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Bundesfinanzhof Urteil, 20. Sept. 2016 - X R 36/15

ECLI:

ECLI:DE:BFH:2016:U.200916.XR36.15.0

20.09.2016

Bundesfinanzhof Urteil, 20. Sept. 2016 - X R 36/15

ra.de-Urteilsbesprechung zu Bundesfinanzhof Urteil, 20. Sept. 2016 - X R 36/15

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tenor

: Auf die Revision des Klägers wird das Urteil des Finanzgerichts München, Außensenate Augsburg, vom 24. Februar 2015 6 K 299/14 aufgehoben, soweit die Klage gegen den Haftungsbescheid 1998 vom 27. Dezember 2002 und den Haftungsbescheid 1999 vom 28. November 2003 abgewiesen worden ist.

: Insoweit wird die Sache an das Finanzgericht München, Außensenate Augsburg, zurückverwiesen.

: Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Revisionsverfahrens übertragen.

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist der Landesverband X der Partei Y. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) erließ am 27. Dezember 2002 (für das Jahr 1998) und am 28. November 2003 (für das Jahr 1999) gegen den Kläger Haftungsbescheide über 739.600 DM bzw. 250.400 DM. Das FA stützte sie auf § 10b Abs. 4 Sätze 2 und 3 des Einkommensteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (EStG a.F.), weil der Kläger unzutreffende Bestätigungen über Aufwandsspenden und damit unrichtige Zuwendungsbestätigungen ausgestellt habe.

2: Während des dagegen gerichteten Einspruchsverfahrens veranlasste das FA auch in Bezug auf die Streitjahre eine erneute Prüfung unter Berücksichtigung der vom Bundesfinanzhof (BFH) in einem Parallelverfahren aufgestellten Anforderungen an die Spendenhaftung (vgl. dazu BFH-Urteil vom 9. Mai 2007 XI R 23/06, BFH/NV 2007, 2251). Zu diesem Zweck verlangte die Prüferin vom Kläger die Vorlage sowohl der Spendenbelege 1998 und 1999 als auch der den Aufwandsspenden zugrunde liegenden Beauftragungen. Der Kläger brachte die angeforderten Unterlagen nicht bei. In seiner Einspruchsentscheidung vom 10. Januar 2014 setzte das FA die Haftungsbeträge unter Rückgriff auf die von ihm für die Vorjahre getroffenen Feststellungen im Wege einer Schätzung der Haftungsgrundlagen für 1998 auf 443.800 DM und für 1999 auf 150.360 DM herab.

3: Im Klageverfahren behauptete der Kläger in einer "Erklärung an Eidesstatt" seines Vorstandes (V), die von der Prüferin erbetenen Unterlagen seien anlässlich eines Umzugs seiner Geschäftsstelle im September 2013 durch Zufall wieder aufgefunden worden. Davon habe V das FA am 10. und 11. September 2013 telefonisch unterrichtet. Dieses habe ihm jedoch mitgeteilt, die Prüfung sei bereits abgeschlossen und die Kartons könnten nicht mehr übergeben werden.

4: Er übergab in Befolgung einer gerichtlichen Aufklärungsanordnung (§ 79b Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--) betreffend die Vorlage "sämtlicher Spendenquittungen, Belege und aller sonstigen entscheidungserheblichen Unterlagen zu den streitigen Spenden 1998 und 1999" dem Finanzgericht (FG) 59 Ordner mit Fotokopien von Spendenbescheinigungen und weiteren Unterlagen. In einer weiteren Aufklärungsanordnung forderte das FG den Kläger u.a. auf, die ladungsfähige Anschrift des in der eidesstattlichen Versicherung genannten Umzugshelfers sowie den genauen Tag und Ort anzugeben, an dem die Belege wieder aufgefunden worden seien; ferner sei anzugeben, ob der Umzugshelfer den Vortrag in der eidesstattlichen Versicherung als Zeuge bestätigen könne. Der Kläger teilte daraufhin die Ladungsanschrift des Zeugen mit und gab an, dieser könne die in der eidesstattlichen Versicherung enthaltenen Ausführungen bestätigen; zum genauen Tag und Ort des Auffindens machte er keine ergänzenden Angaben.

5: Das FA trat dem Vorbringen des Klägers zum Komplex des Auffindens der Unterlagen im Klageverfahren nicht entgegen. Auch das FG unterstellte diesen Vortrag ohne weitergehende Sachaufklärung als wahr. Dennoch wies es die Klage mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2016, 1233 veröffentlichten Urteil ab. Dabei war das FG der Auffassung, seine Prüfungskompetenz sei gemäß § 102 FGO auf die Ermessensausübung des FA im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung beschränkt. Infolgedessen sei der Inhalt der erstmals im Klageverfahren vorgelegten 59 Ordner für die Rechtmäßigkeit der Haftungsbescheide nicht erheblich und daher von ihm nicht zu prüfen gewesen. Die Ermessensausübung des FA selbst sah das FG als rechtsfehlerfrei an.

6: Mit seiner Revision rügt der Kläger, das FG habe die von ihm im Klageverfahren vorgelegten Unterlagen unter Verkennung des Umfangs der gerichtlichen Überprüfungspflicht von Haftungsbescheiden als zweistufige Entscheidungen zu Unrecht nicht berücksichtigt. Insbesondere habe es selbst keine Tatsachen festgestellt, aus denen sich ergebe, dass der Kläger den in § 10b Abs. 4 Satz 2 EStG a.F. normierten Haftungstatbestand erfüllt habe.

7: Der Kläger beantragt sinngemäß,
das angefochtene Urteil in Bezug auf die Haftungsbescheide 1998 und 1999 vom 27. Dezember 2002 und vom 28. November 2003 aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

8: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

9: Es handele sich bei einem Haftungsbescheid um einen einheitlichen Verwaltungsakt, dessen Tenor nur eine Regelung umfasse. Würde die Zweistufigkeit der Haftungsprüfung auch auf den maßgeblichen Zeitpunkt für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit ausstrahlen, käme es bezüglich des Haftungstatbestands auf den Schluss der mündlichen Verhandlung und bezüglich der anschließenden Ermessensentscheidung auf den Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung des FA an. Zur Vermeidung von Inkonsistenzen sei es erforderlich, bei der Beurteilung der Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheids insgesamt auf den Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung abzustellen.

Entscheidungsgründe

10: II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 FGO).

11: 1. Das FG hat bei der zweigliedrigen Überprüfung von Haftungsbescheiden die Voraussetzungen des Haftungstatbestands des § 10b Abs. 4 Satz 2 Alternative 1 EStG a.F. ("erste Stufe") bejaht, ohne die vom Kläger vorgelegten weiteren Beweismittel zu berücksichtigen. Daran hat es sich zu Unrecht aufgrund eines zu weiten Verständnisses des ausschließlich die Ermessensausübung ("zweite Stufe") betreffenden § 102 Satz 1 FGO gehindert gesehen.

12: a) Nach der Rechtsprechung des BFH ist die Entscheidung über die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners zweigliedrig aufgebaut. Danach hat das FA zunächst zu prüfen, ob in der Person, die es zur Haftung heranziehen will, die tatbestandlichen Voraussetzungen der jeweiligen Haftungsnorm erfüllt sind. Insoweit ist die Entscheidung keine Ermessensentscheidung i.S. von § 5 der Abgabenordnung (AO), § 102 FGO, sondern eine vom FG in vollem Umfang zu überprüfende rechtlich gebundene Entscheidung (ständige Rechtsprechung, vgl. grundlegend BFH-Urteil vom 13. April 1978 V R 109/75, BFHE 125, 126, BStBl II 1978, 508, unter 1., das noch zu dem früheren --sinngemäß gleichen-- Regelungsgehalt der §§ 109, 118 der Reichsabgabenordnung ergangen ist, sowie dieses bestätigend BFH-Urteil vom 18. Mai 1983 I R 193/79, BFHE 138, 335, BStBl II 1983, 544, m.w.N.). Erst danach, auf der zweiten Stufe, entscheidet die Finanzbehörde nach ihrem Ermessen (s. z.B. Loose in Tipke/ Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 191 AO Rz 11).

