1: I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) betreibt seit 2010 mehrere Photovoltaikanlagen. Seine Umsätze versteuert er nach vereinnahmten Entgelten. Im Streitjahr (2011) erwarb er eine weitere Anlage. Die Anlage wurde auf einer im Eigentum einer GbR stehenden Reithalle errichtet; Gesellschafter der GbR waren je zur Hälfte der Kläger und seine Schwester. Die Reithalle wurde neben zwei weiteren Hallen von der GbR ab 15. Oktober 2010 zum Zwecke der Pferdehaltung und zur Erteilung von Reitunterricht für monatlich 250 € an einen Dritten vermietet. Dabei vereinbarten die Vertragsparteien, dass die Mängel der Hallendächer nicht zur Kürzung des Mietzinses berechtigten.

2: Grundlage für die Nutzung des Daches der Reithalle ist ein zwischen der GbR und dem Kläger geschlossener Dachnutzungsvertrag (DNV). Nach Ziff. 5 Abs. 2 des DNV ist der Grundeigentümer verpflichtet, das Gebäude nebst Nebengebäude, insbesondere die darauf befindlichen Dachflächen sowie die sich darin befindlichen technischen Anlagen in einen ordnungsgemäßen Zustand zu versetzen und zu erhalten. Hinsichtlich der Nutzungsdauer der Photovoltaikanlage gingen die Vertragspartner von einem Zeitraum von mindestens 30 Jahren aus. Nach Ziff. 1 Abs. 3 des DNV bleiben die Photovoltaikanlage sowie sämtliche weitere zum Betrieb der Anlage erforderlichen technischen Anlagen und Bauteile im Eigentum des Klägers und sind nach Beendigung des DNV zu entfernen. Die sich auf dem Dach befindlichen Befestigungseinrichtungen der Photovoltaik-Module gingen gemäß Ziff. 1 Abs. 3 des DNV ins Eigentum des Grundstückseigentümers über. Laut Ziff. 4 des DNV verpflichtete sich der Kläger zur Zahlung eines jährlichen Nutzungsentgelts von 1 €.

3: Vor der Errichtung der Photovoltaikanlage wurde im Auftrag des Klägers im Oktober/November 2011 eine Dachsanierung durchgeführt und eine Unterkonstruktion angebracht. Da das alte Dach aus Asbestplatten bestand, musste dieses komplett erneuert werden.

4: Der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) gewährte dem Kläger zwar den Vorsteuerabzug aus der Dachsanierung, unterwarf diese aber zugleich in gleicher Höhe als steuerpflichtige Leistung des Klägers an die GbR der Umsatzsteuer.

5: Das Finanzgericht (FG) gab nach erfolglosem Vorverfahren der Klage statt. Das Urteil ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2016, 1372 veröffentlicht. Die Dachsanierung sei nicht im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes vom Kläger an die GbR geleistet worden. Der für eine Leistung gegen Entgelt kennzeichnende unmittelbare Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt sei auch beim Tausch oder bei tauschähnlichen Umsätzen erforderlich. Voraussetzung für die Annahme einer tauschähnlichen Leistung sei, dass sich zwei entgeltliche Leistungen gegenüber stünden, die lediglich durch die Modalität der Entgeltvereinbarung miteinander verknüpft seien. Nach diesen Grundsätzen habe der Kläger die Dachsanierung nicht an die GbR geleistet.

6: Im Streitfall könne aus den vertraglichen Vereinbarungen nicht auf die Weiterlieferung der Sanierungsarbeiten an die GbR geschlossen werden.

7: Mit seiner Revision rügt das FA Verletzung materiellen Rechts. Die für die Annahme eines Leistungsaustauschs erforderliche synallagmatische Verknüpfung zwischen der Dachsanierung und der verbilligten Nutzungsüberlassung des Daches liege vor. Für das Vorliegen einer Gegenleistung sei allein entscheidend, ob ein individueller Leistungsempfänger, der aus der Leistung einen konkreten Vorteil ziehe, vorhanden sei. Die GbR sei nicht nur zivilrechtlicher Eigentümer des neuen Daches geworden. Ihr sei ein wirtschaftlicher Vorteil zugewandt worden, indem die baufällige und asbesthaltige Dachfläche ersetzt worden sei und ihr der Nutzen daraus auch nach Ablauf der Nutzungsüberlassung habe verbleiben sollen.

8: Das FA beantragt,
das FG-Urteil aufzuheben und die Klage abzuweisen.

