Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 13. März 2014 - 6 K 2646/12

I. Die Klage wird abgewiesen.

II. Die Kosten des Verfahrens einschließlich des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

Das Verfahren befindet sich im zweiten Rechtsgang.

Streitig ist die Zuordnung eines PKW Audi A3 zum Betriebsvermögen einer vom Kläger nebenberuflich ausgeübten freiberuflichen Tätigkeit.

Die Kläger sind Eheleute und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte in den Streitjahren als Direktor der Technischen Hochschule in … Einkünfte aus nicht selbständiger Arbeit. Daneben ist er freiberuflich als Berater auf dem Gebiet der chemischen Technologie tätig.

In den Streitjahren verfügten die Kläger über mehrere Fahrzeuge. Der PKW BMW Combi 320d (…) nutzten die Kläger fast ausschließlich für private Zwecke (Bl. 56 d. Prozessakte). Ein PKW Audi A6 gehört unstreitig zum. Betriebsvermögen des Klägers. Daneben verfügten die Kläger im Streitjahr 2003 über einen PKW Audi A3, dessen Zuordnung streitig ist. Diesen verkauften sie im Jahr 2004 und erwarben im März 2004 einen BMW Cabrio mit dem amtlichen Kennzeichen …. Daneben stand ausweislich der Ausführungen des Klägers noch ein Audi A4 mit dem amtlichen Kennzeichen … zur Verfügung (Bl. 424 d. Prozessakte).

Im Mai 2006 fand hinsichtlich der selbständigen Tätigkeit des Klägers eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung statt. Dabei war der Sonderprüfer u.a. der Auffassung, dass das Zweitfahrzeug Audi A 3 neben dem betrieblich genutzten PKW Audi A6 nicht dem Unternehmen zugeordnet werden könne, da dieses zu weniger als 10% unternehmerisch genutzt werde.

Mit Schreiben vom 18. Januar 2007 teilte der Beklagte dem Kläger mit, dass aus den Feststellungen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung noch die einkommensteuerlichen Konsequenzen zu ziehen seien. Die Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit des Klägers seien infolgedessen auf 14.041 Euro zu korrigieren,, weil neben anderen Streitpunkten, die nicht Gegenstand der Klage sind, die Versteuerung der privaten Nutzung des PKW auf den zum Betriebsvermögen des Klägers gehörenden Audi A6 zu beschränken sei, hierauf die sog. 1%-Regelung Anwendung finde und der Betriebsausgabenabzug hinsichtlich des PKW Audi A3 zu korrigieren sei. Die Änderungen erfolgten mit Einkommensteuerbescheid 2003 vom 31. Januar 2007, dessen Festsetzungen nochmals mit Bescheid vom 13. April 2007 geändert wurden. Mit Einspruchsentscheidung vom 13. August 2008 wurde die Einkommensteuerfestsetzung 2003 wegen anderer Streitpunkte, die nicht Gegenstand der Klage sind, verbösert und der Einspruch zurückgewiesen.

In der Einkommensteuererklärung 2004 machte der Kläger bei den Einkünften aus selbständiger Tätigkeit einen Verlust in Höhe von 19.401 Euro geltend. Der Beklagte ging hingegen von einem Verlust in Höhe von 11.248 Euro aus, wobei er den Erlös aus dem Verkauf des PKW Audi A3 in Höhe von 7.000 Euro nicht zu den Betriebseinnahmen zählte und den PKW BMW Cabrio nicht dem Unternehmen zuordnete. Die Kläger legten gegen den Einkommensteuerbescheid 2004 Einspruch ein. Im Einspruchsverfahren wurde die Einkommensteuerfestsetzung 2004 mit Bescheiden vom 4. Juli 2007 und 1. Oktober 2007 geändert. Mit Einspruchsentscheidung vom 13. August 2008 wurde die Einkommensteuerfestsetzung 2004 zu Gunsten des Klägers geändert, der Einspruch im Übrigen zurückverwiesen.

