Finanzgericht München Urteil, 18. März 2014 - 13 K 1917/12

bei uns veröffentlicht am18.03.2014

Gericht

Finanzgericht München

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand

I. Streitig ist, ob Zahlungen aufgrund eines Schuldbeitritts als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zu berücksichtigen sind.

Der Kläger war zu 98 % (Stammeinlage 49.000 DM) an der im Jahr 1993 gegründeten Firma T GmbH GmbH (künftig GmbH) beteiligt. Das Stammkapital betrug DM 50.000. Mitgesellschafter war Herr M., der Sohn des Klägers. Seine Stammeinlage betrug DM 1.000. M. war auch Geschäftsführer der GmbH. Gegenstand des Unternehmens war der Erwerb und die Veräußerung von Grundstücken, deren Bebauung, sowie alle Bauträgergeschäfte, insbesondere Wohnungsbau u.s.w.

Mit Kaufvertrag vom  Dezember 1994 hatte die GmbH 10 Wohneinheiten in L., K-Str.  an zwei Käufer verkauft. Da die Fertigstellung der Wohneinheiten nicht zum vereinbarten Zeitpunkt (31. August 1995) erfolgte, verpflichtete sich die GmbH in einer notariellen Zusatzvereinbarung vom 28. November 1995 ab dem 1. September 1995 bis zur Fertigstellung an die Käufer eine Nutzungsentschädigung von 8.895 DM und 5.000 DM Zinsen (insgesamt 13.895 DM) monatlich zu zahlen. Der Kläger ist diesen Verbindlichkeiten der GmbH gegenüber den Wohnungskäufern in dem Vertrag vom 28. November 1995 als Mitschuldner beigetreten.

Die Ergebnisse der GmbH betrugen 1994  - 4.885,87 DM und 1995 - 34.890,74 DM.

Die Bilanz der GmbH zum 31.12.1994 lautet wie folgt:

Aktiva

        

Passiva

        

Ausstehende Einlagen

        

Eigenkapital

        

auf das gezeichnete Kapital

3.480 DM

gez. Kapital

50.000 DM

Vorräte

418.480 DM

Jahresfehlbetrag

4.885 DM

Forderungen

20.363 DM

Verbindlichkeiten (VB)

        

Guthaben bei Kreditinstituten

2.050.246 DM

gegenüber Kreditinstituten

388.382 DM

        

        

erh. Anzahlungen

2.050.000 DM

        

        

sonstige VB

9.072 DM

        

2.492.569 DM

        

2.492.569 DM

Die Bilanz der GmbH zum 31.12.1995 lautet wie folgt:

Aktiva

        

Passiva

        

        

        

Gez. Kapital

50.000 DM

        

        

Verlustvortrag

4.885 DM

Vorräte

1.125.627 DM

Jahresfehlbetrag

34.890 DM

Forderungen

44.866 DM

VB gegenüber

        

Guthaben bei Kreditinstituten

2.084.407 DM

Kreditinstituten

980.388 DM

        

        

erh. Anzahlungen

2.050.000 DM

        

        

sonstige VB

214.287 DM

        

3.254.900 DM

        

3.254.900 DM

Vergeblich machte der Kläger Zahlungen aufgrund seines Schuldbeitritts als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen in 2000 in Höhe von 55.000 DM, in 2001 in Höhe von  80.500 DM und in 2002 in Höhe von 14.500 € geltend. Auf die Einkommensteuerbescheide 2000 vom 21. Februar 2005 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 9. Januar 2009, 2001 vom 5. Juli 2004 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 9. Januar 2009, 2002  vom 5. Juli 2004 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 9. Januar 2009 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2012 wird verwiesen.

Dagegen richtet sich die Klage. Zur Begründung der Klage führt der Kläger aus, da die Aufwendungen für die Vertragsstrafe (Zahlungen infolge des Schuldbeitritts) bei der GmbH Betriebsausgaben wären, seien diese Beträge bei ihm Werbungskosten. Denn die Zahlung dieser Beträge sei durch die Erzielung steuerpflichtiger Einnahmen aus Kapitalvermögen veranlasst worden.