9: Der Kläger beantragt,
die Revision als unbegründet zurückweisen.

10: Er hält das FG-Urteil für zutreffend.

Entscheidungsgründe

11: II. Die Revision ist begründet; sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG (§ 126 Abs. 3 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zu Unrecht entschieden, dass der Kläger mit der Dachsanierung keine Leistung an die GbR erbracht hat. Der Senat kann aber aufgrund der vom FG getroffenen Feststellungen nicht erkennen, ob die Leistung entgeltlich erfolgt ist.

12: 1. a) Ein Mieter, der Ausbauten, Umbauten und Einbauten auf eigene Kosten vornimmt oder auf dem gemieteten Grundstück ein Gebäude errichtet (Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 15. September 1983 V R 154/75, nicht veröffentlicht, zu Einbauten, und vom 24. November 1992 V R 80/87, BFH/NV 1993, 634, zur Gebäudeerrichtung), führt ebenso wie der Unternehmer, der auf einem ihm nicht gehörenden Grundstück ein Gebäude errichtet und das Gebäude dem Grundstückseigentümer übergibt (BFH-Urteile vom 22. August 2013 V R 37/10, BFHE 243, 20, BStBl II 2014, 128, Rz 37; vom 24. Juli 1969 V R 9/66, BFHE 97, 196, BStBl II 1970, 71), oder der auf öffentlichen Flächen einer Gemeinde Erschließungsanlagen herstellt (BFH-Urteil vom 22. Juli 2010 V R 14/09, BFHE 231, 273, BStBl II 2012, 428, Leitsatz 1), grundsätzlich eine Werklieferung gemäß § 3 Abs. 4 UStG aus (BFH-Urteil in BFHE 243, 20, BStBl II 2014, 128, Rz 37).

13: b) Nach diesen Grundsätzen hat der Kläger mit der Sanierung des Daches der für ihn fremden Reithalle eine Werklieferung i.S. von § 3 Abs. 4 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) an die GbR erbracht. Zwar besteht kein allgemeiner Rechtssatz, dass ein Mieter, der auf dem gemieteten Grundstück ein Gebäude auf eigene Rechnung errichtet und für Zwecke seines Unternehmens nutzt, die Verfügungsmacht an dem Gebäude weiter überträgt. Maßgeblich ist vielmehr eine Würdigung der Gesamtumstände des Einzelfalls (BFH-Urteile vom 25. November 2015 V R 66/14, BFH/NV 2016, 497, Rz 17; in BFH/NV 1993, 634; BFH-Beschluss vom 20. Februar 1997 V B 161/96, BFH/NV 1997, 722).

14: c) Vorliegend hat der Kläger der GbR aber nicht nur das Eigentum an den durch die Dachsanierung erstellten Dachteilen verschafft (§ 946 des Bürgerlichen Gesetzbuchs --BGB--), was allein auch noch nicht zu einer Lieferung führen muss, weil der zivilrechtliche Eigentumsübergang nicht zwingend die von § 3 Abs. 1 UStG und Art. 14 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Mehrwertsteuersystemrichtlinie --MwStSystRL--) vorausgesetzte Verschaffung eigentümerähnlicher Verfügungsmacht bewirkt (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 25. November 2015 V R 66/14, BFHE 251, 526, Rz 16; vom 16. April 2008 XI R 56/06, BFHE 221, 475, BStBl II 2008, 909, Rz 25 f.; Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union Eon Aset Menidjmunt vom 16. Februar 2012 C-118/11, EU:C:2012:97, Rz 39). Vielmehr hat der Kläger darüber hinaus --was das FG nicht hinreichend berücksichtigt hat-- der GbR unmittelbar einen von dieser auch tatsächlich genutzten wirtschaftlichen Vorteil zugewandt. Denn neben dem Kläger, der das Dach zum Betrieb der Photovoltaikanlage benötigt, nutzt auch die GbR das Dach im Rahmen der Vermietung der Reithalle. Ob sie ihrerseits ihrem Mieter gegenüber zu den Sanierungsmaßnahmen verpflichtet war, spielt insoweit keine Rolle.

15: 2. Der Senat kann aber nicht entscheiden, ob die Werklieferung entgeltlich ausgeführt wurde.

16: Der DNV sieht unmittelbar kein von der GbR für die Dachsanierung zu zahlendes Entgelt vor. Es ist auch weder vorgetragen noch nach Aktenlage ersichtlich, dass die GbR tatsächlich ein Entgelt gezahlt hat.