Mit ihrer Klage am 15. September 2008 beim Finanzgericht eingegangenen Klage wenden sich die Kläger ursprünglich gegen die Nichtanerkennung der Zweitfahrzeuge Audi A3 und des BMW Cabrio als Teil des Betriebsvermögens (1. Rechtsgang). In den Vorjahren sei es vom Beklagten nicht beanstandet worden, dass der Kläger neben dem Audi A6 auch noch den weiteren Pkw seinem Betriebsvermögen zuordnet und bei der Ermittlung des Gewinns aus seiner selbständigen Tätigkeit die Hälfte der Ausgaben dem Betrieb und die Hälfte der privaten Nutzung zugeordnet hätte. Auch in den Streitjahren sei das Zweitfahrzeug zu mehr als 10% betrieblich genutzt worden. In mühevoller Kleinarbeit hätten sie im Nachhinein anhand des Tagebuchs der Klägerin sowie des Terminkalenders des Klägers, und unter Zuhilfenahme von Tankquittungen, Besprechungsnotizen, Protokollen, Rechnungen für Beratungen, Reisekostenabrechnungen sowie sämtlicher Rechnungen und Belege für Materialbesorgungen tabellarische Aufstellungen über die private und betriebliche Nutzung der Kraftfahrzeuge in den Streitjahren erstellt (Bl. 58 ff. d. Prozessakte). Dabei seien auch die Fahrten aufgeführt, die im Zusammenhang mit den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung stünden, insbesondere Besorgungsfahrten für die Eigentumswohnungen. Auch seien die Familienheimfahrten des Klägers von ... und die Besorgungsfahrten für die betriebliche Tätigkeit vermerkt (für 2003 Blatt 58 ff der Prozessakte und für 2004 Blatt 121ff der Prozessakte). Soweit der Beklagte hierzu Ungereimtheiten der Aufstellungen festgestellt habe, sei darauf hinzuweisen, dass der Kläger selbst seine Angaben zu den Fahrten zur Arbeitsstätte im Nachhinein nicht mehr vollständig rekonstruieren könne und es möglich sei, dass dem Kläger bei den damaligen Angaben ein Fehler unterlaufen wäre, da Urlaubs- und Krankheitstage nur geschätzt worden seien. Da der Beklagte jedoch nur geringe Differenzen festgestellt hätte, würde dies nicht dazu führen, dass die Aufstellungen nicht aussagekräftig seien. Die vom Beklagten aufgezeigten Ungereimtheiten seien zu erklären (vgl. im einzelnen Schriftsatz vom 21. Oktober 2009, Blatt 206 der Prozessakte). Soweit der Beklagte Differenzen bei den Heimfahrten beanstande, würde dies daraus resultieren, dass diese mit dem dritten Fahrzeug, den BMW Kombi erfolgt seien und ihnen ein Übertragungsfehler unterlaufen sei. Soweit der Beklagte die betriebliche Veranlassung von Besorgungsfahrten bezweifele, sei darauf hinzuweisen, dass hier Besorgungen für die selbständige Tätigkeit gemacht worden seien und die Angaben mit den dem Beklagten bekannten Belegen zu den Betriebsausgaben übereinstimmen würden. Tankfahrten und Autowäsche seien auch nicht ausschließlich als Geschäftsfahrten angesehen worden, sondern auch als privat berücksichtigt worden. Tanken und die Autowäsche seien nur dann der geschäftlichen Tätigkeit zugerechnet worden, wenn diese im Zusammenhang mit einer Geschäftsfahrt erfolgt seien. Soweit der Beklagte Fahrten nach …. beanstande, seien diese auf Grund der von der Klägerin vermieteten Eigentumswohnung in…. erfolgt, da es bei dieser Eigentumswohnung viele Scherereien auf Grund von Baumängeln gegeben hätte. Nach der Rechtsprechung des BFH sollten zeitnah erstellte Aufzeichnungen in erster Linie dem Nachweis dienen, dass der Steuerpflichtige einen bestimmten Gegenstand seinem gewillkürten Betriebsvermögen zuordnet hat und eine rückwirkende Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen ausgeschlossen werden. Sie hätten jedoch bereits durch ihre Einkommensteuererklärungen in den Jahren vor den Streitjahren zum Ausdruck gemacht, dass die streitgegenständlichen Kraftfahrzeuge zum Betriebsvermögen des Klägers gehören würden. Dies sei vom Beklagten in den Vorjahren akzeptiert worden. Da der Sachverhalt somit bereits abschließend geprüft worden wäre, sei ihnen hier zumindest Vertrauensschutz zu gewähren. Vom Beklagten sei es bis zur Umsatzsteuersonderprüfung im Jahr 2006 nicht beanstandet worden, dass das Zweitfahrzeug Audi A3 ebenfalls dem Unternehmen zugeordnet und eine jeweils 50%ige Nutzung des Audi A3 und des Audi A6 zu betrieblichen Zwecken akzeptiert worden sei. Das Vertrauen des Klägers sei zumindest insoweit schutzwürdig, als man ihm nicht im Nachhinein zum Vorwurf machen könne, er habe nicht durch zeitnahe Aufzeichnung den Nachweis geführt, dass die beiden Fahrzeuge zu mehr als 10% betrieblich genutzt worden seien. Sie hätten sich nunmehr der Mühe unterzogen, die unstreitig zu betrieblichen Zwecken durchgeführten Fahrten nochmals in anderer Form darzustellen. Dabei seien nur die Fahrten berücksichtigt, die durch Beraterverträge und Rechnungen belegt seien. Bei Berücksichtigung nur dieser Fahrten ergäbe sich ausgehend von der Gesamtfahrleistung der Kraftfahrzeuge ein betrieblicher Nutzungsanteil des Zweitfahrzeugs im Streitjahr 2003 von 19% und im Streitjahr 2004 von 23,7%. Selbst wenn man daher nach den Bedenken des Beklagten einzelne Fahrten nicht dem betrieblichen Bereich zurechnen würde, so würde dennoch der Anteil der betrieblichen Fahrten an der Gesamtlaufleistung mehr als 10% betragen.

