Bundesfinanzhof Beschluss, 11. Jan. 2017 - VI R 26/15
Tenor
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Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Finanzgerichts Münster vom 25. März 2015 7 K 3010/12 L wird als unzulässig verworfen.
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Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.
Tatbestand
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I. Die Klägerin und Revisionsbeklagte (Klägerin) ist wirtschaftliche Trägerin des Handballbundesligabetriebes des A-Vereins.
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Sie schloss mit einzelnen Handballspielern Arbeitsverträge ab und stellte diese als Spieler des Deutschen Handball-Bundes (DHB) an. Laut § 1 der Verträge waren die Satzung und die Ordnungen des DHB in ihren jeweiligen Fassungen maßgebend für die gesamte Betätigung als Bundesliga-Spieler. Die Spieler erkannten insofern insbesondere die Spielerordnung des DHB (SpO) und die Rechts- und Verfahrensordnung des DHB ausdrücklich als verbindlich an und unterwarfen sich diesen Bestimmungen.
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§ 2 der Verträge regelte die"Pflichten des Spielers" wie folgt: "Der Spieler verpflichtet sich, seine ganze Kraft und sportliche Leistungsfähigkeit uneingeschränkt für den Arbeitgeber einzusetzen, alles zu tun, um sie zu erhalten und zu steigern und alles zu unterlassen, was ihm im Allgemeinen und im Besonderen vor und bei Veranstaltungen des Arbeitgebers abträglich sein könnte. Gemäß diesen Grundsätzen ist der Spieler insbesondere verpflichtet:
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a) an allen Vereinsspielen und Lehrgängen, am Pflichttraining und an allen Spielerbesprechungen und sonstigen der Spiel- und Wettkampfvorbereitung dienenden Veranstaltungen teilzunehmen. Dies gilt auch, wenn ein Mitwirken als Spieler oder Ersatzspieler nicht in Betracht kommt. ..."
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Im Weiteren waren in § 2 Obliegenheitspflichten hinsichtlich der medizinischen Versorgung, der Teilnahme an Öffentlichkeitsarbeit, Auftreten in der Öffentlichkeit und der sportlichen Fairness geregelt. Eine Verpflichtung des Spielers zur Teilnahme an Spielen der deutschen Nationalmannschaft wurde nicht aufgeführt.
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Zu den "Pflichten des Arbeitgebers" heißt es in § 4: "Der Arbeitgeber verpflichtet sich neben der Bezahlung der vereinbarten Vergütung (§ 5) insbesondere zu folgendem:... e) den Spieler für Berufungen im Rahmen von Länderspielen und Auswahlspielen laut IHF-Satzung für die Nationalmannschaft Deutschlands und seiner Mitgliedsverbände, Vorbereitungslehrgänge und Trainingslager abzustellen. ..."
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In § 5 sind die Vergütung des Spielers und in § 6 Einsatz, Tätigkeit und Vertragsstrafen unter Hinweis auf die Anlage I zum Vertrag im Einzelnen --hinsichtlich Art und zeitlichem Umfang-- geregelt.
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In § 82 SpO heißt es zum"Abstellen von Spielern" u.a.: "(1) Spieler, die zu einem Auswahlspiel oder zu einem Lehrgang einberufen werden, müssen zu diesem Zweck von ihrem Verein freigegeben werden. Die Einberufung ist dem zuständigen Verband mitzuteilen. ... (4) Spieler, die Auswahlspielen oder Schulungs- bzw. Sichtungslehrgängen --mit Ausnahme von Übungsleiterlehrgängen-- fernbleiben, dürfen für die Tage der Veranstaltung in keiner Mannschaft ihres Vereins zum Einsatz kommen, sofern keine Freigabe durch die einberufende Stelle erfolgt ist. Bei Verstößen gegen dieses Verbot ist das Spiel der betreffenden Mannschaft als verloren zu werten und ihr Verein mit einer Geldstrafe zu belegen – vgl. § 19 Abs. 1 Buchst. h) und Abs. 2 Rechtsordnung. Das Spielverbot gilt jedoch nicht als persönliche Sperre des Spielers. Der Spieler, der gegen das Verbot von Satz 1 verstößt, kann gesperrt werden – vgl. § 20 Rechtsordnung. (5) Spieler, die unentschuldigt nicht an Lehrgängen und Auswahlspielen teilnehmen, können gesperrt werden. Verschuldet ein Verein die Nichtteilnahme, ist in jedem Fall eine Geldstrafe zu verhängen. ..."
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Im Übrigen wird auf die Satzung des DHB, den Grundlagenvertrag zwischen dem DHB und dem Ligaverband (Handball-Bundesliga-Vereinigung Männer e.V.), die SpO, die Rechtsordnung des DHB, die Satzung der Europäischen Handball Föderation und die Statuten der Internationale Handball Federation Bezug genommen.
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Die bei der Klägerin angestellten Spieler wurden mehrfach vom DHB zu Länder- und Auswahlspielen sowie zu Vorbereitungslehrgängen und Trainingslagern eingeladen. Die Einladung erfolgte jeweils durch direkt an die Spieler gerichtete Einladungsschreiben. Die Spieler erhielten für ihre Teilnahme ein Entgelt sowie Reisekostenersatz, wobei der DHB den Betrag unmittelbar auf ein vom Spieler benanntes Konto überwies. Die Höhe der Entgelte wurde zwischen dem Spielerrat und dem DHB ausgehandelt. Die Klägerin war in diese Verhandlungen und in den Zahlungsweg nicht eingebunden. Sie wurde über den Einsatz der Spieler als Nationalspieler durch die Übersendung einer Kopie des an den Spieler gerichteten Einladungsschreibens unterrichtet.
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Vereinbarungen über die Zahlung von Abstellprämien oder einer Kostenerstattung zwischen der Klägerin und dem DHB gab es nicht. Es wurden auch keine entsprechenden Zahlungen des DHB an die Klägerin geleistet.
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Die steuerrechtliche Behandlung der Zahlungen des DHB an die Spieler war Gegenstand einer vom Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) bei der Klägerin im Jahre 2010 durchgeführten Lohnsteuer-Außenprüfung. Das BZSt war der Ansicht, bei den Zahlungen des DHB an die Spieler handele es sich um Lohnzahlungen Dritter gemäß § 38 Abs. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Für den Prüfungszeitraum vom 1. Januar 2007 bis zum 31. Dezember 2009 kam man zu einer einvernehmlichen Regelung, dass auf eine Haftungsinanspruchnahme verzichtet werde und Kontrollmitteilungen an die Wohnsitzfinanzämter ergehen würden. Die Klägerin kündigte an, auch in Zukunft keine Lohnsteuer für die Zahlungen des DHB an die Spieler einzubehalten.
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Eine daraufhin unmittelbar angeordnete Anschlussprüfung für den Zeitraum von Januar 2010 bis einschließlich Juli 2010 kam zu dem Ergebnis, dass eine vorzunehmende Lohnversteuerung der durch den DHB gezahlten Prämien seitens der Klägerin nicht erfolgt war und diese nun für die nicht abgeführten Lohnsteuerbeträge gemäß § 42d EStG in Haftung zu nehmen sei.