17: Da aber das im DNV vereinbarte, vom Kläger für die Nutzung des Daches zu zahlende Entgelt von 1 € jährlich einen eher symbolischen Charakter hat, kommt ein tauschähnlicher Umsatz (§ 3 Abs. 12 UStG) in Betracht, der auch auf gesellschaftsvertraglicher Vereinbarung beruhen kann (BFH-Urteil vom 15. April 2010 V R 10/08, BFHE 229, 406, BStBl II 2010, 879). § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG setzt für einen Leistungsaustausch einen unmittelbaren, nicht aber einen inneren (synallagmatischen) Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt voraus; das gilt auch für Tausch und tauschähnliche Umsätze (BFH-Urteil in BFHE 229, 406, BStBl II 2010, 879). Das FG wird deshalb feststellen müssen, ob die GbR dem Kläger die Nutzung des Daches (nahezu) kostenlos überlassen hat und ob diese Überlassung in einem unmittelbaren Zusammenhang mit der Dachsanierung steht.

18: 3. Die Übertragung der Kostenentscheidung auf das FG beruht auf § 143 Abs. 2 FGO.

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BGB

FGO

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss. (2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück. (3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof 1. in der Sache selbs

UStG

(1) Das Gericht hat im Urteil oder, wenn das Verfahren in anderer Weise beendet worden ist, durch Beschluss über die Kosten zu entscheiden. (2) Wird eine Sache vom Bundesfinanzhof an das Finanzgericht zurückverwiesen, so kann diesem die Entscheid

(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze: 1. die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Steuerbarkeit entfällt nicht, wenn der Umsatz auf Grund geset

(1) Lieferungen eines Unternehmers sind Leistungen, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht).

Wird eine bewegliche Sache mit einem Grundstück dergestalt verbunden, dass sie wesentlicher Bestandteil des Grundstücks wird, so erstreckt sich das Eigentum an dem Grundstück auf diese Sache.

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bei uns veröffentlicht am 28.04.2016

Finanzgericht München

Gründe Finanzgericht München Az.: 14 K 2804/13 IM NAMEN DES VOLKES Urteil Stichwort: Tauschähnlicher Umsatz - Einräumung eines Dachnutzungsrechts als Gegenleistung der durchgeführten Dachsanierung

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bei uns veröffentlicht am 10.05.2017

Finanzgericht München

Tatbestand I. Streitig ist, ob die Klägerin durch die Vornahme von Umbauarbeiten an einem gepachteten Dach zur Aufstellung einer Photovoltaikanlage (nachfolgend: PVA) eine Leistung an die Verpächterin erbracht hat. Gegenstand des

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Finanzgericht München Urteil, 28. Apr. 2016 - 14 K 2804/13

Gründe

Finanzgericht München

Az.: 14 K 2804/13

IM NAMEN DES VOLKES

Urteil

Stichwort: Tauschähnlicher Umsatz - Einräumung eines Dachnutzungsrechts als Gegenleistung der durchgeführten Dachsanierung

In der Streitsache

...

Kläger

prozessbevollmächtigt: ...

gegen

...

Beklagter

wegen Umsatzsteuer 2011

hat der 14. Senat des Finanzgerichts München durch den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht ..., die Richterin am Finanzgericht ... und den Richter am Finanzgericht ... sowie die ehrenamtliche Richterin ... und die ehrenamtliche Richterin ... aufgrund der mündlichen Verhandlung

vom 28. April 2016 für Recht erkannt:

1. Der Umsatzsteuerbescheid vom und die Einspruchsentscheidung vom werden aufgehoben.

2. Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Das Urteil ist im Kostenpunkt für den Kläger vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf durch Sicherheitsleistung in Höhe der zu erstattenden Kosten des Klägers die Vollstreckung abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

4. Die Revision wird zugelassen.

Rechtsmittelbelehrung

Gegen dieses Urteil steht den Beteiligten die Revision zu.

Die Revision ist innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Urteils bei dem Bundesfinanzhof schriftlich einzulegen. Die Revisionsschrift muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Eine Abschrift oder Ausfertigung des Urteils soll ihr beigefügt werden. Die Revision ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Urteils zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen.

Rechtsmittel können auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt und begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite „www.b...de“ lizenzkostenfrei heruntergeladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26. November 2004 (BGBl. I S. 3091) einzuhalten ist.

