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Finanzgericht Nürnberg Urteil, 25. Jan. 2019 - 7 K 410/15

bei uns veröffentlicht am25.01.2019

Finanzgericht Nürnberg Urteil, 25. Jan. 2019 - 7 K 410/15

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Gericht

Finanzgericht Nürnberg

Deutschherrnstraße 8, 90429 Nürnberg
0911 27076-0

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand

Streitig ist die steuerliche Anerkennung von Geldleistungen als Sonderausgaben.

Die Kläger wurden in den Streitjahren 2011 und 2012 als Ehegatten zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.

An der A-GmbH, vormals als AA-GmbH firmierend, waren am Stammkapital i.H.v. 100.000 DM B mit 50.000 DM, die A3-GmbH KG mit 33.300 DM, die Schwester des Klägers A4 mit 8.400 DM und der Kläger (A1) mit 8.300 DM beteiligt.

Komplementärin der A3-GmbH KG war die A3-GmbH, Kommanditisten waren zuletzt A4 und der Kläger.

Bis 31.12.1999 war außerdem die Mutter des Klägers, A5, mit einer Kommanditeinlage von 60.000 DM (entspricht 15% am Gesellschaftsvermögen) Kommanditistin der A3-GmbH KG und Gesellschafterin der A-GmbH. Mit notariell beurkundetem Übergabevertrag vom 20.01.2000 übertrug sie mit Wirkung ab 01.01.2000 je zur Hälfte dem Kläger und ihrer Tochter A4 ihren Kommanditanteil an der A3-GmbH KG nebst einer Darlehensforderung gegen die A3-GmbH KG in i.H.v. 312.000 DM und ihren Gesellschaftsanteil an der A-GmbH. An allen Gesellschaftsbeteiligungen behielt sie sich den lebenslänglichen Nießbrauch vor, der ihr das Gewinnbezugsrecht gewährte.

Mit notariell beurkundeten Erklärungen vom 25.07.2011 der A5, des Klägers und seiner Schwester, die zugleich als alleinvertretungsberechtigte Geschäftsführerin der A3-GmbH, diese wiederum für die A3-GmbH KG als alleinvertretungsberechtigte persönlich haftende Gesellschafterin handelte, gab A5 ihre Nießbrauchsrechte an den v.g. Gesellschaftsbeteiligungen vollständig mit Wirkung zum Ablauf des 30.06.2011 auf. Als Gegenleistung verpflichteten sich der Kläger und seine Schwester an A5 auf deren Lebensdauer ab dem 01.07.2011 zu deren Versorgung jeweils einen monatlichen Geldbetrag i.H.v. 1.500 €, insgesamt somit 3.000 €, zu zahlen. Außerdem verpflichteten sie sich, auf gesonderte Anforderung durch A5 an diese einmal jährlich einen Betrag bis zu 15.000 € zu bezahlen, soweit dies zur Deckung eines besonderen Bedarfes von A5 erforderlich ist. Diesen Betrag haben der Kläger und seine Schwester je zur Hälfte zu bezahlen. Die monatlichen und jährlichen Zahlungsverpflichtungen vereinbarten die Vertragsparteien als dauernde Last. Eine Anpassung der Zahlungsverpflichtung gemäß § 323 Abse. 1 und 4 ZPO wurde deshalb ausdrücklich vorbehalten. Insbesondere kann jeder Vertragsteil eine Abänderung der vereinbarten Leistung verlangen, wenn durch Änderung der wirtschaftlichen Verhältnisse der Vertragsteile der angemessene Unterhalt des Zahlungsverpflichteten oder der Zahlungsberechtigten gefährdet bzw. nicht mehr gewährleistet ist oder sich sonst die Geschäftsgrundlage ändert. Die vereinbarten monatlichen Zahlungen sind bis zum 10. eines jeden Monats für den jeweils laufenden Monat zu erbringen; die Zahlungen für den Monat Juli 2011 war zusammen mit der Zahlung für den Monat August 2011 zu leisten. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den notariell beurkundeten Vertrag vom 25.07.2011 verwiesen.

Mit notariell beurkundeter Geschäftsanteilsabtretung vom 25.07.2011 traten die A3-GmbH KG, der Kläger und seine Schwester, diese wiederum nicht nur für sich selbst, sondern auch für die A3-GmbH, und diese wiederum für die A3-GmbH KG handelnd, ihre Gesellschaftsanteile an der A-GmbH mit allen Rechten und Pflichten, insbesondere dem Gewinnbezugsrecht sowie allen Gewinn- und Verlustanteilen für das gesamte Geschäftsjahr 2011 an die Firma Z UG (haftungsbeschränkt) & Co. KG zu deren alleiniger Berechtigung ab. Die Abtretung erfolgte mit dinglicher Wirkung ab dem 01.07.2011. Des Weiteren verzichteten die Veräußerer auch auf die Ausschüttungen für die Jahre 2008, 2009, 2010 und anteilig auch für 2011. Vorsorglich wurden ihre etwaigen Ansprüche hinsichtlich dieser Ausschüttungen an den Erwerber abgetreten. Als Kaufpreis für die Übertragung der Geschäftsanteile zu insgesamt 50% am Stammkapital der A-GmbH erhielten die A3-GmbH KG 166.500 €, A4 42.000 € und der Kläger 41.500 €. B verpflichtete sich als Geschäftsführer der Gesellschaft im Hinblick darauf, dass seitens der Veräußerer auf Ausschüttungen für die vergangenen Geschäftsjahre verzichtet wird, diese seitens der Gesellschaft von jeglichen steuerlichen Auswirkungen der damals laufenden Betriebsprüfung freizustellen. Die Gesellschaft übernahm insoweit etwaige Nachzahlungen für die Geschäftsjahre 2008 bis 2011; umgekehrt standen ihr aber auch etwaige Rückzahlungen für diese Geschäftsjahre zu. Besitz und Gefahr, Rechte und Pflichten sowie Nutzen und Lasten der übertragenen Geschäftsanteile gelten als mit Wirkung ab dem 01.07.2011 auf den Erwerber übergegangen. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Geschäftsanteilsabtretungsvertrag vom 25.07.2011 verwiesen.

Zum 30.06.2011 erklärte die A3-GmbH KG die Betriebsaufgabe. Die vom Klägervertreter vorgelegte Aufgabebilanz der A3-GmbH KG zum 30.06.2011 nebst Gewinn- und Verlustrechnung weist einen Jahresüberschuss i.H.v. 541.142 € und nach dessen Gutschrift auf den Kapitalkonten einen Bilanzgewinn von 0 € aus.

Mit Feststellungsbescheid vom 10.08.2011 stellte das Finanzamt 2 für die Beteiligung des Klägers an der A3-GmbH KG für 2011 Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.H.v. 307.942,19 € fest, davon entfällt lt. Mitteilung des Finanzamts 2 vom 18.03.2013 ein Betrag von 307.827,35 € auf Veräußerungsgewinne.

Mit der Einkommensteuererklärung 2011 erklärten die Kläger aufgrund des Vertrages vom 25.07.2011 dauernde Lasten i.H.v. 9.000 € (6 x 1.500 €).

Im Einkommensteuerbescheid vom 06.02.2013 berücksichtigte der Beklagte die erklärten dauernden Lasten nicht. Der Veräußerungsgewinn aus der Beteiligung des Klägers an der A3-GmbH KG wurde mit 285.384 € angesetzt. Die Einkommensteuer 2011 wurde auf 122.675 € festgesetzt.

Mit dem dagegen erhobenen Einspruch wandten sich die Kläger gegen die Höhe des angesetzten Veräußerungsgewinns und die Streichung der dauernden Last. Zu letzterem Streitpunkt wird vorgetragen, es sei nicht zutreffend, dass die Leistung nach dem Versorgungsbedürfnis des Übergebers bemessen worden sei. In den Jahren zuvor seien die aufgrund des Nießbrauchs erwirtschafteten Einkünfte höher als die nunmehr vereinbarte dauernde Last. Nach dem BMF-Schreiben vom 26.08.2002, IV C 3-S. 2255-420/02 Tz. 10 komme es nicht darauf an, ob die Versorgungsleistungen im Vermögensübergabevertrag selbst oder erst im Zusammenhang mit der Ablösung des Nießbrauchs vereinbart werden (Hinweis auf BFH-Urteil vom 03.06.1992, BStBl II 1993, 98). Dem liege die Erwägung zugrunde, dass ein für die Abziehbarkeit als dauernde Last erforderlicher sachlicher Zusammenhang mit der Vermögensübergabe dann bestehe, wenn die Versorgungsrente - wenn auch betragsmäßig eingeschränkt - den ursprünglich vereinbarten Vorbehaltsnießbrauch ersetzt (Hinweis auf BFH-Urteile vom 25.11.1992 X R 34/89, BStBl II 1996, 663 und vom 27.08.1996 IX R 86/93, BStBl II 1997, 47).

Mit Bescheid vom 06.05.2013 entsprach der Beklagte hinsichtlich der Höhe des Veräußerungsgewinns dem Einspruch, die Einkommensteuer wurde dadurch auf 113.055 € herabgesetzt. Die geltend gemachten dauernden Lasten wurden weiterhin nicht anerkannt.

Mit der Einkommensteuererklärung für 2012 erklärten die Kläger Zahlungen an die Mutter des Klägers i.H.v. 18.000 € als dauernde Last. Außerdem wurde wegen nachträglicher Betriebseinnahmen und -ausgaben für die Beteiligung des Klägers an der A3-GmbH KG i.L. ein Verlust i.H.v. 6.554,71 € geltend gemacht. Als Einnahmen sind 14,54 € für die beiden Gesellschafter (Kläger und dessen Schwester) erklärt. Mit Bescheid vom 14.04.2014 setzte der Beklagte die Einkommensteuer für 2012 auf 41.709 € unter dem Vorbehalt der Nachprüfung fest. Einkünfte aus Gewerbebetrieb des Klägers wurden dabei mit -6.555 € berücksichtigt, die geltend gemachten dauernden Lasten wurden nicht anerkannt.

Mit dem dagegen eingelegten Einspruch vom 07.05.2014 wandten sich die Kläger weiterhin gegen die Nichtanerkennung der dauernden Last an A5 i.H.v. 18.000 €.

Der Beklagte wies mit Einspruchsentscheidung vom 19.02.2015 die Einsprüche gegen den Einkommensteuerbescheid 2011 und den Einkommensteuerbescheid 2012 als unbegründet zurück. Für 2012 wurde der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben. Zur Begründung wird ausgeführt, werde ein an begünstigtem Vermögen vorbehaltenes Nießbrauchsrecht im Zusammenhang mit wiederkehrenden Leistungen abgelöst, könnten diese im sachlichen Zusammenhang mit der Vermögensübertragung stehen und daher Versorgungsleistungen sein (sog. zeitlich gestreckte „gleitende“ Vermögensübertragung; Hinweis auf BFH-Urteil vom 03.06.1992, BStBl II 1993, 23). Dies gelte nicht, wenn die Ablösung des Nießbrauchs der lastenfreien Veräußerung des Vermögens dient. Im Streitfall sei das Nießbrauchsrecht durch die Vereinbarung der wiederkehrenden Leistungen abgelöst worden, nicht um das Vermögen lastenfrei zu veräußern, sondern um den Betrieb aufzugeben. Nach dem BMF-Schreiben vom 11.03.2010 endet der sachliche Zusammenhang der wiederkehrenden Leistungen mit der begünstigten Vermögensübergabe grundsätzlich dann, wenn der Übernehmer den Betrieb aufgibt oder das übernommene Vermögen diesem steuerrechtlich nicht mehr zuzurechnen ist. Die wiederkehrenden Leistungen seien ab diesem Zeitpunkt Unterhaltsleistungen i.S.d. § 12 Nr. 2 EStG und dürften beim Übernehmer nicht mehr als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG abgezogen werden (Hinweis auf BFH-Urteil vom 31.03.2004, BStBl II 2004, 830). Handelsrechtlich möge es zutreffen, dass die A3-GmbH KG liquidiert worden sei und daher bis zum Ende der Liquidation fortbestehe. Steuerrechtlich ende die Mitunternehmerschaft jedoch grundsätzlich mit der Betriebsaufgabe und der Feststellung des Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinns. Dementsprechend greife auch nicht die von den Klägern zitierte Beweiserleichterung, dass von ausreichend ertragbringendem Vermögen auszugehen ist, wenn nach überschlägiger Berechnung die wiederkehrenden Leistungen nicht höher sind als der langfristig erzielbare Ertrag des übergebenen Vermögens. Denn diese widerlegbare Vermutung dafür, dass die Erträge ausreichen, um die wiederkehrenden Leistungen in der vereinbarten Höhe zu erbringen, bestehe nur dann, wenn der Betrieb vom Übernehmer fortgeführt wird. Dies sei aber im Streitfall nicht der Fall, die A3-GmbH KG sei zum 30.06.2011 aufgegeben und anschließend liquidiert worden. Dementsprechend sei auch unmaßgeblich, dass die durchschnittlichen Erträge des Jahres der Vereinbarung der wiederkehrenden Leistungen und der beiden vorangegangenen Jahre ausreichten, um die dauernde Last abzudecken. Deshalb könne auch außer Acht bleiben, dass evtl. AfA-Beträge oder Erhaltungsaufwendungen dem steuerlichen Ergebnis noch hinzuzurechnen wären oder die Frage, ob ein Veräußerungsgewinn in die Berechnung einbezogen werden kann. Genauso wenig könne es eine Rolle spielen, dass die Vermögensübergeberin A5 im Februar 2014 verstorben ist.

