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Finanzgericht Düsseldorf Urteil, 09. Feb. 2015 - 6 K 2167/12 K

ECLI: ECLI:DE:FGD:2015:0209.6K2167.12K.00

published on 09.02.2015 00:00

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Gericht

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Anlegerrecht

Handels- und Gesellschaftsrecht

Ausgleichsanspruch des Handelsvertreters

Insolvenzrecht

Steuerrecht

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

T a t b e s t a n d :

Die Klägerin ist ein Rückversicherungsunternehmen, das unter anderem inländischen und ausländischen Anlagen zur Erzeugung oder Spaltung von Kernbrennstoffen Versicherungsschutz gewährt. Dieser Versicherungsschutz für Atomanlagen wird in Deutschland aufgrund der Höhe des Versicherungsrisikos von einem Pool in- und ausländischer Versicherungsgesellschaften übernommen. Die· Deutsche Kernreaktor Versicherungsgemeinschaft (DKVG) bietet in der Form dieses Pools Haftpflicht- und Sachversicherungsschutz gegen die mit der Errichtung und dem Betrieb von Kernreaktoren und ähnlichen Anlagen verbundenen Gefahren. Von der DKVG werden dem einzelnen beteiligten Versicherungsunternehmen der Betrag der „Höchsthaftung DKVG" und der entsprechende Anteil der jeweiligen Gesellschaft getrennt für Sach- und Haftpflichtversicherung mitgeteilt. Die von der DKVG mitgeteilten Beträge werden spartenbezogen, d.h. jeweils getrennt nach Sachversicherung und Haftpflichtversicherung der jeweiligen Anlage, mitgeteilt.

Bei der Klägerin fand für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 eine Betriebsprüfung durch das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung A (Bp) statt. Die Prüfer stellten fest, dass die Klägerin der von ihr gebildeten Atomanlagenrückstellung die summenmäßig am höchsten versicherte Anlage für die Höchstbetragsberechnung nach § 30 Abs. 2 Nr. 1 der Verordnung über die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen (RechVersV) zugrunde gelegt hatte (Tz. 2.7 Betriebsprüfungsbericht vom 24.03.2009). Nach § 30 Abs. 2 Nr. 1 RechVersV, beträgt der Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung (entweder) 100 vom Hundert der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage auf·eigene Rechnung übernommen hat, (... ). Die Prüfer waren der Auffassung, dass § 30 Abs. 2 Nr. 1 RechVersV die Summe der Versicherungen einer Anlage meint. Auch wenn die Sparten systematisch in unterschiedlichen Versicherungszweigen geführt würden, schließe dies nicht aus, dass die Sparten für die Berechnung der Großrisikenrückstellung für Kernenergieschäden zusammengefasst und auf den theoretischen Schaden in einer Anlage gedeckelt würden. Die unterschiedliche Betrachtungsweise führte nur im Veranlagungszeitraum 2004 zu einer Abweichung bei der Berechnung der Rückstellung:

Atomanlagenrückstellung It. Klägerin It. Bp

()

Differenz 36.583,60 €

Die Klägerin legte ihrer Höchstbetragsberechnung bei der Sachversicherung die Werte des (in dieser Sparte am höchsten versicherten) Kraftwerks B und bei der Haftpflichtversicherung die Werte des (in dieser Sparte am höchsten versicherten) Kraftwerks' C in D zugrunde. Die Prüfer gingen von den Werten des Kraftwerks E aus, weil diese Atomanlage in der Summe von beiden Sparten die am höchsten versicherte war.

Die Berechnungen sind unstreitig.

Auf Grundlage der Feststellungen der Betriebsprüfung erließ der Beklagte den streitgegenständlichen Bescheid. Den Einspruch wies er als unbegründet zurück.

Ihre Klage begründet die Klägerin damit, dass § 341 h HGB vorsehe, dass für Risiken gleicher Art, bei denen der Ausgleich von Leistung und Gegenleistung wegen des hohen Schadenrisikos im Einzelfall nicht im Geschäftsjahr, sondern nur in einem am Abschlussstichtag nicht bestimmbaren Zeitraum gefunden werden könne, eine der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellung auszuweisen sei. Konkretisiert würden diese Rückstellungen in § 30 RechVersV. Nach dem Wortlaut des § 30 Abs. 2 RechVersV sei für die selbst abgeschlossenen und in Rückdeckung übernommenen Sach- und Haftpflicht-Versicherungen jeweils eine Atomanlagenrückstellung zu bilden. Das Wort "jeweils" beziehe sich dabei sowohl auf das selbst abgeschlossene und in Rückdeckung genommene Geschäft, als auch auf die Sach- und Haftpflichtversicherung. Der Begriff "summenmäßig" bringe nicht zum Ausdruck, dass die beiden Sparten zusammenzufassen seien, sondern lediglich eine betragsmäßige Beschränkung der Rückstellung als solcher. Außerdem sei die Atomanlagenrückstellung eine Art der Schwankungsrückstellung, die die großrisikobedingten Schwankungen ausgleiche und insoweit die Schwankungsrückstellung überlagere. Sie träte an die Stelle der Schwankungsrückstellung in den betreffenden Versicherungszweigen. Sobald die Voraussetzungen des § 341 h HGB nicht mehr vorlägen, seien die Großrisikenrückstellungen in eine Schwankungsrückstellung zu überführen. Die Schwankungsrückstellung erfolge für das selbst abgeschlossene und das in Rückdeckung übernommene Geschäft jeweils verteilt auf die einzelnen Versicherungszweige, also spartenbezogen. Der zum Zeitpunkt der Auflösung der Großrisikenrückstellung bilanzierte Betrag wäre dann der Schwankungsrückstellung des jeweiligen Versicherungszweiges - Haftpflicht- und Sachversicherung - zuzuführen. Eine spartenbezogene Betrachtungsweise sei deswegen geboten. Eine Grundlage für die Trennung der Atomanlagenrückstellungen auf Versicherungszweige finde sich auch im Aufsichtsrecht. Die Erlaubnis der Finanzdienstleistungsaufsicht zur Ausübung des Geschäftsbetriebs werde nach § 6 Abs. 2 Versicherungsaufsichtsgesetz (VAG) grundsätzlich für jede Versicherungssparte gesondert erteilt. Die Finanzdienstleistungsaufsicht behalte sich auch die Aufsicht über die einzelnen Versicherungszweige vor.

Die neuerdings von der Finanzverwaltung vertretene „anlagenbezogene" Interpretation der Höchstbetragsermittlung stehe in Widerspruch zum bisherigen allgemein als gültig angesehenen inhaltlichen Verständnis der Mitte des vergangenen Jahrhunderts mit dem Beginn der Versicherung von Kernreaktoranlagen erfolgten aufsichtsrechtlichen, handelsrechtlichen und steuerlichen Normierung der Bildung von steuerlich anerkannten Großrisikenrückstellungen. Als eine Ausprägung solcher Rückstellungen seien die Atomanlagenrückstellungen in der Vergangenheit nach Maßgabe der steuerlichen Erlassregelung mit den darin festgelegten Höchstbeträgen bisher systemkonform versicherungsartbezogen/spartenbezogen gebildet und seitens der Finanzverwaltung in dieser Form auch nicht beanstandet worden.

Weiter meint die Klägerin, dass aufgrund der handelsrechtlichen Maßgeblichkeit für eine abweichende eigenständige steuerliche Wertung kein Raum sei. Auch sei aufgrund jahrzehntelanger Übung ohne veränderte Rechtsgrundlage für eine Änderung der steuerlichen Betrachtung unter Vertrauensschutzgesichtspunkten kein Raum. Allein eine spartenspezifische Betrachtung werde der versicherungstypischen Betrachtung gerecht. Die Auslegung aller in Betracht kommenden Normen erfordere eine sparten- und versicherungszweigbezogene Betrachtung.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Klägerin vom 10.08.2012, 22.01.2013, 23.01.2013, 29.08.2013 und 02.04.2014 verwiesen.

