Das Haus W-str. … in F wurde ca. 1900 errichtet. Die Kläger erwarben es 1989 und veräußerten es 2010. Die Anschaffungskosten finanzierten sie vollumfänglich fremd. Insbesondere aus den Schuldzinsen resultierten negative Einkünfte, die sich in den Jahren 1996 bis 2005 auf rund 300.000 € beliefen.

Es handelt sich um ein Mehrfamilienhaus mit einem Erdgeschoss und drei Obergeschossen sowie einem Dachgeschoss. Das Erdgeschoss mit zwei Einheiten von jeweils 60,76 m² bzw. 43,86 m² ist für eine gewerbliche Nutzung (Schankwirtschaft beziehungsweise Laden) vorgesehen und war jedenfalls für eine gewisse Zeitspanne in den Streitjahren an die Mieter C bzw. Q vermietet bzw. verpachtet. Von den beiden Wohnungen im ersten Obergeschoss war in den Streitjahren die linke Wohnung (62,34 m²) seit 2001 an die Familie P vermietet; die rechte Wohnung (54,69 m²) stand seit dem Jahr 2003 leer. Die linke Wohnung im zweiten Obergeschoss (62,34 m²) stand ebenfalls seit dem Jahr 2003 leer; die rechte Wohnung (54,69 m²) war seit 1996 von der Familie V bewohnt. Die beiden Wohnungen im dritten Obergeschoss (55 m² bzw. 53,37 m²) standen seit 2003 leer. Das Dachgeschoss, das eine Fläche von 10 bis 20 qm hat, war durch den Mieter N bis August 2006 bewohnt.

Bezüglich der von der Familie P bewohnten Wohnung entschied das AG T mit Urteil v. 15.9.2004 (… C 11111/03), dass wegen des Wohnungszustands der Grundmietzins nicht geschuldet wurde und eine Minderung auf 0 € angemessen sei. Mit Urteil vom 9.2.2005 (Az. … C 22222/04) verurteilte das AG T die Mieter P zur Entrichtung von Nebenkostenvorauszahlungen für Januar bis November 2004.

Mit Urteil vom 27.6.2007 (… C 33333/07) wies das AG T die Klage der hiesigen Kläger gegen den Mieter V auf Zahlung von Nebenkosten ab mit der Begründung, die Wohnung sei unstreitig massiv verschimmelt und als unbewohnbar anzusehen. Bereits am 23.5.2006 hatte der Hausverwalter, Herr Rechtsanwalt E, dem Kläger mitgeteilt, dass bezüglich der Wohnung V dringender Handlungsbedarf zur Absicherung bestehe, weil beim Balkon starke Putzabbrüche zu verzeichnen seien.

Ausweislich einer durch die hiesigen Prozessbevollmächtigten des Klägers als Steuerberater im Veranlagungsverfahren eingereichten Aufstellung zahlten die Mieter P, V und N im Jahr 2006 keine Miete, sondern nur Nebenkosten. Diese Aufstellung war am 20.2.2008 Gegenstand eines Telefonats zwischen dem beklagten Finanzamt und dem Büro des Klägervertreters.

Die Kläger beauftragten im Jahr 2007 den Makler R mit dem Verkauf der Immobilie. Hierzu tragen sie vor, der Maklerauftrag habe auch die Vermietung umfasst und haben eine dementsprechende Bestätigung des Maklers beigebracht. Über den Makler entstand im Jahr 2007 ein Kontakt zum „M e.V.“ (nachfolgend: „M“), mit dem über den Abschluss eines Mietvertrags für das streitgegenständliche Objekt verhandelt wurde. Es lagen bereits Vertragsentwürfe vor. Die Verhandlungen scheiterten, weil die M sich nicht für länger als fünf Jahre binden wollte.

Im April 2007 erstellten die Architekten O und S (OS Architekten) eine Kostenschätzung für "Umbau und Renovierung" des Objekts, die Gesamtkosten von 222.000 € brutto ausweist.

Mit Datum vom 9.5.2007 kündigten die Kläger den Familien V und P wegen Verzug mit der Mietzahlung von mehr als zwei Monatsmieten fristlos. Hiergegen wandten sich die Mieter und blieben wohnen.

In der Einkommensteuererklärung 2006 erklärten die Kläger bezüglich des streitgegenständlichen Objekts Mieteinnahmen i.H.v. 7.582 €. Dem standen Werbungskosten i.H.v. 31.718 € gegenüber. Insgesamt ergab sich ein Verlust von 24.136 €.

Für das Jahr 2007 erklärten sie diesbezüglich Einnahmen i.H.v. 6.601 € und Werbungskosten i. H. v. 27.903 €. Insgesamt ergab sich ein Verlust von 21.302 €.

Im nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung geänderten Einkommensteuerbescheid 2006 vom 29.5.2008 setzte der Beklagte die Einkünfte aus dem streitgegenständlichen Objekt mit 1.096 € an. Zur Begründung führte er aus, die Werbungskosten seien mit 10 % und die Mieteinnahmen mit 4.268 € (Vermietung Erdgeschoss rechts) berücksichtigt, da nur insoweit eine Vermietungsabsicht erkennbar sei. Soweit ein Leerstand der Wohnungen bzw. des Ladenlokals gegeben sei, sei kein geeigneter Nachweis als Beleg für die Vermietungsabsicht vorgelegt worden. Bezüglich der Wohnungen, die vermietet seien, aber bei denen keine Miete vereinnahmt werde, weil die Mieter gerichtlich bestätigt die Miete auf null Euro kürzen konnten, seien bis dato keine Maßnahmen unternommen worden, diesem Zustand abzuhelfen. Da die für eine entgeltliche Vermietung notwendigen Maßnahmen zur Sanierung des Objekts bis dato nicht ergriffen worden seien, könne insoweit eine Vermietungsabsicht nicht erkannt werden.

Im Einkommensteuerbescheid 2007 vom 11.3.2009 berücksichtigte der Beklagte Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung aus dem streitgegenständlichen Objekt i. H. v. 1.477 €. Dabei ging er von Einnahmen i. H. v. 4.268 € wie im Vorjahr aus, abzüglich 10 % der geltend gemachten Werbungskosten. Zur Begründung bezog er sich auf ein Schreiben vom 26.1.2009 sowie auf das Rechtsbehelfsverfahren zum Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid 2006.

Gegen diese Einkommensteuerbescheide legten die Kläger Einspruch ein. In der Einspruchsentscheidung vom 24.5.2011 erkannte der Beklagte weitere Werbungskosten aus dem streitgegenständlichen Objekt an mit der Folge, dass sich die Einkünfte aus aus Vermietung und Verpachtung insoweit für das Jahr 2006 auf ./. 4.563,18 € und fr das Jahr 2007 auf ./. 4101,91 € beliefen. Zur Begründung führte der Beklagte aus, Aufwendungen, die das gewerblich genutzte Erdgeschoss beträfen, würden als Werbungskosten berücksichtigt. Im Verhältnis zur Gesamtwohnfläche von 447 m² entspreche das Erdgeschoss 23,5 %. Die verbrauchsabhängigen Aufwendungen wie Strom, Wasser und Heizkosten seien den bewohnten Wohnungen zugerechnet worden. Im Übrigen berücksichtigte er die Werbungskosten lediglich zu einem Anteil von 23,5 % und zog die von den Mietern gezahlten Nebenkosten i. H. v. 3.113 € im Jahr 2006 und 2.334 € im Jahr 2007 von den Werbungskosten ab. Eine Vermietungsabsicht sei nicht bereits dadurch nachgewiesen, dass das Amtsgericht T den Mietern eine Mietminderung auf null Euro zugestanden habe. Die Kläger hätten seit dem Jahr 2003 stetig sinkende Mieteinnahmen erklärt. Die Untätigkeit der Kläger und die Inkaufnahme des Leerstandes spreche dafür, dass sie ihre Vermietungsabsicht aufgegeben hätten. Insbesondere seien keine Nachweise vorgelegt worden, dass zumindest die leer stehenden Wohnungen in den Streitjahren zur Vermietung angeboten worden seien. Das Inserat des Maklers R bei K (=Internetplattform für Immobilien) beziehe sich nur auf Kaufinteressenten. Die die Anzeigen beim Wochenkurier im Jahr 2008 hätten sich lediglich auf das Ladenlokal und die Gaststätte im Erdgeschoss bezogen.

Mit der hiergegen erhobenen Klage machen die Kläger geltend, dass der teilweise Leerstand des Objekts erst im Veranlagungszeitraum 2003 begonnen habe. Bei Anschaffung sei ein schlüssiges Betriebskonzept auf der Grundlage einer auf 50 Jahre angelegten Totalüberschussprognose vorhanden gewesen. Ab 2010 sollten Überschüsse erzielt werden, da zu dieser Zeit die Darlehen durch eine angesparte Lebensversicherung abgelöst werden sollten. Noch im Jahr 1998 sei die Heizungsanlage erneuert und erweitert worden.

Für das Weiterbestehen der Vermietungsabsicht spreche, dass in 2006 1.282,93 € und in 2007 1.078,93 € für Hausverwaltertätigkeiten gezahlt worden seien. Der Hausverwaltervertrag mit Herrn E sei zum April 2009 vom Kläger gekündigt worden, weil er mit dessen Tätigkeit auch aufgrund der Vermietungssituation nicht zufrieden gewesen sei. Der Kläger habe sich darauf verlassen, dass der Hausverwalter seinen vertraglichen Verpflichtungen, d.h. auch der sachgemäßen Vermietung des Objekts, nachkomme.

Die Familie V habe noch bis April 2006 Miete gezahlt. Im Mai 2006 habe der Mieter mitgeteilt, er zahle ab sofort keine Miete, bis das Objekt in einen ordnungsgemäßen Zustand versetzt worden sei. Daraufhin seien die Mängel fachmännisch beseitigt worden. Da trotzdem keine Mietzahlungen mehr geleistet worden seien, sei im Mai 2007 fristlos gekündigt worden. Auf eine Räumungsklage habe man verzichtet, weil diese vor Sanierung des Objekts keine Erfolgsaussichten gehabt habe. Man habe sich dann auf die notwendigen Renovierungsarbeiten gemäß dem Gutachten der OS Architekten bzw. den Umbau im Zusammenhang mit der M konzentriert.

Im Mai 2006 seien auch in der Wohnung P Renovierungsarbeiten durchgeführt worden. Die fristlose Kündigung im Mai 2007 habe mangels Erfolgsaussichten nicht in eine Räumungsklage gemündet, weil kein Grund für eine fristlose Kündigung vorgelegen habe.

Die Miete für die Wohnung N sei bis August 2006 immer regelmäßig gezahlt worden. In dem Abnahmeprotokoll bei Auszug sei nicht von Baumängeln oder Mietrückständen die Rede gewesen. Auch die Nebenkostenabrechnung vom 28.9.2007 sei ordnungsgemäß bezahlt worden. Der Mieter habe aus Altersgründen in ein Seniorenheim umziehen müssen.

Die unbewohnten Wohnungen hätten sich in einem bezugsfertigen Zustand befunden. Geplant gewesen sei, dass insbesondere die Familie P in eine dieser Wohnungen hätte umziehen sollen. Ihre Wohnung hätte anschließend renoviert werden sollen. Das hätte sie aber nicht gewollt, weil es dann für sie faktisch zu einer Mietpreiserhöhung gekommen wäre.

