Finanzgericht Köln Urteil, 25. Aug. 2015 - 2 K 141/11

ECLI:ECLI:DE:FGK:2015:0825.2K141.11.00
bei uns veröffentlicht am25.08.2015

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.


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Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135


(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

Einkommensteuergesetz - EStG | § 20


(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören1.Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Aktien, Genussrechten, mit denen das Recht am Gewinn und Liquidationserlös einer Kapitalgesellschaft verbunden ist, aus Anteilen an Gesellschaften m

Einkommensteuergesetz - EStG | § 17 Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften


(1) 1Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 27 Nicht in das Nennkapital geleistete Einlagen


(1)1Die unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft hat die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen.2Das steuerliche Einlagekonto ist aus

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 28 Umwandlung von Rücklagen in Nennkapital und Herabsetzung des Nennkapitals


(1) 1Wird das Nennkapital durch Umwandlung von Rücklagen erhöht, so gilt der positive Bestand des steuerlichen Einlagekontos als vor den sonstigen Rücklagen umgewandelt. 2Maßgeblich ist dabei der sich vor Anwendung des Satzes 1 ergebende Bestand des

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 29 Kapitalveränderungen bei Umwandlungen


(1) In Umwandlungsfällen im Sinne des § 1 des Umwandlungsgesetzes gilt das Nennkapital der übertragenden Kapitalgesellschaft und bei Anwendung des Absatzes 2 Satz 3 und des Absatzes 3 Satz 3 zusätzlich das Nennkapital der übernehmenden Kapitalgesells

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Bundesfinanzhof Urteil, 30. Jan. 2013 - I R 35/11

bei uns veröffentlicht am 30.01.2013

Tatbestand 1 A. Streitig ist, ob die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos nach § 27 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 i.d.F. des Gesetzes über steuerliche Begleit
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Finanzgericht Köln Beschluss, 08. Aug. 2016 - 10 Ko 3506/15

bei uns veröffentlicht am 08.08.2016

Tenor Die Erinnerung wird abgewiesen. 1Rechtsmittelbelehrung 2Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 66 Abs. 3 Satz 3 FGO). 3Gründe: 4I. Die Erinnerungsführerin ist eine im Jahr 2007 nach dem Recht von ... gegründete Kapitalgesellschaft, deren Anteil

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(1)1Die unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft hat die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen.2Das steuerliche Einlagekonto ist ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs fortzuschreiben.3Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital im Sinne des § 28 Abs. 2 Satz 2 und 3 und der Mehrabführungen im Sinne des Absatzes 6 mindern das steuerliche Einlagekonto unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung nur, soweit sie den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigen (Einlagenrückgewähr).4Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos kann durch Leistungen nicht negativ werden; Absatz 6 bleibt unberührt.5Als ausschüttbarer Gewinn gilt das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.

(2)1Der unter Berücksichtigung der Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs ermittelte Bestand des steuerlichen Einlagekontos wird gesondert festgestellt.2Der Bescheid über die gesonderte Feststellung ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt.3Bei Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht ist der zum Zeitpunkt des Eintritts in die Steuerpflicht vorhandene Bestand der nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen gesondert festzustellen; der gesondert festgestellte Bestand gilt als Bestand des steuerlichen Einlagekontos am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs.4Kapitalgesellschaften haben auf den Schluss jedes Wirtschaftsjahrs Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen abzugeben.5Die Erklärungen sind von den in § 34 der Abgabenordnung bezeichneten Personen eigenhändig zu unterschreiben.

(3)1Erbringt eine Kapitalgesellschaft für eigene Rechnung Leistungen, die nach Absatz 1 Satz 3 als Abgang auf dem steuerlichen Einlagekonto zu berücksichtigen sind, so ist sie verpflichtet, ihren Anteilseignern die folgenden Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu bescheinigen:

1.
den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.
die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.
den Zahlungstag.
2Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

(4)1Ist die in Absatz 1 bezeichnete Leistung einer Kapitalgesellschaft von der Vorlage eines Dividendenscheins abhängig und wird sie für Rechnung der Kapitalgesellschaft durch ein inländisches Kreditinstitut erbracht, so hat das Institut dem Anteilseigner eine Bescheinigung mit den in Absatz 3 Satz 1 bezeichneten Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu erteilen.2Aus der Bescheinigung muss ferner hervorgehen, für welche Kapitalgesellschaft die Leistung erbracht wird.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend, wenn anstelle eines inländischen Kreditinstituts eine inländische Zweigniederlassung eines der in § 53b Absatz 1 oder 7 des Kreditwesengesetzes genannten Unternehmen die Leistung erbringt.

(5)1Ist für eine Leistung der Kapitalgesellschaft die Minderung des Einlagekontos zu niedrig bescheinigt worden, bleibt die der Bescheinigung zugrunde gelegte Verwendung unverändert.2Ist für eine Leistung bis zum Tag der Bekanntgabe der erstmaligen Feststellung im Sinne des Absatzes 2 zum Schluss des Wirtschaftsjahrs der Leistung eine Steuerbescheinigung im Sinne des Absatzes 3 nicht erteilt worden, gilt der Betrag der Einlagenrückgewähr als mit 0 Euro bescheinigt.3In den Fällen der Sätze 1 und 2 ist eine Berichtigung oder erstmalige Erteilung von Steuerbescheinigungen im Sinne des Absatzes 3 nicht zulässig.4In anderen Fällen ist die auf den überhöht ausgewiesenen Betrag der Einlagenrückgewähr entfallende Kapitalertragsteuer durch Haftungsbescheid geltend zu machen; § 44 Abs. 5 Satz 1 zweiter Halbsatz des Einkommensteuergesetzes gilt insoweit nicht.5Die Steuerbescheinigungen können berichtigt werden.6Die Feststellung im Sinne des Absatzes 2 für das Wirtschaftsjahr, in dem die entsprechende Leistung erfolgt ist, ist an die der Kapitalertragsteuerhaftung nach Satz 4 zugrunde gelegte Einlagenrückgewähr anzupassen.

(6) Minderabführungen erhöhen und Mehrabführungen mindern das Einlagekonto einer Organgesellschaft, wenn sie ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben. Mehrabführungen im Sinne des Satzes 1 mindern das steuerliche Einlagekonto der Organgesellschaft vor anderen Leistungen.

(7) Die vorstehenden Absätze gelten sinngemäß für andere unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 oder Nr. 10 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.

(8)1Eine Einlagenrückgewähr können auch Körperschaften oder Personenvereinigungen erbringen, die nicht der unbeschränkten Steuerpflicht im Inland unterliegen, wenn sie Leistungen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.2Die Einlagenrückgewähr ist in entsprechender Anwendung der Absätze 1 bis 6 und der §§ 28 und 29 zu ermitteln.3Der als Einlagenrückgewähr zu berücksichtigende Betrag wird auf Antrag der Körperschaft oder Personenvereinigung für das jeweilige Wirtschaftsjahr gesondert festgestellt.4Der Antrag ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck bis zum Ende des zwölften Monats zu stellen, der auf das Ende des Wirtschaftsjahres folgt, in dem die Leistung erfolgt ist.5Zuständig für die gesonderte Feststellung ist die Finanzbehörde, die im Zeitpunkt der Abgabe des Antrags nach § 20 der Abgabenordnung für die Besteuerung nach dem Einkommen örtlich zuständig ist.6Bei Körperschaften oder Personenvereinigungen, für die im Zeitpunkt der Antragstellung nach § 20 der Abgabenordnung keine Finanzbehörde zuständig ist, ist abweichend von Satz 5 das Bundeszentralamt für Steuern zuständig.7Im Antrag sind die für die Berechnung der Einlagenrückgewähr erforderlichen Umstände darzulegen.8In die Bescheinigung nach Absatz 3 ist das Aktenzeichen der nach Satz 5 oder 6 zuständigen Behörde aufzunehmen.9Soweit für Leistungen nach Satz 1 oder Nennkapitalrückzahlungen eine Einlagenrückgewähr nicht gesondert festgestellt worden ist, gelten sie als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes führen.

(1)1Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war.2Die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft steht der Veräußerung der Anteile gleich.3Anteile an einer Kapitalgesellschaft sind Aktien, Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen sowie Anteile an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.4Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung unentgeltlich erworben, so gilt Satz 1 entsprechend, wenn der Veräußerer zwar nicht selbst, aber der Rechtsvorgänger oder, sofern der Anteil nacheinander unentgeltlich übertragen worden ist, einer der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre im Sinne von Satz 1 beteiligt war.

(2)1Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt.2In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der Anteile ihr gemeiner Wert.3Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert.4Satz 3 ist in den Fällen des § 6 Absatz 3 des Außensteuergesetzes nicht anzuwenden.5Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil unentgeltlich erworben, so sind als Anschaffungskosten des Anteils die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend, der den Anteil zuletzt entgeltlich erworben hat.6Ein Veräußerungsverlust ist nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt,

a)
die der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben hatte.2Dies gilt nicht, soweit der Rechtsvorgänger anstelle des Steuerpflichtigen den Veräußerungsverlust hätte geltend machen können;
b)
die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 gehört haben.2Dies gilt nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 geführt hat oder die nach Begründung der Beteiligung im Sinne von Absatz 1 Satz 1 erworben worden sind.

(2a)1Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um die Anteile im Sinne des Absatzes 1 zu erwerben.2Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten.3Zu den nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 gehören insbesondere

1.
offene oder verdeckte Einlagen,
2.
Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war, und
3.
Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen und vergleichbaren Forderungen, soweit die Hingabe oder das Stehenlassen der betreffenden Sicherheit gesellschaftsrechtlich veranlasst war.
4Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt regelmäßig vor, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel im Sinne der Nummern 2 oder 3 bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.5Leistet der Steuerpflichtige über den Nennbetrag seiner Anteile hinaus Einzahlungen in das Kapital der Gesellschaft, sind die Einzahlungen bei der Ermittlung der Anschaffungskosten gleichmäßig auf seine gesamten Anteile einschließlich seiner im Rahmen von Kapitalerhöhungen erhaltenen neuen Anteile aufzuteilen.

(3)1Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9 060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.2Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36 100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.

(4)1Als Veräußerung im Sinne des Absatzes 1 gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes.2In diesen Fällen ist als Veräußerungspreis der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusehen.3Satz 1 gilt nicht, soweit die Bezüge nach § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 2 zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören.

(5)1Die Beschränkung oder der Ausschluss des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Fall der Verlegung des Sitzes oder des Orts der Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft in einen anderen Staat stehen der Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich.2Dies gilt nicht in den Fällen der Sitzverlegung einer Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und der Sitzverlegung einer anderen Kapitalgesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union.3In diesen Fällen ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.4§ 15 Absatz 1a Satz 2 ist entsprechend anzuwenden.

(6) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft nicht unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war, wenn

1.
die Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, bei dem nicht der gemeine Wert zum Ansatz kam, erworben wurden und
2.
zum Einbringungszeitpunkt für die eingebrachten Anteile die Voraussetzungen von Absatz 1 Satz 1 erfüllt waren oder die Anteile auf einer Sacheinlage im Sinne von § 20 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) in der jeweils geltenden Fassung beruhen.

(7) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft.

(1)1Die unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft hat die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen.2Das steuerliche Einlagekonto ist ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs fortzuschreiben.3Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital im Sinne des § 28 Abs. 2 Satz 2 und 3 und der Mehrabführungen im Sinne des Absatzes 6 mindern das steuerliche Einlagekonto unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung nur, soweit sie den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigen (Einlagenrückgewähr).4Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos kann durch Leistungen nicht negativ werden; Absatz 6 bleibt unberührt.5Als ausschüttbarer Gewinn gilt das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.

(2)1Der unter Berücksichtigung der Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs ermittelte Bestand des steuerlichen Einlagekontos wird gesondert festgestellt.2Der Bescheid über die gesonderte Feststellung ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt.3Bei Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht ist der zum Zeitpunkt des Eintritts in die Steuerpflicht vorhandene Bestand der nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen gesondert festzustellen; der gesondert festgestellte Bestand gilt als Bestand des steuerlichen Einlagekontos am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs.4Kapitalgesellschaften haben auf den Schluss jedes Wirtschaftsjahrs Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen abzugeben.5Die Erklärungen sind von den in § 34 der Abgabenordnung bezeichneten Personen eigenhändig zu unterschreiben.

(3)1Erbringt eine Kapitalgesellschaft für eigene Rechnung Leistungen, die nach Absatz 1 Satz 3 als Abgang auf dem steuerlichen Einlagekonto zu berücksichtigen sind, so ist sie verpflichtet, ihren Anteilseignern die folgenden Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu bescheinigen:

1.
den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.
die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.
den Zahlungstag.
2Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

(4)1Ist die in Absatz 1 bezeichnete Leistung einer Kapitalgesellschaft von der Vorlage eines Dividendenscheins abhängig und wird sie für Rechnung der Kapitalgesellschaft durch ein inländisches Kreditinstitut erbracht, so hat das Institut dem Anteilseigner eine Bescheinigung mit den in Absatz 3 Satz 1 bezeichneten Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu erteilen.2Aus der Bescheinigung muss ferner hervorgehen, für welche Kapitalgesellschaft die Leistung erbracht wird.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend, wenn anstelle eines inländischen Kreditinstituts eine inländische Zweigniederlassung eines der in § 53b Absatz 1 oder 7 des Kreditwesengesetzes genannten Unternehmen die Leistung erbringt.

(5)1Ist für eine Leistung der Kapitalgesellschaft die Minderung des Einlagekontos zu niedrig bescheinigt worden, bleibt die der Bescheinigung zugrunde gelegte Verwendung unverändert.2Ist für eine Leistung bis zum Tag der Bekanntgabe der erstmaligen Feststellung im Sinne des Absatzes 2 zum Schluss des Wirtschaftsjahrs der Leistung eine Steuerbescheinigung im Sinne des Absatzes 3 nicht erteilt worden, gilt der Betrag der Einlagenrückgewähr als mit 0 Euro bescheinigt.3In den Fällen der Sätze 1 und 2 ist eine Berichtigung oder erstmalige Erteilung von Steuerbescheinigungen im Sinne des Absatzes 3 nicht zulässig.4In anderen Fällen ist die auf den überhöht ausgewiesenen Betrag der Einlagenrückgewähr entfallende Kapitalertragsteuer durch Haftungsbescheid geltend zu machen; § 44 Abs. 5 Satz 1 zweiter Halbsatz des Einkommensteuergesetzes gilt insoweit nicht.5Die Steuerbescheinigungen können berichtigt werden.6Die Feststellung im Sinne des Absatzes 2 für das Wirtschaftsjahr, in dem die entsprechende Leistung erfolgt ist, ist an die der Kapitalertragsteuerhaftung nach Satz 4 zugrunde gelegte Einlagenrückgewähr anzupassen.

(6) Minderabführungen erhöhen und Mehrabführungen mindern das Einlagekonto einer Organgesellschaft, wenn sie ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben. Mehrabführungen im Sinne des Satzes 1 mindern das steuerliche Einlagekonto der Organgesellschaft vor anderen Leistungen.

(7) Die vorstehenden Absätze gelten sinngemäß für andere unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 oder Nr. 10 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.