Vor dem Bundesfinanzhof müssen sich die Beteiligten durch Prozessbevollmächtigte vertreten lassen. Dies gilt auch für Prozesshandlungen, durch die ein Verfahren vor dem Bundesfinanzhof eingeleitet wird. Als Bevollmächtigte sind nur Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer zugelassen; zur Vertretung berechtigt sind auch Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie Partnerschaftsgesellschaften, deren Partner ausschließlich Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer sind. Ein Beteiligter, der nach Maßgabe des vorhergehenden Satzes zur Vertretung berechtigt ist, kann sich selbst vertreten.

Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich durch eigene Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen.

Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und die Hausanschrift: Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie den Telefax-Anschluss: 089/92 31-201.

Gründe:

Der Kläger ist seit 2010 Betreiber mehrerer Photovoltaikanlagen. Seine Umsätze versteuert er bisher nach vereinnahmten Entgelten (§ 20 des Umsatzsteuergesetzes in der Fassung des Jahres 2011 - UStG -). Im Streitjahr (2011) erwarb er eine weitere Anlage für netto ... EUR zuzüglich gesondert ausgewiesener Umsatzsteuer von ... EUR (vgl. Rechnung vom 6. Dezember 2011). Die Anlage wurde auf einer im Eigentum einer GbR stehenden Reithalle errichtet; Gesellschafter der GbR waren je zur Hälfte der Kläger und seine Schwester. Die Reithalle wurde neben zwei weiteren Hallen von der GbR ab 15. Oktober 2010 zum Zwecke der Pferdehaltung und zur Erteilung von Reitunterricht für monatlich 250 EUR an einen Dritten vermietet. Dabei vereinbarten die Vertragsparteien, dass die Mängel der Hallendächer nicht zu Kürzung des Mietzinses berechtigen.

Grundlage für die Nutzung des Daches ist ein zwischen der GbR und dem Kläger geschlossener Dachnutzungsvertrag (DNV). Nach Ziff. 5 (2) des DNV ist der Grundeigentümer verpflichtet, das Gebäude nebst Nebengebäude, insbesondere die darauf befindlichen Dachflächen sowie die sich darin befindlichen technischen Anlagen in einen ordnungsgemäßen Zustand zu versetzen und zu erhalten. Hinsichtlich der Nutzungsdauer der Photovoltaikanlage gingen die Vertragspartner von einem Zeitraum von mindestens 30 Jahren aus (vgl. Präambel des DNV). Nach Ziff. 1 (3) des DNV bleiben die PV-Anlage sowie sämtliche weitere zum Betrieb der Anlage erforderlichen technischen Anlagen und Bauteile im Eigentum des Klägers und sind nach Beendigung des DNV zu entfernen. Die sich auf dem Dach befindlichen Befestigungseinrichtungen der PV-Module gingen gem. Ziff. 1 (3) des DNV ins Eigentum des Grundstückseigentümers über. Laut Ziff. 4 des DNV verpflichtete sich der Kläger zur Zahlung eines jährlichen Nutzungsentgelts von 1 EUR (Abs. 1), das jährlich auf ein Konto der A-Bank zu zahlen ist (Abs. 2 b, c).

Vor der Errichtung der Photovoltaikanlage wurde im Auftrag des Klägers im Oktober/November 2011 eine Dachsanierung durchgeführt und eine Unterkonstruktion angebracht. Da das Altdach aus Asbestplatten bestand, musste dieses komplett erneuert werden. Die Kosten hierfür betrugen ausweislich der auf den Kläger ausgestellten Rechnung vom 2. November 2011 nach Abzug von 2% Skonto netto ... EUR zuzüglich gesondert ausgewiesener Umsatzsteuer in Höhe von ... EUR.

Da das Finanzamt dem Kläger die in der Umsatzsteuer-Voranmeldung für November 2011 geltend gemachten Vorsteuern aus der Dachsanierung versagte, legte der Kläger hiergegen Einspruch ein. Im Rahmen des Einspruchsverfahrens teilte das Finanzamt mit Schreiben vom 16. Oktober 2012 dem Kläger zum einen mit, dass der Vorsteuerabzug aus der übernommenen Dachsanierung in Höhe von ... EUR möglich sei. Gleichzeitig führe der Kläger aber eine Werklieferung an die GbR aus, die zu einer Umsatzsteuer in gleicher Höhe führe. Des Weiteren führte das Finanzamt aus, dass die im Fragebogen zur Inbetriebnahme einer Photovoltaikanlage beantragte Versteuerung nach vereinnahmten Entgelten nicht möglich sei, weil bei einem Pachtzeitraum von 20 bis 30 Jahren das Steueraufkommen gefährdet sei. Eine Stellungnahme des Klägers erfolgte trotz zweimaliger Erinnerung (zuletzt am 27. Dezember 2012) nicht.