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In Auswertung der Prüfungsfeststellungen erließ der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) einen Lohnsteuerhaftungsbescheid, mit dem er die Klägerin für die auf die durch den DHB an die Spieler gezahlten Vergütungen entfallende Lohnsteuer für den Zeitraum 1. Januar 2010 bis 31. Juli 2010 in Haftung nahm. Den hiergegen eingelegten Einspruch wies das FA als unbegründet zurück.
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Der Klage auf Aufhebung des Haftungsbescheids gab das Finanzgericht (FG) mit den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2015, 989 veröffentlichten Gründen statt. Es war im Wesentlichen der Auffassung, die Zahlungen an die Spieler stellten keine Lohnzahlungen des DHB als Dritten dar, da diese schon keine durch das Dienstverhältnis der Spieler zu der Klägerin veranlassten Gegenleistungen seien. Insoweit fehle es insbesondere an einer arbeitsvertraglichen Verpflichtung der Spieler zur Teilnahme an Maßnahmen des DHB. Die weiteren Umstände (wie u.a. die Einladungspraxis, die Aushandlung der Vergütungen zwischen dem Spielerrat und dem DHB) sprächen für eine gesonderte, von dem Dienstverhältnis mit der Klägerin getrennte Rechtsbeziehung zwischen den Spielern und dem DHB.
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Dagegen wendet sich das FA mit seiner Revision, die es auf eine Verletzung materiellen Rechts stützt.
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Es beantragt sinngemäß,
das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.
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Die Klägerin beantragt,
die Revision als unzulässig zu verwerfen, hilfsweise als unbegründet zurückzuweisen.
Entscheidungsgründe
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II. Die Revision des FA ist unzulässig und daher durch Beschluss zu verwerfen (§ 126 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Der Inhalt der Revisionsbegründung entspricht nicht den Mindestanforderungen, die § 120 Abs. 3 FGO an eine Revisionsbegründung stellt.
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1. Wendet sich der Revisionskläger gegen die materielle Sicht des FG, so hat er die Umstände zu bezeichnen, aus denen sich die Rechtsverletzung ergibt (§ 120 Abs. 3 Nr. 2 Buchst. a FGO). Das umfasst auch Angaben dazu, aus welchen Gründen der Revisionskläger das erstinstanzliche Urteil als unrichtig erachtet. Demgemäß gehört nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu einer ordnungsgemäßen Revisionsbegründung u.a. die Auseinandersetzung mit den Gründen des angefochtenen FG-Urteils. Der Revisionskläger muss neben der Rüge eines konkreten Rechtsverstoßes die Gründe tatsächlicher oder rechtlicher Art angeben, die nach seiner Auffassung das erstinstanzliche Urteil als unrichtig erscheinen lassen. Erforderlich ist damit eine zumindest kurze Auseinandersetzung mit den Gründen des angefochtenen Urteils, aus der zu erkennen ist, dass der Revisionskläger die Begründung dieses Urteils und sein eigenes Vorbringen überprüft hat (ständige Rechtsprechung, BFH-Beschluss vom 9. März 2016 I R 79/14, BFH/NV 2016, 1039, und die Nachweise bei Gräber/Ratschow, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 120 Rz 59, 65; Rüsken in Beermann/Gosch, FGO § 120 Rz 172 f.). Der Revisionskläger muss danach im Einzelnen und in Auseinandersetzung mit der Argumentation des FG dartun, welche Ausführungen der Vorinstanz aus welchen Gründen unrichtig sein sollen (z.B. BFH-Beschlüsse vom 20. August 2012 I R 3/12, BFH/NV 2012, 1990; vom 7. April 2010 I R 34/06, BFH/NV 2010, 1466, mit weiteren Rechtsprechungshinweisen).
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2. Die vom FA vorgelegte Revisionsbegründung entspricht diesen Anforderungen nicht. Das FA bekundet letztlich nur, dass es sich seiner --auf ein Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 8. Juni 2010 gestützten-- Auffassung nach bei den Zahlungen eines Verbandes (wie vorliegend dem DHB) an Berufssportler für Länderspieleinsätze etc. um echte Lohnzahlungen durch Dritte i.S. des § 38 Abs. 1 Satz 3 EStG handele, für die der Arbeitgeber (der Verein) zum Lohnsteuerabzug verpflichtet sei.
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Es setzt sich aber nicht im Ansatz mit der Begründung des FG auseinander, wonach es im Streitfall --gerade anders als bei Fußballbundesligaspielern-- schon an einer arbeitsrechtlichen Verpflichtung der Handballbundesligaspieler fehle, an die Nationalmannschaft betreffenden Maßnahmen des DHB teilzunehmen. Auch auf die Argumentation des FG, die weiteren Umstände (wie u.a. die Einladungspraxis, die Aushandlung der Vergütungen zwischen dem Spielerrat und dem DHB) sprächen für eine gesonderte, von dem Dienstverhältnis mit der Klägerin getrennte Rechtsbeziehung zwischen den Spielern und dem DHB, geht das FA nicht ein.
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Eine Revisionsbegründung, mit der der Revisionskläger der Rechtsansicht des FG nur --ohne weitere Erörterung-- seine eigene Auffassung entgegenstellt, genügt § 120 Abs. 3 FGO indes nicht (vgl. BFH-Beschluss vom 19. Dezember 1989 VII R 74/88, BFH/NV 1990, 656).
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Das FA missversteht insoweit, dass eine ausschließlich unter dem Gesichtspunkt der Verletzung materiellen Rechts eingelegte Revision nicht in einer den Anforderungen des § 120 Abs. 3 Nr. 2 FGO genügenden Weise ausschließlich mit Angriffen gegen die tatsächliche Würdigung durch das FG begründet werden kann, es sei denn, es werden Umstände bezeichnet, aus denen sich schlüssig ergibt, dass die vom FG in dem angefochtenen Urteil getroffenen Feststellungen mit den Denkgesetzen oder mit allgemeinen Erfahrungssätzen unvereinbar sind (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsbeschluss vom 28. Juli 2015 VI R 1/15, BFH/NV 2015, 1591). Daran fehlt es hier. Insbesondere genügt hierzu weder der bloße Hinweis auf zwei Literaturfundstellen (vgl. Senatsbeschluss vom 11. Dezember 1970 VI R 256/70, BFHE 101, 55, BStBl II 1971, 205) noch der Verweis auf das BMF-Schreiben vom 8. Juni 2010.
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Insgesamt beschränkt sich die Revisionsbegründung --gestützt auf eine bloße Rechtsbehauptung (Zahlungen des DHB als Lohnzahlungen durch Dritte)-- darauf, den eigenen Rechtsstandpunkt zu wiederholen.
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3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.
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Tenor
Der Haftungsbescheid vom 28.02.2011 wird aufgehoben.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Das Urteil ist wegen der Kosten gegen Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin vorläufig vollstreckbar.
Die Revision wird zugelassen.
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Tatbestand
2Streitig ist die Haftung für nicht einbehaltene Lohnsteuerabzugsbeträge auf Vergütungen eines Dritten.
