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Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 08. März 2012 - 6 K 4420/11

bei uns veröffentlicht am08.03.2012

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 08. März 2012 - 6 K 4420/11

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 08. März 2012 - 6 K 4420/11

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Rechtsgebiete

Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtEinkommensteuerGrundsteuer

Gericht

Finanzgericht Baden-Württemberg

Börsenstr. 6, 70174 Stuttgart
0711 6685-0

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

1 
Die 1928 geborene Klägerin bewohnt ein Appartement in einem Wohnstift (betreutes Wohnen). Bei ihr ist ein Grad der Behinderung von 100 festgestellt. In Ihrer Einkommensteuererklärung für 2010 machte sie Aufwendungen für haushaltsnahe Dienstleistungen in Höhe von 4.823 EUR, für Pflege- und Betreuungsleistungen von 135 EUR und für Handwerkerleistungen von 590 EUR geltend. Aus der Kostenaufstellung der Residenz für das Streitjahr ergeben sich 4.823,91 EUR für haushaltsnahe Dienstleistungen, darunter 2.385,79 EUR für die Zubereitung und das Servieren des täglichen Mittagsmenüs im hauseigenen Restaurant oder im Appartement, Pflege und Betreuungsleistungen in Höhe von 791,82 EUR und Handwerkerleistungen in Höhe von 590,82 EUR, darunter Renovierungsarbeiten (Fassade, Gebäudedach, Gemeinschaftsräume) von 484,77 EUR und Instandsetzungsarbeiten von 75,75 EUR.
2 
Im Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 5. August 2011 berücksichtigte der Beklagte den Behindertenpauschbetrag des § 33b Abs. 3 des Einkommensteuergesetztes (EStG) in Höhe von 1.420 EUR, die Pflege- und Betreuungsleistungen blieben deshalb außer Ansatz. Von den haushaltsnahen Dienstleistungen blieb der Betrag für die Zubereitung und das Servieren des täglichen Mittagsmenüs im hauseigenen Restaurant oder im Appartement in Höhe von 2.385,79 EUR und von den Handwerkerleistungen blieben die Aufwendungen für Renovierungsarbeiten (Fassade, Gebäudedach, Gemeinschaftsräume) von 484,77 EUR und Instandsetzungsarbeiten von 75,75 EUR unberücksichtigt, sodass die Steuer für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen um 20 % von 2.438,12 EUR (488 EUR) und für Handwerkerleistungen um 20 % von 30,30 EUR (7 EUR) gemäß § 35a EStG ermäßigt wurde.
3 
Gegen den Bescheid erhob die Klägerin Einspruch und trug vor, bei anderen Bewohnern des Heims seien die haushaltsnahen Dienstleistungen in vollem Umfang anerkannt worden. Wie sie dem Anwendungsschreiben zu § 35a EStG des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 15. Februar 2010 entnommen habe, sei der Begriff „haushaltsnahe Dienstleistung“ gesetzlich nicht definiert. Es gelte also der übliche Bedeutungssinn eines Wortes. „Nah“ bedeute „nicht weit entfernt“, was begrifflich nicht gleichbedeutend sei mit „im“ Haushalt. In Randnummer 4 des Schreibens finde eine Sinnverkehrung statt. Wenn der Gesetzgeber eine Abweichung vom normalen Sprachgebrauch gewollt hätte, dann wäre dies in einer Legaldefinition zum Ausdruck gekommen. Dies hätten die anderen Sachbearbeiter möglicherweise erkannt und deshalb auch die Essenszubereitung in der zentralen Küche nicht beanstandet. Aus einer gewissen Eitelkeit heraus werde der Speisesaal jetzt Restaurant genannt. Hierin werde von 11.30 Uhr bis 14.00 Uhr in Schichten das tägliche Mittagessen serviert, wenn es nicht ins Appartement geliefert werden müsse. Ansonsten sei der Saal in der Regel geschlossen. Theoretisch wäre es möglich, in jedem der über 600 Appartements das Mittagessen vor Ort zuzubereiten, da in jedem Appartement zwei Kochplatten vorhanden seien. Organisatorisch wäre dies aber ein Unding. Bettlägerige, Kranke und Behinderte seien auf die Hilfe der zentralen Küche angewiesen, die auch Frühstück und Abendessen liefere.
4 
Mit Einspruchsentscheidung vom 11. Oktober 2011 wies der Beklagte den Einspruch der Klägerin als unbegründet zurück. Zur Begründung ist unter Bezugnahme auf das BMF-Schreiben ausgeführt, bei Bewohnern eines Wohnstifts oder Altenwohnheims seien Aufwendungen für Dienstleistungen nach § 35a EStG grundsätzlich nur begünstigt, wenn sie im Appartement (dem Haushalt des Bewohners) erbracht würden. Nach dem BMF-Schreiben gehörten neben den im Haushalt des Steuerpflichtigen durchgeführten Arbeiten u.a. die Hausmeisterarbeiten, die Gartenpflege sowie kleinere Reparaturarbeiten, die Dienstleistungen des Haus- und Etagenpersonals sowie die Reinigung der Gemeinschaftsräume, Flure, Treppenhäuser zu den begünstigten haushaltsnahen Dienstleistungen. Die Zubereitung von Mahlzeiten und Speisen sei nur begünstigt, wenn sie im Haushalt des Steuerpflichtigen erfolge. Die Aufwendungen für Renovierungsarbeiten (Fassade, Gebäudedach, Gemeinschaftsräume) sowie für Instandsetzungsarbeiten seien ebenfalls nicht begünstigt, da diese Aufwendungen außerhalb des Appartements liegende Gemeinschaftsflächen beträfen. Zwar seien haushaltsnahe Dienstleistungen auch dann begünstigt, wenn sie außerhalb des Appartements erbracht würden, z.B. die Reinigung der Gemeinschaftsflächen. Außerhalb des Appartements erbrachte Handwerkerleistungen seien dagegen nach der ausdrücklichen Regelung in dem BMF-Schreiben nicht begünstigt. Da die Klägerin weiterhin den Behindertenpauschbetrag des § 33b Abs. 3 EStG in Anspruch genommen habe, schließe dies den gleichzeitigen Abzug der geltend gemachten Aufwendungen für Pflege- und Betreuungsleistungen aus.
5 
Die Klägerin hat sich mit am 10. November 2011 eingegangenen Schreiben an den Beklagten gewandt, um eine Verlängerung der Klagefrist zu erreichen. Nach entsprechender Belehrung durch den Beklagten möchte sie ihr Schreiben als Klage ausgelegt wissen. Sie trägt vor, die einschlägigen Randnummern des BMF-Schreibens basierten alle auf dem Interpretationsfehler in Randnummer 4. Wenn der Gesetzgeber den Begriff der haushaltsnahen Dienstleistung nicht definiert habe, sei dies kein Freibrief für eine x-beliebige Umdeutung des Wortsinns und des Sprachgebrauchs. „Nahe“ sei nicht dasselbe wie „in“. „Nahe“ und „in“ seien nicht einmal sinn- und sachverwandte Wörter.
6 
Die Klägerin hat außerdem um ein schriftliches Verfahren gebeten.
7 
Der Beklagte ist der Klage entgegengetreten und trägt vor, der Begriff der haushaltsnahen Dienstleistung sei gesetzlich nicht definiert. Dieser Begriff sei jedoch aus dem sachlichen Bezug und der sachlichen Nähe der Tätigkeit zum Haushalt des Steuerpflichtigen heraus zu verstehen. Ein räumlicher Bezug könne aus dieser Definition nicht abgeleitet werden. Ein räumlicher Bezug ergebe sich aber aus § 35a Abs. 4 EStG, der eine Steuerermäßigung davon abhängig mache, dass die zu Grunde liegende Leistung im Haushalt erbracht werden müsse. Als Haushalt sei ein zugeordneter, abschließbarer Bereich anzusehen, der zur selbstständigen Haushaltsführung geeignet sei und diesem nach der Verkehrsanschauung zuzuordnen sei. Der Speisesaal im Heim der Klägerin könne ebenso wie die hauseigene Großküche nicht dem Haushalt der Klägerin zugeordnet werden.
8 
Der Beklagte hat ebenfalls auf eine mündliche Verhandlung verzichtet.
9 
Mit Beschluss des Senats vom 23. Januar 2012 ist der Rechtsstreit auf die Berichterstatterin als Einzelrichterin übertragen worden.
10 
Auf entsprechende Anfragen des Gerichts hat die Klägerin wie folgt geantwortet:
11 
Mit der Klage werde nur die Anerkennung der Kosten für die Zubereitung und das Servieren des Mittagessens verfolgt.
12 
Alle Bewohnerinnen und Bewohner des Wohnstifts zahlten monatlich 327 EUR, jährlich 3.924 EUR, für das tägliche Mittagessen, die vom Konto abgebucht würden. Davon entfielen 60,8 % auf Personalkosten in der zentralen Küche und im Service, die in der „Kostenaufstellung für steuerliche Zwecke“ mit 2.385,79 EUR ausgewiesen seien. Diesen Betrag habe jeder zu zahlen, auch wenn er nicht anwesend sei, da die Mitarbeiter in festen Dienstverhältnissen seien. Melde man sich vom Essen ab, würden 4,10 EUR pro Tag für die nicht verzehrten Lebensmittel vergütet.
13 
In der Küche sei der Zutritt für die Bewohner grundsätzlich verboten. Der Speisesaal sei außerhalb der Essenszeiten geschlossen, Ausnahmen gälten bei den fünf bis sechs Hausfesten im Jahr, zu denen die Bewohnerschaft besonders eingeladen werde. Dann werde ca. eine halbe Stunde vor Beginn geöffnet, das Ende sei gegen 22 Uhr. Bewohner könnten den Speisesaal nicht frei benutzen.
14 
Die Klägerin beantragt sinngemäß, den Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 5. August 2011 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 11. Oktober 2011 zu ändern und weitere Aufwendungen für haushaltsnahe Dienstleistungen in Höhe von 2.385,79 EUR anzuerkennen.
15 
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
16 
Wegen des übrigen Vorbringens der Beteiligten und der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die gewechselten Schriftsätze und den Inhalt der beigezogenen Akten des Beklagten (je ein Heft Einkommensteuer- und Rechtsbehelfsakten) Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