Zur Begründung der dagegen erhobenen Klage wird im Wesentlichen die Begründung aus den Einspruchsverfahren wiederholt. Es sei unzutreffend, dass die Mitunternehmerschaft steuerrechtlich grundsätzlich mit der Betriebsaufgabe und der Feststellung des Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinns zum 30.06.2011 ende und ein Abzug der dauernden Last als Sonderausgaben folglich nicht möglich sei. Bei der Auflösung der Mitunternehmerschaft wechsele die Gesellschaft von der bisher (aktiven) Tätigkeit in eine Liquidations-(Abwicklungs-)Gesellschaft. Der bisherige Gesellschaftszweck ändere sich insoweit, dass er von nun an auf die Abwicklung der laufenden Geschäfte, den Ausgleich aller Forderungen und Verbindlichkeiten, die Verwertung des Gesellschaftsvermögens und dessen Verteilung an die Gesellschafter gerichtet ist. Ist dieser Zweck erfüllt, d.h. das Gesellschaftsvermögen ist verwertet und an die Gesellschafter verteilt worden, sei die Liquidation endgültig abgeschlossen und die Gesellschaft damit beendet. Somit bestehe bis zum Zeitpunkt des endgültigen Abschlusses der Liquidation der Gewerbebetrieb der KG steuerrechtlich fort und die Gesellschafter blieben bis dahin Mitunternehmer. Daher sei erst nach Beendigung der Liquidation von der „Aufgabe des Betriebs“ zu sprechen. Die im Zusammenhang mit der Vermögensübertragung vereinbarten wiederkehrenden Leistungen zwischen dem Übergeber und Übernehmer seien folglich erst nach Abschluss der Liquidation, d.h. nach Beendigung der Gesellschaft, Unterhaltsleistungen i.S.d. § 12 Nr. 2 EStG. Bis zu diesem Zeitpunkt dürften die wiederkehrenden Leistungen beim Übernehmer als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG abgezogen werden.

Wie der Aufgabebilanz zum 30.06.2011 entnommen werden könne, seien im Betriebsvermögen der KG zum 30.06.2011 noch Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens (EDV-Software, Pkw u.a.), Umlaufvermögen (Forderungen und sonstige Vermögensgegenstände, Kassen- und Bankbestand), Rechnungsabgrenzungsposten sowie sonstige Rückstellungen und Verbindlichkeiten (aus Lieferung und Leistungen sowie sonstige Verbindlichkeiten) ausgewiesen. Von einer vollständigen Abwicklung der Gesellschaft und einer Verteilung des Vermögens könne in diesem Zeitpunkt folglich nicht ausgegangen werden. Eine Veräußerung, ein Ausgleich bzw. eine Überführung in das Privatvermögen dieser Wirtschaftsgüter sei erst nach dem 30.06.2011 erfolgt.

Zum Betriebsvermögen der A3-GmbH KG gehöre die 100%ige Beteiligung an der A3-GmbH (sog. E. GmbH & Co. KG). Diese GmbH sei ebenfalls liquidiert worden. Der rechtsgültige Abschluss der Liquidation und die damit zusammenhängende Schlussauskehrung sei erst mit Ablauf des sog. Sperrjahres zum 31.03.2014 erfolgt. Somit sei eine Beendigung der Liquidation frühestens zu diesem Zeitpunkt möglich, da erst dann alle Wirtschaftsgüter entweder veräußert, ausgeglichen oder in das Privatvermögen überführt worden seien und folglich erst dann das Gesellschaftsvermögen vollständig verwertet und an die Gesellschafter verteilt worden sei.

Die Vollbeendigung der KG liege erst im Zeitpunkt der Verteilung des Gesellschaftsvermögens an die Gesellschafter vor. Ungeachtet vom Zeitpunkt der Versteuerung etwaiger Aufgabegewinne/-Verluste betreibe die aufgelöste KG einkommensteuerlich auch während des Abwicklungsstadiums ein gewerbliches Unternehmen i.S.d. § 15 EStG. Dies bedeute, dass die Gesellschafter der KG bis zur Beendigung der Liquidation weiterhin Mitunternehmer sind (Hinweis auf BFH-Urteil vom 27.04.1978 IV R 187/74, BStBl II 79, 89, Blümich/Bode, § 15 EStG, Rz. 248, 249). Soweit der Beklagte vorbringe, dass durch die Abwicklung der laufenden Geschäfte und die Verwertung des Vermögens keine Einkünfte, die zur Sicherung der Versorgung des Übergebers auch nur teilweise geeignet wären, entstehen, sei dies unerheblich, da die Frage, ob das übertragene Vermögen ausreicht, um die Versorgung des Übergebers aus dem übernommenen Vermögen zumindest zu einem Teil zu sichern, im Zeitpunkt der Vermögensübertragung geprüft werden müsse.

Der Klägervertreter beantragt, den geänderten Bescheid über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag für 2011 vom 06.05.2013 sowie den Bescheid über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag für 2012 vom 14.04.2014, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 19.02.2015 dahingehend abzuändern, dass die Einkommensteuer jeweils unter Anerkennung der dauernden Last i.H.v. 9.000 € für 2011 und 18.000 € für 2012 festgesetzt und jeweils entsprechend herabgesetzt wird.

Hilfsweise wird für den Fall des Unterliegens die Zulassung der Revision beantragt, weil noch nicht höchstrichterlich entschieden sei, ob die dauernde Last auch dann anerkannt werden kann, wenn der Betrieb aufgegeben wird.

Für das beklagte Finanzamt wird Klageabweisung beantragt und zur Begründung Folgendes vorgetragen:

Bei der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG, die für die Ermittlung des Werts des Betriebsvermögens bei der Veräußerung oder Aufgabe zwingend vorgeschrieben ist, seien alle Vorgänge - also auch die Abwicklung der im Aufgabezeitpunkt noch laufenden Geschäfte - im Gewinn der Gesellschaft enthalten.

Des Weiteren würden die Kläger verkennen, dass gerade die Verwertung und Verteilung der noch vorhandenen Wirtschaftsgüter im Auflösungsgewinn zum 30.06.2011 enthalten sind. Evtl. Veränderungen, die sich durch die tatsächliche spätere Verwertung des Vermögens ergäben, hätten allenfalls als rückwirkendes Ereignis Einfluss auf den Veräußerungsgewinn. Keinesfalls aber entstünden durch die Abwicklung der laufenden Geschäfte und die Verwertung des Vermögens noch Einkünfte, die zur Sicherung der Versorgung des Übergebers auch nur teilweise geeignet wären. Deshalb sei auch unerheblich, dass in der Aufgabebilanz zum 30.06.2011 noch Anlagevermögen usw. vorhanden war. Forderungen und Verbindlichkeiten seien ohnehin Ausfluss der bisherigen Geschäftstätigkeit und führten nicht zu künftigen Erträgen.

Genauso wenig spiele die Liquidation der A3-GmbH eine Rolle, denn auch hier wäre ein evtl. entstandener Aufgabegewinn bereits zum 30.06.2011 verwirklicht. Eine spätere Verwertung und Verteilung von vorhandenem Vermögen, wobei das Vorhandensein bei einer reinen A3-GmbH äußerst zweifelhaft sei, sowie die Schlussauskehrung seien reine Vermögensverwendung und führten nicht zu Einkünften i.S.d. § 2 Abs. 1 EStG.

Ab dem Zeitpunkt der Vereinbarung der Versorgungsleistungen am 01.07.2011 sei jedenfalls kein ertragbringendes Vermögen mehr vorhanden gewesen.

Wegen weiterer Einzelheiten wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und der vorliegenden Steuerakten sowie auf die Sitzungsniederschrift vom 25.01.2019 verwiesen.

Gründe

Die Klage ist unbegründet. Die angefochtenen Bescheide verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten, die Einkommensteuer 2011 und 2012 ist nicht zu hoch festgesetzt worden (§ 100 Abs. 1 S.1 FGO). Das beklagte Finanzamt hat zu Recht die Anerkennung der strittigen Zahlungen als Sonderausgaben abgelehnt.

1. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 1 EStG in der für die Streitjahre anzuwendenden Fassung (jetzt: § 10 Abs. 1a Nr. 2 Satz 1 EStG) gehören zu den Sonderausgaben auch auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen. Voraussetzung für ihren Abzug ist, dass sie nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, und dass der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist. Die Abzugsmöglichkeit gilt nur in den in § 10 Abs. 1 Nr. 1a Satz 2 EStG a. F. benannten Fallgruppen. Versorgungsleistungen die im Zusammenhang mit der Übertragung der Beteiligung an einer Personengesellschaft oder an einer GmbH stehen, können demnach unter weiteren Voraussetzungen grundsätzlich zum Sonderausgabenabzug führen.

Ungeachtet des Vorliegens weiterer Voraussetzungen für den Sonderausgabenabzug ist im Streitfall Folgendes maßgeblich:

Nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH vom 12.05.2003 - GrS 1/00 - (BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95) sind im Zusammenhang mit einer Vermögensübergabe zur Vorwegnahme der Erbfolge vereinbarte wiederkehrende Leistungen dann nicht als dauernde Last abziehbar, wenn sie nicht aus den erzielbaren laufenden Nettoerträgen des übergebenen Vermögens gezahlt werden können. Versorgungsleistungen stellen nur dann kein Entgelt für das im Gegenzug überlassene Vermögen dar, wenn die erzielbaren Nettoerträge des überlassenen Wirtschaftsgutes im konkreten Fall -soweit bei überschlägiger Berechnung vorhersehbarausreichen, um die Versorgungsleistungen abzudecken.

Der erzielbare Nettoertrag ist nicht notwendigerweise mit den steuerlichen Einkünften identisch. In Übereinstimmung mit der Finanzverwaltung (BMF-Schreiben in BStBl I 2002, 893, Tz. 14) geht der Große Senat des BFH in seiner v.g. Entscheidung davon aus, dass den nach steuerlichen Regeln ermittelten Einkünften Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen und Sonderabschreibungen sowie außerordentliche Aufwendungen hinzuzurechnen sind.

Die Ertragsprognose muss auf die Verhältnisse bei Vertragsschluss abstellen. Sind in der Vergangenheit ausreichende Überschüsse erwirtschaftet worden, so bieten diese einen gewichtigen Anhaltspunkt. Unter diesem Gesichtspunkt hält es der Große Senat des BFH in seiner v.g. Entscheidung daher für zutreffend, wenn die Finanzverwaltung -in Anlehnung an R 99 der Erbschaftsteuer-Richtliniender Ertragsprognose den durchschnittlichen Nettoertrag des Jahres der Übergabe und der beiden vorangegangenen Jahre zugrunde legt (BMF-Schreiben in BStBl I 2002, 893, Tz. 15). Wenn sich die im Zeitpunkt der Übergabe vorhandenen, nach objektiven Kriterien zu beurteilenden Gewinnerwartungen nicht erfüllt haben, darf das nicht dazu führen, dass nachträglich von einem entgeltlichen Geschäft ausgegangen wird und die stillen Reserven des übertragenen Vermögens aufgedeckt werden müssen. Es bleibt bei der steuerlichen Einordnung als Versorgungsleistungen.

Maßgebendes Kriterium für die Frage, ob ein Wirtschaftsgut Gegenstand einer unentgeltlichen Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen sein kann, ist die Vergleichbarkeit mit dem Vorbehaltsnießbrauch. Die Vermögensübergabe muss sich so darstellen, dass die vom Übernehmer zugesagten Leistungen -obwohl sie von ihm erwirtschaftet werden müssen- als zuvor vom Übergeber vorbehaltene -abgespaltene- Nettoerträge vorstellbar sind.

Der für die Abziehbarkeit als dauernde Last erforderliche sachliche Zusammenhang mit der Vermögensübergabe wird nicht dadurch unterbrochen, dass sich der Übergeber zunächst den Nießbrauch an dem übertragenen Vermögen vorbehalten hat und der Nießbrauch aufgrund eines später gefassten Entschlusses durch wiederkehrende Leistungen ersetzt wird (BFH, Urteil vom 03.06.1992 - X R 147/88, BFHE 169, 127, BStBl II 1993, 98). In diesem Fall ist es nicht erforderlich, dass die Ablösung bereits im Übergabevertrag vereinbart ist. Es kommt vielmehr darauf an, ob die Versorgungsrente -wenn auch betragsmäßig eingeschränktden ursprünglich vereinbarten Vorbehaltsnießbrauch ersetzt (gleitende Vermögensübergabe; BFH, Urteil vom 16.06.2004 - X R 50/01, BFHE 207, 114, BStBl II 2005, 130). An diesen Grundsätzen hat der Gesetzgeber bei der Neufassung von § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG durch das JStG 2008 nichts geändert (BFH, Urteil vom 12.05.2015 - IX R 32/14, BFHE 250, 78, BStBl II 2016, 331).

