Die Kläger wenden sich gegen die Rücknahme einer Bescheinigung für Steuervergünstigungen bei Gebäuden in städtebaulichen Sanierungs- und Entwicklungsgebieten nach § 7 h Abs. 2 EStG.

Der Kläger Ziffer 1 erwarb mit Kaufvertrag vom 15.01.1986 das Grundstück S.-gasse in B., das sich innerhalb des förmlich ausgewiesenen Sanierungsgebiets „Stadtkern“ befindet. Am 27.10.1994 erteilte das zuständige Baurechtsamt beim Landratsamt L. eine Baugenehmigung zur Errichtung eines Wohnhauses mit sechs Wohneinheiten. Am 22.12.1994 schlossen die Beklagte und der Kläger Ziffer 1 eine Vereinbarung über die Durchführung von Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen für dieses Wohnhaus nach § 177 BauGB. In der Vorbemerkung des Vertrages heißt es:

Das auf dem Grundstück stehende Wohnhaus soll nach dem Stand der Planung erhalten bleiben und im Rahmen der Sanierung in Stand gesetzt und modernisiert werden. Die vorliegenden Untersuchungen, die der Kommune und dem Eigentümer bekannt sind, haben ergeben, dass das Gebäude Missstände und Mängel i.S.d. § 177 Abs. 2 und 3 BauGB aufweist. Diese sollen durch die angestrebten Modernisierungs- und Instandsetzungsarbeiten behoben und die im Gebäude enthaltenen Räumlichkeiten so hergerichtet werden, dass die allgemeinen Anforderungen an gesunde Wohnverhältnisse und an die Sicherheit der im Gebäude wohnenden bzw. arbeitenden Menschen erfüllt werden.

Der Vertrag selbst regelte dann den Umfang der Modernisierungs- und Instandsetzungsarbeiten auf Grundlage der bereits erteilten Baugenehmigung, die Kostentragung, die Möglichkeit von Änderungen in der Durchführung, Auskunfts- und Anzeigepflichten sowie etwaige Kündigungsrechte. Die Möglichkeit späterer Steuervergünstigungen oder etwa eine Verpflichtung der Beklagten zur Erteilung einer entsprechenden Bescheinigung enthielt der Vertrag nicht.

Durch Wohnungseigentumsvertrag vom 16.06.1995 wurde das Grundstück in sechs Wohnungs- bzw. Teileigentumseinheiten aufgeteilt. Zugleich erwarben der Kläger Ziffer 2 und der Kläger Ziffer 3 jeweils eine Eigentumseinheit. Die Fertigstellung des Gebäudes erfolgte am 15.12.1996.

Die Beklagte erteilte den Klägern am 18.09.1997 eine Bescheinigung nach § 7 h EStG. Darin wurde unter anderem bescheinigt, dass die Eigentümer Aufwendungen von insgesamt 1.007.007,63 DM i.S.d. § 7 h Abs. 1 S. 1 und 2 EStG nachgewiesen hätten. In der für das Jahr 1996 eingereichten Steuererklärung zur Feststellung von Besteuerungsgrundlagen beantragten die Kläger als Beteiligte der Bauherrengemeinschaft für die Herstellungskosten des Gebäudes die erhöhten Absetzungen nach § 7 h EStG in Höhe von 10 %. Im Feststellungsbescheid 1996 wurde lediglich die degressive AfA nach § 7 Abs. 5 EStG in Höhe von 7 % bzw. 5 % berücksichtigt, da die Baumaßnahmen nach Auffassung des zuständigen Finanzamts B. zur Errichtung eines in bautechnischer Hinsicht neuen Gebäudes geführt hätten. Hiergegen legten die Kläger Rechtsmittel im Finanzverwaltungsverfahren ein.

Im Zuge dessen bat das Finanzamt B. die Beklagte mit Schreiben vom 02.07.1999, die Bescheinigung vom 18.09.1997 zurückzunehmen, da im vorliegenden Falle die Voraussetzungen einer Modernisierung bzw. Instandsetzung nach § 177 BauGB nicht vorlägen. Dies lehnte die Beklagte mit Schreiben vom 11.08.1999 ab und berief sich dabei auf eine Entscheidung des OVG Lüneburg. Die Finanzverwaltung leitete daraufhin ein Remonstrationsverfahren ein, in dessen Verlauf das Regierungspräsidium Stuttgart das Landratsamt L. mit Schreiben vom 11.12.2000 um weitere Veranlassung im Rahmen der Kommunalaufsicht aufforderte. Das Landratsamt L. erörterte die Angelegenheit am 25.04.2001 mit dem ersten Beigeordneten der Beklagten und erläuterte dabei die Rechtsauffassung der Finanzverwaltung. Mit Bescheid vom 15.04.2002 nahm die Beklagte daraufhin die Bescheinigung zurück.

Gegen diesen Bescheid legten die Kläger fristgerecht Widerspruch ein, der durch Widerspruchsbescheid des Landratsamts L. vom 07.04.2003 zurückgewiesen wurde. Dagegen richtet sich die am 08.05.2003 beim Verwaltungsgericht Stuttgart eingegangene Klage.