Vorhandene Mietinteressenten hätten teilweise keine ausreichende Bonität nachweisen können, teilweise hätten sie sich auf Grund des Umfelds gegen die Wohnungen entschieden. Die Familien P bzw. V hätten das Haus vermüllt und auf dem Grundstück Gerümpel abgestellt.

Der Entschluss, das Objekt zu verkaufen, sei erst gefasst worden, nachdem eine langfristige und insbesondere vollständige Vermietung nicht mehr möglich gewesen sei. Die Vermittlungsversuche des Maklers R seien nicht auf einen bestimmten Interessentenkreis beschränkt gewesen. Es sei lediglich darauf angekommen, solvente Mieter für das Objekt zu finden. Sie, die Kläger, hätten die leer stehenden Wohnungen bzw. die Wohnungen, die zu einer Miete von null Euro vermietet worden sein, in erster Linie einnahmewirksam vermieten wollen und sich nur aus finanzieller Not parallel um einen Verkauf bemüht.

Auf den Leerstand und die Renovierungsbedürftigkeit des Objekts hätten sie durch bauliche Umgestaltungen reagieren wollen. Die von den OS Architekten geschätzten Gesamtkosten von ca. 222.000 € brutto hätten sie nicht aufbringen können. Sie hätten sich entschlossen, zunächst solvente Mieter zu finden, bevor sie mit einer Sanierung beginnen wollten. Überdies wäre eine Sanierung nur bei vollständigen Leerstand und über einen Zeitraum von mehreren Jahren möglich gewesen. Das hätte zur Folge gehabt, dass zwischenzeitlich gar keine Einnahmen mehr aus dem Objekt hätten erzielt werden können, was angesichts der laufenden Darlehensverbindlichkeiten zu einer noch größeren Unterdeckung geführt hätte. Außerdem seien zivilrechtliche Schwierigkeiten zu erwarten gewesen, denn es sei nicht damit zu rechnen gewesen, dass die kostenlos wohnenden Mieter ihre Wohnungen kampflos aufgeben würden.

Die schlechte Vermietungssituation sei eine Lage, in die sie, die Kläger, unverschuldet hineingeraten seien und die letztlich auf der negativen Entwicklung des Wohnungsmarktes in F beruhe. Gerade in F bestehe ein erhöhtes Mietausfallrisiko. Das Objekt sei schlecht gelegen. In seiner Umgebung hätten viele Wohnungen leer gestanden.

Der Kläger habe sich dagegen entschieden, den unterschriftsreifen Vertrag mit der M, der Ende 2007 vorgelegen habe, zu unterzeichnen. Die Umbaukosten, die er mit ca. 200.000 € beziffert, seien ihm angesichts der Gefahr, in fünf Jahren erneut umbauen zu müssen, zu hoch erschienen.

Die Kläger beantragen,

den Einkommensteuerbescheid für 2006 vom 29.5.2008 und den Einkommensteuerbescheid für 2007 vom 11.3.2009, jeweils in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 24.5.2011, dahingehend zu ändern, dass betreffend das Objekt W-str. … für 2006 Verluste i. H. v. ./. 24.136 Euro und für 2007 Verluste i. H. v. ./. 21.302 € angesetzt werden,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Beklagte nimmt Bezug auf die Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass angesichts der im Streitfall gegebenen Umstände besondere Maßnahmen des Vermieters erforderlich gewesen seien, um eine Wohnung für potenzielle Mieter attraktiv zu gestalten. Diese seien unterblieben. Das Warten auf geeignete Mieter, um dann entsprechende Renovierungsmaßnahmen zu ergreifen, reiche nicht aus.

Darüber hinaus weist der Beklagte darauf hin, dass der im Internet durch den Makler R geschalteten Anzeige nur ein angestrebter Verkauf zu entnehmen sei. Das Mietinteresse der M müsse sich gelegentlich des Verkaufsangebotes der Kläger entwickelt haben. Insofern seien die Mietverhandlungen, zumal mit nur einem Interessenten, nicht intensiven Vermietungsbemühungen der Kläger entsprungen.

Das fehlende Vermietungsinteresse der Kläger zeige sich auch darin, dass die Kläger einen sicherlich zuverlässigen Mieter wie die M, die sich an den Umbaukosten habe beteiligen wollen, nicht akzeptiert hätten.

Der Beklagte trägt weiter vor, das Haus habe sich bereits spätestens 2004 in einem Zustand befunden, der eine Mietminderung auf null Euro gerechtfertigt habe, also der Unbewohnbarkeit entsprochen habe. Es habe dringender Handlungsbedarf bestanden. Der Kostenschätzung der OS Architekten könne nicht entnommen werden, ob die avisierten Maßnahmen möglicherweise nur der Wertsteigerung im Hinblick auf einen späteren Verkauf gedient haben könnten.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die gewechselten Schriftsätze, die Gerichtsakte sowie die Verfahrensakten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

1. Die Klage ist unbegründet.

Der Einkommensteuerbescheid 2006 vom 29.5.2008 und der Einkommensteuerbescheid 2007 vom 11.3.2009, jeweils in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 24.5.2011, sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Zu Recht hat der Beklagte keine höheren Verluste aus der Vermietung der Wohneinheiten in dem Objekt W-str. … in F angesetzt.

a. Nach § 9 Abs. 1 S. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen. Sie sind gemäß § 9 Abs. 1 S. 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch sie veranlasst sind.

Fallen Aufwendungen mit der beabsichtigten Vermietung eines Wohngrundstücks an, bevor mit dem Aufwand zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird. Die Berücksichtigung von Aufwand als (vorab entstandene) Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung setzt voraus, dass der Steuerpflichtige sich endgültig entschlossen hat, aus dem Objekt durch Vermieten Einkünfte nach § 21 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 EStG zu erzielen und diese Entscheidung später nicht aufgegeben hat.

Aufwendungen für eine Wohnung, die nach vorheriger (auf Dauer angelegter) Vermietung leersteht, sind auch während der Zeit des Leerstands als Werbungskosten abziehbar, solange der Steuerpflichtige den ursprünglichen Entschluss zur Einkünfteerzielung im Zusammenhang mit dem Leerstand der Wohnung nicht endgültig aufgegeben hat (BFH v. 12.6.2013, IX R 38/12, BStBl. II 2013, 1013 m.w.N.).

Die Einzelfallumstände, aus denen sich der endgültige Entschluss zu vermieten ergibt, sind in erster Linie ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen (BFH v. 11.12.2012, IX R 14/12, BFHE 239, 453, BStBl II 2013, 279, m.w.N.). Für die Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit von Vermietungsbemühungen als Voraussetzung einer (fort-)bestehenden Einkünfteerzielungsabsicht, deren Feststellung und Würdigung im Wesentlichen dem FG als Tatsacheninstanz obliegt, trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast (BFH v. 9.7.2002 IX R 47/99, BFHE 199, 417, BStBl II 2003, 580). Das FG entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung, ob im Einzelfall eine Einkünfteerzielungsabsicht vorliegt; es ist bei seiner tatrichterlichen Würdigung nicht an starre Regeln für das Gewichten einzelner Umstände gebunden (vgl. BFH v. 14.7.2004, IX R 56/01, BFH/NV 2005, 37 und BFH v. 9.7.2013, IX R 21/12, BFH/NV 2013, 1778 m.w.N).

b. Nach diesen Grundsätzen hatten die Kläger in den Jahren 2006 und 2007 nicht die Absicht, aus den Wohnungen im Objekt W-str. … in F Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen.

aa. Die Absicht, die Wohnungen zu vermieten und daraus Überschüsse erzielen, hatten die Kläger spätestens im Jahr 2006 vollständig aufgegeben. Die unbewohnten Wohnungen standen schon seit dem Jahr 2003 leer, ohne dass die Kläger selbst bzw. durch die Hausverwaltung Bemühungen unternommen hätten, hierfür neue Mieter zu finden. Derartige Bemühungen sind weder substantiiert vorgetragen noch sonst erkennbar. Angesichts des wegen Feuchtigkeit und Schimmelbefalls desolaten Zustands der Wohnungen P und V, der zumindest ab dem Jahr 2004 für die Wohnung P durch das Urteil des AG T vom 15.9.2004 (… C 11111/03) bestätigt wurde, und für die Wohnung V nach dem Urteil des AG T vom 27.6.2007 (… C 33333/07) und entsprechendem Schriftverkehr der Mieter mit den Klägern - insbesondere das Schreiben des Rechtsanwalt U vom 8.5.2006, in dem eine feuchtigkeitsbedingte massive Schimmelpilzbildung beanstandet wird - bereits für das Jahr 2006 für die Wohnung V nahelegt, hat der erkennende Senat erhebliche Zweifel, ob sich die leer stehenden Wohnungen im Jahr 2006 überhaupt in einem bewohnbaren Zustand befanden. Bautechnisch ist es nicht denkbar, dass die massive Feuchtigkeit in den Wänden, die auf Fassadenschäden zurückging, nur die linke Wohnung im ersten Obergeschoss und die rechte Wohnung im zweiten Obergeschoss betroffen haben kann, nicht aber auch die jeweils darüber bzw. darunter liegenden Wohnungen. Im Übrigen ist aus der im Veranlagungsverfahren eingereichten, von der Hausverwaltung stammenden Aufstellung zu den Mieteinnahmen 2006 ersichtlich, dass für sämtliche vermieteten Wohnungen keine Grundmiete gezahlt wurde. Auch insofern liegt die Schlussfolgerung nahe, dass sich alle Wohnungen in einem derart schlechten Zustand befanden, dass sie unbewohnbar waren. Dem Vortrag der Kläger, die Familie V habe bis April 2006 und Herr N bis August 2006 Miete gezahlt, vermag der Senat nicht zu folgen. Die im Klageverfahren eingereichte handschriftliche Aufstellung bezieht sich nur auf das Jahr 2007. Im Veranlagungsverfahren haben die Kläger eine detaillierte Aufstellung der Mieteinnahmen 2006 eingereicht, die von der Hausverwaltung E stammt und nach den einzelnen Mietern, Grundmiete und Nebenkosten differenziert, und über die ausweislich des Telefonvermerks vom 20.2.2008 auch mit dem Kläger persönlich gesprochen wurde. Der Kläger hat sich in diesem Telefonat dahingehend geäußert, dass das Haus so herunter gekommen sei, dass es besser wäre, es sei bewohnt, damit der Verfall bei einem Leerstand nicht schlimmer würde, auch wenn keine Miete eingenommen werde. Der Vortrag der Kläger, sie hätten die Wohnungen P und V fachmännisch renoviert, steht hierzu im Widerspruch und ist durch nichts belegt. Die vorgelegten Rechnung von A Hausmeisterdienste vom 29.5.2006, die sich auf 168,30 € bzw. 271,21 € belaufen, beziehen sich zwar auch auf die Ausbesserung von Tapeten bzw. Wänden, nicht jedoch auf eine wegen des Schimmels in allen Räumen notwendige grundlegende Sanierung. Der im Klageverfahren vorgelegte Schriftwechsel hinsichtlich des Mieters N betrifft nicht das Thema Mietzahlungen, sondern Betriebs-und Heizkostenabrechnungen für 2006 sowie die Wohnungsabnahme bei Auszug.

bb. Da die Vermietungsabsicht spätestens im Jahr 2006 definitiv aufgegeben war, bestand für das Jahr 2007 keine Vermutung mehr für das Vorliegen einer Vermietungsabsicht. Der Senat konnte auch nicht mit der erforderlichen Gewissheit feststellen, dass die Kläger eine Überschusserzielungsabsicht neu gefasst hätten. Da die Kläger die Feststellungslast tragen, gehen verbleibende Zweifel zu ihren Lasten.