Der Schuldbeitritt in 1995 sei zur Sicherstellung des angestrebten Bauträgergewinns bei der GmbH sowie entsprechender auszuschüttender Gewinne an die Gesellschafter erfolgt. Es handele sich nicht um Einlagen des Klägers. Die Inanspruchnahme aus dem Schuldbeitritt sei in der Bilanz der GmbH nicht erfasst. Der Anspruch auf Aufwendungsersatz sei bisher der GmbH gegenüber nicht geltend gemacht worden Dies werde erst erfolgen, wenn die GmbH über eine entsprechende Liquidität verfüge. Auch der unentgeltliche private Nutzungsaufwand des Gesellschafters zugunsten der Kapitalgesellschaft führe nicht zu Aufwandseinlagen, sondern nach § 20 Einkommensteuergesetz (EStG) beim Gesellschafter zu Werbungskosten. Denn der Vorrang der Werbungskosten bei § 20 EStG sei vor der Betrachtung als mögliche Anschaffungskosten im Zusammenhang mit § 17 EStG zu beachten. Die Behandlung als nachträgliche Anschaffungskosten setze voraus, dass die vorrangige Frage, ob ein Abzug als Werbungskosten zulässig sei, verneint werde.

Der Schuldbeitritt sei aus dem Gesellschaftsverhältnis veranlasst gewesen. Die Wertung des Finanzamts, dass die Leistungen aufgrund des Beitritts eigenkapitalersetzenden Charakter hätten, sei jedoch unzutreffend, denn der Beitritt sei nur dann eigenkapitalersetzend, wenn er entweder zu Sanierungszwecken oder im Zeitpunkt der Kreditunwürdigkeit des Gesellschaft gewährt worden wäre. Unstreitig sei aber, dass im Zeitpunkt des Beitritts keine Kreditunwürdigkeit der GmbH bestanden habe, denn die von der GmbH mit dem Kaufvertrag vom 20. Dezember 1994 zu sanierenden Wohneinheiten seien hinsichtlich der Sanierungsmaßnahmen bankfinanziert gewesen und seien mit Hilfe der Bankfinanzierung auch fertig gestellt worden. Damit sei aber das konstituierende Vorliegen einer Krise für das Vorliegen der gesellschaftsrechtlichen Veranlassung nicht gegeben, so dass nachträgliche Anschaffungskosten wegen des fehlenden eigenkapitalersetzenden Charakters nicht vorliegen könnten. Folge sei, dass die von dem Kläger aufgrund des Beitritts erbrachten Leistungen zwar durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst seien, aber wegen Wegfalls als nachträgliche Anschaffungskosten nur Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen sein könnten. Auch die Rechtsprechung gehe davon aus, dass es durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen gebe. Man könne nicht sagen, dass Maßnahmen, die gesellschaftsrechtlich nicht die Voraussetzungen des Eigenkapitalersatzes erfüllten, nicht gesellschaftsrechtlich veranlasst seien. Der BFH habe sich dieser Auffassung angenähert, wenn er in seinem Urteil VI R 97/10 vom 16. November 2011 ausführe:“ Eine steuermindernde Berücksichtigung der geltend gemachten Kosten gem. § 17 EStG scheide aus, weil keine Verzichtserklärung vorliege. Der steuermindernde Abzug der im steuerbaren Bereich angefallenen Aufwendungen sei aber zwingend erforderlich. Ihre Beurteilung als einkommensteuerliche irrelevante Ausgaben auf das Vermögen widerspreche dem das Einkommensteuergesetz prägenden objektiven Nettoprinzip.“ Auch im Streitfall liege kein Forderungsverzicht der nach § 426 BGB entstandenen Ausgleichsforderung und damit keine verdeckte Einlage vor, da hierfür die einverständliche Entlastung der Gesellschaft Voraussetzung sei.