Zur Begründung machen die Kläger zunächst in tatsächlicher Hinsicht geltend, dass in dem Rücknahmebescheid unzutreffend angenommen worden sei, dass die tragenden Teile des Gebäudes von ihnen abgetragen worden seien. Vielmehr ergebe sich aus einem Schreiben des Landratsamts vom 30.08.1991, dass bereits im Jahr 1990 die nordöstliche Giebelwand und ein Teil des Daches eingestürzt seien. Ein Gutachter für die Sanierung historischer Bauten habe das Objekt im Jahr 1992 untersucht und erhebliche Schädigungen in den Holzteilen festgestellt. Die Kosten für deren Sanierung seien von dem Gutachter mit ca. 466.657,01 DM festgestellt worden. Aus Kostengründen seien deshalb die beschädigten Holzteile einschließlich der über dem Erdgeschoss liegenden Balkendecke weitgehend abgetragen worden. Zu dieser Zeit habe noch der Ostgiebel gestanden und im Obergeschoss ungefähr ein Drittel der Außenwand und die Innenwände im östlichen Drittel des Gebäudes. Vom Gutachter sei damals des Weiteren festgestellt worden, dass der Ostgiebel durch eine neu zu erstellende, tragfähige Giebelwand geschützt werden müsse. Bei den restlichen (später entfernten) Fachwerk-Innenwänden habe es sich um keine tragfähigen Wände gehandelt. Bei der (in den Bescheiden angesprochenen) Baubesichtigung am 10.04.1995 durch den Betriebsprüfer der Finanzverwaltung sei auch festgestellt worden, dass die Außenwände im Erdgeschoss aus Mauerwerk bestünden und noch vollständig gestanden hätten und dass auf der nördlichen Seite des Gebäudes ein Teil des Mauerwerks, ungefähr die Hälfte, aus der alten Stadtmauer bestanden habe. Über dem Erdgeschoss sei eine tragfähige betonierte Geschossdecke eingezogen worden, auf der der Ostgiebel und die südliche Außenwand und die Innenwände im östlichen Drittel des Gebäudes schon damals gestanden hätten.

Es werde dagegen bestritten, dass der Betriebsprüfer dem Kläger Ziffer 1 schon damals mitgeteilt hätte, dass eine erhöhte AfA nach § 7 h EStG nicht gewährt werden könne. Eine verbindliche Erklärung des Finanzamts sei jedenfalls zu diesem Zeitpunkt nicht erfolgt. Der Kläger Ziffer 1 habe parallel in dem Finanzverwaltungsverfahren Rechtsmittel eingelegt. Ein Rechtsstreit vor dem Finanzgericht Baden-Württemberg, Außensenat Stuttgart (8 K 121/99) sei bis zur Entscheidung über den Widerspruch zum Remonstrationsverfahren ausgesetzt gewesen. Die Finanzverwaltung habe das Remonstrationsverfahren eingeleitet, in dessen Verlauf sich drei Ministerien des Landes, nämlich das Innen-, das Wirtschafts- und das Finanzministerium, anschließend das Regierungspräsidium Stuttgart als Bündelungsbehörde und schließlich das Landratsamt L. mit der Sache befasst hätten. Die Kläger seien bei der Besprechung des Landratsamts mit dem ersten Beigeordneten der Beklagten am 25.04.2001 nicht zugegen gewesen. Der Inhalt müsse deshalb rein vorsorglich bestritten werden. Es dränge sich jedoch der Verdacht auf, dass die Kommunalaufsicht nicht sachgerecht und somit rechtswidrig ausgeübt worden sei. Die Beklagte habe die Bescheinigung dann zwar zurückgenommen. Es sei jedoch evident, dass die Jahresfrist für die „Einleitung eines Remonstrationsverfahrens durch die Finanzverwaltung“ nicht eingehalten worden sei.

Es sei auch nicht zulässig, dass die Finanzverwaltung hier die Rücknahme erzwungen habe. Nach der obergerichtlichen Finanzrechtsprechung sei nämlich die Beurteilung darüber, ob ein Fall einer steuerbegünstigten Sanierung vorliege, allein von den Verwaltungsbehörden und später im Verwaltungsrechtsweg zu prüfen. Soweit das Finanzministerium in seinem Schreiben vom 24.02.2000 im Rahmen des Remonstrationsverfahrens ausgeführt habe, dass bei der Auslegung der Begriffe „Modernisierung“ und „Instandsetzung“ zu beachten sei, dass erhebliche bauliche Änderungen an einem Gebäude, wie insbesondere dessen Ausbau, Umbau oder Erweiterung oder dessen Abbruch und Neuerrichtung weder eine Instandsetzung noch eine Modernisierung i.S.d. § 177 BauGB darstelle, so könne dem nicht gefolgt werden. Das Finanzministerium habe verkannt, dass auf den tatsächlichen Zustand des Gebäudes zum Zeitpunkt des Abschlusses des Modernisierungs- und Instandsetzungsvertrages abzustellen sei. Die zum Zeitpunkt des Abschlusses der Vereinbarung bestehende bauliche Anlage sei in ihrer Bausubstanz jedenfalls im Wesentlichen erhalten geblieben.

Wenn das Finanzministerium in diesem Zusammenhang ausführe, es sei unerheblich, ob die Eingriffe in die bestehende Bausubstanz aus bautechnischen, statischen, ordnungsrechtlichen, wirtschaftlichen oder sonstigen Gründen vorgenommen worden seien, so könne dem nicht gefolgt werden. Begünstigte Baumaßnahmen seien nach § 7 h Abs. 1 S. 1 EStG Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen i.S.d. § 177 BauGB. Diese Norm unterscheide zwischen Missständen und Mängeln an einer bestimmten baulichen Anlage. Missstände seien durch Modernisierung zu beseitigen; sie lägen insbesondere vor, wenn das Gebäude nicht den allgemeinen Anforderungen an gesunde Wohn- und Arbeitsverhältnisse entspreche. Dass ein mehr als 400 Jahre altes Gebäude diesen Anforderungen nicht entsprochen habe - es fehlten jegliche Sanitäreinrichtungen, insbesondere WC und Bäder - sei offenkundig und werde im Übrigen auch nicht vom Finanzministerium in Frage gestellt.