2. Für den Streitfall bedeuten diese Grundsätze, denen sich der Senat anschließt, dass der Sonderausgabenabzug zu versagen ist.

a) Im Streitfall beruhen die strittigen Zahlungen für die Ablösung bzw. die Aufgabe des Nießbrauchs der Mutter auf dem Übergabevertrag vom 20.01.2000. Zwar ist nach der v.g. Rspr. des BFH im Rahmen der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen eine sog. gleitende Vermögensübergabe, d.h. ein Übergang von Vorbehaltsnießbrauch auf wiederkehrende Versorgungsleistungen steuerrechtlich zulässig. Jedoch ist im Streitfall zu beachten, dass im unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang mit der Vereinbarung der wiederkehrenden Leistungen (Versorgungsrente) am 25.07.2011 das übertragene Vermögen, d.h. die Beteiligungen an der A-GmbH und an der A3-GmbH KG, durch den Kläger mit Rückwirkung zum 01.07.2011 veräußert (A-GmbH Beteiligung) bzw. zum 30.06.2011 aufgegeben (A3-GmbH KG) wurden. Die nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH vom 12.05.2003 - GrS 1/00 (a.a.O.) notwendige Ertragsprognose bei Vereinbarung einer dauernden Last bezieht sich stets nur auf die Verhältnisse bei Vertragsschluss (so auch BFH, Urteil vom 08.07.2015 - X R 47/14, juris). Wird ein anlässlich der Übergabe von Vermögen zur Vorwegnahme der Erbfolge zugunsten des Übergebers und/oder dessen Ehegatten vorbehaltener Nießbrauch später abgelöst und werden dabei zugunsten des bisherigen Nießbrauchers auf dessen Lebenszeit wiederkehrende Leistungen vereinbart, die aus den Erträgen des übergebenen Vermögens gezahlt werden können, ist im Zweifel davon auszugehen, dass sich der bisherige Ertragsvorbehalt fortsetzt; an die Stelle des vorbehaltenen Nießbrauchs tritt die Versorgungsrente (BFH, Urteil vom 16.06.2004 - X R 50/01, BFHE 207, 114, BStBl II 2005, 130). Daraus folgt nach Auffassung des Senats aber, dass aufgrund der Verhältnisse zum Zeitpunkt der Ablösung des Nießbrauchs durch wiederkehrende Versorgungsleistungen für die Zukunft die Erwirtschaftung eines ausreichenden Ertrages aus dem übergebenen, jetzt nicht mehr mit einem Nießbrauch belastetet Vermögens möglich sein muss und es somit für die Ertragsprognose nicht auf die Verhältnisse zum Zeitpunkt der Vermögensübertragung unter dem Vorbehalt des Nießbrauchs, sondern auf die Ertragsprognose zum - späteren - Zeitpunkt der erstmaligen vertraglichen Vereinbarung der Versorgungsrente ankommt. Erst ab diesem Zeitpunkt muss der Übernehmer Erträge aus dem erhaltenen Vermögen selbst erwirtschaften, um die Versorgungsrente zu finanzieren und erst ab Beginn der Zahlung treten die Rechtsfolgen des steuerlich privilegierten Rechtsinstituts der sog. privaten Versorgungsrente ein (zu Letzterem vgl. BFH, Urteil vom 31.03.2004 - X R 66/98, BFHE 205, 285, BStBl II 2004, 830). Vertragsschluss i.S.d. vorstehend zitierten Rechtsprechung des BFH ist nach Meinung des Senats folglich derjenige, mit dem die Versorgungrente erstmalig vertraglich vereinbart wird. Im Streitfall ist die gebotene Ertragsprognose deshalb entgegen der Meinung der Kläger nicht zum Zeitpunkt der Vermögensübergabe im Jahr 2000, sondern nach den Verhältnissen zum Zeitpunkt der Aufgabe bzw. Ablösung der Nießbrauchrechte zu erstellen, denn zuvor war aufgrund des Nießbrauchs vom Übernehmer keine dauernde Last zu erbringen bzw. eine solche überhaupt nicht vereinbart. Das Ertragsrisiko traf bis dahin nicht den Kläger. Es bedurfte zum Zeitpunkt der Übertragung der Beteiligungen gegen Vorbehaltsnießbrauch keiner Ertragsprognose. Bis zur Ablösung der Nießbrauchsrechte waren keine bezifferten Nettoerträge in Form einer dauernden Last von der Übergeberin vorbehalten worden, die der Übernehmer zu erwirtschaften und in vereinbarter Höhe als wiederkehrende Leistung an die Übergeberin zu zahlen hatte. Solche Leistungen sind erstmalig im Vertrag vom 25.07.2011 ab 01.07.2011 vereinbart worden. Auf die Ertragslage in der Vergangenheit bzw. zum Zeitpunkt der Vermögensübertragung im Jahr 2000 kann nicht abgestellt werden. Vielmehr sind die aktuellen Verhältnisse zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses im Juli 2011 maßgeblich.

b) Soweit sich die wiederkehrende Leistung auf die Aufgabe des Nießbrauchs an den Gesellschaftsanteilen der A-GmbH bezieht, ist ein positiver Ertrag zum Zeitpunkt der Ablösung des Nießbrauchs nicht mehr zu erwarten gewesen, denn zum einen haben der Kläger und seine Schwester mit Abtretungsvertrag vom selben Tag gegenüber dem Erwerber auf Gewinnausschüttungen der A-GmbH für die Jahre ab 2008 bis einschließlich und anteilig auch für 2011 verzichtet. Zum anderen wurden die GmbH - Anteile rückwirkend ab dem 01.07.2011, d.h. ab dem Tag, ab dem auch die dauernde Last zu erbringen war, abgetreten. Ein künftiger Ertrag aus der A-GmbH Beteiligung war für den Kläger ab diesem Zeitpunkt damit weder zu erwarten noch zu erwirtschaften. Der Ertrag aus der Anteilsabtretung an Dritte ist kein laufender Nettoertrag aus der übergebenen Beteiligung. Wird die Versorgungsrente aus dem Veräußerungserlös bestritten, handelt es sich letztlich um den Verbrauch der Vermögenssubstanz, die zudem nicht mehr in Form des übergebenen Vermögens vorhanden ist, sondern in anderer Form, nämlich in Form von Geld bzw. Forderungen. Im Übrigen ist zu beachten, dass lt. Ziff. III. des Übergabevertrages vom 20.01.2000 Erträge oder Verluste aus der Aufdeckung stiller Reserven den Gesellschaftern zuzurechnen sind. Insoweit war ein Nießbrauch zu Gunsten der Mutter nicht vorbehalten worden und brauchte auch nicht abgelöst zu werden.

c) Gleiches gilt hinsichtlich der Ablösung des Nießbrauchs an den Anteilen an der A3-GmbH KG. Die Betriebsaufgabe zum 30.06.2011 bewirkte steuerrechtlich die Beendigung der laufenden Erträge. Aufgrund der Bilanzierung zum Aufgabezeitpunkt 30.06.2011 waren - ausstehende - Forderungen ebenso wie Verbindlichkeiten bereits erfasst. Aufgabegewinne durch die Auflösung stiller Reserven u.ä. sind dabei ebenfalls nicht zu berücksichtigen, denn auch hier waren stille Reserven vom Nießbrauch nicht umfasst, sodass die dauernde Last nicht dafür als Ablöse vereinbart bzw. gezahlt wurde (vgl. III. des not. Vertrags vom 20.01.2000). Unbeachtlich ist nach Meinung des Senats, dass die Liquidationsphase einschließlich der Beendigung der Verwaltungs GmbH über den 30.06.2011 bzw. 01.07.2011 hinaus angedauert hat. Denn zutreffend weist der Beklagte darauf hin, dass auf die steuerrechtliche Aufgabe zum 30.06.2011 abzustellen ist. Es liegt für diesen Zeitpunkt eine Aufgabebilanz der A3-GmbH KG vor. Im Übrigen sind laufenden Erträge des Klägers aus der Beteiligung an der A3-GmbH KG ab dem 01.07.2011, durch die die vereinbarte Rente beglichen werden konnte, weder dargetan noch ersichtlich. Für 2012 wurden Einnahmen i.H.v. 14,54 € und ein Verlust i.H.v. 6.554 € erklärt. Eine positive Ertragsprognose zu diesem Zeitpunkt ist nicht gegeben. Für die Zahlung der wiederkehrenden Versorgungsleistung aus dem erhaltenen Veräußerungserlös gelten die Ausführungen unter 2.b) entsprechend.

d) Die Auffassung des Senats zur Beendigung der Abziehbarkeit der Versorgungsleistungen steht im Einklang mit der höchstrichterlichen Rechtsprechung.

Zwar hat der Große Senat des BFH die Frage, wann die Abziehbarkeit von Versorgungsleistungen endet, in seiner Entscheidung vom 12.05.2003 - GrS 1/00 offengelassen. Aber aus dem amtlichen Leitsatz zu dieser Entscheidung ergibt sich deutlich, dass es sich um laufende Nettoerträge des übergebenen Vermögens handeln muss. Dem entsprechen Zahlungen der Versorgungsrente aus Mitteln eines Veräußerungs- oder Aufgabeerlöses bzw. -gewinns nicht (s.o. 2. b)).

Zudem endet nach der Rechtsprechung des 10. Senats des BFH (BFH, Urteil vom 17.06.1998 - X R 104/94, BFHE 186, 280, BStBl II 2002, 646) die Abziehbarkeit der Versorgungsleistungen, wenn das übergebene existenzsichernde Vermögen vom Übernehmer später veräußert wird. Das soll auch dann gelten, wenn der Übernehmer mit dem Veräußerungserlös z.B. ein Ersatzgrundstück erwirbt (BFH, Urteil vom 17.06.1998 - X R 129/96, BFH/NV 1999, 294). Nach dem BFH-Urteil vom 31.03.2004 - X R 66/98 (a.a.O.) endet mit der Veräußerung oder dem Verbrauch des übergebenen Vermögens die Abziehbarkeit der dauernden Last jedenfalls auch dann, wenn kein Ersatzwirtschaftsgut erworben wird. Der Veräußerung, wie mit der Beteiligung an der A-GmbH geschehen, ist im Streitfall die Aufgabe der A3-GmbH KG zum 30.06.2011 gleichzustellen, denn auch dadurch kann aus dem übergebenen Vermögen kein - laufender - Ertrag mehr erwirtschaftet werden, das existenzsichernde Vermögen als Einkunftsquelle für den Übernehmenden entfällt. Im Übrigen war die Fortsetzung der dauernden Last an den Erträgen eines Surrogats weder vereinbart noch wurde ein Ersatzwirtschaftsgut erworben.

e) Auch als letzte (Geld-)Leistung im Zusammenhang mit der Vermögensübergabe ist die Ablösezahlung nach zutreffender Rechtsprechung (vgl. BFH, Urteil vom 31.03.2004 - X R 66/98, a.a.O. m.w.N.) nicht als dauernde Last abzugsfähig. Die fehlende Abziehbarkeit der Ablösezahlung ist darin begründet, dass mit der Ablösezahlung die Voraussetzungen für die Privilegierung der Unterhaltszahlungen als abziehbare private Versorgungsrente entfallen. Lösen die Vertragsparteien eines Übergabevertrags die Versorgungsleistungen ab und beenden sie damit den Transfer vorbehaltener Erträge oder veräußert der Vermögensübernehmer das übertragene Vermögen ohne Anschaffung eines Surrogats, enden damit auch die Rechtsfolgen des steuerlich privilegierten Rechtsinstituts der sog. privaten Versorgungsrente. Die Leistungen und Bezüge sind folglich nicht mehr als Sonderausgaben abziehbar und daher beim Berechtigten nicht steuerbar. Es gelten vielmehr mit Wirkung für die Zukunft die allgemeinen Grundsätze des Einkommensteuerrechts. Wenn, soweit und sobald sich die vom Übernehmer erbrachte bzw. zu erbringende Leistung nicht mehr als Transfer vorbehaltener Erträge darstellt, ist für eine Anwendung des Sonderrechts der Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen kein Raum mehr. Nach den dann wieder anwendbaren allgemeinen Rechtsgrundsätzen sind Ablösezahlungen beim Vermögensübernehmer nicht abziehbare und beim Vermögensübergeber nicht steuerbare Unterhaltsleistungen. Die von den Parteien des Übergabevertrags als unentgeltlich gewollte Vermögensübertragung verändert durch die Ablösezahlung nicht ihren Charakter, es ändert sich lediglich die steuerliche Beurteilung der Leistung.

An dieser Rechtsauffassung ändert sich auch dadurch nichts, dass die Ablösezahlung selbst als wiederkehrende (Renten-) Zahlung vereinbart wird, wenn im zeitlichen Zusammenhang damit das übergebene, jetzt unbelastete Wirtschaftsgut veräußert oder aufgegeben wird. (vgl. BFH, Urteil vom 31.03.2004 - X R 66/98, a.a.O.).

So sind die Verhältnisse im Streitfall. Sowohl die Betriebsaufgabe der A3-GmbH KG, als auch die Veräußerung der Beteiligung an der A-GmbH sind geplant im zeitlichen Zusammenhang mit der Ablösung bzw. Aufgabe des Nießbrauchs an den übertragenen Beteiligungen erfolgt.