(8)1Eine Einlagenrückgewähr können auch Körperschaften oder Personenvereinigungen erbringen, die nicht der unbeschränkten Steuerpflicht im Inland unterliegen, wenn sie Leistungen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.2Die Einlagenrückgewähr ist in entsprechender Anwendung der Absätze 1 bis 6 und der §§ 28 und 29 zu ermitteln.3Der als Einlagenrückgewähr zu berücksichtigende Betrag wird auf Antrag der Körperschaft oder Personenvereinigung für das jeweilige Wirtschaftsjahr gesondert festgestellt.4Der Antrag ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck bis zum Ende des zwölften Monats zu stellen, der auf das Ende des Wirtschaftsjahres folgt, in dem die Leistung erfolgt ist.5Zuständig für die gesonderte Feststellung ist die Finanzbehörde, die im Zeitpunkt der Abgabe des Antrags nach § 20 der Abgabenordnung für die Besteuerung nach dem Einkommen örtlich zuständig ist.6Bei Körperschaften oder Personenvereinigungen, für die im Zeitpunkt der Antragstellung nach § 20 der Abgabenordnung keine Finanzbehörde zuständig ist, ist abweichend von Satz 5 das Bundeszentralamt für Steuern zuständig.7Im Antrag sind die für die Berechnung der Einlagenrückgewähr erforderlichen Umstände darzulegen.8In die Bescheinigung nach Absatz 3 ist das Aktenzeichen der nach Satz 5 oder 6 zuständigen Behörde aufzunehmen.9Soweit für Leistungen nach Satz 1 oder Nennkapitalrückzahlungen eine Einlagenrückgewähr nicht gesondert festgestellt worden ist, gelten sie als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes führen.

(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören

1.
Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Aktien, Genussrechten, mit denen das Recht am Gewinn und Liquidationserlös einer Kapitalgesellschaft verbunden ist, aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, an Genossenschaften sowie an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.2Zu den sonstigen Bezügen gehören auch verdeckte Gewinnausschüttungen.3Die Bezüge gehören nicht zu den Einnahmen, soweit sie aus Ausschüttungen einer Körperschaft stammen, für die Beträge aus dem steuerlichen Einlagekonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes als verwendet gelten.4Als sonstige Bezüge gelten auch Einnahmen, die anstelle der Bezüge im Sinne des Satzes 1 von einem anderen als dem Anteilseigner nach Absatz 5 bezogen werden, wenn die Aktien mit Dividendenberechtigung erworben, aber ohne Dividendenanspruch geliefert werden;
2.
Bezüge, die nach der Auflösung einer Körperschaft oder Personenvereinigung im Sinne der Nummer 1 anfallen und die nicht in der Rückzahlung von Nennkapital bestehen; Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.2Gleiches gilt für Bezüge, die auf Grund einer Kapitalherabsetzung oder nach der Auflösung einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft oder Personenvereinigung im Sinne der Nummer 1 anfallen und die als Gewinnausschüttung im Sinne des § 28 Absatz 2 Satz 2 und 4 des Körperschaftsteuergesetzes gelten;
3.
Investmenterträge nach § 16 des Investmentsteuergesetzes;
3a.
Spezial-Investmenterträge nach § 34 des Investmentsteuergesetzes;
4.
Einnahmen aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, es sei denn, dass der Gesellschafter oder Darlehensgeber als Mitunternehmer anzusehen ist.2Auf Anteile des stillen Gesellschafters am Verlust des Betriebes sind § 15 Absatz 4 Satz 6 bis 8 und § 15a sinngemäß anzuwenden;
5.
Zinsen aus Hypotheken und Grundschulden und Renten aus Rentenschulden.2Bei Tilgungshypotheken und Tilgungsgrundschulden ist nur der Teil der Zahlungen anzusetzen, der als Zins auf den jeweiligen Kapitalrest entfällt;
6.
der Unterschiedsbetrag zwischen der Versicherungsleistung und der Summe der auf sie entrichteten Beiträge (Erträge) im Erlebensfall oder bei Rückkauf des Vertrags bei Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht, soweit nicht die lebenslange Rentenzahlung gewählt und erbracht wird, und bei Kapitalversicherungen mit Sparanteil, wenn der Vertrag nach dem 31. Dezember 2004 abgeschlossen worden ist.2Wird die Versicherungsleistung nach Vollendung des 60. Lebensjahres des Steuerpflichtigen und nach Ablauf von zwölf Jahren seit dem Vertragsabschluss ausgezahlt, ist die Hälfte des Unterschiedsbetrags anzusetzen.3Bei entgeltlichem Erwerb des Anspruchs auf die Versicherungsleistung treten die Anschaffungskosten an die Stelle der vor dem Erwerb entrichteten Beiträge.4Die Sätze 1 bis 3 sind auf Erträge aus fondsgebundenen Lebensversicherungen, auf Erträge im Erlebensfall bei Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht, soweit keine lebenslange Rentenzahlung vereinbart und erbracht wird, und auf Erträge bei Rückkauf des Vertrages bei Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht entsprechend anzuwenden.5Ist in einem Versicherungsvertrag eine gesonderte Verwaltung von speziell für diesen Vertrag zusammengestellten Kapitalanlagen vereinbart, die nicht auf öffentlich vertriebene Investmentfondsanteile oder Anlagen, die die Entwicklung eines veröffentlichten Indexes abbilden, beschränkt ist, und kann der wirtschaftlich Berechtigte unmittelbar oder mittelbar über die Veräußerung der Vermögensgegenstände und die Wiederanlage der Erlöse bestimmen (vermögensverwaltender Versicherungsvertrag), sind die dem Versicherungsunternehmen zufließenden Erträge dem wirtschaftlich Berechtigten aus dem Versicherungsvertrag zuzurechnen; Sätze 1 bis 4 sind nicht anzuwenden.6Satz 2 ist nicht anzuwenden, wenn
a)
in einem Kapitallebensversicherungsvertrag mit vereinbarter laufender Beitragszahlung in mindestens gleichbleibender Höhe bis zum Zeitpunkt des Erlebensfalls die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos weniger als 50 Prozent der Summe der für die gesamte Vertragsdauer zu zahlenden Beiträge beträgt und
b)
bei einem Kapitallebensversicherungsvertrag die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos das Deckungskapital oder den Zeitwert der Versicherung spätestens fünf Jahre nach Vertragsabschluss nicht um mindestens 10 Prozent des Deckungskapitals, des Zeitwerts oder der Summe der gezahlten Beiträge übersteigt.2Dieser Prozentsatz darf bis zum Ende der Vertragslaufzeit in jährlich gleichen Schritten auf Null sinken.
7Hat der Steuerpflichtige Ansprüche aus einem von einer anderen Person abgeschlossenen Vertrag entgeltlich erworben, gehört zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch der Unterschiedsbetrag zwischen der Versicherungsleistung bei Eintritt eines versicherten Risikos und den Aufwendungen für den Erwerb und Erhalt des Versicherungsanspruches; insoweit findet Satz 2 keine Anwendung.8Satz 7 gilt nicht, wenn die versicherte Person den Versicherungsanspruch von einem Dritten erwirbt oder aus anderen Rechtsverhältnissen entstandene Abfindungs- und Ausgleichsansprüche arbeitsrechtlicher, erbrechtlicher oder familienrechtlicher Art durch Übertragung von Ansprüchen aus Versicherungsverträgen erfüllt werden.9Bei fondsgebundenen Lebensversicherungen sind 15 Prozent des Unterschiedsbetrages steuerfrei oder dürfen nicht bei der Ermittlung der Einkünfte abgezogen werden, soweit der Unterschiedsbetrag aus Investmenterträgen stammt;
7.
Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder geleistet worden ist, auch wenn die Höhe der Rückzahlung oder des Entgelts von einem ungewissen Ereignis abhängt.2Dies gilt unabhängig von der Bezeichnung und der zivilrechtlichen Ausgestaltung der Kapitalanlage.3Erstattungszinsen im Sinne des § 233a der Abgabenordnung sind Erträge im Sinne des Satzes 1;
8.
Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen einschließlich der Schatzwechsel;
9.
Einnahmen aus Leistungen einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 1 Absatz 1 Nummer 3 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes, die Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 wirtschaftlich vergleichbar sind, soweit sie nicht bereits zu den Einnahmen im Sinne der Nummer 1 gehören; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend.2Satz 1 ist auf Leistungen von vergleichbaren Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen, die weder Sitz noch Geschäftsleitung im Inland haben, entsprechend anzuwenden;
10.
a)
Leistungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes mit eigener Rechtspersönlichkeit, die zu mit Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 Satz 1 wirtschaftlich vergleichbaren Einnahmen führen; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend;
b)
der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn und verdeckte Gewinnausschüttungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt oder Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze, ausgenommen die Umsätze nach § 4 Nummer 8 bis 10 des Umsatzsteuergesetzes, von mehr als 350 000 Euro im Kalenderjahr oder einen Gewinn von mehr als 30 000 Euro im Wirtschaftsjahr hat, sowie der Gewinn im Sinne des § 22 Absatz 4 des Umwandlungssteuergesetzes.2Die Auflösung der Rücklagen zu Zwecken außerhalb des Betriebs gewerblicher Art führt zu einem Gewinn im Sinne des Satzes 1; in Fällen der Einbringung nach dem Sechsten und des Formwechsels nach dem Achten Teil des Umwandlungssteuergesetzes gelten die Rücklagen als aufgelöst.3Bei dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten gelten drei Viertel des Einkommens im Sinne des § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes als Gewinn im Sinne des Satzes 1.4Die Sätze 1 und 2 sind bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben der von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen entsprechend anzuwenden.5Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.6Satz 1 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden;
11.
Stillhalterprämien, die für die Einräumung von Optionen vereinnahmt werden; schließt der Stillhalter ein Glattstellungsgeschäft ab, mindern sich die Einnahmen aus den Stillhalterprämien um die im Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien.

(2)1Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch

1.
der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Körperschaft im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1.2Anteile an einer Körperschaft sind auch Genussrechte im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1, den Anteilen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf Anteile im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1;
2.
der Gewinn aus der Veräußerung
a)
von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen durch den Inhaber des Stammrechts, wenn die dazugehörigen Aktien oder sonstigen Anteile nicht mitveräußert werden.2Soweit eine Besteuerung nach Satz 1 erfolgt ist, tritt diese insoweit an die Stelle der Besteuerung nach Absatz 1;
b)
von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den Inhaber oder ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung, wenn die dazugehörigen Schuldverschreibungen nicht mitveräußert werden.2Entsprechendes gilt für die Einlösung von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung.
2Satz 1 gilt sinngemäß für die Einnahmen aus der Abtretung von Dividenden- oder Zinsansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des Satzes 1, wenn die dazugehörigen Anteilsrechte oder Schuldverschreibungen nicht in einzelnen Wertpapieren verbrieft sind.3Satz 2 gilt auch bei der Abtretung von Zinsansprüchen aus Schuldbuchforderungen, die in ein öffentliches Schuldbuch eingetragen sind;
3.
der Gewinn
a)
bei Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt;
b)
aus der Veräußerung eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments;
4.
der Gewinn aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern, die Erträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 4 erzielen;
5.
der Gewinn aus der Übertragung von Rechten im Sinne des Absatzes 1 Nummer 5;
6.
der Gewinn aus der Veräußerung von Ansprüchen auf eine Versicherungsleistung im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6.2Das Versicherungsunternehmen hat nach Kenntniserlangung von einer Veräußerung unverzüglich Mitteilung an das für den Steuerpflichtigen zuständige Finanzamt zu machen und auf Verlangen des Steuerpflichtigen eine Bescheinigung über die Höhe der entrichteten Beiträge im Zeitpunkt der Veräußerung zu erteilen;
7.
der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7;
8.
der Gewinn aus der Übertragung oder Aufgabe einer die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 9 vermittelnden Rechtsposition.
2Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 gilt auch die Einlösung, Rückzahlung, Abtretung oder verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft; in den Fällen von Satz 1 Nummer 4 gilt auch die Vereinnahmung eines Auseinandersetzungsguthabens als Veräußerung.3Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter.4Wird ein Zinsschein oder eine Zinsforderung vom Stammrecht abgetrennt, gilt dies als Veräußerung der Schuldverschreibung und als Anschaffung der durch die Trennung entstandenen Wirtschaftsgüter.5Eine Trennung gilt als vollzogen, wenn dem Inhaber der Schuldverschreibung die Wertpapierkennnummern für die durch die Trennung entstandenen Wirtschaftsgüter zugehen.

(3) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch besondere Entgelte oder Vorteile, die neben den in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden.

(3a)1Korrekturen im Sinne des § 43a Absatz 3 Satz 7 sind erst zu dem dort genannten Zeitpunkt zu berücksichtigen.2Weist der Steuerpflichtige durch eine Bescheinigung der auszahlenden Stelle nach, dass sie die Korrektur nicht vorgenommen hat und auch nicht vornehmen wird, kann der Steuerpflichtige die Korrektur nach § 32d Absatz 4 und 6 geltend machen.

(4)1Gewinn im Sinne des Absatzes 2 ist der Unterschied zwischen den Einnahmen aus der Veräußerung nach Abzug der Aufwendungen, die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Veräußerungsgeschäft stehen, und den Anschaffungskosten; bei nicht in Euro getätigten Geschäften sind die Einnahmen im Zeitpunkt der Veräußerung und die Anschaffungskosten im Zeitpunkt der Anschaffung in Euro umzurechnen.2In den Fällen der verdeckten Einlage tritt an die Stelle der Einnahmen aus der Veräußerung der Wirtschaftsgüter ihr gemeiner Wert; der Gewinn ist für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen.3Ist ein Wirtschaftsgut im Sinne des Absatzes 2 in das Privatvermögen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe überführt worden, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert.4In den Fällen des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 6 gelten die entrichteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6 Satz 1 als Anschaffungskosten; ist ein entgeltlicher Erwerb vorausgegangen, gelten auch die nach dem Erwerb entrichteten Beiträge als Anschaffungskosten.5Gewinn bei einem Termingeschäft ist der Differenzausgleich oder der durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmte Geldbetrag oder Vorteil abzüglich der Aufwendungen, die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Termingeschäft stehen.6Bei unentgeltlichem Erwerb sind dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung, die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen, der Erwerb eines Rechts aus Termingeschäften oder die Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6 Satz 1 durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen.7Bei vertretbaren Wertpapieren, die einem Verwahrer zur Sammelverwahrung im Sinne des § 5 des Depotgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 11. Januar 1995 (BGBl. I S. 34), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 5. April 2004 (BGBl. I S. 502) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung anvertraut worden sind, ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Wertpapiere zuerst veräußert wurden.8Ist ein Zinsschein oder eine Zinsforderung vom Stammrecht abgetrennt worden, gilt als Veräußerungserlös der Schuldverschreibung deren gemeiner Wert zum Zeitpunkt der Trennung.9Für die Ermittlung der Anschaffungskosten ist der Wert nach Satz 8 entsprechend dem gemeinen Wert der neuen Wirtschaftsgüter aufzuteilen.