Die Klägerin beantragt,

den Körperschaftsteuerbescheid für 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung insoweit zu ändern, dass von einem um 36.583,60 € geminderten Jahresüberschuss ausgegangen wird,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Er führt unter Hinweis auf seine Einspruchsentscheidung aus, streitig sei die Frage, ob sich die Höchstbetragsberechnung der Atomanlagenrückstellung auf die Summe aus der Sach- und Haftpflichtversicherung einer Anlage oder auf die jeweils höchste Versicherungssumme je Sparte, gegebenenfalls bei verschiedenen Anlagen, beziehe. Bei Großrisiken, wie im Streitfall, handele es sich um Risiken, deren mögliche Höchstschäden infolge einer Konzentration hoher Werte oder des Kumulierens verschiedener Gefahren des gleichen Risikoobjekts mit großem Schadenmaximum außergewöhnlich groß seien, während die Zahl der Risiken gering und vielfach die Schadenursache aus technologischen Gründen neuartig und/oder unbekannt sei (IDW, Rechnungslegung und Prüfung der Versicherungsunternehmen, 5. Aufl., 2011, B IV 324). Das Großrisiko habe im Wesentlichen zwei Erscheinungsformen: von einem einzigen versicherten Objekt gehe die Gefahr einer nicht eingrenzbaren Vielzahl einzelner Schäden an unterschiedlichen Personen, Sachen oder sonstigen Vermögenswerten aus. Das versicherte Objekt sei in Bezug auf technische Komplexität, Herstellungsaufwand, Beherrschbarkeit singulär und einer außergewöhnlich hohen Totalschadenwahrscheinlichkeit ausgesetzt. Bei Atomanlagen handele es sich um die erste Erscheinungsform eines Großrisikos. Dass das Ausmaß eines möglichen Schadensrisikos bei Atomanlagen immens sei und deswegen nicht von einem Versicherungsunternehmen unter diesen Gesichtspunkten allein versichert werden könne, zeige sich darin, dass die Versicherung von Atomanlagen von einem Pool verschiedener Versicherungsunternehmen, der DKVG, übernommen werde. § 341 h Abs. 2 HGB schreibe für Risiken gleicher Art, bei denen der Ausgleich von Leistung und Gegenleistung wegen des hohen Schadenrisikos im Einzelfall nach versicherungsmathematischen Grundsätzen nicht im Geschäftsjahr, sondern nur in einem am Abschlussstichtag nicht bestimmbaren Zeitraum gefunden werden könne, vor, dass eine Rückstellung zu bilden und in der Bilanz als "ähnliche Rückstellung" unter den Schwankungsrückstellungen auszuweisen sei. Großrisiken seien nach § 341 h Abs. 2 HGB Risiken, bei denen die Zahl der versicherten Risiken angesichts des möglichen Schadens verhältnismäßig gering sei, wobei die Einzelrisiken nur durch eine große Versichertengemeinschaft ausgeglichen werden könnten. Wegen der geringen Zahl der versicherten Risiken und der Höhe des Schadens bei einem Schadeneintritt sei ein versicherungstechnischer Risikoausgleich innerhalb jedes einzelnen Wirtschaftsjahres nicht möglich, so dass der versicherungsmathematische Risikoausgleich über einen von vornherein nicht bestimmbaren Zeitraum erfolgen müsse, über den die Großschadenrückstellung aufgebaut werde. Der Großschaden könne somit eintreten, bevor die Risikorückstellung vollständig aufgebaut sei. Da Großrisiken stets einzeln anfielen, gebe es keinen Mittelwert des Schadenseintritts. In § 30 Abs. 2 RechVersV sei die Bildung einer Atomanlagenrückstellung als eine der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellung geregelt. Ihr lägen zugrunde die selbst abgeschlossenen und in Rückdeckung übernommenen Sach- und Haftpflicht-Versicherungen von Anlagen zur Erzeugung oder zur Spaltung von Kernbrennstoffen oder zur Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gegen Kernenergieschäden. Der Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung betrage nach § 30 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 RechVersV entweder 100 vom Hundert der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage der in Satz 1 bezeichneten Art auf eigene Rechnung übernommen habe, oder 25 vom Hundert des Gesamtbetrages der Versicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen zur Versicherung solcher Anlagen auf eigene Rechnung übernommen habe. Maßgebend sei der niedrigere der beiden Beträge. Es stelle sich die Frage, wie die Formulierung "für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage" auszulegen sei. Die historische Entwicklung der Atomanlagenrückstellung spreche gegen eine nach Sparten getrennte Betrachtung. § 30 Abs. 2 RechVersV gehe zurück auf das Rundschreiben des Bundesaufsichtsamtes für Versicherungswesen R 1/81 vom 17.03.1981 (BR-Drucksache 823/94 S. 131), welches wiederum auf dem Rundschreiben R 8/77 vom 21.12.1977 beruhe. Diese Schreiben hätten folgenden Wortlaut:

„1. Jedes der inländischen Versicherungsaufsicht unterliegende Unternehmen, das in oder ausländische .Anlagen zur Erzeugung oder zur Spaltung von Kernbrennstoffen oder zur Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gegen Kernenergieschäden (Sach- und Haftpflichtschäden) durch selbst abgeschlossene Verträge oder durch in Rückdeckung übernommene Verträge versichert, hat eine Rückstellung für die Versicherung von Atomanlagen (Atomanlagenrückstellung) zu bilden.

2. Die Mindesthöhe der Atomanlagenrückstellung beträgt entweder 100 v.H. der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage der in Nr. 1 bezeichneten Art auf eigene Rechnung übernommen hat, oder 25 v.H. des Gesamtbetrages der Versicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen zur Versicherung solcher Anlagen auf eigene Rechnung übernommen hat. Maßgebend ist der niedrigere der beiden Beträge.“

Diese Schreiben sprächen von Kernenergieschäden, für die eine Atomanlagenrückstellung zu bilden sei; lediglich im Klammerzusatz werde das Atomanlagenrisiko mit Sach- und Haftpflichtschäden konkretisiert, ohne dafür im Sinne einer Spartentrennung "jeweils" ein Rückstellungsgebot festzulegen. Dementsprechend werde vom Grundgedanken der Regelung des § 30 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 RechVersV her die Rückstellungshöhe auf das Risikopotenzial ausgerichtet, welches einen Störfall bei der am höchsten versicherten Anlage verursachen könnte. Hierbei sei auf das Gesamtrisikopotenzial abzustellen, da bei Störfällen neben den Sachversicherungsrisiken vor allem auch die Haftpflichtversicherungsrisiken einträten. Gerade bei einer Atomanlage sei der singuläre Einzelfall das spezielle Risiko, das versichert werde. Sofern die Anlage in beiden Bereichen versichert sei, werde, wenn der Schaden eintrete, immer sowohl die Sach- als auch die Haftpflichtversicherung mit ihren Haftungssummen herangezogen. Es sei somit der Höchstbetrag für die beiden Sparten zusammen ausschlaggebend. Sofern eine Atomanlage in beiden Sparten versichert sei, komme eine Einzelbetrachtung der Haftungssummen nicht in Betracht. Bei einem Störfall würden sowohl Schäden an der Anlage als auch Schäden an Dritten von wesentlicher Bedeutung sein. Sollte in einem Schadenfall nur ein Versicherungszweig betroffen sein, der versicherte Höchstbetrag hier jedoch höher als die Summe beider Sparten bei anderen Atomanlagen sein, bedeute dies für das Versicherungsunternehmen, dass auch in Summe beider Sparten keine Anlage ein höheres Schadenrisiko habe. Hier sei also auch die summenmäßig am höchsten versicherte Anlage i.S. des § 30 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 RechVersV in der Höchstbetragsberechnung zu berücksichtigen. § 30 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 RechVersV bezwecke, dass für Großrisiken Rückstellungen zahlenmäßig begrenzt würden. Es werde hierbei auf das Großrisiko als solches abgestellt, nicht auf die einzelnen Versicherungssparten, auch wenn diese durch die Finanzdienstleistungsaufsicht einzeln betrachtet würden. Die Versicherung von Großrisiken sei für ein Versicherungsunternehmen deswegen als Gesamtheit aller Haftungssummen zu betrachten. Aus diesem Grund sei auch die Berechnung der Höchstsumme für die Rückstellung auf die Atomanlage, die insgesamt die am höchsten versicherte Summe hat, abzustellen. Mit der "summenmäßig am höchsten versicherten Anlage" werde zum Ausdruck gebracht, dass sich das Großrisiko Kernenergieschäden auf den Störfall in einer Anlage beziehe, der als Zufallsrisiko im Betrachtungszeitraum (§ 341 h Abs. 2 HGB) nur selten auftrete. Komme es in einer Anlage zu einem Störfall würden regelmäßig beide Versicherungszweige betroffen sein. Jedenfalls sei diese Wahrscheinlichkeit als größer einzuschätzen, als die Wahrscheinlichkeit, dass es in mehreren Atomkraftanlagen zu Schadensfällen komme.

Dass bei der Klägerin die Atomanlagenrückstellung sparten- und nicht anlagenbezogen gebildet wurde, sei dem Beklagten bis zu der Betriebsprüfung für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 nicht bekannt gewesen. Dies habe zur Folge gehabt, dass bei der steuerlichen Betriebsprüfung für die Jahre 1997 bis 2001, die in 2005 abgeschlossen worden sei, diese Problematik nicht aufgegriffen worden wäre. Der Beklagte habe somit nicht ausdrücklich erklärt, dass die Höchstbetragsberechnung nicht zu beanstanden sei.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e:

Die Klage ist unbegründet.

Zu Recht hat der Beklagte den Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung nach § 30 Abs. 2 Nr. 1 Verordnung über die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen (RechVersV) mit der Summe aus Schadens- und Haftpflichtversicherung der in der Summe aus Schadens- und Haftpflichtversicherung höchstversicherten Anlage E ermittelt. Entgegen der Ansicht der Klägerin ist eine Höchstsummenbildung aus der Addition des jeweiligen Höchstbetrages der versicherten Risiken getrennt ermittelt aus den beiden Sparten Schadens- und Haftpflichtversicherung - gegebenenfalls aus unterschiedlichen Anlagen (im Streitfall den Anlagen B [Schadensversicherung] und C in D [Haftpflichtversicherung]) - dem Wortlaut des § 30 Abs. 2 Nr. 1 RechVersV nicht zu entnehmen.