Die geltend gemachten Zahlungen an die Mutter des Klägers wurden daher zu Recht bei den Einkommensteuerfestsetzungen für die Streitjahre nicht berücksichtigt.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

4. Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor. Die zur Begründung des Hilfsantrags der Kläger herangezogene Frage, ob die dauernde Last auch dann anerkannt werden kann, wenn der - übergebene - Betrieb bzw. die Beteiligung aufgegeben wird, lässt sich aus der unter 2. d) und e) dargestellten Rechtsprechung des BFH, die der Senat seiner Entscheidung zugrunde gelegt hat, hinreichend beantworten, d.h. verneinen. Sie bedarf nach Auffassung des Senats deshalb keiner weiteren höchstrichterlichen Klärung.

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Finanzgericht Nürnberg Urteil, 25. Jan. 2019 - 7 K 410/15 zitiert 10 §§.

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(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

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(1) 1Der Einkommensteuer unterliegen 1. Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft,2. Einkünfte aus Gewerbebetrieb,3. Einkünfte aus selbständiger Arbeit,4. Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit,5. Einkünfte aus Kapitalvermögen,6. Einkünfte aus Vermiet

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(1) 1Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind 1. Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen. 2Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie

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(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:1.(weggefallen)1a.(weggefallen)1b.(weggefallen)2.a)Beiträge zu den gesetzliche

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Einkommensteuergesetz - EStG | § 12

Soweit in § 10 Absatz 1 Nummer 2 bis 5, 7 und 9 sowie Absatz 1a Nummer 1, den §§ 10a, 10b und den §§ 33 bis 33b nichts anderes bestimmt ist, dürfen weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden 1. die für

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Finanzgericht Nürnberg Urteil, 25. Jan. 2019 - 7 K 410/15 zitiert oder wird zitiert von 2 Urteil(en).

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Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juli 2015 - X R 47/14

bei uns veröffentlicht am 08.07.2015
Bundesfinanzhof
Tenor Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 8. Mai 2013  4 K 28/13 aufgehoben.
Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtSteuerstrafrechtZollrecht

Bundesfinanzhof Urteil, 12. Mai 2015 - IX R 32/14

bei uns veröffentlicht am 12.05.2015
Bundesfinanzhof
Tenor Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 13. März 2014  4 K 298/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.
Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtEinkommensteuerGrundsteuer

Referenzen

Einkommensteuergesetz - EStG | § 12

Soweit in § 10 Absatz 1 Nummer 2 bis 5, 7 und 9 sowie Absatz 1a Nummer 1, den §§ 10a, 10b und den §§ 33 bis 33b nichts anderes bestimmt ist, dürfen weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden

1.
die für den Haushalt des Steuerpflichtigen und für den Unterhalt seiner Familienangehörigen aufgewendeten Beträge.2Dazu gehören auch die Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen;
2.
freiwillige Zuwendungen, Zuwendungen auf Grund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht und Zuwendungen an eine gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gesetzlich unterhaltsberechtigte Person oder deren Ehegatten, auch wenn diese Zuwendungen auf einer besonderen Vereinbarung beruhen;
3.
die Steuern vom Einkommen und sonstige Personensteuern sowie die Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind, und die Vorsteuerbeträge auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot der Nummer 1 oder des § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 bis 5, 7 oder Absatz 7 gilt; das gilt auch für die auf diese Steuern entfallenden Nebenleistungen;
4.
in einem Strafverfahren festgesetzte Geldstrafen, sonstige Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter überwiegt, und Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen;
5.
(weggefallen)

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.
(weggefallen)
1a.
(weggefallen)
1b.
(weggefallen)
2.
a)
Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;
b)
Beiträge des Steuerpflichtigen
aa)
zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.2Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.3Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb)
für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.2Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.3Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.
2Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.3Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.4Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.5Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.6Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;
3.
Beiträge zu
a)
Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.2Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.3Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.4Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b)
gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).
2Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.3Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.4Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.5Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;
3a.
Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;
4.
gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;
5.
zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.2Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.3Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;
6.
(weggefallen)
7.
Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.2Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.3Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.4§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.
8.
(weggefallen)
9.
30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.2Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.3Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.4Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.5Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)1Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.
Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.2Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.3Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.4Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.5Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.6Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.7Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.8Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.9Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;
2.
auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Dies gilt nur für
a)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.
3Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
3.
Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
4.
Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)1Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.
nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit
a)
sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b)
diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c)
der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;
steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,
2.
geleistet werden an
a)
1Versicherungsunternehmen,
aa)
die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb)
denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.
2Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.3Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,
b)
berufsständische Versorgungseinrichtungen,
c)
einen Sozialversicherungsträger oder
d)
einen Anbieter im Sinne des § 80.
2Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b werden nur berücksichtigt, wenn die Beiträge zugunsten eines Vertrags geleistet wurden, der nach § 5a des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist, wobei die Zertifizierung Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Absatz 10 der Abgabenordnung ist.

(2a)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.2§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.3§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.2Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.3§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.4Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.5Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)1Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.2Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.3Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.
Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres
a)
in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b)
nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder
2.
Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,
um den Betrag zu kürzen, der, bezogen auf die Einnahmen aus der Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zum genannten Personenkreis begründen, dem Gesamtbeitrag (Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht.4Im Kalenderjahr 2013 sind 76 Prozent der nach den Sätzen 1 bis 3 ermittelten Vorsorgeaufwendungen anzusetzen.5Der sich danach ergebende Betrag, vermindert um den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers, ist als Sonderausgabe abziehbar.6Der Prozentsatz in Satz 4 erhöht sich in den folgenden Kalenderjahren bis zum Kalenderjahr 2022 um je 2 Prozentpunkte je Kalenderjahr; ab dem Kalenderjahr 2023 beträgt er 100 Prozent.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch vermindern den abziehbaren Betrag nach Satz 5 nur, wenn der Steuerpflichtige die Hinzurechnung dieser Beiträge zu den Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Satz 7 beantragt hat.

(4)1Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.2Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.3Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.4Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)1Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

KalenderjahrVorwegabzug für
den Steuerpflichtigen		Vorwegabzug im
Fall der Zusammen-
veranlagung von
Ehegatten
20132 1004 200
20141 8003 600
20151 5003 000
20161 2002 400
20179001 800
20186001 200
2019300600


zuzüglich des Erhöhungsbetrags nach Satz 3 günstiger, ist der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.2Mindestens ist bei Anwendung des Satzes 1 der Betrag anzusetzen, der sich ergeben würde, wenn zusätzlich noch die Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b in die Günstigerprüfung einbezogen werden würden; der Erhöhungsbetrag nach Satz 3 ist nicht hinzuzurechnen.3Erhöhungsbetrag sind die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b, soweit sie nicht den um die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a und den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss verminderten Höchstbetrag nach Absatz 3 Satz 1 bis 3 überschreiten; Absatz 3 Satz 4 und 6 gilt entsprechend.

(4b)1Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.2Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.3Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.4Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.5§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.6§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 12

Soweit in § 10 Absatz 1 Nummer 2 bis 5, 7 und 9 sowie Absatz 1a Nummer 1, den §§ 10a, 10b und den §§ 33 bis 33b nichts anderes bestimmt ist, dürfen weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden

1.
die für den Haushalt des Steuerpflichtigen und für den Unterhalt seiner Familienangehörigen aufgewendeten Beträge.2Dazu gehören auch die Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen;
2.
freiwillige Zuwendungen, Zuwendungen auf Grund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht und Zuwendungen an eine gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gesetzlich unterhaltsberechtigte Person oder deren Ehegatten, auch wenn diese Zuwendungen auf einer besonderen Vereinbarung beruhen;
3.
die Steuern vom Einkommen und sonstige Personensteuern sowie die Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind, und die Vorsteuerbeträge auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot der Nummer 1 oder des § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 bis 5, 7 oder Absatz 7 gilt; das gilt auch für die auf diese Steuern entfallenden Nebenleistungen;
4.
in einem Strafverfahren festgesetzte Geldstrafen, sonstige Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter überwiegt, und Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen;
5.
(weggefallen)

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.
(weggefallen)
1a.
(weggefallen)
1b.
(weggefallen)
2.
a)
Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;
b)
Beiträge des Steuerpflichtigen
aa)
zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.2Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.3Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb)
für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.2Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.3Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.
2Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.3Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.4Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.5Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.6Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;
3.
Beiträge zu
a)
Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.2Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.3Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.4Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b)
gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).
2Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.3Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.4Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.5Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;
3a.
Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;
4.
gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;
5.
zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.2Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.3Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;
6.
(weggefallen)
7.
Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.2Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.3Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.4§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.
8.
(weggefallen)
9.
30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.2Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.3Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.4Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.5Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)1Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.
Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.2Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.3Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.4Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.5Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.6Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.7Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.8Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.9Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;
2.
auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Dies gilt nur für
a)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.
3Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
3.
Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
4.
Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)1Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.
nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit
a)
sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b)
diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c)
der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;
steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,
2.
geleistet werden an
a)
1Versicherungsunternehmen,
aa)
die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb)
denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.
2Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.3Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,
b)
berufsständische Versorgungseinrichtungen,
c)
einen Sozialversicherungsträger oder
d)
einen Anbieter im Sinne des § 80.
2Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b werden nur berücksichtigt, wenn die Beiträge zugunsten eines Vertrags geleistet wurden, der nach § 5a des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist, wobei die Zertifizierung Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Absatz 10 der Abgabenordnung ist.

(2a)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.2§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.3§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.2Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.3§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.4Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.5Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)1Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.2Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.3Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.
Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres
a)
in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b)
nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder
2.
Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,
um den Betrag zu kürzen, der, bezogen auf die Einnahmen aus der Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zum genannten Personenkreis begründen, dem Gesamtbeitrag (Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht.4Im Kalenderjahr 2013 sind 76 Prozent der nach den Sätzen 1 bis 3 ermittelten Vorsorgeaufwendungen anzusetzen.5Der sich danach ergebende Betrag, vermindert um den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers, ist als Sonderausgabe abziehbar.6Der Prozentsatz in Satz 4 erhöht sich in den folgenden Kalenderjahren bis zum Kalenderjahr 2022 um je 2 Prozentpunkte je Kalenderjahr; ab dem Kalenderjahr 2023 beträgt er 100 Prozent.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch vermindern den abziehbaren Betrag nach Satz 5 nur, wenn der Steuerpflichtige die Hinzurechnung dieser Beiträge zu den Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Satz 7 beantragt hat.

(4)1Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.2Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.3Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.4Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)1Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

KalenderjahrVorwegabzug für
den Steuerpflichtigen		Vorwegabzug im
Fall der Zusammen-
veranlagung von
Ehegatten
20132 1004 200
20141 8003 600
20151 5003 000
20161 2002 400
20179001 800
20186001 200
2019300600


zuzüglich des Erhöhungsbetrags nach Satz 3 günstiger, ist der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.2Mindestens ist bei Anwendung des Satzes 1 der Betrag anzusetzen, der sich ergeben würde, wenn zusätzlich noch die Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b in die Günstigerprüfung einbezogen werden würden; der Erhöhungsbetrag nach Satz 3 ist nicht hinzuzurechnen.3Erhöhungsbetrag sind die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b, soweit sie nicht den um die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a und den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss verminderten Höchstbetrag nach Absatz 3 Satz 1 bis 3 überschreiten; Absatz 3 Satz 4 und 6 gilt entsprechend.

(4b)1Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.2Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.3Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.4Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.5§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.6§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb

(1)1Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind

1.
Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.2Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind;
2.
die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.2Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind;
3.
die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.
2Satz 1 Nummer 2 und 3 gilt auch für Vergütungen, die als nachträgliche Einkünfte (§ 24 Nummer 2) bezogen werden.3§ 13 Absatz 5 gilt entsprechend, sofern das Grundstück im Veranlagungszeitraum 1986 zu einem gewerblichen Betriebsvermögen gehört hat.

(1a)1In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.2Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.

(2)1Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.2Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1.3Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.

(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit

1.
einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.2Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind;
2.
einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).2Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.

(4)1Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.2Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt.4Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen oder bei Wertpapierinstituten im Sinne des Wertpapierinstitutsgesetzes gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen.5Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben.6Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.7Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.8Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

(1)1Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.2Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.3Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.4Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.5Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1.
einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.
einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).
6Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht.7Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme.8Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich.9In den Fällen des Satzes 3 zweiter Halbsatz gilt das Wirtschaftsgut als unmittelbar nach der Entnahme wieder eingelegt.10Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2)1Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.2Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3)1Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.2Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).3Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.4Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.5Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a)1Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.2Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.3Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.4Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.5Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.6Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5)1Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.
Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.2Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.
Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.2Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.3Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.
Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.
Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.
Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.2Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.
Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.2Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.3Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.4§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.
die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.
Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.2Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.3Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.4Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.
für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.2Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.3Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.
andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.
Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.2Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.3Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.4Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.
Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.
Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.
die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.2Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.3Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.4Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.
Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.
Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.
Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.
2Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.3§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7)1Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.2Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(9)1Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.2§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei bestimmten anderen Gewerbetreibenden

(1)1Bei Gewerbetreibenden, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, ist für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Absatz 1 Satz 1), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist, es sei denn, im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt.2Voraussetzung für die Ausübung steuerlicher Wahlrechte ist, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden.3In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.

(1a)1Posten der Aktivseite dürfen nicht mit Posten der Passivseite verrechnet werden.2Die Ergebnisse der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung zur Absicherung finanzwirtschaftlicher Risiken gebildeten Bewertungseinheiten sind auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich.

(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.

(2a) Für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, sind Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind.