(4a)1Werden Anteile an einer Körperschaft, Vermögensmasse oder Personenvereinigung gegen Anteile an einer anderen Körperschaft, Vermögensmasse oder Personenvereinigung getauscht und wird der Tausch auf Grund gesellschaftsrechtlicher Maßnahmen vollzogen, die von den beteiligten Unternehmen ausgehen, treten abweichend von Absatz 2 Satz 1 und den §§ 13 und 21 des Umwandlungssteuergesetzes die übernommenen Anteile steuerlich an die Stelle der bisherigen Anteile, wenn das Recht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der erhaltenen Anteile nicht ausgeschlossen oder beschränkt ist oder die Mitgliedstaaten der Europäischen Union bei einer Verschmelzung Artikel 8 der Richtlinie 2009/133/EG des Rates vom 19. Oktober 2009 über das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, Abspaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten betreffen, sowie für die Verlegung des Sitzes einer Europäischen Gesellschaft oder einer Europäischen Genossenschaft von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat (ABl. L 310 vom 25.11.2009, S. 34) in der jeweils geltenden Fassung anzuwenden haben; in diesem Fall ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der erworbenen Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung der Anteile an der übertragenden Körperschaft zu besteuern wäre, und § 15 Absatz 1a Satz 2 entsprechend anzuwenden.2Erhält der Steuerpflichtige in den Fällen des Satzes 1 zusätzlich zu den Anteilen eine Gegenleistung, gilt diese als Ertrag im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1.3Besitzt bei sonstigen Kapitalforderungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7 der Inhaber das Recht, bei Fälligkeit anstelle der Zahlung eines Geldbetrags vom Emittenten die Lieferung von Wertpapieren im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 zu verlangen oder besitzt der Emittent das Recht, bei Fälligkeit dem Inhaber anstelle der Zahlung eines Geldbetrags solche Wertpapiere anzudienen und macht der Inhaber der Forderung oder der Emittent von diesem Recht Gebrauch, ist abweichend von Absatz 4 Satz 1 das Entgelt für den Erwerb der Forderung als Veräußerungspreis der Forderung und als Anschaffungskosten der erhaltenen Wertpapiere anzusetzen; Satz 2 gilt entsprechend.4Werden Bezugsrechte veräußert oder ausgeübt, die nach § 186 des Aktiengesetzes, § 55 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung oder eines vergleichbaren ausländischen Rechts einen Anspruch auf Abschluss eines Zeichnungsvertrags begründen, wird der Teil der Anschaffungskosten der Altanteile, der auf das Bezugsrecht entfällt, bei der Ermittlung des Gewinns nach Absatz 4 Satz 1 mit 0 Euro angesetzt.5Werden einem Steuerpflichtigen von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland hat, Anteile zugeteilt, ohne dass der Steuerpflichtige eine Gegenleistung zu erbringen hat, sind sowohl der Ertrag als auch die Anschaffungskosten der erhaltenen Anteile mit 0 Euro anzusetzen, wenn die Voraussetzungen der Sätze 3, 4 und 7 nicht vorliegen; die Anschaffungskosten der die Zuteilung begründenden Anteile bleiben unverändert.6Soweit es auf die steuerliche Wirksamkeit einer Kapitalmaßnahme im Sinne der vorstehenden Sätze 1 bis 5 ankommt, ist auf den Zeitpunkt der Einbuchung in das Depot des Steuerpflichtigen abzustellen.7Geht Vermögen einer Körperschaft durch Abspaltung auf andere Körperschaften über, gelten abweichend von Satz 5 und § 15 des Umwandlungssteuergesetzes die Sätze 1 und 2 entsprechend.

(5)1Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 erzielt der Anteilseigner.2Anteilseigner ist derjenige, dem nach § 39 der Abgabenordnung die Anteile an dem Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 im Zeitpunkt des Gewinnverteilungsbeschlusses zuzurechnen sind.3Sind einem Nießbraucher oder Pfandgläubiger die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 oder 2 zuzurechnen, gilt er als Anteilseigner.

(6)1Verluste aus Kapitalvermögen dürfen nicht mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.2Die Verluste mindern jedoch die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt.3§ 10d Absatz 4 ist sinngemäß anzuwenden; im Fall von zusammenveranlagten Ehegatten erfolgt ein gemeinsamer Verlustausgleich vor der Verlustfeststellung.4Verluste aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 1 Satz 1, die aus der Veräußerung von Aktien entstehen, dürfen nur mit Gewinnen aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 1 Satz 1, die aus der Veräußerung von Aktien entstehen, ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß.5Verluste aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 dürfen nur in Höhe von 20 000 Euro mit Gewinnen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 und mit Einkünften im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 11 ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß mit der Maßgabe, dass nicht verrechnete Verluste je Folgejahr nur bis zur Höhe von 20 000 Euro mit Gewinnen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 und mit Einkünften im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 11 verrechnet werden dürfen.6Verluste aus Kapitalvermögen aus der ganzen oder teilweisen Uneinbringlichkeit einer Kapitalforderung, aus der Ausbuchung wertloser Wirtschaftsgüter im Sinne des Absatzes 1, aus der Übertragung wertloser Wirtschaftsgüter im Sinne des Absatzes 1 auf einen Dritten oder aus einem sonstigen Ausfall von Wirtschaftsgütern im Sinne des Absatzes 1 dürfen nur in Höhe von 20 000 Euro mit Einkünften aus Kapitalvermögen ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß mit der Maßgabe, dass nicht verrechnete Verluste je Folgejahr nur bis zur Höhe von 20 000 Euro mit Einkünften aus Kapitalvermögen verrechnet werden dürfen.7Verluste aus Kapitalvermögen, die der Kapitalertragsteuer unterliegen, dürfen nur verrechnet werden oder mindern die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt, wenn eine Bescheinigung im Sinne des § 43a Absatz 3 Satz 4 vorliegt.

(7)1§ 15b ist sinngemäß anzuwenden.2Ein vorgefertigtes Konzept im Sinne des § 15b Absatz 2 Satz 2 liegt auch vor, wenn die positiven Einkünfte nicht der tariflichen Einkommensteuer unterliegen.

(8)1Soweit Einkünfte der in den Absätzen 1, 2 und 3 bezeichneten Art zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb, aus selbständiger Arbeit oder aus Vermietung und Verpachtung gehören, sind sie diesen Einkünften zuzurechnen.2Absatz 4a findet insoweit keine Anwendung.

(9)1Bei der Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen ist als Werbungskosten ein Betrag von 1 000 Euro abzuziehen (Sparer-Pauschbetrag); der Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ist ausgeschlossen.2Ehegatten, die zusammen veranlagt werden, wird ein gemeinsamer Sparer-Pauschbetrag von 2 000 Euro gewährt.3Der gemeinsame Sparer-Pauschbetrag ist bei der Einkunftsermittlung bei jedem Ehegatten je zur Hälfte abzuziehen; sind die Kapitalerträge eines Ehegatten niedriger als 1 000 Euro, so ist der anteilige Sparer-Pauschbetrag insoweit, als er die Kapitalerträge dieses Ehegatten übersteigt, bei dem anderen Ehegatten abzuziehen.4Der Sparer-Pauschbetrag und der gemeinsame Sparer-Pauschbetrag dürfen nicht höher sein als die nach Maßgabe des Absatzes 6 verrechneten Kapitalerträge.

(1)1Die unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft hat die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen.2Das steuerliche Einlagekonto ist ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs fortzuschreiben.3Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital im Sinne des § 28 Abs. 2 Satz 2 und 3 und der Mehrabführungen im Sinne des Absatzes 6 mindern das steuerliche Einlagekonto unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung nur, soweit sie den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigen (Einlagenrückgewähr).4Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos kann durch Leistungen nicht negativ werden; Absatz 6 bleibt unberührt.5Als ausschüttbarer Gewinn gilt das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.

(2)1Der unter Berücksichtigung der Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs ermittelte Bestand des steuerlichen Einlagekontos wird gesondert festgestellt.2Der Bescheid über die gesonderte Feststellung ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt.3Bei Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht ist der zum Zeitpunkt des Eintritts in die Steuerpflicht vorhandene Bestand der nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen gesondert festzustellen; der gesondert festgestellte Bestand gilt als Bestand des steuerlichen Einlagekontos am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs.4Kapitalgesellschaften haben auf den Schluss jedes Wirtschaftsjahrs Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen abzugeben.5Die Erklärungen sind von den in § 34 der Abgabenordnung bezeichneten Personen eigenhändig zu unterschreiben.

(3)1Erbringt eine Kapitalgesellschaft für eigene Rechnung Leistungen, die nach Absatz 1 Satz 3 als Abgang auf dem steuerlichen Einlagekonto zu berücksichtigen sind, so ist sie verpflichtet, ihren Anteilseignern die folgenden Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu bescheinigen:

1.
den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.
die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.
den Zahlungstag.
2Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

(4)1Ist die in Absatz 1 bezeichnete Leistung einer Kapitalgesellschaft von der Vorlage eines Dividendenscheins abhängig und wird sie für Rechnung der Kapitalgesellschaft durch ein inländisches Kreditinstitut erbracht, so hat das Institut dem Anteilseigner eine Bescheinigung mit den in Absatz 3 Satz 1 bezeichneten Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu erteilen.2Aus der Bescheinigung muss ferner hervorgehen, für welche Kapitalgesellschaft die Leistung erbracht wird.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend, wenn anstelle eines inländischen Kreditinstituts eine inländische Zweigniederlassung eines der in § 53b Absatz 1 oder 7 des Kreditwesengesetzes genannten Unternehmen die Leistung erbringt.

(5)1Ist für eine Leistung der Kapitalgesellschaft die Minderung des Einlagekontos zu niedrig bescheinigt worden, bleibt die der Bescheinigung zugrunde gelegte Verwendung unverändert.2Ist für eine Leistung bis zum Tag der Bekanntgabe der erstmaligen Feststellung im Sinne des Absatzes 2 zum Schluss des Wirtschaftsjahrs der Leistung eine Steuerbescheinigung im Sinne des Absatzes 3 nicht erteilt worden, gilt der Betrag der Einlagenrückgewähr als mit 0 Euro bescheinigt.3In den Fällen der Sätze 1 und 2 ist eine Berichtigung oder erstmalige Erteilung von Steuerbescheinigungen im Sinne des Absatzes 3 nicht zulässig.4In anderen Fällen ist die auf den überhöht ausgewiesenen Betrag der Einlagenrückgewähr entfallende Kapitalertragsteuer durch Haftungsbescheid geltend zu machen; § 44 Abs. 5 Satz 1 zweiter Halbsatz des Einkommensteuergesetzes gilt insoweit nicht.5Die Steuerbescheinigungen können berichtigt werden.6Die Feststellung im Sinne des Absatzes 2 für das Wirtschaftsjahr, in dem die entsprechende Leistung erfolgt ist, ist an die der Kapitalertragsteuerhaftung nach Satz 4 zugrunde gelegte Einlagenrückgewähr anzupassen.

(6) Minderabführungen erhöhen und Mehrabführungen mindern das Einlagekonto einer Organgesellschaft, wenn sie ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben. Mehrabführungen im Sinne des Satzes 1 mindern das steuerliche Einlagekonto der Organgesellschaft vor anderen Leistungen.

(7) Die vorstehenden Absätze gelten sinngemäß für andere unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 oder Nr. 10 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.

(8)1Eine Einlagenrückgewähr können auch Körperschaften oder Personenvereinigungen erbringen, die nicht der unbeschränkten Steuerpflicht im Inland unterliegen, wenn sie Leistungen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.2Die Einlagenrückgewähr ist in entsprechender Anwendung der Absätze 1 bis 6 und der §§ 28 und 29 zu ermitteln.3Der als Einlagenrückgewähr zu berücksichtigende Betrag wird auf Antrag der Körperschaft oder Personenvereinigung für das jeweilige Wirtschaftsjahr gesondert festgestellt.4Der Antrag ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck bis zum Ende des zwölften Monats zu stellen, der auf das Ende des Wirtschaftsjahres folgt, in dem die Leistung erfolgt ist.5Zuständig für die gesonderte Feststellung ist die Finanzbehörde, die im Zeitpunkt der Abgabe des Antrags nach § 20 der Abgabenordnung für die Besteuerung nach dem Einkommen örtlich zuständig ist.6Bei Körperschaften oder Personenvereinigungen, für die im Zeitpunkt der Antragstellung nach § 20 der Abgabenordnung keine Finanzbehörde zuständig ist, ist abweichend von Satz 5 das Bundeszentralamt für Steuern zuständig.7Im Antrag sind die für die Berechnung der Einlagenrückgewähr erforderlichen Umstände darzulegen.8In die Bescheinigung nach Absatz 3 ist das Aktenzeichen der nach Satz 5 oder 6 zuständigen Behörde aufzunehmen.9Soweit für Leistungen nach Satz 1 oder Nennkapitalrückzahlungen eine Einlagenrückgewähr nicht gesondert festgestellt worden ist, gelten sie als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes führen.

(1)1Wird das Nennkapital durch Umwandlung von Rücklagen erhöht, so gilt der positive Bestand des steuerlichen Einlagekontos als vor den sonstigen Rücklagen umgewandelt.2Maßgeblich ist dabei der sich vor Anwendung des Satzes 1 ergebende Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Schluss des Wirtschaftsjahrs der Rücklagenumwandlung.3Enthält das Nennkapital auch Beträge, die ihm durch Umwandlung von sonstigen Rücklagen mit Ausnahme von aus Einlagen der Anteilseigner stammenden Beträgen zugeführt worden sind, so sind diese Teile des Nennkapitals getrennt auszuweisen und gesondert festzustellen (Sonderausweis).4§ 27 Abs. 2 gilt entsprechend.

(2)1Im Fall der Herabsetzung des Nennkapitals oder der Auflösung der Körperschaft wird zunächst der Sonderausweis zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs gemindert; ein übersteigender Betrag ist dem steuerlichen Einlagekonto gutzuschreiben, soweit die Einlage in das Nennkapital geleistet ist.2Die Rückzahlung des Nennkapitals gilt, soweit der Sonderausweis zu mindern ist, als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Bezügen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes führt.3Ein den Sonderausweis übersteigender Betrag ist vom positiven Bestand des steuerlichen Einlagekontos abzuziehen.4Soweit der positive Bestand des steuerlichen Einlagekontos für den Abzug nach Satz 3 nicht ausreicht, gilt die Rückzahlung des Nennkapitals ebenfalls als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Bezügen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes führt.

(3) Ein Sonderausweis zum Schluss des Wirtschaftsjahrs vermindert sich um den positiven Bestand des steuerlichen Einlagekontos zu diesem Stichtag; der Bestand des steuerlichen Einlagekontos vermindert sich entsprechend.

(1) In Umwandlungsfällen im Sinne des § 1 des Umwandlungsgesetzes gilt das Nennkapital der übertragenden Kapitalgesellschaft und bei Anwendung des Absatzes 2 Satz 3 und des Absatzes 3 Satz 3 zusätzlich das Nennkapital der übernehmenden Kapitalgesellschaft als in vollem Umfang nach § 28 Abs. 2 Satz 1 herabgesetzt.

(2)1Geht das Vermögen einer Kapitalgesellschaft durch Verschmelzung nach § 2 des Umwandlungsgesetzes auf eine unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaft über, so ist der Bestand des steuerlichen Einlagekontos dem steuerlichen Einlagekonto der übernehmenden Körperschaft hinzuzurechnen.2Eine Hinzurechnung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos nach Satz 1 unterbleibt im Verhältnis des Anteils des Übernehmers an dem übertragenden Rechtsträger.3Der Bestand des Einlagekontos des Übernehmers mindert sich anteilig im Verhältnis des Anteils des übertragenden Rechtsträgers am Übernehmer.

(3)1Geht Vermögen einer Kapitalgesellschaft durch Aufspaltung oder Abspaltung im Sinne des § 123 Abs. 1 und 2 des Umwandlungsgesetzes auf eine unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaft über, so ist der Bestand des steuerlichen Einlagekontos der übertragenden Kapitalgesellschaft einer übernehmenden Körperschaft im Verhältnis der übergehenden Vermögensteile zu dem bei der übertragenden Kapitalgesellschaft vor dem Übergang bestehenden Vermögen zuzuordnen, wie es in der Regel in den Angaben zum Umtauschverhältnis der Anteile im Spaltungs- und Übernahmevertrag oder im Spaltungsplan (§ 126 Abs. 1 Nr. 3, § 136 des Umwandlungsgesetzes) zum Ausdruck kommt.2Entspricht das Umtauschverhältnis der Anteile nicht dem Verhältnis der übergehenden Vermögensteile zu dem bei der übertragenden Kapitalgesellschaft vor der Spaltung bestehenden Vermögen, ist das Verhältnis der gemeinen Werte der übergehenden Vermögensteile zu dem vor der Spaltung vorhandenen Vermögen maßgebend.3Für die Entwicklung des steuerlichen Einlagekontos des Übernehmers gilt Absatz 2 Satz 2 und 3 entsprechend.4Soweit das Vermögen durch Abspaltung auf eine Personengesellschaft übergeht, mindert sich das steuerliche Einlagekonto der übertragenden Kapitalgesellschaft in dem Verhältnis der übergehenden Vermögensteile zu dem vor der Spaltung bestehenden Vermögen.