Die Höchstbetragsberechnung der Atomanlagenrückstellung erfolgt nach § 30 Abs. 2 Nr. 1 RechVersV. Diese Verordnung wurde auf der Grundlage von § 330 Abs. 1, 3 und 4 des Handelsgesetzbuchs erlassen und ist eine Bewertungsvorschrift für die der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellung gemäß § 341h Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs.

Im Streitfall handelt es sich unstreitig um eine solche der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellung. Auch die Werte, die den Berechnungen zugrunde liegen, sind unstreitig.

Nach § 30 Abs. 2 Satz 1 RechVersV ist für die selbst abgeschlossenen und in Rückdeckung übernommenen Sach- und Haftpflicht-Versicherungen von Anlagen zur Erzeugung oder zur Spaltung von Kernbrennstoffen oder zur Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gegen Kernenergieschäden jeweils eine Atomanlagenrückstellung zu bilden. Es kann dahinstehen, ob die Rückstellungsbildung kumulativ oder alternativ differenziert nach Art der Risikoübernahme (mittelbar in Rückdeckung oder unmittelbar selbst abgeschlossene), nach Versicherungssparte (Sach- und Haftpflicht-Versicherungen) sowie nach Art der versicherten Anlage (zur Erzeugung oder zur Spaltung von Kernbrennstoffen oder zur Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe) zu erfolgen hat. Aus der Verwendung des Wortes „jeweils“ folgt jedenfalls, dass gegebenenfalls mehr als nur eine Rückstellung zu bilden ist. Daraus folgt indessen nicht, dass für jede „jeweils“ gebildete Rückstellung „jeweils“ gesondert eine Höchstbetragsermittlung zu erfolgen hat.

Auch die von der Klägerin begehrte Spartentrennung für die Höchstbetragsermittlung nach § 30 Abs. 2 Nr. 1 RechVersV lässt sich aus der Differenzierung bei Bildung der Rückstellung nach § 30 Abs. 2 Satz 1 RechVersV nicht herleiten. Zwar lässt sich aufgrund des Wortlautes von Satz 1 des § 30 Abs. 2 RechVersV eine Spartentrennung bei der Bildung der Rückstellung vertreten. Anders als die Klägerin meint, kann eine derartige Interpretation des Satzes 1 keinen Einfluss auf die Berechnung des Höchstbetrages nach Nr. 1 der Vorschrift haben. Denn für eine Spartentrennung bei der Höchstbetragsermittlung findet sich im Wortlaut der Regelung keine Grundlage. Vielmehr ist für die Gesamtheit der Atomanlagerückstellung nur ein Höchstbetrag aus der summenmäßig höchstversicherten Anlage zu bilden. Nach § 30 Abs. 2 Nr. 1 RechVersV beträgt der Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung in der hier relevanten Alternative„100 vom Hundert der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage der in Satz 1 bezeichneten Art auf eigene Rechnung übernommen hat“. Aus der Verwendung des Wortes „Anlage“ im Singular in Verbindung mit „Sach- und Haftpflichtversicherungssumme“ erkennt der Senat den Normbefehl, die Höchstsumme aus der Addition von Sach- und Haftpflichtversicherung aus nur einer Anlage, nämlich der insgesamt höchstversicherten, zu ermitteln. Denn das Wort „Summe“ bezieht sich auf das Wort „Anlage“ im Singular. Der Bezug ist insoweit eindeutig.

Ein Vergleich der streitigen Regelung des § 30 Abs. 2 RechVersV mit den in § 30 Abs. 1 RechVersV und § 30 Abs. 2a RechVersV geregelten Rückstellungen für Produkthaftpflicht-Versicherungen von Pharmarisiken und Versicherung von Terrorrisiken mit hohem Schadenrisiko bestätigt diese Auffassung. In beiden Regelkreisen sind gleichfalls gegebenenfalls mehrere Rückstellungen zu bilden, nämlich „jeweils“ für jedes übernommene Risiko. Die Höchstbetragsermittlung ist allerdings – anders als bei der Atomanlagenrückstellung – gleichfalls „jeweils“ vorzunehmen, mithin für jedes übernommene Risiko gesondert. Die Bestimmung „jeweils“, also für jede „jeweils“ gebildete Rückstellung den Höchstbetrag zu ermitteln, fehlt in § 30 Abs. 2 RechVersV. Es findet demnach nur eine Höchstbetragsermittlung statt. Die insoweit abweichende Formulierung des § 30 Abs. 2 RechVersV zwingt dazu, den Höchstbetrag einheitlich für die Gesamtheit der nach § 30 Abs. 2 Satz 1 RechVersV „jeweils“ gebildeten Rückstellungen zu ermitteln.

Die im Versicherungsaufsichtsrecht begründete Spartentrennung kann ebenso wie andere von der Klägerin angeführte Quellen außerhalb der RechVersV angesichts des eindeutigen Normbefehls zur Auslegung nicht herangezogen werden. Eine teleologische Ergänzung kommt mangels Anknüpfungspunkt nicht in Betracht und ist auch nicht geboten, denn der Normzweck, die Rückstellung auf die höchste Versicherungssumme zu begrenzen, die bei Realisierung nur eines Risikos (Havarie nur einer und zwar der höchstversicherten Atomanlage) in Anspruch genommen wird, ist nachvollziehbar und plausibel sowie durch die Regelung widerspruchsfrei umgesetzt.

Es kommt daher nicht auf die anderweitig statuierte Spartentrennung an, sondern allein auf die vom Verordnungsgeber gesetzte Berechnungsmethode.

Ein Vertrauenstatbestand, wie ihn die Klägerin für sich proklamiert, besteht nicht. Für den Steuerpflichtigen ergeben sich aus der Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben nur dann Rechtsfolgen, wenn die Finanzbehörde ihm gegenüber einen Vertrauenstatbestand geschaffen hat, sei es durch eine Zusage oder durch nachhaltiges Verhalten. Dieser Vertrauenstatbestand muss zudem ursächlich für Maßnahmen, Handlungen oder Dispositionen des Steuerpflichtigen gewesen sein (BFH, Urteil vom 30. Oktober 2014 – IV R 61/11 –, BFH/NV 2015, 262 Rn. 34 mN). Es existiert im Streitfall keine Zusage der Verwaltung. Dass ein nachhaltiges Verhalten der Verwaltung Ursache einer Disposition der Klägerin gewesen sein soll, ist nicht ersichtlich. Die von der Klägerin behauptete langjährige unbeanstandete anderweitige Handhabung der Höchstbetragsermittlung allein führt nicht zu einer Rechtsposition der Klägerin, die der vom Beklagten zutreffend vorgenommen Rückstellungsbegrenzung entgegenstehen könnte.

Die Revision wird gem. § 115 FGO zugelassen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

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Tatbestand 1 I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Landwirtsehegatten, die in Gütergemeinschaft leben und in den Streitjahren (1999 bis 2001) gemeinsam einen l

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published on 07.09.2016 00:00

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Tenor Die Revision der Klägerin gegen das Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 9. Februar 2015 6 K 2167/12 K wird als unbegründet zurückgewiesen.

SubjectsAnlegerrecht, Handels- und Gesellschaftsrecht, Insolvenzrecht, Steuerrecht, Wirtschaftsrecht

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Annotations

Versicherungsunternehmens-Rechnungslegungsverordnung - RechVersV | § 30 Der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellungen

(1) Für die selbst abgeschlossenen und in Rückdeckung übernommenen Produkthaftpflicht-Versicherungen von Pharmarisiken nach dem Arzneimittelgesetz ist jeweils eine Pharmarückstellung als eine der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellung nach § 341h Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs nach folgender Maßgabe zu bilden:

1.: Der Höchstbetrag der Pharmarückstellung beträgt jeweils das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Pharmarückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 75 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für die erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Pharmarückstellung insoweit aufzulösen.

(2) Für die selbst abgeschlossenen und in Rückdeckung übernommenen Sach- und Haftpflicht-Versicherungen von Anlagen zur Erzeugung oder zur Spaltung von Kernbrennstoffen oder zur Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gegen Kernenergieschäden ist jeweils eine Atomanlagenrückstellung als eine der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellung gemäß § 341h Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs nach folgender Maßgabe zu bilden:

1.: Der Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung beträgt entweder 100 vom Hundert der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage der in Satz 1 bezeichneten Art auf eigene Rechnung übernommen hat, oder 25 vom Hundert des Gesamtbetrages der Versicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen zur Versicherung solcher Anlagen auf eigene Rechnung übernommen hat. Maßgebend ist der niedrigere der beiden Beträge.
2.: Der Atomanlagenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Entnahme wieder erreicht ist, jährlich 20 vom Hundert des Betrages nach Nummer 1 zuzuführen, jedoch nicht mehr als 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Sofern die Aufwendungen für Versicherungsfälle 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, jeweils für eigene Rechnung, übersteigen, ist die Atomanlagenrückstellung insoweit aufzulösen.