(3)1Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn

1.
der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder
2.
mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.
2Eine nach Satz 1 Nummer 2 gebildete Rückstellung ist spätestens in der Bilanz des dritten auf ihre erstmalige Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gewinnerhöhend aufzulösen, wenn Ansprüche nicht geltend gemacht worden sind.

(4) Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums dürfen nur gebildet werden, wenn das Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat, das Dienstjubiläum das Bestehen eines Dienstverhältnisses von mindestens 15 Jahren voraussetzt, die Zusage schriftlich erteilt ist und soweit der Zuwendungsberechtigte seine Anwartschaft nach dem 31. Dezember 1992 erwirbt.

(4a)1Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden.2Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.

(4b)1Rückstellungen für Aufwendungen, die in künftigen Wirtschaftsjahren als Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu aktivieren sind, dürfen nicht gebildet werden.2Rückstellungen für die Verpflichtung zur schadlosen Verwertung radioaktiver Reststoffe sowie ausgebauter oder abgebauter radioaktiver Anlagenteile dürfen nicht gebildet werden, soweit Aufwendungen im Zusammenhang mit der Bearbeitung oder Verarbeitung von Kernbrennstoffen stehen, die aus der Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gewonnen worden sind und keine radioaktiven Abfälle darstellen.

(5)1Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen

1.
auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen;
2.
auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.
2Der Ansatz eines Rechnungsabgrenzungspostens kann unterbleiben, wenn die jeweilige Ausgabe oder Einnahme im Sinne des Satzes 1 den Betrag des § 6 Absatz 2 Satz 1 nicht übersteigt; das Wahlrecht ist einheitlich für alle Ausgaben und Einnahmen im Sinne des Satzes 1 auszuüben.3Auf der Aktivseite sind ferner anzusetzen
1.
als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen,
2.
als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.

(6) Die Vorschriften über die Entnahmen und die Einlagen, über die Zulässigkeit der Bilanzänderung, über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.

(7)1Übernommene Verpflichtungen, die beim ursprünglich Verpflichteten Ansatzverboten, -beschränkungen oder Bewertungsvorbehalten unterlegen haben, sind zu den auf die Übernahme folgenden Abschlussstichtagen bei dem Übernehmer und dessen Rechtsnachfolger so zu bilanzieren, wie sie beim ursprünglich Verpflichteten ohne Übernahme zu bilanzieren wären.2Dies gilt in Fällen des Schuldbeitritts oder der Erfüllungsübernahme mit vollständiger oder teilweiser Schuldfreistellung für die sich aus diesem Rechtsgeschäft ergebenden Verpflichtungen sinngemäß.3Satz 1 ist für den Erwerb eines Mitunternehmeranteils entsprechend anzuwenden.4Wird eine Pensionsverpflichtung unter gleichzeitiger Übernahme von Vermögenswerten gegenüber einem Arbeitnehmer übernommen, der bisher in einem anderen Unternehmen tätig war, ist Satz 1 mit der Maßgabe anzuwenden, dass bei der Ermittlung des Teilwertes der Verpflichtung der Jahresbetrag nach § 6a Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 so zu bemessen ist, dass zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Übernahme der Barwert der Jahresbeträge zusammen mit den übernommenen Vermögenswerten gleich dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen ist; dabei darf sich kein negativer Jahresbetrag ergeben.5Für einen Gewinn, der sich aus der Anwendung der Sätze 1 bis 3 ergibt, kann jeweils in Höhe von vierzehn Fünfzehntel eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden 14 Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Vierzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist (Auflösungszeitraum).6Besteht eine Verpflichtung, für die eine Rücklage gebildet wurde, bereits vor Ablauf des maßgebenden Auflösungszeitraums nicht mehr, ist die insoweit verbleibende Rücklage erhöhend aufzulösen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 2 Umfang der Besteuerung, Begriffsbestimmungen

(1)1Der Einkommensteuer unterliegen

1.
Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft,
2.
Einkünfte aus Gewerbebetrieb,
3.
Einkünfte aus selbständiger Arbeit,
4.
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit,
5.
Einkünfte aus Kapitalvermögen,
6.
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung,
7.
sonstige Einkünfte im Sinne des § 22,
die der Steuerpflichtige während seiner unbeschränkten Einkommensteuerpflicht oder als inländische Einkünfte während seiner beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielt.2Zu welcher Einkunftsart die Einkünfte im einzelnen Fall gehören, bestimmt sich nach den §§ 13 bis 24.

(2)1Einkünfte sind

1.
bei Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k und 13a),
2.
bei den anderen Einkunftsarten der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 bis 9a).
2Bei Einkünften aus Kapitalvermögen tritt § 20 Absatz 9 vorbehaltlich der Regelung in § 32d Absatz 2 an die Stelle der §§ 9 und 9a.

(3) Die Summe der Einkünfte, vermindert um den Altersentlastungsbetrag, den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende und den Abzug nach § 13 Absatz 3, ist der Gesamtbetrag der Einkünfte.

(4) Der Gesamtbetrag der Einkünfte, vermindert um die Sonderausgaben und die außergewöhnlichen Belastungen, ist das Einkommen.

(5)1Das Einkommen, vermindert um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 und um die sonstigen vom Einkommen abzuziehenden Beträge, ist das zu versteuernde Einkommen; dieses bildet die Bemessungsgrundlage für die tarifliche Einkommensteuer.2Knüpfen andere Gesetze an den Begriff des zu versteuernden Einkommens an, ist für deren Zweck das Einkommen in allen Fällen des § 32 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 zu vermindern.

(5a)1Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) an, erhöhen sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 32d Absatz 1 und nach § 43 Absatz 5 zu besteuernden Beträge sowie um die nach § 3 Nummer 40 steuerfreien Beträge und mindern sich um die nach § 3c Absatz 2 nicht abziehbaren Beträge.2Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den Absätzen 1 bis 3 genannten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte) an, mindern sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 10 Absatz 1 Nummer 5 abziehbaren Kinderbetreuungskosten.

(5b) Soweit Rechtsnormen dieses Gesetzes an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) anknüpfen, sind Kapitalerträge nach § 32d Absatz 1 und § 43 Absatz 5 nicht einzubeziehen.

(6)1Die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um den Unterschiedsbetrag nach § 32c Absatz 1 Satz 2, die anzurechnenden ausländischen Steuern und die Steuerermäßigungen, vermehrt um die Steuer nach § 32d Absatz 3 und 4, die Steuer nach § 34c Absatz 5 und den Zuschlag nach § 3 Absatz 4 Satz 2 des Forstschäden-Ausgleichsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 26. August 1985 (BGBl. I S. 1756), das zuletzt durch Artikel 412 der Verordnung vom 31. August 2015 (BGBl. I S. 1474) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, ist die festzusetzende Einkommensteuer.2Wurde der Gesamtbetrag der Einkünfte in den Fällen des § 10a Absatz 2 um Sonderausgaben nach § 10a Absatz 1 gemindert, ist für die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer der Anspruch auf Zulage nach Abschnitt XI der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; bei der Ermittlung der dem Steuerpflichtigen zustehenden Zulage bleibt die Erhöhung der Grundzulage nach § 84 Satz 2 außer Betracht.3Wird das Einkommen in den Fällen des § 31 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 gemindert, ist der Anspruch auf Kindergeld nach Abschnitt X der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; nicht jedoch für Kalendermonate, in denen durch Bescheid der Familienkasse ein Anspruch auf Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Absatz 1 Satz 2 nicht ausgezahlt wurde.

(7)1Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer.2Die Grundlagen für ihre Festsetzung sind jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln.3Besteht während eines Kalenderjahres sowohl unbeschränkte als auch beschränkte Einkommensteuerpflicht, so sind die während der beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielten inländischen Einkünfte in eine Veranlagung zur unbeschränkten Einkommensteuerpflicht einzubeziehen.

(8) Die Regelungen dieses Gesetzes zu Ehegatten und Ehen sind auch auf Lebenspartner und Lebenspartnerschaften anzuwenden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.
(weggefallen)
1a.
(weggefallen)
1b.
(weggefallen)
2.
a)
Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;
b)
Beiträge des Steuerpflichtigen
aa)
zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.2Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.3Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb)
für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.2Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.3Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.
2Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.3Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.4Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.5Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.6Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;
3.
Beiträge zu
a)
Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.2Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.3Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.4Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b)
gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).
2Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.3Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.4Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.5Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;
3a.
Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;
4.
gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;
5.
zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.2Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.3Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;
6.
(weggefallen)
7.
Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.2Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.3Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.4§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.
8.
(weggefallen)
9.
30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.2Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.3Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.4Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.5Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)1Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.
Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.2Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.3Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.4Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.5Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.6Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.7Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.8Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.9Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;
2.
auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Dies gilt nur für
a)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.
3Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
3.
Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
4.
Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)1Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.
nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit
a)
sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b)
diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c)
der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;
steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,
2.
geleistet werden an
a)
1Versicherungsunternehmen,
aa)
die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb)
denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.
2Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.3Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,
b)
berufsständische Versorgungseinrichtungen,
c)
einen Sozialversicherungsträger oder
d)
einen Anbieter im Sinne des § 80.
2Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b werden nur berücksichtigt, wenn die Beiträge zugunsten eines Vertrags geleistet wurden, der nach § 5a des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist, wobei die Zertifizierung Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Absatz 10 der Abgabenordnung ist.

(2a)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.2§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.3§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.2Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.3§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.4Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.5Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)1Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.2Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.3Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.
Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres
a)
in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b)
nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder
2.
Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,
um den Betrag zu kürzen, der, bezogen auf die Einnahmen aus der Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zum genannten Personenkreis begründen, dem Gesamtbeitrag (Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht.4Im Kalenderjahr 2013 sind 76 Prozent der nach den Sätzen 1 bis 3 ermittelten Vorsorgeaufwendungen anzusetzen.5Der sich danach ergebende Betrag, vermindert um den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers, ist als Sonderausgabe abziehbar.6Der Prozentsatz in Satz 4 erhöht sich in den folgenden Kalenderjahren bis zum Kalenderjahr 2022 um je 2 Prozentpunkte je Kalenderjahr; ab dem Kalenderjahr 2023 beträgt er 100 Prozent.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch vermindern den abziehbaren Betrag nach Satz 5 nur, wenn der Steuerpflichtige die Hinzurechnung dieser Beiträge zu den Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Satz 7 beantragt hat.

(4)1Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.2Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.3Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.4Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)1Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

KalenderjahrVorwegabzug für
den Steuerpflichtigen		Vorwegabzug im
Fall der Zusammen-
veranlagung von
Ehegatten
20132 1004 200
20141 8003 600
20151 5003 000
20161 2002 400
20179001 800
20186001 200
2019300600


zuzüglich des Erhöhungsbetrags nach Satz 3 günstiger, ist der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.2Mindestens ist bei Anwendung des Satzes 1 der Betrag anzusetzen, der sich ergeben würde, wenn zusätzlich noch die Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b in die Günstigerprüfung einbezogen werden würden; der Erhöhungsbetrag nach Satz 3 ist nicht hinzuzurechnen.3Erhöhungsbetrag sind die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b, soweit sie nicht den um die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a und den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss verminderten Höchstbetrag nach Absatz 3 Satz 1 bis 3 überschreiten; Absatz 3 Satz 4 und 6 gilt entsprechend.

(4b)1Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.2Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.3Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.4Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.5§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.6§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

Bundesfinanzhof Urteil, 12. Mai 2015 - IX R 32/14

Tenor

Die Revision des Beklagten gegen das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 13. März 2014  4 K 298/13 wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des Revisionsverfahrens hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand

1

I. Streitig ist, ob der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) Altenteilsleistungen als Sonderausgaben abziehen darf.

2

Der Vater des Klägers gab 1998 seinen landwirtschaftlichen Betrieb auf und überführte den Grundbesitz in sein Privatvermögen. Im März 2007 übertrug er den verpachteten Grundbesitz im Wege vorweggenommener Erbfolge unentgeltlich auf den Kläger und behielt sich und der Mutter des Klägers den Nießbrauch daran vor. Im Vertrag ist für den Fall des Verzichts auf den Nießbrauch vorgesehen, dass der Kläger an den ehemaligen Nießbraucher einen monatlich wiederkehrenden Betrag zu zahlen hat, der der Höhe nach etwa den erzielbaren Netto-Pachteinnahmen des übertragenen Grundbesitzes entsprechen und als dauernde Last vereinbart werden sollte.

3

Im November 2010 verzichteten die Eltern des Klägers auf den Nießbrauch und vereinbarten mit ihm ein jährliches Baraltenteil von 15.000 € beginnend ab dem 1. Januar 2011 mit wechselseitigen Anpassungsverpflichtungen. Im Streitjahr erzielte der Kläger aus der Verpachtung des übertragenen Grundbesitzes steuerbare Einkünfte von 24.603 €. Die Altenteilszahlungen leistete er vereinbarungsgemäß.

4

In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr (2011) machten der Kläger und seine mit ihm zusammen veranlagte Ehefrau (Klägerin) die Altenteilsleistungen als Sonderausgaben geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) lehnte den Abzug ab und wies den dagegen gerichteten Einspruch zurück. Bei der Übertragung von Privatvermögen vereinbarte Altenteilsleistungen seien nach dem im Zeitpunkt der Vereinbarung geltenden Recht nicht mehr als Sonderausgaben abzugsfähig. Zwar sei die Rechtslage im Zeitpunkt der Vermögensübertragung noch anders gewesen. Darauf komme es jedoch nur an, wenn im Übertragungsvertrag ein konkreter Zeitpunkt für den Verzicht auf das Nießbrauchsrecht vereinbart gewesen sei (Rz. 85 des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 11. März 2010, BStBl I 2010, 227), was hier nicht der Fall sei.