Zwar haben die Kläger eine Kostenschätzung durch die OS Architekten durchführen lassen und sind durch Vermittlung des von ihnen eingeschalteten Maklers R in Verhandlungen mit der M über eine Vermietung des Objekts getreten. Die Kostenschätzung lässt jedoch in keiner Weise erkennen, für welche baulichen Maßnahmen sie erstellt wurde. Auch die vom Makler am 7.3.2007 auf der Internetplattform K geschaltete Anzeige bezog sich nach ihrem klaren Wortlaut nur auf den Verkauf der Immobilie. Infolge dieser Anzeige kam es zu dem Kontakt mit der M. Es spricht daher viel dafür, dass die M nicht durch gezielte Bemühungen um eine Vermietung erreicht wurde, sondern nur bei Gelegenheit der Bemühungen um einen Verkauf des Objekts. Das Verhandeln mit der M über einen Mietvertrag für das ganze Objekt, auch vor dem Hintergrund, dass die eingeholte Kostenschätzung möglicherweise einen Anhaltspunkt für die Höhe des Investitionsbedarfs gegeben haben mag, reicht noch nicht aus, um ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen zu begründen, obwohl sich die Verhandlungen über mehrere Monate erstreckt haben mögen.

Angesichts der insgesamt schwierigen Vermietungssituation in F allgemein und speziell in der näheren Umgebung des streitgegenständlichen Objekts, dem mehrjährigen Leerstand der unbewohnten Wohnungen (seit 2003) und dem baulich insgesamt schlechten Zustand des Hauses, ergänzt um den durch Müll und Gerümpel wenig ansprechenden Eindruck, den das Objekt machte, wären intensivere und weitergehende Maßnahmen auch in der Zeit nach dem Scheitern der Verhandlungen mit der M erforderlich gewesen, um von der Aufnahme ernsthafter und nachhaltiger Vermietungsbemühungen, die eine Überschusserzielungsabsicht im Sinne des § 21 EStG begründen könnten, ausgehen zu können. Die Wohnungen wurden lediglich im Jahr 2007 durch den Makler vermarktet; nachdem dadurch keine Vermietung zustande kam, wurden danach keine weiteren Maßnahmen ergriffen, um die Wohnungen zu vermieten. Sämtliche in 2008 geschalteten Anzeigen betreffen nur das gewerblich genutzte Erdgeschoss. Renovierungs- und Sanierungsmaßnahmen, die die Feuchtigkeitsschäden und das Schimmelproblem endgültig abstellen sollten, wurden nicht ergriffen. Müll und Gerümpel wurden weder entfernt, noch wurden die verursachenden Mieter zur Rechenschaft gezogen, beispielsweise durch Abmahnungen oder Kündigungen aus wichtigem Grund. Die Verhandlungen mit der M stellen sich bei einer Gesamtbetrachtung der Umstände als singuläre Maßnahme dar, der keine weiteren und nachhaltigen, auf eine Vermietung zielenden Aktivitäten folgten.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

3. Die Revision war nicht zuzulassen, da Zulassungsgründe gemäß § 115 Abs. 2 FGO nicht bestehen. Die Rechtssache hat weder grundsätzliche Bedeutung, noch erfordert die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs.

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FGO

EStG

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Abgabenordnung - AO 1977 | § 164 Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 100

(1) Soweit ein angefochtener Verwaltungsakt rechtswidrig und der Kläger dadurch in seinen Rechten verletzt ist, hebt das Gericht den Verwaltungsakt und die etwaige Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf auf; die Finanzbehörde ist an die rechtliche Beurteilung gebunden, die der Aufhebung zugrunde liegt, an die tatsächliche so weit, als nicht neu bekannt werdende Tatsachen und Beweismittel eine andere Beurteilung rechtfertigen. Ist der Verwaltungsakt schon vollzogen, so kann das Gericht auf Antrag auch aussprechen, dass und wie die Finanzbehörde die Vollziehung rückgängig zu machen hat. Dieser Ausspruch ist nur zulässig, wenn die Behörde dazu in der Lage und diese Frage spruchreif ist. Hat sich der Verwaltungsakt vorher durch Zurücknahme oder anders erledigt, so spricht das Gericht auf Antrag durch Urteil aus, dass der Verwaltungsakt rechtswidrig gewesen ist, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an dieser Feststellung hat.

(2) Begehrt der Kläger die Änderung eines Verwaltungsakts, der einen Geldbetrag festsetzt oder eine darauf bezogene Feststellung trifft, kann das Gericht den Betrag in anderer Höhe festsetzen oder die Feststellung durch eine andere ersetzen. Erfordert die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand, kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann. Die Behörde teilt den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit; nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben.

(3) Hält das Gericht eine weitere Sachaufklärung für erforderlich, kann es, ohne in der Sache selbst zu entscheiden, den Verwaltungsakt und die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf aufheben, soweit nach Art oder Umfang die noch erforderlichen Ermittlungen erheblich sind und die Aufhebung auch unter Berücksichtigung der Belange der Beteiligten sachdienlich ist. Satz 1 gilt nicht, soweit der Steuerpflichtige seiner Erklärungspflicht nicht nachgekommen ist und deshalb die Besteuerungsgrundlagen geschätzt worden sind. Auf Antrag kann das Gericht bis zum Erlass des neuen Verwaltungsakts eine einstweilige Regelung treffen, insbesondere bestimmen, dass Sicherheiten geleistet werden oder ganz oder zum Teil bestehen bleiben und Leistungen zunächst nicht zurückgewährt werden müssen. Der Beschluss kann jederzeit geändert oder aufgehoben werden. Eine Entscheidung nach Satz 1 kann nur binnen sechs Monaten seit Eingang der Akten der Behörde bei Gericht ergehen.

(4) Kann neben der Aufhebung eines Verwaltungsakts eine Leistung verlangt werden, so ist im gleichen Verfahren auch die Verurteilung zur Leistung zulässig.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 9 Werbungskosten

(1)¹Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen.²Sie sind bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind.³Werbungskosten sind auch

1.

Schuldzinsen und auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende Renten und dauernde Lasten, soweit sie mit einer Einkunftsart in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.²Bei Leibrenten kann nur der Anteil abgezogen werden, der sich nach § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb ergibt;

2.

Steuern vom Grundbesitz, sonstige öffentliche Abgaben und Versicherungsbeiträge, soweit solche Ausgaben sich auf Gebäude oder auf Gegenstände beziehen, die dem Steuerpflichtigen zur Einnahmeerzielung dienen;

3.

Beiträge zu Berufsständen und sonstigen Berufsverbänden, deren Zweck nicht auf einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb gerichtet ist;

4.

Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte im Sinne des Absatzes 4.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsucht eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte von 0,30 Euro anzusetzen, höchstens jedoch 4 500 Euro im Kalenderjahr; ein höherer Betrag als 4 500 Euro ist anzusetzen, soweit der Arbeitnehmer einen eigenen oder ihm zur Nutzung überlassenen Kraftwagen benutzt.³Die Entfernungspauschale gilt nicht für Flugstrecken und Strecken mit steuerfreier Sammelbeförderung nach § 3 Nummer 32.⁴Für die Bestimmung der Entfernung ist die kürzeste Straßenverbindung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte maßgebend; eine andere als die kürzeste Straßenverbindung kann zugrunde gelegt werden, wenn diese offensichtlich verkehrsgünstiger ist und vom Arbeitnehmer regelmäßig für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte benutzt wird.⁵Nach § 8 Absatz 2 Satz 11 oder Absatz 3 steuerfreie Sachbezüge für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte mindern den nach Satz 2 abziehbaren Betrag; ist der Arbeitgeber selbst der Verkehrsträger, ist der Preis anzusetzen, den ein dritter Arbeitgeber an den Verkehrsträger zu entrichten hätte.⁶Hat ein Arbeitnehmer mehrere Wohnungen, so sind die Wege von einer Wohnung, die nicht der ersten Tätigkeitsstätte am nächsten liegt, nur zu berücksichtigen, wenn sie den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Arbeitnehmers bildet und nicht nur gelegentlich aufgesucht wird.⁷Nach § 3 Nummer 37 steuerfreie Sachbezüge mindern den nach Satz 2 abziehbaren Betrag nicht; § 3c Absatz 1 ist nicht anzuwenden.⁸Zur Abgeltung der Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 ist für die Veranlagungszeiträume 2021 bis 2026 abweichend von Satz 2 für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die erste Tätigkeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der ersten 20 Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte von 0,30 Euro und für jeden weiteren vollen Kilometer

a): von 0,35 Euro für 2021,
b): von 0,38 Euro für 2022 bis 2026

anzusetzen, höchstens 4 500 Euro im Kalenderjahr; ein höherer Betrag als 4 500 Euro ist anzusetzen, soweit der Arbeitnehmer einen eigenen oder ihm zur Nutzung überlassenen Kraftwagen benutzt.

4a.

Aufwendungen des Arbeitnehmers für beruflich veranlasste Fahrten, die nicht Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte im Sinne des Absatzes 4 sowie keine Familienheimfahrten sind.²Anstelle der tatsächlichen Aufwendungen, die dem Arbeitnehmer durch die persönliche Benutzung eines Beförderungsmittels entstehen, können die Fahrtkosten mit den pauschalen Kilometersätzen angesetzt werden, die für das jeweils benutzte Beförderungsmittel (Fahrzeug) als höchste Wegstreckenentschädigung nach dem Bundesreisekostengesetz festgesetzt sind.³Hat ein Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte (§ 9 Absatz 4) und hat er nach den dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie den diese ausfüllenden Absprachen und Weisungen zur Aufnahme seiner beruflichen Tätigkeit dauerhaft denselben Ort oder dasselbe weiträumige Tätigkeitsgebiet typischerweise arbeitstäglich aufzusuchen, gilt Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und Absatz 2 für die Fahrten von der Wohnung zu diesem Ort oder dem zur Wohnung nächstgelegenen Zugang zum Tätigkeitsgebiet entsprechend.⁴Für die Fahrten innerhalb des weiträumigen Tätigkeitsgebietes gelten die Sätze 1 und 2 entsprechend.

5.

notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung entstehen.²Eine doppelte Haushaltsführung liegt nur vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes seiner ersten Tätigkeitsstätte einen eigenen Hausstand unterhält und auch am Ort der ersten Tätigkeitsstätte wohnt.³Das Vorliegen eines eigenen Hausstandes setzt das Innehaben einer Wohnung sowie eine finanzielle Beteiligung an den Kosten der Lebensführung voraus.⁴Als Unterkunftskosten für eine doppelte Haushaltsführung können im Inland die tatsächlichen Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft angesetzt werden, höchstens 1 000 Euro im Monat.⁵Aufwendungen für die Wege vom Ort der ersten Tätigkeitsstätte zum Ort des eigenen Hausstandes und zurück (Familienheimfahrt) können jeweils nur für eine Familienheimfahrt wöchentlich abgezogen werden.⁶Zur Abgeltung der Aufwendungen für eine Familienheimfahrt ist eine Entfernungspauschale von 0,30 Euro für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstandes und dem Ort der ersten Tätigkeitsstätte anzusetzen.⁷Nummer 4 Satz 3 bis 5 ist entsprechend anzuwenden.⁸Aufwendungen für Familienheimfahrten mit einem dem Steuerpflichtigen im Rahmen einer Einkunftsart überlassenen Kraftfahrzeug werden nicht berücksichtigt.⁹Zur Abgeltung der Aufwendungen für eine Familienheimfahrt ist für die Veranlagungszeiträume 2021 bis 2026 abweichend von Satz 6 eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der ersten 20 Kilometer der Entfernung zwischen dem Ort des eigenen Hausstandes und dem Ort der ersten Tätigkeitsstätte von 0,30 Euro und für jeden weiteren vollen Kilometer

a): von 0,35 Euro für 2021,
b): von 0,38 Euro für 2022 bis 2026

anzusetzen.