13: Führt das Klageverfahren im Rahmen der ersten Prüfungsstufe aufgrund neu hinzugekommener tatsächlicher Feststellungen oder aufgrund einer von der Rechtsauffassung des FA abweichenden Beurteilung der Voraussetzungen der jeweiligen Haftungsnorm zu anderen Grundlagen der Ermessensentscheidung und ermöglichen diese tatsächlichen oder rechtlichen Erkenntnisse eine dem Kläger günstigere Ermessensentscheidung, so ist dem angefochtenen Verwaltungsakt der Boden entzogen (so ausdrücklich BFH-Urteil in BFHE 125, 126, BStBl II 1978, 508, unter 1.). Dies muss erst recht gelten, wenn die Prüfung auf der ersten Stufe ergibt, dass die tatbestandlichen Voraussetzungen der Haftungsnorm gar nicht erfüllt waren bzw. sind. Auch in diesem Fall ist für eine weitergehende Ermessensausübung kein Raum und der entsprechende Haftungsbescheid als rechtswidrig aufzuheben. Dies gilt selbst dann, wenn der in Anspruch Genommene seinen Mitwirkungspflichten zur Aufklärung des Sachverhalts nicht nachgekommen ist (BFH-Urteil in BFHE 125, 126, BStBl II 1978, 508, unter 1.).

14: Diese höchstrichterliche Rechtsprechung hat für die gerichtliche Überprüfung von Haftungsbescheiden zur Folge, dass hinsichtlich der sog. ersten Stufe --abgesehen vom Eingreifen einer etwaigen Präklusion (z.B. nach § 79b Abs. 3 FGO)-- derjenige Sach- und Streitstand zugrunde zu legen ist, wie er sich am Schluss der mündlichen Verhandlung vor dem Tatsachengericht darstellt. Demgegenüber kommt es bei der Überprüfung der Rechtmäßigkeit der Ermessensausübung auf der sog. zweiten Stufe auf die tatsächliche und rechtliche Situation im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung --dies ist in der Regel der Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung-- an (ebenfalls ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. aus jüngerer Zeit z.B. BFH-Urteil vom 26. Juni 2014 IV R 17/14, BFH/NV 2014, 1507, Rz 26).

15: b) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze erweist sich die Überprüfung der Haftungsbescheide 1998 und 1999 durch das FG als rechtlich unzureichend.

16: Das FG hat zu Unrecht nicht die tatbestandlichen Voraussetzungen der vom FA angenommenen Ausstellerhaftung des Klägers nach § 10b Abs. 4 Satz 2 Alternative 1 EStG a.F. geprüft. Nach dieser Vorschrift haftet derjenige, der vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Bestätigung über Zuwendungen --u.a. an eine politische Partei i.S. von § 2 des Parteiengesetzes-- ausstellt, für die aufgrund des vom Zuwendenden geltend gemachten Sonderausgabenabzugs entgangenen Steuern. Der Umfang dieser Haftung betrug für die Streitjahre 40 v.H. des jeweils zugewendeten Betrags (§ 10b Abs. 4 Satz 3 EStG a.F).

17: § 10b Abs. 4 Satz 2 Alternative 1 EStG a.F. setzt damit voraus, dass von dem als Haftenden in Anspruch genommenen Zuwendungsempfänger unrichtige Bestätigungen ausgestellt worden sind. Dabei bezieht sich die Unrichtigkeit der Zuwendungsbestätigung auf die Angaben, die für den Abzug als Sonderausgaben wesentlich sind, insbesondere also auf die Höhe des zugewendeten Betrags, den beabsichtigten Verwendungszweck und den steuerbegünstigten Status der spendenempfangenden Körperschaft (BFH-Urteil vom 12. August 1999 XI R 65/98, BFHE 190, 144, BStBl II 2000, 65, unter II.1.a). Im Falle der hier streitgegenständlichen Aufwandsspenden darf eine Spendenbestätigung nur ausgestellt werden, wenn bei dem jeweiligen Spender eine tatsächliche Vermögenseinbuße eingetreten ist (vgl. hierzu im Einzelnen BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 2251, unter II.2.).

18: Hierzu enthält das angefochtene Urteil keine Ausführungen, die den Sach- und Streitstand zum Schluss der mündlichen Verhandlung zugrunde legen. Das FG hat nicht beachtet, dass der Kläger auf seine Anordnung hin 59 Ordner und weitere Unterlagen vorgelegt hatte, bei denen es sich laut Übergabeprotokoll um Unterlagen zu Barspenden und Beauftragungen aus den Jahren 1998 und 1999 handelte. Diese Beweismittel hätte es auswerten und bei der Überprüfung der Haftungsbescheide auf der sog. ersten Stufe berücksichtigen müssen. Das FG wird diese notwendige Prüfung im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben.

19: c) Der erkennende Senat sieht keine Gefahr, dass es zu den vom FA befürchteten Inkonsistenzen in Bezug auf den Erlass eines einheitlichen Haftungsbescheids kommen wird. Der Gefahr eines "Nachschiebens von Beweismitteln" kann mit der Möglichkeit, Fristen gemäß § 364b AO bzw. § 79b FGO zu setzen, sowie mit der Kostenfolge des § 137 FGO hinreichend begegnet werden.

20: d) Dass das FG den Inhalt der überlassenen Ordner und Unterlagen unter Berufung auf § 102 FGO nicht berücksichtigt hat, erweist sich als materiell-rechtlicher Fehler. § 102 FGO beschränkt die allgemein bestehende Prüfungskompetenz des Tatsachengerichts hinsichtlich des angefochtenen Verwaltungsakts bei Ermessensentscheidungen auf die Frage, ob die gesetzlichen Grenzen des Ermessens beachtet sind oder bestehendes Ermessen nicht oder fehlerhaft ausgeübt worden ist (z.B. BFH-Beschluss vom 22. Juli 2002 VII B 296/01, BFH/NV 2002, 1485, unter II.1.a). Beachtet das FG nicht, dass es sich bei der angefochtenen Entscheidung um eine Ermessensentscheidung handelt, und prüft es nicht, ob das Ermessen ausgeübt und gegebenenfalls, ob von ihm innerhalb der bestehenden Grenzen Gebrauch gemacht wurde, wird dies als materieller Fehler und nicht als Verfahrensfehler angesehen (BFH-Beschluss in BFH/NV 2002, 1485, unter II.1.a). Nichts anderes kann für den hier vorliegenden, gleichsam umgekehrten Fall gelten, dass das FG den Anwendungsbereich des § 102 FGO zu weit zieht und den Umfang seiner Prüfungskompetenz auch im Hinblick auf Fragen des Tatbestands einer Ermessensvorschrift als eingeschränkt ansieht. Auch solches Fehlverständnis bedingt eine materiell-rechtliche Fehlerhaftigkeit des Urteils, stellt aber keinen Verfahrensverstoß dar.

21: 2. Da die Vorentscheidung bereits aufgrund dieses materiell-rechtlichen Mangels aufzuheben ist, kommt es auf die vom Kläger erhobenen Verfahrensrügen nicht mehr an.

22: 3. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

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(1) Das Gericht hat im Urteil oder, wenn das Verfahren in anderer Weise beendet worden ist, durch Beschluss über die Kosten zu entscheiden. (2) Wird eine Sache vom Bundesfinanzhof an das Finanzgericht zurückverwiesen, so kann diesem die Entscheid

Ist die Finanzbehörde ermächtigt, nach ihrem Ermessen zu handeln, hat sie ihr Ermessen entsprechend dem Zweck der Ermächtigung auszuüben und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einzuhalten.