(4) Nach Anwendung der Absätze 2 und 3 ist für die Anpassung des Nennkapitals der umwandlungsbeteiligten Kapitalgesellschaften § 28 Abs. 1 und 3 anzuwenden.

(5) Die vorstehenden Absätze gelten sinngemäß für andere unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 und 10 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.

(6)1War für die übertragende Körperschaft oder Personenvereinigung ein Einlagekonto bisher nicht festzustellen, tritt für die Anwendung der vorstehenden Absätze an die Stelle des Einlagekontos der Bestand der nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen zum Zeitpunkt des Vermögensübergangs.2§ 27 Abs. 8 gilt entsprechend.

(1)1Die unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft hat die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen.2Das steuerliche Einlagekonto ist ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs fortzuschreiben.3Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital im Sinne des § 28 Abs. 2 Satz 2 und 3 und der Mehrabführungen im Sinne des Absatzes 6 mindern das steuerliche Einlagekonto unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung nur, soweit sie den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigen (Einlagenrückgewähr).4Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos kann durch Leistungen nicht negativ werden; Absatz 6 bleibt unberührt.5Als ausschüttbarer Gewinn gilt das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.

(2)1Der unter Berücksichtigung der Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs ermittelte Bestand des steuerlichen Einlagekontos wird gesondert festgestellt.2Der Bescheid über die gesonderte Feststellung ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt.3Bei Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht ist der zum Zeitpunkt des Eintritts in die Steuerpflicht vorhandene Bestand der nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen gesondert festzustellen; der gesondert festgestellte Bestand gilt als Bestand des steuerlichen Einlagekontos am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs.4Kapitalgesellschaften haben auf den Schluss jedes Wirtschaftsjahrs Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen abzugeben.5Die Erklärungen sind von den in § 34 der Abgabenordnung bezeichneten Personen eigenhändig zu unterschreiben.

(3)1Erbringt eine Kapitalgesellschaft für eigene Rechnung Leistungen, die nach Absatz 1 Satz 3 als Abgang auf dem steuerlichen Einlagekonto zu berücksichtigen sind, so ist sie verpflichtet, ihren Anteilseignern die folgenden Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu bescheinigen:

1.
den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.
die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.
den Zahlungstag.
2Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

(4)1Ist die in Absatz 1 bezeichnete Leistung einer Kapitalgesellschaft von der Vorlage eines Dividendenscheins abhängig und wird sie für Rechnung der Kapitalgesellschaft durch ein inländisches Kreditinstitut erbracht, so hat das Institut dem Anteilseigner eine Bescheinigung mit den in Absatz 3 Satz 1 bezeichneten Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu erteilen.2Aus der Bescheinigung muss ferner hervorgehen, für welche Kapitalgesellschaft die Leistung erbracht wird.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend, wenn anstelle eines inländischen Kreditinstituts eine inländische Zweigniederlassung eines der in § 53b Absatz 1 oder 7 des Kreditwesengesetzes genannten Unternehmen die Leistung erbringt.

(5)1Ist für eine Leistung der Kapitalgesellschaft die Minderung des Einlagekontos zu niedrig bescheinigt worden, bleibt die der Bescheinigung zugrunde gelegte Verwendung unverändert.2Ist für eine Leistung bis zum Tag der Bekanntgabe der erstmaligen Feststellung im Sinne des Absatzes 2 zum Schluss des Wirtschaftsjahrs der Leistung eine Steuerbescheinigung im Sinne des Absatzes 3 nicht erteilt worden, gilt der Betrag der Einlagenrückgewähr als mit 0 Euro bescheinigt.3In den Fällen der Sätze 1 und 2 ist eine Berichtigung oder erstmalige Erteilung von Steuerbescheinigungen im Sinne des Absatzes 3 nicht zulässig.4In anderen Fällen ist die auf den überhöht ausgewiesenen Betrag der Einlagenrückgewähr entfallende Kapitalertragsteuer durch Haftungsbescheid geltend zu machen; § 44 Abs. 5 Satz 1 zweiter Halbsatz des Einkommensteuergesetzes gilt insoweit nicht.5Die Steuerbescheinigungen können berichtigt werden.6Die Feststellung im Sinne des Absatzes 2 für das Wirtschaftsjahr, in dem die entsprechende Leistung erfolgt ist, ist an die der Kapitalertragsteuerhaftung nach Satz 4 zugrunde gelegte Einlagenrückgewähr anzupassen.

(6) Minderabführungen erhöhen und Mehrabführungen mindern das Einlagekonto einer Organgesellschaft, wenn sie ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben. Mehrabführungen im Sinne des Satzes 1 mindern das steuerliche Einlagekonto der Organgesellschaft vor anderen Leistungen.

(7) Die vorstehenden Absätze gelten sinngemäß für andere unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 oder Nr. 10 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.

(8)1Eine Einlagenrückgewähr können auch Körperschaften oder Personenvereinigungen erbringen, die nicht der unbeschränkten Steuerpflicht im Inland unterliegen, wenn sie Leistungen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.2Die Einlagenrückgewähr ist in entsprechender Anwendung der Absätze 1 bis 6 und der §§ 28 und 29 zu ermitteln.3Der als Einlagenrückgewähr zu berücksichtigende Betrag wird auf Antrag der Körperschaft oder Personenvereinigung für das jeweilige Wirtschaftsjahr gesondert festgestellt.4Der Antrag ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck bis zum Ende des zwölften Monats zu stellen, der auf das Ende des Wirtschaftsjahres folgt, in dem die Leistung erfolgt ist.5Zuständig für die gesonderte Feststellung ist die Finanzbehörde, die im Zeitpunkt der Abgabe des Antrags nach § 20 der Abgabenordnung für die Besteuerung nach dem Einkommen örtlich zuständig ist.6Bei Körperschaften oder Personenvereinigungen, für die im Zeitpunkt der Antragstellung nach § 20 der Abgabenordnung keine Finanzbehörde zuständig ist, ist abweichend von Satz 5 das Bundeszentralamt für Steuern zuständig.7Im Antrag sind die für die Berechnung der Einlagenrückgewähr erforderlichen Umstände darzulegen.8In die Bescheinigung nach Absatz 3 ist das Aktenzeichen der nach Satz 5 oder 6 zuständigen Behörde aufzunehmen.9Soweit für Leistungen nach Satz 1 oder Nennkapitalrückzahlungen eine Einlagenrückgewähr nicht gesondert festgestellt worden ist, gelten sie als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes führen.

Tatbestand

1

A. Streitig ist, ob die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos nach § 27 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 i.d.F. des Gesetzes über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften vom 7. Dezember 2006 --SEStEG-- (BGBl I 2006, 2782, BStBl I 2007, 4) --KStG 2002 n.F.-- im Fall unterjähriger Einlagen auf den festgestellten Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Ende des vorausgegangenen Wirtschaftsjahres beschränkt ist und damit eine unterjährige Einlage nicht zur Finanzierung einer im selben Wirtschaftsjahr vorgenommenen Ausschüttung verwendet werden kann.

2

Alleingesellschafter der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), einer GmbH, ist eine AG, die R-AG. Das Eigenkapital der Klägerin belief sich zum 31. Dezember 2006 laut Steuerbilanz auf 28.712 € und das steuerliche Einlagekonto auf 0 €. Mit Wirkung zum 15. Februar 2007 legte die R-AG ihre Anteile an einer Beteiligungsgesellschaft, der D-GmbH, nebst einem fälligen Anspruch auf Zahlung von Dividende in die Klägerin ein; zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die Einlage steuerlich mit 134.947.855,77 € zu bewerten ist. Die eingelegten Anteile an der D-GmbH wurden von der Klägerin sodann zu diesem Wert als Kaufpreis und mit Wirkung ebenfalls zum 15. Februar 2007 veräußert. Im weiteren Verlauf des Streitjahres tätigte sie aufgrund eines Beschlusses vom 7. März 2007 eine Ausschüttung in Höhe von 53.266.187,70 € (Zahlung am 12. März 2007) sowie aufgrund eines weiteren Beschlusses vom 30. Juni 2007 eine Vorabausschüttung für das Geschäftsjahr 2007 in Höhe von 56.000.000 € (Zahlung am 20. Juli 2007).

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) stellte das steuerliche Einlagekonto zum 31. Dezember 2007 mit 139.147.855 € gesondert fest. Dabei wurden als Zugang zum steuerlichen Einlagekonto die Einlage der Anteile der D-GmbH und der Dividendenanspruch (erhöhend) ausgewiesen, die beiden Ausschüttungen hingegen nicht (mindernd) als eine Verwendung des Einlagekontos berücksichtigt. Das FA verwarf den dagegen eingelegten Einspruch als unzulässig, da die Klägerin durch die Feststellung des Einlagekontos in Höhe von 139.147.855 € gegenüber der von der Klägerin beantragten Feststellung in Höhe von 25.685.380 € nicht beschwert sei. Im Übrigen wurde der Einspruch zurückgewiesen, weil eine unterjährige Verwendung des durch die Einlage vom 15. Februar 2007 erfolgten Zugangs zum steuerlichen Einlagekonto für die Ausschüttungen nicht zulässig sei. Das Hessische Finanzgericht (FG) wies die von der Klägerin daraufhin erhobene Klage mit Urteil vom 30. März 2011  4 K 2353/10 ab.

4

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.

5

Sie beantragt sinngemäß, unter Aufhebung des FG-Urteils den angefochtenen Bescheid dahingehend abzuändern, dass der Zugang zum steuerlichen Einlagekonto vom 15. Februar 2007 in Höhe von 134.947.855 € zur Finanzierung der Ausschüttung vom 12. März 2007 in Höhe von 53.266.187,70 € sowie der Vorabausschüttung vom 20. Juli 2007 in Höhe von 55.996.288 € aus dem steuerlichen Einlagekonto verwendet wird und das steuerliche Einlagekonto zum 31. Dezember 2007 in Höhe von 25.685.380 € festgestellt wird.

6

Das FA beantragt sinngemäß, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

7

B. Die Revision bleibt ohne Erfolg.

8

I. Das Rechtsmittel ist zulässig. Die Begründung genügt den gesetzlichen Anforderungen nach § 120 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Danach muss sich aus der Revisionsbegründung eindeutig ergeben, inwieweit sich der Revisionskläger durch das angefochtene Urteil beschwert fühlt und inwieweit er eine Änderung erstrebt (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 4. November 1997 VIII R 19/95, BFH/NV 1998, 1094; vom 4. August 2004 II R 33/03, BFH/NV 2005, 241, und vom 16. Dezember 2008 VIII R 27/07, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2009, 898). Dies erfordert die Angabe des Umfangs, in dem das Urteil angefochten und dessen Aufhebung beantragt wird (§ 120 Abs. 3 Nr. 1 FGO) sowie die Darlegung der aus der Sicht des Revisionsklägers vorliegenden materiellen Rechtsfehler oder Verfahrensfehler (BFH-Beschluss vom 25. Juni 2004 III R 16/04, BFH/NV 2004, 1539; BFH-Urteil vom 11. Oktober 2007 V R 69/06, BFHE 219, 287).

9

Diesen Anforderungen entspricht die Revisionsbegründungsschrift. Das FG hat zwar nicht über die Frage der Festschreibung der Verwendung des steuerlichen Einlagekontos gemäß § 27 Abs. 5 Satz 1 KStG 2002 n.F. entschieden. Hieraus kann jedoch nicht der Schluss gezogen werden, der Revisionsantrag der Klägerin sei bereits unzulässig, da das Begehren darauf gerichtet sei, eine Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zum 31. Dezember 2007 auf 25.685.380 € zu erreichen und dieses mit der Revision nicht erreicht werden könne. Auch wenn ein anderer als der vom FG in seinem Urteil festgestellte Sachverhalt in einem Revisionsverfahren nach § 118 Abs. 2 FGO nicht zugrunde gelegt werden kann, genügt der in der Revisionsbegründung gestellte Antrag, das FG-Urteil aufzuheben, der nach § 120 Abs. 3 Nr. l FGO erforderlichen Bestimmtheit des Revisionsantrags. Der darüber hinausgehende Antrag auf Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zum 31. Dezember 2007 auf 25.685.380 € ist ebenfalls zulässig, weil er in erster Instanz gestellt worden und vom FG abgewiesen worden ist. Dass insoweit möglicherweise die Spruchreife fehlt, führt nicht zur Unzulässigkeit des Antrags, sondern würde dazu führen, dass die Streitsache an das FG zurückzuverweisen wäre.

10

II. Die Revision ist jedoch unbegründet. Die Klage ist zwar zulässig. Das FG hat aber zu Recht entschieden, dass ungeachtet des unterjährigen Zugangs zum steuerlichen Einlagekonto die Verwendung des Einlagekontos auf den durch Feststellungsbescheid zum 31. Dezember 2006 festgestellten positiven Bestand des steuerlichen Einlagekontos (hier 0 €) begrenzt ist und damit das steuerliche Einlagekonto zum 31. Dezember 2007 in Folge der Einlage der Anteile an der D-GmbH mit 139.147.855 € gesondert festzustellen war.

11

1. Das FG hat die Zulässigkeit der Klage zu Recht bejaht. Denn die Klägerin macht mit der Klage geltend, durch den angefochtenen Bescheid in ihren Rechten verletzt zu sein (§ 40 Abs. 2 FGO). Der Ansicht des FA, die Klägerin sei nicht klagebefugt, weil sich aus dem Feststellungsbescheid für sie keine steuerlich nachteiligen Folgen ergäben, folgt der Senat nicht.

12

a) Eine Rechtsverletzung durch einen Steuerverwaltungsakt ist aufgrund des Entscheidungssatzes zu beurteilen, d.h. danach, ob der Verwaltungsakt den Kläger durch seinen Ausspruch in seinen Rechten verletzt. Grundsätzlich leitet sich die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes damit nicht aus dessen unselbständigen Besteuerungsgrundlagen ab (BFH-Urteil vom 7. November 2000 III R 23/98, BFHE 193, 383, BStBl II 2001, 338; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 40 FGO Rz 50, m.w.N. aus der Rechtsprechung). Ausnahmsweise kann jedoch auch eine unzutreffende Besteuerungsgrundlage eine Rechtsverletzung i.S. des § 40 Abs. 2 FGO auslösen (Gräber/v. Groll, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 40 Rz 88; Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 40 FGO Rz 56 ff.). Dies hat der BFH insbesondere im Rahmen eines (gesonderten) Feststellungsverfahrens angenommen. Bei Feststellungsbescheiden kann die geltend gemachte Rechtsverletzung allein aus der rechtswidrigen gesonderten Feststellung oder allein aus der (vermeintlich) unzutreffenden Regelung einzelner Besteuerungsgrundlagen resultieren, unabhängig von deren steuerlichen Auswirkungen (Gräber/v. Groll, a.a.O., § 40 Rz 92). Denn die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen stellt stets einen eigenständigen Verwaltungsakt dar, der eine selbständige Beschwer entfalten kann. So ist nach der Rechtsprechung des BFH die Feststellung der Einkunftsart bei Bescheiden über die gesonderte Feststellung von Einkünften (§ 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a und b der Abgabenordnung) auch dann selbständig anfechtbar, wenn sich keine gleichzeitige Auswirkung auf die Höhe des festgestellten Einkünftebetrages ergibt (zur gesonderten und einheitlichen Feststellung vgl. BFH-Urteile vom 10. Januar 1964 VI 29/63 U, BFHE 78, 374, BStBl III 1964, 144; vom 24. Januar 1985 IV R 249/82, BFHE 143, 75, BStBl II 1985, 676, unter 1.; vom 15. April 2004 IV R 54/02, BFHE 206, 90, BStBl II 2004, 868, und vom 10. November 2004 XI R 32/01, BFHE 208, 514, BStBl II 2005, 431, unter II.1.; zur gesonderten Feststellung vgl. BFH-Urteil vom 24. April 1991 X R 84/88, BFHE 164, 385, BStBl II 1991, 713).