Mit Urteil vom 23. September 2010 hat der 6. Senat des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz das unter dem Aktenzeichen 6 K 2286/08 geführte Klageverfahren abgewiesen (Bl. 300 d. PrA.). Die vorgelegten Aufzeichnungen zum Umfang der betrieblichen Fahrzeuge sei nicht zeitnah gefertigt worden.

Auf die Nichtzulassungsbeschwerde der Kläger hat der Bundesfinanzhof mit Beschluss vom 4. April 2011 die Revision zugelassen (Bl. 329 d. PrA.). Mit Urteil vom 21. August 2012 hat der BFH das Urteil des Finanzgerichts vom 23. September 2010, 6 K 2286/08 aufgehoben und die Sache an das Finanzgericht zurückverwiesen (Bl. 347 PrA.). In den Entscheidungsgründen hat der BFH sein Urteil damit begründet, dass das FG lediglich die betriebliche Nutzung des Audi A3 im Streitjahr geprüft habe und hier zum Schluss gekommen sei, dass eine Nutzung von mindestens 10% nicht vorliege. Der betriebliche Nutzungsanteil von unter 10% sei jedoch dann für die Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen ohne Bedeutung, wenn ein Wirtschaftsgut wie vorliegend der Audi A3 bereits vor diesem Zeitraum. durch einen erkennbaren Akt dem Betriebsvermögen zugeordnet worden und nicht durch ausdrückliche oder schlüssige Handlung des Steuerpflichtigen zu privaten Zwecken entnommen worden sei. Insofern habe das FG im zweiten Rechtsgang festzustellen, ob davon ausgegangen werden könne, dass der Kläger den PKW in den Vorjahren zu Recht dem Betriebsvermögen zugeordnet habe. Da der BMW Cabrio erst im Streitjahr 2004 angeschafft worden sei, stelle sich diese Frage nur für den A3.

Im zweiten Rechtsgang wenden sich die Kläger nur noch gegen die Nichtanerkennung des Audi A3 als gewillkürtes Betriebsvermögens. Sie reichten in diesem Zusammenhang eine im Januar/Februar 2013 gefertigte Aufstellung über die im Jahr 2002 mit dem PKW Audi A3 getätigten Fahrten zu den Akten (Bl. 368 ff. d. Prozessakte). Ausweislich dieser Aufstellung seien mit dem PKW Audi A3 im Jahr 2002 19.212 Kilometer zurückgelegt worden, wobei 11.444 Kilometer auf die selbständige Tätigkeit des Klägers als freiberuflicher Berater auf dem Gebiet der chemischen Technologie, 343 Kilometer auf Fahrten zwischen der Wohnung des Klägers und seines Arbeitsplatzes, 5.780 Kilometer auf "Privatfahrten" und 1.645 Kilometer auf Fahrten im Zusammenhang mit der Erzielung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung entfielen (Bl. 363 d. PrA.). Mit Schriftsatz vom 15. März 2013 reichten die Kläger zudem Kopien von Tankquittungen und anderen Rechnungen und Belegen aus dem Jahr 2002 als Beleg für seine Aufzeichnungen nach. Die Klägerin sei seit dem Jahr 1993 beim Kläger angestellt und nutze den Audi A3 ebenso wie den Audi A6 für betriebliche Angelegenheiten des Klägers (Bi. 424 d. Prozessakte). Die Fahrten zu Besorgungen von Büromaterial, Postwertzeichen etc. seien zurecht dem betrieblichen Bereich zugeordnet worden. Die Rechnungen des Büromaterials seien in der Einnahme-Überschussrechnung 2002 festgehalten und vom Beklagten akzeptiert worden. Aus den Tankbelegen ergebe sich, ob der Audi A3 oder der Audi A6 betankt worden sei, da der Audi A3 mit Benzin, der Audi A6 hingegen mit Diesel betankt worden sei (Bl. 426 d. Prozessakte). Selbst wenn man die Einzeleinwände des Beklagten gegen einzelne Eintragungen in der Aufstellung als gerechtfertigt ansehe, ergebe sich eine Nutzung des PKW Audi A3 von mehr als 50% (BI. 445 d. Prozessakte). Im Übrigen beträfen einzelne Einwände nicht die hier streitige Zuordnung zum Betriebsvermögen der Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit, sondern aus Vermietung und Verpachtung (BI. 447 d. Prozessakte). Die Kläger führen weiter aus, sie hätten ihrerseits alles Zumutbare zur Aufklärung beigetragen. Angesichts der Beweisnot der Kläger, in die sie durch Änderung der Rechtsauffassung des Finanzamtes geraten seien, dürften keine überzogenen Anforderungen an den Nachweis der behaupteten Fahrten gestellt werden (BI. 461 d. PrA.). Zwar schließe nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs der Grundsatz der Abschnittsbesteuerung die Bildung eines Vertrauenstatbestandes aus, der über die im Steuerbescheid für ein Veranlagungsjahr zugrunde gelegte Entscheidung hinausgehe (BI. 448 d. Prozessakte). Zugleich weise der Bundesfinanzhofs jedoch darauf hin, dass eine entstehende Beweisnot des Steuerpflichtigen durch angemessene Abminderung der Regeln für die strenge richterliche Überzeugung nach § 96 Abs. 1 S. 1 FGO zu berücksichtigten sei (BI. 448 d. Prozessakte).