(1) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter kann dem Kläger eine Frist setzen zur Angabe der Tatsachen, durch deren Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung im Verwaltungsverfahren er sich beschwert fühlt. Die Fristsetzung nach Satz 1 kann mit d

(1) 1Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge) zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 der Abgabenordnung können insgesamt bis zu 1. 20 Prozent des Gesamtbetrags der Einkünfte oder2. 4 Promille der Summe der gesamten Umsät

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(1) Die Finanzbehörde kann dem Einspruchsführer eine Frist setzen1.zur Angabe der Tatsachen, durch deren Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung er sich beschwert fühlt,2.zur Erklärung über bestimmte klärungsbedürftige Punkte,3.zur Bezeichnung vo

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bei uns veröffentlicht am 24.02.2015

Finanzgericht München

Gründe Finanzgericht München Az.: 6 K 299/14 IM NAMEN DES VOLKES Urteil In der Streitsache …, Kläger prozessbevollmächtigt: Rechtsanwalt …, g

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Finanzgericht München Urteil, 24. Feb. 2015 - 6 K 299/14

Gründe

Finanzgericht München

Az.: 6 K 299/14

IM NAMEN DES VOLKES

Urteil

In der Streitsache

…,

Kläger

prozessbevollmächtigt: Rechtsanwalt …,

gegen

Finanzamt …,

Beklagter

wegen Haftungsbescheide 1998 und 1999 Leistungsgebote 1998 und 1999

hat der 6. Senat des Finanzgerichts München durch den Richter am Finanzgericht als Vorsitzenden, die Richterin am Finanzgericht und den Richter am Finanzgericht sowie die ehrenamtliche Richterin und den ehrenamtlichen Richter aufgrund der mündlichen Verhandlung

vom 24. Februar 2015

für Recht erkannt:

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Rechtsmittelbelehrung

Die Nichtzulassung der Revision in diesem Urteil kann durch Beschwerde angefochten werden.

Die Beschwerde ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof einzulegen. Sie muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Der Beschwerdeschrift soll eine Abschrift oder Ausfertigung des angefochtenen Urteils beigefügt werden. Die Beschwerde ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen.

Rechtsmittel können auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt und begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite „www.bundesfinanzhof.de“ lizenzkostenfrei heruntergeladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26. November 2004 (BGBl. I S. 3091) einzuhalten ist.

Vor dem Bundesfinanzhof müssen sich die Beteiligten durch Prozessbevollmächtigte vertreten lassen. Dies gilt auch für Prozesshandlungen, durch die ein Verfahren vor dem Bundesfinanzhof eingeleitet wird. Als Bevollmächtigte sind nur Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer zugelassen; zur Vertretung berechtigt sind auch Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie Partnerschaftsgesellschaften, deren Partner ausschließlich Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer sind. Ein Beteiligter, der nach Maßgabe des vorhergehenden Satzes zur Vertretung berechtigt ist, kann sich selbst vertreten.

Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich durch eigene Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen.

Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und die Hausanschrift: Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie den Telefax-Anschluss: 089 /92 31-201.

Lässt der Bundesfinanzhof aufgrund der Beschwerde die Revision zu, so wird das Verfahren als Revisionsverfahren fortgesetzt. Der Einlegung einer Revision durch den Beschwerdeführer bedarf es nicht. Innerhalb eines Monats nach Zustellung des Beschlusses des Bundesfinanzhofs über die Zulassung der Revision ist jedoch bei dem Bundesfinanzhof eine Begründung der Revision einzureichen. Die Beteiligten müssen sich auch im Revisionsverfahren nach Maßgabe des vierten Absatzes dieser Belehrung vertreten lassen.

Gründe:

Der Kläger ist der Landesverband „…“. Der Beklagte, das Finanzamt (FA), hat am 27. Dezember 2002 einen Haftungsbescheid in Höhe von ... DM wegen der Ausstellung unrichtiger Spendenbescheinigungen für das Jahr 1998 erlassen. Ferner hat das FA am 28. November 2003 einen Haftungsbescheid in Höhe von ... DM wegen der Ausstellung unrichtiger Spendenbescheinigungen für das Jahr 1999 erlassen. Beide Bescheide, gegen die der Kläger Einspruch einlegte, enthielten keine Zahlungsaufforderung.

Mit Schreiben vom 12. November 2007 teilte das FA dem Kläger mit, dass die Haftungsbescheide ohne Leistungsgebot ergangen sind und forderte ihn auf, die Haftungsbeträge bis 17. Dezember 2007 zu bezahlen. Mit Schreiben vom 21. November 2007 legte der Kläger gegen die Zahlungsaufforderung Einspruch ein und beantragte Aussetzung der Vollziehung. Das FA gewährte mit Bescheid vom 23. April 2008 Aussetzung der Vollziehung unter der Bedingung einer Sicherheitsleistung. Nach einer Einigung über die Sicherheitsleistung wurde diese Aussetzung der Vollziehung wirksam.

Der Streit um die Spendenhaftung betreffend die Vorjahre 1996 und 1997 wurde während der o.g. Einspruchsverfahren gerichtlich ausgefochten. Das der Klage stattgebende Urteil des Finanzgerichts vom 7. März 2006 6 K 838/04 hob der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 9. Mai 2007 XI R 23/06, BFH/NV 2007, 2251 auf. Das Urteil enthielt nähere Vorgaben, welche tatsächlichen Umstände und welche rechtlichen Gesichtspunkte im zweiten Rechtsgang vom Finanzgericht zu prüfen sind. Die Prüfung führte dazu, dass das FA während des zweiten Rechtsgangs die Haftungsbescheide 1996 und 1997 änderte und nach der Herabsetzung der Haftungssumme die Klage vom Senat mit Urteil vom 7. Juli 2009 6 K 3583/07, EFG 2009, 1823, abgewiesen wurde. Dieses Urteil wurde rechtskräftig (Beschluss des BFH vom 16. März 2010 X B 131/09, BFH/NV 2010, 1453).

In Kenntnis dieser Gerichtsentscheidungen kam das FA zum Ergebnis, dass die Haftungsbescheide 1998 und 1999 mit der bisherigen Begründung nicht mehr haltbar sind und eine Überprüfung unter Berücksichtigung der Anforderungen, die in den vorgenannten Gerichtsurteilen gestellt wurden, erforderlich ist. Als Konsequenz veranlasste das FA eine neue Prüfung durch die betriebsnahe Veranlagung. Die Prüferin hatte den Auftrag, die „Aufwandsersatzspenden 1998 und 1999 in Anlehnung an die Entscheidung des Gerichts für die Jahre 1996 und 1997 zu überprüfen“. Mit Schreiben vom 16. Januar 2013 bat die Prüferin den Kläger um Vorlage der Spendenbelege 1998 und 1999 und um die sogenannten „Beauftragungen“. Mit Schreiben vom 25. Februar 2013 wiederholte die Prüferin nach Telefonaten mit dem damaligen und auch heutigen Vorstand (im Folgenden: G) die Aufforderung, die Unterlagen vorzulegen. Am 19. März 2013 gab G 19 Ordner ab, die die angeforderten Unterlagen nicht enthielten. Mit Schreiben vom 3. April 2013 teilte die Prüferin dies dem G mit und forderte erneut die Vorlage der Spendenbelege und der Beauftragungen. Nachdem der Kläger der Aufforderung nicht nachkam, stellte die Prüferin die Prüfung am 2. Mai 2013 mit der Feststellung ein, dass sie mangels näherer Unterlagen nichts prüfen könne.

Mit Schreiben vom 14. August 2013 teilte die Rechtsbehelfsstelle des FA dem Kläger mit, dass sie die Bearbeitung der bisher zurückgestellten Einsprüche nunmehr wieder aufnimmt. Ferner machte die Rechtsbehelfsstelle unter Hinweis auf die erfolglose Prüfung durch die betriebsnahe Veranlagung und insbesondere die Aussage des Vorstands G, es seien keine weiteren Unterlagen mehr vorhanden, einen Einigungsvorschlag. Mit Schreiben vom 30. September 2013 beantragte der Kläger zur Beantwortung Fristverlängerung bis 30. Oktober 2013. Mit weiterem Schreiben vom 18. Oktober 2013 teilte der Prozessvertreter des Klägers dem FA wörtlich mit: „in dieser Angelegenheit konnte ich nunmehr Rücksprache mit G halten. Dieser teilte mir mit, dass er sämtliche Unterlagen übergeben hätte. Es wird gebeten, mitzuteilen, welche notwendigen prüfungsrelevanten Unterlagen fehlten“.