In seiner zwischenzeitlich eingereichten Umsatzsteuererklärung für 2011 erklärte er Umsätze aus dem Betrieb der Anlage. Daneben machte er u. a. die Vorsteuern aus der Sanierung des Daches geltend. Er wurde zunächst erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt veranlagt.

Mit Änderungsbescheid vom 12. Februar 2013 erhöhte das Finanzamt jedoch sodann die steuerpflichtigen Umsatzerlöse laut Erklärung um die vom Steuerpflichtigen getragenen Aufwendungen für die Dachsanierung und die Erstellung der Unterkonstruktion in Höhe von ... EUR mit der Begründung, dass insoweit eine steuerpflichtige Lieferung des Klägers an die Grundstücksgemeinschaft vorliege.

Der hiergegen eingelegte Einspruch blieb ohne Erfolg. Er wurde mit Einspruchsentscheidung vom als unbegründet zurückgewiesen. Die Dachsanierung sei wie die Unterkonstruktion für die Installation und den Betrieb der Photovoltaikanlage zwar erforderlich gewesen und die in diesem Zusammenhang geltend gemachten Vorsteuern abzugsfähig. Da aber das Gewerk „Dachsanierung“ zivilrechtlich mit Fertigstellung in das Eigentum der GbR übergegangen sei, habe der Kläger insoweit eine steuerpflichtige Werklieferung an die Grundstücksgemeinschaft erbracht. Nichts anderes ergebe sich aus dem DNV, demgemäß die Anlage nur zu einem vorübergehenden Zweck angebracht werde, aber die sich auf dem Dach befindlichen Befestigungseinrichtungen der Module ins Eigentum der GbR übergingen und nach Ablauf der Nutzungsdauer durch den Kläger nicht entfernt werden dürften. Denn wenn selbst der Eigentumsübergang der Unterkonstruktion der Anlage auf die GbR vertraglich geregelt sei, könne nichts anderes für das Gewerk „Dachsanierung“ gelten. Das Entgelt bestehe in der Dachüberlassung für einen Zeitraum von 30 Jahren. Damit komme eine Besteuerung nach vereinnahmten Entgelten nach § 20 UStG nicht in Betracht, da die Anwendung dieser Vereinfachungsregel bei einer Entgeltsverteilung auf 30 Jahre eine Steuerverzerrung bzw. Steuergefährdung nicht ausschließe.

Seine hiergegen eingelegte Klage begründet der Kläger im Wesentlichen damit, dass der Argumentation des Finanzamts, wenn schon die Unterkonstruktion der Anlage selbst ins Eigentum der GbR übergehen soll, müsse dies erst recht für das darunterliegende sanierte Dach gelten, nicht gefolgt werden könne. Denn die Entfernung der Befestigungseinrichtungen seien nur deshalb vertraglich ausgeschlossen worden, weil eine solche ohne Beschädigung des Daches nicht möglich sei. Alle übrigen Teile der Anlage müssten entfernt werden. Die Sanierung des Daches der Halle, bei der es sich um einen sog. „Offenstall“ handle, sei auch nur aufgrund der Errichtung der Anlage notwendig geworden, da die Installation auf einem asbesthaltigen Dach verboten sei. Die Erneuerung des Daches, das komplett mit Modulen eingedeckt worden sei, sei daher Voraussetzung für den Betrieb der Photovoltaik gewesen. Der Kläger behalte daher das wirtschaftliche Eigentum am Gewerk „Dachsanierung“ für die Dauer von 30 Jahren. Außerdem weist er darauf hin, dass die GbR für diese Zeit von der Nutzung des Daches ausgeschlossen sei. Betriebswirtschaftlich dürfte das Gewerk „Dachsanierung“ nach 30 Jahren auch verbraucht sein, so dass von einer Lieferung allenfalls nach 30 Jahren zu einem entsprechenden Preis ausgegangen werden könne. Instandhaltungskosten bzw. Erhaltungsaufwand stelle zudem keine Werklieferung an den Vermieter dar, und zwar unabhängig davon, ob der Mieter zu diesen Maßnahmen verpflichtet sei oder er sie aus eigenem Interesse trage. Ferner weist der Kläger darauf hin, dass die vertraglich vereinbarte Miete nicht insgesamt 1,00 EUR, sondern 1,00 EUR pro qm und Jahr betrage. Dies ergebe sich auch daraus, dass der Preis zuzüglich Umsatzsteuer zu verstehen sei. Dem entsprechend sei auch die Zahlung von 1.800 EUR zu verstehen. Insofern seien die Formulierungen im verwandten Mustervertrag aus dem Internet unübersichtlich und teilweise missverständlich. Die vorgenommenen Ergänzungen seien lücken- und laienhaft. Der Form halber sei daher diese Passage im DNV in einem Nachtrag in 2012 bereits richtig gestellt worden. Eine Lieferung - wie vom Finanzamt angenommen - scheide schon deshalb aus, weil Reparaturkosten bzw. Instandhaltungsaufwendungen nicht Gegenstand einer Lieferung sein könnten. Der Kläger gebe am Ende des Mietverhältnisses vielmehr das zurück, was er mit dem wirtschaftlichen Eigentum erworben habe.