3Die Klägerin ist wirtschaftliche Trägerin des Handballbundesligabetriebes des A-Vereins. Der Geschäftszweck der Klägerin ist lt. Gesellschaftsvertrag (Fassung vom 27.08.2007) „Der Betrieb einer Gesellschaft zum Zweck der Dienstleistung, Werbung und Vermarktung im Sportbereich, insbesondere im Bereich des Bundesligahandballsports. Die Klägerin darf sämtliche Geschäfte betreiben, die der Erreichung und Förderung des Gesellschaftszwecks dienen.“
4Die Klägerin schloss mit einzelnen Handballspielern Arbeitsverträge mit den nachfolgenden Regelungen ab:
5§ 1 Grundlagen des Arbeitsverhältnisses
6Der Arbeitgeber stellt den Spieler nach den Bestimmungen des Vertrages als Spieler des Deutschen Handball-Bundes an.
7Die Satzung und die Ordnungen des Deutschen Handballbundes (DHB) in ihren jeweiligen Fassungen sind auch aufgrund dieses Vertrages maßgebend für die gesamte Betätigung als Bundesligaspieler.
8Der Spieler erkennt sie - insbesondere die Spielerordnung des DHB (SpO), die Rechts- und Verfahrensordnung des DHB (RuVO) – ausdrücklich als für ihn verbindlich an und unterwirft sich diesen Bestimmungen. Dies gilt auch für Entscheidungen der DHB Organe und Beauftragte gegenüber dem Spieler, insbesondere auch soweit Vereinssanktionen gem. der DHB Satzung verhängt werden.
9§ 2 Pflichten des Spielers
10Der Spieler verpflichtet sich, seine ganze Kraft und sportliche Leistungsfähigkeit uneingeschränkt für den Arbeitgeber einzusetzen, alles zu tun, um sie zu erhalten und zu steigern und alles zu unterlassen, was ihm im Allgemeinen und im Besonderen vor und bei Veranstaltungen des Arbeitgebers abträglich sein könnte. Gemäß diesen Grundsätzen ist der Spieler insbesondere verpflichtet:
11a) an allen Vereinsspielen und Lehrgängen, am Pflichttraining und an allen Spielerbesprechungen und sonstigen der Spiel- und Wettkampfvorbereitung dienenden Veranstaltungen teilzunehmen. Dies gilt auch, wenn ein Mitwirken als Spieler oder Ersatzspieler nicht in Betracht kommt.
12. . .
13Im Weiteren sind in § 2 Obliegenheitspflichten hinsichtlich der medizinischen Versorgung, der Teilnahme an Öffentlichkeitsarbeit, Auftreten in der Öffentlichkeit und der sportlichen Fairness geregelt. Eine Verpflichtung des Spielers zur Teilnahme an Spielen der deutschen Nationalmannschaft ist nicht aufgeführt.
14Die Pflichten der Klägerin als Arbeitgeberin sind wie folgt geregelt:
15§ 4 Pflichten des Arbeitgebers
16Der Arbeitgeber verpflichtet sich neben der Bezahlung der vereinbarten Vergütung (§ 5) insbesondere zu Folgendem:
17. . .
18e) den Spieler für Berufungen im Rahmen von Länderspielen und Auswahlspielen laut IHF-Satzung für die Nationalmannschaft Deutschlands und seiner Mitgliedsverbände, Vorbereitungslehrgänge und Trainingslager abzustellen.
19. . .
20In § 5 ist die Vergütung des Spielers und in § 6 Einsatz, Tätigkeit und Vertragsstrafen unter Hinweis auf die Anlage I zum Vertrag im Einzelnen – hinsichtlich Art und zeitlichem Umfang ‑ geregelt. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die bei den Akten befindlichen Vertragsunterlagen Bezug genommen.
21§ 82 der Spielordnung des DHB (SpO) enthält folgende Bestimmungen zum Abstellen von Spielern:
22§ 82 Abstellen von Spielern
23(1) Spieler, die zu einem Auswahlspiel oder zu einem Lehrgang einberufen werden, müssen zu diesem Zweck von ihrem Verein freigegeben werden. Die Einberufung ist dem zuständigen Verband mitzuteilen.
24…
25(4) Spieler, die Auswahlspielen oder Schulungs- bzw. Sichtungslehrgängen – mit Ausnahme von Übungsleiterlehrgängen – fernbleiben, dürfen für die Tage der Veranstaltung in keiner Mannschaft ihres Vereins zum Einsatz kommen, sofern keine Freigabe durch die einberufende Stelle erfolgt ist. Bei Verstößen gegen dieses Verbot ist das Spiel der betreffenden Mannschaft als verloren zu werten und ihr Verein mit einer Geldstrafe zu belegen – vgl. § 19 Abs. 1 Buchst. h) und Abs. 2 Rechtsordnung. Das Spielverbot gilt jedoch nicht als persönliche Sperre des Spielers. Der Spieler, der gegen das Verbot von Satz 1 verstößt, kann gesperrt werden – vgl. § 20 Rechtsordnung.
26(5) Spieler, die unentschuldigt nicht an Lehrgängen und Auswahlspielen teilnehmen, können gesperrt werden. Verschuldet ein Verein die Nichtteilnahme, ist in jedem Fall eine Geldstrafe zu verhängen.
27Im Übrigen wird auf die Satzung des DHB (Deutscher Handballbund), den Grundlagenvertrag zwischen dem DHB und dem Ligaverband (Handball-Bundesliga-Vereinigung Männer e.V.), die Spielordnung des Deutschen Handballbundes (SpO), die Rechtsordnung des DHB (RO), die Satzung der Europäischen Handball Föderation (EHF) und die Statuten der Internationale Handball Federation (IHF), die sich bei den Gerichtsakten befinden, Bezug genommen.
28Die bei der Klägerin angestellten Spieler wurden mehrfach von dem DHB zu Länder- und Auswahlspielen sowie zu Vorbereitungslehrgängen und Trainingslagern eingeladen. Die Einladung erfolgte jeweils durch direkt an die Spieler gerichtete Einladungsschreiben. Die Spieler erhielten für ihre Teilnahme ein Entgelt sowie Reisekostenersatz, der direkt durch den DHB auf ein vom Spieler benanntes Konto überwiesen wurde. Die Höhe der Entgelte wurde zwischen dem Spielerrat und dem DHB ausgehandelt. Die Klägerin war in diese Verhandlungen und in den Zahlungsweg nicht eingebunden. Die Klägerin wurde über den Einsatz der Spieler als Nationalspieler durch die Übersendung einer Kopie des an den Spieler gerichteten Einladungsschreibens unterrichtet.
29Vereinbarungen über die Zahlung von Abstellprämien oder einer Kostenerstattung zwischen der Klägerin und dem DHB gab es nicht. Es wurden auch keine entsprechenden Zahlungen des DHB an die Klägerin geleistet.
30Die steuerrechtliche Behandlung der Zahlungen des DHB an die Spieler als Lohnzahlungen Dritter war Gegenstand einer Steueraußenprüfung des Bundeszentralamts für Steuern bei der Klägerin im Jahre 2010. Das Bundeszentralamt vertrat die Auffassung, dass es sich bei den Zahlungen des Deutschen Handballbundes an die Spieler um Lohnzahlungen Dritter gem. § 38 Abs. 1 Satz 3 Einkommensteuergesetz (EStG) handele. Für den damaligen Prüfungszeitraum vom 01.01.2007 bis zum 31.12.2009 kam man zu einer einvernehmlichen Regelung, dass auf eine Haftungsinanspruchnahme verzichtet werde und Kontrollmitteilungen an die Wohnsitzfinanzämter ergehen würden. Die Klägerin kündigte an, auch in Zukunft keine Lohnsteuer für die Zahlungen des DHB an die Spieler einzubehalten.