Der Kläger beantragt,

die Zahlungen in Höhe von 55.000 DM (2000), 80.500 DM (2001), 14.500 € (2002) als Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zu berücksichtigen und unter Abänderung der Einkommensteuerbescheide 2000 vom 21. Februar 2005, 2001 und 2002, jeweils vom 5. Juli 2004 in Gestalt der Änderungsbescheide vom 9. Januar 2009 und der Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2012 die Einkommensteuer entsprechend festzusetzen,

hilfsweise die Revision zuzulassen.

Das Finanzamt beantragt

Klageabweisung.

Zur Begründung verweist es auf die Einspruchsentscheidung und führt ergänzend aus, dass das vom Kläger zitierte BFH-Urteil vom 16. November 2011 im Streitfall nicht anwendbar sei, da es sich um einen Arbeitnehmer handele, bei dem es nicht zu einer Verwirklichung der geplanten Beteiligung an der Gesellschaft gekommen sei.

Es fand mündliche Verhandlung statt. Auf die Sitzungsniederschrift vom 18. März 2014 wird ergänzend verwiesen.

Gründe

II. Die Klage ist nicht begründet.

1. Die Zahlungen des Klägers an die Käufer aufgrund seines Schuldbeitritts sind nicht als Werbungskosten (§ 9 EStG) bei den Einkünften aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG in der für die Streitjahre jeweils geltenden Fassung zu berücksichtigen.

Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen sind alle Aufwendungen, die objektiv im Zusammenhang mit der Überlassung von Kapital oder der Beteiligung an einer Körperschaft und subjektiv zur Förderung dieser Kapitalüberlassung oder Beteiligung gemacht werden und in diesem Sinne durch die Einnahmeerzielung veranlasst sind.

1.1 Die Möglichkeit der Qualifizierung der Zahlungen aufgrund des Schuldbeitritts als Werbungskosten bei der Kapitalanlage „Beteiligung“ setzt voraus, dass der Schuldbeitritt durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst ist, der Schuldbeitritt muss im Hinblick auf die Beteiligung erfolgt sein. Diese Veranlassung liegt vor, wenn es sich um Vermögensvorgänge handelt, die ein fremder Dritter unter sonst gleichen Umständen der Gesellschaft nicht gewährt hätte. Damit scheiden solche Vermögenszuwendungen von Gesellschaftern, die ein Dritter unter sonst gleichen Umständen der Gesellschaft auch gewährt hätte, aus (BFH-Urteil vom 16.04.1991 VIII R 100/87, juris). Ihr Verlust kommt als Werbungskosten  bei der Kapitalanlage „Beteiligung“ nicht in Betracht, weil die Vorteilsgewährung nicht durch die Beteiligung veranlasst ist.

Im Streitfall steht fest, dass der Schuldbeitritt des Klägers in 1995 erfolgt ist, also zu einem Zeitpunkt, in dem die Eingehung eines Schuldbeitritts durch den Kläger nicht risikobehaftet war. Den Verbindlichkeiten gegenüber den Kreditinstituten standen entsprechende Vorratsvermögen gegenüber. Zwar wurden in den Jahren 1994 und 1995 Verluste realisiert. Das gezeichnete Kapital war aber noch nicht aufgebraucht. Zwischen den Beteiligten ist es auch zu Recht nicht streitig, dass die GmbH in 1995 nicht kreditunwürdig war. Der Kläger selbst weist in diesem Zusammenhang darauf hin, dass die Sanierungsmaßnahmen durch entsprechende Kredite abgesichert waren. Die Wohneinheiten sind auch mit Hilfe der Bankenfinanzierung fertig gestellt worden.

1.2 Unabhängig davon können die im Zusammenhang mit dem Schuldbeitritt entstandenen Aufwendungen keine Werbungskosten im Rahmen des § 20 EStG sein. Derartige Aufwendungen sind den Anschaffungskosten der Beteiligung vergleichbar und wie der Verlust der Beteiligung selbst dem privaten Bereich des Steuerpflichtigen zuzurechnen (st. Rechtsprechung vgl. BFH-Urteil vom 22.04.2008 IX R 75/06, juris unter Hinweis auf BFH-Urteil vom 19. Mai 1992 VIII R 16/88, BStBl II 1992, 902 letzteres unter Hinweis auf BFH-Urteil vom 1. Dezember 1961 VI  306/60 U, BStBl III 1962, 63 betreffend Übernahme von Ausfallbürgschaften des Gesellschafter-Geschäftsführers einer GmbH).