5a.

notwendige Mehraufwendungen eines Arbeitnehmers für beruflich veranlasste Übernachtungen an einer Tätigkeitsstätte, die nicht erste Tätigkeitsstätte ist.²Übernachtungskosten sind die tatsächlichen Aufwendungen für die persönliche Inanspruchnahme einer Unterkunft zur Übernachtung.³Soweit höhere Übernachtungskosten anfallen, weil der Arbeitnehmer eine Unterkunft gemeinsam mit Personen nutzt, die in keinem Dienstverhältnis zum selben Arbeitgeber stehen, sind nur diejenigen Aufwendungen anzusetzen, die bei alleiniger Nutzung durch den Arbeitnehmer angefallen wären.⁴Nach Ablauf von 48 Monaten einer längerfristigen beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte, die nicht erste Tätigkeitsstätte ist, können Unterkunftskosten nur noch bis zur Höhe des Betrags nach Nummer 5 angesetzt werden.⁵Eine Unterbrechung dieser beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte führt zu einem Neubeginn, wenn die Unterbrechung mindestens sechs Monate dauert.

5b.

notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer während seiner auswärtigen beruflichen Tätigkeit auf einem Kraftfahrzeug des Arbeitgebers oder eines vom Arbeitgeber beauftragten Dritten im Zusammenhang mit einer Übernachtung in dem Kraftfahrzeug für Kalendertage entstehen, an denen der Arbeitnehmer eine Verpflegungspauschale nach Absatz 4a Satz 3 Nummer 1 und 2 sowie Satz 5 zur Nummer 1 und 2 beanspruchen könnte.²Anstelle der tatsächlichen Aufwendungen, die dem Arbeitnehmer im Zusammenhang mit einer Übernachtung in dem Kraftfahrzeug entstehen, kann im Kalenderjahr einheitlich eine Pauschale von 8 Euro für jeden Kalendertag berücksichtigt werden, an dem der Arbeitnehmer eine Verpflegungspauschale nach Absatz 4a Satz 3 Nummer 1 und 2 sowie Satz 5 zur Nummer 1 und 2 beanspruchen könnte,

6.

Aufwendungen für Arbeitsmittel, zum Beispiel für Werkzeuge und typische Berufskleidung.²Nummer 7 bleibt unberührt;

7.

Absetzungen für Abnutzung und für Substanzverringerung, Sonderabschreibungen nach § 7b und erhöhte Absetzungen.²§ 6 Absatz 2 Satz 1 bis 3 ist in Fällen der Anschaffung oder Herstellung von Wirtschaftsgütern entsprechend anzuwenden.

(2)¹Durch die Entfernungspauschalen sind sämtliche Aufwendungen abgegolten, die durch die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte im Sinne des Absatzes 4 und durch die Familienheimfahrten veranlasst sind.²Aufwendungen für die Benutzung öffentlicher Verkehrsmittel können angesetzt werden, soweit sie den im Kalenderjahr insgesamt als Entfernungspauschale abziehbaren Betrag übersteigen.³Menschen mit Behinderungen,

1.: deren Grad der Behinderung mindestens 70 beträgt,
2.: deren Grad der Behinderung weniger als 70, aber mindestens 50 beträgt und die in ihrer Bewegungsfähigkeit im Straßenverkehr erheblich beeinträchtigt sind,

können anstelle der Entfernungspauschalen die tatsächlichen Aufwendungen für die Wege zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und für Familienheimfahrten ansetzen.⁴Die Voraussetzungen der Nummern 1 und 2 sind durch amtliche Unterlagen nachzuweisen.

(3) Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 bis 5a sowie die Absätze 2 und 4a gelten bei den Einkunftsarten im Sinne des § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 5 bis 7 entsprechend.

(4)¹Erste Tätigkeitsstätte ist die ortsfeste betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) oder eines vom Arbeitgeber bestimmten Dritten, der der Arbeitnehmer dauerhaft zugeordnet ist.²Die Zuordnung im Sinne des Satzes 1 wird durch die dienst- oder arbeitsrechtlichen Festlegungen sowie die diese ausfüllenden Absprachen und Weisungen bestimmt.³Von einer dauerhaften Zuordnung ist insbesondere auszugehen, wenn der Arbeitnehmer unbefristet, für die Dauer des Dienstverhältnisses oder über einen Zeitraum von 48 Monaten hinaus an einer solchen Tätigkeitsstätte tätig werden soll.⁴Fehlt eine solche dienst- oder arbeitsrechtliche Festlegung auf eine Tätigkeitsstätte oder ist sie nicht eindeutig, ist erste Tätigkeitsstätte die betriebliche Einrichtung, an der der Arbeitnehmer dauerhaft

1.: typischerweise arbeitstäglich tätig werden soll oder
2.: je Arbeitswoche zwei volle Arbeitstage oder mindestens ein Drittel seiner vereinbarten regelmäßigen Arbeitszeit tätig werden soll.

⁵Je Dienstverhältnis hat der Arbeitnehmer höchstens eine erste Tätigkeitsstätte.⁶Liegen die Voraussetzungen der Sätze 1 bis 4 für mehrere Tätigkeitsstätten vor, ist diejenige Tätigkeitsstätte erste Tätigkeitsstätte, die der Arbeitgeber bestimmt.⁷Fehlt es an dieser Bestimmung oder ist sie nicht eindeutig, ist die der Wohnung örtlich am nächsten liegende Tätigkeitsstätte die erste Tätigkeitsstätte.⁸Als erste Tätigkeitsstätte gilt auch eine Bildungseinrichtung, die außerhalb eines Dienstverhältnisses zum Zwecke eines Vollzeitstudiums oder einer vollzeitigen Bildungsmaßnahme aufgesucht wird; die Regelungen für Arbeitnehmer nach Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5 sowie Absatz 4a sind entsprechend anzuwenden.

(4a)¹Mehraufwendungen des Arbeitnehmers für die Verpflegung sind nur nach Maßgabe der folgenden Sätze als Werbungskosten abziehbar.²Wird der Arbeitnehmer außerhalb seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte beruflich tätig (auswärtige berufliche Tätigkeit), ist zur Abgeltung der ihm tatsächlich entstandenen, beruflich veranlassten Mehraufwendungen eine Verpflegungspauschale anzusetzen.³Diese beträgt

1.: 28 Euro für jeden Kalendertag, an dem der Arbeitnehmer 24 Stunden von seiner Wohnung und ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist,
2.: jeweils 14 Euro für den An- und Abreisetag, wenn der Arbeitnehmer an diesem, einem anschließenden oder vorhergehenden Tag außerhalb seiner Wohnung übernachtet,
3.: 14 Euro für den Kalendertag, an dem der Arbeitnehmer ohne Übernachtung außerhalb seiner Wohnung mehr als 8 Stunden von seiner Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist; beginnt die auswärtige berufliche Tätigkeit an einem Kalendertag und endet am nachfolgenden Kalendertag ohne Übernachtung, werden 14 Euro für den Kalendertag gewährt, an dem der Arbeitnehmer den überwiegenden Teil der insgesamt mehr als 8 Stunden von seiner Wohnung und der ersten Tätigkeitsstätte abwesend ist.

⁴Hat der Arbeitnehmer keine erste Tätigkeitsstätte, gelten die Sätze 2 und 3 entsprechend; Wohnung im Sinne der Sätze 2 und 3 ist der Hausstand, der den Mittelpunkt der Lebensinteressen des Arbeitnehmers bildet sowie eine Unterkunft am Ort der ersten Tätigkeitsstätte im Rahmen der doppelten Haushaltsführung.⁵Bei einer Tätigkeit im Ausland treten an die Stelle der Pauschbeträge nach Satz 3 länderweise unterschiedliche Pauschbeträge, die für die Fälle der Nummer 1 mit 120 sowie der Nummern 2 und 3 mit 80 Prozent der Auslandstagegelder nach dem Bundesreisekostengesetz vom Bundesministerium der Finanzen im Einvernehmen mit den obersten Finanzbehörden der Länder aufgerundet auf volle Euro festgesetzt werden; dabei bestimmt sich der Pauschbetrag nach dem Ort, den der Arbeitnehmer vor 24 Uhr Ortszeit zuletzt erreicht, oder, wenn dieser Ort im Inland liegt, nach dem letzten Tätigkeitsort im Ausland.⁶Der Abzug der Verpflegungspauschalen ist auf die ersten drei Monate einer längerfristigen beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte beschränkt.⁷Eine Unterbrechung der beruflichen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte führt zu einem Neubeginn, wenn sie mindestens vier Wochen dauert.⁸Wird dem Arbeitnehmer anlässlich oder während einer Tätigkeit außerhalb seiner ersten Tätigkeitsstätte vom Arbeitgeber oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten eine Mahlzeit zur Verfügung gestellt, sind die nach den Sätzen 3 und 5 ermittelten Verpflegungspauschalen zu kürzen:

1.: für Frühstück um 20 Prozent,
2.: für Mittag- und Abendessen um jeweils 40 Prozent,

der nach Satz 3 Nummer 1 gegebenenfalls in Verbindung mit Satz 5 maßgebenden Verpflegungspauschale für einen vollen Kalendertag; die Kürzung darf die ermittelte Verpflegungspauschale nicht übersteigen.⁹Satz 8 gilt auch, wenn Reisekostenvergütungen wegen der zur Verfügung gestellten Mahlzeiten einbehalten oder gekürzt werden oder die Mahlzeiten nach § 40 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1a pauschal besteuert werden.¹⁰Hat der Arbeitnehmer für die Mahlzeit ein Entgelt gezahlt, mindert dieser Betrag den Kürzungsbetrag nach Satz 8.¹¹Erhält der Arbeitnehmer steuerfreie Erstattungen für Verpflegung, ist ein Werbungskostenabzug insoweit ausgeschlossen.¹²Die Verpflegungspauschalen nach den Sätzen 3 und 5, die Dreimonatsfrist nach den Sätzen 6 und 7 sowie die Kürzungsregelungen nach den Sätzen 8 bis 10 gelten entsprechend auch für den Abzug von Mehraufwendungen für Verpflegung, die bei einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung entstehen, soweit der Arbeitnehmer vom eigenen Hausstand im Sinne des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abwesend ist; dabei ist für jeden Kalendertag innerhalb der Dreimonatsfrist, an dem gleichzeitig eine Tätigkeit im Sinne des Satzes 2 oder des Satzes 4 ausgeübt wird, nur der jeweils höchste in Betracht kommende Pauschbetrag abziehbar.¹³Die Dauer einer Tätigkeit im Sinne des Satzes 2 an dem Tätigkeitsort, an dem die doppelte Haushaltsführung begründet wurde, ist auf die Dreimonatsfrist anzurechnen, wenn sie ihr unmittelbar vorausgegangen ist.

(5)¹§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b bis 8a, 10, 12 und Absatz 6 gilt sinngemäß.²Die §§ 4j, 4k, 6 Absatz 1 Nummer 1a und § 6e gelten entsprechend.