13

b) Im Streitfall geht es um die Richtigkeit der Ermittlung des steuerlichen Einlagekontos der ausschüttenden Kapitalgesellschaft. Der Feststellungsausspruch betrifft allein die nach Auffassung der Klägerin zu hohe Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zum 31. Dezember 2007, die letztlich aus der Beschränkung der Verwendung des steuerlichen Einlagekontos im Fall unterjähriger Einlagen auf den festgestellten Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Ende des vorausgegangenen Wirtschaftsjahres resultiert. Eine zu hohe Feststellung des steuerlichen Einlagekontos wirkt sich auf die Besteuerung der Klägerin nicht aus. Darauf kommt es jedoch im Streitfall nicht an. Denn die Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos berührt bereits zum Feststellungszeitpunkt die Rechtsstellung der Klägerin als Vergütungsschuldnerin: Sie darf als Vergütungsschuldnerin in der Folge die vereinbarte Vergütung nicht mehr ungekürzt auszahlen und ist bei einem Verstoß gegen ihre bestehende Abzugs- und Abführungspflicht gemäß § 27 Abs. 5 Satz 4 KStG 2002 n.F. einem Haftungsrisiko ausgesetzt (s. z.B. Binnewies, Der GmbH-Steuerberater --GmbH-StB-- 2013, 22, 25; Brinkmeier, GmbH-StB 2011, 28). Das lässt es gerechtfertigt erscheinen, ihr die Befugnis zur Anfechtung der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zuzugestehen; sie kann insoweit auch nicht auf das Haftungsverfahren verwiesen werden; die Überlegungen zur Anfechtung einer vom Vergütungsschuldner abgegebenen Steueranmeldung (vgl. dazu Senatsurteil vom 28. Januar 2004 I R 73/02, BFHE 205, 174, BStBl II 2005, 550) gelten in diesem Zusammenhang entsprechend.

14

Ob und inwieweit sich die bei der Ermittlung des steuerlichen Einlagekontos zum 31. Dezember 2007 zugrunde gelegte Summe der maßgeblichen im Wirtschaftsjahr erbrachten Leistungen und der daraus errechnete Abzug vom steuerlichen Einlagekonto auf die Höhe der gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes 2002 der Einkommensteuer zu unterwerfenden Bezüge ihrer Gesellschafter im Jahr der Leistungen sowie in den folgenden Jahren auswirkt (vgl. hierzu die Überlegungen des FG Hamburg im Urteil vom 20. April 2009  1 K 155/07, Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 1588), ist für die Frage, ob die Klägerin in ihren Rechten verletzt ist, nicht relevant. Eine konkrete Prüfung der jeweiligen einkommensteuerrechtlichen Auswirkungen auf der Ebene der Gesellschafter der Klägerin würde das System der Verselbständigung der Ermittlung von Besteuerungsgrundlagen, wie sie in zahlreichen verfahrensrechtlichen Bestimmungen zum Ausdruck kommt, durchbrechen (vgl. hierzu auch BFH-Urteil vom 14. Juni 1994 VIII R 20/93, BFH/NV 1995, 318).

15

2. In der Sache bleibt die Revision jedoch ohne Erfolg. Unterjährige Zugänge zum steuerlichen Einlagekonto stehen nicht für Leistungen im gleichen Jahr zur Verfügung.

16

a) Nach § 27 Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 n.F. haben unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahres auf einem besonderen Konto, dem steuerlichen Einlagekonto, auszuweisen. Das steuerliche Einlagekonto dient mit Blick auf die Besteuerung des Anteilseigners dazu, die nicht steuerpflichtige Auskehrung von Einlagen, die von § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. als Einlagenrückgewähr bezeichnet wird, zu identifizieren bzw. von grundsätzlich steuerpflichtigen Gewinnausschüttungen zu separieren. Um dies zu gewährleisten, wird ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres das steuerliche Einlagekonto um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahres fortgeschrieben (§ 27 Abs. 1 Satz 2 KStG 2002 n.F.) und zum Schluss eines jeden Wirtschaftsjahres gesondert festgestellt (§ 27 Abs. 2 Satz 1 KStG 2002 n.F.). Der Feststellungsbescheid ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt (§ 27 Abs. 2 Satz 2 KStG 2002 n.F.). Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital i.S. des § 28 Abs. 2 Satz 2 KStG 2002 n.F. mindern das steuerliche Einlagekonto nach § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. nur, soweit die Summe der im Wirtschaftsjahr erbrachten Leistungen den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigt (sog. Differenzrechnung). Leistungen sind dabei alle Auskehrungen an die Gesellschafter, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 4. Juni 2003, BStBl I 2003, 366, Tz. 11). Dies können sowohl offene Gewinnausschüttungen als auch verdeckte Gewinnausschüttungen, aber auch andere Auskehrungen aufgrund des Gesellschaftsverhältnisses wie etwa Auszahlungen aus der Kapitalrücklage oder die Rückzahlung von Nachschüssen sein. Erfasst werden dabei Leistungen, die im Wirtschaftsjahr erbracht, d.h. abgeflossen sind (vgl. Senatsurteile vom 19. Dezember 2007 I R 52/07, BFHE 220, 180, BStBl II 2008, 431; vom 29. Mai 1996 I R 118/93, BFHE 180, 405, BStBl II 1997, 92; BMF-Schreiben vom 6. November 2003, BStBl I 2003, 575, Tz. 7). Als ausschüttbarer Gewinn gilt gemäß § 27 Abs. 1 Satz 5 KStG 2002 n.F. das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.

17

b) Ob im laufenden Wirtschaftsjahr erbrachte Einlagen zur Finanzierung einer im gleichen Wirtschaftsjahr abgeflossenen Leistung zur Verfügung stehen oder nur solche Einlagen, die in dem zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres festgestellten Bestand enthalten sind, ist umstritten.

18

aa) So wird einerseits darauf verwiesen, dass eine Einlagenrückgewähr i.S. des § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. nur möglich sei, soweit die Summe der im Wirtschaftsjahr erbrachten Leistungen den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteige. Eine Begrenzung von Abgängen des steuerlichen Einlagekontos auf den positiven Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres sei dagegen dem Gesetzeswortlaut nicht zu entnehmen (Voßkuhl/Klemke, Der Betrieb --DB-- 2010, 2696; Dötsch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Kommentar zum KStG und EStG, § 27 KStG Rz 44; Nordmeyer in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, § 27 Rz 52). Für diese Auffassung wird auch das Urteil des Senats vom 28. November 2007 I R 42/07 (BFHE 219, 321, BStBl II 2008, 390) zu § 37 KStG 2002 angeführt, wonach für Gewinnausschüttungen auch unterjährige Zugänge zum Körperschaftsteuerguthaben zur Verfügung stünden (Voßkuhl/Klemke, DB 2010, 2696; insoweit zweifelnd Dötsch, ebenda; Nordmeyer in Schnitger/Fehrenbacher, a.a.O., § 27 Rz 52). Weiter wird auch auf die durch das SEStEG eingeführte Regelung des § 27 Abs. 1 Satz 4 KStG 2002 n.F. verwiesen (Antweiler in Ernst & Young, KStG, § 27 Rz 135). § 27 Abs. 1 Satz 4 KStG 2002 n.F. stelle lediglich klar, dass der Bestand des steuerlichen Einlagekontos durch Verrechnung mit Leistungen nicht negativ werden könne; dieser Vorgabe könne auch entsprochen werden, wenn sich der Bestand des steuerlichen Einlagekontos durch unterjährige Zugänge im Jahr des Abflusses der Leistungen gegenüber dem Vorjahresbestand in ausreichendem Umfang erhöhe. Schließlich wird angeführt, dass aus Gründen der Gleichbehandlung mit den in § 27 Abs. 2 Satz 3 KStG 2002 n.F. geregelten Fällen des Eintritts einer Körperschaft in die unbeschränkte Steuerpflicht ein unterjähriger Zugang zum steuerlichen Einlagekonto erforderlich sei (Nordmeyer in Schnitger/Fehrenbacher, a.a.O., § 27 Rz 52).

19

bb) Andererseits wird darauf abgestellt, dass § 27 Abs. 1 KStG 2002 n.F. gerade eine Vorjahresbetrachtung zugrunde liege, die dazu führe, dass im laufenden Wirtschaftsjahr erbrachte Einlagen nicht Gegenstand einer im gleichen Wirtschaftsjahr abgeflossenen Leistung sein könnten (Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 27 KStG Rz 24, 27; Berninghaus in Herrmann/Heuer/Raupach, § 27 KStG Rz 53; Blümich/Werning, § 27 KStG Rz 35; Gosch/Heger, KStG, 2. Aufl., § 27 Rz 23, 29; Binnewies, GmbH-Rundschau --GmbHR-- 2010, 1098, 1103; BMF-Schreiben in BStBl I 2003, 366, Tz. 10). Daraus, dass der ausschüttbare Gewinn gemäß § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zu ermitteln sei und es sich letztlich bei dem Bestand des steuerlichen Einlagekontos um eine Berechnungsgröße zur Ermittlung des ausschüttbaren Gewinns handele, folge, dass grundsätzlich auch der Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Schluss des vorangegangenen Jahres maßgebend sei (vgl. Blümich/Werning, § 27 KStG Rz 35). Das steuerliche Einlagekonto und damit seine Zu- und Abgänge seien zudem auf den Schluss des jeweiligen Wirtschaftsjahres zu ermitteln. Dies schließe es aus, dass Zugänge während des Wirtschaftsjahres mit Abgängen saldiert werden könnten (vgl. Frotscher in Frotscher/Maas, a.a.O., § 27 KStG Rz 24). Schließlich lasse § 27 KStG 2002 n.F. auch keinen Direktzugriff auf das steuerliche Einlagekonto zu (Binnewies, GmbHR 2010, 1101, 1103).

20

cc) Der erkennende Senat pflichtet der letztgenannten Auffassung bei. Mit Urteil vom 19. Mai 2010 I R 51/09 (BFHE 230, 128) hat er entschieden, dass § 27 KStG 1999 (i.d.F. des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts vom 20. Dezember 2001, BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35) nicht dahingehend auszulegen ist, dass die Ausschüttung mit dem ausschüttbaren Gewinn zum Zeitpunkt der Ausschüttung oder zum Ende des Wirtschaftsjahres, in dem die Ausschüttung erfolgt ist, verrechnet werden kann (Rz 29). Ob Leistungen aus dem steuerlichen Einlagekonto als erbracht gelten, ist danach anhand des auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ermittelten ausschüttbaren Gewinns zu bestimmen (Rz 31 a.E.). Den Ausführungen des Senats liegt die Annahme zugrunde, dass § 27 KStG 1999 von einer Vorjahresbetrachtung ausgeht. Diese Annahme ist auf den insoweit wortgleichen § 27 KStG 2002 n.F. uneingeschränkt zu übertragen.

21

aaa) Der Revision ist zwar zuzugeben, dass § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. nach seinem Wortlaut zunächst nur auf den zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ermittelten ausschüttbaren Gewinn abstellt (vgl. auch Voßkuhl/Klemke, DB 2010, 2696; Dötsch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, a.a.O., § 27 KStG Rz 44; Nordmeyer in Schnitger/Fehrenbacher, a.a.O., § 27 Rz 52). Die Regelung in § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. zur Differenzrechnung ist jedoch insbesondere im Zusammenhang mit der Regelung in § 27 Abs. 1 Satz 5 KStG 2002 n.F. zu sehen. Daraus, dass der ausschüttbare Gewinn gemäß § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zu ermitteln ist und als ausschüttbarer Gewinn nach § 27 Abs. 1 Satz 5 KStG 2002 n.F. das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos gilt, folgt eine Vorjahresbetrachtung auch in Bezug auf den Bestand des steuerlichen Einlagekontos. Dem Bestand des steuerlichen Einlagekontos kann als reine Berechnungsgröße zur Ermittlung des ausschüttbaren Gewinns kein anderer Zeitpunkt als derjenige bei der Ermittlung des ausschüttbaren Gewinns zugrunde gelegt werden, und das ist ebenfalls der Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres (vgl. hierzu auch Blümich/ Werning, § 27 KStG Rz 35). Nur eine derartige Auslegung entspricht letztlich auch der bewussten Entscheidung des Gesetzgebers, auf eine ständige Fortschreibung des ausschüttbaren Gewinns (vergleichbar der Gliederungsrechnung des Körperschaftsteuersystems des KStG 1977) in Form einer jeweils gesondert festzustellenden Besteuerungsgrundlage zu verzichten (vgl. § 27 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 27 Abs. 2 Satz 1 KStG 2002 n.F.). Maßgebend ist vielmehr eine jährlich erneute rechnerische Ableitung aus drei Größen, deren Werte sich unmittelbar aus der Steuerbilanz zum Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres (Eigenkapital, gezeichnetes Kapital) und dem Bestand des steuerlichen Einlagekontos aus der gesonderten Feststellung ebenfalls auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ergeben (vgl. Antweiler in Ernst & Young, a.a.O., § 27 Rz 143). Eine unterjährige Saldierung ist in § 27 KStG 2002 n.F. deshalb gerade nicht angelegt (vgl. hierzu auch Frotscher in Frotscher/Maas, a.a.O., § 27 KStG Rz 24).

22

bbb) Auf die durch das SEStEG eingeführte Regelung des § 27 Abs. 1 Satz 4 KStG 2002 n.F. kann --entgegen der Auffassung des FA-- diese Auslegung des § 27 KStG 2002 n.F. im Streitfall allerdings nicht gestützt werden. Denn der Vorgabe in § 27 Abs. 1 Satz 4 KStG 2002 n.F., der Bestand des steuerlichen Einlagekontos dürfe durch Verrechnung mit Leistungen nicht negativ werden, kann auch dadurch entsprochen werden, dass --wie im Streitfall-- erst durch den unterjährigen Zugang die Mittel für die zeitlich nachfolgende Ausschüttung zur Verfügung gestellt werden (im Ergebnis Antweiler in Ernst & Young, a.a.O., § 27 Rz 135). Jedoch wird durch die Festschreibung einer Verwendungsreihenfolge in § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. unbeschadet dessen ein direkter Zugriff auf das "fortgeschriebene" Einlagekonto nicht mehr zugelassen. Ausschlaggebend dafür ist der eindeutige und klare Regelungswortlaut, der seit der entsprechenden Änderung durch das SEStEG einen unmittelbaren Abzug einer Leistung vom Einlagekonto mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital bei einer Kapitalherabsetzung nicht mehr zulässt. Ausweislich der Gesetzesbegründung sollte zur Verwaltungsvereinfachung und zur Vermeidung von Gestaltungen der Direktzugriff eingeschränkt werden (BTDrucks 16/2710, S. 32). Diese gesetzliche Regelung würde auch in der besonderen Situation des Streitfalles umgangen, sähe man unterjährige Zugänge zum steuerlichen Einlagekonto als für Ausschüttungen zur Verfügung stehend an. Anhaltspunkte dafür, dass insoweit eine vom Gesetzgeber für die Besonderheiten des Streitfalles unbeabsichtigte Gesetzeslücke vorliegt, welche sich mittels Gesetzesauslegung schließen ließe, sind nicht ersichtlich. Im Gegenteil folgt aus dem Umstand, dass für die Regelung des § 27 KStG 1999 auch durch die nachfolgenden Änderungen, insbesondere durch das SEStEG, im Hinblick auf die Differenzrechnung weiterhin auf den ausschüttbaren Gewinn zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres abgestellt wird, dass der Wortlaut des Gesetzes auch dem Willen des Gesetzgebers entspricht (vgl. Gosch/Heger, a.a.O., § 27 Rz 29).