5

Das Finanzgericht (FG) hat der Klage stattgegeben (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2014, 1088). Mit der Revision rügt das FA die Verletzung von § 10 Abs. 1 Nr. 1a des Einkommensteuergesetzes --EStG-- (2011).

6

Das FA beantragt sinngemäß,
das angefochtene Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

7

Die Kläger beantragen,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8

II. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtordnung --FGO--). Im Ergebnis zu Recht hat das FG erkannt, dass § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 2008 (JStG 2008; EStG n.F.) vom 20. Dezember 2007 (BGBl I 2007, 3150) auf die im Streitfall zu beurteilenden Versorgungsleistungen nicht anwendbar ist, sondern § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG in der davor geltenden Fassung (EStG a.F.).

9

1. Das neue Recht, wonach Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung von Privatvermögen grundsätzlich nicht mehr als Sonderausgaben abgezogen werden können, ist auf die im Streitfall zu beurteilende Versorgungsleistung nicht anwendbar, weil die gesetzlichen Voraussetzungen für seine Anwendung nicht vorliegen.

10

a) Die Übergangsvorschrift in § 52 Abs. 23e EStG i.d.F. des JStG 2008 (EStG 2008; im Streitjahr: § 52 Abs. 23g EStG; heute: § 52 Abs. 18 Sätze 1 und 2 EStG) regelt die Anwendung des neuen Rechts.

11

aa) Nach § 52 Abs. 23e Satz 1 EStG 2008 ist § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG n.F. auf Versorgungsleistungen anzuwenden, die auf nach dem 31. Dezember 2007 vereinbarten Vermögensübertragungen beruhen. Diese Voraussetzung ist im Streitfall schon deshalb nicht erfüllt, weil die hier allein in Betracht kommende Vermögensübertragung nicht nach dem 31. Dezember 2007 vereinbart worden ist, sondern im März 2007.

12

bb) Auf vor dem 1. Januar 2008 geschlossene Übergabeverträge ist § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG n.F. nur dann anwendbar, wenn das übertragene Vermögen nur deshalb ausreichenden Ertrag bringt, weil ersparte Aufwendungen mit Ausnahme des Nutzungsvorteils eines zu eigenen Zwecken vom Vermögensübernehmer genutzten Grundstücks zu den Erträgen des Vermögens gerechnet werden (§ 52 Abs. 23e Satz 2 EStG 2008). Auch diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt.

13

b) Entgegen der Auffassung des FG ist die Anwendung des alten Rechts nach dem eindeutigen Wortlaut der Anwendungsvorschrift nicht davon abhängig, dass die  Versorgungsleis- tung  auf einer vor dem 1. Januar 2008 vereinbarten Vermögensübertragung beruht. Diese Annahme hat das Urteil jedoch nicht beeinflusst, da das FG im Ergebnis zu Recht die Anwendbarkeit des neuen Rechts verneint hat.

14

c) Für die Frage, ob altes oder neues Recht anwendbar ist, kommt es nicht darauf an, wann die  Versorgungsleistung  vereinbart worden ist. Das alte Recht ist vielmehr auf alle Versorgungsleistungen (Renten, dauernde Lasten) anzuwenden, für die das neue Recht nach Maßgabe der abschließend formulierten Übergangsvorschrift nicht zur Anwendung gelangt. Der Gesetzgeber hat sich insofern bewusst dafür entschieden, auf Altverträge ohne zeitliche Einschränkung das alte Recht weiter anzuwenden (vgl. BTDrucks 16/7036, S. 18). Das schließt die Fälle der gleitenden Vermögensübergabe ein. Aus der Formulierung der Übergangsvorschrift und der Gesetzesbegründung ergibt sich, dass es hierfür allein auf den Zeitpunkt des  Übergabevertrags  ankommen soll.

15

d) Die hiervon abweichende Auffassung der Finanzverwaltung, wonach in derartigen Fällen das alte Recht nur gelten soll, wenn die Ablösung des Nießbrauchsrechts gegen Versorgungsleistungen und der Zeitpunkt bereits im Übertragungsvertrag verbindlich vereinbart waren (vgl. Rz. 85 des BMF-Schreibens in BStBl I 2010, 227), findet im Gesetz keine Stütze. Es bedarf keiner Entscheidung, ob sie, wäre sie Gesetz geworden, mit der Verfassung in Einklang stünde (Rückwirkung, Gleichheit, Vertrauensschutz).

16

2. Rechtsfehlerfrei ist das FG davon ausgegangen, dass die im Streitfall zu beurteilenden Zahlungen des Klägers in dem für die Anwendung von § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG nach altem wie nach neuem Recht erforderlichen sachlichen Zusammenhang mit einer (unentgeltlichen) Vermögensübertragung stehen und dass es sich deshalb i.S. von § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG a.F. um dauernde Lasten handelt.

17

a) Der für die Abziehbarkeit als dauernde Last erforderliche sachliche Zusammenhang mit der Vermögensübergabe wird nicht dadurch unterbrochen, dass sich der Übergeber zunächst den Nießbrauch an dem übertragenen Vermögen vorbehalten hat und der Nießbrauch aufgrund eines später gefassten Entschlusses durch wiederkehrende Leistungen ersetzt wird (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 3. Juni 1992 X R 147/88, BFHE 169, 127, BStBl II 1993, 98). In diesem Fall ist es nicht erforderlich, dass die Ablösung bereits im Übergabevertrag vereinbart ist. Es kommt vielmehr darauf an, ob die Versorgungsrente --wenn auch betragsmäßig eingeschränkt-- den ursprünglich vereinbarten Vorbehaltsnießbrauch ersetzt (gleitende Vermögensübergabe; BFH-Urteil vom 16. Juni 2004 X R 50/01, BFHE 207, 114, BStBl II 2005, 130). An diesen Grundsätzen hat der Gesetzgeber bei der Neufassung von § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG durch das JStG 2008 nichts geändert.

18

b) Davon ausgehend, hat das FG im Streitfall zu Recht den sachlichen Zusammenhang der Versorgungsleistung mit der Vermögensübergabe bejaht und insbesondere keine Anhaltspunkte für eine entgeltliche Ablösung des Nießbrauchs erkannt.

19

3. Für die von den Beteiligten hilfsweise angestellten Überlegungen, ob die Zahlungen des Klägers an seinen Vater als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abgezogen oder als Anschaffungskosten behandelt werden müssten, verbleibt danach kein Raum. Die Beteiligten und das FG sind insofern übereinstimmend und zu Recht davon ausgegangen, dass es sich im Streitfall um (privat veranlasste) Versorgungsleistungen handelt, die unter § 10 Abs. 1 Nr. 1a EStG fallen. Hiervon wäre unter den vom FG festgestellten Umständen sogar im Zweifel auszugehen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 207, 114, BStBl II 2005, 130, unter II.2.). Dies schließt die Annahme einer entgeltlichen Vermögensübertragung (Anschaffungskosten) ebenso aus wie die Annahme, dass die Zahlungen durch die werbende Tätigkeit des Vermögensübernehmers veranlasst sind.

20

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

Bundesfinanzhof Urteil, 08. Juli 2015 - X R 47/14

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 8. Mai 2013  4 K 28/13 aufgehoben.

Die Sache wird an das Niedersächsische Finanzgericht zurückverwiesen.

Diesem wird die Entscheidung über die Kosten des Revisionsverfahrens übertragen.

Tatbestand

1

I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) erzielte im Streitjahr 2010 Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Der Betrieb wurde ihm im Juli 2006 von seinem Vater im Wege der vorweggenommenen Erbfolge übertragen. Der Vater hatte Schweinemast und Ackerbau betrieben. Im Übergabevertrag wurde ein Altenteilsrecht vereinbart. Der Kläger schuldete seinem Vater freie Kost und Wohnung und musste ihm einen monatlichen Baranteil in Höhe von 400 € zahlen. Bei Abschluss des Hofübergabevertrags war der Betrieb nicht verpachtet, sondern wurde vom Übergeber selbst bewirtschaftet. Das bilanzielle Eigenkapital betrug zum Ablauf des Wirtschaftsjahres 2006/2007  714.513,26 €. Der Betriebsübergeber und später der Kläger ermittelten den Gewinn nach § 4 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes durch Betriebsvermögensvergleich.

2

Der Kläger führte nach der Übergabe die Art der Bewirtschaftung des Betriebs zunächst fort. In der Zeit vor und nach Betriebsübergabe erwirtschafteten der Kläger bzw. sein Vater folgende Gewinne:

3

   2003/2004  

   2004/2005  

   2005/2006  

   2006/2007  

- 37.014 €

- 9.891 €

- 20.057 €

- 2.286 €

   2007/2008  

   2008/2009  

   2009/2010  

   2010/2011  

- 9.878 €

  5.809 €

21.723 €

  2.680 €
4

Im Wirtschaftsjahr 2009/2010 stellte der Kläger die Schweinemast ein und verkaufte den gesamten Tierbestand. Die Ackerflächen verpachtete er.

5

In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2010 machte der Kläger Baraltenteilsleistungen in Höhe von 4.800 € als Sonderausgaben geltend. Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte diese Aufwendungen bei der Einkommensteuerfestsetzung nicht, weil mit dem übergebenen Betrieb mehrjährige Verluste erwirtschaftet worden seien. Nach dem Beschluss des Großen Senats des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 12. Mai 2003 GrS 1/00 (BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95) seien der Ertragsprognose der Nettoertrag des Übergabejahres sowie der beiden vorangegangenen Jahre zugrunde zu legen. Soweit die spätere tatsächliche Entwicklung einbezogen werde, könne nur ein überschaubarer Zeitraum berücksichtigt werden. Dieser umfasse neben dem Übergabejahr in der Regel nur die beiden Folgejahre (Senatsurteil vom 16. Juni 2004 X R 22/99, BFHE 206, 400, BStBl II 2004, 1053). Im Streitjahr betrage der Jahreswert der dauernden Last unter Berücksichtigung der Sachleistungen 7.953 €. Selbst unter Berücksichtigung des Nutzungswerts der Wohnung des Klägers in Höhe von 6.000 €/Jahr und unter Außerachtlassung der in die Gewinnermittlung eingeflossenen Absetzungen für Abnutzung (AfA) reiche weder der Durchschnittsgewinn der Jahre 2004 bis 2006 noch derjenige der Jahre 2006 bis 2008 zur Erbringung der vereinbarten Versorgungsleistungen aus.

6

Für den ersten Dreijahreszeitraum ergebe sich ein Durchschnittsertrag von ./. 8.207 € und für den zweiten Dreijahreszeitraum ein Durchschnittsertrag von 2.411 € (richtig wohl 1.607 €). Die geschuldeten Versorgungsleistungen hätten hingegen 7.773 € (2006), 7.807 € (2007 und 2008), 7.880 € (2009) sowie 7.953 € (2010) betragen. Die willkürliche Nichterbringung eines Teils der geschuldeten Leistungen (der Übergeber hatte bis zum Tod seiner Ehefrau die geschuldete Vollverköstigung nicht in Anspruch genommen) sei für die Beurteilung des Streitfalls ohne Bedeutung. Da die Frage, ob die zu erwartenden Erträge zur Erbringung der wiederkehrenden Leistungen ausreichten, nach den Verhältnissen im Zeitpunkt der Vermögensübertragung zu beurteilen sei, könnten spätere Verbesserungen der Ertragslage nicht berücksichtigt werden. Im Übrigen beruhe die Verbesserung der Ertragslage im Streitjahr auf der Veräußerung des Schweinebestands im Wirtschaftsjahr 2009/2010.

7

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage hatte Erfolg. Das Finanzgericht (FG) urteilte, nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 gelte auch bei der Übertragung landwirtschaftlicher Betriebe die nur in seltenen Ausnahmefällen widerlegliche Vermutung, die Beteiligten seien im Zeitpunkt der Übertragung des Betriebs davon ausgegangen, der Betrieb werde auf Dauer ausreichende Gewinne zur Deckung der wiederkehrenden Leistungen erwirtschaften. Dies gelte jedenfalls dann, wenn der Erwerber den Betrieb tatsächlich fortführe. Im Streitfall habe der Vater den übernommenen Betrieb im Zeitpunkt der Übergabe selbst bewirtschaftet; folglich bedürfe es keiner Auseinandersetzung mit der Auffassung der Verwaltung (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 16. September 2004 IV C 3-S 2255-354/04, BStBl I 2004, 922), wonach die Beweiserleichterung nicht für ganz oder überwiegend verpachtete Betriebe gelte.