17 
Die Entscheidung ergeht ohne mündliche Verhandlung, weil die Beteiligten hierauf übereinstimmend verzichtet haben (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).
18 
Die Klage hat keinen Erfolg.
19 
Der Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 5. August 2011 und die Einspruchsentscheidung vom 11. Oktober 2011 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten. Der Beklagte hat es zu Recht abgelehnt, die Aufwendungen für die Zubereitung des Mittagsessens in der zentralen Küche des Wohnstifts und das Servieren des Mittagessens im hauseigenen Speisesaal als haushaltsnahe Dienstleistungen anzuerkennen.
20 
Nach § 35a Abs. 1 Satz 1 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung ermäßigt sich für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4.000 EUR, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen. Die Steuerermäßigung kann nur in Anspruch genommen werden, wenn die Dienstleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht wird (§ 35a Abs. 4 EStG).
21 
Der Begriff „haushaltsnah“, der in § 35a Abs. 1 Satz 1 EStG Verwendung findet, ist gesetzlich nicht näher definiert.
22 
Unter dem Begriff des Haushalts ist die Wirtschaftsführung mehrerer (in einer Familie) zusammenlebender Personen oder einer einzelnen Person zu verstehen. Das Wirtschaften im Haushalt umfasst Tätigkeiten, die für die Haushaltung oder die Haushaltsmitglieder erbracht werden. Hauswirtschaftliche Tätigkeiten in diesem Sinne sind solche, die üblicherweise zur Versorgung der dort lebenden Familie in einem Privathaushalt erbracht werden. Dazu gehören Einkaufen von Verbrauchsgütern, Kochen, Wäschepflege, Reinigung und Pflege der Räume, des Gartens und auch Pflege, Versorgung und Betreuung von Kindern und kranken Haushaltsangehörigen (vgl. vgl. BFH, Urteil vom 1. Februar 2007 VI R 74/05, BFH/NV 2007, 900). Ein Haushalt im Sinne des in § 35a EStG verwendeten Begriffs „haushaltsnah“ kann auch von dem Bewohner eines Wohnstifts geführt werden (vgl. BFH, Urteil vom 29. Januar 2009 VI R 28/08, BStBl II 2010, 166).
23 
„Haushaltsnahe“ Leistungen sind solche, die eine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung haben bzw. damit im Zusammenhang stehen. Das sind Tätigkeiten, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechend Beschäftigte erledigt werden und in regelmäßigen Abständen anfallen. Insofern sind die Begriffe „haushaltsnah“ und „hauswirtschaftlich“ sinnverwandt. Keine haushaltsnahen Leistungen sind dagegen solche, die zwar im Haushalt des Steuerpflichtigen ausgeübt werden, aber keinen Bezug zur Hauswirtschaft haben.
24 
Die teleologische Auslegung bestätigt dieses Normverständnis. Nach der Gesetzesbegründung soll mit der Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 1 EStG die Förderung von Dienstleistungen in privaten Haushalten gefördert werden, um einen Anreiz für Beschäftigungsverhältnisse im Privathaushalt zu schaffen und die Schwarzarbeit in diesem Bereich zu bekämpfen. Dabei soll aus arbeitsmarktpolitischen Gründen die Steuerermäßigung nur gewährt werden, wenn die haushaltsnahe Dienstleistung in einem inländischen Haushalt erbracht wird. Haushaltsnahe Tätigkeiten, so die Gesetzesbegründung, sind: die Zubereitung von Mahlzeiten im Haushalt, die Reinigung der Wohnung des Steuerpflichtigen, die Gartenpflege und die Pflege, Versorgung und Betreuung von Kindern, Kranken, alten Menschen und pflegebedürftigen Personen (BTDrucks 15/91, 19).
25 
Diese Gesetzesbegründung macht deutlich, dass nach der Intention des Gesetzgebers (nur) hauswirtschaftliche Arbeiten begünstigt werden sollten. Mit der arbeitsmarktpolitisch motivierten Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG soll die Erledigung typisch hauswirtschaftlicher Dienstleistungen durch Dritte gefördert werden. Nicht gefördert werden sollen hingegen sonstige Dienstleistungen, die regelmäßig nicht von Haushaltsangehörigen, sondern von Dritten erledigt werden (zu alledem vgl. BFH, Urteile vom 1. Februar 2007 VI R 74/05, aaO; vom 29. Januar 2009 VI R 28/08, aaO).
26 
Daraus folgt, dass der Begriff „haushaltsnah“ nicht -wie die Klägerin meint- auf die räumliche Nähe, d.h. im Sinne von „nicht weit entfernt“, abzielt, sondern die Art der Leistung definiert, die eine hauswirtschaftliche sein muss.
27 
Nach diesen Grundsätzen gehört das Zubereiten und das Servieren eines Mittagessens grundsätzlich schon zu den Dienstleistungen, die regelmäßig durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt werden und hauswirtschaftlicher Natur, mithin haushaltsnah, sind.
28 
Die Anerkennung der Aufwendungen scheitert im vorliegenden Fall aber daran, dass die Leistung nicht im Haushalt der Klägerin erbracht werden.
29 
Aus dem Tatbestandsmerkmal des § 35a Abs. 4 EStG, „in einem Haushalt“, ergibt sich, dass eine haushaltsnahe Dienstleistung nur dann begünstigt ist, wenn sie im räumlichen Bereich eines vorhandenen Haushalts erbracht werden (vgl. BFH, Urteil vom 13. Juli 2011 VI R 61/10, DStR 2011, 2390). Dazu gehören bei Bewohnern eines Wohnstifts neben den eigenen zu Wohnzwecken genutzten Räumlichkeiten auch alle Flächen, die der gemeinschaftlichen Nutzung gewidmet sind, z.B. Garten, Gemeinschaftsräume und -flächen (in diesem Sinne: BFH, Urteil vom 29. Januar 2009 VI R 28/08, aaO).
30 
So haben Finanzgerichte bereits entschieden, dass es der Gewährung der Steuerermäßigung nach § 35 a EStG entgegensteht, wenn die Zubereitung von Mahlzeiten bei einer „Essen auf Rädern“ anbietenden Organisation nicht im Haushalt des Empfängers, sondern im anliefernden Unternehmen erfolgt (vgl. FG Münster, Urteil vom 15. Juli 2011 14 K 1226/10 E, EFG 2012, 126), wenn die Reinigung von Kleidungsstücken in einem Reinigungsunternehmen erledigt wird (vgl. FG Nürnberg, Urteil vom 22. September 2005 IV 33/2005, DStRE 2006, 599) und wenn bei der Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen, für die § 35a Abs. 4 EStG ebenfalls gilt, die Überarbeitung von Zimmertüren in einer Schreinerwerkstatt durchgeführt wird (vgl. FG München, Urteil vom 14. Juli 2009 13 K 55/08, EFG 2010, 745). Es ist also nicht ausreichend, wenn eine haushaltsnahe Dienstleistung lediglich für einen Haushalt erbracht wird.
31 
Im Streitfall gehören die Räume, in denen das Mittagessen zubereitet und serviert wird, nach den Auskünften der Klägerin nicht zu den Gemeinschaftsräumen, die dem Haushalt der Klägerin zugerechnet werden könnten. Die Klägerin hat mitgeteilt, dass der Zutritt zur Küche den Bewohnern grundsätzlich verboten ist und dass der Speisesaal nur zu den Essenszeiten und auf Einladung aufgesucht werden kann. Diese Räumlichkeiten sind daher dem Betreiber des Wohnstifts zuzurechnen, zum Haushalt der Klägerin gehören sie nicht.
32 
Die Aufwendungen für die Zubereitung des Mittagessens in der zentralen Küche des Wohnstifts und das Servieren des Mittagessens in dem Speisesaal des Wohnstifts stellen nach alledem keine haushaltsnahen Dienstleistungen dar.
33 
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist nicht zuzulassen, weil Zulassungsgründe im Sinne von § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Gründe