Mit Schreiben vom 22. Oktober 2013 übersandte die Rechtsbehelfsstelle danach nochmals in Kopie die Aufforderungen der Prüferin, Unterlagen vorzulegen, vom 16. Januar 2013, 25. Februar 2013 und vom 3. April 2013. Ferner wies die Rechtsbehelfsstelle nochmals darauf hin, dass

- in den übergebenen 19 Ordnern keine Unterlagen waren, wie die Aufwandsspenden abgewickelt worden sind,

- dies dem G mitgeteilt wurde

- und G gegenüber der Prüferin erklärt habe, dass andere Unterlagen nicht mehr vorhanden seien.

Mit Schreiben vom 30. Oktober 2013 bat der Kläger zur Beantwortung um Fristverlängerung bis 13. November 2013. Nachdem danach kein Schriftsatz des Klägers mehr einging, erließ das FA die Einspruchsentscheidung vom 10. Januar 2014. Die Einspruchsentscheidung führte zur Herabsetzung der Haftung für das Jahr 1998 auf ... DM (= ... €) und für das Jahr 1999 auf ... DM (= ... €). Die Einsprüche gegen die Leistungsgebote wies das FA unter Hinweis auf eine fehlende nähere Einspruchsbegründung durch den Kläger zurück. Die Herabsetzung der Höhe der Haftung begründete das FA mit dem Argument, aufgrund fehlender Belege seien die Feststellungen der Vorjahre auf die Streitjahre zu übertragen. Dies führte zu folgender Schätzung der Höhe der Haftung:

Jahr 1998 (DM) 1999 (DM)

Spenden von natürlichen Personen

davon geschätzt 80% Aufwandsspenden

./. davon tatsächlich ausgezahlt

./. davon geschätzt 10% beim Spender nicht anerkannt

= maßgeblicher Spendenbetrag nach Haftungsbescheiden

./. pauschalierter Vorjahresabschlag von 40% (35% Verrechnung mit bescheinigten Einkünften; 5% Unsicherheitsabschlag)

= neuer maßgeblicher Spendenbetrag gerundet

davon 40% Haftungsbetrag Umrechnung DM in Euro

Hiergegen richtet sich die Klage. Zur Begründung trägt der Kläger vor, die erteilten Spendenbescheinigungen würden den gesetzlichen Vorgaben und den Anforderungen der höchstrichterlichen Rechtsprechung des BFH entsprechen. Es sei daher notwendig, dass das Finanzgericht jeden einzelnen Spendenvorgang überprüfe. Diese Überprüfung werde ergeben, dass keine Ausstellerhaftung gerechtfertigt sei. Die erforderlichen Beauftragungen der Spender lägen vor. Die vom Finanzgericht in den Vorjahren festgestellten Fehler (z. B. Spendenbescheinigung trotz bloßer Wahrnehmung von Mitgliedschaftsrechten; Spendenbescheinigungen ohne Verzichtserklärungen; In sich Geschäfte nach § 181 des Bürgerlichen Gesetzbuchs -BGB-; verspätete Rechnungsstellungen; Doppelabrechnungen von Ehegatten) lägen in den Streitjahren nicht mehr vor.

Die zur Überprüfung notwendigen Unterlagen lägen - entgegen den Behauptungen des FA -auch vor. Es werde dem Finanzgericht angeboten, sie zur systematischen Auswertung vorzulegen. Der Vortrag des FA, dass der Vorstand G während der betriebsnahen Veranlagung verbindlich von einem Verlust aller Unterlagen durch Brand oder einem Wasserschaden gesprochen habe, sei nicht zutreffend. Richtig sei, dass es sich bei diesem Sachvortrag nur um eine Vermutung von ihm gehandelt habe.

Nach der Mitteilung der Prüferin, dass die eingereichten 19 Ordner nicht ausreichten, habe G mit zwei Helfern sämtliches Archivmaterial durchsucht, jedoch die angeforderten Unterlagen nicht gefunden. Dies habe sich erst anlässlich eines Umzugs der Geschäftsstelle des Klägers im September 2013 geändert. Zufällig seien bei der Räumung der alten Geschäftsstelle die verschollenen Unterlagen - verborgen unter alter Kleidung - wieder aufgefunden worden. Am 10. September 2013 habe G beim FA angerufen und mitgeteilt, dass er die Unterlagen nun habe. Allerdings hätte er die zuständige Sachbearbeiterin wegen Urlaubs nicht erreichen können. Am 11. September 2013 habe G nochmals mit dem FA Kontakt aufgenommen. Nach mehrfachem Verbinden am Telefon sei ihm mitgeteilt worden, dass die Prüfung bereits abgeschlossen sei und er die Kartons dem FA nicht mehr übergeben könne. Zum Vortrag des G wird auf die „Erklärung an Eidesstatt“ verwiesen. Mit der Weigerung, die Akten anzunehmen, habe das FA gegen seine Aufklärungspflicht verstoßen. Eine Verletzung der Mitwirkungspflichten des Klägers liege nicht vor.

Zu den Einzelheiten des Vortrags des Klägers wird auf die Schriftsätze vom 10. April 2014 und vom 24. August 2014 verwiesen.

Nach einer gerichtlichen Aufklärungsanordnung vom 14. April 2014 übersandte der Kläger 59 Ordner mit Fotokopien von Spendenbescheinigungen und weiteren Unterlagen. Auf die gerichtliche Frage, ob sich die Bundes- und/oder Landessatzungen und/oder Bundes bzw. Landesbeschlüsse betreffend Spenden zu den in Jahren 1996 und 1997 geltenden Fassungen verändert haben, übersandte der Kläger seine Satzung „Ausgabe 2000“. Nach dieser Fassung der Satzung wurde am 1. März 1997 die Zahl der Beisitzer des Kreisvorstands neu geregelt, während alle anderen ersichtlichen Satzungsänderungen erst nach den Streitjahren erfolgten.

Mit Beschluss vom 1. Juli 2014 6 V 956/14 lehnte der Senat einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ab. Im Anschluss hieran setzte der Vorsitzende dem Kläger mit einer zweiten gerichtlichen Anordnung vom 14. Juli 2014 eine Frist bis 27. August 2014 gemäß § 79b Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) zur Angabe der Tatsachen, aus denen sich die Rechtswidrigkeit der Leistungsgebote ergeben soll und eine Frist gemäß § 79b Abs. 2 FGO zu ergänzendem Sachvortrag. Im Antwortschreiben vom 24. August 2014, auf das betreffend der Einzelheiten verwiesen wird, nahm der Kläger im Wesentlichen Bezug auf seine bisherigen rechtlichen Ausführungen.

Der Kläger beantragt,

den Haftungsbescheid 1998 vom 27. Dezember 2002 und den Haftungsbescheid 1999 vom 28. November 2003 sowie die Leistungsgebote zu den Haftungsbescheiden vom 12. November 2007 und die Einspruchsentscheidung vom 10. Januar 2014 aufzuheben.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung des FA wird auf die Einspruchsentscheidung verwiesen. Auf die Niederschrift zur mündlichen Verhandlung wird Bezug genommen.

II.

Die Klage hat keinen Erfolg.

1. Die Klage betreffend die Leistungsgebote vom 12. November 2007 ist unzulässig. Der Kläger hat keine Tatsachen vorgetragen, aus denen sich die Rechtswidrigkeit der Verwaltungsakte ergibt (§ 65 Abs. 1 FGO).

Ein Leistungsgebot muss Vollstreckungsschuldner, Gegenstand und Grund der Leistung angeben und Angaben enthalten, wann, wo und wie die Leistung zu bewirken ist (Tipke/-Kruse § 254 AO Rz. 9). Ein Leistungsgebot - hier die Aufforderung zur Zahlung der Haftungsschulden - stellt grundsätzlich einen selbstständigen Verwaltungsakt dar, der gesondert angefochten werden kann. Die Anfechtung kann aber nur mit Gründen erfolgen, die sich gegen die Zulässigkeit des Leistungsgebots gemäß § 254 Abgabenordnung (AO) richtet. Einwendungen gegen die Steuerfestsetzung bzw. den Haftungstatbestand sind indes in einem Verfahren zur Anfechtung eines Leistungsgebots nicht möglich (vgl. § 256 AO; ständige Rechtsprechung des BFH, z. B. Beschluss vom 16. März 1995 VII S 39/92, BFH/NV 1995, 950 und vom 1. März 2010 XI B 34/09, BFH/NV 2010, 1142). Danach ist die Klage unzulässig. Denn der Kläger hat nur Gründe vorgetragen, die sich gegen die Rechtmäßigkeit der Haftungsbescheide richten. Tatsächliche Umstände, die gegen die Rechtmäßigkeit der Leistungsgebote sprechen, hat der Kläger dagegen bis zum Ablauf der gemäß § 79b Abs. 1 FGO gesetzten Frist dagegen nicht vorgetragen.