8

Der Umstand, dass der Kläger bis zum Wirtschaftsjahr 2007/2008 kein positives Betriebsergebnis habe erwirtschaften können, reiche nicht aus, die für das Vorhandensein einer ausreichend ertragsbringenden Wirtschaftseinheit sprechende Vermutung zu widerlegen. Nach seiner Größe sowie seiner Eigenkapitalausstattung hätten die Beteiligten im Zeitpunkt der Übergabe davon ausgehen können, dass der Betrieb geeignet sei, Erträge in Höhe der dem Übergeber versprochenen Altenteilsleistungen zu erbringen. Die Verluste seien möglicherweise auf alters- oder auch krankheitsbedingte Bewirtschaftungsmängel in der Person des Rechtsvorgängers zurückzuführen, die der Kläger nicht sofort in vollem Umfang habe korrigieren können. Seit dem Wirtschaftsjahr 2008/2009 habe er durchgängig Betriebsergebnisse erwirtschaftet, die unter Hinzurechnung des Nutzungsvorteils aus der vom Kläger selbstgenutzten Wohnung sowie der AfA ausreichten, um die geschuldeten Altenteilsleistungen erfüllen zu können. Zwar sei der besonders hohe Gewinn des Wirtschaftsjahres 2009/2010 auf einen einmaligen Effekt (Aufgabe der Schweinemast) zurückzuführen. Dies sei aber ohne Bedeutung, weil auch im vorherigen und im nachfolgenden Wirtschaftsjahr ausreichende Erträge erzielt worden seien.

9

Nach dem Vorbringen des Klägers in der mündlichen Verhandlung, dem das FA nicht widersprochen habe, seien die geschuldeten Altenteilsleistungen im Streitjahr in voller Höhe erbracht worden. Dass dies in den Jahren vor 2010 aus in der Person des Übergebers liegenden Gründen anders gewesen sei, sei nach den Grundsätzen der Abschnittsbesteuerung ohne Bedeutung.

10

Mit der Revision rügt das FA Verletzung materiellen Rechts. Angesichts der mit dem landwirtschaftlichen Betrieb erwirtschafteten Verluste vor und nach der Übergabe greife die Beweiserleichterung nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 nicht. Bei der Ertragsprognose sei auf die Verhältnisse bei Vertragsschluss abzustellen und der durchschnittliche Nettoertrag des Jahres der Übergabe und der beiden vorangegangen Jahre sei entscheidend. Sofern das übergebene Vermögen beim Übergeber nur geringe Erträge abgeworfen habe, müsse der Übernehmer nachweisen, dass für die Zukunft ausreichend hohe Nettoerträge zu erwarten seien. Insoweit könnten in der Regel die Nettoerträge des Jahres der Übergabe und der beiden folgenden Jahre zugrunde gelegt werden (Senatsurteil in BFHE 206, 400, BStBl II 2004, 1053).

11

Bei der Ertragsprognose seien demnach folgende Werte zu berücksichtigen:

12

Kalenderjahr

      2004   

      2005   

      2006   

Gewinn

   ./. 23.453 € 

    ./. 14.974 € 

    ./. 11.171 € 

+ berücksichtig. Abschreibung

2.510 € 

2.300 € 

2.136 € 

+ Nutzungswert
der Wohnung

6.000 € 

6.000 € 

6.000 € 

Jahresergebnis

./. 14.943 € 

./. 6.674 € 

./.  3.035 € 

Kalenderjahr

      2007   

      2008   

Gewinn

   ./. 6.082 € 

    ./. 2.035 € 

+ berücksicht.
Abschreibung

1.962 € 

2.011 € 

+ Nutzungswert
der Wohnung

6.000 € 

6.000 € 

Jahresergebnis

./. 1.880 € 

5.976 € 

13

Dem stünden vertraglich vereinbarte Versorgungsleistungen in folgender Höhe gegenüber:

14

Kalenderjahr

      2006 

      2007 

      2008 

      2009 

      2010

Baranteil

4.800 €

4.800 €

4.800 €

4.800 €

4.800 €

Vollbeköstigung

2.432 €

2.460 €

2.460 €

2.520 €

2.580 €

Sachaufwand

541 €

547 €

547 €

560 €

573 €

Summe 

     7.773 €

     7.807 €

     7.807 €

     7.880 €

     7.953 €
15

Da die erzielten Erträge des übergebenen Vermögens die Altenteilsleistungen nicht nur geringfügig unterschritten hätten, sei keine ausreichend ertragbringende Wirtschaftseinheit übergeben worden. Altersbedingte Ertragseinbußen seien bei landwirtschaftlichen Betrieben auf Seiten des Übergebers nie auszuschließen. Dennoch habe der Große Senat des BFH der Ertragsprognose die durchschnittlichen letzten Erträge des Übergebers zugrunde gelegt. Der Wechsel des Betriebsinhabers habe regelmäßig eine Änderung der Betriebsführung zur Folge. Nur wenn diese Änderungen tatsächlich in dem Personenwechsel begründet und nicht durch die allgemeine wirtschaftliche Lage bedingt seien, beruhten die Ertragssteigerungen auf der Betriebsübertragung.

16

Das FG habe allein auf die Erträge ab dem Wirtschaftsjahr 2008/2009 abgestellt und die bis zu diesem Zeitpunkt seit der Übertragung erwirtschafteten Verluste außer Acht gelassen. Da auch nach der Betriebsübertragung Verluste erzielt worden seien, müsse vermutet werden, dass nicht das Alter des Übergebers für die schlechte Ertragslage im Zeitpunkt der Übergabe ursächlich gewesen sei, sondern die Art der Bewirtschaftung. Nach dem BFH-Urteil in BFHE 206, 400, BStBl II 2004, 1053 müssten die für eine günstigere Entwicklung sprechenden Umstände im Zeitpunkt der Vermögensübergabe bereits konkret bestimmbar sein. Die Änderung der Bewirtschaftung sei im Zeitpunkt der Betriebsübertragung jedoch noch nicht absehbar gewesen.

17

Die Auffassung des FG, wonach die Nichterbringung der Sachleistungen in den Vorjahren aufgrund der Abschnittsbesteuerung für die Anerkennung der dauernden Last unschädlich sei, stehe im Widerspruch zum Senatsurteil vom 15. September 2010 X R 16/09 (BFH/NV 2011, 428). Die mangelnde tatsächliche Durchführung des Übergabevertrags lasse auf einen fehlenden Rechtsbindungswillen der Parteien schließen. Dem Kläger sei auch keine Rückkehr zu einem vertragsgetreuen Verhalten im Streitjahr möglich. Die Verpflichtung des Klägers, den Eltern Sachleistungen zu erbringen, sei ebenso typusprägend für die Altenteilsleistungen wie die Zahlung der monatlichen Geldbeträge. Die geschuldeten Versorgungsleistungen bildeten eine Einheit, sie seien gleichgewichtig und gleichwertig und deshalb steuerlich einheitlich zu beurteilen (Senatsurteil vom 19. Januar 2005 X R 23/04, BFHE 209, 91, BStBl II 2005, 434).

18

Das FA beantragt sinngemäß,
das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

19

Der Kläger beantragt sinngemäß,
die Revision zurückzuweisen.

20

Nach Auffassung des Großen Senats des BFH bestehe die nur in seltenen Ausnahmefällen widerlegbare Vermutung, die Beteiligten hätten im Zeitpunkt der Übergabe des Betriebs angenommen, dieser werde auf die Dauer ausreichende Gewinne erwirtschaften, um die wiederkehrenden Leistungen abzudecken (Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95). Dass diese Beweiserleichterung bei verpachteten oder überwiegend verpachteten Betrieben nicht gelte, spiele im Streitfall keine Rolle. Der übernommene Hof sei im Zeitpunkt der Übergabe vom Vater des Klägers selbst bewirtschaftet worden.

21

Die Größe (mehr als 44 ha) und die Eigenkapitalausstattung (Wirtschaftsjahr 2006/2007: 714.513,26 €) des übertragenen landwirtschaftlichen Betriebs seien im Zeitpunkt der Übergabe geeignet gewesen, Erträge in Höhe der dem Übergeber zugesicherten Altenteilsleistungen zu erbringen. Neben den erzielbaren Nettoerträgen sei nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 auch ein positiver Substanzwert ausschlaggebend. Der Wert der Flächen des übertragenen landwirtschaftlichen Betriebs habe im Zeitpunkt der Übertragung 1,3 Mio. € betragen. Betriebswirtschaftlich betrachtet belege schon die Verzinsung des Eigenkapitals zuzüglich der stillen Reserven die ausreichende Ertragskraft des Unternehmens zur Deckung der zu erbringenden Altenteilsleistungen. Die bis zum Wirtschaftsjahr 2007/2008 erwirtschafteten Verluste ließen keinen gegenteiligen Schluss zu. Die alters- und krankheitsbedingten Bewirtschaftungsmängel seines Rechtsvorgängers habe der Kläger nicht sofort und in vollem Umfang korrigieren können. Seit dem Wirtschaftsjahr 2008/2009 habe er stets Betriebsergebnisse erwirtschaftet, die unter Hinzurechnung des Nutzungsvorteils der dem Kläger überlassenen Wohnung sowie der Hinzurechnung der Abschreibungen ausgereicht hätten, die geschuldeten Altenteilsleistungen zu erbringen.

22

Die Ertragskraft eines Unternehmens sei schon aus rein ökonomischen Gründen nicht allein an einem Betrachtungszeitraum von drei Jahren vor und zwei Jahren nach der Vermögensübertragung, sondern an den zukünftigen Ergebnissen zu messen. Diese würde auch ein fremder Dritter bei einem potentiellen Erwerb der Ermittlung des Kaufpreises zugrunde legen. Es komme auf die Gewinnchancen des Übernehmers an. Der Blick in die Vergangenheit könne nur zur Vereinfachung herangezogen werden. Entspreche er nicht den tatsächlichen Gegebenheiten des Betriebs, seien prospektive Werte heranzuziehen. Im Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung des FA sei der prospektive Blick mit positiven Zahlen belegt gewesen. Die tatsächliche Entwicklung habe folglich die günstige Entwicklung konkret belegt (Senatsurteil in BFHE 206, 400, BStBl II 2004, 1053) und im Wirtschaftsjahr 2012/2013 habe der Ertrag --wie in den Vorjahren-- weiter gesteigert werden können.

23

Die Landwirtschaft hänge mehr als andere Wirtschaftszweige wegen ihrer Produktionszyklen und der Verderblichkeit der Produktionsgüter von Marktpreisschwankungen (hier: schwache Schweinepreise bei Abgang der Durchläufe im Wirtschaftsjahr 2008/2009), sowie den Witterungsverhältnissen ab. Eine Beschränkung der Beurteilung der Ertragskraft auf kurze Zeiträume trage den tatsächlichen Lebensumständen dieses Wirtschaftszweigs nicht Rechnung.

Entscheidungsgründe

24

II. Die Revision des FA hat Erfolg. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen FG-Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

25

1. Zu Unrecht schließt das FA aus der Tatsache, dass der Vermögensübergeber bis zum Tod seiner Frau die lt. Übergabevertrag geschuldete Vollverköstigung nicht in Anspruch genommen hat, auf einen fehlenden Rechtsbindungswillen des Klägers.

26

a) Im Urteil in BFHE 209, 91, BStBl II 2005, 434 hat der erkennende Senat zwar entschieden, der für die steuerliche Anerkennung einer Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen erforderliche Rechtsbindungswille müsse sich auf sämtliche für einen Versorgungsvertrag typusprägenden Leistungen --Sach- und Barleistungen-- beziehen. Abweichungen des tatsächlich Durchgeführten vom Vereinbarten seien steuerschädlich. Entsprechende Aussagen finden sich auch in den Urteilen vom 15. September 2010 X R 16/09 (BFH/NV 2011, 428) und X R 31/09 (BFH/NV 2011, 583). In allen Fällen hatten die Übernehmer die vereinbarten Barleistungen über einen längeren Zeitraum nicht vertragsgemäß erbracht.

27

b) Nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats liegt es aber auch in der Rechtsnatur des Versorgungsvertrags, dass die Vertragspartner z.B. auf geänderte Bedarfslagen angemessen reagieren (Senatsurteile vom 15. Juli 1992 X R 165/90, BFHE 168, 561, BStBl II 1992, 1020, unter 2.e, und vom 15. September 2010 X R 13/09, BFHE 231, 116, BStBl II 2011, 641, sowie in BFH/NV 2011, 428). Im Urteil in BFH/NV 2011, 583 hat der Senat deshalb entschieden, der Versorgungsvertrag und damit die wiederkehrenden Leistungen als Sonderausgaben seien anzuerkennen, obwohl Vermögensübergeber und Vermögensübernehmer nach Abschluss des Vertrags einvernehmlich vereinbart hätten, die Barleistungen angesichts des geringeren Bedarfs der Eltern zu reduzieren. Die Sicherung des Unterhalts der Eltern sei zu keinem Zeitpunkt gefährdet gewesen. Es liege keine willkürliche, sondern eine einvernehmliche, am Vertragszweck orientierte Reduzierung der Barleistungen vor. Am Rechtsbindungswillen des Übernehmers bestünden keine Zweifel, und deshalb sei es nicht gerechtfertigt, dem Vermögensübernehmer den Sonderausgabenabzug der vertragsgerecht geleisteten Rentenzahlungen zu verwehren.