Demgegenüber gehe das Finanzministerium überhaupt nicht darauf ein, dass bei dem aus der Zeit vor 1590 stammenden Fachwerkhaus im Jahr 1990 die nordöstliche Giebelwand und ein Teil des Daches eingestürzt seien. Ebenso werde ignoriert, dass es kein Gebäude mit dem Gepräge eines Neubaues gebe, in das eine mehr als 400 Jahre alte Stadtmauer im Bereich des Erdgeschosses und teilweise auch noch des ersten Obergeschosses integriert sei. Die im EG-Grundriss des genehmigten Baugesuches schwarz dargestellten Mauern einschließlich des Gewölbekellers des Kellerhalses und des Kellertorbogens und eines aus der Bauzeit des Hauses stammenden hölzernen Pfeilers seien ebenso wie die im OG-Grundriss dargestellten Wände einschließlich ihrer Ausfachungen und Bemalungen wie auch die im ersten EG-Grundriss schwarz dargestellten Wände einschließlich ihrer Ausfachungen und Bemalungen sowie der im Baugesuch irrtümlich nicht dargestellte Zwei-Drittel-Rest des Ostgiebels erhalten geblieben. Die Dachkonstruktion habe zum größten Teil aus Dachbalken bestanden, die an den Enden morsch und faul gewesen seien und deshalb aus Gründen der Tragfähigkeit der Dachkonstruktion zwingend hätten erneuert werden müssen. Gegenständlich hätten die Kläger ein aus der Zeit vor 1590 stammendes Fachwerkhaus aufgrund einer Vereinbarung mit der Beklagten modernisiert und instandgesetzt, wobei all die Teile des Gebäudes, die unter bautechnischen und baurechtlichen Aspekten zu erhalten gewesen seien, erhalten geblieben seien und nur dort durch neue Teile ersetzt worden seien, wo dies aus Modernisierungs- und Instandhaltungszwecken zwingend erforderlich gewesen sei. Vorsorglich werde auch darauf hingewiesen, dass das Landesdenkmalamt Baden-Württemberg mit Schreiben vom 10.06.1995 mitgeteilt habe, dass die dort näher bezeichneten Teile des Gebäudes, die sämtlich erhalten geblieben seien, ein Kulturdenkmal nach § 2 Denkmalschutzgesetz darstellen würden.

Der Rücknahmebescheid sei aber auch deshalb rechtswidrig, weil er verspätet erfolgt sei. Erhalte die Behörde von Tatsachen Kenntnis, welche die Rücknahme rechtfertigten, so sei nur innerhalb eines Jahres seit dem Zeitpunkt der Kenntnisnahme eine Rücknahme zulässig. Kenntnis der vom Finanzamt bzw. der Finanzverwaltung behaupteten Rechtswidrigkeit des Verwaltungsakts habe die Beklagte aber bereits im August 1999 erhalten. Zu diesem Zeitpunkt habe das Finanzamt B. der Beklagten mitgeteilt, dass es das Remonstrationsverfahren eingeleitet habe.

Hilfsweise werde beantragt, dass die Beklagte verpflichtet sei, den Klägern den erlittenen Vermögensnachteil aufgrund Vertrauensschutzes zu erstatten. Im vorliegenden Fall hätten die Kläger Baukosten für die Modernisierung und Instandsetzung in Höhe von etwa 1.000.000,00 DM aufgewendet. Diese Aufwendungen hätten sie nicht erbracht, wenn sie davon ausgegangen wären, dass die Beklagte eines fernen Tages nicht mehr zur Erfüllung des öffentlich-rechtlichen Vertrages vom 22.12.1994 stehe und die von ihr selbst erstellte Bescheinigung vom 18.09.1997 zurücknehme. Im Vertrauen auf die Rechtswirksamkeit hätten die Kläger Kosten für Modernisierung und Instandsetzung investiert, die um ca. 30 % höher gelegen hätten als die Kosten für die Erstellung eines Neubaus. Bei der Erstellung eines Neubaus hätte sich die Bauzeit zudem um etwa 6 Monate verkürzt, d. h. die Investitionen der Kläger hätten sich bereits früher rentiert. Ein entsprechender Antrag auf Ausgleich des Vermögensnachteils im Falle einer Rücknahme sei von den Klägern bei der Beklagten auch bereits mit Schreiben vom 13.05.2002 beantragt worden.

Die Kläger beantragen,

den Bescheid der Beklagten vom 15.04.2002 in der Gestalt des Widerspruchsbescheids des Landratsamts L. vom 07.04.2003 aufzuheben.

Hilfsweise, die Beklagte zu verpflichten, den Klägern den Vermögensnachteil auszugleichen, den sie dadurch erleiden, dass sie auf den Bestand der Bescheinigung der Beklagten vom 18.09.1997 i.V.m. der Vereinbarung zwischen der Beklagten und dem Kläger Ziffer 1 vom 22.12.1994 vertraut haben.

Die Beklagte ist der Klage entgegengetreten und beantragt,

die Klage abzuweisen.