Im Übrigen sind solche Tatsachen aus den Akten auch nicht ersichtlich, so dass die Klage auch unbegründet ist.

2. Beide Haftungsbescheide sind rechtmäßig.

a) Nach § 10 b Abs. 4 Satz 2 EStG (jeweils in der in den Jahren 1998/1999 geltenden Fassung) haftet für die entgangene Steuer, wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Spendenbestätigung ausstellt. Die entgangene Steuer ist mit 40% des zugewendeten Betrags anzusetzen (§ 10b Abs. 4 Satz 3 EStG a. F.). Aufwendungen zugunsten einer zum Empfang steuerlich abzugsfähiger Zuwendungen berechtigten Körperschaft sind nur abzugsfähig, wenn ein Anspruch auf die Erstattung durch Vertrag oder Satzung eingeräumt und auf die Erstattung verzichtet worden ist. Der Anspruch darf nicht unter der Bedingung des Verzichts eingeräumt worden sein (§ 10b Abs. 3 Sätze 4-5 EStG a. F.).

Eine Spendenbescheinigung ist unrichtig, wenn der Inhalt nicht der objektiven Sach- und Rechtslage entspricht. Die Unrichtigkeit bezieht sich auf die Angaben, die für den Abzug wesentlich sind, insbesondere also auf die Höhe des zugewendeten Betrags, den beabsichtigten Verwendungszweck und den steuerbegünstigten Status der spendenempfangenden Körperschaft (vgl. BFH-Urteil vom 12. August 1999 XI R 65/98, BStBl II 2000, 65). Aussteller einer Spendenbescheinigung ist die spendenempfangsberechtigte Körperschaft, die im Rahmen ihrer Empfangszuständigkeit die Richtigkeit der Bestätigung zu verantworten hat (BFH-Urteil vom 24. April 2002 XI R 123/96, BStBl II 2003, 128). Die Inanspruchnahme durch einen Haftungsbescheid steht im Ermessen des Finanzamts (§§ 5, 191 Abs. 1 AO). Die Ermessensausübung ist vom Finanzgericht nur eingeschränkt nach Maßgabe des § 102 FGO überprüfbar.

b) Im Urteil vom 9. Mai 2007 XI R 23/06 (BFH/NV 2007, 2251) hat der BFH für die Konstellation des Streitfalls nähere Rechtsausführungen gemacht, die bei der Prüfung einer Spendenhaftung zu berücksichtigen sind. Der Senat hat die vom BFH aufgestellten Rechtsgrundsätze in seinem Urteil vom 7. Juli 2009 6 K 3583/07, EFG 2009, 1823 berücksichtigt und konkretisiert. Diese Gerichtsentscheidungen und die sich daraus ergebenden Anforderungen waren dem FA bereits vor Erlass der Einspruchsentscheidung vom 10. Januar 2014 bekannt. Hierdurch unterscheidet sich die Prozesssituation von den vorgehenden Verfahren betreffend die Jahre 1996 und 1997.

c) Bei der gerichtlichen Nachprüfung von Ermessensentscheidungen sind die tatsächlichen Verhältnisse im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung maßgeblich. Ob die Behörde das ihr eingeräumte Ermessen fehlerfrei ausgeübt hat, kann daher nur auf der Grundlage der Verhältnisse beurteilt werden, die der Behörde im Zeitpunkt der letzten Ermessensausübung bekannt waren oder bekannt sein mussten. Von der späteren Entwicklung der tatsächlichen Verhältnisse oder auch der Erkenntnisse der ermessensausübenden Behörde hängt die Rechtmäßigkeit der Ermessensentscheidung dagegen nicht ab (ständige Rechtsprechung des BFH; vgl. Urteil vom 6. März 1996 II R 102/93, BStBl II 1996, 396; Beschluss vom 17. Februar 2000 V B 117/99, BFH/NV 2000, 973 und vom 11. März 2011 III B 30/10, BFH/NV 2011, 998; Lange in Hübschmann, Hepp, Spitaler FGO § 102 Rz. 61-64). Die Sachverhaltsaufklärung des FA bis zur Ermessensentscheidung muss einwandfrei und erschöpfend gewesen sein (vgl. Gräber/von Groll FGO § 102 Rz. 15 m. w. N.). Nach diesen Grundsätzen ist der Inhalt der erstmals im Klageverfahren vorgelegten 59 Ordner daher für die Rechtmäßigkeit der Haftungsbescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung nicht erheblich und daher nicht zu prüfen.

d) Im Streitfall hat das FA die Einspruchsentscheidung ohne Kenntnis von den Spendenbelegen und sonstigen Unterlagen erlassen. Gleichwohl war die der Einspruchsentscheidung vorausgehende Sachverhaltsermittlung einwandfrei und erschöpfend. Die 59 Ordner mit Fotokopien der Belege hat der Kläger erstmals im Klageverfahren nach Ergehen einer gerichtlichen Aufklärungsanordnung und damit erst nach Erlass der Einspruchsentscheidung vorgelegt.

b) Die verspätete Vorlage beruht nicht auf einem (Ermittlungs-)Fehler des FA.

aa) Das FA hat erkannt, dass eine erneute Sachprüfung vor Erlass einer Einspruchsentscheidung notwendig ist. Es hat aus diesem Grund eine Prüferin beauftragt, den Sachverhalt im Rahmen einer sogenannten betriebsnahen Veranlagung nochmals zu prüfen. Die Prüferin hat wiederholt versucht, die notwendigen Unterlagen vom Kläger zu erhalten und von G die - objektiv falsche - Auskunft bekommen, dass keine weiteren Unterlagen vorhanden seien. Es ist daher nicht zu beanstanden, dass die Prüferin ihre Bemühungen um eine Sachverhaltsaufklärung wegen fehlender Aussicht auf Erfolg beendet hat. Die Umstände, die zum Abbruch der Sachverhaltsaufklärung führten, sind ausschließlich dem Kläger zuzurechnen. Unabhängig vom Beweisangebot des Klägers zum Wiederauffinden der Belege steht bereits aufgrund des Umstands, dass der Kläger die Belege nach einer gerichtlichen Aufklärungsanordnung vorlegen konnte, fest, dass sie sich in seinem Besitz befanden. Mit seinem Beweisangebot auf Vernehmung eines Umzugshelfers räumt der Kläger dies auch selbst ein. Nach eigenem Sachvortrag hat der Vorstand G mit seinen Helfern die Belege in den Lagern des Klägers erst nach Abschluss der betriebsnahen Veranlagung bei einem Umzug gefunden, da sie unter alter Kleidung verborgen waren. Aus diesem Klägervortrag ergibt sich eine Sorgfaltspflichtverletzung des Klägers bei der Art der Aufbewahrung bzw. bei der Suche nach den Belegen.

bb) Es braucht auch nicht näher aufgeklärt zu werden, ob G im September 2013 tatsächlich beim FA angerufen und mitgeteilt hat, dass er die angeforderten Belege nun gefunden hat. Unterstellt man als wahr, die Anrufe hätten wie von G versichert stattgefunden, ergibt sich gleichwohl keine Pflichtverletzung des FA und zwar aus folgenden Gründen:

Eine Auskunft, dass die Belege der Außenprüferin nicht mehr vorgelegt werden können, war im September 2013 richtig, da die Außenprüferin ihre Tätigkeit bereits am 2. Mai 2013 eingestellt hatte. Eine solche Auskunft führt aber nicht dazu, dass G bis zum Erlass der Einspruchsentscheidung darauf vertrauen durfte, dass er die Belege überhaupt nicht vorlegen muss. So führt G selbst aus, dass er erkannt hat, wegen Urlaubs nicht mit den zuständigen Beamten - sei die Außenprüferin oder sei die Rechtsbehelfsstelle gemeint -gesprochen zu haben.