31Eine daraufhin unmittelbar angeordnete Anschlussprüfung für den Zeitraum von Januar 2010 bis einschließlich Juli 2010 kam zu dem Ergebnis, dass eine Lohnversteuerung der durch den DHB gezahlten Prämien nicht erfolgt war und die Klägerin für die nichtabgeführten Lohnsteuerbeträge gem. § 42 d EStG in Haftung zu nehmen sei. Auf den Teilbericht über die Mitwirkung an der Lohnsteueraußenprüfung durch das Bundeszentralamt vom 22.12.2010 wird Bezug genommen.
32In Auswertung der Prüfungsfeststellungen erließ der Beklagte am 28.02.2011 einen Lohnsteuerhaftungsbescheid, in dem die Klägerin für die Lohnsteuer der durch den DHB an die Spieler gezahlten Vergütungen für den Zeitraum 01.01.2010 bis 31.07.2010 in Haftung genommen wurde. Gegen diesen Haftungsbescheid legte die Klägerin Einspruch ein, den der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 03.08.2012 als unbegründet zurückwies.
33Mit ihrer am 03.09.2012 erhobenen Klage wendet sich die Klägerin gegen die Haftungsinanspruchnahme.
34Sie vertritt die Auffassung, dass es sich bei den Zahlungen des DHB an die Spieler nicht um Lohnzahlungen Dritter im Sinne des § 38 Abs. 1 Satz 3 EStG handele. Sie stützt ihre Argumentation darauf, dass zum einen eine Qualifizierung der Zahlungen des DHB an die Spieler als Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nicht zutreffend sei und zum anderen auch die Voraussetzungen für eine Lohnzahlung Dritter nicht vorlägen.
35Hinsichtlich der Teilnahme an den Maßnahmen der Nationalmannschaft liege keine Weisungsgebundenheit der Spieler gegenüber der Klägerin vor. Den Spielern stehe es frei, an Maßnahmen der Nationalmannschaft teilzunehmen oder nicht. Die Spieler stünden auch in keinem „Abhängigkeitsverhältnis“ zu dem jeweiligen Verband. Der Spieler bekomme für die Tätigkeit als Nationalspieler keine feste Vergütung, habe keinen Urlaubsanspruch und erhalte keine Lohnfortzahlung im Krankheitsfall. Die Entscheidungsfreiheit des Spielers, an Maßnahmen der Nationalmannschaft teilzunehmen oder nicht, stelle den Kern der Unternehmerinitiative und damit einer selbständigen Tätigkeit der Spieler dar. Darüber hinaus trage der Spieler auch ein wesentliches Unternehmerrisiko. Er erhalte keine feste Vergütung in Abhängigkeit von der Ableistung einer bestimmten Arbeitszeit. Er trage das Vermögensrisiko für Ausfallzeiten durch Krankheit oder fehlende Nominierung. Zur Untermauerung seiner Rechtsansicht beruft sich die Klägerin auf das BFH-Urteil vom 22.02.2012 X R 14/10, BStBl II 2012, 511.
36Desweiteren fehle es auch an den Voraussetzungen für eine echte Lohnzahlung durch Dritte gem. § 38 Abs. 1 Satz 3 EStG und § 38 Abs. 4 Satz 3 EStG, denn diese setze voraus, dass dem Arbeitnehmer Vorteile durch einen Dritten eingeräumt würden, die ein Entgelt für eine Leistung seien, die der Arbeitnehmer im Rahmen seines Dienstverhältnisses zu dem Arbeitgeber erbringe. Im Streitfall erbringe aber der Spieler im Rahmen seiner Tätigkeit für den DHB keine Leistungen für die Klägerin als Arbeitgeberin. Die Spieler hätten aus ihren arbeitsvertraglichen Regelungen mit der Klägerin keinerlei Verpflichtung an Maßnahmen der Nationalmannschaft bzw. des DHB teilzunehmen. Die Klägerin habe somit keine Möglichkeit, einen Spieler zur Teilnahme an Maßnahmen der Nationalmannschaft zu zwingen. Die Teilnahme an Maßnahmen der Nationalmannschaft gehöre nicht zu den gegenseitigen Rechten und Pflichten des Arbeitsverhältnisses zwischen Spieler und Klägerin. Diese Leistung erfolge daher nicht im Rahmen des Dienstverhältnisses zu der Klägerin.
37Die Klägerin beantragt,
38den Haftungsbescheid über Lohnsteuer, Solidaritätszuschlag, evangelische und römisch katholische Kirchensteuer für 1/2010 bis 7/2010 vom 28.02.2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 03.08.2012 aufzuheben;
39hilfsweise, die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen.
40Der Beklagte beantragt,
41die Klage abzuweisen;
42hilfsweise, die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen.
43Er ist der Auffassung, die Zahlungen des DHB an die Spieler für die Einsätze im Rahmen der Nationalmannschaft stellten Lohnzahlungen Dritter im Sinne des § 38 Abs. 1 Satz 3 EStG dar. Er vertritt die Auffassung, das Abstellen der Spieler für Einsätze des DHB sei Gegenstand des Arbeitsvertrages zwischen der Klägerin und den einzelnen Spielern. Dies folge daraus, dass die wesentlichen Grundlagen dieser Arbeitsverträge auf den Satzungen und dem sonstigen Regelwerk des DHB beruhen. Der Hinweis, dass sich die gesamte sportliche Betätigung nach den Satzungen und Statuten des Verbandes zu richten habe, gehöre regelmäßig zum Inhalt solcher Arbeitsverträge. Ferner hätten die Spieler u.a. das Recht und die Verpflichtung, für Zwecke der Nationalmannschaft unter der sportlichen Leitung des Verbandes tätig zu werden. Zu den arbeitsvertraglichen Pflichten der Klägerin gehöre es, die vom Verband für Zwecke der Nationalmannschaft berufenen Spieler unter Fortzahlung der Bezüge entsprechend abzustellen. Die Verbandseinsätze seien als Bestandteile des Arbeitsverhältnisses anzusehen. Daher sei der Veranlassungszusammenhang zwischen der Vorteilsgewährung und der Arbeitsleistung der Spieler eindeutig. Die unter der Leitung des Verbandes ausgeübte nichtselbständige Tätigkeit der Spieler sei Bestandteil des mit dem Verein, der Klägerin, bestehenden Arbeitsverhältnisses. Die Spieler begründeten im Rahmen ihrer sportlichen Tätigkeit als Nationalspieler kein weiteres Arbeitsverhältnis zum dem DHB. Dementsprechend gehörten die steuerpflichtigen Zuwendungen, die der Verband für die Spieler leiste, zum Arbeitslohn aus dem mit dem Verein ‑ der Klägerin ‑ bestehenden Arbeitsverhältnis. Der Beklagte stützt seine Rechtsauffassung auf die Argumentation der bundeseinheitlichen Weisungen des Ministeriums für Finanzen des Bundes (BMF vom 24.11.2008 IV C 5 - S 2360/07/0001) und der Länder (FM NRW vom 02.12.2008 - S2360 – 4 - V B 3), an die er gebunden sei.