Sie verteidigt die Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide und führt zum Tatsächlichen ergänzend aus: Unmittelbar nach Abschluss des Modernisierungsvertrages habe der Kläger Ziffer 1 Bemühungen unternommen, um bereits vor Beginn der Bauarbeiten sicherzustellen, dass mit den geplanten Investitionen die erhofften steuerlichen Vorteile nach § 7 h EStG verbunden sein würden. So gehe aus einem Schreiben der Firma W. an die Beklagte vom 22.12.1994 hervor, dass der Kläger zusammen mit seinem Steuerberater nach Vertragsunterzeichnung noch klären wolle, inwieweit das Finanzamt die vorliegende Maßnahme als Modernisierungsmaßnahme anerkennen würde. Am 20.02.1995 habe die Steuerberaterin des Klägers Ziffer. 1 an das Finanzamt B. geschrieben und um eine Bestätigung gebeten, dass für die im Modernisierungsvertrag anvisierten Herstellungskosten eine zehnprozentige Abschreibung gemäß § 7 h EStG möglich sei. Die Steuerberaterin habe diese Angelegenheit dann am 20.03.1995 im Finanzamt B. erörtert. Mit Schreiben vom 21.03.1995 habe das Finanzamt B. die Erteilung einer verbindlichen Auskunft abgelehnt. Der Kläger Ziffer 1 habe daraufhin den örtlichen Bundestagsabgeordneten eingeschaltet. Dieser habe dem Kläger Ziffer 1 mit Schreiben vom 03.04.1995 mitgeteilt, dass zur Erlangung der gewünschten Steuervorteile nach einem Telefonat mit dem Finanzamt allein der Weg einer gerichtlichen Auseinandersetzung offen stehe. Mit Schreiben vom 03.04.1995 habe der Kläger Ziffer 1 der Beklagten gegenüber eingeräumt, dass es mit dem Finanzamt Schwierigkeiten gebe und habe um Hilfe gebeten, um dort die Voraussetzung für die Steuervergünstigungen zu schaffen.

In rechtlicher Hinsicht vertritt die Beklagte die Auffassung, dass die Bescheinigung rechtswidrig sei und auch die Rücknahmevoraussetzungen vorlägen. Die Bescheinigung sei deshalb rechtswidrig, weil die Aufwendungen der Kläger für das Grundstück S.-gasse nicht als Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen anzusehen seien, wie es § 7 h EStG erfordere, sondern sie dieses im Rechtssinne neu aufgebaut hätten. Die Begriffe Modernisierung oder Instandsetzung seien nämlich so zu interpretieren, dass ein Mindestmaß an Bausubstanz erhalten bleiben müsse. Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts sei der Unterschied zwischen Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen sowie dem grundlegenden Um- und Neubau eines Gebäudes mehrfach anerkannt. Eine Modernisierung i.S.d. § 177 BauGB schließe danach nur Maßnahmen zur Beseitigung von Missständen ein, die den ursprünglichen Gebrauch des Gebäudes wiederherstellten. Baumaßnahmen, die der Herstellung einer intensiveren baulichen Nutzung dienten als ursprünglich vorgesehen, fielen nicht unter den Begriff der Modernisierung und Instandsetzung. Die Neuerrichtung oder wesentliche bauliche Veränderung eines Gebäudes sei auch nicht als Maßnahme anzusehen, die gemäß § 7 h Abs. 1 S. 2 EStG der Erhaltung, Erneuerung und funktionsgerechten Verwendung eines Gebäudes i.S.d. Satz 1 diene. Das Bundesverwaltungsgericht habe hierzu festgestellt, dass der Begriff der Erneuerung des Gebäudes nicht dessen Abbruch und Neubau erfasse. Die von den Klägern durchgeführten baulichen Veränderungen auf dem Grundstück S.-gasse seien aber gerade als Neuherstellung anzusehen.

Die rechtswidrige Bescheinigung habe auch in rechtmäßiger Weise zurückgenommen werden können. Eine Berufung auf Vertrauensschutz setze grundsätzlich voraus, dass der Begünstigte tatsächlich auf den Fortbestand des Verwaltungsakts vertraut habe, und dieses Vertrauen als schutzwürdig anzusehen sei. Beide Voraussetzungen lägen hier nicht vor. Das Vertrauen der Kläger in den Fortbestand der Bescheinigung sei bereits deshalb nicht schutzwürdig, weil sie nach dem Erlass der Bescheinigung im September 1997 keine Dispositionen im Vertrauen auf die hierdurch erlangte Rechtsposition mehr vorgenommen hätten. Sämtliche Investitionen der Kläger seien bereits in den Jahren 1995 und 1996 erfolgt. Das Vertrauen sei auch deshalb nicht schutzwürdig, weil den Klägern lange vor Erlass der Bescheinigung durch die Beklagte im September 1997 bekannt gewesen sei, dass nach Auffassung des Finanzamts B. die Voraussetzungen für die Erteilung einer Bescheinigung nach § 7 h EStG nicht vorgelegen hätten. Denn bereits bei der Baustellenbesichtigung durch den Betriebsprüfer des Finanzamts am 20.04.1995 habe dieser dem Kläger Ziffer 1 mitgeteilt, dass eine erhöhte AfA nach § 7 EStG nicht gewährt werden könne. Aus dem Gesamtablauf sei ersichtlich, dass zumindest grob fahrlässige Unkenntnis vorgelegen habe. Außerdem überwiege das öffentliche Interesse an der Rücknahme hier die schutzwürdigen Interessen der Kläger. Schließlich sei auch die Rücknahmefrist des § 48 Abs. 4 LVwVfG eingehalten. Eine die Frist auslösende Kenntnis der Behörde setze voraus, dass die Behörde nicht nur die nackte Tatsachenkenntnis allein gehabt habe, sondern auch die fehlerhafte Rechtsanwendung im Hinblick auf die ihr bekannt gewordenen oder von Anfang an bekannten Tatsachen erkannt habe. So müsse sich eine Behörde der Rechtswidrigkeit des betroffenen Verwaltungsaktes und der Notwendigkeit, wegen dieser Rechtswidrigkeit über eine mögliche Rücknahme zu entscheiden, bewusst gewesen sein. Dieses Bewusstsein habe die Beklagte erst anlässlich der Besprechung mit dem Landratsamt am 25.04.2001 erhalten.