(6)¹Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Werbungskosten, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat oder wenn die Berufsausbildung oder das Studium im Rahmen eines Dienstverhältnisses stattfindet.²Eine Berufsausbildung als Erstausbildung nach Satz 1 liegt vor, wenn eine geordnete Ausbildung mit einer Mindestdauer von 12 Monaten bei vollzeitiger Ausbildung und mit einer Abschlussprüfung durchgeführt wird.³Eine geordnete Ausbildung liegt vor, wenn sie auf der Grundlage von Rechts- oder Verwaltungsvorschriften oder internen Vorschriften eines Bildungsträgers durchgeführt wird.⁴Ist eine Abschlussprüfung nach dem Ausbildungsplan nicht vorgesehen, gilt die Ausbildung mit der tatsächlichen planmäßigen Beendigung als abgeschlossen.⁵Eine Berufsausbildung als Erstausbildung hat auch abgeschlossen, wer die Abschlussprüfung einer durch Rechts- oder Verwaltungsvorschriften geregelten Berufsausbildung mit einer Mindestdauer von 12 Monaten bestanden hat, ohne dass er zuvor die entsprechende Berufsausbildung durchlaufen hat.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 21

(1)¹Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind

1.: Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen, insbesondere von Grundstücken, Gebäuden, Gebäudeteilen, Schiffen, die in ein Schiffsregister eingetragen sind, und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht);
2.: Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von Sachinbegriffen, insbesondere von beweglichem Betriebsvermögen;
3.: Einkünfte aus zeitlich begrenzter Überlassung von Rechten, insbesondere von schriftstellerischen, künstlerischen und gewerblichen Urheberrechten, von gewerblichen Erfahrungen und von Gerechtigkeiten und Gefällen;
4.: Einkünfte aus der Veräußerung von Miet- und Pachtzinsforderungen, auch dann, wenn die Einkünfte im Veräußerungspreis von Grundstücken enthalten sind und die Miet- oder Pachtzinsen sich auf einen Zeitraum beziehen, in dem der Veräußerer noch Besitzer war.

²§§ 15a und 15b sind sinngemäß anzuwenden.

(2)¹Beträgt das Entgelt für die Überlassung einer Wohnung zu Wohnzwecken weniger als 50 Prozent der ortsüblichen Marktmiete, so ist die Nutzungsüberlassung in einen entgeltlichen und einen unentgeltlichen Teil aufzuteilen.²Beträgt das Entgelt bei auf Dauer angelegter Wohnungsvermietung mindestens 66 Prozent der ortsüblichen Miete, gilt die Wohnungsvermietung als entgeltlich.

(3) Einkünfte der in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Art sind Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

Bundesfinanzhof Urteil, 12. Juni 2013 - IX R 38/12

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) werden als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Kläger waren im Streitjahr (2008) Eigentümer eines im Jahr 1913 errichteten Zweifamilienhauses, das sie im Jahre 1985 zunächst zusammen mit den Eheleuten M erwarben. Anschließend nahmen die Erwerber eine Realteilung vor und bildeten Wohnungseigentum, wobei die Kläger Eigentümer der --seitdem zu eigenen Wohnzwecken genutzten-- Untergeschosswohnung wurden und die Eheleute M die Obergeschosswohnung zu Eigentum erhielten. Im Jahre 1991 erwarben die Kläger sodann von den Eheleuten M die Obergeschosswohnung hinzu.

2: Im Zeitraum von 1991 bis Ende 2002 war die Obergeschosswohnung dauerhaft vermietet. Seitdem konnten die Kläger das Objekt nur noch kurzfristig vermieten. Im Jahr 2004 haben die Kläger hieraus Nettomieteinnahmen in Höhe von 1.600 €, 2006 in Höhe von 570 € und 2007 in Höhe von 1.140 € erzielt. Die Kläger trugen hierzu vor, sie hätten ein Zimmer in der Wohnung so hergerichtet, dass es ggf. auch isoliert an Messebesucher oder Wochenendheimfahrer vermietet werden könne. Die Kläger bewarben die (gesamte) Obergeschosswohnung im maßgeblichen Zeitraum durch Annoncen in verschiedenen regionalen Werbezeitungen. Gleichwohl wurde die Wohnung im Streitjahr 2008 --ebenso wie in den Jahren 2003, 2005 und ab 2009-- nicht vermietet. Allerdings wurde ein Zimmer der Obergeschosswohnung von der Klägerin im Streitjahr für ihre gewerbliche Tätigkeit genutzt. Die Klägerin hat hierfür im Rahmen der Ermittlung ihrer Einkünfte aus der gewerblichen Tätigkeit anteilige Raumkosten für Strom, Gas und Wasser als Betriebsausgaben geltend gemacht.

3: Im Rahmen ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr ermittelten die Kläger bezüglich der leerstehenden Obergeschosswohnung einen Werbungskostenüberschuss bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 5.385 €, den der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) im Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr indes nicht berücksichtigte. Die nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage hatte insoweit Erfolg. Das Finanzgericht (FG) vertrat die Auffassung, die Kläger hätten sich ernsthaft und nachhaltig um eine Vermietung der Obergeschosswohnung bemüht. Daher könnten die Kläger die für das Objekt entstandenen Aufwendungen auch in der nach vorheriger dauerhafter Vermietung entstandenen Leerstandszeit weiterhin als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend machen; es sei nicht feststellbar, dass sie ihre Einkünfteerzielungsabsicht aufgegeben hätten. Etwas anderes folge auch nicht aus dem Umstand, dass die Klägerin im Streitjahr einen Teil der Wohnung für ihre geringfügige gewerbliche Tätigkeit genutzt hätte. Ferner gebe es keinerlei Hinweise, von den Klägern geschaltete Annoncen seien nur zum Schein aufgegeben worden.

4: Nicht berücksichtigt hat das FG die von den Klägern als außergewöhnliche Belastungen geltend gemachten, an die Eltern der Klägerin gezahlten Unterhaltsleistungen, da es an der Bedürftigkeit der Unterhaltsempfänger fehle.

5: Hiergegen richtet sich die Revision des FA. Es vertritt im Wesentlichen die Auffassung, das FG habe zu Unrecht den Nachweis ernsthafter, nachhaltig und mit zunehmendem Leerstandszeitraum gesteigerter Vermietungsbemühungen als erbracht angesehen. Die Kläger hätten ihre Bemühungen, die Wohnung zu vermieten, während der Leerstandszeit nicht der schwierigen Vermietsituation angepasst und ihre Bemühungen auch weder gesteigert noch inhaltlich verändert.

6: Das FA beantragt,
das angefochtene Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

7: Die Kläger beantragen,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist begründet und führt nach § 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG.

9: 1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der in den Streitjahren geltenden Fassung sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen; sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch sie veranlasst sind. Fallen Aufwendungen mit der beabsichtigten Vermietung eines (leerstehenden) Wohngrundstücks an, bevor mit dem Aufwand zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird. Die Berücksichtigung von Aufwand als (vorab entstandene) Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung setzt voraus, dass der Steuerpflichtige sich endgültig entschlossen hat, aus dem Objekt durch Vermieten Einkünfte nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzielen und diese Entscheidung später nicht aufgegeben hat.

10: 2. Danach sind Aufwendungen für eine Wohnung, die nach vorheriger (auf Dauer angelegter) Vermietung leersteht, auch während der Zeit des Leerstands als Werbungskosten abziehbar, solange der Steuerpflichtige den ursprünglichen Entschluss zur Einkünfteerzielung im Zusammenhang mit dem Leerstand der Wohnung nicht endgültig aufgegeben hat. Die Einzelfallumstände, aus denen sich ein fortbestehender Vermietungswille ergibt, sind in erster Linie ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen, für die der Steuerpflichtige die Feststellungslast trägt und deren Feststellung und Würdigung im Wesentlichen dem FG als Tatsacheninstanz obliegt. Das FG entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung, ob im Einzelfall eine Einkünfteerzielungsabsicht vorliegt; es ist bei seiner tatrichterlichen Würdigung nicht an starre Regeln für das Gewichten einzelner Umstände gebunden (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BFHE 239, 453, BStBl II 2013, 279).

11: Diese Grundsätze sind auch auf den Leerstand einzelner Räume innerhalb einer Wohnung, die vom Steuerpflichtigen im Übrigen anderweitig genutzt wird, anzuwenden; denn Objekt der Vermietung i.S. von § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG ist nicht zwingend eine (abgeschlossene) Wohnung; es kann sich auch um einen bestimmten Teil eines Grundstücks oder Gebäudes, einzelne (auch möblierte) Zimmer oder Räumlichkeiten handeln (vgl. BFH-Urteil vom 4. März 2008 IX R 11/07, BFH/NV 2008, 1462). Weder die fehlende räumliche Trennung zum anderweitigen Nutzungsbereich des Steuerpflichtigen noch die fehlende Abgeschlossenheit der zur Vermietung vorgesehenen Räume noch die --theoretische-- Selbstnutzungsmöglichkeit steht in diesen Fällen der Annahme einer Einkünfteerzielungsabsicht entgegen (vgl. BFH-Urteil vom 22. Januar 2013 IX R 19/11, BFHE 240, 136, BStBl II 2013, 376).

12: Andererseits sind Aufwendungen für eine leerstehende Wohnung dann nicht (mehr) in vollem Umfang als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar, wenn der Steuerpflichtige den Entschluss zu vermieten hinsichtlich einzelner Teile der Wohnung aufgegeben hat. Von einer ("teilweisen") Aufgabe der Vermietungsabsicht ist auch dann auszugehen, wenn der Steuerpflichtige einzelne Räume der Wohnung nicht mehr zur Vermietung bereithält, sondern anderweitig nutzt und damit in einen neuen Nutzungs- und Funktionszusammenhang stellt, selbst wenn es sich dabei um einen steuerrechtlich bedeutsamen Zusammenhang handelt.

13: 3. Nach diesen Grundsätzen sind die Aufwendungen der Kläger für die leerstehende, vormals dauerhaft vermietete Obergeschosswohnung während der Zeit des Leerstands allenfalls zum Teil als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abziehbar. Zu Unrecht hat das FG die vorübergehende (anteilige) Nutzung der Wohnung für die gewerbliche Tätigkeit der Klägerin als unerheblich angesehen; das angefochtene Urteil kann aus diesem Grund keinen Bestand haben. Im Streitfall ist vielmehr davon auszugehen, dass die Klägerin mit der Einrichtung eines Raumes innerhalb der Obergeschosswohnung für ihren Gewerbebetrieb einen anderweitigen Nutzungs- und Funktionszusammenhang begründet hat und die Kläger jedenfalls insoweit ihre Absicht, durch Vermietung der gesamten Wohnung Einkünfte zu erzielen, aufgegeben haben.