44Der Beklagte sieht auch die weiteren Voraussetzungen für eine Haftungsinanspruchnahme, die sachgerechte Ausübung des Erschließungs- und Auswahlermessens, als erfüllt an.
45Der Senat hat in öffentlicher Sitzung am 25.03.2015 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.
46Entscheidungsgründe
47Die Klage ist begründet.
48Der Haftungsbescheid vom 28.02.2011 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO)).
49Die Voraussetzungen für eine Haftungsinanspruchnahme gem. § 42 d Abs. 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 38 Abs. 1 Sätze 1 und 3, Abs. 3 Satz 1 EStG, § 41 a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG liegen nicht vor, denn die Zahlungen ‑ Entgelt und Reisekosten ‑ des DHB an die Spieler für die Teilnahme an Länder- und Auswahlspielen sowie an Vorbereitungslehrgängen und Trainingslagern stellen keine Lohnzahlung der Klägerin durch den DHB als Dritten dar.
50Nach § 42 d Abs. 1 Nr. 1 EStG haftet der Arbeitgeber für die Lohnsteuer, die er nach § 38 Abs. 1 Sätze 1 und 3, Abs. 3 Satz 1 EStG bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn ‑ auch soweit er durch einen Dritten gewährt wird ‑ für Rechnung des Arbeitnehmers einzubehalten und nach § 41 a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG abzuführen hat.
51Arbeitslohn als Einnahme aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG wird für eine Beschäftigung in einem Dienst- bzw. Arbeitsverhältnis geleistet. Nach ständiger Rechtsprechung, der sich der Senat anschließt (z.B. Urteile des BFH vom 17. September 1982 VI R 75/79, BFHE 137, 13, BStBl. II 1983, 39; vom 07. Dezember 1984 VI R 164/79, BFHE 142, 483, BStBl. II 1985, 164; vom 22. März 1985 VI R 170/82, BFHE 143, 544, BStBl II 1985, 529; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; vom 30. Juli 2009 VI R 54/08, BFHE 229, 346, BFH/NV 2010, 30; vom 20. Mai 2010 VI R 41/09, BFHE 239, 270, BStBl II 2010, 1022; vom 18. Oktober 2012 VI R 64/11, BStBl II 2015, 184) rechnen zum Arbeitslohn alle Güter in Geld oder Geldeswert, die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis für das Zurverfügungstellen seiner individuellen Arbeitskraft zufließen. Bezüge oder Vorteile werden „für“ eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst worden sind. Erforderlich ist nicht, dass sie eine Gegenleistung für eine konkrete (einzelne) Dienstleistung des Arbeitnehmers sind. Eine Veranlassung durch das individuelle Dienstverhältnis ist vielmehr zu bejahen, wenn die Einnahmen dem Empfänger mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis zufließen und sich die Leistung des Arbeitgebers im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist (Krüger in Schmidt, EStG, 33. Auflage, 2014, § 19 Rz. 40).
52Arbeitslohn kann (ausnahmsweise) auch bei der Zuwendung eines Dritten anzunehmen sein, wenn diese ein Entgelt "für" eine Leistung bildet, die der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll. Voraussetzung ist, dass sie sich für den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit für den Arbeitgeber darstellt und im Zusammenhang mit diesem Dienstverhältnis steht (z.B. BFH-Urteile vom 5. Juli 1996 VI R 10/96, BFHE 180, 441, BStBl II 1996, 545; vom 19. August 2004 VI R 33/97, BFHE 207, 230, BStBl II 2004, 1076; vom 10. Mai 2006 IX R 82/98, BFHE 213, 487, BStBl II 2006, 669; vom 19. Juni 2008 VI R 4/05, BFHE 222, 353, BStBl II 2008, 826; vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; vom 18. Dezember 2008 VI R 8/06, BFH/NV 2009, 382, und VI R 49/06, BFHE 224, 103, BStBl II 2009, 820; vom 20. Mai VI R 41/09, BFHE 229, 346, BStBl II 2010, 1022; Pflüger in Herrmann/Heuer/Raupach, § 19 EStG Rz 170 f.; Breinersdorfer in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 402). Arbeitslohn liegt jedoch dann nicht vor, wenn die Zuwendung wegen anderer Rechtsbeziehungen oder wegen sonstiger nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt wird (BFH-Urteile vom 22. März 1985 VI R 170/82, BFHE 143, 544, BStBl II 1985, 529; vom 24. Januar 2001 I R 100/98, BFHE 195, 102, BStBl II 2001, 509; vom 17. Juni 2009 VI R 69/06, BFHE 226, 47, BStBl II 2010, 69, m.w.N., vom 20. Mai 2010 41/09, BFHE 229, 346, BStBl II 2010, 1022; Krüger in Schmidt, EStG, 33. Auflage, 2014, § 19 Rz 72). Die Beantwortung der Frage, ob eine Zuwendung eines Dritten durch das Dienstverhältnis veranlasst ist, ist nach Würdigung aller wesentlichen Umstände des Einzelfalles zu entscheiden (BFH-Urteil vom 20. Mai 2010, BFHE 229/346, BStBl II 2010, 1022; vom 18. Oktober 2012 VI R 64/11, BFHE 239, 270, BStBl II 2015, 184).
53Unter Anwendung dieser Grundsätze und nach der gewonnenen Überzeugung des Senats stellen die sich aus Entgelten und Reisekosten zusammensetzenden Zahlungen des DHB an die Spieler keine Gegenleistung dar, die durch das Dienstverhältnis der Klägerin zu den Spielern für das Zurverfügungstellen ihrer individuellen Arbeitskraft veranlasst sind.
54Die Spieler sind gegenüber der Klägerin nicht zur Teilnahme an den Maßnahmen des DHB verpflichtet. Die jeweiligen Arbeitsverträge enthalten keine Regelung zu der Teilnahme an Länderspielen und vorbereitenden Trainingslagern. In § 6 des Arbeitsvertrages und in der Anlage I zum Arbeitsvertrag sind die vom Spieler geschuldeten Tätigkeiten hinsichtlich Art und Zeitumfang im Einzelnen benannt. Eine Tätigkeit für den DHB ist in dieser Aufstellung nicht erhalten.
55Entgegen der Auffassung des Beklagten folgt auch aus § 1 des Spielervertrages, der auf die Satzung und die Ordnungen des DHB verweist und diese Bestimmungen zur Grundlage des Arbeitsverhältnisses in der Weise macht, dass die Spieler diese Regelungen ‑ insbesondere die Spielordnung des DHB (SpO) ‑ als für sie verbindlich anerkennen, keine Verpflichtung des Spielers, an den Maßnahmen des DHB, insbesondere den Länderspielen, teilzunehmen. Eine entsprechende Verpflichtung der Spieler ist auch in diesem Regelwerk der SpO nicht normiert. Insbesondere in § 82 SpO, der das Abstellen von Spielern regelt, ist keine Verpflichtung der Spieler normiert. Sie ergibt sich auch nicht aus dem Regelungszusammenhang. Die Regelung des § 82 Abs. 4 SpO, nach der die Spieler, die Auswahlspielen oder Schulungs- bzw. Sichtungslehrgängen des einberufenden DHB fernbleiben, für die Tage der Veranstaltung in keiner Mannschaft ihres Vereins zum Einsatz kommen dürfen, begründet keine arbeitsvertragliche Verpflichtung der Spieler gegenüber der Klägerin, an Maßnahmen des DHB teilzunehmen. Diese Regelung ist vielmehr Ausfluss der Abstellverpflichtung der Klägerin gegenüber dem DHB und betrifft daher das Vertragsverhältnis zwischen DHB und Klägerin und nicht das zwischen Klägerin und Spieler. Die Regelung des § 82 Abs. 4 SpO sichert die Einhaltung der Abstellverpflichtung der Vereine gegenüber dem DHB durch entsprechende Sanktionen ab.