(2a) Für die selbst abgeschlossene und in Rückdeckung übernommene Versicherung von Terrorrisiken mit hohem Schadenrisiko ist jeweils eine Terrorrisikenrückstellung als eine der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellung nach § 341h Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs nach folgender Maßgabe zu bilden:

1.: Der Höchstbetrag der Terrorrisikenrückstellung entspricht für das in Rückdeckung übernommene Geschäft der jeweiligen Haftungshöchstsumme der für eigene Rechnung übernommenen Risiken. Im selbst abgeschlossenen Geschäft beträgt der Höchstbetrag das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Terrorrisikenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 90 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung. Weist das Versicherungsunternehmen im Einzelfall niedrigere oder höhere sonstige Aufwendungen für das Versicherungsgeschäft als die nach Satz 1 angenommenen 10 vom Hundert nach, erhöht oder verringert sich der Betrag von 90 vom Hundert entsprechend.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Terrorrisikenrückstellung insoweit aufzulösen.

(3) Ähnliche Rückstellungen sind unzulässig, wenn eine Schwankungsrückstellung gebildet ist. Sie sind in die Schwankungsrückstellung zu überführen, sobald in einem Geschäftsjahr die Voraussetzungen nach § 341h Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs nicht mehr vorliegen.

Verordnung über die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen

Versicherungsunternehmens-Rechnungslegungsverordnung - RechVersV

Diese Verordnung dient der Umsetzung der Richtlinie 91/674/EWG des Rates vom 19. Dezember 1991 über den Jahresabschluß und den konsolidierten Abschluß von Versicherungsunternehmen (ABl. EG Nr. L 374 S. 7) und einiger Bestimmungen der Richtlinie 92/49/EWG des Rates vom 18. Juni 1992 zur Koordinierung der Rechts- und Verwaltungsvorschriften für die Direktversicherung (mit Ausnahme der Lebensversicherung) sowie zur Änderung der Richtlinien 73/239/EWG und 88/357/EWG (ABl. EG Nr. L 228 S. 1) und der Richtlinie 92/96/EWG des Rates vom 10. November 1992 zur Koordinierung der Rechts- und Verwaltungsvorschriften für die Direktversicherung (Lebensversicherung) sowie zur Änderung der Richtlinien 79/267/EWG und 90/619/EWG (ABl. EG Nr. L 360 S. 1).

Versicherungsunternehmens-Rechnungslegungsverordnung - RechVersV | § 30 Der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellungen

1.: Der Höchstbetrag der Pharmarückstellung beträgt jeweils das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Pharmarückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 75 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für die erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Pharmarückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung beträgt entweder 100 vom Hundert der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage der in Satz 1 bezeichneten Art auf eigene Rechnung übernommen hat, oder 25 vom Hundert des Gesamtbetrages der Versicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen zur Versicherung solcher Anlagen auf eigene Rechnung übernommen hat. Maßgebend ist der niedrigere der beiden Beträge.
2.: Der Atomanlagenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Entnahme wieder erreicht ist, jährlich 20 vom Hundert des Betrages nach Nummer 1 zuzuführen, jedoch nicht mehr als 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Sofern die Aufwendungen für Versicherungsfälle 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, jeweils für eigene Rechnung, übersteigen, ist die Atomanlagenrückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Terrorrisikenrückstellung entspricht für das in Rückdeckung übernommene Geschäft der jeweiligen Haftungshöchstsumme der für eigene Rechnung übernommenen Risiken. Im selbst abgeschlossenen Geschäft beträgt der Höchstbetrag das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Terrorrisikenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 90 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung. Weist das Versicherungsunternehmen im Einzelfall niedrigere oder höhere sonstige Aufwendungen für das Versicherungsgeschäft als die nach Satz 1 angenommenen 10 vom Hundert nach, erhöht oder verringert sich der Betrag von 90 vom Hundert entsprechend.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Terrorrisikenrückstellung insoweit aufzulösen.

Handelsgesetzbuch

Versicherungsunternehmens-Rechnungslegungsverordnung - RechVersV | § 30 Der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellungen

1.: Der Höchstbetrag der Pharmarückstellung beträgt jeweils das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Pharmarückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 75 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für die erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Pharmarückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung beträgt entweder 100 vom Hundert der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage der in Satz 1 bezeichneten Art auf eigene Rechnung übernommen hat, oder 25 vom Hundert des Gesamtbetrages der Versicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen zur Versicherung solcher Anlagen auf eigene Rechnung übernommen hat. Maßgebend ist der niedrigere der beiden Beträge.
2.: Der Atomanlagenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Entnahme wieder erreicht ist, jährlich 20 vom Hundert des Betrages nach Nummer 1 zuzuführen, jedoch nicht mehr als 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Sofern die Aufwendungen für Versicherungsfälle 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, jeweils für eigene Rechnung, übersteigen, ist die Atomanlagenrückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Terrorrisikenrückstellung entspricht für das in Rückdeckung übernommene Geschäft der jeweiligen Haftungshöchstsumme der für eigene Rechnung übernommenen Risiken. Im selbst abgeschlossenen Geschäft beträgt der Höchstbetrag das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Terrorrisikenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 90 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung. Weist das Versicherungsunternehmen im Einzelfall niedrigere oder höhere sonstige Aufwendungen für das Versicherungsgeschäft als die nach Satz 1 angenommenen 10 vom Hundert nach, erhöht oder verringert sich der Betrag von 90 vom Hundert entsprechend.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Terrorrisikenrückstellung insoweit aufzulösen.

Handelsgesetzbuch

Gesetz über die Beaufsichtigung der Versicherungsunternehmen

Versicherungsaufsichtsgesetz - VAG

Dieses Gesetz dient der Umsetzung der Richtlinie 2009/138/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 25. November 2009 betreffend die Aufnahme und Ausübung der Versicherungs- und der Rückversicherungstätigkeit (Solvabilität II) (ABl. L 335 vom 17.12.2009, S. 1), die zuletzt durch die Richtlinie 2014/51/EU (ABl. L 153 vom 22.5.2014, S. 1) geändert worden ist.

Handelsgesetzbuch

Versicherungsunternehmens-Rechnungslegungsverordnung - RechVersV | § 30 Der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellungen

1.: Der Höchstbetrag der Pharmarückstellung beträgt jeweils das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Pharmarückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 75 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für die erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Pharmarückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung beträgt entweder 100 vom Hundert der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage der in Satz 1 bezeichneten Art auf eigene Rechnung übernommen hat, oder 25 vom Hundert des Gesamtbetrages der Versicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen zur Versicherung solcher Anlagen auf eigene Rechnung übernommen hat. Maßgebend ist der niedrigere der beiden Beträge.
2.: Der Atomanlagenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Entnahme wieder erreicht ist, jährlich 20 vom Hundert des Betrages nach Nummer 1 zuzuführen, jedoch nicht mehr als 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Sofern die Aufwendungen für Versicherungsfälle 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, jeweils für eigene Rechnung, übersteigen, ist die Atomanlagenrückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Terrorrisikenrückstellung entspricht für das in Rückdeckung übernommene Geschäft der jeweiligen Haftungshöchstsumme der für eigene Rechnung übernommenen Risiken. Im selbst abgeschlossenen Geschäft beträgt der Höchstbetrag das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Terrorrisikenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 90 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung. Weist das Versicherungsunternehmen im Einzelfall niedrigere oder höhere sonstige Aufwendungen für das Versicherungsgeschäft als die nach Satz 1 angenommenen 10 vom Hundert nach, erhöht oder verringert sich der Betrag von 90 vom Hundert entsprechend.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Terrorrisikenrückstellung insoweit aufzulösen.

Handelsgesetzbuch

Versicherungsunternehmens-Rechnungslegungsverordnung - RechVersV | § 30 Der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellungen

1.: Der Höchstbetrag der Pharmarückstellung beträgt jeweils das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Pharmarückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 75 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für die erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Pharmarückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung beträgt entweder 100 vom Hundert der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage der in Satz 1 bezeichneten Art auf eigene Rechnung übernommen hat, oder 25 vom Hundert des Gesamtbetrages der Versicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen zur Versicherung solcher Anlagen auf eigene Rechnung übernommen hat. Maßgebend ist der niedrigere der beiden Beträge.
2.: Der Atomanlagenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Entnahme wieder erreicht ist, jährlich 20 vom Hundert des Betrages nach Nummer 1 zuzuführen, jedoch nicht mehr als 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Sofern die Aufwendungen für Versicherungsfälle 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, jeweils für eigene Rechnung, übersteigen, ist die Atomanlagenrückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Terrorrisikenrückstellung entspricht für das in Rückdeckung übernommene Geschäft der jeweiligen Haftungshöchstsumme der für eigene Rechnung übernommenen Risiken. Im selbst abgeschlossenen Geschäft beträgt der Höchstbetrag das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Terrorrisikenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 90 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung. Weist das Versicherungsunternehmen im Einzelfall niedrigere oder höhere sonstige Aufwendungen für das Versicherungsgeschäft als die nach Satz 1 angenommenen 10 vom Hundert nach, erhöht oder verringert sich der Betrag von 90 vom Hundert entsprechend.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Terrorrisikenrückstellung insoweit aufzulösen.