Die Kläger beantragen,
die Einkommensteuerbescheide 2003 vom 13. April 2007 und 2004 vom 1. Oktober 2007 sowie die Einspruchsentscheidungen vom 13. August 2008 dahin zu ändern, dass bei der Ermittlung des Gewinns des Klägers aus selbständiger Tätigkeit auch das Zweitfahrzeug Audi A3 dem Betriebsvermögen des Klägers zugeordnet wird.

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

Der Beklagte trägt im Rahmen des ersten Rechtsgangs vor, das von den Klägern behauptete Erinnerungsvermögen über die Nutzung der Kraftfahrzeuge sei erstaunlich, obgleich die Kläger im Rahmen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung keine Nachweise über die unternehmerische Nutzung der Kraftfahrzeuge hätten vorlegen können (BI. 198 d. Prozessakte). Auf seine Nachfrage nach der Nutzung der einzelnen Fahrzeuge im Rahmen der Bearbeitung der Einkommensteuererklärung 2006 hätten die Kläger mit Schriftsatz vom 13. Oktober 2008 mitgeteilt, dass sie die einzelnen Fahrten mit den Kraftfahrzeugen im Nachhinein nicht mehr nachvollziehen könnten. Daher sei im Ergebnis festzuhalten, dass den im Jahr 2009 nachträglich gefertigten Aufstellungen nicht die Beweiskraft zukomme, die ihnen von den Klägern beigemessen werde. Die Aufstellungen seien nicht geeignet, eine überwiegende Wahrscheinlichkeit für die geltend gemachten betrieblichen Fahrten darzulegen. Hinsichtlich der Aufstellungen seien ihm zahlreiche Ungereimtheiten aufgefallen (vgl. im einzelnen Schriftsatz vom 16. Juli 2009, Blatt 198ff der Prozessakte). Auffällig seien auch die zahlreichen Besorgungsfahrten, bei denen ein Bezug zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nicht festzustellen, sondern vielmehr anzunehmen sei, dass es sich hierbei wenigstens um gemischte Aufwendungen handeln würde. Es seien auch Geschäftsfahrten mit dem Audi A3 aufgeführt, obgleich sich der Kläger zu diesen Zeiten nach den in den Einkommensteuererklärungen geltend gemachten Werbungskosten aus nichtselbständiger Tätigkeit für mehrere Wochen auf Dienstreisen in Übersee aufgehalten hätte. Schließlich seien auch auffallend viele Fahrten nach …. zu der an die Tochter der Kläger und deren Ehemann vermieteten Wohnung in der …. aufgeführt worden, die angeblich von dem Wohnsitz der Kläger in … angetreten worden wären, obgleich der Kläger selbst in … wohnhaft gewesen sei. Auch hier bestünde die begründete Vermutung, dass die Kläger nicht korrekt zwischen Kosten der Lebensführung und Werbungskosten unterschieden hätten. Bei den Aufstellungen würden Ungereimtheiten verbleiben, die von den Klägern nicht ausgeräumt worden wären. Daher könnten die nicht zeitnah, sondern erst erheblich im Nachhinein erstellten Aufstellungen den Umfang der geltend gemachten betrieblichen Fahrten der Zweitfahrzeuge nicht mehr glaubhaft machen. Die unternehmerische Nutzung der Kraftfahrzeuge sei erst im Rahmen der Jahr 2006 durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfung hinterfragt und überprüft worden. Im Rahmen dieser Prüfung hätte der Kläger keine Nachweise über die unternehmerische Nutzung der Kraftfahrzeuge vorlegen können. Dennoch hätte der Prüfer den teureren Audi A6 aus Kulanzgründen im Unternehmensvermögen belassen und lediglich für das günstigere Zweitfahrzeug die Zuordnung zum Unternehmensvermögen des Klägers versagt. Wegen fehlender Nachweise hätte der Prüfer auch eine umgekehrte -für den Kläger weniger günstige- Zuordnung der Kraftfahrzeuge vornehmen können. Vertrauensschutz sei dem Kläger nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung nicht zu gewähren. Hier sei auch zu berücksichtigen, dass im-Frühjahr 2004 ein Audi A3 verkauft und ein BMW Cabrio angeschafft worden sei. Auch würde sieh aus den Gewinnermittlungen der Jahre vor 2003 nicht zwingend ergeben, dass der Kläger die in den Streitjahren benutzten Kraftfahrzeuge seinem gewillkürten Betriebsvermögen zuordnet hätte. Im Anlageverzeichnis für 2002 sei beispielsweise zum 1. Januar 2002 lediglich ein Audi A3 mit einem Buchwert von 1.791 € aufgeführt, der zum 31. Dezember 2002 auf einen Restbuchwert von 0,50 € abgeschrieben. worden sei. Unter sonstige Fahrzeugkosten sei ein Betrag in Höhe von 12.791 € ausgewiesen, bei dem sich gegebenenfalls u.a. um Leasingkosten für ein weiteres Kraftfahrzeug handeln könne.