23

ccc) Eine analoge Anwendung von § 27 Abs. 2 Satz 3 KStG 2002 n.F. auf den Streitfall kommt nicht in Betracht. Es fehlt an einem dafür erforderlichen vergleichbaren Sachverhalt und einer planwidrigen Regelungslücke (BFH-Urteil vom 15. Juli 2004 III R 19/03, BFHE 207, 171, BStBl II 2005, 82). Die Regelung des § 27 Abs. 2 Satz 3 KStG 2002 n.F. betrifft allein den Sonderfall eines Eintritts in die unbeschränkte Steuerpflicht und bestimmt nur für diesen Fall, dass ein "unterjähriger" Zugang zum Einlagekonto für Leistungen verwendbar sein soll. Ausschließlich für diese eingeschränkte Situation sollte Abhilfe geschaffen werden, weil bis zum Veranlagungszeitraum 2005 eine Regelung fehlte, wie der Bestand des steuerlichen Einlagekontos bei Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht zu ermitteln war. In diesen Fällen hätte daher ein Bestand von 0 € zugrunde gelegt werden müssen. Der Gesetzgeber hat es daher für sachgerecht gehalten, für das steuerliche Einlagekonto einen gründungsbedingten und vergleichbaren Erstbestand zu erfassen und (nur) diesen als sofort verwendbar zu behandeln. Es sind keine Anhaltspunkte ersichtlich, dass er darüber hinaus generell einen unterjährigen Zugang zum Einlagekonto für Leistungen hätte verwendbar machen wollen.

24

ddd) Das Senatsurteil in BFHE 219, 321, BStBl II 2008, 390 steht dieser Beurteilung nicht entgegen. Es ist zu § 37 Abs. 2 KStG 2002 ergangen, der --anders als § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F.-- seinem Wortlaut nach keine Bindung an die auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres festgestellten Bestände anordnet (gl.A. Berninghaus in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 27 KStG Rz 53; Dötsch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, a.a.O., § 27 Rz 44; Blümich/Werning, § 27 KStG Rz 35; a.A. Voßkuhl/Klemke, DB 2010, 2696; Binnewies, GmbHR 2010, 1098). Der Senat hat dies für § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 1999 bereits entschieden (Senatsurteil in BFHE 230, 128). Diese Entscheidung ist auf die Vorschrift des § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. zu übertragen.

25

c) Der Senat teilt nicht die Bedenken der Revision, wonach § 27 KStG 2002 n.F. zu einer sachlich offensichtlich unzutreffenden Besteuerung auf der Ebene der R-AG führe und sich hieraus ein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz i.S. des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes ergebe. Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat wiederholt ausgesprochen, dass der Gesetzgeber den praktischen Erfordernissen der Verwaltung Rechnung tragen kann (vgl. m.w.N. z.B. BVerfG-Beschluss vom 2. August 1990  1 BvR 1431/86, Sozialrecht 3-5870 § 2 Nr. 9). Der Gesichtspunkt der Verwaltungsökonomie darf allerdings nur in geringfügigen und besonders gelagerten Fällen zu Ungleichheiten führen, während stärkere Belastungen ganzer Gruppen das Maß des verfassungsrechtlich Zulässigen auch überschreiten können (vgl. BVerfG-Beschluss vom 19. April 1977  1 BvL 17/75, BVerfGE 44, 283). Nach Auffassung des erkennenden Senats handelt es sich im Streitfall um einen solchen besonders gelagerten Fall.

26

aa) Die vorliegende Norm dient grundsätzlich in sachgerechter Weise der Verwaltungspraktikabilität, weil sie --mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital bei einer Kapitalherabsetzung-- verhindert, dass ein unmittelbarer Abzug einer Leistung vom Einlagekonto (sog. Direktzugriff) vorgenommen werden kann. Bis zur Neufassung des § 27 KStG 2002 n.F. durch das SEStEG war bei bestimmten Zahlungen aufgrund ihrer handelsrechtlichen Qualifikation als Rückzahlung von Einlagen ein Direktzugriff auf das steuerliche Einlagekonto und damit die steuerfreie Auskehrung von Einlagen möglich. Im Ergebnis war damit jedoch die handelsrechtliche Einordnung der Rückzahlung entscheidend für die Frage, ob ein unmittelbarer Abzug vom Einlagekonto vorgenommen werden konnte oder nicht. Insbesondere die Ausdehnung der Regelungen zum steuerlichen Einlagekonto auf Sachverhalte im Ausland hätte danach eine Überprüfung der ausländischen Rechtsordnungen daraufhin nach sich gezogen, ob in einzelnen Fällen ein Direktzugriff möglich ist oder nicht. Der Gesetzgeber hielt es von daher zur Verwaltungsvereinfachung und zur Vermeidung von Gestaltungen für erforderlich, den Direktzugriff auf das steuerliche Einlagekonto entsprechend einzuschränken (vgl. BTDrucks 16/2710, S. 31, 32). Dies ist im Grundsatz anzuerkennen.

27

bb) Der Klägerin ist zuzugeben, dass Sachverhaltskonstellationen mit Zugängen und Leistungen innerhalb eines Wirtschaftsjahres nicht derart außergewöhnlich sind, dass sie nur eine verhältnismäßig kleine Zahl von Steuerpflichtigen betreffen. Damit verbundene steuerliche Nachteile lassen sich im Allgemeinen indessen leichthin vermeiden, indem das betreffende Kapital nicht im Wege der (unterjährigen) Einlage, sondern im Wege des Gesellschafterdarlehens zur Verfügung gestellt wird. Dass die Klägerin --nach deren Vorbringen in der mündlichen Verhandlung-- als bloße ausgelagerte "Zweckgesellschaft" vor den getätigten Ausschüttungen weder eine besondere Geschäftstätigkeit entwickelt hat noch in der Folgezeit entwickeln würde, rechtfertigt ebenfalls keine andere Beurteilung. Gerade deshalb ist vielmehr anzunehmen, dass der Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Vorjahr zu keinem Zeitpunkt ausgereicht hätte und ausreichen wird, um die Ausschüttungen abzudecken. So oder so sind derartige unternehmensspezifische Besonderheiten jedenfalls eher selten und ungeeignet, um die beträchtlichen mit der Regelung verbundenen Verwaltungsvorteile aus Verfassungssicht zu widerlegen. Verbleibende Nachteile (wie ggf. der Kapitalertragsteuerabzug) sind angesichts dessen zu vernachlässigen.

(1)1Die unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft hat die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto (steuerliches Einlagekonto) auszuweisen.2Das steuerliche Einlagekonto ist ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs fortzuschreiben.3Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital im Sinne des § 28 Abs. 2 Satz 2 und 3 und der Mehrabführungen im Sinne des Absatzes 6 mindern das steuerliche Einlagekonto unabhängig von ihrer handelsrechtlichen Einordnung nur, soweit sie den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigen (Einlagenrückgewähr).4Der Bestand des steuerlichen Einlagekontos kann durch Leistungen nicht negativ werden; Absatz 6 bleibt unberührt.5Als ausschüttbarer Gewinn gilt das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.

(2)1Der unter Berücksichtigung der Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahrs ermittelte Bestand des steuerlichen Einlagekontos wird gesondert festgestellt.2Der Bescheid über die gesonderte Feststellung ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt.3Bei Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht ist der zum Zeitpunkt des Eintritts in die Steuerpflicht vorhandene Bestand der nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen gesondert festzustellen; der gesondert festgestellte Bestand gilt als Bestand des steuerlichen Einlagekontos am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahrs.4Kapitalgesellschaften haben auf den Schluss jedes Wirtschaftsjahrs Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen abzugeben.5Die Erklärungen sind von den in § 34 der Abgabenordnung bezeichneten Personen eigenhändig zu unterschreiben.

(3)1Erbringt eine Kapitalgesellschaft für eigene Rechnung Leistungen, die nach Absatz 1 Satz 3 als Abgang auf dem steuerlichen Einlagekonto zu berücksichtigen sind, so ist sie verpflichtet, ihren Anteilseignern die folgenden Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu bescheinigen:

1.
den Namen und die Anschrift des Anteilseigners,
2.
die Höhe der Leistungen, soweit das steuerliche Einlagekonto gemindert wurde,
3.
den Zahlungstag.
2Die Bescheinigung braucht nicht unterschrieben zu werden, wenn sie in einem maschinellen Verfahren ausgedruckt worden ist und den Aussteller erkennen lässt.

(4)1Ist die in Absatz 1 bezeichnete Leistung einer Kapitalgesellschaft von der Vorlage eines Dividendenscheins abhängig und wird sie für Rechnung der Kapitalgesellschaft durch ein inländisches Kreditinstitut erbracht, so hat das Institut dem Anteilseigner eine Bescheinigung mit den in Absatz 3 Satz 1 bezeichneten Angaben nach amtlich vorgeschriebenem Muster zu erteilen.2Aus der Bescheinigung muss ferner hervorgehen, für welche Kapitalgesellschaft die Leistung erbracht wird.3Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend, wenn anstelle eines inländischen Kreditinstituts eine inländische Zweigniederlassung eines der in § 53b Absatz 1 oder 7 des Kreditwesengesetzes genannten Unternehmen die Leistung erbringt.

(5)1Ist für eine Leistung der Kapitalgesellschaft die Minderung des Einlagekontos zu niedrig bescheinigt worden, bleibt die der Bescheinigung zugrunde gelegte Verwendung unverändert.2Ist für eine Leistung bis zum Tag der Bekanntgabe der erstmaligen Feststellung im Sinne des Absatzes 2 zum Schluss des Wirtschaftsjahrs der Leistung eine Steuerbescheinigung im Sinne des Absatzes 3 nicht erteilt worden, gilt der Betrag der Einlagenrückgewähr als mit 0 Euro bescheinigt.3In den Fällen der Sätze 1 und 2 ist eine Berichtigung oder erstmalige Erteilung von Steuerbescheinigungen im Sinne des Absatzes 3 nicht zulässig.4In anderen Fällen ist die auf den überhöht ausgewiesenen Betrag der Einlagenrückgewähr entfallende Kapitalertragsteuer durch Haftungsbescheid geltend zu machen; § 44 Abs. 5 Satz 1 zweiter Halbsatz des Einkommensteuergesetzes gilt insoweit nicht.5Die Steuerbescheinigungen können berichtigt werden.6Die Feststellung im Sinne des Absatzes 2 für das Wirtschaftsjahr, in dem die entsprechende Leistung erfolgt ist, ist an die der Kapitalertragsteuerhaftung nach Satz 4 zugrunde gelegte Einlagenrückgewähr anzupassen.

(6) Minderabführungen erhöhen und Mehrabführungen mindern das Einlagekonto einer Organgesellschaft, wenn sie ihre Ursache in organschaftlicher Zeit haben. Mehrabführungen im Sinne des Satzes 1 mindern das steuerliche Einlagekonto der Organgesellschaft vor anderen Leistungen.

(7) Die vorstehenden Absätze gelten sinngemäß für andere unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaften und Personenvereinigungen, die Leistungen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 9 oder Nr. 10 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.

(8)1Eine Einlagenrückgewähr können auch Körperschaften oder Personenvereinigungen erbringen, die nicht der unbeschränkten Steuerpflicht im Inland unterliegen, wenn sie Leistungen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes gewähren können.2Die Einlagenrückgewähr ist in entsprechender Anwendung der Absätze 1 bis 6 und der §§ 28 und 29 zu ermitteln.3Der als Einlagenrückgewähr zu berücksichtigende Betrag wird auf Antrag der Körperschaft oder Personenvereinigung für das jeweilige Wirtschaftsjahr gesondert festgestellt.4Der Antrag ist nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck bis zum Ende des zwölften Monats zu stellen, der auf das Ende des Wirtschaftsjahres folgt, in dem die Leistung erfolgt ist.5Zuständig für die gesonderte Feststellung ist die Finanzbehörde, die im Zeitpunkt der Abgabe des Antrags nach § 20 der Abgabenordnung für die Besteuerung nach dem Einkommen örtlich zuständig ist.6Bei Körperschaften oder Personenvereinigungen, für die im Zeitpunkt der Antragstellung nach § 20 der Abgabenordnung keine Finanzbehörde zuständig ist, ist abweichend von Satz 5 das Bundeszentralamt für Steuern zuständig.7Im Antrag sind die für die Berechnung der Einlagenrückgewähr erforderlichen Umstände darzulegen.8In die Bescheinigung nach Absatz 3 ist das Aktenzeichen der nach Satz 5 oder 6 zuständigen Behörde aufzunehmen.9Soweit für Leistungen nach Satz 1 oder Nennkapitalrückzahlungen eine Einlagenrückgewähr nicht gesondert festgestellt worden ist, gelten sie als Gewinnausschüttung, die beim Anteilseigner zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 9 des Einkommensteuergesetzes führen.

Tatbestand

1

A. Streitig ist, ob die Verwendung des steuerlichen Einlagekontos nach § 27 des Körperschaftsteuergesetzes 2002 i.d.F. des Gesetzes über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften vom 7. Dezember 2006 --SEStEG-- (BGBl I 2006, 2782, BStBl I 2007, 4) --KStG 2002 n.F.-- im Fall unterjähriger Einlagen auf den festgestellten Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Ende des vorausgegangenen Wirtschaftsjahres beschränkt ist und damit eine unterjährige Einlage nicht zur Finanzierung einer im selben Wirtschaftsjahr vorgenommenen Ausschüttung verwendet werden kann.

2

Alleingesellschafter der Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin), einer GmbH, ist eine AG, die R-AG. Das Eigenkapital der Klägerin belief sich zum 31. Dezember 2006 laut Steuerbilanz auf 28.712 € und das steuerliche Einlagekonto auf 0 €. Mit Wirkung zum 15. Februar 2007 legte die R-AG ihre Anteile an einer Beteiligungsgesellschaft, der D-GmbH, nebst einem fälligen Anspruch auf Zahlung von Dividende in die Klägerin ein; zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die Einlage steuerlich mit 134.947.855,77 € zu bewerten ist. Die eingelegten Anteile an der D-GmbH wurden von der Klägerin sodann zu diesem Wert als Kaufpreis und mit Wirkung ebenfalls zum 15. Februar 2007 veräußert. Im weiteren Verlauf des Streitjahres tätigte sie aufgrund eines Beschlusses vom 7. März 2007 eine Ausschüttung in Höhe von 53.266.187,70 € (Zahlung am 12. März 2007) sowie aufgrund eines weiteren Beschlusses vom 30. Juni 2007 eine Vorabausschüttung für das Geschäftsjahr 2007 in Höhe von 56.000.000 € (Zahlung am 20. Juli 2007).