17 
Die Entscheidung ergeht ohne mündliche Verhandlung, weil die Beteiligten hierauf übereinstimmend verzichtet haben (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO-).
18 
Die Klage hat keinen Erfolg.
19 
Der Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 5. August 2011 und die Einspruchsentscheidung vom 11. Oktober 2011 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten. Der Beklagte hat es zu Recht abgelehnt, die Aufwendungen für die Zubereitung des Mittagsessens in der zentralen Küche des Wohnstifts und das Servieren des Mittagessens im hauseigenen Speisesaal als haushaltsnahe Dienstleistungen anzuerkennen.
20 
Nach § 35a Abs. 1 Satz 1 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung ermäßigt sich für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4.000 EUR, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen. Die Steuerermäßigung kann nur in Anspruch genommen werden, wenn die Dienstleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht wird (§ 35a Abs. 4 EStG).
21 
Der Begriff „haushaltsnah“, der in § 35a Abs. 1 Satz 1 EStG Verwendung findet, ist gesetzlich nicht näher definiert.
22 
Unter dem Begriff des Haushalts ist die Wirtschaftsführung mehrerer (in einer Familie) zusammenlebender Personen oder einer einzelnen Person zu verstehen. Das Wirtschaften im Haushalt umfasst Tätigkeiten, die für die Haushaltung oder die Haushaltsmitglieder erbracht werden. Hauswirtschaftliche Tätigkeiten in diesem Sinne sind solche, die üblicherweise zur Versorgung der dort lebenden Familie in einem Privathaushalt erbracht werden. Dazu gehören Einkaufen von Verbrauchsgütern, Kochen, Wäschepflege, Reinigung und Pflege der Räume, des Gartens und auch Pflege, Versorgung und Betreuung von Kindern und kranken Haushaltsangehörigen (vgl. vgl. BFH, Urteil vom 1. Februar 2007 VI R 74/05, BFH/NV 2007, 900). Ein Haushalt im Sinne des in § 35a EStG verwendeten Begriffs „haushaltsnah“ kann auch von dem Bewohner eines Wohnstifts geführt werden (vgl. BFH, Urteil vom 29. Januar 2009 VI R 28/08, BStBl II 2010, 166).
23 
„Haushaltsnahe“ Leistungen sind solche, die eine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung haben bzw. damit im Zusammenhang stehen. Das sind Tätigkeiten, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechend Beschäftigte erledigt werden und in regelmäßigen Abständen anfallen. Insofern sind die Begriffe „haushaltsnah“ und „hauswirtschaftlich“ sinnverwandt. Keine haushaltsnahen Leistungen sind dagegen solche, die zwar im Haushalt des Steuerpflichtigen ausgeübt werden, aber keinen Bezug zur Hauswirtschaft haben.
24 
Die teleologische Auslegung bestätigt dieses Normverständnis. Nach der Gesetzesbegründung soll mit der Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 1 EStG die Förderung von Dienstleistungen in privaten Haushalten gefördert werden, um einen Anreiz für Beschäftigungsverhältnisse im Privathaushalt zu schaffen und die Schwarzarbeit in diesem Bereich zu bekämpfen. Dabei soll aus arbeitsmarktpolitischen Gründen die Steuerermäßigung nur gewährt werden, wenn die haushaltsnahe Dienstleistung in einem inländischen Haushalt erbracht wird. Haushaltsnahe Tätigkeiten, so die Gesetzesbegründung, sind: die Zubereitung von Mahlzeiten im Haushalt, die Reinigung der Wohnung des Steuerpflichtigen, die Gartenpflege und die Pflege, Versorgung und Betreuung von Kindern, Kranken, alten Menschen und pflegebedürftigen Personen (BTDrucks 15/91, 19).
25 
Diese Gesetzesbegründung macht deutlich, dass nach der Intention des Gesetzgebers (nur) hauswirtschaftliche Arbeiten begünstigt werden sollten. Mit der arbeitsmarktpolitisch motivierten Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG soll die Erledigung typisch hauswirtschaftlicher Dienstleistungen durch Dritte gefördert werden. Nicht gefördert werden sollen hingegen sonstige Dienstleistungen, die regelmäßig nicht von Haushaltsangehörigen, sondern von Dritten erledigt werden (zu alledem vgl. BFH, Urteile vom 1. Februar 2007 VI R 74/05, aaO; vom 29. Januar 2009 VI R 28/08, aaO).
26 
Daraus folgt, dass der Begriff „haushaltsnah“ nicht -wie die Klägerin meint- auf die räumliche Nähe, d.h. im Sinne von „nicht weit entfernt“, abzielt, sondern die Art der Leistung definiert, die eine hauswirtschaftliche sein muss.
27 
Nach diesen Grundsätzen gehört das Zubereiten und das Servieren eines Mittagessens grundsätzlich schon zu den Dienstleistungen, die regelmäßig durch Mitglieder des privaten Haushalts erledigt werden und hauswirtschaftlicher Natur, mithin haushaltsnah, sind.
28 
Die Anerkennung der Aufwendungen scheitert im vorliegenden Fall aber daran, dass die Leistung nicht im Haushalt der Klägerin erbracht werden.
29 
Aus dem Tatbestandsmerkmal des § 35a Abs. 4 EStG, „in einem Haushalt“, ergibt sich, dass eine haushaltsnahe Dienstleistung nur dann begünstigt ist, wenn sie im räumlichen Bereich eines vorhandenen Haushalts erbracht werden (vgl. BFH, Urteil vom 13. Juli 2011 VI R 61/10, DStR 2011, 2390). Dazu gehören bei Bewohnern eines Wohnstifts neben den eigenen zu Wohnzwecken genutzten Räumlichkeiten auch alle Flächen, die der gemeinschaftlichen Nutzung gewidmet sind, z.B. Garten, Gemeinschaftsräume und -flächen (in diesem Sinne: BFH, Urteil vom 29. Januar 2009 VI R 28/08, aaO).
30 
So haben Finanzgerichte bereits entschieden, dass es der Gewährung der Steuerermäßigung nach § 35 a EStG entgegensteht, wenn die Zubereitung von Mahlzeiten bei einer „Essen auf Rädern“ anbietenden Organisation nicht im Haushalt des Empfängers, sondern im anliefernden Unternehmen erfolgt (vgl. FG Münster, Urteil vom 15. Juli 2011 14 K 1226/10 E, EFG 2012, 126), wenn die Reinigung von Kleidungsstücken in einem Reinigungsunternehmen erledigt wird (vgl. FG Nürnberg, Urteil vom 22. September 2005 IV 33/2005, DStRE 2006, 599) und wenn bei der Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen, für die § 35a Abs. 4 EStG ebenfalls gilt, die Überarbeitung von Zimmertüren in einer Schreinerwerkstatt durchgeführt wird (vgl. FG München, Urteil vom 14. Juli 2009 13 K 55/08, EFG 2010, 745). Es ist also nicht ausreichend, wenn eine haushaltsnahe Dienstleistung lediglich für einen Haushalt erbracht wird.
31 
Im Streitfall gehören die Räume, in denen das Mittagessen zubereitet und serviert wird, nach den Auskünften der Klägerin nicht zu den Gemeinschaftsräumen, die dem Haushalt der Klägerin zugerechnet werden könnten. Die Klägerin hat mitgeteilt, dass der Zutritt zur Küche den Bewohnern grundsätzlich verboten ist und dass der Speisesaal nur zu den Essenszeiten und auf Einladung aufgesucht werden kann. Diese Räumlichkeiten sind daher dem Betreiber des Wohnstifts zuzurechnen, zum Haushalt der Klägerin gehören sie nicht.
32 
Die Aufwendungen für die Zubereitung des Mittagessens in der zentralen Küche des Wohnstifts und das Servieren des Mittagessens in dem Speisesaal des Wohnstifts stellen nach alledem keine haushaltsnahen Dienstleistungen dar.
33 
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist nicht zuzulassen, weil Zulassungsgründe im Sinne von § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