In der mündlichen Verhandlung vom 10.03.2004 hat der Kläger Ziffer 2 als baubetreuender Architekt auf Frage des Gerichts angegeben, dass eine statische Neuberechnung wie bei jedem Umbau erforderlich gewesen sei. Der Erste Beigeordnete der Beklagten hat auf Frage des Gerichts angegeben, dass auf Seiten der Stadt erstmals anlässlich der Besprechung im April 2001, an der er für die Beklagte teilgenommen habe, erkannt worden sei, dass die Bescheinigung nach § 7h EStG rechtswidrig erteilt worden sei und zurückgenommen werden müsse. Die Kläger haben in der mündlichen Verhandlung zum Beweis einer Kenntnis der Beklagten von der Rechtswidrigkeit bereits im Mai/Juni 2000 hilfsweise die Beiziehung der Akten des Remonstrations- bzw. Kommunalaufsichtsverfahrens beantragt.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die vorgelegten Schriftsätze und die beigezogenen Behördenakten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

Die Klagen sind zulässig.

Der Verwaltungsrechtsweg ist gemäß § 40 Abs. 1 Satz 1 VwGO gegeben, denn es handelt sich bei der Klage gegen die Rücknahme einer Bescheinigung nach § 7 EStG um eine öffentlich-rechtliche Streitigkeit nicht verfassungsrechtlicher Art, die nicht durch Bundesgesetz einem anderen Gericht ausdrücklich zugewiesen ist. Die Bescheinigung nach § 7 h Abs. 3 EStG ist ein sogenannter Grundlagenbescheid, an den die Finanzbehörden gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO im Rahmen des gesetzlich vorgegebenen Umfangs gebunden sind. Für die Ausstellung und damit auch für die Rücknahme dieser Bescheinigung ist gemäß § 7 h Abs. 2 EStG die Gemeinde zuständig. Für Streitigkeiten über die Rechtmäßigkeit dieser Bescheinigung ist der Verwaltungsrechtsweg zu beschreiten (vgl. BFH, Urt. vom 21.08.2001, Az. IX R 20/99 - -).

Die Klagen sind jedoch unbegründet. Der angefochtene Rücknahmebescheid vom 15.04.2002 in der Gestalt des Widerspruchsbescheids des Landratsamts L. vom 7.04.2003 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO). Denn die ursprüngliche Erteilung einer Bescheinigung im Sinne des § 7 h Abs. 2 EStG vom 18.08.1997 ist rechtswidrig gewesen (1.) und die Rücknahmevoraussetzungen des § 48 Abs. 2 LVwVfG haben vorgelegen (2.).

1. Die durch Bescheid der Beklagten vom 18.09.1997 erteilte Bescheinigung für nachgewiesene Aufwendungen in Höhe von DM 1.007.007,63 i.S. des § 7 h Abs. 1 EStG war von Anfang an rechtswidrig, denn bei den von den Klägern vorgenommenen Baumaßnahmen handelt es sich weder um Modernisierungs- oder Instandsetzungsmaßnahmen im Sinne des § 177 Abs. 1 BauGB i.V.m. § 7 h Abs. 1 Satz 1 EStG (a), noch haben sie Maßnahmen getroffen, die der Erhaltung, Erneuerung und funktionsgerechten Verwendung eines Gebäudes im Sinne des § 7 h Abs. 1 Satz 2 EStG dienen, welches wegen seiner geschichtlichen, künstlerischen oder städtebaulichen Bedeutung erhalten bleiben soll und zu deren Durchführung er sich neben bestimmten Modernisierungsmaßnahmen gegenüber der Gemeinde verpflichtet hätte (b). Schließlich ergibt sich auch nicht unmittelbar aus der zwischen dem Kläger Ziffer 1 und der Beklagten abgeschlossenen Sanierungsvereinbarung vom 22.12.1994 ein Anspruch auf Erteilung der Bescheinigung (c).

a) Modernisierungs- oder Instandsetzungsmaßnahmen nach § 177 Abs. 1 BauGB sind - wie es die Vorschrift selbst definiert - solche Maßnahmen, die der Beseitigung oder Behebung von Missständen oder Mängeln einer baulichen Anlage bezüglich ihrer inneren oder äußeren Beschaffenheit dienen, wobei die Missstände in Absatz 2 und die Mängel in Absatz 3 näher definiert werden. Nach § 177 Abs. 2 BauGB liegen Missstände insbesondere vor, wenn die bauliche Anlage nicht den allgemeinen Anforderungen an gesunde Wohn- und Arbeitsverhältnisse entspricht, während nach Absatz 3 der Vorschrift Mängel insbesondere vorliegen, wenn durch Abnutzung, Alterung, Witterungseinflüsse oder Einwirkung Dritter

1. die bestimmungsgemäße Nutzung der baulichen Anlage nicht nur unerheblich beeinträchtigt wird,

2. die bauliche Anlage nach ihrer äußeren Beschaffenheit des Straßen- oder Ortsbilds nicht nur unerheblich beeinträchtigt oder

3. die bauliche Anlage erneuerungsbedürftig ist und wegen ihrer städtebaulichen, insbesondere geschichtlichen oder künstlerischen Bedeutung erhalten bleiben soll.