Verordnung über die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen

Versicherungsunternehmens-Rechnungslegungsverordnung - RechVersV

Versicherungsunternehmens-Rechnungslegungsverordnung - RechVersV | § 30 Der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellungen

1.: Der Höchstbetrag der Pharmarückstellung beträgt jeweils das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Pharmarückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 75 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für die erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Pharmarückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung beträgt entweder 100 vom Hundert der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage der in Satz 1 bezeichneten Art auf eigene Rechnung übernommen hat, oder 25 vom Hundert des Gesamtbetrages der Versicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen zur Versicherung solcher Anlagen auf eigene Rechnung übernommen hat. Maßgebend ist der niedrigere der beiden Beträge.
2.: Der Atomanlagenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Entnahme wieder erreicht ist, jährlich 20 vom Hundert des Betrages nach Nummer 1 zuzuführen, jedoch nicht mehr als 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Sofern die Aufwendungen für Versicherungsfälle 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, jeweils für eigene Rechnung, übersteigen, ist die Atomanlagenrückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Terrorrisikenrückstellung entspricht für das in Rückdeckung übernommene Geschäft der jeweiligen Haftungshöchstsumme der für eigene Rechnung übernommenen Risiken. Im selbst abgeschlossenen Geschäft beträgt der Höchstbetrag das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Terrorrisikenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 90 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung. Weist das Versicherungsunternehmen im Einzelfall niedrigere oder höhere sonstige Aufwendungen für das Versicherungsgeschäft als die nach Satz 1 angenommenen 10 vom Hundert nach, erhöht oder verringert sich der Betrag von 90 vom Hundert entsprechend.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Terrorrisikenrückstellung insoweit aufzulösen.

Handelsgesetzbuch - HGB | § 330

(1) Das Bundesministerium der Justiz wird ermächtigt, im Einvernehmen mit dem Bundesministerium der Finanzen und dem Bundesministerium für Wirtschaft und Klimaschutz durch Rechtsverordnung, die nicht der Zustimmung des Bundesrates bedarf, für Kapitalgesellschaften Formblätter vorzuschreiben oder andere Vorschriften für die Gliederung des Jahresabschlusses oder des Konzernabschlusses oder den Inhalt des Anhangs, des Konzernanhangs, des Lageberichts oder des Konzernlageberichts zu erlassen, wenn der Geschäftszweig eine von den §§ 266, 275 abweichende Gliederung des Jahresabschlusses oder des Konzernabschlusses oder von den Vorschriften des Ersten Abschnitts und des Ersten und Zweiten Unterabschnitts des Zweiten Abschnitts abweichende Regelungen erfordert. Die sich aus den abweichenden Vorschriften ergebenden Anforderungen an die in Satz 1 bezeichneten Unterlagen sollen den Anforderungen gleichwertig sein, die sich für große Kapitalgesellschaften (§ 267 Abs. 3) aus den Vorschriften des Ersten Abschnitts und des Ersten und Zweiten Unterabschnitts des Zweiten Abschnitts sowie den für den Geschäftszweig geltenden Vorschriften ergeben. Über das geltende Recht hinausgehende Anforderungen dürfen nur gestellt werden, soweit sie auf Rechtsakten des Rates der Europäischen Union beruhen. Die Rechtsverordnung nach Satz 1 kann auch Abweichungen von der Kontoform nach § 266 Abs. 1 Satz 1 gestatten. Satz 4 gilt auch in den Fällen, in denen ein Geschäftszweig eine von den §§ 266 und 275 abweichende Gliederung nicht erfordert.

(2) Absatz 1 ist auf folgende Institute ungeachtet ihrer Rechtsform nach Maßgabe der Sätze 3 und 4 anzuwenden:

1.: auf Kreditinstitute im Sinne des § 1 Absatz 1 des Kreditwesengesetzes, soweit sie nach dessen § 2 Absatz 1, 4 oder 5 von der Anwendung nicht ausgenommen sind,
2.: auf Finanzdienstleistungsinstitute im Sinne des § 1 Absatz 1a des Kreditwesengesetzes, soweit sie nach dessen § 2 Absatz 6 oder 10 von der Anwendung nicht ausgenommen sind,
3.: auf Wertpapierinstitute im Sinne des § 2 Absatz 1 des Wertpapierinstitutsgesetzes, soweit sie nach dessen § 3 von der Anwendung nicht ausgenommen sind, sowie
4.: auf Institute im Sinne des § 1 Absatz 3 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetzes.

Satz 1 ist auch auf Zweigstellen von Unternehmen mit Sitz in einem Staat anzuwenden, der nicht Mitglied der Europäischen Gemeinschaft und auch nicht Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum ist, sofern die Zweigstelle nach § 53 Abs. 1 des Gesetzes über das Kreditwesen als Kreditinstitut oder als Finanzinstitut gilt. Die Rechtsverordnung bedarf nicht der Zustimmung des Bundesrates; sie ist im Einvernehmen mit dem Bundesministerium der Finanzen und im Benehmen mit der Deutschen Bundesbank zu erlassen. In die Rechtsverordnung nach Satz 1 können auch nähere Bestimmungen über die Aufstellung des Jahresabschlusses und des Konzernabschlusses im Rahmen der vorgeschriebenen Formblätter für die Gliederung des Jahresabschlusses und des Konzernabschlusses sowie des Zwischenabschlusses gemäß § 340a Abs. 3 und des Konzernzwischenabschlusses gemäß § 340i Abs. 4 aufgenommen werden, soweit dies zur Erfüllung der Aufgaben der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht oder der Deutschen Bundesbank erforderlich ist, insbesondere um einheitliche Unterlagen zur Beurteilung der von den Kreditinstituten und Finanzdienstleistungsinstituten durchgeführten Bankgeschäfte und erbrachten Finanzdienstleistungen sowie der von Wertpapierinstituten erbrachten Wertpapierdienstleistungen zu erhalten.

(3) Absatz 1 ist auf Versicherungsunternehmen nach Maßgabe der Sätze 3 und 4 ungeachtet ihrer Rechtsform anzuwenden. Satz 1 ist auch auf Niederlassungen im Geltungsbereich dieses Gesetzes von Versicherungsunternehmen mit Sitz in einem anderen Staat anzuwenden, wenn sie zum Betrieb des Direktversicherungsgeschäfts der Erlaubnis durch die deutsche Versicherungsaufsichtsbehörde bedürfen. Die Rechtsverordnung bedarf der Zustimmung des Bundesrates und ist im Einvernehmen mit dem Bundesministerium der Finanzen zu erlassen. In die Rechtsverordnung nach Satz 1 können auch nähere Bestimmungen über die Aufstellung des Jahresabschlusses und des Konzernabschlusses im Rahmen der vorgeschriebenen Formblätter für die Gliederung des Jahresabschlusses und des Konzernabschlusses sowie Vorschriften über den Ansatz und die Bewertung von versicherungstechnischen Rückstellungen, insbesondere die Näherungsverfahren, aufgenommen werden. Die Zustimmung des Bundesrates ist nicht erforderlich, soweit die Verordnung ausschließlich dem Zweck dient, Abweichungen nach Absatz 1 Satz 4 und 5 zu gestatten.

(4) In der Rechtsverordnung nach Absatz 1 in Verbindung mit Absatz 3 kann bestimmt werden, daß Versicherungsunternehmen, auf die die Richtlinie 91/674/EWG nach deren Artikel 2 in Verbindung mit den Artikeln 4, 7 und 9 Nummer 1 und 2 sowie Artikel 10 Nummer 1 der Richtlinie 2009/138/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 25. November 2009 betreffend die Aufnahme und Ausübung der Versicherungs- und der Rückversicherungstätigkeit (Solvabilität II) (ABl. L 335 vom 17.12.2009, S. 1) nicht anzuwenden ist, von den Regelungen des Zweiten Unterabschnitts des Vierten Abschnitts ganz oder teilweise befreit werden, soweit dies erforderlich ist, um eine im Verhältnis zur Größe der Versicherungsunternehmen unangemessene Belastung zu vermeiden; Absatz 1 Satz 2 ist insoweit nicht anzuwenden. In der Rechtsverordnung dürfen diesen Versicherungsunternehmen auch für die Gliederung des Jahresabschlusses und des Konzernabschlusses, für die Erstellung von Anhang und Lagebericht und Konzernanhang und Konzernlagebericht sowie für die Offenlegung ihrer Größe angemessene Vereinfachungen gewährt werden.

(5) Die Absätze 3 und 4 sind auf Pensionsfonds (§ 236 Absatz 1 des Versicherungsaufsichtsgesetzes) entsprechend anzuwenden.

Handelsgesetzbuch

Handelsgesetzbuch - HGB | § 341h Schwankungsrückstellung und ähnliche Rückstellungen

(1) Schwankungsrückstellungen sind zum Ausgleich der Schwankungen im Schadenverlauf künftiger Jahre zu bilden, wenn insbesondere

1.: nach den Erfahrungen in dem betreffenden Versicherungszweig mit erheblichen Schwankungen der jährlichen Aufwendungen für Versicherungsfälle zu rechnen ist,
2.: die Schwankungen nicht jeweils durch Beiträge ausgeglichen werden und
3.: die Schwankungen nicht durch Rückversicherungen gedeckt sind.

(2) Für Risiken gleicher Art, bei denen der Ausgleich von Leistung und Gegenleistung wegen des hohen Schadenrisikos im Einzelfall nach versicherungsmathematischen Grundsätzen nicht im Geschäftsjahr, sondern nur in einem am Abschlußstichtag nicht bestimmbaren Zeitraum gefunden werden kann, ist eine Rückstellung zu bilden und in der Bilanz als "ähnliche Rückstellung" unter den Schwankungsrückstellungen auszuweisen.