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(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 510 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

(2)1Für andere als in Absatz 1 aufgeführte haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Absatz 3 sind, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4 000 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.2Die Steuerermäßigung kann auch in Anspruch genommen werden für die Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.

(3)1Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro.2Dies gilt nicht für öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.

(4)1Die Steuerermäßigung nach den Absätzen 1 bis 3 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Beschäftigungsverhältnis, die Dienstleistung oder die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht wird.2In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 zweiter Halbsatz ist Voraussetzung, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt.

(5)1Die Steuerermäßigungen nach den Absätzen 1 bis 3 können nur in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen und soweit sie nicht als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt worden sind; für Aufwendungen, die dem Grunde nach unter § 10 Absatz 1 Nummer 5 fallen, ist eine Inanspruchnahme ebenfalls ausgeschlossen.2Der Abzug von der tariflichen Einkommensteuer nach den Absätzen 2 und 3 gilt nur für Arbeitskosten.3Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach Absatz 2 oder für Handwerkerleistungen nach Absatz 3 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist.4Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge nach den Absätzen 1 bis 3 insgesamt jeweils nur einmal in Anspruch nehmen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 33b Pauschbeträge für Menschen mit Behinderungen, Hinterbliebene und Pflegepersonen

(1)1Wegen der Aufwendungen für die Hilfe bei den gewöhnlichen und regelmäßig wiederkehrenden Verrichtungen des täglichen Lebens, für die Pflege sowie für einen erhöhten Wäschebedarf können Menschen mit Behinderungen unter den Voraussetzungen des Absatzes 2 anstelle einer Steuerermäßigung nach § 33 einen Pauschbetrag nach Absatz 3 geltend machen (Behinderten-Pauschbetrag).2Das Wahlrecht kann für die genannten Aufwendungen im jeweiligen Veranlagungszeitraum nur einheitlich ausgeübt werden.

(2) Einen Pauschbetrag erhalten Menschen, deren Grad der Behinderung auf mindestens 20 festgestellt ist, sowie Menschen, die hilflos im Sinne des Absatzes 3 Satz 4 sind.

(3)1Die Höhe des Pauschbetrags nach Satz 2 richtet sich nach dem dauernden Grad der Behinderung.2Als Pauschbetrag werden gewährt bei einem Grad der Behinderung von mindestens:

20384 Euro,
30620 Euro,
40860 Euro,
501 140 Euro,
601 440 Euro,
701 780 Euro,
802 120 Euro,
902 460 Euro,
1002 840 Euro.


3Menschen, die hilflos im Sinne des Satzes 4 sind, Blinde und Taubblinde erhalten einen Pauschbetrag von 7 400 Euro; in diesem Fall kann der Pauschbetrag nach Satz 2 nicht zusätzlich in Anspruch genommen werden.4Hilflos ist eine Person, wenn sie für eine Reihe von häufig und regelmäßig wiederkehrenden Verrichtungen zur Sicherung ihrer persönlichen Existenz im Ablauf eines jeden Tages fremder Hilfe dauernd bedarf.5Diese Voraussetzungen sind auch erfüllt, wenn die Hilfe in Form einer Überwachung oder einer Anleitung zu den in Satz 4 genannten Verrichtungen erforderlich ist oder wenn die Hilfe zwar nicht dauernd geleistet werden muss, jedoch eine ständige Bereitschaft zur Hilfeleistung erforderlich ist.

(4)1Personen, denen laufende Hinterbliebenenbezüge bewilligt worden sind, erhalten auf Antrag einen Pauschbetrag von 370 Euro (Hinterbliebenen-Pauschbetrag), wenn die Hinterbliebenenbezüge geleistet werden

1.
nach dem Bundesversorgungsgesetz oder einem anderen Gesetz, das die Vorschriften des Bundesversorgungsgesetzes über Hinterbliebenenbezüge für entsprechend anwendbar erklärt, oder
2.
nach den Vorschriften über die gesetzliche Unfallversicherung oder
3.
nach den beamtenrechtlichen Vorschriften an Hinterbliebene eines an den Folgen eines Dienstunfalls verstorbenen Beamten oder
4.
nach den Vorschriften des Bundesentschädigungsgesetzes über die Entschädigung für Schäden an Leben, Körper oder Gesundheit.
2Der Pauschbetrag wird auch dann gewährt, wenn das Recht auf die Bezüge ruht oder der Anspruch auf die Bezüge durch Zahlung eines Kapitals abgefunden worden ist.

(5)1Steht der Behinderten-Pauschbetrag oder der Hinterbliebenen-Pauschbetrag einem Kind zu, für das der Steuerpflichtige Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, so wird der Pauschbetrag auf Antrag auf den Steuerpflichtigen übertragen, wenn ihn das Kind nicht in Anspruch nimmt.2Dabei ist der Pauschbetrag grundsätzlich auf beide Elternteile je zur Hälfte aufzuteilen, es sei denn, der Kinderfreibetrag wurde auf den anderen Elternteil übertragen.3Auf gemeinsamen Antrag der Eltern ist eine andere Aufteilung möglich.4In diesen Fällen besteht für Aufwendungen, für die der Behinderten-Pauschbetrag gilt, kein Anspruch auf eine Steuerermäßigung nach § 33.5Voraussetzung für die Übertragung nach Satz 1 ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.