Nach der Rechtsprechung sind die Maßnahmen des § 177 Abs. 1 BauGB (Modernisierung oder Instandsetzung) auf die Beseitigung von Missständen oder die Behebung von Mängeln zur Wiederherstellung des zum bestimmungsgemäßen Gebrauch geeigneten Zustandes des Gebäudes gerichtet, die nur die weitere Nutzung des bisherigen Bestandes in der bisherigen Weise ermöglichen sollen (vgl. BVerwG, Beschl. vom 27.08.1996, Buchholz 401.1, § 7 h EStG Nr. 1 unter Hinweis auf Urt. vom 18.10.1974 - BVerwG IV C 75.71 - BVerwGE 47, 126, 128, und vom 25.06.1982 - BVerwG VIII C 80.81 -, Buchholz 454.51 NRVirbG Nr. 8 S. 7, 11). Erhebliche bauliche Änderungen eines Gebäudes wie dessen Ausbau, Umbau oder Erweiterung oder gar der Abbruch und die anschließende Neuerrichtung des Gebäudes stellen deshalb weder eine Instandsetzung noch eine Modernisierung dar, weil Maßnahmen dieser Art nicht der Wiederherstellung eines vormals gegebenen, sondern der erstmaligen Herstellung eines neuen Zustandes dienen (vgl. Lemmel, Berliner Kommentar, RN 13 zu § 177 BauGB mit Verweis auf BVerwG, Beschl. vom 27.08.1996, Buchholz 401.1, § 7 h EStG Nr. 1).

Von einem Neubau - in Abgrenzung zu Modernisierungs- oder Instandsetzungsmaßnahmen - ist nach der Rechtsprechung einerseits dann auszugehen, wenn der Eingriff in die Bausubstanz so intensiv ist, dass er eine statische Nachberechnung der gesamten Anlage notwendig macht (st. Rspr. seit BVerwG, Urt. v. 18.10.1974, BVerwGE 47, 126-132) oder wenn andererseits die neu eingefügten Teile dem Gesamtgebäude das bautechnische Gepräge eines neuen Gebäudes verleihen, was insbes. dann der Fall ist, wenn verbrauchte Teile ersetzt werden, die für die Nutzungsdauer des Gebäudes bestimmend sind, wie z.B. Fundamente, tragende Außen- und Innenwände, Geschossdecken und die Dachkonstruktion (vgl. BFH, Urt. v. 31.03.1992, IX R 175/87, NJW 1993, 1287-1288). Nach beiden Kriterien kommt man zum Ergebnis, dass ein Neubau im Rechtssinne vorliegt.

Ausweislich der Bauakten und Lichtbilder - der Sachverhalt ist insoweit zwischen den Beteiligten auch unstreitig - wurde das Gebäude in wesentlichen Teilen neu errichtet. Ein Großteil der tragenden Wände und die Dachkonstruktion sind vollständig neu. Erhalten blieben nur im UG der Gewölbekeller, im EG die tragenden Umfassungsmauern (teilweise historische Stadtmauer) und im OG der Ostgiebel, ein Drittel der südlichen Außenwand und einige nicht tragende Innenwände. Dabei handelt es sich um Teile, die aus Gründen des Denkmalschutzes auch wegen der teilweise noch vorhandenen Bemalungen erhalten bleiben mussten. Auch sämtliche Decken und tragenden Innenwände sind neu errichtet worden. Damit war - wie der baubetreuende Kläger Ziffer 2 in der mündlichen Verhandlung auch bestätigt hat - eine umfangreiche statische Nachberechnung, wie sie sich in Form eines mehr als hundert Seiten umfassenden Aktenteils bei den Behördenakten befindet notwendig.

Soweit die Kläger maßgeblich darauf abstellen, dass die tragenden Außenwände im EG und das Fundament mit Keller erhalten geblieben seien und deshalb nach der finanzgerichtlichen Rechtsprechung nicht von einem Neubau auszugehen sei, ist dem nicht zu folgen. Es handelt sich nach Auffassung der Kammer insoweit nur um wenige für die Nutzungsdauer des Gebäudes bestimmende Teile, die nicht geeignet sind, im Rahmen der hier gebotenen Gesamtwürdigung den Charakter der Baumaßnahme entscheidend zu prägen. Außerdem ist die oben angeführte Zielsetzung einer Modernisierung oder Instandsetzung im Sinne des § 177 BauGB zu berücksichtigen, die auf eine Erhaltung zum bisherigen Gebrauch (hier also Wohnnutzung) gerichtet ist. Die Wohnnutzung des Gebäudes beginnt aber - wie schon vor dem Umbau - im 1. OG, sodass hierfür die Erhaltung der Fundamente und tragenden Außenwände im UG und EG zwar dienlich, aber nicht bestimmend ist. Demgegenüber handelt es sich bei den im Wohnbereich des 1. OG erhalten gebliebenen Innenwände nicht um tragende Wände.