Unabhängig von den vorstehenden Ausführungen ist zu berücksichtigen, dass der Kläger selbst mit Schreiben vom 18. Oktober 2013 der zuständigen Rechtsbehelfsstelle des FA mitgeteilt hat, dass bereits sämtliche Unterlagen übergeben worden seien. Hatte G aber die fehlenden Unterlagen bereits im September 2013 wieder aufgefunden, handelte es sich um eine Falschauskunft, die eine grobe Verletzung der Mitwirkungspflicht des Klägers darstellt und ein eventuelles Verschulden des FA bei telefonischen Auskünften zurücktreten lässt. Die zuständigen Beamten der Rechtsbehelfsstelle des FA durften sich auf die schriftliche Aussage des anwaltlich vertretenen Klägers verlassen, insbesondere da sie der bisherigen Aktenlage entsprach. Dies gilt selbst dann, wenn man annimmt, dass die Rechtsbehelfsstelle Telefonate mit anderen Beamten hätte kennen müssen. Denn letztlich hat der Kläger mit dem Schreiben vom 18. Oktober 2013 eine frühere telefonische Auskunft, er könne weitere Belege vorlegen, wieder zurückgenommen. Eine weitere grobe Pflichtverletzung des Klägers ergibt sich daraus, dass der Kläger das Schreiben des FA vom 22. Oktober 2013 nicht mehr beantwortet hat. Denn mit diesem Schreiben hat die Rechtsbehelfsstelle des FA den Kläger nochmals ausdrücklich aufgefordert, die Belege vorzulegen. Spätestens damit war für den Kläger unmissverständlich erkennbar, dass er die Unterlagen noch vorlegen muss. Stattdessen hat er mit Schreiben vom 30. Oktober 2013 nur Fristverlängerung beantragt, sich aber bis zum Ablauf der verlängerten Frist bis 13. November 2013 nicht mehr geäußert. Unter dieser Voraussetzung durfte das FA nach weiterem Abwarten bis zum Jahresende am 10. Januar 2014 eine Einspruchsentscheidung erlassen. Dies gilt im Übrigen selbst dann, wenn die Rechtsbehelfsstelle von den Telefonaten des G positive Kenntnis gehabt hätte. Denn der bloße Vortrag des Klägers, er habe die Belege, kann die Vorlage beim FA nicht ersetzen.

e) Die Ermessensausübung durch das FA lässt keine Fehler erkennen.

Das FA hat in der Einspruchsentscheidung ausgeführt, dass es zur Vermeidung von Steuerausfällen gehalten ist, von der Befugnis nach § 191 AO i. V. m. § 10b EStG Gebrauch zu machen. Dies entspricht der Rechtsprechung des Finanzgerichts Berlin Brandenburg (Urteil vom 4. März 2014 6 K 9244/11, EFG 2014, 989) und des Hessischen Finanzgerichts (Urteil vom 14. Januar 1998 4 K 2594/94, EFG 1998, 757). Beide Gerichte gehen davon aus, dass bei einer Haftung nach § 10b Abs. 4 EStG die FA verpflichtet sind, die Körperschaft in Anspruch zu nehmen, es also nicht in Betracht kommt, die Haftung überhaupt nicht geltend zu machen. Der Senat lässt offen, ob er sich dem für alle Fälle ohne jede Ausnahme anschließen kann. Jedenfalls für die Konstellation des Streitfalls ist eine Ermessensreduzierung auf null bei der Frage, ob Haftungsbescheide zu erlassen sind, anzunehmen. Dies ergibt sich aus der Höhe der fehlerhaft ausgestellten Spendenbescheinigungen, der Vielzahl der Verstöße und der Art der - zum Teil groben -Verstöße. Zudem bestand auch aufgrund der gerichtlich bestätigten Handhabung der Haftung in den Vorjahren bei unverändertem Sachverhalt für das FA keine Möglichkeit mehr, anders zu entscheiden.

Im Übrigen ist zu berücksichtigen, dass das FA auf die Höhe der ausgestellten Spendenbescheinigungen im Haftungsbescheid vom 27.12.2002 ausdrücklich im Rahmen der Ermessensausübung abgestellt hat. Das FA brauchte die Ermessenserwägungen in den beiden Haftungsbescheiden in der Einspruchsentscheidung nicht ausdrücklich zu wiederholen. Beim Auswahlermessen ist die Inanspruchnahme des Klägers regelmäßig ermessengerecht (BFH-Beschluss vom 23. Februar 1999 XI B 128/98, BFH/NV 1999, 1055).

Auch die Höhe der Haftung hat das FA in der Einspruchsentscheidung ohne Fehler ermittelt. Die vom FA unter Berücksichtigung des Umstands, dass der Kläger bis zur Einspruchsentscheidung keine ausreichenden Unterlagen vorgelegt hat, gezogenen tatsächlichen Schlussfolgerungen sind nicht zu beanstanden. Die Schätzung der Höhe des Haftungsbetrags entspricht der Schätzung, die der Senat in den Vorjahren gebilligt hat. Die Annahme, dass sich die Verhältnisse nicht wesentlich geändert haben, war sachgerecht. Soweit der Abschlag in Höhe von 40% Ermessenscharakter hat, genügt zur Begründung der Hinweis auf die Vorjahre.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision wird nicht zugelassen, weil kein Zulassungsgrund nach § 115 Abs. 2 FGO vorliegt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10b Steuerbegünstigte Zwecke

(1)¹Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge) zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 der Abgabenordnung können insgesamt bis zu

1.: 20 Prozent des Gesamtbetrags der Einkünfte oder
2.: 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter

als Sonderausgaben abgezogen werden.²Voraussetzung für den Abzug ist, dass diese Zuwendungen

1.: an eine juristische Person des öffentlichen Rechts oder an eine öffentliche Dienststelle, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, oder
2.: an eine nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreite Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse oder
3.: an eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, und die nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes in Verbindung mit § 5 Absatz 2 Nummer 2 zweiter Halbsatz des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreit wäre, wenn sie inländische Einkünfte erzielen würde,

geleistet werden.³Für nicht im Inland ansässige Zuwendungsempfänger nach Satz 2 ist weitere Voraussetzung, dass durch diese Staaten Amtshilfe und Unterstützung bei der Beitreibung geleistet werden.⁴Amtshilfe ist der Auskunftsaustausch im Sinne oder entsprechend der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 2 des EU-Amtshilfegesetzes.⁵Beitreibung ist die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen im Sinne oder entsprechend der Beitreibungsrichtlinie einschließlich der in diesem Zusammenhang anzuwendenden Durchführungsbestimmungen in den für den jeweiligen Veranlagungszeitraum geltenden Fassungen oder eines entsprechenden Nachfolgerechtsaktes.⁶Werden die steuerbegünstigten Zwecke des Zuwendungsempfängers im Sinne von Satz 2 Nummer 1 nur im Ausland verwirklicht, ist für den Sonderausgabenabzug Voraussetzung, dass natürliche Personen, die ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Geltungsbereich dieses Gesetzes haben, gefördert werden oder dass die Tätigkeit dieses Zuwendungsempfängers neben der Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke auch zum Ansehen der Bundesrepublik Deutschland beitragen kann.⁷Abziehbar sind auch Mitgliedsbeiträge an Körperschaften, die Kunst und Kultur gemäß § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 5 der Abgabenordnung fördern, soweit es sich nicht um Mitgliedsbeiträge nach Satz 8 Nummer 2 handelt, auch wenn den Mitgliedern Vergünstigungen gewährt werden.⁸Nicht abziehbar sind Mitgliedsbeiträge an Körperschaften,

1.: die den Sport (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 21 der Abgabenordnung),
2.: die kulturelle Betätigungen, die in erster Linie der Freizeitgestaltung dienen,
3.: die Heimatpflege und Heimatkunde (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 22 der Abgabenordnung),
4.: die Zwecke im Sinne des § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 23 der Abgabenordnung

fördern oder

5.: deren Zweck nach § 52 Absatz 2 Satz 2 der Abgabenordnung für gemeinnützig erklärt worden ist, weil deren Zweck die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet entsprechend einem Zweck nach den Nummern 1 bis 4 fördert.