56Auch die in § 82 Abs. 5 SpO geregelte Möglichkeit, den Spieler im Fall einer unentschuldigten Nichtteilnahme an den Maßnahmen des DHB zu sperren, begründet keine Verpflichtung des Spielers gegenüber der Klägerin, als Arbeitgeberin, an Länderspielen oder anderen Maßnahmen teilzunehmen. § 82 Abs. 5 SpO regelt das Verhältnis zwischen DHB und Spieler und sanktioniert ein unentschuldigtes Fernbleiben. Der Begriff „unentschuldigt“ ist in der Gesamtschau des Regelwerks der SpO im Sinne von unangekündigt und unbegründet zu verstehen. Eine grundsätzliche Verpflichtung der Spieler, den Einladungen des DHB zu folgen, ergibt sich weder gegenüber der Klägerin noch gegenüber dem DHB. Fälle, in denen ein Spieler die Einladung zur Teilnahme an Länderspielen oder sonstigen Maßnahmen gegenüber dem DHB ablehnt, sind von der Regelung des § 82 Abs. 5 SpO nicht erfasst. Da eine Nichtteilnahme in diesen Fällen nicht zu einer Sperre und damit auch zu keiner Verletzung der in § 1 des Arbeitsvertrages geregelten allgemeinen Förderungs- und Sorgfaltspflicht führt, ist hieraus im Umkehrschluss auch keine arbeitsvertragliche Pflicht zur Teilnahme an den Maßnahmen des DHB enthalten.
57Der Umstand, dass die Spielervergütungen zwischen dem Spielerrat und dem DHB ohne Einschaltung der Klägerin ausgehandelt werden, spricht dafür, dass zwischen DHB und Spieler eine gesonderte von dem Dienstverhältnis mit der Klägerin getrennte Rechtsbeziehung besteht und diese Rechtsgrund für die gezahlten Entgelte ist.
58Die Einladungspraxis des DHB, die durch direkt an die Spieler gerichtete Einladungen gekennzeichnet ist, und der direkte Zahlungsweg der Vergütungen stützen die Annahme eines von dem Arbeitsverhältnis mit dem Kläger unabhängigen Veranlassungszusammenhangs weiter. Der Senat verkennt hierbei nicht, dass diese Verfahrensweise für sich allein gesehen, einen Veranlassungszusammenhang noch nicht entfallen ließe.
59Schließlich spricht auch der Umstand, dass die Teilnahme eines Spielers an Spielen der Nationalmannschaft nicht zwangsläufig im Interesse des Vereins, d.h. der Klägerin, ist, gegen einen unmittelbaren Veranlassungszusammenhang zwischen dem mit dem Spielervertrag begründeten Arbeitsverhältnis und den Zahlungen des DHB. Zwar kann der Verein durch die Zugehörigkeit eines Spielers zur Nationalmannschaft an Prestige gewinnen und unter Umständen bei einem Transfer des Spielers aufgrund dessen gestiegenen Marktwerts einen höheren Transfererlös vereinnahmen. Jedoch kann die Abwesenheit des Spielers bei Spielen für den DHB, das damit verbundene Risiko einer Verletzung des Spielers sowie die bessere Verhandlungsposition eines zur Nationalmannschaft berufenen Spielers bei der Verlängerung des Arbeitsvertrags mit dem Verein auch Nachteile für den Verein bedeuten (vgl. Urteil des FG Münster vom 10.04.2010 14 K 116/06 G, EFG 2010, 1426).
60Welcher Art die rechtliche Beziehung zwischen den einzelnen Spielern und dem DHB ist, kann der Senat ebenso offen lassen, wie die Frage, ob es sich bei den Zahlungen des DHB an die Spieler um Einkünfte aus selbständiger Arbeit oder um solche aus nichtselbständiger Arbeit handelt. In beiden Alternativen besteht keine Verpflichtung der Klägerin zum Lohnsteuerabzug.
61Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).
62Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151, 155 FGO i.V.m. § 709 ZPO.
(1)1Bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit wird die Einkommensteuer durch Abzug vom Arbeitslohn erhoben (Lohnsteuer), soweit der Arbeitslohn von einem Arbeitgeber gezahlt wird, der
- 1.
im Inland einen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, seine Geschäftsleitung, seinen Sitz, eine Betriebsstätte oder einen ständigen Vertreter im Sinne der §§ 8 bis 13 der Abgabenordnung hat (inländischer Arbeitgeber) oder - 2.
einem Dritten (Entleiher) Arbeitnehmer gewerbsmäßig zur Arbeitsleistung im Inland überlässt, ohne inländischer Arbeitgeber zu sein (ausländischer Verleiher).
(2)1Der Arbeitnehmer ist Schuldner der Lohnsteuer.2Die Lohnsteuer entsteht in dem Zeitpunkt, in dem der Arbeitslohn dem Arbeitnehmer zufließt.
(3)1Der Arbeitgeber hat die Lohnsteuer für Rechnung des Arbeitnehmers bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn einzubehalten.2Bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts hat die öffentliche Kasse, die den Arbeitslohn zahlt, die Pflichten des Arbeitgebers.3In den Fällen der nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch an die Deutsche Rentenversicherung Bund übertragenen Wertguthaben hat die Deutsche Rentenversicherung Bund bei Inanspruchnahme des Wertguthabens die Pflichten des Arbeitgebers.
(3a)1Soweit sich aus einem Dienstverhältnis oder einem früheren Dienstverhältnis tarifvertragliche Ansprüche des Arbeitnehmers auf Arbeitslohn unmittelbar gegen einen Dritten mit Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Inland richten und von diesem durch die Zahlung von Geld erfüllt werden, hat der Dritte die Pflichten des Arbeitgebers.2In anderen Fällen kann das Finanzamt zulassen, dass ein Dritter mit Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Inland die Pflichten des Arbeitgebers im eigenen Namen erfüllt.3Voraussetzung ist, dass der Dritte
- 1.
sich hierzu gegenüber dem Arbeitgeber verpflichtet hat, - 2.
den Lohn auszahlt oder er nur Arbeitgeberpflichten für von ihm vermittelte Arbeitnehmer übernimmt und - 3.
die Steuererhebung nicht beeinträchtigt wird.