Auch soweit die Kläger darauf verweisen, dass eine Erhaltung weiterer Teile aus bautechnischen Gründen gar nicht möglich gewesen sei, ist dies für die Frage, ob ein Neubau im Rechtssinne vorliegt, nicht von Bedeutung, da es nur auf die tatsächliche Sachlage ankommt. Ebenso ist unerheblich, ob aufgrund der vorhandenen Bausubstanz oder des Teileinsturzes des Daches zu einem früheren Zeitpunkt eine Modernisierung oder Instandsetzung i.S.v. § 177 BauGB möglich gewesen wäre.

Somit liegen keine Maßnahmen i.S.v. § 177 BauGB vor und damit sind auch die Voraussetzungen des § 7h Abs. 1 S. 1 EStG nicht erfüllt.

b) Die Kläger hatten auch keinen Anspruch auf Erteilung der begehrten Bescheinigung nach § 7 h Abs. 1 Satz 2 EStG, denn sie haben keine Herstellungskosten aufgewendet für Maßnahmen, die der Erhaltung, Erneuerung und funktionsgerechten Verwendung eines Gebäudes im Sinne des Satzes 1 dienen, welches wegen seiner geschichtlichen, künstlerischen oder städtebaulichen Bedeutung erhalten bleiben soll und zu deren Durchführung sich der Eigentümer neben bestimmten Modernisierungsmaßnahmen gegenüber der Gemeinde verpflichtet hat. Es kann dabei offen bleiben, ob die Kläger Maßnahmen ergriffen haben, die der Erhaltung, Erneuerung und funktionsgerechten Verwendung eines Gebäudes im Sinne des Satzes 1 dienen, denn selbst wenn dies der Fall wäre, könnten sie diese Herstellungskosten nur nach § 7 Abs. 1 Satz 2 EStG absetzen, wenn sie sich zu deren Durchführung neben bestimmten Modernisierungsmaßnahmen gegenüber der Gemeinde verpflichtet hätten. Schon daran fehlt es, weil die Kläger, wie ausgeführt, keine Modernisierungsmaßnahmen ergriffen haben.

c) Soweit sich die Kläger darauf berufen, dass sich unabhängig von den rechtlichen Vorgaben des § 177 BauGB ein Anspruch auf die Erteilung der Bescheinigung aus der zwischen dem Kläger Ziffer 1 und der Beklagten geschlossenen Sanierungsvereinbarung vom 22.12.1994, die auf diese Bestimmung Bezug nimmt, ergeben müsse, weil sie sich nur aufgrund des Vertrages zur Sanierung mit erheblichen Kosten entschlossen hätten und insoweit ihr Vertrauen schützenswert sei, ist dem ebenfalls nicht zu folgen.

Zum einen thematisiert diese Vereinbarung die Frage einer steuervergünstigenden Bescheinigung nach § 7h EStG in keiner Weise. Zum anderen ist auch nicht ersichtlich, aus welchem Grund sich unmittelbar aus diesem Vertrag - entgegen der tatsächlichen Rechtslage - ein Anspruch auf die Bescheinigung ergeben sollte. Dies würde voraussetzen, dass eine Gemeinde mittels öffentlich-rechtlichem Vertrag Steuervergünstigungen ermöglichen könnte, die nicht der Sach- und Rechtslage entsprechen, für die Finanzverwaltung aber gleichwohl bindend wären. Gerade diese Bindungswirkung und die Bezeichnung „Bescheinigung“ zeigen aber, dass Modernisierungs- und Instandhaltungsaufwendungen nur bescheinigt werden dürfen, wenn die gesetzlichen Voraussetzungen vorliegen. Zudem geht aus den Behördenakten hervor, dass der Vertrag nicht vorrangig deshalb geschlossen wurde, um steuerrechtliche Vergünstigungen zu klären, sondern um ein baupolizeiliches Einschreiten wegen fortschreitendem Einsturz des Gebäudes abzuwenden. Dass die steuerrechtliche Seite bei Vertragschluss kein vorrangiges Thema war, zeigt sich auch daran, dass der Steuerberater der Kläger unmittelbar nach Vertragschluss versucht hat, dies mit der Steuerverwaltung bindend abzuklären. Wenn schon der Vertrag aus Sicht der Kläger einen entsprechenden Anspruch begründet hätte, hätte hierfür keine Notwendigkeit bestanden. Schließlich muss der Umstand, dass den Klägern für ihre Baumaßnahme nicht die bestmögliche Steuervergünstigung nach § 7h EStG zusteht, nicht bedeuten, dass sie denkmalbedingte Mehraufwendungen - wie diejenigen im 1. OG - überhaupt nicht steuerlich geltend machen können. Das Steuerrecht sieht hier erkennbar entsprechend dem Mehraufwand abgestufte Absetzungsmöglichkeiten vor. Während § 7h EStG eine weitgehende Erhaltung der alten Bausubstanz erfordert und deshalb steuerlich die größten Vorteile bringt, sieht etwa § 7i EStG vor, dass nicht die Gesamtbaukosten (die überwiegend durch den Neubau entstanden sind) steuerlich begünstigt werden, sondern nur die Mehrkosten für die (Teil-)Erhaltung denkmalgeschützter Bausubstanz. Die Erteilung einer Bescheinigung nach § 7i EStG, für die die Denkmalverwaltung zuständig ist, war den Klägern auch vom Landesdenkmalamt Baden-Württemberg mit Schreiben vom 10.05.1995 in Aussicht gestellt worden. Es kann dahinstehen, ob dieser Weg den Klägern zum jetzigen Zeitpunkt noch offen steht, weil dies nicht Gegenstand dieses Verfahrens ist. Jedenfalls können die Kläger auch deshalb nicht damit gehört werden, dass gerade eine Bescheinigung nach § 7h EStG für sie von vornherein Geschäftsgrundlage für die Sanierungsvereinbarung war, weil sie sonst keinen steuerlichen Ausgleich ihrer Mehraufwendungen hätten erhalten können.