⁹Abziehbare Zuwendungen, die die Höchstbeträge nach Satz 1 überschreiten oder die den um die Beträge nach § 10 Absatz 3 und 4, § 10c und § 10d verminderten Gesamtbetrag der Einkünfte übersteigen, sind im Rahmen der Höchstbeträge in den folgenden Veranlagungszeiträumen als Sonderausgaben abzuziehen.¹⁰§ 10d Absatz 4 gilt entsprechend.

(1a)¹Spenden zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 der Abgabenordnung in das zu erhaltende Vermögen (Vermögensstock) einer Stiftung, welche die Voraussetzungen des Absatzes 1 Satz 2 bis 6 erfüllt, können auf Antrag des Steuerpflichtigen im Veranlagungszeitraum der Zuwendung und in den folgenden neun Veranlagungszeiträumen bis zu einem Gesamtbetrag von 1 Million Euro, bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen veranlagt werden, bis zu einem Gesamtbetrag von 2 Millionen Euro, zusätzlich zu den Höchstbeträgen nach Absatz 1 Satz 1 abgezogen werden.²Nicht abzugsfähig nach Satz 1 sind Spenden in das verbrauchbare Vermögen einer Stiftung.³Der besondere Abzugsbetrag nach Satz 1 bezieht sich auf den gesamten Zehnjahreszeitraum und kann der Höhe nach innerhalb dieses Zeitraums nur einmal in Anspruch genommen werden.⁴§ 10d Absatz 4 gilt entsprechend.

(2)¹Zuwendungen an politische Parteien im Sinne des § 2 des Parteiengesetzes sind, sofern die jeweilige Partei nicht gemäß § 18 Absatz 7 des Parteiengesetzes von der staatlichen Teilfinanzierung ausgeschlossen ist, bis zur Höhe von insgesamt 1 650 Euro und im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten bis zur Höhe von insgesamt 3 300 Euro im Kalenderjahr abzugsfähig.²Sie können nur insoweit als Sonderausgaben abgezogen werden, als für sie nicht eine Steuerermäßigung nach § 34g gewährt worden ist.

(3)¹Als Zuwendung im Sinne dieser Vorschrift gilt auch die Zuwendung von Wirtschaftsgütern mit Ausnahme von Nutzungen und Leistungen.²Ist das Wirtschaftsgut unmittelbar vor seiner Zuwendung einem Betriebsvermögen entnommen worden, so bemisst sich die Zuwendungshöhe nach dem Wert, der bei der Entnahme angesetzt wurde und nach der Umsatzsteuer, die auf die Entnahme entfällt.³Ansonsten bestimmt sich die Höhe der Zuwendung nach dem gemeinen Wert des zugewendeten Wirtschaftsguts, wenn dessen Veräußerung im Zeitpunkt der Zuwendung keinen Besteuerungstatbestand erfüllen würde.⁴In allen übrigen Fällen dürfen bei der Ermittlung der Zuwendungshöhe die fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten nur überschritten werden, soweit eine Gewinnrealisierung stattgefunden hat.⁵Aufwendungen zugunsten einer Körperschaft, die zum Empfang steuerlich abziehbarer Zuwendungen berechtigt ist, können nur abgezogen werden, wenn ein Anspruch auf die Erstattung der Aufwendungen durch Vertrag oder Satzung eingeräumt und auf die Erstattung verzichtet worden ist.⁶Der Anspruch darf nicht unter der Bedingung des Verzichts eingeräumt worden sein.

(4)¹Der Steuerpflichtige darf auf die Richtigkeit der Bestätigung über Spenden und Mitgliedsbeiträge vertrauen, es sei denn, dass er die Bestätigung durch unlautere Mittel oder falsche Angaben erwirkt hat oder dass ihm die Unrichtigkeit der Bestätigung bekannt oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht bekannt war.²Wer vorsätzlich oder grob fahrlässig eine unrichtige Bestätigung ausstellt oder veranlasst, dass Zuwendungen nicht zu den in der Bestätigung angegebenen steuerbegünstigten Zwecken verwendet werden, haftet für die entgangene Steuer.³Diese ist mit 30 Prozent des zugewendeten Betrags anzusetzen.⁴In den Fällen des Satzes 2 zweite Alternative (Veranlasserhaftung) ist vorrangig der Zuwendungsempfänger in Anspruch zu nehmen; die in diesen Fällen für den Zuwendungsempfänger handelnden natürlichen Personen sind nur in Anspruch zu nehmen, wenn die entgangene Steuer nicht nach § 47 der Abgabenordnung erloschen ist und Vollstreckungsmaßnahmen gegen den Zuwendungsempfänger nicht erfolgreich sind.⁵Die Festsetzungsfrist für Haftungsansprüche nach Satz 2 läuft nicht ab, solange die Festsetzungsfrist für von dem Empfänger der Zuwendung geschuldete Körperschaftsteuer für den Veranlagungszeitraum nicht abgelaufen ist, in dem die unrichtige Bestätigung ausgestellt worden ist oder veranlasst wurde, dass die Zuwendung nicht zu den in der Bestätigung angegebenen steuerbegünstigten Zwecken verwendet worden ist; § 191 Absatz 5 der Abgabenordnung ist nicht anzuwenden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 79b

(2) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter kann einem Beteiligten unter Fristsetzung aufgeben, zu bestimmten Vorgängen

1.: Tatsachen anzugeben oder Beweismittel zu bezeichnen,
2.: Urkunden oder andere bewegliche Sachen vorzulegen oder elektronische Dokumente zu übermitteln, soweit der Beteiligte dazu verpflichtet ist.

(3) Das Gericht kann Erklärungen und Beweismittel, die erst nach Ablauf einer nach den Absätzen 1 und 2 gesetzten Frist vorgebracht werden, zurückweisen und ohne weitere Ermittlungen entscheiden, wenn

1.: ihre Zulassung nach der freien Überzeugung des Gerichts die Erledigung des Rechtsstreits verzögern würde und
2.: der Beteiligte die Verspätung nicht genügend entschuldigt und
3.: der Beteiligte über die Folgen einer Fristversäumung belehrt worden ist.

Der Entschuldigungsgrund ist auf Verlangen des Gerichts glaubhaft zu machen. Satz 1 gilt nicht, wenn es mit geringem Aufwand möglich ist, den Sachverhalt auch ohne Mitwirkung des Beteiligten zu ermitteln.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 102

Soweit die Finanzbehörde ermächtigt ist, nach ihrem Ermessen zu handeln oder zu entscheiden, prüft das Gericht auch, ob der Verwaltungsakt oder die Ablehnung oder Unterlassung des Verwaltungsakts rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist. Die Finanzbehörde kann ihre Ermessenserwägungen hinsichtlich des Verwaltungsaktes bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz eines finanzgerichtlichen Verfahrens ergänzen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10b Steuerbegünstigte Zwecke

(1)¹Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge) zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 der Abgabenordnung können insgesamt bis zu

1.: 20 Prozent des Gesamtbetrags der Einkünfte oder
2.: 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter

als Sonderausgaben abgezogen werden.²Voraussetzung für den Abzug ist, dass diese Zuwendungen

1.: an eine juristische Person des öffentlichen Rechts oder an eine öffentliche Dienststelle, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, oder
2.: an eine nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreite Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse oder
3.: an eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, und die nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes in Verbindung mit § 5 Absatz 2 Nummer 2 zweiter Halbsatz des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreit wäre, wenn sie inländische Einkünfte erzielen würde,