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) stellte das steuerliche Einlagekonto zum 31. Dezember 2007 mit 139.147.855 € gesondert fest. Dabei wurden als Zugang zum steuerlichen Einlagekonto die Einlage der Anteile der D-GmbH und der Dividendenanspruch (erhöhend) ausgewiesen, die beiden Ausschüttungen hingegen nicht (mindernd) als eine Verwendung des Einlagekontos berücksichtigt. Das FA verwarf den dagegen eingelegten Einspruch als unzulässig, da die Klägerin durch die Feststellung des Einlagekontos in Höhe von 139.147.855 € gegenüber der von der Klägerin beantragten Feststellung in Höhe von 25.685.380 € nicht beschwert sei. Im Übrigen wurde der Einspruch zurückgewiesen, weil eine unterjährige Verwendung des durch die Einlage vom 15. Februar 2007 erfolgten Zugangs zum steuerlichen Einlagekonto für die Ausschüttungen nicht zulässig sei. Das Hessische Finanzgericht (FG) wies die von der Klägerin daraufhin erhobene Klage mit Urteil vom 30. März 2011  4 K 2353/10 ab.

4

Mit ihrer Revision rügt die Klägerin die Verletzung materiellen Rechts.

5

Sie beantragt sinngemäß, unter Aufhebung des FG-Urteils den angefochtenen Bescheid dahingehend abzuändern, dass der Zugang zum steuerlichen Einlagekonto vom 15. Februar 2007 in Höhe von 134.947.855 € zur Finanzierung der Ausschüttung vom 12. März 2007 in Höhe von 53.266.187,70 € sowie der Vorabausschüttung vom 20. Juli 2007 in Höhe von 55.996.288 € aus dem steuerlichen Einlagekonto verwendet wird und das steuerliche Einlagekonto zum 31. Dezember 2007 in Höhe von 25.685.380 € festgestellt wird.

6

Das FA beantragt sinngemäß, die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

7

B. Die Revision bleibt ohne Erfolg.

8

I. Das Rechtsmittel ist zulässig. Die Begründung genügt den gesetzlichen Anforderungen nach § 120 Abs. 3 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Danach muss sich aus der Revisionsbegründung eindeutig ergeben, inwieweit sich der Revisionskläger durch das angefochtene Urteil beschwert fühlt und inwieweit er eine Änderung erstrebt (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 4. November 1997 VIII R 19/95, BFH/NV 1998, 1094; vom 4. August 2004 II R 33/03, BFH/NV 2005, 241, und vom 16. Dezember 2008 VIII R 27/07, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2009, 898). Dies erfordert die Angabe des Umfangs, in dem das Urteil angefochten und dessen Aufhebung beantragt wird (§ 120 Abs. 3 Nr. 1 FGO) sowie die Darlegung der aus der Sicht des Revisionsklägers vorliegenden materiellen Rechtsfehler oder Verfahrensfehler (BFH-Beschluss vom 25. Juni 2004 III R 16/04, BFH/NV 2004, 1539; BFH-Urteil vom 11. Oktober 2007 V R 69/06, BFHE 219, 287).

9

Diesen Anforderungen entspricht die Revisionsbegründungsschrift. Das FG hat zwar nicht über die Frage der Festschreibung der Verwendung des steuerlichen Einlagekontos gemäß § 27 Abs. 5 Satz 1 KStG 2002 n.F. entschieden. Hieraus kann jedoch nicht der Schluss gezogen werden, der Revisionsantrag der Klägerin sei bereits unzulässig, da das Begehren darauf gerichtet sei, eine Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zum 31. Dezember 2007 auf 25.685.380 € zu erreichen und dieses mit der Revision nicht erreicht werden könne. Auch wenn ein anderer als der vom FG in seinem Urteil festgestellte Sachverhalt in einem Revisionsverfahren nach § 118 Abs. 2 FGO nicht zugrunde gelegt werden kann, genügt der in der Revisionsbegründung gestellte Antrag, das FG-Urteil aufzuheben, der nach § 120 Abs. 3 Nr. l FGO erforderlichen Bestimmtheit des Revisionsantrags. Der darüber hinausgehende Antrag auf Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zum 31. Dezember 2007 auf 25.685.380 € ist ebenfalls zulässig, weil er in erster Instanz gestellt worden und vom FG abgewiesen worden ist. Dass insoweit möglicherweise die Spruchreife fehlt, führt nicht zur Unzulässigkeit des Antrags, sondern würde dazu führen, dass die Streitsache an das FG zurückzuverweisen wäre.

10

II. Die Revision ist jedoch unbegründet. Die Klage ist zwar zulässig. Das FG hat aber zu Recht entschieden, dass ungeachtet des unterjährigen Zugangs zum steuerlichen Einlagekonto die Verwendung des Einlagekontos auf den durch Feststellungsbescheid zum 31. Dezember 2006 festgestellten positiven Bestand des steuerlichen Einlagekontos (hier 0 €) begrenzt ist und damit das steuerliche Einlagekonto zum 31. Dezember 2007 in Folge der Einlage der Anteile an der D-GmbH mit 139.147.855 € gesondert festzustellen war.

11

1. Das FG hat die Zulässigkeit der Klage zu Recht bejaht. Denn die Klägerin macht mit der Klage geltend, durch den angefochtenen Bescheid in ihren Rechten verletzt zu sein (§ 40 Abs. 2 FGO). Der Ansicht des FA, die Klägerin sei nicht klagebefugt, weil sich aus dem Feststellungsbescheid für sie keine steuerlich nachteiligen Folgen ergäben, folgt der Senat nicht.

12

a) Eine Rechtsverletzung durch einen Steuerverwaltungsakt ist aufgrund des Entscheidungssatzes zu beurteilen, d.h. danach, ob der Verwaltungsakt den Kläger durch seinen Ausspruch in seinen Rechten verletzt. Grundsätzlich leitet sich die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes damit nicht aus dessen unselbständigen Besteuerungsgrundlagen ab (BFH-Urteil vom 7. November 2000 III R 23/98, BFHE 193, 383, BStBl II 2001, 338; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 40 FGO Rz 50, m.w.N. aus der Rechtsprechung). Ausnahmsweise kann jedoch auch eine unzutreffende Besteuerungsgrundlage eine Rechtsverletzung i.S. des § 40 Abs. 2 FGO auslösen (Gräber/v. Groll, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 40 Rz 88; Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 40 FGO Rz 56 ff.). Dies hat der BFH insbesondere im Rahmen eines (gesonderten) Feststellungsverfahrens angenommen. Bei Feststellungsbescheiden kann die geltend gemachte Rechtsverletzung allein aus der rechtswidrigen gesonderten Feststellung oder allein aus der (vermeintlich) unzutreffenden Regelung einzelner Besteuerungsgrundlagen resultieren, unabhängig von deren steuerlichen Auswirkungen (Gräber/v. Groll, a.a.O., § 40 Rz 92). Denn die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen stellt stets einen eigenständigen Verwaltungsakt dar, der eine selbständige Beschwer entfalten kann. So ist nach der Rechtsprechung des BFH die Feststellung der Einkunftsart bei Bescheiden über die gesonderte Feststellung von Einkünften (§ 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a und b der Abgabenordnung) auch dann selbständig anfechtbar, wenn sich keine gleichzeitige Auswirkung auf die Höhe des festgestellten Einkünftebetrages ergibt (zur gesonderten und einheitlichen Feststellung vgl. BFH-Urteile vom 10. Januar 1964 VI 29/63 U, BFHE 78, 374, BStBl III 1964, 144; vom 24. Januar 1985 IV R 249/82, BFHE 143, 75, BStBl II 1985, 676, unter 1.; vom 15. April 2004 IV R 54/02, BFHE 206, 90, BStBl II 2004, 868, und vom 10. November 2004 XI R 32/01, BFHE 208, 514, BStBl II 2005, 431, unter II.1.; zur gesonderten Feststellung vgl. BFH-Urteil vom 24. April 1991 X R 84/88, BFHE 164, 385, BStBl II 1991, 713).

13

b) Im Streitfall geht es um die Richtigkeit der Ermittlung des steuerlichen Einlagekontos der ausschüttenden Kapitalgesellschaft. Der Feststellungsausspruch betrifft allein die nach Auffassung der Klägerin zu hohe Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zum 31. Dezember 2007, die letztlich aus der Beschränkung der Verwendung des steuerlichen Einlagekontos im Fall unterjähriger Einlagen auf den festgestellten Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Ende des vorausgegangenen Wirtschaftsjahres resultiert. Eine zu hohe Feststellung des steuerlichen Einlagekontos wirkt sich auf die Besteuerung der Klägerin nicht aus. Darauf kommt es jedoch im Streitfall nicht an. Denn die Feststellung des Bestands des steuerlichen Einlagekontos berührt bereits zum Feststellungszeitpunkt die Rechtsstellung der Klägerin als Vergütungsschuldnerin: Sie darf als Vergütungsschuldnerin in der Folge die vereinbarte Vergütung nicht mehr ungekürzt auszahlen und ist bei einem Verstoß gegen ihre bestehende Abzugs- und Abführungspflicht gemäß § 27 Abs. 5 Satz 4 KStG 2002 n.F. einem Haftungsrisiko ausgesetzt (s. z.B. Binnewies, Der GmbH-Steuerberater --GmbH-StB-- 2013, 22, 25; Brinkmeier, GmbH-StB 2011, 28). Das lässt es gerechtfertigt erscheinen, ihr die Befugnis zur Anfechtung der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos zuzugestehen; sie kann insoweit auch nicht auf das Haftungsverfahren verwiesen werden; die Überlegungen zur Anfechtung einer vom Vergütungsschuldner abgegebenen Steueranmeldung (vgl. dazu Senatsurteil vom 28. Januar 2004 I R 73/02, BFHE 205, 174, BStBl II 2005, 550) gelten in diesem Zusammenhang entsprechend.

14

Ob und inwieweit sich die bei der Ermittlung des steuerlichen Einlagekontos zum 31. Dezember 2007 zugrunde gelegte Summe der maßgeblichen im Wirtschaftsjahr erbrachten Leistungen und der daraus errechnete Abzug vom steuerlichen Einlagekonto auf die Höhe der gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes 2002 der Einkommensteuer zu unterwerfenden Bezüge ihrer Gesellschafter im Jahr der Leistungen sowie in den folgenden Jahren auswirkt (vgl. hierzu die Überlegungen des FG Hamburg im Urteil vom 20. April 2009  1 K 155/07, Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 1588), ist für die Frage, ob die Klägerin in ihren Rechten verletzt ist, nicht relevant. Eine konkrete Prüfung der jeweiligen einkommensteuerrechtlichen Auswirkungen auf der Ebene der Gesellschafter der Klägerin würde das System der Verselbständigung der Ermittlung von Besteuerungsgrundlagen, wie sie in zahlreichen verfahrensrechtlichen Bestimmungen zum Ausdruck kommt, durchbrechen (vgl. hierzu auch BFH-Urteil vom 14. Juni 1994 VIII R 20/93, BFH/NV 1995, 318).

15

2. In der Sache bleibt die Revision jedoch ohne Erfolg. Unterjährige Zugänge zum steuerlichen Einlagekonto stehen nicht für Leistungen im gleichen Jahr zur Verfügung.

16

a) Nach § 27 Abs. 1 Satz 1 KStG 2002 n.F. haben unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaften die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahres auf einem besonderen Konto, dem steuerlichen Einlagekonto, auszuweisen. Das steuerliche Einlagekonto dient mit Blick auf die Besteuerung des Anteilseigners dazu, die nicht steuerpflichtige Auskehrung von Einlagen, die von § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. als Einlagenrückgewähr bezeichnet wird, zu identifizieren bzw. von grundsätzlich steuerpflichtigen Gewinnausschüttungen zu separieren. Um dies zu gewährleisten, wird ausgehend von dem Bestand am Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres das steuerliche Einlagekonto um die jeweiligen Zu- und Abgänge des Wirtschaftsjahres fortgeschrieben (§ 27 Abs. 1 Satz 2 KStG 2002 n.F.) und zum Schluss eines jeden Wirtschaftsjahres gesondert festgestellt (§ 27 Abs. 2 Satz 1 KStG 2002 n.F.). Der Feststellungsbescheid ist Grundlagenbescheid für den Bescheid über die gesonderte Feststellung zum folgenden Feststellungszeitpunkt (§ 27 Abs. 2 Satz 2 KStG 2002 n.F.). Leistungen der Kapitalgesellschaft mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital i.S. des § 28 Abs. 2 Satz 2 KStG 2002 n.F. mindern das steuerliche Einlagekonto nach § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. nur, soweit die Summe der im Wirtschaftsjahr erbrachten Leistungen den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteigt (sog. Differenzrechnung). Leistungen sind dabei alle Auskehrungen an die Gesellschafter, die ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis haben (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 4. Juni 2003, BStBl I 2003, 366, Tz. 11). Dies können sowohl offene Gewinnausschüttungen als auch verdeckte Gewinnausschüttungen, aber auch andere Auskehrungen aufgrund des Gesellschaftsverhältnisses wie etwa Auszahlungen aus der Kapitalrücklage oder die Rückzahlung von Nachschüssen sein. Erfasst werden dabei Leistungen, die im Wirtschaftsjahr erbracht, d.h. abgeflossen sind (vgl. Senatsurteile vom 19. Dezember 2007 I R 52/07, BFHE 220, 180, BStBl II 2008, 431; vom 29. Mai 1996 I R 118/93, BFHE 180, 405, BStBl II 1997, 92; BMF-Schreiben vom 6. November 2003, BStBl I 2003, 575, Tz. 7). Als ausschüttbarer Gewinn gilt gemäß § 27 Abs. 1 Satz 5 KStG 2002 n.F. das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos.

17

b) Ob im laufenden Wirtschaftsjahr erbrachte Einlagen zur Finanzierung einer im gleichen Wirtschaftsjahr abgeflossenen Leistung zur Verfügung stehen oder nur solche Einlagen, die in dem zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres festgestellten Bestand enthalten sind, ist umstritten.

18

aa) So wird einerseits darauf verwiesen, dass eine Einlagenrückgewähr i.S. des § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. nur möglich sei, soweit die Summe der im Wirtschaftsjahr erbrachten Leistungen den auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ermittelten ausschüttbaren Gewinn übersteige. Eine Begrenzung von Abgängen des steuerlichen Einlagekontos auf den positiven Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres sei dagegen dem Gesetzeswortlaut nicht zu entnehmen (Voßkuhl/Klemke, Der Betrieb --DB-- 2010, 2696; Dötsch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, Kommentar zum KStG und EStG, § 27 KStG Rz 44; Nordmeyer in Schnitger/Fehrenbacher, KStG, § 27 Rz 52). Für diese Auffassung wird auch das Urteil des Senats vom 28. November 2007 I R 42/07 (BFHE 219, 321, BStBl II 2008, 390) zu § 37 KStG 2002 angeführt, wonach für Gewinnausschüttungen auch unterjährige Zugänge zum Körperschaftsteuerguthaben zur Verfügung stünden (Voßkuhl/Klemke, DB 2010, 2696; insoweit zweifelnd Dötsch, ebenda; Nordmeyer in Schnitger/Fehrenbacher, a.a.O., § 27 Rz 52). Weiter wird auch auf die durch das SEStEG eingeführte Regelung des § 27 Abs. 1 Satz 4 KStG 2002 n.F. verwiesen (Antweiler in Ernst & Young, KStG, § 27 Rz 135). § 27 Abs. 1 Satz 4 KStG 2002 n.F. stelle lediglich klar, dass der Bestand des steuerlichen Einlagekontos durch Verrechnung mit Leistungen nicht negativ werden könne; dieser Vorgabe könne auch entsprochen werden, wenn sich der Bestand des steuerlichen Einlagekontos durch unterjährige Zugänge im Jahr des Abflusses der Leistungen gegenüber dem Vorjahresbestand in ausreichendem Umfang erhöhe. Schließlich wird angeführt, dass aus Gründen der Gleichbehandlung mit den in § 27 Abs. 2 Satz 3 KStG 2002 n.F. geregelten Fällen des Eintritts einer Körperschaft in die unbeschränkte Steuerpflicht ein unterjähriger Zugang zum steuerlichen Einlagekonto erforderlich sei (Nordmeyer in Schnitger/Fehrenbacher, a.a.O., § 27 Rz 52).