28

c) Nicht anders verhält es sich im Streitfall. Die Eltern des Klägers haben auf die Vollverköstigung verzichtet, solange sie --bis zum Tod der Mutter-- in der Lage waren, sich selbst zu versorgen und ein autarkes, vom Kläger unabhängiges Leben zu führen. Hieraus einen mangelnden Rechtsbindungswillen des Klägers abzuleiten, würde dem Wesen des Versorgungsvertrags nicht gerecht, auf geänderte Bedarfslagen angemessen reagieren zu können. Im Zeitpunkt der Vermögensübergabe wollte der Vermögensübergeber sich und seine Frau nicht nur durch Bar-, sondern auch durch Sachleistungen versorgt wissen. Allerdings konnte er nicht vorhersagen, wie lange er hierzu noch selbst in der Lage sein würde. Dass er mithilfe seiner Frau in den ersten Jahren nach der Vermögensübergabe die Sachleistungen nicht in Anspruch nehmen musste, kann nicht dazu führen, dem Kläger einen fehlenden Rechtsbindungswillen anzulasten und die Barleistungen schon deshalb nicht als Sonderausgaben anzuerkennen.

29

2. Dennoch war der Streitfall an das FG zurückzuverweisen, weil nach den Feststellungen der Vorinstanz, die den Senat binden, unklar ist, ob die Vertragsparteien im Zeitpunkt der Vermögensübergabe davon ausgehen konnten, die Erträge des übergebenen Vermögens reichten aus, die zugesagten Versorgungsleistungen abzudecken.

30

a) Die steuerrechtliche Behandlung der Versorgungsleistungen als dauernde Last/wiederkehrende Bezüge "beruht auf dem Umstand, dass sich der Vermögensübergeber in Gestalt der Versorgungsleistungen typischerweise Erträge seines Vermögens vorbehält, die nunmehr allerdings vom Vermögensübernehmer erwirtschaftet werden müssen" (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 5. Juli 1990 GrS 4-6/89, BFHE 161, 317, BStBl II 1990, 847). Dem liegt nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 die normleitende Vorstellung zugrunde, dass der Übergeber das Vermögen --ähnlich wie beim Nießbrauchsvorbehalt-- ohne die vorbehaltenen Erträge, die ihm nunmehr als Versorgungsleistungen zufließen, übertragen hat. Maßgebendes Kriterium für die Frage, ob ein Wirtschaftsgut Gegenstand einer Vermögensübergabe gegen Versorgungsleistungen sein kann, ist, so der Große Senat, "die Vergleichbarkeit mit dem Vorbehaltsnießbrauch. Die Vermögensübergabe muss sich so darstellen, dass die vom Übernehmer zugesagten Leistungen --obwohl sie von ihm erwirtschaftet werden müssen-- als zuvor vom Übergeber vorbehaltene --abgespaltene-- Nettoerträge vorstellbar sind". Dies ist für die Abziehbarkeit und materiell-rechtlich korrespondierend für die Steuerbarkeit der privaten Versorgungsrente konstituierend (Senatsurteil vom 16. Juni 2004 X R 50/01, BFHE 207, 114, BStBl II 2005, 130, unter II.1.b der Gründe).

31

Die im Zusammenhang mit einer Vermögensübergabe zur Vorwegnahme der Erbfolge vereinbarten wiederkehrenden Leistungen, die nicht aus den erzielbaren Nettoerträgen des übernommenen Vermögens gezahlt werden können, sind hingegen Entgelt für das übernommene Vermögen. Dabei sind die erzielbaren Nettoerträge indes nicht notwendig mit den steuerlichen Einkünften identisch, sondern u.a. um AfA sowie Nutzungsvorteile zu erhöhen (Beschluss des Großen Senats in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95, unter C.II.3.).

32

b) Zur Feststellung der erzielbaren Nettoerträge ist eine Prognose vorzunehmen. Bei dieser Ertragsprognose ist nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 (unter C.II.6.c) auf die Verhältnisse bei Vertragsschluss abzustellen. Zur praktischen Durchführung der Prognose hat der Große Senat des BFH Vermutungen aufgestellt: Soweit in der Vergangenheit ausreichende Überschüsse erwirtschaftet worden seien, böten diese einen gewichtigen Anhaltspunkt. Unter diesem Gesichtspunkt hielt es der Große Senat für zutreffend, wenn der Ertragsprognose der durchschnittliche Nettoertrag des Jahres der Übergabe und der beiden vorangegangenen Jahre zugrunde gelegt wird.

33

Die Nettoerträge können nach Auffassung des Großen Senats im Beschluss in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 aber auch nach den günstigeren Prognosen des Übernehmers ermittelt werden, wenn das übergebene Vermögen beim Übergeber --etwa wegen dessen fortgeschrittenen Alters-- nur noch geringe Erträge abgeworfen hat, beim Übernehmer jedoch ausreichende Erträge erwarten lässt. Hierfür liegt die Beweislast beim Übernehmer, wobei, so der Große Senat des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95, die tatsächliche spätere Entwicklung als Beweisanzeichen herangezogen werden kann. Insoweit darf nur ein überschaubarer Prognosezeitraum zugrunde gelegt werden. Dieser umfasst neben dem Jahr der Übergabe die beiden folgenden Jahre (Senatsurteil in BFHE 206, 400, BStBl II 2004, 1053). In diese Ertragsprognose sind vor allem die Erträge einzubeziehen, die auf eine veränderte Unternehmensführung bzw. Bewirtschaftung zurückzuführen sind. Soweit die Ergebnissteigerung aber Folge vom Übernehmer vorgenommener wesentlicher, über die bloße Erhaltung und Reparatur hinausgehender Veränderungen am übergebenen Vermögen ist, bleibt sie für die Ertragsprognose ohne Bedeutung. Denn in einem solchen Fall handelt es sich nicht mehr um den Ertrag des "übergebenen" Vermögens (Senatsurteil in BFHE 207, 114, BStBl II 2005, 130).

34

Bei Unternehmensübertragungen schließlich existiert eine Beweiserleichterung. Nach dem Beschluss des Großen Senats in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 besteht im Falle der Übertragung eines gewerblichen Unternehmens gegen wiederkehrende Bezüge im Zuge der vorweggenommenen Erbfolge eine nur in seltenen Ausnahmefällen widerlegliche Vermutung dafür, dass die Beteiligten im Zeitpunkt der Übertragung angenommen haben, der Betrieb werde auf die Dauer ausreichende Gewinne erwirtschaften, um die wiederkehrenden Leistungen abzudecken. Gleiches sollte nach dem Beschluss des Großen Senats in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 auch für die Übertragung von Unternehmen gelten, mit denen Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit erzielt werden oder für die Übertragung landwirtschaftlicher Betriebe.

35

c) Nach diesen Maßstäben vermag der Senat nicht abschließend zu beurteilen, ob die Ertragsprognose für den übertragenen Betrieb im maßgebenden Zeitpunkt (Juli 2006) positiv war.

36

aa) Auf die zugunsten des Übernehmers aufgestellten Vermutungen zur Ertragsprognose kann sich der Kläger nicht berufen.

37

Im Streitfall hat der von ihm übernommene landwirtschaftliche Betrieb im Jahr der Vermögensübergabe und in den beiden Vorjahren auch bei Hinzurechnung der Abschreibungen und des Nutzungswerts der Wohnung des Vermögensübergebers durchgehend Verluste erwirtschaftet (2004: ./. 14.943 €; 2005: ./. 6.674 €; 2006: ./. 3.035 €). Die generelle Vermutung nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95, der Betrieb werde auf Dauer ausreichende Gewinne erwirtschaften, um die vereinbarten wiederkehrenden Leistungen abzudecken, ist deshalb im Streitfall durch die konkreten Zahlen widerlegt.

38

Da es sich bei der Ertragsprognose um eine "überschlägige Berechnung" (Kempermann, Deutsches Steuerrecht 2003, 1736, 1740) handelt und der Sonderausgabenabzug nicht daran scheitern soll, dass die erzielbaren Nettoerträge die Summe der versprochenen Vermögenserträge geringfügig unterschreiten, ist die im Steuerrecht allgemein anerkannte Geringfügigkeitsgrenze von 10 % (vgl. dazu Senatsurteil vom 14. Januar 2004 X R 37/02, BFHE 205, 96, BStBl II 2004, 493, mit umfangreichen Nachweisen) auch bei der Ertragsprognose anwendbar (Senatsurteil in BFHE 207, 114, BStBl II 2005, 130). Im Streitfall unterschreiten aber die vom Vermögensübergeber erzielten Erträge die vertraglich vereinbarten Versorgungsleistungen (in den Jahren 2006 bis 2008 zwischen 7.773 € und 7.807 €) nicht nur geringfügig.

39

Auch die tatsächliche Entwicklung des Betriebs in den beiden Jahren nach der Vermögensübergabe kann nicht als Beweisanzeichen dafür herangezogen werden, die Vertragsparteien hätten im Zeitpunkt der Vermögensübergabe davon ausgehen können, die Erträge des übergebenen Vermögens würden die zugesagten Versorgungsleistungen abdecken. Im ersten Jahr nach der Vermögensübertragung (2007) hat der Kläger ebenfalls einen Verlust erwirtschaftet (trotz Hinzurechnung der AfA und des Wohnwerts der überlassenen Wohnung: ./. 1.880 €), und die positiven Einkünfte des Klägers im zweiten Jahr nach der Vermögensübergabe (5.976 €; ebenfalls nach Hinzurechnung der AfA und des Wohnwerts der überlassenen Wohnung) reichten nicht aus, die vertraglich vereinbarten Versorgungsleistungen (7.807 €) zu erfüllen. Auf letztere und nicht nur auf die tatsächlich erbrachten Barleistungen ist abzustellen, weil der Kläger hierzu vertraglich verpflichtet war, auch wenn sie der Übergeber nicht in Anspruch genommen hat.

40

Der Vortrag des Klägers, der Prognosezeitraum bei der Übergabe eines Verlustbetriebs könne nicht auf das Jahr der Übergabe und die beiden Folgejahre beschränkt werden, geht an der Sache vorbei. Die nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 notwendige Ertragsprognose bezieht sich stets nur auf die Verhältnisse bei Vertragsschluss. Ausreichende Erträge des übergebenen Vermögens im Jahr der Übergabe sowie den beiden Vorjahren bzw. Folgejahren begründen nach Maßgabe dieses Beschlusses lediglich zugunsten des Übernehmers eine Vermutung für diese zeitpunktbezogene Ertragsprognose. Sind deren Voraussetzungen nicht erfüllt, so bleibt nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 die Beweislast beim Vermögensübernehmer, dass er im Zeitpunkt der Vermögensübergabe davon ausgehen konnte, er werde --anders als der Vermögensübergeber-- Erträge erzielen, die die Versorgungsleistungen decken.

41

Schließlich kann sich der Kläger nicht auf die besonderen Beweiserleichterungen für Unternehmen berufen, da mit dem Betrieb sowohl im Übergabejahr als auch in den Vorjahren bzw. Folgejahren ausschließlich Verluste erzielt wurden. Eine positive Ertragsprognose kann auf diese Ertragslage nicht gestützt werden. Unter diesen Umständen ist auch die --starke-- Vermutung zugunsten des Übernehmers eines Unternehmens widerlegt.

42

bb) Dem Kläger bleibt es jedoch unbenommen, ohne Rückgriff auf Vermutungen allein anhand der konkreten Umstände des Falles nachzuweisen, dass im Zeitpunkt der Vermögensübergabe für die Zukunft ausreichend hohe Nettoerträge zu erwarten waren.

43

Diese Frage hat das FG --auf Grundlage seiner Auffassung folgerichtig-- nicht geprüft und daher insoweit auch keine Feststellungen getroffen. Dem Senat ist deshalb eine abschließende Beurteilung diesbezüglich nicht möglich.

44

Im zweiten Rechtsgang wird das FG zu klären haben, ob die Vertragsparteien im Zeitpunkt der Vermögensübergabe davon ausgehen konnten, der Ertrag des übergebenen Vermögens werde --trotz der Verluste im Jahr der Vermögensübergabe und den Vorjahren-- ausreichen, die vereinbarten Versorgungsleistungen (Bar- und Sachleistungen) zu decken. Die Größe des übergebenen Betriebs (lt. Revisionserwiderung mehr als 44 ha) und die Eigenkapitalausstattung (Wirtschaftsjahr 2006/2007: 714.513,26 €) sind hierfür --anders als dies das FG in der Vorinstanz beurteilt hat-- für sich allein ohne Bedeutung. Nach der Entscheidung des Großen Senats des BFH in BFHE 202, 464, BStBl II 2004, 95 sind die Substanz und der Substanzwert des übergebenen Betriebs angesichts der geforderten Vergleichbarkeit mit dem Nießbrauchsrecht ohne Belang. Entscheidend ist lediglich, ob die Vertragsparteien im Zeitpunkt der Vermögensübergabe trotz oder wegen der Produktionszyklen, der Marktpreisschwankungen, der Abhängigkeit von Witterungsbedingungen und der Verderblichkeit der produzierten Güter in der Landwirtschaft im Zeitpunkt der Vermögensübergabe davon ausgehen konnten, die Erträge des übergebenen Betriebs werden die Versorgungsleistungen decken. Ob die vorhandene Substanz im Einzelfall einen Schluss auf die Ertragsfähigkeit des Betriebs zulassen könnte, hängt von den Umständen ab. Die Beweislast für sämtliche Tatsachen, die eine positive Ertragsprognose zum Stichtag begründen, liegt beim Kläger.

45

3. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.