(6)1Wegen der außergewöhnlichen Belastungen, die einem Steuerpflichtigen durch die Pflege einer Person erwachsen, kann er anstelle einer Steuerermäßigung nach § 33 einen Pauschbetrag geltend machen (Pflege-Pauschbetrag), wenn er dafür keine Einnahmen im Kalenderjahr erhält und der Steuerpflichtige die Pflege entweder in seiner Wohnung oder in der Wohnung des Pflegebedürftigen persönlich durchführt und diese Wohnung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat gelegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anzuwenden ist.2Zu den Einnahmen nach Satz 1 zählt unabhängig von der Verwendung nicht das von den Eltern eines Kindes mit Behinderungen für dieses Kind empfangene Pflegegeld.3Als Pflege-Pauschbetrag wird gewährt:

1.
bei Pflegegrad 2600 Euro,
2.
bei Pflegegrad 31 100 Euro,
3.
bei Pflegegrad 4 oder 51 800 Euro.
4Ein Pflege-Pauschbetrag nach Satz 3 Nummer 3 wird auch gewährt, wenn die gepflegte Person hilflos im Sinne des § 33b Absatz 3 Satz 4 ist.5Bei erstmaliger Feststellung, Änderung oder Wegfall des Pflegegrads im Laufe des Kalenderjahres ist der Pflege-Pauschbetrag nach dem höchsten Grad zu gewähren, der im Kalenderjahr festgestellt war.6Gleiches gilt, wenn die Person die Voraussetzungen nach Satz 4 erfüllt.7Sind die Voraussetzungen nach Satz 4 erfüllt, kann der Pauschbetrag nach Satz 3 Nummer 1 und 2 nicht zusätzlich in Anspruch genommen werden.8Voraussetzung für die Gewährung des Pflege-Pauschbetrags ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der gepflegten Person in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.9Wird ein Pflegebedürftiger von mehreren Steuerpflichtigen im Veranlagungszeitraum gepflegt, wird der Pflege-Pauschbetrag nach der Zahl der Pflegepersonen, bei denen die Voraussetzungen der Sätze 1 bis 4 vorliegen, geteilt.

(7) Die Bundesregierung wird ermächtigt, durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates zu bestimmen, wie nachzuweisen ist, dass die Voraussetzungen für die Inanspruchnahme der Pauschbeträge vorliegen.

(8) Die Vorschrift des § 33b Absatz 6 ist ab Ende des Kalenderjahres 2026 zu evaluieren.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 35a Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen

(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 510 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

(2)1Für andere als in Absatz 1 aufgeführte haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Absatz 3 sind, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4 000 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.2Die Steuerermäßigung kann auch in Anspruch genommen werden für die Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.

(3)1Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro.2Dies gilt nicht für öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.

(4)1Die Steuerermäßigung nach den Absätzen 1 bis 3 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Beschäftigungsverhältnis, die Dienstleistung oder die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht wird.2In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 zweiter Halbsatz ist Voraussetzung, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt.

(5)1Die Steuerermäßigungen nach den Absätzen 1 bis 3 können nur in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen und soweit sie nicht als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt worden sind; für Aufwendungen, die dem Grunde nach unter § 10 Absatz 1 Nummer 5 fallen, ist eine Inanspruchnahme ebenfalls ausgeschlossen.2Der Abzug von der tariflichen Einkommensteuer nach den Absätzen 2 und 3 gilt nur für Arbeitskosten.3Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach Absatz 2 oder für Handwerkerleistungen nach Absatz 3 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist.4Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge nach den Absätzen 1 bis 3 insgesamt jeweils nur einmal in Anspruch nehmen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 90

(1) Das Gericht entscheidet, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Grund mündlicher Verhandlung. Entscheidungen des Gerichts, die nicht Urteile sind, können ohne mündliche Verhandlung ergehen.

(2) Mit Einverständnis der Beteiligten kann das Gericht ohne mündliche Verhandlung entscheiden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 35a Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen

(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 510 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

(2)1Für andere als in Absatz 1 aufgeführte haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Absatz 3 sind, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4 000 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.2Die Steuerermäßigung kann auch in Anspruch genommen werden für die Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.

(3)1Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro.2Dies gilt nicht für öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.

(4)1Die Steuerermäßigung nach den Absätzen 1 bis 3 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Beschäftigungsverhältnis, die Dienstleistung oder die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht wird.2In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 zweiter Halbsatz ist Voraussetzung, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt.

(5)1Die Steuerermäßigungen nach den Absätzen 1 bis 3 können nur in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen und soweit sie nicht als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt worden sind; für Aufwendungen, die dem Grunde nach unter § 10 Absatz 1 Nummer 5 fallen, ist eine Inanspruchnahme ebenfalls ausgeschlossen.2Der Abzug von der tariflichen Einkommensteuer nach den Absätzen 2 und 3 gilt nur für Arbeitskosten.3Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach Absatz 2 oder für Handwerkerleistungen nach Absatz 3 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist.4Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge nach den Absätzen 1 bis 3 insgesamt jeweils nur einmal in Anspruch nehmen.

Bundesfinanzhof Urteil, 13. Juli 2011 - VI R 61/10

Tatbestand

1

I. Streitig ist, ob für die von einem Handwerksbetrieb ausgeführten Erd- und Pflanzarbeiten die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes in der für den Veranlagungszeitraum 2006 geltenden Fassung (EStG) gewährt und daneben, für die Erstellung einer Stützmauer, die Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG in Anspruch genommen werden kann.

2

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Sie sind Eigentümer eines im Jahr 2003 fertig gestellten selbstgenutzten Wohnhauses in H. Nachdem der Einfahrt- und Terrassenbereich im Jahr 2005 gestaltet worden war, ließen die Kläger im Streitjahr (2006) durch den Handwerksbetrieb Z umfangreiche Erd- und Pflanzarbeiten im Garten des von den Klägern bewohnten Hauses ausführen. Die Arbeitskosten hierfür betrugen 3.177 €. Weiter wurde im Zuge der genannten Erd- und Pflanzarbeiten die Errichtung einer Stützmauer an der Grenze zum Nachbargrundstück erforderlich. Die Arbeitskosten für diese Arbeiten wurden von Z mit 4.457 € in Rechnung gestellt. Die Kläger beantragten in ihrer gemeinsamen Einkommensteuererklärung eine Steuerermäßigung für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG für die Kosten der Erd- und Pflanzarbeiten und daneben für die Kosten der Errichtung der Stützmauer eine Steuerermäßigung für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG.

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) gewährte die beantragte Steuerermäßigung jedoch nicht. Die nach erfolglosem Vorverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) ab. Denn vorliegend sei ein Garten erstmalig angelegt worden. Eine solche Maßnahme sei nicht als haushaltsnahe Dienstleistung, sondern als Handwerkerleistung zu beurteilen. Allerdings könne die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG hierfür nicht gewährt werden, da durch die fraglichen Arbeiten etwas Neues geschaffen worden sei, was über die allein begünstigten Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsleistungen hinausgehe (Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 1700).

4

Mit der Revision rügen die Kläger eine unrichtige Anwendung von § 35a Abs. 2 Satz 1 und Satz 2 EStG.

5

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13. April 2007 in der Fassung des korrigierten Bescheids vom 20. Juni 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. November 2007 dahingehend abzuändern, dass eine weitere Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG für die nachfolgenden Aufwendungen berücksichtigt wird:

a) Erd- und Pflanzarbeiten auf dem Grundstück K-Straße in H (haushaltsnahe Dienstleistung) in Höhe von 3.177 €

und

b) Erstellung einer Stützmauer auf dem vorbezeichneten Grundstück (Handwerkerleistung) in Höhe von 4.457 €,

hilfsweise, unter dem Buchst. b) auch noch die Erd- und Pflanzarbeiten (haushaltsnahe Dienstleistungen) in Höhe von 3.177 € als Handwerkerleistung zu berücksichtigen.

6

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

7

II. Die Revision der Kläger ist teilweise begründet. Das angefochtene Urteil wird aufgehoben und der Klage teilweise stattgegeben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Den Klägern ist für die Erd- und Pflanzarbeiten sowie für die damit im Zusammenhang stehende Errichtung einer Stützmauer eine Steuerermäßigung für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG, nicht aber auch eine Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG zu gewähren.