(4)1Wenn der vom Arbeitgeber geschuldete Barlohn zur Deckung der Lohnsteuer nicht ausreicht, hat der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber den Fehlbetrag zur Verfügung zu stellen oder der Arbeitgeber einen entsprechenden Teil der anderen Bezüge des Arbeitnehmers zurückzubehalten.2Soweit der Arbeitnehmer seiner Verpflichtung nicht nachkommt und der Arbeitgeber den Fehlbetrag nicht durch Zurückbehaltung von anderen Bezügen des Arbeitnehmers aufbringen kann, hat der Arbeitgeber dies dem Betriebsstättenfinanzamt (§ 41a Absatz 1 Satz 1 Nummer 1) anzuzeigen.3Der Arbeitnehmer hat dem Arbeitgeber die von einem Dritten gewährten Bezüge (Absatz 1 Satz 3) am Ende des jeweiligen Lohnzahlungszeitraums anzugeben; wenn der Arbeitnehmer keine Angabe oder eine erkennbar unrichtige Angabe macht, hat der Arbeitgeber dies dem Betriebsstättenfinanzamt anzuzeigen.4Das Finanzamt hat die zu wenig erhobene Lohnsteuer vom Arbeitnehmer nachzufordern.
(1) Der Arbeitgeber haftet
- 1.
für die Lohnsteuer, die er einzubehalten und abzuführen hat, - 2.
für die Lohnsteuer, die er beim Lohnsteuer-Jahresausgleich zu Unrecht erstattet hat, - 3.
für die Einkommensteuer (Lohnsteuer), die auf Grund fehlerhafter Angaben im Lohnkonto oder in der Lohnsteuerbescheinigung verkürzt wird, - 4.
für die Lohnsteuer, die in den Fällen des § 38 Absatz 3a der Dritte zu übernehmen hat.
(2) Der Arbeitgeber haftet nicht, soweit Lohnsteuer nach § 39 Absatz 5 oder § 39a Absatz 5 nachzufordern ist und in den vom Arbeitgeber angezeigten Fällen des § 38 Absatz 4 Satz 2 und 3 und des § 41c Absatz 4.
(3)1Soweit die Haftung des Arbeitgebers reicht, sind der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer Gesamtschuldner.2Das Betriebsstättenfinanzamt kann die Steuerschuld oder Haftungsschuld nach pflichtgemäßem Ermessen gegenüber jedem Gesamtschuldner geltend machen.3Der Arbeitgeber kann auch dann in Anspruch genommen werden, wenn der Arbeitnehmer zur Einkommensteuer veranlagt wird.4Der Arbeitnehmer kann im Rahmen der Gesamtschuldnerschaft nur in Anspruch genommen werden,
- 1.
wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig vom Arbeitslohn einbehalten hat, - 2.
wenn der Arbeitnehmer weiß, dass der Arbeitgeber die einbehaltene Lohnsteuer nicht vorschriftsmäßig angemeldet hat.2Dies gilt nicht, wenn der Arbeitnehmer den Sachverhalt dem Finanzamt unverzüglich mitgeteilt hat.
(4)1Für die Inanspruchnahme des Arbeitgebers bedarf es keines Haftungsbescheids und keines Leistungsgebots, soweit der Arbeitgeber
- 1.
die einzubehaltende Lohnsteuer angemeldet hat oder - 2.
nach Abschluss einer Lohnsteuer-Außenprüfung seine Zahlungsverpflichtung schriftlich anerkennt.
(5) Von der Geltendmachung der Steuernachforderung oder Haftungsforderung ist abzusehen, wenn diese insgesamt 10 Euro nicht übersteigt.
(6)1Soweit einem Dritten (Entleiher) Arbeitnehmer im Sinne des § 1 Absatz 1 Satz 1 des Arbeitnehmerüberlassungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 3. Februar 1995 (BGBl. I S. 158), das zuletzt durch Artikel 26 des Gesetzes vom 20. Dezember 2011 (BGBl. I S. 2854) geändert worden ist, zur Arbeitsleistung überlassen werden, haftet er mit Ausnahme der Fälle, in denen eine Arbeitnehmerüberlassung nach § 1 Absatz 3 des Arbeitnehmerüberlassungsgesetzes vorliegt, neben dem Arbeitgeber.2Der Entleiher haftet nicht, wenn der Überlassung eine Erlaubnis nach § 1 des Arbeitnehmerüberlassungsgesetzes in der jeweils geltenden Fassung zugrunde liegt und soweit er nachweist, dass er den nach § 51 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe d vorgesehenen Mitwirkungspflichten nachgekommen ist.3Der Entleiher haftet ferner nicht, wenn er über das Vorliegen einer Arbeitnehmerüberlassung ohne Verschulden irrte.4Die Haftung beschränkt sich auf die Lohnsteuer für die Zeit, für die ihm der Arbeitnehmer überlassen worden ist.5Soweit die Haftung des Entleihers reicht, sind der Arbeitgeber, der Entleiher und der Arbeitnehmer Gesamtschuldner.6Der Entleiher darf auf Zahlung nur in Anspruch genommen werden, soweit die Vollstreckung in das inländische bewegliche Vermögen des Arbeitgebers fehlgeschlagen ist oder keinen Erfolg verspricht; § 219 Satz 2 der Abgabenordnung ist entsprechend anzuwenden.7Ist durch die Umstände der Arbeitnehmerüberlassung die Lohnsteuer schwer zu ermitteln, so ist die Haftungsschuld mit 15 Prozent des zwischen Verleiher und Entleiher vereinbarten Entgelts ohne Umsatzsteuer anzunehmen, solange der Entleiher nicht glaubhaft macht, dass die Lohnsteuer, für die er haftet, niedriger ist.8Die Absätze 1 bis 5 sind entsprechend anzuwenden.9Die Zuständigkeit des Finanzamts richtet sich nach dem Ort der Betriebsstätte des Verleihers.
(7) Soweit der Entleiher Arbeitgeber ist, haftet der Verleiher wie ein Entleiher nach Absatz 6.
(8)1Das Finanzamt kann hinsichtlich der Lohnsteuer der Leiharbeitnehmer anordnen, dass der Entleiher einen bestimmten Teil des mit dem Verleiher vereinbarten Entgelts einzubehalten und abzuführen hat, wenn dies zur Sicherung des Steueranspruchs notwendig ist; Absatz 6 Satz 4 ist anzuwenden.2Der Verwaltungsakt kann auch mündlich erlassen werden.3Die Höhe des einzubehaltenden und abzuführenden Teils des Entgelts bedarf keiner Begründung, wenn der in Absatz 6 Satz 7 genannte Prozentsatz nicht überschritten wird.