Handelsgesetzbuch

Versicherungsunternehmens-Rechnungslegungsverordnung - RechVersV | § 30 Der Schwankungsrückstellung ähnliche Rückstellungen

1.: Der Höchstbetrag der Pharmarückstellung beträgt jeweils das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Pharmarückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 75 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für die erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Pharmarückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Atomanlagenrückstellung beträgt entweder 100 vom Hundert der Sach- und Haftpflichtversicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen für die von ihm summenmäßig am höchsten versicherte Anlage der in Satz 1 bezeichneten Art auf eigene Rechnung übernommen hat, oder 25 vom Hundert des Gesamtbetrages der Versicherungssumme für Kernenergieschäden, die das Versicherungsunternehmen zur Versicherung solcher Anlagen auf eigene Rechnung übernommen hat. Maßgebend ist der niedrigere der beiden Beträge.
2.: Der Atomanlagenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Entnahme wieder erreicht ist, jährlich 20 vom Hundert des Betrages nach Nummer 1 zuzuführen, jedoch nicht mehr als 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle, jeweils für eigene Rechnung.
3.: Sofern die Aufwendungen für Versicherungsfälle 75 vom Hundert der verdienten Beiträge, jeweils für eigene Rechnung, übersteigen, ist die Atomanlagenrückstellung insoweit aufzulösen.

1.: Der Höchstbetrag der Terrorrisikenrückstellung entspricht für das in Rückdeckung übernommene Geschäft der jeweiligen Haftungshöchstsumme der für eigene Rechnung übernommenen Risiken. Im selbst abgeschlossenen Geschäft beträgt der Höchstbetrag das Fünfzehnfache der verdienten Beiträge des Geschäftsjahres für eigene Rechnung.
2.: Der Terrorrisikenrückstellung sind, bis die Höhe nach Nummer 1 erreicht oder nach einer Auflösung wieder erreicht ist, jährlich 90 vom Hundert des Saldos aus verdienten Beiträgen und Aufwendungen für erfolgsabhängige Beitragsrückerstattung zuzuführen, vermindert um die Aufwendungen für Versicherungsfälle und die Aufwendungen für erfolgsunabhängige Beitragsrückerstattung, jeweils für eigene Rechnung. Weist das Versicherungsunternehmen im Einzelfall niedrigere oder höhere sonstige Aufwendungen für das Versicherungsgeschäft als die nach Satz 1 angenommenen 10 vom Hundert nach, erhöht oder verringert sich der Betrag von 90 vom Hundert entsprechend.
3.: Ergeben die Berechnungen nach Nummer 2 einen negativen Betrag, ist die Terrorrisikenrückstellung insoweit aufzulösen.

Verordnung über die Rechnungslegung von Versicherungsunternehmen

Versicherungsunternehmens-Rechnungslegungsverordnung - RechVersV

Bundesfinanzhof Urteil, 30. Okt. 2014 - IV R 61/11

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) sind Landwirtsehegatten, die in Gütergemeinschaft leben und in den Streitjahren (1999 bis 2001) gemeinsam einen landwirtschaftlichen Betrieb unterhalten haben.

2: In der gemeinsamen Einkommensteuererklärung für das Jahr 1981 gaben die Kläger Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft an, die sie nach § 13a des Einkommensteuergesetzes (EStG) a.F. für das landwirtschaftliche Normalwirtschaftsjahr (1. Juli bis 30. Juni gemäß § 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG) ermittelten. Auf Grund der in der Einkommensteuererklärung enthaltenen Angaben teilte der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) den Klägern mit, dass sie für den Veranlagungszeitraum 1981 nicht zu veranlagen seien. In den Folgejahren bis einschließlich 1990 erteilte das FA den Klägern Bescheinigungen über die Nichtveranlagung. Steuererklärungen reichten die Kläger ab 1982 nicht mehr ein.

3: Mit Schreiben vom 15. Oktober 2002 forderte das FA die Kläger unter Hinweis auf § 149 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) i.V.m. § 25 Abs. 3 EStG zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung für 2001 auf. In der daraufhin beim FA eingereichten Einkommensteuererklärung 2001 gaben die Kläger an, dass sie landwirtschaftliche Flächen von insgesamt 36,92 ha bewirtschaftet haben. In den Steuererklärungen für die weiteren Streitjahre 1999 und 2000, die die Kläger auf weitere Aufforderung des FA nachreichten, gaben sie an, dass sie in den dort maßgeblichen Wirtschaftsjahren landwirtschaftliche Flächen von insgesamt 37,71 ha bewirtschaftet haben. Die Gewinne des landwirtschaftlichen Betriebs ermittelten die Kläger für alle Streitjahre nach Maßgabe des § 13a EStG in der jeweils geltenden Fassung jeweils für das landwirtschaftliche Normalwirtschaftsjahr.

4: Demgegenüber ging das FA davon aus, dass die Ermittlung des Gewinns gemäß § 13a EStG a.F. letztmals für das Wirtschaftsjahr 1998/99 möglich sei. Ab dem Wirtschaftsjahr 1999/2000 sei, so das FA, die Ermittlung des Gewinns nach § 13a EStG i.d.F. des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24. März 1999 (BGBl I 1999, 402) --EStG n.F.-- nicht mehr möglich, da mehr als 20 ha landwirtschaftliche Fläche selbst bewirtschaftet worden seien (§ 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG n.F.).

5: Da die Kläger trotz entsprechender Aufforderung keine Gewinnermittlung gemäß § 4 Abs. 3 EStG oder § 4 Abs. 1 EStG vorlegten, ermittelte das FA den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft für die Wirtschaftsjahre 1999/2000 bis 2001/02 durch Richtsatzschätzung und erließ entsprechende Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre 1999 bis 2001.

6: Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren unter dem Aktenzeichen 2 K 4141/06 erhobene Klage, mit der die Kläger geltend machten, dass der Gewinn auch für die Wirtschaftsjahre 1999/2000, 2000/01 und 2001/02 gemäß § 13a EStG zu ermitteln sei, da das FA nicht rechtzeitig vor Beginn des jeweiligen Wirtschaftsjahres eine Mitteilung nach § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG erlassen habe, hat das Finanzgericht (FG) als unbegründet abgewiesen.

7: Der erkennende Senat hat mit Beschluss vom 22. September 2010 IV B 120/09 (BFH/NV 2011, 257) das Urteil des FG aufgehoben und die Sache an das FG zurückverwiesen. Sowohl das FA als auch das FG hätten übersehen, dass die Kläger den landwirtschaftlichen Betrieb im Rahmen einer Mitunternehmerschaft betrieben hätten und deshalb die Einkünfte gesondert und einheitlich festzustellen seien, weshalb das Verfahren betreffend die Einkommensteuerbescheide bis zum Erlass entsprechender Feststellungsbescheide hätte zwingend ausgesetzt werden müssen.

8: In den sodann eingereichten Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung nahmen die Kläger Bezug auf die Gewinnermittlungen gemäß § 13a EStG, die den Einkommensteuererklärungen der Streitjahre beigefügt waren.

9: Das FA hielt an seiner Rechtsauffassung fest und erließ unter dem 2. März 2011 Bescheide für die Streitjahre über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen, in denen es die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft entsprechend den bisher den Einkommensteuerveranlagungen zu Grunde liegenden Richtsatzschätzungen feststellte.

10: Die dagegen mit Zustimmung des FA erhobene Sprungklage wies das FG als unbegründet ab. Zur Begründung führte es im Wesentlichen aus, dass es einer Mitteilung nach § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG im Streitfall nicht bedurft habe, da die Kläger, ungeachtet ihrer Verpflichtung zur Abgabe von Steuererklärungen (§ 56 der Einkommensteuer-Durchführungsverordnung --EStDV--) bereits in den Vorjahren, seit dem Veranlagungsjahr 1982, keine Steuererklärungen eingereicht hätten, auf Grund derer das FA den Wegfall der Voraussetzungen einer Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen habe erkennen und eine Mitteilung nach § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG habe erlassen können. Der Sachverhalt sei insoweit vergleichbar mit der Neugründung eines Betriebs. Für diesen Fall habe der Bundesfinanzhof (BFH) entschieden, dass es einer Mitteilung nach § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG über den Wegfall der Voraussetzungen des § 13a Abs. 1 Satz 1 EStG nicht bedurft habe (BFH-Beschluss vom 1. Juli 1997 IV B 35/96, BFH/NV 1997, 856). Im Übrigen werde auch der der Regelung des § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG zu Grunde liegende Schutzgedanke (siehe dazu BFH-Urteil vom 29. November 2001 IV R 13/00, BFHE 197, 223, BStBl II 2002, 147) nicht berührt, da im Streitfall nicht eine zu Unrecht vorgenommene Durchschnittssatzgewinnermittlung mit Wirkung für die Vergangenheit aufgehoben werde.