14: Die Sache ist nicht spruchreif. Das FG hat keine objektiven Umstände festgestellt, die es dem Senat ermöglichen zu beurteilen, in welcher Höhe Aufwendungen der Kläger im Streitjahr als Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen sind. Das FG wird daher im zweiten Rechtsgang Feststellungen dazu treffen, ob und inwieweit die Kläger die Obergeschosswohnung im Streitjahr zur Vermietung bereitgehalten haben, insbesondere ob der für Messebesucher hergerichtete Raum für eine Vermietung (noch) zur Verfügung stand. Kommt das FG zu dem Schluss, dass einzelne Räume der Obergeschosswohnung, die nicht gewerblichen Zwecken der Klägerin dienten, zur Vermietung bereitstanden, wird eine auf diese Räume gerichtete Vermietungsabsicht der Kläger aufgrund der vorangegangenen, dauerhaft angelegten Vermietung zwar zunächst indiziell vermutet (vgl. BFH-Urteile vom 11. Dezember 2012 IX R 15/12, BFH/NV 2013, 720, und in BFHE 239, 453, BStBl II 2013, 279). Gleichwohl wird das FG im Rahmen einer Gesamtwürdigung unter Berücksichtigung der neueren Rechtsprechung des Senats zum Leerstand von Wohnungen sodann zu prüfen haben, ob sich die Kläger im Streitjahr ernsthaft und nachhaltig um eine erneute Vermietung der bereitgehaltenen Räume bemüht haben. Dabei wird das FG auch der Frage nachgehen, ob die Zeitspanne zwischen den von den Klägern im letzten Quartal 2007 sowie im letzten Quartal 2008 geschalteten Zeitungsanzeigen durch die Aufnahme der gewerblichen Tätigkeit der Klägerin, welche sie in der Obergeschosswohnung ausgeübt hat, beeinflusst worden ist und ob hieraus Schlussfolgerungen für ein Weiterbestehen oder eine Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich der (ursprünglich noch) zur Vermietung bereitgehaltenen Räume zu ziehen sind.

15: Kommt das FG zu dem Schluss, dass die Kläger ihre Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich der zur Vermietung bereitgehaltenen Räume im Streitjahr nicht aufgegeben haben, sind bei der Ermittlung der Einkünfte der Kläger aus Vermietung und Verpachtung grundsätzlich auch die Aufwendungen für die (leerstehenden) Gemeinschaftsräume zu berücksichtigen, es sei denn, die anteilige betriebliche Nutzung der Obergeschosswohnung durch die Klägerin erstreckte sich auch auf diese Räume.

16: 4. Auf die von den Klägern in ihrer Stellungnahme zur Revisionsbegründung aufgeworfenen Fragen zur Berücksichtigung der an die Eltern der Klägerin gezahlten (und vom FG nicht anerkannten) Unterhaltsleistungen braucht der Senat nicht einzugehen, da die Kläger weder selbst Revision eingelegt haben noch sich der Revision des FA angeschlossen haben. Das erstinstanzliche Urteil ist insoweit rechtskräftig.

Bundesfinanzhof Urteil, 11. Dez. 2012 - IX R 14/12

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist Eigentümer eines im Jahr 1983 bezugsfertig gewordenen Zweifamilienhauses, in dem sich im Erdgeschoss eine vom Kläger selbstgenutzte Wohnung mit ca. 59 qm sowie im ersten Obergeschoss eine Wohnung mit ca. 70 qm befinden. Die Wohnung im ersten Obergeschoss war bis zum August 1991 an einen fremden Dritten sowie im Zeitraum von September 1991 bis August 1997 an die Mutter des Klägers vermietet; seit dem Tod der Mutter im Jahr 1997 steht die Wohnung leer. Zudem befindet sich im Dachgeschoss des Gebäudes ein Zimmer mit Bad mit zusammen ca. 60 qm Wohnfläche; dieses Zimmer war zu keinem Zeitpunkt nach Bezugsfertigkeit des Hauses vermietet, da nach Angaben des Klägers im finanzgerichtlichen Verfahren eine Vermietung aus rechtlichen Gründen nicht zulässig sei und er daher in den Streitjahren (2004 bis 2006) auch nicht beabsichtigt habe, das Objekt zu vermieten. Nach den im Februar 2006 vom Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) im Rahmen einer Ortsbesichtigung getroffenen Feststellungen wird das Zimmer privat als Abstellraum genutzt.

2: In seinen Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre machte der Kläger jeweils Werbungskostenüberschüsse aus Vermietung und Verpachtung im Zusammenhang mit dem Zweifamilienhaus geltend, und zwar in Höhe von 8.734 € für 2004 (bei erklärten Einnahmen in Höhe von 0 €), von 8.941 € für 2005 (bei erklärten Einnahmen in Höhe von 0 €) sowie in Höhe von 8.658 € für 2006 (bei erklärten Einnahmen in Höhe von 93 € aufgrund einer entsprechenden Erstattung für Strom, Gas und Wasser). Die Werbungskosten aus Vermietung und Verpachtung ermittelte der Kläger unter Berücksichtigung von Absetzungen für Abnutzung in Höhe von 1.233 € für eine in der Wohnung im ersten Obergeschoss installierte Einbauküche, von Steuerberatungskosten sowie insbesondere unter Berücksichtigung von 77,4 % der nicht auf die privatgenutzte Wohn- und Nutzfläche des Hauses entfallenden Aufwendungen für das (Gesamt-)Gebäude.

3: Das FA berücksichtigte die geltend gemachten Werbungskostenüberschüsse aus Vermietung und Verpachtung unter Hinweis auf eine fehlende Vermietungsabsicht des Klägers nicht; die geltend gemachten Steuerberatungskosten wurden in den Streitjahren 2004 und 2005 im Rahmen des Sonderausgabenabzugs steuerlich anerkannt. Im Zuge des Einspruchsverfahrens trug der Kläger u.a. vor, seit August 1997 etwa alle zwei Monate Anzeigen in einem überregionalen Zeitungsverbund geschaltet zu haben, in denen er die --ausschließlich möbliert angebotene-- Wohnung im ersten Obergeschoss zunächst für eine Monatsnettomiete in Höhe von 720 € --im Laufe der Jahre hat der Kläger den geforderten Mietzins in den von ihm geschalteten Vermietungsanzeigen weiter erhöht-- inseriert habe; unter Berücksichtigung der überregionalen Erscheinungsweise --u.a. in verschiedenen Lokalausgaben des Zeitungsverbundes-- habe er mithin in den Streitjahren über 900 Anzeigen veröffentlicht. Die Miethöhe habe er aus dem städtischen Mietspiegel errechnet. Ihm geeignet erscheinende Mieter hätten sich nicht gemeldet. Eine Vermietung der Wohnung zu einer geringeren Miete sei mit Blick auf die Regelung in § 21 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht in Frage gekommen, ebenso wenig die Beauftragung eines Maklers. Für das Zimmer im Dachgeschoss des Hauses habe er keine Zeitungsannoncen geschaltet, sondern früher gelegentlich und erfolglos Aushänge in der Nachbarschaft angebracht. Der Einspruch des Klägers hatte keinen Erfolg.

4: Das Finanzgericht (FG) wies die hiergegen gerichtete Klage als unbegründet ab. Es vertrat in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 1058 veröffentlichten Urteil die Auffassung, der Kläger könne die geltend gemachten Werbungskostenüberschüsse mangels einer in den Streitjahren vorliegenden Einkünfteerzielungsabsicht nicht bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung geltend machen. Das im Dachgeschoss des Gebäudes gelegene Zimmer, welches zu keinem Zeitpunkt vermietet gewesen sei, habe der Kläger schon gar nicht vermieten wollen. Hinsichtlich der im ersten Obergeschoss belegenen Wohnung, welche seit dem Tod der Mutter im Jahr 1997 leerstehe, habe der Kläger nicht nachgewiesen, dass er sich ernsthaft und nachhaltig um eine Vermietung dieses Objekts bemüht habe. Zwar habe der Kläger wiederholt (Chiffre-)Anzeigen in einer überregionalen Tageszeitung geschaltet, jedoch genügten diese Bemühungen nicht, um eine Einkünfteerzielungsabsicht auch in den Streitjahren nachzuweisen oder glaubhaft zu machen. Zum einen bestünden erhebliche Zweifel an dem Vortrag des Klägers, er habe für die Wohnung im ersten Obergeschoss in dem Zeitraum zwischen Ende 1997 bis zum Jahr 2006 keinen aus seiner Sicht geeigneten Mieter zu einer wirtschaftlich noch vertretbaren Miete finden können; zum anderen hätte es angesichts des längeren Leerstands nahegelegen, nicht nur über Anzeigen in Zeitungen, sondern auch durch Einschaltung eines Maklers Interessenten zu finden. Darüber hinaus habe der Kläger nicht, wie erforderlich, durch entsprechende Zugeständnisse bei der geforderten Miethöhe, bei der beabsichtigten Mietdauer oder ggf. im Hinblick auf die für ihn aus persönlichen Gründen als Mieter akzeptablen Personen den Nachweis erbracht, dass er sich ernsthaft und nachhaltig um eine Vermietung der Wohnung bemüht habe. Dem Kläger sei es ferner zuzumuten gewesen, die von ihm ausschließlich möbliert angebotene Wohnung alternativ auch unmöbliert anzubieten. Daher sei davon auszugehen, dass der Kläger zeitnah nach der Beendigung der Vermietung im August 1997 eine bis dahin bestehende Vermietungsabsicht aufgegeben und in den Streitjahren nicht wieder aufgenommen und somit nicht beabsichtigt habe, entsprechende Einkünfte zu erzielen.

5: Mit seiner Revision vertritt der Kläger die Auffassung, das FG habe zu Unrecht --trotz der von ihm vorgetragenen und nachgewiesenen Vermietungsbemühungen-- eine Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich der Wohnung im ersten Obergeschoss in den Streitjahren verneint. Er, der Kläger, habe in den Jahren 2004 bis 2006 regelmäßig Anzeigen in einer überregionalen Tageszeitung geschaltet und hierauf nur geringe Resonanz erzielt; diese sei überdies nur von Maklern gekommen, welche ihre Dienste angeboten hätten. Hieraus könnte nicht die Schlussfolgerung gezogen werden, dass ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen nicht nachgewiesen oder glaubhaft gemacht worden seien. Im Übrigen sei davon auszugehen, dass er --bei Zugrundelegung einer fiktiven Vermietung der Obergeschosswohnung im Zeitraum von 2003 bis 2007-- einen Totalüberschuss erzielt hätte; dies habe das FG rechtsfehlerhaft nicht berücksichtigt.

6: Der Kläger beantragt,
das angefochtene Urteil des FG aufzuheben und die angefochtenen Einkommensteuerbescheide für 2004 vom 31. Januar 2006, für 2005 vom 17. November 2006 und für 2006 vom 5. Dezember 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. November 2009 mit der Maßgabe zu ändern, dass Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von 8.734 € für 2004, 8.941 € für 2005 und 8.658 € für 2006 berücksichtigt werden.

7: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

8: II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG ist im Streitfall zu Recht davon ausgegangen, dass die vom Kläger geltend gemachten Werbungskostenüberschüsse in den Streitjahren mangels Vorliegens einer Einkünfteerzielungsabsicht nicht zu berücksichtigen sind.

9: 1. Die geltend gemachte Verfahrensrüge eines Verstoßes gegen § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO greift nicht durch. Der Senat sieht insoweit von einer weiteren Begründung ab (§ 126 Abs. 6 Satz 1 FGO).

10: 2. Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in der in den Streitjahren geltenden Fassung sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen. Sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie bei ihr erwachsen, und das heißt, durch sie veranlasst sind. Fallen Aufwendungen mit der beabsichtigten Vermietung eines (leerstehenden) Wohngrundstücks an, bevor mit dem Aufwand zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. Januar 2008 IX R 45/07, BFHE 220, 264, BStBl II 2008, 572; vom 12. Mai 2009 IX R 18/08, BFH/NV 2009, 1627).