Im zweiten Rechtsgang ergänzt der Beklagte seinen Vortrag dahingehend, dass der Kläger bis auf August im Jahr 2002 hauptsächlich mit dem PKW Audi A3 unterwegs gewesen sein will. Es sei unklar, welche Fahrten mit dem bislang unstreitig dem Betriebsvermögen zugeordneten PKW Audi A6 zurückgelegt worden seien. Im Übrigen habe der Kläger ausweislich Anlage N seiner Einkommensteuererklärung im Jahr 2002 97 Urlaubs- und Krankheitstage gehabt (Bl. 406 d. Prozessakte). Aus den nachgereichten Belegen ergebe sich nicht, mit welchen Fahrzeug die Fahrten zurückgelegt worden seien bzw. welches Fahrzeug betankt worden sei (Bl. 407 d. Prozessakte).

Die zulässige Klage ist unbegründet. Die angefochtenen Einkommensteuerbescheide 2003 und 2004 sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten.

Bei dem streitgegenständlichen Audi A3 handelt es sich um notwendiges Privatvermögen, da die betriebliche Nutzung von mehr als 10 Prozent von den Klägern weder für die Streitjahre noch für die Zeit davor zur Überzeugung des erkennenden Senats nachgewiesen und glaubhaft gemacht wurden.

I.

Die Berücksichtigung von Kfz-Kosten als Betriebsausgaben setzt die Zugehörigkeit des Fahrzeugs zum Betriebsvermögen voraus. Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens können solche des notwendigen oder des gewillkürten Betriebsvermögens sein. Die Zuordnung von Wirtschaftsgütern des gewillkürten Betriebsvermögens bei der Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschuss-Rechnung ist mittlerweile anerkannt (BFH Urteil vom 2. Oktober 2003, IV R 13/03, BStBl. II 2004, 985).

Zum notwendigen Betriebsvermögen gehören alle Wirtschaftsgüter, die objektiv dem Betrieb dienen oder zu dienen bestimmt sind und bei denen im Falle einer sowohl privaten als auch betrieblichen Nutzung die betriebliche Nutzung des Wirtschaftsgutes mehr als 50% beträgt. Soweit der betriebliche Nutzungsanteil zwischen 10% und 50% liegt, ist eine Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen möglich, soweit sie unter 10% liegt, ist ein gemischt-genutztes Wirtschaftsgut in voller Höhe dem Privatvermögen zuzuordnen (BFH Urteil vom 2. Oktober 2003, IV R 13/03, BStBl. II 2004, 985).

Handelt es sich wie vorliegend um ein neutrales Wirtschaftsgut, das den Betrieb zu fördern geeignet ist, liegt es in der Entscheidung des Steuerpflichtigen, ob es als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt werden soll. Der diesbezügliche Wille des Steuerpflichtigen muss auch bei einem Steuerpflichtigen, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt, unmissverständlich in einer Weise dokumentiert werden, dass ein sachverständiger Dritter ohne weitere Erklärung des Steuerpflichtigen die Zugehörigkeit des erworbenen oder eingelegten Wirtschaftsgutes zum Betriebsvermögen erkennen kann (BFH Urteil vom 2. Oktober 2003, IV R 13/03, BStBl. II 2004, 985). So kann die zeitnahe Aufnahme des erworbenen Wirtschaftsgutes in das betriebliche Bestandsverzeichnis ausreichen und sich im Fall einer Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG sogar anbieten (BFH Urteil vom 2. Oktober 2003, IV R 13/03, BStBl. II 2004, 985).

Die Dokumentation muss zeitnah vorgenommen werden. Hierfür genügt für sich genommen noch nicht die Erfassung der Fahrzeugkosten in der Gewinnermittlung als Betriebsausgaben (BFH Urteil vom 29. April 2008, VIII R 67/06, BFH/NV 2008, 1662).