(9)1Der Arbeitgeber haftet auch dann, wenn ein Dritter nach § 38 Absatz 3a dessen Pflichten trägt.2In diesen Fällen haftet der Dritte neben dem Arbeitgeber.3Soweit die Haftung des Dritten reicht, sind der Arbeitgeber, der Dritte und der Arbeitnehmer Gesamtschuldner.4Absatz 3 Satz 2 bis 4 ist anzuwenden; Absatz 4 gilt auch für die Inanspruchnahme des Dritten.5Im Fall des § 38 Absatz 3a Satz 2 beschränkt sich die Haftung des Dritten auf die Lohnsteuer, die für die Zeit zu erheben ist, für die er sich gegenüber dem Arbeitgeber zur Vornahme des Lohnsteuerabzugs verpflichtet hat; der maßgebende Zeitraum endet nicht, bevor der Dritte seinem Betriebsstättenfinanzamt die Beendigung seiner Verpflichtung gegenüber dem Arbeitgeber angezeigt hat.6In den Fällen des § 38 Absatz 3a Satz 7 ist als Haftungsschuld der Betrag zu ermitteln, um den die Lohnsteuer, die für den gesamten Arbeitslohn des Lohnzahlungszeitraums zu berechnen und einzubehalten ist, die insgesamt tatsächlich einbehaltene Lohnsteuer übersteigt.7Betrifft die Haftungsschuld mehrere Arbeitgeber, so ist sie bei fehlerhafter Lohnsteuerberechnung nach dem Verhältnis der Arbeitslöhne und für nachträglich zu erfassende Arbeitslohnbeträge nach dem Verhältnis dieser Beträge auf die Arbeitgeber aufzuteilen.8In den Fällen des § 38 Absatz 3a ist das Betriebsstättenfinanzamt des Dritten für die Geltendmachung der Steuer- oder Haftungsschuld zuständig.
(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.
(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.
(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof
- 1.
in der Sache selbst entscheiden oder - 2.
das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.
(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.
(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.
(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.
(1) Die Revision ist bei dem Bundesfinanzhof innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils schriftlich einzulegen. Die Revision muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Eine Ausfertigung oder Abschrift des Urteils soll beigefügt werden, sofern dies nicht schon nach § 116 Abs. 2 Satz 3 geschehen ist. Satz 3 gilt nicht im Falle der elektronischen Revisionseinlegung.
(2) Die Revision ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen; im Fall des § 116 Abs. 7 beträgt die Begründungsfrist für den Beschwerdeführer einen Monat nach Zustellung des Beschlusses über die Zulassung der Revision. Die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. Die Frist kann auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag von dem Vorsitzenden verlängert werden.
(3) Die Begründung muss enthalten:
- 1.
die Erklärung, inwieweit das Urteil angefochten und dessen Aufhebung beantragt wird (Revisionsanträge); - 2.
die Angabe der Revisionsgründe, und zwar - a)
die bestimmte Bezeichnung der Umstände, aus denen sich die Rechtsverletzung ergibt; - b)
soweit die Revision darauf gestützt wird, dass das Gesetz in Bezug auf das Verfahren verletzt sei, die Bezeichnung der Tatsachen, die den Mangel ergeben.
(1)1Bei Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit wird die Einkommensteuer durch Abzug vom Arbeitslohn erhoben (Lohnsteuer), soweit der Arbeitslohn von einem Arbeitgeber gezahlt wird, der
- 1.
im Inland einen Wohnsitz, seinen gewöhnlichen Aufenthalt, seine Geschäftsleitung, seinen Sitz, eine Betriebsstätte oder einen ständigen Vertreter im Sinne der §§ 8 bis 13 der Abgabenordnung hat (inländischer Arbeitgeber) oder - 2.
einem Dritten (Entleiher) Arbeitnehmer gewerbsmäßig zur Arbeitsleistung im Inland überlässt, ohne inländischer Arbeitgeber zu sein (ausländischer Verleiher).
(2)1Der Arbeitnehmer ist Schuldner der Lohnsteuer.2Die Lohnsteuer entsteht in dem Zeitpunkt, in dem der Arbeitslohn dem Arbeitnehmer zufließt.
(3)1Der Arbeitgeber hat die Lohnsteuer für Rechnung des Arbeitnehmers bei jeder Lohnzahlung vom Arbeitslohn einzubehalten.2Bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts hat die öffentliche Kasse, die den Arbeitslohn zahlt, die Pflichten des Arbeitgebers.3In den Fällen der nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch an die Deutsche Rentenversicherung Bund übertragenen Wertguthaben hat die Deutsche Rentenversicherung Bund bei Inanspruchnahme des Wertguthabens die Pflichten des Arbeitgebers.
(3a)1Soweit sich aus einem Dienstverhältnis oder einem früheren Dienstverhältnis tarifvertragliche Ansprüche des Arbeitnehmers auf Arbeitslohn unmittelbar gegen einen Dritten mit Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Inland richten und von diesem durch die Zahlung von Geld erfüllt werden, hat der Dritte die Pflichten des Arbeitgebers.2In anderen Fällen kann das Finanzamt zulassen, dass ein Dritter mit Wohnsitz, Geschäftsleitung oder Sitz im Inland die Pflichten des Arbeitgebers im eigenen Namen erfüllt.3Voraussetzung ist, dass der Dritte
- 1.
sich hierzu gegenüber dem Arbeitgeber verpflichtet hat, - 2.
den Lohn auszahlt oder er nur Arbeitgeberpflichten für von ihm vermittelte Arbeitnehmer übernimmt und - 3.
die Steuererhebung nicht beeinträchtigt wird.
(4)1Wenn der vom Arbeitgeber geschuldete Barlohn zur Deckung der Lohnsteuer nicht ausreicht, hat der Arbeitnehmer dem Arbeitgeber den Fehlbetrag zur Verfügung zu stellen oder der Arbeitgeber einen entsprechenden Teil der anderen Bezüge des Arbeitnehmers zurückzubehalten.2Soweit der Arbeitnehmer seiner Verpflichtung nicht nachkommt und der Arbeitgeber den Fehlbetrag nicht durch Zurückbehaltung von anderen Bezügen des Arbeitnehmers aufbringen kann, hat der Arbeitgeber dies dem Betriebsstättenfinanzamt (§ 41a Absatz 1 Satz 1 Nummer 1) anzuzeigen.3Der Arbeitnehmer hat dem Arbeitgeber die von einem Dritten gewährten Bezüge (Absatz 1 Satz 3) am Ende des jeweiligen Lohnzahlungszeitraums anzugeben; wenn der Arbeitnehmer keine Angabe oder eine erkennbar unrichtige Angabe macht, hat der Arbeitgeber dies dem Betriebsstättenfinanzamt anzuzeigen.4Das Finanzamt hat die zu wenig erhobene Lohnsteuer vom Arbeitnehmer nachzufordern.
(1) Die Revision ist bei dem Bundesfinanzhof innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils schriftlich einzulegen. Die Revision muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Eine Ausfertigung oder Abschrift des Urteils soll beigefügt werden, sofern dies nicht schon nach § 116 Abs. 2 Satz 3 geschehen ist. Satz 3 gilt nicht im Falle der elektronischen Revisionseinlegung.
(2) Die Revision ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen; im Fall des § 116 Abs. 7 beträgt die Begründungsfrist für den Beschwerdeführer einen Monat nach Zustellung des Beschlusses über die Zulassung der Revision. Die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. Die Frist kann auf einen vor ihrem Ablauf gestellten Antrag von dem Vorsitzenden verlängert werden.
(3) Die Begründung muss enthalten:
- 1.
die Erklärung, inwieweit das Urteil angefochten und dessen Aufhebung beantragt wird (Revisionsanträge); - 2.
die Angabe der Revisionsgründe, und zwar - a)
die bestimmte Bezeichnung der Umstände, aus denen sich die Rechtsverletzung ergibt; - b)
soweit die Revision darauf gestützt wird, dass das Gesetz in Bezug auf das Verfahren verletzt sei, die Bezeichnung der Tatsachen, die den Mangel ergeben.
(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.
(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.
(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.
(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.
(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.