11: a) Die Berücksichtigung von Aufwand als (vorab entstandene) Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung setzt voraus, dass der Steuerpflichtige sich endgültig entschlossen hat, aus dem Objekt durch Vermieten Einkünfte nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzielen und diese Entscheidung später nicht aufgegeben hat. Der endgültige Entschluss zu vermieten --die Einkünfteerzielungsabsicht-- ist eine innere Tatsache, die wie alle sich in der Vorstellung von Menschen abspielenden Vorgänge nur anhand äußerlicher Merkmale beurteilt werden kann. Aus objektiven Umständen muss auf das Vorliegen oder Fehlen der Absicht geschlossen werden (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C. IV. 3. c, bb, m.w.N.). Daher muss sich der endgültige Entschluss des Steuerpflichtigen zur Vermietung anhand objektiver Umstände belegen lassen. Dabei ist der Tatbestand des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG objektbezogen, d.h. grundsätzlich für jede einzelne vermietete Immobilie gesondert zu prüfen (BFH-Urteil vom 26. November 2008 IX R 67/07, BFHE 224, 58, BStBl II 2009, 370; vom 24. Juni 2008 IX R 12/07, BFH/NV 2008, 1484, m.w.N.).

12: b) Nach diesen Grundsätzen können Aufwendungen für eine nach Herstellung, Anschaffung oder Selbstnutzung leerstehende Wohnung als vorab entstandene Werbungskosten abziehbar sein, wenn der Steuerpflichtige die Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich dieses Objekts erkennbar aufgenommen (und sie später nicht aufgegeben) hat (vgl. BFH-Urteil vom 28. Oktober 2008 IX R 1/07, BFHE 223, 186, BStBl II 2009, 848, m.w.N.). Demgegenüber sind Aufwendungen für eine Wohnung, die nach vorheriger (auf Dauer angelegter) Vermietung leersteht, auch während der Zeit des Leerstands als Werbungskosten abziehbar, solange der Steuerpflichtige den ursprünglichen Entschluss zur Einkünfteerzielung im Zusammenhang mit dem Leerstand der Wohnung nicht endgültig aufgegeben hat (vgl. BFH-Urteile vom 9. Juli 2003 IX R 102/00, BFHE 203, 86, BStBl II 2003, 940; IX R 48/02, BFH/NV 2004, 170; vom 5. April 2005 IX R 48/04, BFH/NV 2005, 1299). Unbeschadet davon kann auch ein besonders lang andauernder Leerstand nach vorheriger, auf Dauer angelegter Vermietung dazu führen, dass eine vom Steuerpflichtigen aufgenommene Einkünfteerzielungsabsicht ohne sein Zutun oder Verschulden wegfällt; davon kann im Einzelfall aber nur ausgegangen werden, wenn absehbar ist, dass das maßgebliche (dem Grunde nach betriebsbereite) Objekt entweder wegen fehlender --und unter zumutbaren Umständen auch nicht herbeizuführender-- Marktgängigkeit oder aufgrund anderweitiger struktureller Vermietungshindernisse in absehbarer Zeit nicht wieder vermietet werden kann.

13: c) Die Einzelfallumstände, aus denen sich der endgültige Entschluss zu vermieten ergibt, sind in erster Linie ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen (BFH-Urteile in BFHE 203, 86, BStBl II 2003, 940, und in BFHE 223, 186, BStBl II 2009, 848). Grundsätzlich steht es dem Steuerpflichtigen frei, die im Einzelfall geeignete Art und Weise der Platzierung des von ihm angebotenen Mietobjekts am Wohnungsmarkt und ihrer Bewerbung selbst zu bestimmen. Daher kann auch die Reaktion auf "Mietgesuche" --d.h. die Kontaktaufnahme seitens des Steuerpflichtigen mit etwaigen Mietinteressenten-- oder die Bewerbung von Mietobjekten in geschlossenen Foren --etwa in Unternehmenspublikationen oder am "Schwarzen Brett"-- als ernsthafte Vermietungsbemühung anzusehen sein; in diesen Fällen sind jedoch an die Nachhaltigkeit solcher Bemühungen erhöhte Anforderungen zu stellen.

14: Sind die vom Steuerpflichtigen selbst unternommenen Bemühungen erkennbar nicht erfolgreich, ist er gehalten, sein Verhalten anzupassen und sowohl geeignetere Wege der Vermarktung zu suchen als auch seine Vermietungsbemühungen --beispielsweise durch Einschaltung eines Maklers oder durch Nutzung alternativer Bewerbungsmöglichkeiten-- zu intensivieren (vgl. BFH-Urteil in BFHE 223, 186, BStBl II 2009, 848). Für die Beurteilung der Frage, ob im Einzelfall unternommene Vermietungsbemühungen (ggf. weiterhin) als erfolgversprechend angesehen werden können oder ob diese nach Art und Intensität anzupassen sind, steht dem Steuerpflichtigen ein inhaltlich angemessener, zeitlich jedoch begrenzter Beurteilungsspielraum zu. Ferner kann es dem Steuerpflichtigen im Einzelfall auch zuzumuten sein, durch entsprechende Zugeständnisse bei der Ausgestaltung des Mietverhältnisses (etwa der Vertragslaufzeit oder dem Vertragsgegenstand), bei der Höhe des Mietzinses oder im Hinblick auf die für den Steuerpflichtigen aus persönlichen Gründen als Mieter akzeptablen Personen die Attraktivität des Objekts zu erhöhen.

15: Für die Feststellung des Bestehens oder der Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht als innere Tatsache können äußere Umstände als Indizien herangezogen werden; im Rahmen der Gesamtbeurteilung sind überdies spätere Tatsachen und Ereignisse zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 31. Juli 2007 IX R 30/05, BFH/NV 2008, 202). Ist zu prüfen, ob der Steuerpflichtige die Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich eines nach Herstellung, Anschaffung oder Selbstnutzung länger leerstehenden Objekts aufgenommen oder die Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich eines nach vorheriger, auf Dauer angelegter Vermietung langfristig leerstehenden Objekts wieder aufgegeben hat, können mithin --rückblickend-- der zeitliche Zusammenhang zwischen Beginn des Leerstands und späterer (tatsächlicher) Vermietung, die (u.U. fehlende) Absehbarkeit, ob und ggf. wann die Räume im Rahmen der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung genutzt werden sollen (vgl. BFH-Urteile in BFH/NV 2008, 202, und in BFH/NV 2009, 1627) oder auch die Dauer einer in der Leerstandszeit --vom Steuerpflichtigen ggf. auch selbst-- durchgeführten Renovierung zur Vorbereitung einer erneuten Vermietung (vgl. BFH-Urteile in BFH/NV 2008, 202, und vom 11. August 2010 IX R 3/10, BFHE 230, 557, BStBl II 2011, 166) als Indizien herangezogen werden.

16: d) Für die Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit von Vermietungsbemühungen als Voraussetzung einer (fort-)bestehenden Einkünfteerzielungsabsicht, deren Feststellung und Würdigung im Wesentlichen dem FG als Tatsacheninstanz obliegt, trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast (BFH-Urteil vom 9. Juli 2002 IX R 47/99, BFHE 199, 417, BStBl II 2003, 580). Das FG entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung, ob im Einzelfall eine Einkünfteerzielungsabsicht vorliegt; es ist bei seiner tatrichterlichen Würdigung nicht an starre Regeln für das Gewichten einzelner Umstände gebunden (BFH-Urteile vom 14. Juli 2004 IX R 56/01, BFH/NV 2005, 37, unter II. 2. c, und in BFHE 203, 86, BStBl II 2003, 940).

17: 3. Nach diesen Grundsätzen ist die Entscheidung des FG, wonach der Kläger eine Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich des im zweiten Obergeschoss gelegenen Zimmers zu keinem Zeitpunkt aufgenommen und die Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich der im ersten Obergeschoss befindlichen Wohnung aufgegeben hat, schlüssig und mithin revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

18: a) Zutreffend geht das FG davon aus, dass die vom Kläger anteilig für das Zimmer im Dachgeschoss geltend gemachten Aufwendungen nicht als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt werden können. Der Senat kann offenlassen, ob die vom Kläger behaupteten gelegentlichen "Aushänge in der Nachbarschaft" im Einzelfall hinreichende Vermietungsbemühungen darstellen könnten, da der Kläger sowohl durch die tatsächliche Nutzung des Zimmers als privater Abstellraum als auch durch die eigene Angabe, dass er das Zimmer in den Streitjahren gar nicht habe vermieten wollen, eindeutig zum Ausdruck gebracht hat, dass er eine Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich dieses Objekts entweder schon gar nicht aufgenommen, jedenfalls aber eine ggf. früher bestehende Einkünfteerzielungsabsicht vor den Streitjahren aufgegeben hat.

19: b) Auch die vom Kläger anteilig für die Wohnung im ersten Obergeschoss geltend gemachten Aufwendungen können nicht als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung berücksichtigt werden.

20: Die Wohnung war von 1983 bis zum Tod der Mutter im August 1997 dauerhaft vermietet; seitdem steht sie leer. Zwar hat der Kläger seit dem Jahr 1997 wiederholt Anzeigen geschaltet, in denen er die Wohnung zur Vermietung angeboten hat, indes konnte das FG nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu dem Schluss gelangen, dass der Kläger unbeschadet dieser Bemühungen in den Streitjahren hinsichtlich dieses Objekts nicht (mehr) mit Einkünfteerzielungsabsicht gehandelt hat.

21: Es kann offenbleiben, ob die vom FG geäußerten Zweifel an dem Vortrag des Klägers, er habe für diese Wohnung zu keinem Zeitpunkt nach 1997 einen auch aus seiner Sicht geeigneten Mieter zu einer wirtschaftlich noch vertretbaren Miete finden können, berechtigt sind. Jedenfalls hätte die Tatsache, dass in dieser langen Zeitspanne kein Mieter gefunden wurde, dem Kläger Anlass geben müssen, seine Vermietungsbemühungen sowohl in der Intensität zu steigern als auch in der Zielrichtung zu verändern. Dabei ist dem FG insbesondere beizupflichten, dass die vorgenannten Umstände es beispielsweise nahegelegt hätten, zum Zwecke der Vermietung der Wohnung nicht nur eigene, im Wesentlichen unveränderte Vermietungsanzeigen in Zeitungen zu schalten, sondern einen Makler mit der Vermietung zu beauftragen. Darüber hinaus hätte der Kläger --worauf das FG zu Recht hinweist-- durch entsprechende Zugeständnisse bei der geforderten Miethöhe, bei der beabsichtigten Mietdauer (auch zeitlich befristete anstatt ausschließlich langfristige Vermietung) sowie im Hinblick auf die für ihn (ggf. aus persönlichen Gründen) als Mieter akzeptablen Personen versuchen müssen, die Attraktivität des Objekts zu erhöhen; die bloße --auch subjektiv erkennbar erfolglose-- stereotype Wiederholung der bis zu diesem Zeitpunkt unternommenen Vermietungsanzeigen durfte das FG --insbesondere unter Berücksichtigung des Beharrens des Klägers auf seinen Anforderungen hinsichtlich der (aus dem Mietspiegel errechneten) Miethöhe sowie der Person des Mieters-- daher als Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich der Wohnung im ersten Obergeschoss werten.

22: c) Da der Kläger mithin in den Streitjahren mangels Einkünfteerzielungsabsicht schon keinen Einkünftetatbestand mehr verwirklicht hat, kommt es auf eine --von ihm unter Zugrundelegung einer fiktiven Vermietung der Wohnung im Zeitraum von 2003 bis 2007 ermittelte-- Totalüberschussprognose nicht mehr an.