Gehört ein Wirtschaftsgut nach diesen Grundsätzen zum gewillkürten Betriebsvermögen, verliert es diese Eigenschaft nur durch eine Auflösung des sachlichen oder persönlichen Zusammenhangs mit dem Betrieb (BFH Urteil vom 21. August 2012, VIII R 11/11, BStBl. II 2013, 117). Der sachliche Zusammenhang wird bei unveränderter subjektiver Zurechnung des Wirtschaftsgutes nur durch eine Entnahme gelöst, die einen Entnahmewillen und eine Entnahmehandlung erfordert. Es muss sich um ein Verhalten handeln, das nach außen den Willen des Steuerpflichtigen erkennen lässt, ein Wirtschaftsgut nicht (mehr) für betriebliche Zwecke im privaten Bereich zu nutzen, also nicht mehr zur Erzielung von Betriebseinnahmen, sondern von Privateinnahmen oder zu einkommensteuerlich irrelevanten Zwecken einzusetzen (BFH Urteil vom 21. August 2012, VIII R 11/11, BStBl II 2013, 117). Eine solche Entnahmeerklärung kann auch in einem schlüssigen Verhalten liegen, durch das die Verknüpfung des Wirtschaftsgutes mit dem Betriebsvermögen erkennbar gelöst wird. Dazu muss der Steuerpflichtige die sich aus der Entnahme ergebenden Folgerungen ziehen und regelmäßig den Gewinn aus der Entnahme des Wirtschaftsgutes erklären. Im Übrigen muss sich die bisherige Nutzung des Wirtschaftsgutes auf Dauer so ändern, dass es seine Beziehung zum Betriebsvermögen verliert und dadurch zu notwendigem Privatvermögen wird. Eine Nutzungsänderung allein führt danach grundsätzlich nicht zu einer Entnahme kraft schlüssigen Verhaltens. Insofern ist nach den hier bindenden Ausführungen des Bundesfinanzhofs von Bedeutung, ob das Fahrzeug Audi A3 im Streitjahr 2003 bzw. in den Jahren zuvor zu Recht dem gewillkürten Betriebsvermögen mit einem betrieblichen Nutzungsanteil von mindestens 10% zugeordnet war.

Den Umfang der betrieblichen Nutzung hat der Steuerpflichtige nachzuweisen, d.h. er hat diesen in geeigneter Form darzulegen und glaubhaft zu machen (BFH Urteil vom 21. August 2012, VIII R 11/11, BStBl. II 2013, 117). Dies kann nicht nur durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch, sondern auch in anderer geeigneter Weise geschehen. Zur Glaubhaftmachung können Eintragungen in Terminkalendern, die Abrechnung gefahrener Kilometer, Reisekostenaufstellungen und andere Abrechnungsunterlagen geeignet sein (FG München, Urteil vom 9. März 2009, 6 K 4619/06, DStRE 2010, 394). Nicht zeitnah geführte Aufzeichnungen können den behaupteten Umfang der betrieblichen Nutzung des Kraftfahrzeugs in der Regel nicht glaubhaft machen. Ist insbesondere die Unterscheidung schwierig, ob einzelne Fahrten mehreren Bereichen - im Streitfall: der selbständigen Tätigkeit des Klägers, den Vermietungseinkünften und privat - zuzuordnen sind; weil es der Lebenserfahrung entspricht, dass einzelne Fahrten sowohl privaten Belangen als auch betrieblichen Gründen gedient haben, so sind Aufstellungen, aus denen keine genaue Trennung von privatem und betrieblichem Anlass erkennbar ist, ungeeignet, den behaupteten Umfang der betrieblichen Nutzung der Pkws glaubhaft zu machen (vgl. Finanzgericht München, Urteil vom 9. März 2009 - 6 K 4619/06, DStRE 2010, 394).

II.

Im Streitfall haben die Kläger die Voraussetzung für die Behandlung des Audi A3 als Betriebsvermögen nicht zur Überzeugung des Senats nachgewiesen, so dass die darauf bezogenen Aufwendungen nicht als Betriebsausgaben bei den Einkünfte des Klägers aus selbständiger Arbeit abgezogen werden können.

Zwar hat der Kläger dieses Fahrzeug durch zeitnahe Aufnahme in das betriebliche Bestandsverzeichnis hinreichend erkennbar dem gewillkürten Betriebsvermögen zugeordnet. Aus den vorgelegten Unterlagen ist eine unternehmerische Nutzung des Fahrzeuges von mehr als 10% jedoch weder in den Streitjahren noch in den Jahren zuvor zur Überzeugung des Senats nachgewiesen. Die Anforderungen an die Regeln der strengen richterlichen Überzeugungsbildung waren vorliegend auch nicht abzumildern, so dass die nachträglich erstellten Aufzeichnungen über die Benutzung des Audi A3 nicht zur Ermittlung des unternehmerischen Nutzungsumfangs herangezogen werden können.

1. Die von den Klägern vorgelegte Aufstellung für die Nutzung des Audi A3 in den Streitjahren ist nicht geeignet, die von der Rechtsprechung geforderten zeitnahen Aufzeichnungen zu ersetzen. Sie sind nicht zeitnah erstellt und damit der Manipulation zugänglich.

Wie bei einem Fahrtenbuch ist bei der Ermittlung des unternehmerischen Nutzungsumfangs eines Fahrzeugs zu berücksichtigen, dass sich der zu führende Belegnachweis auf Vorgänge bezieht, die sich allein in der Sphäre des Steuerpflichtigen zugetragen haben und die zu einem späteren Zeitpunkt nur in sehr eingeschränktem Umfang und nur miterheblichem Ermittlungsaufwand auf ihre richtige Darstellung hin überprüft werden können (vgl. BFH-Urteil vom 9. November 2005 - VI R 27/05, BStBl. II 2006, 408). Zudem haben wegen der jederzeitigen nachträglichen Abänderbarkeit die nach der Behauptung der Kläger zugrundeliegenden Terminkalender des Klägers und Tagebücher der Klägerin keinen eigenen Beweiswert. Den schriftlichen Aufzeichnungen kommt deshalb kein Beweiswert zu, weil die Aufzeichnungen erst mehrere Jahre nach der Fertigung der behaupteten Grundaufzeichnungen und damit nicht mehr zeitnah gefertigt worden sind (vgl. Finanzgericht Rheinland-Pfalz, Urteil vom 16. März 2000 - 4 K 3019/98, DStRE 2000, 717). Zeitnahe Aufzeichnungen dienen jedoch nicht nur - wie die Kläger ausführen - dem Nachweis der Zuordnung zum gewillkürten Betriebsvermögen, sondern insbesondere auch der inhaltlichen Richtigkeit derselben.