11: Dagegen richtet sich die Revision der Kläger, mit der sie die Verletzung des § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG rügen. Der vorliegend zu beurteilende Sachverhalt sei nicht mit dem von der Rechtsprechung entschiedenen Fall der Neugründung eines Betriebs zu vergleichen. Auch der in dem Urteil des BFH in BFHE 197, 223, BStBl II 2002, 147 enthaltene Rechtssatz, dass es einer Mitteilung über den Wegfall der Voraussetzungen der Gewinnermittlung nach § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG nicht bedürfe, wenn die Voraussetzungen der Durchschnittssatzgewinnermittlung nur auf Grund wissentlich falscher Steuererklärungen des Landwirts bejaht worden seien, sei nicht auf den Streitfall übertragbar, da hier ebenfalls ein anderer Sachverhalt zu beurteilen sei. Sei der Landwirt, wie hier die Kläger, nicht gemäß § 56 EStDV verpflichtet gewesen, eine Einkommensteuererklärung abzugeben, komme rückwirkend eine andere Gewinnermittlung nicht in Betracht, denn die Nichtabgabe der Steuererklärung und damit die fehlende Offenbarung der tatsächlichen Bewirtschaftung könne die Schutzwirkung des § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG nicht aushebeln.

12: Aber selbst die Pflicht zur Abgabe einer Steuererklärung gemäß § 56 EStDV unterstellt, könnten sie, die Kläger, sich auf die Schutzwirkung des § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG berufen, weil das FA trotz Kenntnis der Betriebsgröße über Jahre und Jahrzehnte die Nichtabgabe der Einkommensteuererklärung geduldet und sie, die steuerlich nicht beraten gewesen seien, in der Rechtmäßigkeit ihres Verhalten bestätigt habe. Da sie schon vor der Änderung des § 13a EStG ab dem Streitjahr 1999 Flächen von über 20 ha selbst bewirtschaftet hätten, was dem FA ausweislich der ihm vorliegenden Akten für "nicht veranlagte" Steuerpflichtige bekannt gewesen sei, dürfe sich das FA auch unter Heranziehung des Grundsatzes von Treu und Glauben nicht zu seinem früheren Verhalten in Widerspruch setzen. Das FA habe nämlich auch ohne die Abgabe einer Steuererklärung durch die Kläger ermitteln können, dass die Flächengrenze gemäß § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG n.F. überschritten gewesen sei.

13: Auch wenn die Kläger auf Grund der Mieteinnahmen aus dem Mobilfunkstandort ab dem Wirtschaftsjahr 1997/98 zur Abgabe einer Steuererklärung verpflichtet gewesen wären, wäre die Steuererklärung erst in 1999 beim FA eingereicht worden, weshalb die Mitteilung gemäß § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG frühestens 1999 oder 2000 hätte erlassen werden können. Die Gewinne aus Land- und Forstwirtschaft hätten daher frühestens ab dem Wirtschaftsjahr 2000/01 nicht mehr nach § 13a EStG ermittelt werden dürfen.

14: Die Kläger beantragen (sinngemäß),
die Vorentscheidung aufzuheben und die Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1999, 2000 und 2001 dahin abzuändern, dass die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft in der Höhe festgestellt werden, die sich ergibt, wenn der Gewinn für alle den Streitjahren zu Grunde liegenden Wirtschaftsjahre nach Durchschnittssätzen ermittelt wird.

15: Das FA beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

16: Das FG habe zu Recht ausgeführt, dass es einer Mitteilung gemäß § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG im Streitfall nicht bedurft habe. Die Kläger seien schon auf Grund der Höhe der erzielten Einkünfte in den Wirtschaftsjahren 1996/97 bis 1998/99 ungeachtet der für diese Wirtschaftsjahre noch bestehenden Möglichkeit der Gewinnermittlung nach § 13a EStG zur Abgabe von Steuererklärungen verpflichtet gewesen. Wären sie ihrer Erklärungspflicht nachgekommen, hätte das FA Kenntnis von der Überschreitung der mit der Neufassung des § 13a EStG zum 1. Januar 1999 eingeführten Grenzen des § 13a Abs. 1 Satz 1 EStG n.F. erhalten und eine entsprechende Mitteilung i.S. des § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG für die Wirtschaftsjahre ab 1999/2000 erlassen.

17: Eine Aufforderung seitens des FA zur Abgabe der Steuererklärung sei nicht erforderlich gewesen. Der Umstand, dass die Kläger seit 1981 nicht veranlagt worden seien, habe keinen Vertrauensschutz dergestalt begründet, dass sie ihrer gesetzlichen Erklärungspflicht dauerhaft nicht mehr hätten nachkommen müssen. Seinerzeit sei es auf die Flächenverhältnisse nicht angekommen. Jedenfalls in den Jahren ab 1997, ab dem Zeitpunkt, in dem die Kläger Mieterträge durch die Vermietung der Flächen für den Mobilfunk erzielt hätten, hätten sie das Bestehen einer gesetzlichen Steuererklärungspflicht prüfen müssen.

18: Das Verhalten der Kläger sei daher nicht anders zu werten, als wenn sie wissentlich falsche Steuererklärungen abgegeben hätten.
Die Beteiligten haben einvernehmlich auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe

19: II. Die Revision ist unbegründet.

20: Das FG hat zu Recht angenommen, dass die Kläger ab dem Wirtschaftsjahr 1999/2000 die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft nicht nach Durchschnittssätzen gemäß § 13a Abs. 1 Satz 1 EStG ermitteln konnten und das FA auch berechtigt war, den Gewinn der Kläger aus der von ihnen betriebenen Landwirtschaft für die hier maßgeblichen Wirtschaftsjahre 1999/2000 bis 2001/02 nach Richtsätzen zu schätzen (§ 162 AO).

21: 1. Gemäß § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG n.F. ist der Gewinn für einen Betrieb der Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittssätzen (§ 13a Abs. 3 bis Abs. 6 EStG) zu ermitteln, wenn --neben anderen Voraussetzungen-- die selbst bewirtschaftete Fläche der landwirtschaftlichen Nutzung (§ 34 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a des Bewertungsgesetzes --BewG--) ohne Sonderkulturen (§ 52 BewG) 20 ha nicht überschreitet. Gemäß § 52 Abs. 31 EStG n.F. ist die Neuregelung erstmals für das Wirtschaftsjahr anzuwenden, das nach dem 30. Dezember 1999 endet.

22: Zwischen den Beteiligten besteht zu Recht kein Streit, dass die Kläger den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft bis einschließlich des Wirtschaftsjahres 1998/99 gemäß § 13a EStG a.F. nach Durchschnittssätzen zu ermitteln hatten und ab dem Wirtschaftsjahr 1999/2000 die (geänderten) Voraussetzungen des § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG n.F. nicht mehr vorlagen, da die von den Klägern selbst bewirtschaftete Fläche 20 ha überschritten hatte.

23: 2. Haben die Voraussetzungen des § 13a Abs. 1 Satz 1 EStG zunächst vorgelegen und sind sie sodann in einem späteren Wirtschaftsjahr weggefallen, führt der Wegfall der Voraussetzungen allein grundsätzlich noch nicht dazu, dass die Gewinnermittlung nicht mehr nach Durchschnittssätzen vorzunehmen ist. Vielmehr bedarf es gemäß § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG zusätzlich einer Mitteilung, mit der der Steuerpflichtige auf den Wegfall der Voraussetzungen hingewiesen wird. Erst die Mitteilung gemäß § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG, die der Mitteilung gemäß § 141 Abs. 2 AO nachgebildet ist (vgl. BTDrucks 8/3673, S. 16), schließt als rechtsgestaltender Verwaltungsakt konstitutiv die Möglichkeit der Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen für die der Bekanntgabe der Mitteilung nachfolgenden Wirtschaftsjahre aus (BFH-Urteil vom 29. März 2007 IV R 14/05, BFHE 217, 525, BStBl II 2007, 816).

24: a) § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG in der im Streitfall anzuwendenden Fassung ist auf Vorschlag des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages in das Gesetz zur Neuregelung der Einkommensbesteuerung der Land- und Forstwirtschaft vom 25. Juni 1980 --LwBestG-- (BGBl I 1980, 732, BStBl I 1980, 400) aufgenommen worden (BTDrucks 8/3673, S. 6). Ziel war, den genannten Umstellungszeitpunkt der Gewinnermittlung klarzustellen (BTDrucks 8/3673, S. 15). In der Einzelbegründung heißt es: "Mit der Vorschrift soll sichergestellt werden, daß der Steuerpflichtige - wie in § 141 Abs. 2 AO auf den Beginn der Buchführungspflicht - auf die letztmalige Anwendung des § 13a EStG durch eine besondere Mitteilung der Finanzbehörde hingewiesen wird. Die Vorschrift dient der Rechtssicherheit" (BTDrucks 8/3673, S. 16). Die Vorschrift entspringt daher bereits dem aus Treu und Glauben folgenden Fürsorgegedanken (BFH-Urteil in BFHE 217, 525, BStBl II 2007, 816).

25: b) Ausgehend von diesem der Norm zu Grunde liegenden Schutzgedanken und unter Heranziehung des Wortlauts des § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG hat der BFH eine Mitteilung in den Fällen nicht für erforderlich erachtet, in denen der Steuerpflichtige einen Betrieb neu eröffnet (BFH-Urteil vom 26. Juni 1986 IV R 151/84, BFHE 147, 152, BStBl II 1986, 741), oder --damit vergleichbar-- in denen er einen Betrieb gemäß § 24 des Umwandlungssteuergesetzes in eine Personengesellschaft eingebracht hat (BFH-Urteil vom 26. Mai 1994 IV R 34/92, BFHE 175, 105, BStBl II 1994, 891). Daneben hat der BFH das Erfordernis einer Mitteilung auch in den Fällen negiert, in denen das FA die Voraussetzungen der Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen nur auf Grund wissentlich falscher Angaben des Steuerpflichtigen bejaht hat (BFH-Urteil in BFHE 197, 223, BStBl II 2002, 147).