Die mit Bescheid vom 18.09.1997 erteilte Bescheinigung für Aufwendungen nach § 7h EStG war damit rechtswidrig.

2. Auch die Rücknahmevoraussetzungen lagen entgegen der Auffassung der Kläger vor.

Nach § 48 Abs. 2 LVwVfG darf ein rechtswidriger Verwaltungsakt, der eine einmalige oder laufende Geldleistung oder teilbare Sachleistung gewährt oder hierfür Voraussetzung ist, nicht zurückgenommen werden, soweit der Begünstigte auf den Bestand des Verwaltungsakts vertraut hat und sein Vertrauen unter Abwägung mit dem öffentlichen Interesse an einer Rücknahme schutzwürdig ist. Das Vertrauen ist in der Regel schutzwürdig, wenn der Begünstigte gewährte Leistungen verbraucht oder eine Vermögensdisposition getroffen hat, die er nicht mehr oder nur unter unzumutbaren Nachteilen rückgängig machen kann. Auf Vertrauen kann sich der Begünstigte aber dann nicht berufen, wenn er die Rechtswidrigkeit des Verwaltungsakts kannte oder infolge grober Fahrlässigkeit nicht kannte (Ziffer 3).

Im vorliegenden Fall ist das Vertrauen der Kläger nicht schutzwürdig, weil sie schon im Jahr 1995, also vor Tätigung der Investitionen wussten, dass eine AfA nach § 7h EStG nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht in Betracht kommt. Dies ergibt sich aus der Korrespondenz ihres Steuerberaters mit dem Finanzamt, dem Aktenvermerk des Betriebsprüfers des Finanzamts L. bei der Besichtigung der Baustelle am 20.04.1995 und dem Schreiben des Landesdenkmalamts vom 10.05.1995. Nach rechtswidriger Erteilung der Bescheinigung 1997 haben sie gar keine Investitionen für das 1996 fertiggestellte Gebäude mehr getätigt.

Eine Rücknahme war auch nicht - wie die Kläger geltend machen - wegen Ablaufs der Jahresfrist ausgeschlossen.

Nach § 48 Abs. 4 LVwVfG ist die Rücknahme nur innerhalb eines Jahres nach Kenntnis der Tatsachen, welche die Rücknahme rechtfertigen, zulässig. Dabei ist nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht nur die Kenntnis der Rechtswidrigkeit, sondern auch die Kenntnis sämtlicher für die Rücknahme bestimmender Umstände erforderlich (vgl. BVerwG Großer Senat, Beschl. v. 19.12.1994, BVerwGE 70, 356-365). Diese Kenntnis hatte die Beklagte nach der eindeutigen Auskunft des ersten Beigeordneten in der mündlichen Verhandlung erst nach der kommunalaufsichtlichen Unterredung mit dem Landratsamt am 25.04.2001. Zuvor ging die Beklagte trotz umfangreicher Korrespondenz mit der Finanzverwaltung noch davon aus, dass ihr Rechtsstandpunkt zumindest vertretbar und sie deshalb nicht zur Rücknahme der Bescheinigung verpflichtet oder berechtigt sei. Deshalb ist mangels Entscheidungserheblichkeit dem in der mündlichen Verhandlung gestellten Hilfsbeweisantrag der Kläger auf Beiziehung der Akten des Remonstrations- bzw. Kommunalaufsichtsverfahrens nicht nachzugehen, weil allein die Kenntnis, dass die am Remonstrations- bzw. Kommunalaufsichtsverfahren beteiligten Behörden die Bescheinigung für rechtswidrig hielten und dies der Beklagten mitteilten, nicht ausreichend war. Vielmehr kam es auf die (Er-)Kenntnis der Beklagten über die Rechtswidrigkeit an. Unerheblich ist dabei auch, wie diese Erkenntnis zustande kam, also auch ob - wie die Kläger meinen - auf die Beklagte insoweit Druck ausgeübt wurde.

Mit der Rücknahme am 15.04.2002 ist somit die Jahresfrist seit Kenntnis am 25.04.2001 eingehalten worden.

Schließlich können sich die Kläger auch nicht auf Verwirkung berufen, weil sie dazu Vermögensdispositionen im Vertrauen auf die Nichtausübung der Rücknahme gemacht haben müssten, was schon nicht im Hinblick auf die Bescheinigung 1997 der Fall war (s.o.).

Da die Rücknahme einen Verwaltungsakt betrifft, der unter § 48 Abs. 2 fällt, kommt ein Vermögensausgleich nach § 48 Abs. 3 LVwVfG, wie ihn die Kläger hilfsweise begehren, nicht in Betracht. Im übrigen wäre auch im Rahmen von § 48 Abs. 3 LVwVfG ein schützenswertes Vertrauen der Kläger auf den Fortbestand der Bescheinigung erforderlich, an dem es hier fehlt (s.o.).

Die Klagen sind daher in vollem Umfang abzuweisen.

Die Kostenentscheidung folgt aus §§ 154 Abs. 1, 159 S. 1 VwGO.

Gründe