Die Aufzeichnungen sind im Nachhinein jeglicher Manipulation zugänglich. Durch die beliebige Zuordnung von Kraftfahrzeugen zu Fahrtstrecken lässt sich der betriebliche Nutzungsanteil der Kraftfahrzeuge im Nachhinein in jeglicher Weise festlegen. So lässt sich beispielsweise auch aus den Tankbelegen nicht ersehen, welches Kraftfahrzeug betankt worden ist. Der Beklagte hat auch entsprechende Mängel der Aufzeichnungen dargelegt. Diese Mängel haben die Kläger zwar versucht zu entkräften, letztlich fehlt es jedoch wiederum am Nachweis, dass sich der Sachverhalt so zugetragen hat, wie von den Klägern behauptet. Hinzu kommt, dass die vom Beklagten dargelegten Mängel ausreichen, grundsätzliche Zweifel an den Aufzeichnungen hervorzurufen. Der Beklagte hat auch nicht behauptet, die Aufzeichnungen vollständig überprüft zu haben und alle Fehler darin aufgezeigt zu haben. Wegen des langen Zeitablaufs und weil die Aufzeichnung gerade nicht zeitnah geführt worden sind, sind die Kontrollmöglichkeiten des Beklagten hierzu auch eingeschränkt. Dies^: bedeutet im Gegenzug aber nicht, dass die vom Beklagten aufgedeckten Mängel die einzigen Mängel der Aufzeichnungen sind. Wegen der vom Beklagten aufgezeigten Mängel und der Schwierigkeiten, im Nachhinein die Unstimmigkeiten bei den nicht zeitnah geführten Aufzeichnungen aufzuklären, bleibt es bei dem Grundsatz, dass Aufzeichnungen zum Nachweis der betrieblichen Nutzung eines Kraftfahrzeugs nur dann geeignet sind, wenn diese zeitnah geführt werden.

Soweit die Kläger behaupten, diese betrieblichen Fahrten seien durch Rechnungen und Beraterverträge "belegt" und "bei deren betrieblichen Veranlassung man keinen Zweifel" haben könne, vermag das Gericht dem nicht zu folgen. Denn auch hier haben die Kläger die Durchführung der Fahrten nur behauptet und nicht glaubhaft gemacht. Aus den Rechnungen und Beraterverträgen folgt nämlich weder zwingend, dass betriebliche Fahrten überhaupt durchgeführt wurden, dass hierzu die Kraftfahrzeuge oder nicht etwa ein anderes Verkehrsmittel genutzt wurde, noch dass diese mit einem bestimmten Fahrzeug durchgeführt wurden. Allein die behauptete betriebliche Nutzung des Zweitfahrzeugs ist hier aber im Streit, die betriebliche Nutzung des größeren und teueren der beiden Kraftfahrzeuge ist vom Beklagten berücksichtigt worden.

Im Übrigen ist dem Beklagten auch zuzugeben, dass die Aufzeichnungen den Anschein herrufen, dass die Klägerin nach der Regelung des § 12 EStG unzulässiger Weise mit der Einkünfteerzielung zusammenhängende tatsächliche Umstände und private Angelegenheiten verquickt haben. So fällt bei den Aufzeichnungen der hohe Anteil von "Besorgungsfahrten" im Rahmen der freiberuflichen Einkünfte des Klägers bzw. der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung auf. Nach der Lebenserfahrung besteht hier die Vermutung, dass diese Besorgungen bei privaten Fahrten mit erledigt wurden bzw. dass ein betrieblicher Grund zum Anlass genommen wurde, hier auch private Dinge zu erledigen. Solche Fahrten sind bei der Bestimmung des betrieblichen Nutzungsumfangs jedoch nicht zu berücksichtigen.

2. Die Zuordnung des Audi A3 zum gewillkürten Betriebsvermögen in den Streitjahren ergibt sich auch nicht aus einer rechtmäßigen Zuordnung zu diesem in den Vorjahren. Die Kläger haben die unternehmerische Nutzung des Audi A3 zu mehr als 10% in den Vorjahren der Streitjahre seit Anschaffung nicht zur Überzeugung des Senats nachweisen können.