1.3 Dem Kläger ist zuzugeben, dass hierzu in einem gewissen Widerspruch die Rechtsprechung des VI. Senats des BFH steht, nach der ein Arbeitnehmer den Verlust eines seinem Arbeitgeber gewährten Darlehens als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG) absetzen kann, wenn er das Risiko des Darlehensverlustes aus beruflichen Gründen bewusst auf sich genommen hat. Diese Rechtsprechung, die zur Arbeitsplatzsicherung ergangen ist, ist jedoch nicht auf den Bereich des § 20 EStG übertragbar.

Letztendlich handelt ein Gesellschafter, der seinen Regressanspruch gegenüber der Gesellschaft nicht umgehend geltend macht, wirtschaftlich wie ein Darlehensgeber. Darlehen, die der Gesellschafter der Gesellschaft wie ein fremder Dritter gewährt hat, unterliegen dem Anwendungsbereich des § 20 EStG. Das bedeutet, dass der Ausfall einkommensteuerrechtlich unbeachtlich ist (FG Münster 13.03.2013 12 K 1528/11 E, juris mwN). Ein Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip ist hierin – zumindest in den streitgegenständlichen Jahren- nicht zu sehen. Zum einen ergäbe sich daraus nur die Abziehbarkeit der durch das Gesellschaftsverhältnis veranlassten Verluste (Fuhrmann/Pötsch DStR 2012, 835, 839). Ein solcher Veranlassungszusammenhang ist im vorliegenden Streitfall, wie unter 1.2 ausgeführt, gerade nicht gegeben.

Zum anderen müssen – zumindest bis zum Systemwechsel des § 20 EStG durch das UntStReformG 2008 vom 14.08.2007 (BGBl I 07, 1912) – aufgrund der Eigenart der Überschusseinkünfte die Aufwendungen „zur Einnahmeerzielung“ (die Einkunftssphäre) von Aufwendungen auf den Vermögensstamm (die Vermögenssphäre) abgegrenzt werden. Darlehensverluste waren aufgrund des quellentheoretischen Ansatzes von § 20 EStG überhaupt nicht abziehbar ebenso wie Gewinne jenseits der Veräußerungstatbestände der §§ 17 und 23 EStG grundsätzlich steuerfrei vereinnahmt werden konnten.

2. Eine Berücksichtigung der Zahlungen im Rahmen von § 17 Abs. 1, 2 und 4 EStG kommt schon deshalb nicht in Betracht, da die GmbH in den Streitjahren weder veräußert noch aufgelöst wurde.

3. Gemäß § 367 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) entscheidet die Finanzbehörde, die den Verwaltungsakt erlassen hat, auch über den Einspruch.  Entgegen dem Vorbringen des Klägers, ist eine Einspruchsentscheidung auch dann nicht rechtswidrig, wenn der gleiche Bearbeiter, der den Verwaltungsakt erlassen hat, auch über den Einspruch entscheidet (Birkenfeld in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, § 367 Rz. 91, 92).

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

5. Die Revision wird nicht zugelassen, da kein Zulassungsgrund im Sinne des § 115 Abs. 2 FGO vorliegt.

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Abgabenordnung - AO 1977 | § 367 Entscheidung über den Einspruch


(1) Über den Einspruch entscheidet die Finanzbehörde, die den Verwaltungsakt erlassen hat, durch Einspruchsentscheidung. Ist für den Steuerfall nachträglich eine andere Finanzbehörde zuständig geworden, so entscheidet diese Finanzbehörde; § 26 Satz 2

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 426 Ausgleichungspflicht, Forderungsübergang


(1) Die Gesamtschuldner sind im Verhältnis zueinander zu gleichen Anteilen verpflichtet, soweit nicht ein anderes bestimmt ist. Kann von einem Gesamtschuldner der auf ihn entfallende Beitrag nicht erlangt werden, so ist der Ausfall von den übrigen zu

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135


(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, so

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115


(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

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