1.: die den Sport (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 21 der Abgabenordnung),
2.: die kulturelle Betätigungen, die in erster Linie der Freizeitgestaltung dienen,
3.: die Heimatpflege und Heimatkunde (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 22 der Abgabenordnung),
4.: die Zwecke im Sinne des § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 23 der Abgabenordnung

fördern oder

5.: deren Zweck nach § 52 Absatz 2 Satz 2 der Abgabenordnung für gemeinnützig erklärt worden ist, weil deren Zweck die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet entsprechend einem Zweck nach den Nummern 1 bis 4 fördert.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 102

Abgabenordnung - AO 1977 | § 5 Ermessen

Ist die Finanzbehörde ermächtigt, nach ihrem Ermessen zu handeln, hat sie ihr Ermessen entsprechend dem Zweck der Ermächtigung auszuüben und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einzuhalten.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 102

Abgabenordnung - AO 1977 | § 191 Haftungsbescheide, Duldungsbescheide

(1) Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet (Haftungsschuldner), kann durch Haftungsbescheid, wer kraft Gesetzes verpflichtet ist, die Vollstreckung zu dulden, kann durch Duldungsbescheid in Anspruch genommen werden. Die Anfechtung wegen Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis außerhalb des Insolvenzverfahrens erfolgt durch Duldungsbescheid, soweit sie nicht im Wege der Einrede nach § 9 des Anfechtungsgesetzes geltend zu machen ist; bei der Berechnung von Fristen nach den §§ 3 und 4 des Anfechtungsgesetzes steht der Erlass eines Duldungsbescheids der gerichtlichen Geltendmachung der Anfechtung nach § 7 Abs. 1 des Anfechtungsgesetzes gleich. Die Bescheide sind schriftlich oder elektronisch zu erteilen.

(2) Bevor gegen einen Rechtsanwalt, Patentanwalt, Notar, Steuerberater, Steuerbevollmächtigten, Wirtschaftsprüfer oder vereidigten Buchprüfer wegen einer Handlung im Sinne des § 69, die er in Ausübung seines Berufs vorgenommen hat, ein Haftungsbescheid erlassen wird, gibt die Finanzbehörde der zuständigen Berufskammer Gelegenheit, die Gesichtspunkte vorzubringen, die von ihrem Standpunkt für die Entscheidung von Bedeutung sind.

(3) Die Vorschriften über die Festsetzungsfrist sind auf den Erlass von Haftungsbescheiden entsprechend anzuwenden. Die Festsetzungsfrist beträgt vier Jahre, in den Fällen des § 70 bei Steuerhinterziehung zehn Jahre, bei leichtfertiger Steuerverkürzung fünf Jahre, in den Fällen des § 71 zehn Jahre. Die Festsetzungsfrist beginnt mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem der Tatbestand verwirklicht worden ist, an den das Gesetz die Haftungsfolge knüpft. Ist die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt worden, so endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist; andernfalls gilt § 171 Abs. 10 sinngemäß. In den Fällen der §§ 73 und 74 endet die Festsetzungsfrist nicht, bevor die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt (§ 228) ist.

(4) Ergibt sich die Haftung nicht aus den Steuergesetzen, so kann ein Haftungsbescheid ergehen, solange die Haftungsansprüche nach dem für sie maßgebenden Recht noch nicht verjährt sind.

(5) Ein Haftungsbescheid kann nicht mehr ergehen,

1.: soweit die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann,
2.: soweit die gegen den Steuerschuldner festgesetzte Steuer verjährt ist oder die Steuer erlassen worden ist.

Dies gilt nicht, wenn die Haftung darauf beruht, dass der Haftungsschuldner Steuerhinterziehung oder Steuerhehlerei begangen hat.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 79b

(2) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter kann einem Beteiligten unter Fristsetzung aufgeben, zu bestimmten Vorgängen

1.: Tatsachen anzugeben oder Beweismittel zu bezeichnen,
2.: Urkunden oder andere bewegliche Sachen vorzulegen oder elektronische Dokumente zu übermitteln, soweit der Beteiligte dazu verpflichtet ist.

1.: ihre Zulassung nach der freien Überzeugung des Gerichts die Erledigung des Rechtsstreits verzögern würde und
2.: der Beteiligte die Verspätung nicht genügend entschuldigt und
3.: der Beteiligte über die Folgen einer Fristversäumung belehrt worden ist.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10b Steuerbegünstigte Zwecke

(1)¹Zuwendungen (Spenden und Mitgliedsbeiträge) zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke im Sinne der §§ 52 bis 54 der Abgabenordnung können insgesamt bis zu

1.: 20 Prozent des Gesamtbetrags der Einkünfte oder
2.: 4 Promille der Summe der gesamten Umsätze und der im Kalenderjahr aufgewendeten Löhne und Gehälter

als Sonderausgaben abgezogen werden.²Voraussetzung für den Abzug ist, dass diese Zuwendungen

1.: an eine juristische Person des öffentlichen Rechts oder an eine öffentliche Dienststelle, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, oder
2.: an eine nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreite Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse oder
3.: an eine Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR-Abkommen) Anwendung findet, und die nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes in Verbindung mit § 5 Absatz 2 Nummer 2 zweiter Halbsatz des Körperschaftsteuergesetzes steuerbefreit wäre, wenn sie inländische Einkünfte erzielen würde,

1.: die den Sport (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 21 der Abgabenordnung),
2.: die kulturelle Betätigungen, die in erster Linie der Freizeitgestaltung dienen,
3.: die Heimatpflege und Heimatkunde (§ 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 22 der Abgabenordnung),
4.: die Zwecke im Sinne des § 52 Absatz 2 Satz 1 Nummer 23 der Abgabenordnung

fördern oder

5.: deren Zweck nach § 52 Absatz 2 Satz 2 der Abgabenordnung für gemeinnützig erklärt worden ist, weil deren Zweck die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet entsprechend einem Zweck nach den Nummern 1 bis 4 fördert.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 364b Fristsetzung

(1) Die Finanzbehörde kann dem Einspruchsführer eine Frist setzen

1.: zur Angabe der Tatsachen, durch deren Berücksichtigung oder Nichtberücksichtigung er sich beschwert fühlt,
2.: zur Erklärung über bestimmte klärungsbedürftige Punkte,
3.: zur Bezeichnung von Beweismitteln oder zur Vorlage von Urkunden, soweit er dazu verpflichtet ist.

(2) Erklärungen und Beweismittel, die erst nach Ablauf der nach Absatz 1 gesetzten Frist vorgebracht werden, sind nicht zu berücksichtigen. § 367 Abs. 2 Satz 2 bleibt unberührt. Bei Überschreitung der Frist gilt § 110 entsprechend.

(3) Der Einspruchsführer ist mit der Fristsetzung über die Rechtsfolgen nach Absatz 2 zu belehren.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 79b

(2) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter kann einem Beteiligten unter Fristsetzung aufgeben, zu bestimmten Vorgängen

1.: Tatsachen anzugeben oder Beweismittel zu bezeichnen,
2.: Urkunden oder andere bewegliche Sachen vorzulegen oder elektronische Dokumente zu übermitteln, soweit der Beteiligte dazu verpflichtet ist.

1.: ihre Zulassung nach der freien Überzeugung des Gerichts die Erledigung des Rechtsstreits verzögern würde und
2.: der Beteiligte die Verspätung nicht genügend entschuldigt und
3.: der Beteiligte über die Folgen einer Fristversäumung belehrt worden ist.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 137

Einem Beteiligten können die Kosten ganz oder teilweise auch dann auferlegt werden, wenn er obsiegt hat, die Entscheidung aber auf Tatsachen beruht, die er früher hätte geltend machen oder beweisen können und sollen. Kosten, die durch Verschulden eines Beteiligten entstanden sind, können diesem auferlegt werden. Berücksichtigt das Gericht nach § 76 Abs. 3 Erklärungen und Beweismittel, die im Einspruchsverfahren nach § 364b der Abgabenordnung rechtmäßig zurückgewiesen wurden, sind dem Kläger insoweit die Kosten aufzuerlegen.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 102

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 143

(1) Das Gericht hat im Urteil oder, wenn das Verfahren in anderer Weise beendet worden ist, durch Beschluss über die Kosten zu entscheiden.

(2) Wird eine Sache vom Bundesfinanzhof an das Finanzgericht zurückverwiesen, so kann diesem die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen werden.