Der Kläger hat trotz entsprechender Aufforderung zur Darlegung der betrieblichen Nutzung des Fahrzeuges Audi A3 in den Vorjahren zu den Streitjahren seine Ausführungen und Aufstellungen auf das Jahr 2002 beschränkt. Die Aufstellung für das Jahr 2002 erstellte der Kläger zusammen mit seiner Ehefrau erst über 10 Jahre später, Anfang 2013. Die einzelnen Entfernungsangaben wurden damit nachträglich ermittelt; die Kilometerstände nachträglich errechnet. Im Übrigen sind die nachträglich errechneten Kilometerangaben für das Gericht nicht nachprüfbar, da die Beschreibung der Reiseroute sich auf die Benennung der Stadt beschränkt und keine Angaben zum Straßennamen macht. Insofern kann auf die obigen Ausführungen verwiesen werden, wonach nicht zeitnah erstellte Aufzeichnungen zum Nachweis des Umfangs der unternehmerischen Nutzung eines Fahrzeuges nicht geeignet sind.

Soweit der Kläger seine Aufstellung durch Eigenbelege, Tankquittungen oder Rechnungen zu belegen versucht, ergibt sich aus den zu den Akten gereichten Unterlagen gerade nicht, dass hierfür der Audi A3 verwendet wurde. Es ist auch für das Gericht nicht nachvollziehbar, wie der Kläger über zehn Jahre nach Durchführung der Fahrten noch sicher sein will, mit welchem Fahrzeug er bzw. seine Ehefrau die Fahrten durchgeführt haben will, zumal der Audi A3 nicht das einzige Fahrzeug des Klägers war. Auch fehlt in der Aufstellung jegliche Angabe, wer die jeweilige Fahrt durchgeführt hat.

3. Soweit der Kläger geltend macht, der Beklagte sei mit dem angefochtenen Einkommensteuerbescheiden für die Streitjahre von seiner Behandlung der streitigen Kraftfahrzeugkosten in den Vorjahren abgewichen, kann er sich nicht auf die Schutzwürdigkeit seines Vertrauens in die Fortsetzung dieser Veranlagungspraxis berufen.

Die Einkommensteuer entsteht jährlich mit Ablauf des Kalenderjahres und wird grundsätzlich nachträglich veranlagt. Die Grundlagen für ihre Festsetzung sind jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln. Aus diesem Grundsatz der sog. Abschnittsbesteuerung folgt, dass das Finanzamt in jedem Veranlagungszeitraum die einschlägigen Besteuerungsgrundlagen erneut zu prüfen und rechtlich zu würdigen hat, ohne an Entscheidungen der Vorjahre gebunden zu sein. Eine als falsch erkannte Rechtsauffassung muss es zum frühest möglichen Zeitpunkt aufgeben. Insofern kann die Würdigung eines Sachverhalts durch das Finanzamt in früheren Veranlagungszeiträumen nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung stets nur auf diese Zeiträume bezogen werden, so dass die aus einer solchen Würdigung für die Zukunft gezogenen Schlüsse grundsätzlich allein der Verantwortungssphäre des Steuerpflichtigen zuzurechnen sind. Diese Grundsätze gelten gerade auch in dem Zusammenhang, dass die Zuordnung eines PKW zum gewillkürten Betriebsvermögen entsprechende, zeitnah erstellte Aufzeichnungen voraussetzt (vgl. BFH-Urteil vom 29. April 2008 - VIII R 67/06, BFH/NV 2008, 1662).

Die Anforderungen an die Darlegungs- und Nachweispflichten der Kläger sind auch nicht durch angemessene Abmilderung der Regeln für die strenge richterliche Überzeugungsbildung nach § 96 Abs. 1 S. 1 FGO zu senken. Die Regeln einer strengen richterlichen Überzeugungsbildung sind nur vorzunehmen, wenn die frühere tatsächliche Sachverhaltswürdigung möglich war und nicht auf einem in der Folgezeit korrigierbaren Rechtsfehler beruht und der Kläger bei späterer Aufgabe dieser Würdigung in Beweisnot gelangt (BFH Beschluss vom 2. August 2004, IX B 41/04, BFH/NV 2005, 68). Dies kann etwa der Fall sein, wenn ein Steuerpflichtiger im Hinblick auf Pauschbetragsregelungen berechtigterweise davon ausging, auf das Sammeln von Belegen verzichten zu können und das Finanzamt nunmehr rückwirkend Belege fordert (FG des Saarlandes, Urteil vom 14. Oktober 1993, 1 K 49/93, EFG 1994, 238). Eine derartige Beweiserleichterung kommt im Streitfall jedoch nicht in Betracht. Aus der Nichtbeanstandung einer rechtlich fehlerhaften Handhabung durch ungeprüfte Übernahme der Betriebsausgaben des Audi A3 in den Vorjahren konnten die Kläger nicht darauf schließen, auf Verwendungsnachweise des Fahrzeuges verzichten zu können. Dies gilt umso mehr, als sie nicht erst in Beweisnot geraten sind, sondern weder in den Streitjahren noch davor zeitnahe Aufstellungen zur Nutzung der dem Betriebsvermögen zugeordneten Fahrzeuge erstellt haben und insofern von Anfang an keine Beweisvorsorge getroffen haben.

III.

Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.