19

bb) Andererseits wird darauf abgestellt, dass § 27 Abs. 1 KStG 2002 n.F. gerade eine Vorjahresbetrachtung zugrunde liege, die dazu führe, dass im laufenden Wirtschaftsjahr erbrachte Einlagen nicht Gegenstand einer im gleichen Wirtschaftsjahr abgeflossenen Leistung sein könnten (Frotscher in Frotscher/Maas, KStG/GewStG/UmwStG, § 27 KStG Rz 24, 27; Berninghaus in Herrmann/Heuer/Raupach, § 27 KStG Rz 53; Blümich/Werning, § 27 KStG Rz 35; Gosch/Heger, KStG, 2. Aufl., § 27 Rz 23, 29; Binnewies, GmbH-Rundschau --GmbHR-- 2010, 1098, 1103; BMF-Schreiben in BStBl I 2003, 366, Tz. 10). Daraus, dass der ausschüttbare Gewinn gemäß § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zu ermitteln sei und es sich letztlich bei dem Bestand des steuerlichen Einlagekontos um eine Berechnungsgröße zur Ermittlung des ausschüttbaren Gewinns handele, folge, dass grundsätzlich auch der Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Schluss des vorangegangenen Jahres maßgebend sei (vgl. Blümich/Werning, § 27 KStG Rz 35). Das steuerliche Einlagekonto und damit seine Zu- und Abgänge seien zudem auf den Schluss des jeweiligen Wirtschaftsjahres zu ermitteln. Dies schließe es aus, dass Zugänge während des Wirtschaftsjahres mit Abgängen saldiert werden könnten (vgl. Frotscher in Frotscher/Maas, a.a.O., § 27 KStG Rz 24). Schließlich lasse § 27 KStG 2002 n.F. auch keinen Direktzugriff auf das steuerliche Einlagekonto zu (Binnewies, GmbHR 2010, 1101, 1103).

20

cc) Der erkennende Senat pflichtet der letztgenannten Auffassung bei. Mit Urteil vom 19. Mai 2010 I R 51/09 (BFHE 230, 128) hat er entschieden, dass § 27 KStG 1999 (i.d.F. des Gesetzes zur Fortentwicklung des Unternehmenssteuerrechts vom 20. Dezember 2001, BGBl I 2001, 3858, BStBl I 2002, 35) nicht dahingehend auszulegen ist, dass die Ausschüttung mit dem ausschüttbaren Gewinn zum Zeitpunkt der Ausschüttung oder zum Ende des Wirtschaftsjahres, in dem die Ausschüttung erfolgt ist, verrechnet werden kann (Rz 29). Ob Leistungen aus dem steuerlichen Einlagekonto als erbracht gelten, ist danach anhand des auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ermittelten ausschüttbaren Gewinns zu bestimmen (Rz 31 a.E.). Den Ausführungen des Senats liegt die Annahme zugrunde, dass § 27 KStG 1999 von einer Vorjahresbetrachtung ausgeht. Diese Annahme ist auf den insoweit wortgleichen § 27 KStG 2002 n.F. uneingeschränkt zu übertragen.

21

aaa) Der Revision ist zwar zuzugeben, dass § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. nach seinem Wortlaut zunächst nur auf den zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ermittelten ausschüttbaren Gewinn abstellt (vgl. auch Voßkuhl/Klemke, DB 2010, 2696; Dötsch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, a.a.O., § 27 KStG Rz 44; Nordmeyer in Schnitger/Fehrenbacher, a.a.O., § 27 Rz 52). Die Regelung in § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. zur Differenzrechnung ist jedoch insbesondere im Zusammenhang mit der Regelung in § 27 Abs. 1 Satz 5 KStG 2002 n.F. zu sehen. Daraus, dass der ausschüttbare Gewinn gemäß § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zu ermitteln ist und als ausschüttbarer Gewinn nach § 27 Abs. 1 Satz 5 KStG 2002 n.F. das um das gezeichnete Kapital geminderte in der Steuerbilanz ausgewiesene Eigenkapital abzüglich des Bestands des steuerlichen Einlagekontos gilt, folgt eine Vorjahresbetrachtung auch in Bezug auf den Bestand des steuerlichen Einlagekontos. Dem Bestand des steuerlichen Einlagekontos kann als reine Berechnungsgröße zur Ermittlung des ausschüttbaren Gewinns kein anderer Zeitpunkt als derjenige bei der Ermittlung des ausschüttbaren Gewinns zugrunde gelegt werden, und das ist ebenfalls der Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres (vgl. hierzu auch Blümich/ Werning, § 27 KStG Rz 35). Nur eine derartige Auslegung entspricht letztlich auch der bewussten Entscheidung des Gesetzgebers, auf eine ständige Fortschreibung des ausschüttbaren Gewinns (vergleichbar der Gliederungsrechnung des Körperschaftsteuersystems des KStG 1977) in Form einer jeweils gesondert festzustellenden Besteuerungsgrundlage zu verzichten (vgl. § 27 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 27 Abs. 2 Satz 1 KStG 2002 n.F.). Maßgebend ist vielmehr eine jährlich erneute rechnerische Ableitung aus drei Größen, deren Werte sich unmittelbar aus der Steuerbilanz zum Ende des vorangegangenen Wirtschaftsjahres (Eigenkapital, gezeichnetes Kapital) und dem Bestand des steuerlichen Einlagekontos aus der gesonderten Feststellung ebenfalls auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres ergeben (vgl. Antweiler in Ernst & Young, a.a.O., § 27 Rz 143). Eine unterjährige Saldierung ist in § 27 KStG 2002 n.F. deshalb gerade nicht angelegt (vgl. hierzu auch Frotscher in Frotscher/Maas, a.a.O., § 27 KStG Rz 24).

22

bbb) Auf die durch das SEStEG eingeführte Regelung des § 27 Abs. 1 Satz 4 KStG 2002 n.F. kann --entgegen der Auffassung des FA-- diese Auslegung des § 27 KStG 2002 n.F. im Streitfall allerdings nicht gestützt werden. Denn der Vorgabe in § 27 Abs. 1 Satz 4 KStG 2002 n.F., der Bestand des steuerlichen Einlagekontos dürfe durch Verrechnung mit Leistungen nicht negativ werden, kann auch dadurch entsprochen werden, dass --wie im Streitfall-- erst durch den unterjährigen Zugang die Mittel für die zeitlich nachfolgende Ausschüttung zur Verfügung gestellt werden (im Ergebnis Antweiler in Ernst & Young, a.a.O., § 27 Rz 135). Jedoch wird durch die Festschreibung einer Verwendungsreihenfolge in § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. unbeschadet dessen ein direkter Zugriff auf das "fortgeschriebene" Einlagekonto nicht mehr zugelassen. Ausschlaggebend dafür ist der eindeutige und klare Regelungswortlaut, der seit der entsprechenden Änderung durch das SEStEG einen unmittelbaren Abzug einer Leistung vom Einlagekonto mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital bei einer Kapitalherabsetzung nicht mehr zulässt. Ausweislich der Gesetzesbegründung sollte zur Verwaltungsvereinfachung und zur Vermeidung von Gestaltungen der Direktzugriff eingeschränkt werden (BTDrucks 16/2710, S. 32). Diese gesetzliche Regelung würde auch in der besonderen Situation des Streitfalles umgangen, sähe man unterjährige Zugänge zum steuerlichen Einlagekonto als für Ausschüttungen zur Verfügung stehend an. Anhaltspunkte dafür, dass insoweit eine vom Gesetzgeber für die Besonderheiten des Streitfalles unbeabsichtigte Gesetzeslücke vorliegt, welche sich mittels Gesetzesauslegung schließen ließe, sind nicht ersichtlich. Im Gegenteil folgt aus dem Umstand, dass für die Regelung des § 27 KStG 1999 auch durch die nachfolgenden Änderungen, insbesondere durch das SEStEG, im Hinblick auf die Differenzrechnung weiterhin auf den ausschüttbaren Gewinn zum Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres abgestellt wird, dass der Wortlaut des Gesetzes auch dem Willen des Gesetzgebers entspricht (vgl. Gosch/Heger, a.a.O., § 27 Rz 29).

23

ccc) Eine analoge Anwendung von § 27 Abs. 2 Satz 3 KStG 2002 n.F. auf den Streitfall kommt nicht in Betracht. Es fehlt an einem dafür erforderlichen vergleichbaren Sachverhalt und einer planwidrigen Regelungslücke (BFH-Urteil vom 15. Juli 2004 III R 19/03, BFHE 207, 171, BStBl II 2005, 82). Die Regelung des § 27 Abs. 2 Satz 3 KStG 2002 n.F. betrifft allein den Sonderfall eines Eintritts in die unbeschränkte Steuerpflicht und bestimmt nur für diesen Fall, dass ein "unterjähriger" Zugang zum Einlagekonto für Leistungen verwendbar sein soll. Ausschließlich für diese eingeschränkte Situation sollte Abhilfe geschaffen werden, weil bis zum Veranlagungszeitraum 2005 eine Regelung fehlte, wie der Bestand des steuerlichen Einlagekontos bei Eintritt in die unbeschränkte Steuerpflicht zu ermitteln war. In diesen Fällen hätte daher ein Bestand von 0 € zugrunde gelegt werden müssen. Der Gesetzgeber hat es daher für sachgerecht gehalten, für das steuerliche Einlagekonto einen gründungsbedingten und vergleichbaren Erstbestand zu erfassen und (nur) diesen als sofort verwendbar zu behandeln. Es sind keine Anhaltspunkte ersichtlich, dass er darüber hinaus generell einen unterjährigen Zugang zum Einlagekonto für Leistungen hätte verwendbar machen wollen.

24

ddd) Das Senatsurteil in BFHE 219, 321, BStBl II 2008, 390 steht dieser Beurteilung nicht entgegen. Es ist zu § 37 Abs. 2 KStG 2002 ergangen, der --anders als § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F.-- seinem Wortlaut nach keine Bindung an die auf den Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres festgestellten Bestände anordnet (gl.A. Berninghaus in Herrmann/Heuer/ Raupach, § 27 KStG Rz 53; Dötsch in Dötsch/Pung/Möhlenbrock, a.a.O., § 27 Rz 44; Blümich/Werning, § 27 KStG Rz 35; a.A. Voßkuhl/Klemke, DB 2010, 2696; Binnewies, GmbHR 2010, 1098). Der Senat hat dies für § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 1999 bereits entschieden (Senatsurteil in BFHE 230, 128). Diese Entscheidung ist auf die Vorschrift des § 27 Abs. 1 Satz 3 KStG 2002 n.F. zu übertragen.

25

c) Der Senat teilt nicht die Bedenken der Revision, wonach § 27 KStG 2002 n.F. zu einer sachlich offensichtlich unzutreffenden Besteuerung auf der Ebene der R-AG führe und sich hieraus ein Verstoß gegen den allgemeinen Gleichheitssatz i.S. des Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes ergebe. Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat wiederholt ausgesprochen, dass der Gesetzgeber den praktischen Erfordernissen der Verwaltung Rechnung tragen kann (vgl. m.w.N. z.B. BVerfG-Beschluss vom 2. August 1990  1 BvR 1431/86, Sozialrecht 3-5870 § 2 Nr. 9). Der Gesichtspunkt der Verwaltungsökonomie darf allerdings nur in geringfügigen und besonders gelagerten Fällen zu Ungleichheiten führen, während stärkere Belastungen ganzer Gruppen das Maß des verfassungsrechtlich Zulässigen auch überschreiten können (vgl. BVerfG-Beschluss vom 19. April 1977  1 BvL 17/75, BVerfGE 44, 283). Nach Auffassung des erkennenden Senats handelt es sich im Streitfall um einen solchen besonders gelagerten Fall.

26

aa) Die vorliegende Norm dient grundsätzlich in sachgerechter Weise der Verwaltungspraktikabilität, weil sie --mit Ausnahme der Rückzahlung von Nennkapital bei einer Kapitalherabsetzung-- verhindert, dass ein unmittelbarer Abzug einer Leistung vom Einlagekonto (sog. Direktzugriff) vorgenommen werden kann. Bis zur Neufassung des § 27 KStG 2002 n.F. durch das SEStEG war bei bestimmten Zahlungen aufgrund ihrer handelsrechtlichen Qualifikation als Rückzahlung von Einlagen ein Direktzugriff auf das steuerliche Einlagekonto und damit die steuerfreie Auskehrung von Einlagen möglich. Im Ergebnis war damit jedoch die handelsrechtliche Einordnung der Rückzahlung entscheidend für die Frage, ob ein unmittelbarer Abzug vom Einlagekonto vorgenommen werden konnte oder nicht. Insbesondere die Ausdehnung der Regelungen zum steuerlichen Einlagekonto auf Sachverhalte im Ausland hätte danach eine Überprüfung der ausländischen Rechtsordnungen daraufhin nach sich gezogen, ob in einzelnen Fällen ein Direktzugriff möglich ist oder nicht. Der Gesetzgeber hielt es von daher zur Verwaltungsvereinfachung und zur Vermeidung von Gestaltungen für erforderlich, den Direktzugriff auf das steuerliche Einlagekonto entsprechend einzuschränken (vgl. BTDrucks 16/2710, S. 31, 32). Dies ist im Grundsatz anzuerkennen.

27

bb) Der Klägerin ist zuzugeben, dass Sachverhaltskonstellationen mit Zugängen und Leistungen innerhalb eines Wirtschaftsjahres nicht derart außergewöhnlich sind, dass sie nur eine verhältnismäßig kleine Zahl von Steuerpflichtigen betreffen. Damit verbundene steuerliche Nachteile lassen sich im Allgemeinen indessen leichthin vermeiden, indem das betreffende Kapital nicht im Wege der (unterjährigen) Einlage, sondern im Wege des Gesellschafterdarlehens zur Verfügung gestellt wird. Dass die Klägerin --nach deren Vorbringen in der mündlichen Verhandlung-- als bloße ausgelagerte "Zweckgesellschaft" vor den getätigten Ausschüttungen weder eine besondere Geschäftstätigkeit entwickelt hat noch in der Folgezeit entwickeln würde, rechtfertigt ebenfalls keine andere Beurteilung. Gerade deshalb ist vielmehr anzunehmen, dass der Bestand des steuerlichen Einlagekontos zum Vorjahr zu keinem Zeitpunkt ausgereicht hätte und ausreichen wird, um die Ausschüttungen abzudecken. So oder so sind derartige unternehmensspezifische Besonderheiten jedenfalls eher selten und ungeeignet, um die beträchtlichen mit der Regelung verbundenen Verwaltungsvorteile aus Verfassungssicht zu widerlegen. Verbleibende Nachteile (wie ggf. der Kapitalertragsteuerabzug) sind angesichts dessen zu vernachlässigen.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.