8

1. Nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG ermäßigt sich für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Satz 2 sind und in einem inländischen Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden, die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 %, höchstens 600 €, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

9

a) Der Begriff "haushaltsnahe Dienstleistung" ist gesetzlich nicht näher bestimmt. Nach der Rechtsprechung des Senats in seinen Urteilen vom 1. Februar 2007 VI R 77/05 (BFHE 216, 526, BStBl II 2007, 760) und VI R 74/05 (BFH/NV 2007, 900) müssen die Leistungen eine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung aufweisen bzw. damit im Zusammenhang stehen. Dazu gehören Tätigkeiten, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechend Beschäftigte erledigt werden und in regelmäßigen Abständen anfallen. Der erkennende Senat hat dabei den Begriff "haushaltsnah" als sinnverwandt mit dem Begriff "hauswirtschaftlich" angesehen.

10

Mit dem Gesetz zur steuerlichen Förderung von Wachstum und Beschäftigung (FördWachsG) vom 26. April 2006 (BGBl I 2006, 1091, BStBl I 2006, 350) hat der Gesetzgeber den Anwendungsbereich des § 35a EStG ab dem Jahr 2006 (§ 52 Abs. 50b Satz 2 EStG) ausgeweitet. Nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG wird seither auch die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen steuerbegünstigt. Danach werden nunmehr sämtliche handwerkliche Tätigkeiten, also auch einfache handwerkliche Verrichtungen, etwa regelmäßige Ausbesserungs- und Erhaltungsmaßnahmen, die bislang durch die Rechtsprechung als haushaltsnahe Dienstleistungen unter § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG gefasst worden sind, von dem neuen Satz 2 in der Fassung des FördWachsG erfasst. Folglich überschneiden sich die Anwendungsbereiche der Sätze 1 und 2 des § 35a Abs. 2 EStG in der Fassung des FördWachsG nicht (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 6. Mai 2010 VI R 4/09, BFHE 229, 534).

11

b) Nach diesen Grundsätzen handelt es sich --entgegen der Auffassung der Revision-- bei den streitgegenständlichen Erd- und Pflanzarbeiten im Garten nicht um hauswirtschaftliche Verrichtungen, die als haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG begünstigt sind, sondern dem Grunde nach um handwerkliche Tätigkeiten, welche die Steuerbegünstigung für Handwerkerleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG vermitteln können. Nach den bindenden --nicht mit zulässigen und begründeten Revisionsrügen angefochtenen-- Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) weisen die streitgegenständlichen Erd- und Pflanzarbeiten keine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung auf. Denn sie gehen über die übliche hauswirtschaftlich geprägte Pflege des Gartens hinaus (vgl. Senatsurteil in BFHE 229, 534). Damit hat das FG den Klägern die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG für die Erd- und Pflanzarbeiten zu Recht versagt.

12

2. Nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die in einem inländischen Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden, mit Ausnahme der nach dem CO²-Gebäudesanierungsprogramm der KfW Förderbank geförderten Maßnahmen, auf Antrag um 20 %, höchstens 600 €, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

13

a) § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG gilt nach seinem Wortlaut nur für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen "für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen". Der Begriff "Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen" ist gesetzlich nicht näher bestimmt. Ausweislich der Gesetzesbegründung soll § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG für alle handwerklichen Tätigkeiten gelten, unabhängig davon, ob es sich um regelmäßig vorzunehmende Renovierungsarbeiten oder um Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen handelt. Hierzu sollen auch Aufwendungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsarbeiten auf dem Grundstück, z.B. Garten- und Wegebauarbeiten, gehören (BTDrucks 16/643, 10).

14

b) Hieraus wird --unter Berücksichtigung der Grundsätze, die für die Abgrenzung von Erhaltungs- und Herstellungsaufwand gelten-- geschlossen, dass nicht Neues --etwa der Ausbau eines Dachbodens zur Wohnung oder der Anbau einer Garage-- geschaffen werden dürfe (Schmidt/Drenseck, EStG, 30. Aufl., § 35a Rz 11; Apitz in Herrmann/Heuer/Raupach, § 35a EStG Rz 21; Kratzsch in Frotscher, EStG, 6. Aufl., Freiburg 1998 ff., § 35a Rz 70); handwerkliche Tätigkeiten im Rahmen einer Neubaumaßnahme (Fischer in Kirchhof, EStG, 10. Aufl., § 35a Rz 10; Bode, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 35a Rz D 5; Barein in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 35a EStG Rz 26) --hierzu zählen die Finanzbehörden alle Maßnahmen, die im Zusammenhang mit einer Nutz- oder Wohnflächenschaffung bzw. -erweiterung anfallen (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 15. Februar 2010 IV C 4-S 2296-b/07/0003, 2010/0014334, BStBl I 2010, 140)-- folglich nicht nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG begünstigt seien.

15

Dieses enge Verständnis der Vorschrift greift nach Auffassung des erkennenden Senats zu kurz. Denn der Wortlaut der Regelung bezieht ausdrücklich Renovierungs- und Modernisierungsarbeiten (Blümich/Erhard, § 35a EStG Rz 32; Eversloh in Lademann, EStG, § 35a EStG Rz 86) in die Steuerermäßigung ein, obgleich sich das Herstellungskosten begründende Merkmal der wesentlichen Verbesserung als Renovierung verstehen lässt (Eversloh in Lademann, a.a.O.) und auch Modernisierungsmaßnahmen Herstellungsaufwand begründen können (Kratzsch in Frotscher, a.a.O.). § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG begünstigt deshalb Instandsetzungsmaßnahmen zur Erhaltung oder Wiederherstellung des vertraglichen oder ordnungsgemäßen Zustands sowie Modernisierungsmaßnahmen (Blümich/Erhard, § 35a EStG Rz 32; Eversloh in Lademann, a.a.O.), und zwar unabhängig davon, ob die Aufwendungen für die einzelne Maßnahme Erhaltungs- oder Herstellungsaufwand darstellen (vgl. Bode, in: Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, a.a.O.; Durst in Korn, § 35a EStG Rz 33; a.A. Schmidt/Drenseck, a.a.O.; Kratzsch in Frotscher, a.a.O.). Die sachliche Begrenzung der begünstigten Maßnahmen ist deshalb aus dem Tatbestandsmerkmal "im Haushalt" zu bestimmen (Blümich/Erhard, a.a.O.; Eversloh in Lademann, a.a.O.). Handwerkerleistungen sind demnach nur begünstigt, wenn sie im räumlichen Bereich eines vorhandenen Haushalts erbracht werden. Damit können Handwerkerleistungen, die die Errichtung eines "Haushalts", also einen Neubau, betreffen, die Steuerermäßigung nicht vermitteln; Maßnahmen eines Handwerkers im vorhandenen Haushalt, zu dem auch der dazugehörige --stets schon vorhandene-- Grund und Boden gehört (BTDrucks 16/643, 10 und BTDrucks 16/753, 11), sind hingegen stets nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG begünstigt. Denn nur so kann der Intention des Gesetzgebers Rechnung getragen werden, Wachstum und Beschäftigung zu fördern (BTDrucks 16/643, 1 und BTDrucks 16/753, 1).

16

In Anwendung dieser Rechtsgrundsätze sind die geltend gemachten Aufwendungen sowohl für die Erd- und Pflanzarbeiten als auch für die Errichtung der Stützmauer an der Grenze zum Nachbargrundstück nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG begünstigt. Ob der Garten neu angelegt (Herstellungskosten) oder ein naturbelassener Garten umgestaltet (Modernisierungs- und Erhaltungsaufwand) worden ist, ist insoweit ohne Belang.