Bundesfinanzhof Urteil, 09. Juli 2013 - IX R 21/12

Tatbestand

1: I. Die im Streitjahr 2003 miteinander verheirateten Kläger und Revisionskläger (Kläger) errichteten gemeinsam ein im Wesentlichen im August 2003 fertiggestelltes Einfamilienhaus, welches sie --entgegen ihrer ursprünglichen Absicht-- nicht gemeinsam bezogen. Sie hatten sich während der Bauphase (im April 2003) getrennt und lebten seitdem --bis zu der nach Ablauf des Streitjahres erfolgten Ehescheidung-- dauernd getrennt. Die Kläger beschlossen daher, das fertiggestellte Haus zu vermieten oder zu verkaufen und bemühten sich seit Sommer 2003 intensiv um "einen Käufer/Mieter". Dazu entfalteten sie im Streitjahr folgende Aktivitäten:

2


-	Im August schalteten sie in der "X-Zeitung" ein Vermietungsangebot für das Haus.
-	Parallel dazu erteilten sie einem Makler einen Auftrag zur Mietersuche; dieser Maklerauftrag endete erst im Mai 2004.
-	Am 23. September 2003 schalteten die Kläger in der "X-Zeitung" ein Verkaufsangebot für das Haus.
-	Weitere Inserate gaben die Kläger in der "X-Zeitung" wenigstens dreimal in der Zeit zwischen Mitte September und Anfang November 2003 auf, wobei bei diesen Anzeigen nicht mehr feststellbar war, ob sie den Verkauf oder die Vermietung des Objekts bezweckten.

3: Der Kläger bewohnte das Haus ab Mitte des Streitjahres "behelfsmäßig", um zum einen nach der Trennung von der Klägerin die Miete für eine eigene kleine Wohnung zu sparen und zum anderen, um die Sicherheit des Objekts zu gewährleisten. Dabei wäre der Kläger nach seinen Angaben im Falle einer Fremdvermietung jederzeit sofort in der Lage gewesen, das Haus zu räumen.

4: In ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr machten die Kläger u.a. Verluste aus Vermietung und Verpachtung für das Einfamilienhaus in Höhe von 12.788 € geltend. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) lehnte die Anerkennung des Verlusts mit der Begründung ab, es seien keine ernsthaften und nachhaltigen Vermietungsbemühungen erkennbar. Infolge der Selbstnutzung durch den Kläger habe das Objekt auch gar nicht zur Verfügung gestanden.

5: Einspruch und Klage blieben ohne Erfolg.

6: Das Finanzgericht (FG) entschied, die Kläger hätten die im Zusammenhang mit dem streitbefangenen Einfamilienhaus getätigten Aufwendungen nicht zur Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung getätigt. Die Absicht der Kläger, derartige Einnahmen zu erzielen, habe im Streitjahr noch nicht eindeutig festgestanden. Vielmehr ergebe sich aus der schriftlichen Stellungnahme der Klägerin vom 31. Oktober 2004, dass die Kläger im Sommer 2003 intensiv begonnen hatten, sich um "einen Käufer/Mieter" zu bemühen. Damit sei eine eindeutige Absicht zur Erzielung von Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung gerade noch nicht festzustellen. Auch die Tatsache, dass mit den von den Klägern in der "X-Zeitung" im August/ September 2003 aufgegebenen Anzeigen teilweise ein Mieter und teilweise ein Käufer gesucht worden sei, spreche gegen eine feststehende Absicht zur Erzielung von Einnahmen aus der Vermietung des Objekts.

7: Eine andere Beurteilung lasse sich auch nicht auf das Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 9. Juli 2003 IX R 102/00 (BFHE 203, 86, BStBl II 2003, 940) stützen, worin der BFH zwar feststellte, dass eine Vermietungsabsicht --nach dem Ende einer auf Dauer angelegten Vermietung-- so lange nicht aufgegeben werde, wie sich der Steuerpflichtige ernsthaft und nachhaltig um eine erneute Vermietung bemühe, selbst wenn er daneben Verkaufsbemühungen unternehme. Diese Entscheidung sei auf den Streitfall nicht übertragbar, weil es hier kein vorangegangenes, eindeutig auf eine Vermietungsabsicht der Kläger hindeutendes Verhalten gegeben habe.

8: Hiergegen richtet sich die Revision der Kläger, mit der diese die Verletzung materiellen Rechts rügen. Es sei unschädlich, dass nach Fertigstellung der Immobilie zunächst eine Alternativ-Verwendungsabsicht "Fremd-Vermietung" oder "Verkauf" bestanden habe. Würden nämlich nachträgliche Schuldzinsen als Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung anerkannt, so müssten nach dem Grundsatz a maiore ad minus erst recht Zinsen und weitere Kosten als Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung anerkannt werden, wenn sie --ohne durch eine Selbstnutzung beeinträchtigt zu sein-- während des Haltens der Immobilie mit Verkaufsabsicht innerhalb des Zeitrahmens von § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) angefallen seien. Weiterhin habe das FG für die Wertung der tatsächlich eindeutigen Vermietungsabsicht nicht die tatsächlich im Folgejahr 2004 erfolgte Vermietung an fremde Dritte berücksichtigt, obwohl auf diesen Tatbestand in den klägerischen Schriftsätzen immer wieder hingewiesen worden sei.

9: Die Kläger beantragen,
das Urteil des FG aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2003 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung der Klägerin ein Verlust in Höhe von 12.773 € angesetzt wird.

10: Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

11: Der Wille der Kläger, mit dem streitbefangenen Objekt im Streitjahr Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen, sei weder durch äußere Umstände erkennbar geworden noch im Streitjahr in ein konkretes Stadium getreten. Die Spekulationsfrist bei Grundstücken beeinflusse die Abzugsfähigkeit vorab entstandener Werbungskosten bei Vermietung und Verpachtung nicht.

Entscheidungsgründe

12: II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Annahme des FG, die Kläger hätten sich im Streitjahr noch nicht endgültig für eine Vermietung des streitbefangenen Objekts entschieden, so dass ein Werbungskostenabzug bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung nicht in Betracht komme, ist revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

13: 1. Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in der in den Streitjahren geltenden Fassung sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen. Sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie durch sie veranlasst sind. Fallen Aufwendungen mit der beabsichtigten Vermietung eines (leerstehenden) Wohngrundstücks an, bevor mit dem Aufwand zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird.

14: Die Berücksichtigung von Aufwand als (vorab entstandene) Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung setzt voraus, dass der Steuerpflichtige sich endgültig entschlossen hat, aus dem Objekt durch Vermieten Einkünfte nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzielen und diese Entscheidung später nicht aufgegeben hat. Aufwendungen für eine nach Herstellung, Anschaffung oder Selbstnutzung leerstehende Wohnung können danach als vorab entstandene Werbungskosten abziehbar sein, wenn der Steuerpflichtige die Einkunftserzielungsabsicht hinsichtlich dieses Objekts erkennbar aufgenommen hat.

15: Die Einzelfallumstände, aus denen sich der endgültige Entschluss zu vermieten ergibt, sind in erster Linie ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen (BFH-Urteil vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BFHE 239, 453, BStBl II 2013, 279, m.w.N.). Für die Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit von Vermietungsbemühungen als Voraussetzung einer (fort-)bestehenden Einkünfteerzielungsabsicht, deren Feststellung und Würdigung im Wesentlichen dem FG als Tatsacheninstanz obliegt, trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast (BFH-Urteil vom 9. Juli 2002 IX R 47/99, BFHE 199, 417, BStBl II 2003, 580). Das FG entscheidet nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung, ob im Einzelfall eine Einkünfteerzielungsabsicht vorliegt; es ist bei seiner tatrichterlichen Würdigung nicht an starre Regeln für das Gewichten einzelner Umstände gebunden (vgl. BFH-Urteile vom 14. Juli 2004 IX R 56/01, BFH/NV 2005, 37, unter II.2.c, und in BFHE 203, 86, BStBl II 2003, 940).

16: 2. Nach diesen Grundsätzen ist die Entscheidung des FG, wonach die Kläger bzw. die Klägerin eine Einkunftserzielungsabsicht hinsichtlich des streitbefangenen Objekts im Streitjahr noch nicht aufgenommen haben, schlüssig und mithin revisionsrechtlich nicht zu beanstanden.

17: a) Die Würdigung des FG, wonach sich die Kläger im Streitjahr angesichts der parallelen Suche nach Mietern und Käufern noch nicht zwischen Vermietung und Verkauf entschieden hatten, ist jedenfalls möglich.

18: b) Vor allem handelt es sich nicht um einen Fall des Leerstands, da das Objekt vom Kläger bewohnt wurde. Dass diese Eigennutzung "behelfsmäßig" sein sollte und im Hinblick auf einen Verkauf oder eine Vermietung kurzfristig hätte beendet werden können, ändert nichts daran, dass das Objekt ab Fertigstellung eigengenutzt wurde. Schon dies steht einem Abzug von Aufwendungen, die in dem Zeitraum der Eigennutzung anfielen, als Werbungskosten entgegen.

19: c) Nicht entscheidend ist, dass die Frist des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG beim Anfall der Aufwendungen noch nicht abgelaufen war. Entgegen der Auffassung der Kläger ist aus dem Umstand, dass unter bestimmten Voraussetzungen auch nachträgliche Schuldzinsen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen sind (vgl. BFH-Urteil vom 20. Juni 2012 IX R 67/10, BFHE 237, 368, BStBl II 2013, 275), nicht zu folgern, dass alle Aufwendungen auf eine Immobilie, die während der genannten Frist anfallen, Werbungskosten im Rahmen von § 21 EStG sein müssen. Vielmehr setzt dieser Werbungskostenabzug einen Veranlassungszusammenhang mit einer steuerbaren, d.h. mit Einkünfteerzielungsabsicht betriebenen Vermietungstätigkeit voraus. So stellt der Senat im genannten Urteil auch fest, dass kein fortdauernder Veranlassungszusammenhang von nachträglichen Schuldzinsen mit früheren Einkünften i.S. des § 21 EStG anzunehmen ist, wenn der Steuerpflichtige zwar ursprünglich mit Einkünfteerzielungsabsicht gehandelt hat, seine Absicht zu einer (weiteren) Einkünfteerzielung jedoch bereits vor der Veräußerung des Immobilienobjekts aus anderen Gründen weggefallen ist.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 21

(1)¹Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung sind

1.: Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von unbeweglichem Vermögen, insbesondere von Grundstücken, Gebäuden, Gebäudeteilen, Schiffen, die in ein Schiffsregister eingetragen sind, und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z. B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht);
2.: Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung von Sachinbegriffen, insbesondere von beweglichem Betriebsvermögen;
3.: Einkünfte aus zeitlich begrenzter Überlassung von Rechten, insbesondere von schriftstellerischen, künstlerischen und gewerblichen Urheberrechten, von gewerblichen Erfahrungen und von Gerechtigkeiten und Gefällen;
4.: Einkünfte aus der Veräußerung von Miet- und Pachtzinsforderungen, auch dann, wenn die Einkünfte im Veräußerungspreis von Grundstücken enthalten sind und die Miet- oder Pachtzinsen sich auf einen Zeitraum beziehen, in dem der Veräußerer noch Besitzer war.

²§§ 15a und 15b sind sinngemäß anzuwenden.

(3) Einkünfte der in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Art sind Einkünften aus anderen Einkunftsarten zuzurechnen, soweit sie zu diesen gehören.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.