26: 3. Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze ist das FG zutreffend davon ausgegangen, dass das FA die Kläger nicht nach § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG auf den Wegfall der Voraussetzungen des § 13a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG n.F., hier die Überschreitung der selbst bewirtschafteten Flächen von 20 ha, hätte hinweisen müssen und die Kläger damit ab dem Wirtschaftsjahr 1999/2000 den Gewinn nicht mehr nach Durchschnittssätzen ermitteln konnten.

27: § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG findet neben den bereits unter II.2.b genannten Fallgruppen auch dann keine Anwendung, wenn die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 13a EStG weggefallen sind und der Steuerpflichtige für das Vorjahr bzw. für die Vorjahre, in denen die Voraussetzungen für die Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen letztmalig vorgelegen haben, trotz bestehender Verpflichtung keine Steuererklärung eingereicht hat.

28: Dies folgt sowohl aus dem Wortlaut als auch der Entstehungsgeschichte und der Zielsetzung dieser Norm.

29: a) Nach § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG ist der Gewinn "letztmalig für das Wirtschaftsjahr nach Durchschnittsätzen zu ermitteln, das nach Bekanntgabe der Mitteilung endet, durch die die Finanzbehörde" u.a. "auf ... den Wegfall einer ... Voraussetzung des Satzes 1 hingewiesen hat". Gibt ein Steuerpflichtiger keine Steuererklärung nebst Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen ab, kann er schon nach dem Wortlaut der Vorschrift seinen Gewinn nach Durchschnittsätzen nicht mehr "letztmalig" ermitteln. Denn eine "letztmalige" Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen setzt denknotwendig voraus, dass eine Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen vormalig durchgeführt worden ist. Dabei kommt es nicht darauf an, ob der Steuerpflichtige wissentlich oder unwissentlich seiner Steuererklärungspflicht nicht nachgekommen ist. Ausschlaggebend ist allein, dass eine Gewinnermittlung nicht bei dem FA eingereicht worden ist und deshalb die der Mitteilung zukommende Schutzfunktion nicht eingreifen kann. Denn ein Steuerpflichtiger, der seiner Steuererklärungspflicht nicht nachkommt und eine Gewinnermittlung für seinen Betrieb aus Land- und Forstwirtschaft nicht durchführt, kann sich weder darauf berufen, dass er einer nach Treu und Glauben gebotenen besonderen Fürsorge bedürfe, noch darauf, dass der Hinweis auf den Wegfall der Voraussetzungen des § 13a Abs. 1 EStG seiner Rechtssicherheit im Hinblick auf die Art der durchzuführenden Gewinnermittlung diene.

30: b) Für diese Auslegung sprechen auch die Motive, welche den Gesetzgeber zur Neuregelung des § 13a EStG a.F. veranlasst haben. Hauptziel des LwBestG war es nämlich, innerhalb der Landwirtschaft für größere Steuergerechtigkeit zu sorgen, weil bisher die tatsächlichen Gewinne --vor allem durch den früheren § 13a EStG a.F.-- nur sehr unzureichend erfasst waren (BTDrucks 8/3673, S. 13; vgl. dazu auch BFH-Urteile in BFHE 197, 223, BStBl II 2002, 147, und in BFHE 217, 525, BStBl II 2007, 816). Diese am Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes) orientierte Zielsetzung des Gesetzgebers gebietet es, die beabsichtigte Einschränkung des Anwendungsbereichs des § 13a EStG konsequent und frühestmöglich umzusetzen. Mit dem gesetzgeberischen Ziel wäre es nicht zu vereinbaren, wenn die unter Beachtung des Gleichheitssatzes gebotene Ermittlung des tatsächlichen Gewinns durch eine dem Sinn und Zweck widersprechende Auslegung des § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG weiter hinausgezögert würde.

31: c) Die Kläger waren bereits ungeachtet der Höhe der von ihnen erzielten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft zur Abgabe einer Steuererklärung auch für die Kalenderjahre verpflichtet, die vor dem Kalenderjahr lagen, in dem erstmals die Voraussetzungen des § 13a EStG nicht mehr vorlagen.

32: Der erkennende Senat hat mit Beschluss in BFH/NV 2011, 257 ausgeführt, dass die Kläger wegen der Vereinbarung des Güterstands der Gütergemeinschaft auch ohne ausdrücklich geschlossenen Gesellschaftsvertrag den landwirtschaftlichen Betrieb in der Form einer Mitunternehmerschaft gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG betrieben haben. Daraus folgt zugleich, dass die Gewinne der Kläger aus Land- und Forstwirtschaft gemäß § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO gesondert und einheitlich festzustellen waren. Da im Streitfall kein Fall von geringer Bedeutung vorlag, war das Feststellungsverfahren auch nicht gemäß § 180 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 AO entbehrlich.

33: Gemäß § 181 Abs. 2 Satz 1 und Satz 2 Nr. 1 AO waren die Kläger deshalb verpflichtet, eine Erklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung abzugeben, die gemäß § 181 Abs. 1 Satz 2 AO Steuererklärung i.S. des § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO ist. Daneben waren die Kläger, wovon auch das FG zutreffend ausgegangen ist, auf Grund der Höhe der erzielten Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft zumindest ab dem Kalenderjahr 1996 gemäß § 25 Abs. 3 EStG i.V.m. § 56 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a EStDV zur Abgabe von Einkommensteuererklärungen verpflichtet.

34: d) Die Kläger können sich auch nicht unter Heranziehung des Grundsatzes von Treu und Glauben mit Aussicht auf Erfolg darauf berufen, dass es einer Mitteilung gemäß § 13a Abs. 1 Satz 2 EStG deshalb bedurft habe, weil das FA die Nichtabgabe der Steuererklärungen sowohl in den Streitjahren als auch in den Jahren davor zunächst immer geduldet habe. Für den Steuerpflichtigen ergeben sich aus der Anwendung des Grundsatzes von Treu und Glauben nur dann Rechtsfolgen, wenn die Finanzbehörde ihm gegenüber einen Vertrauenstatbestand geschaffen hat, sei es durch eine Zusage oder durch nachhaltiges Verhalten. Dieser Vertrauenstatbestand muss zudem ursächlich für Maßnahmen, Handlungen oder Dispositionen des Steuerpflichtigen gewesen sein (BFH-Urteil in BFHE 147, 152, BStBl II 1986, 741). Das FA hat die Kläger nicht von der Abgabe der Steuererklärungen befreit. Allein das Untätigbleiben des FA ist nicht geeignet, einen Vertrauenstatbestand der Kläger zu begründen (vgl. insoweit auch zur Verwirkung eines Steueranspruchs: BFH-Urteil vom 26. Juni 2014 IV R 51/11, BFH/NV 2014, 1716). Insbesondere lässt die fehlende Aufforderung zur Abgabe einer Steuererklärung die gesetzliche Pflicht der Kläger zur Abgabe der Steuererklärungen nicht entfallen.

35: 4. Das FA war berechtigt, den Gewinn der Kläger aus der von ihnen betriebenen Landwirtschaft für die hier maßgeblichen Wirtschaftsjahre 1999/2000 bis 2001/02 nach Richtsätzen zu schätzen (§ 162 AO).

36: Liegen die Voraussetzungen des § 13a Abs. 1 Satz 1 EStG nicht vor und ist der Steuerpflichtige vom FA darauf hingewiesen worden oder ist ein solcher Hinweis, wie im Streitfall, nicht erforderlich, so hat der Steuerpflichtige seinen Gewinn durch Einnahmen-Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG oder durch Bestandsvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG aufgrund freiwilliger Buchführung zu ermitteln. Ein Zwang zur Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich besteht allerdings nur, wenn der Land- und Forstwirt buchführungspflichtig und auf den Beginn dieser Buchführungspflicht hingewiesen worden ist (§ 141 Abs. 2 Satz 1 AO). Kommt danach eine Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen nicht mehr in Betracht, führt der Steuerpflichtige aber weder die für eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG erforderlichen Aufzeichnungen noch --freiwillig oder dazu verpflichtet-- Bücher, so ist die Finanzbehörde gemäß § 162 AO zur Schätzung befugt (BFH-Urteile in BFHE 147, 152, BStBl II 1986, 741, und in BFHE 197, 223, BStBl II 2002, 147).

37: Das FA hat den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft gemäß § 162 AO nach amtlichen Richtsätzen geschätzt. Das FG hat die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen durch das FA in Ausübung seiner eigenen Schätzungsbefugnis gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) bestätigt. Weder gegen die Anwendung dieser Schätzungsmethode noch gegen die Höhe des geschätzten Gewinns haben sich die Kläger im Klageverfahren gewandt; im vorliegenden Revisionsverfahren haben sie diesbezüglich auch keine zulässigen und begründeten Rügen erhoben.

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(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

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(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.