17

3. Die Sache ist spruchreif. Der Klage ist teilweise stattzugeben. Den Klägern ist für die Erd- und Pflanzarbeiten sowie für die damit im Zusammenhang stehende Errichtung einer Stützmauer eine Steuerermäßigung für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG zu gewähren. Diese ist im Streitjahr auf einen Höchstbetrag von 600 € begrenzt. Da das FA bei der Einkommensteuerfestsetzung 2006 die Steuer nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG bereits um 24 € ermäßigt hat, ist die Einkommensteuer im Streitjahr nur noch um 576 € herabzusetzen. Die Berechnung der Steuer wird insoweit dem FA übertragen (§ 100 Abs. 2 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 35a Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen

(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 510 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

(2)1Für andere als in Absatz 1 aufgeführte haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Absatz 3 sind, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4 000 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.2Die Steuerermäßigung kann auch in Anspruch genommen werden für die Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.

(3)1Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro.2Dies gilt nicht für öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.

(4)1Die Steuerermäßigung nach den Absätzen 1 bis 3 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Beschäftigungsverhältnis, die Dienstleistung oder die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht wird.2In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 zweiter Halbsatz ist Voraussetzung, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt.

(5)1Die Steuerermäßigungen nach den Absätzen 1 bis 3 können nur in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen und soweit sie nicht als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt worden sind; für Aufwendungen, die dem Grunde nach unter § 10 Absatz 1 Nummer 5 fallen, ist eine Inanspruchnahme ebenfalls ausgeschlossen.2Der Abzug von der tariflichen Einkommensteuer nach den Absätzen 2 und 3 gilt nur für Arbeitskosten.3Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach Absatz 2 oder für Handwerkerleistungen nach Absatz 3 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist.4Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge nach den Absätzen 1 bis 3 insgesamt jeweils nur einmal in Anspruch nehmen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 90

(1) Das Gericht entscheidet, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Grund mündlicher Verhandlung. Entscheidungen des Gerichts, die nicht Urteile sind, können ohne mündliche Verhandlung ergehen.

(2) Mit Einverständnis der Beteiligten kann das Gericht ohne mündliche Verhandlung entscheiden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 35a Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen

(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 510 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

(2)1Für andere als in Absatz 1 aufgeführte haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Absatz 3 sind, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4 000 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.2Die Steuerermäßigung kann auch in Anspruch genommen werden für die Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.

(3)1Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro.2Dies gilt nicht für öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.

(4)1Die Steuerermäßigung nach den Absätzen 1 bis 3 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Beschäftigungsverhältnis, die Dienstleistung oder die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht wird.2In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 zweiter Halbsatz ist Voraussetzung, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt.

(5)1Die Steuerermäßigungen nach den Absätzen 1 bis 3 können nur in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen und soweit sie nicht als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt worden sind; für Aufwendungen, die dem Grunde nach unter § 10 Absatz 1 Nummer 5 fallen, ist eine Inanspruchnahme ebenfalls ausgeschlossen.2Der Abzug von der tariflichen Einkommensteuer nach den Absätzen 2 und 3 gilt nur für Arbeitskosten.3Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach Absatz 2 oder für Handwerkerleistungen nach Absatz 3 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist.4Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge nach den Absätzen 1 bis 3 insgesamt jeweils nur einmal in Anspruch nehmen.

Bundesfinanzhof Urteil, 13. Juli 2011 - VI R 61/10

Tatbestand

1

I. Streitig ist, ob für die von einem Handwerksbetrieb ausgeführten Erd- und Pflanzarbeiten die Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes in der für den Veranlagungszeitraum 2006 geltenden Fassung (EStG) gewährt und daneben, für die Erstellung einer Stützmauer, die Steuerermäßigung für Handwerkerleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG in Anspruch genommen werden kann.

2

Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind verheiratet und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Sie sind Eigentümer eines im Jahr 2003 fertig gestellten selbstgenutzten Wohnhauses in H. Nachdem der Einfahrt- und Terrassenbereich im Jahr 2005 gestaltet worden war, ließen die Kläger im Streitjahr (2006) durch den Handwerksbetrieb Z umfangreiche Erd- und Pflanzarbeiten im Garten des von den Klägern bewohnten Hauses ausführen. Die Arbeitskosten hierfür betrugen 3.177 €. Weiter wurde im Zuge der genannten Erd- und Pflanzarbeiten die Errichtung einer Stützmauer an der Grenze zum Nachbargrundstück erforderlich. Die Arbeitskosten für diese Arbeiten wurden von Z mit 4.457 € in Rechnung gestellt. Die Kläger beantragten in ihrer gemeinsamen Einkommensteuererklärung eine Steuerermäßigung für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG für die Kosten der Erd- und Pflanzarbeiten und daneben für die Kosten der Errichtung der Stützmauer eine Steuerermäßigung für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG.

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) gewährte die beantragte Steuerermäßigung jedoch nicht. Die nach erfolglosem Vorverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) ab. Denn vorliegend sei ein Garten erstmalig angelegt worden. Eine solche Maßnahme sei nicht als haushaltsnahe Dienstleistung, sondern als Handwerkerleistung zu beurteilen. Allerdings könne die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG hierfür nicht gewährt werden, da durch die fraglichen Arbeiten etwas Neues geschaffen worden sei, was über die allein begünstigten Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsleistungen hinausgehe (Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 1700).

4

Mit der Revision rügen die Kläger eine unrichtige Anwendung von § 35a Abs. 2 Satz 1 und Satz 2 EStG.

5

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 13. April 2007 in der Fassung des korrigierten Bescheids vom 20. Juni 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. November 2007 dahingehend abzuändern, dass eine weitere Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 EStG für die nachfolgenden Aufwendungen berücksichtigt wird:

a) Erd- und Pflanzarbeiten auf dem Grundstück K-Straße in H (haushaltsnahe Dienstleistung) in Höhe von 3.177 €

und

b) Erstellung einer Stützmauer auf dem vorbezeichneten Grundstück (Handwerkerleistung) in Höhe von 4.457 €,

hilfsweise, unter dem Buchst. b) auch noch die Erd- und Pflanzarbeiten (haushaltsnahe Dienstleistungen) in Höhe von 3.177 € als Handwerkerleistung zu berücksichtigen.

6

Das FA beantragt,

die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

7

II. Die Revision der Kläger ist teilweise begründet. Das angefochtene Urteil wird aufgehoben und der Klage teilweise stattgegeben (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Den Klägern ist für die Erd- und Pflanzarbeiten sowie für die damit im Zusammenhang stehende Errichtung einer Stützmauer eine Steuerermäßigung für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG, nicht aber auch eine Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG zu gewähren.

8

1. Nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG ermäßigt sich für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Satz 2 sind und in einem inländischen Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden, die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 %, höchstens 600 €, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

9

a) Der Begriff "haushaltsnahe Dienstleistung" ist gesetzlich nicht näher bestimmt. Nach der Rechtsprechung des Senats in seinen Urteilen vom 1. Februar 2007 VI R 77/05 (BFHE 216, 526, BStBl II 2007, 760) und VI R 74/05 (BFH/NV 2007, 900) müssen die Leistungen eine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung aufweisen bzw. damit im Zusammenhang stehen. Dazu gehören Tätigkeiten, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechend Beschäftigte erledigt werden und in regelmäßigen Abständen anfallen. Der erkennende Senat hat dabei den Begriff "haushaltsnah" als sinnverwandt mit dem Begriff "hauswirtschaftlich" angesehen.

10

Mit dem Gesetz zur steuerlichen Förderung von Wachstum und Beschäftigung (FördWachsG) vom 26. April 2006 (BGBl I 2006, 1091, BStBl I 2006, 350) hat der Gesetzgeber den Anwendungsbereich des § 35a EStG ab dem Jahr 2006 (§ 52 Abs. 50b Satz 2 EStG) ausgeweitet. Nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG wird seither auch die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen steuerbegünstigt. Danach werden nunmehr sämtliche handwerkliche Tätigkeiten, also auch einfache handwerkliche Verrichtungen, etwa regelmäßige Ausbesserungs- und Erhaltungsmaßnahmen, die bislang durch die Rechtsprechung als haushaltsnahe Dienstleistungen unter § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG gefasst worden sind, von dem neuen Satz 2 in der Fassung des FördWachsG erfasst. Folglich überschneiden sich die Anwendungsbereiche der Sätze 1 und 2 des § 35a Abs. 2 EStG in der Fassung des FördWachsG nicht (Urteil des Bundesfinanzhofs vom 6. Mai 2010 VI R 4/09, BFHE 229, 534).

11

b) Nach diesen Grundsätzen handelt es sich --entgegen der Auffassung der Revision-- bei den streitgegenständlichen Erd- und Pflanzarbeiten im Garten nicht um hauswirtschaftliche Verrichtungen, die als haushaltsnahe Dienstleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG begünstigt sind, sondern dem Grunde nach um handwerkliche Tätigkeiten, welche die Steuerbegünstigung für Handwerkerleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG vermitteln können. Nach den bindenden --nicht mit zulässigen und begründeten Revisionsrügen angefochtenen-- Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) weisen die streitgegenständlichen Erd- und Pflanzarbeiten keine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung auf. Denn sie gehen über die übliche hauswirtschaftlich geprägte Pflege des Gartens hinaus (vgl. Senatsurteil in BFHE 229, 534). Damit hat das FG den Klägern die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG für die Erd- und Pflanzarbeiten zu Recht versagt.

12

2. Nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die in einem inländischen Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden, mit Ausnahme der nach dem CO²-Gebäudesanierungsprogramm der KfW Förderbank geförderten Maßnahmen, auf Antrag um 20 %, höchstens 600 €, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

13

a) § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG gilt nach seinem Wortlaut nur für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen "für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen". Der Begriff "Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen" ist gesetzlich nicht näher bestimmt. Ausweislich der Gesetzesbegründung soll § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG für alle handwerklichen Tätigkeiten gelten, unabhängig davon, ob es sich um regelmäßig vorzunehmende Renovierungsarbeiten oder um Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen handelt. Hierzu sollen auch Aufwendungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsarbeiten auf dem Grundstück, z.B. Garten- und Wegebauarbeiten, gehören (BTDrucks 16/643, 10).

14

b) Hieraus wird --unter Berücksichtigung der Grundsätze, die für die Abgrenzung von Erhaltungs- und Herstellungsaufwand gelten-- geschlossen, dass nicht Neues --etwa der Ausbau eines Dachbodens zur Wohnung oder der Anbau einer Garage-- geschaffen werden dürfe (Schmidt/Drenseck, EStG, 30. Aufl., § 35a Rz 11; Apitz in Herrmann/Heuer/Raupach, § 35a EStG Rz 21; Kratzsch in Frotscher, EStG, 6. Aufl., Freiburg 1998 ff., § 35a Rz 70); handwerkliche Tätigkeiten im Rahmen einer Neubaumaßnahme (Fischer in Kirchhof, EStG, 10. Aufl., § 35a Rz 10; Bode, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 35a Rz D 5; Barein in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 35a EStG Rz 26) --hierzu zählen die Finanzbehörden alle Maßnahmen, die im Zusammenhang mit einer Nutz- oder Wohnflächenschaffung bzw. -erweiterung anfallen (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 15. Februar 2010 IV C 4-S 2296-b/07/0003, 2010/0014334, BStBl I 2010, 140)-- folglich nicht nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG begünstigt seien.

15

Dieses enge Verständnis der Vorschrift greift nach Auffassung des erkennenden Senats zu kurz. Denn der Wortlaut der Regelung bezieht ausdrücklich Renovierungs- und Modernisierungsarbeiten (Blümich/Erhard, § 35a EStG Rz 32; Eversloh in Lademann, EStG, § 35a EStG Rz 86) in die Steuerermäßigung ein, obgleich sich das Herstellungskosten begründende Merkmal der wesentlichen Verbesserung als Renovierung verstehen lässt (Eversloh in Lademann, a.a.O.) und auch Modernisierungsmaßnahmen Herstellungsaufwand begründen können (Kratzsch in Frotscher, a.a.O.). § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG begünstigt deshalb Instandsetzungsmaßnahmen zur Erhaltung oder Wiederherstellung des vertraglichen oder ordnungsgemäßen Zustands sowie Modernisierungsmaßnahmen (Blümich/Erhard, § 35a EStG Rz 32; Eversloh in Lademann, a.a.O.), und zwar unabhängig davon, ob die Aufwendungen für die einzelne Maßnahme Erhaltungs- oder Herstellungsaufwand darstellen (vgl. Bode, in: Kirchhof/Söhn/ Mellinghoff, a.a.O.; Durst in Korn, § 35a EStG Rz 33; a.A. Schmidt/Drenseck, a.a.O.; Kratzsch in Frotscher, a.a.O.). Die sachliche Begrenzung der begünstigten Maßnahmen ist deshalb aus dem Tatbestandsmerkmal "im Haushalt" zu bestimmen (Blümich/Erhard, a.a.O.; Eversloh in Lademann, a.a.O.). Handwerkerleistungen sind demnach nur begünstigt, wenn sie im räumlichen Bereich eines vorhandenen Haushalts erbracht werden. Damit können Handwerkerleistungen, die die Errichtung eines "Haushalts", also einen Neubau, betreffen, die Steuerermäßigung nicht vermitteln; Maßnahmen eines Handwerkers im vorhandenen Haushalt, zu dem auch der dazugehörige --stets schon vorhandene-- Grund und Boden gehört (BTDrucks 16/643, 10 und BTDrucks 16/753, 11), sind hingegen stets nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG begünstigt. Denn nur so kann der Intention des Gesetzgebers Rechnung getragen werden, Wachstum und Beschäftigung zu fördern (BTDrucks 16/643, 1 und BTDrucks 16/753, 1).

16

In Anwendung dieser Rechtsgrundsätze sind die geltend gemachten Aufwendungen sowohl für die Erd- und Pflanzarbeiten als auch für die Errichtung der Stützmauer an der Grenze zum Nachbargrundstück nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG begünstigt. Ob der Garten neu angelegt (Herstellungskosten) oder ein naturbelassener Garten umgestaltet (Modernisierungs- und Erhaltungsaufwand) worden ist, ist insoweit ohne Belang.

17

3. Die Sache ist spruchreif. Der Klage ist teilweise stattzugeben. Den Klägern ist für die Erd- und Pflanzarbeiten sowie für die damit im Zusammenhang stehende Errichtung einer Stützmauer eine Steuerermäßigung für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG zu gewähren. Diese ist im Streitjahr auf einen Höchstbetrag von 600 € begrenzt. Da das FA bei der Einkommensteuerfestsetzung 2006 die Steuer nach § 35a Abs. 2 Satz 2 EStG bereits um 24 € ermäßigt hat, ist die Einkommensteuer im Streitjahr nur noch um 576 € herabzusetzen. Die Berechnung der Steuer wird insoweit dem FA übertragen (§ 100 Abs. 2 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 35a Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen

(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 510 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

(2)1Für andere als in Absatz 1 aufgeführte haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Absatz 3 sind, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4 000 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.2Die Steuerermäßigung kann auch in Anspruch genommen werden für die Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.

(3)1Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro.2Dies gilt nicht für öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.

(4)1Die Steuerermäßigung nach den Absätzen 1 bis 3 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Beschäftigungsverhältnis, die Dienstleistung oder die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht wird.2In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 zweiter Halbsatz ist Voraussetzung, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt.

(5)1Die Steuerermäßigungen nach den Absätzen 1 bis 3 können nur in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen und soweit sie nicht als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt worden sind; für Aufwendungen, die dem Grunde nach unter § 10 Absatz 1 Nummer 5 fallen, ist eine Inanspruchnahme ebenfalls ausgeschlossen.2Der Abzug von der tariflichen Einkommensteuer nach den Absätzen 2 und 3 gilt nur für Arbeitskosten.3Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach Absatz 2 oder für Handwerkerleistungen nach Absatz 3 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist.4Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge nach den Absätzen 1 bis 3 insgesamt jeweils nur einmal in Anspruch nehmen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.