Der Kläger beantragt, den Umsatzsteueränderungsbescheid 2011 vom und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom aufzuheben.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.

Es verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass aufgrund des im Original vorgelegten Dachnutzungsvertrags vom 4. August 2011 und des dort vereinbarten Entgelts von 1,00 EUR zuzüglich gesetzlicher Umsatzsteuer pro Jahr von einem tauschähnlichen Umsatz zwischen den Beteiligten ausgegangen worden sei. Der Lieferung der Dacherneuerung durch den Kläger in Höhe von netto ... EUR sei in gleicher Höhe eine Nutzungsüberlassung durch die GbR für 30 Jahre gegenübergestellt worden. Zudem bestünden Zweifel an der tatsächlichen Durchführung des Vertrags. So sei die anderweitige Regelung über die Höhe des Nutzungszinses weder den Steuerakten noch der Klageschrift zu entnehmen und wurden im Rahmen der Gewinnermittlung in 2013 brutto 1.800 EUR angesetzt. Ein Nachweis über die Mietzahlungen in 2011 liege dem Finanzamt nicht vor. Die Bemessungsgrundlage für den streitgegenständlichen Umsatz ergebe sich aus § 10 Abs. 5 Nr. 1 UStG i. V. m. § 10 Abs. 4 UStG, da der Kläger an der GbR zu 50% beteiligt und daher die GbR als naher Angehöriger zu betrachten sei. Da er die vollen Kosten der Dachsanierung getragen habe, entsprächen der Mindestbemessungsgrundlage die getragenen Aufwendungen in Höhe von 62.078 EUR.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Finanzamtsakten, die eingereichten Schriftsätze sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung Bezug genommen.

II.

Die Klage ist begründet.

Der Kläger hat die Dachsanierung nicht im Rahmen eines tauschähnlichen Umsatzes an die Grundstücksgemeinschaft ausgeführt.

1. Er war, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist, im Streitjahr im vollen Umfang zum Vorsteuerabzug aus der Dachsanierung berechtigt (§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG). Er war Leistungsempfänger der Dachreparatur, auch wenn er nicht Eigentümer der Halle ist. Zudem ist der zwischen dem Eingangsumsatz und dem Ausgangsumsatz erforderliche direkte und unmittelbare Zusammenhang gegeben (vgl. hierzu ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH- und des Gerichtshofs der Europäischen Union -EuGH -, z. B. BFH-Urteile vom 14. März 2012 XI R 8/10, BFH/NV 2012, 1667 m. w. N.; vom 24. April 2013 XI R 25/10, BStBl II 2014, 346 m. w. N.). Die Maßnahmen waren für die Errichtung der Photovoltaikanlage, deren Module das gesamte Dach bedecken, erforderlich. Auch ist die vorgelegte Rechnung nicht zu beanstanden.

2. Das Finanzamt hat die Aufwendungen für die Dachsanierung aber zu Unrecht bei der Bemessung der steuerpflichtigen Umsätze in Höhe von 62.078 EUR berücksichtigt, da es zwischen dem Kläger und der GbR zu keinem tauschähnlichen Umsatz i. S. d. §§ 3 Abs. 12 Satz 2, 10 Abs. 2 Satz 2 UStG kam.

Der Umsatzsteuer unterliegen die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG).

a) Eine Leistung gegen Entgelt setzt voraus, dass zwischen dem Unternehmer und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, das einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt begründet, so dass das Entgelt als Gegenwert für die Leistung anzusehen ist (BFH-Urteil vom 4. Juli 2013 V R 33/11, BStBl II 2013, 937, mit zahlreichen Nachweisen). Bei Leistungen aufgrund eines gegenseitigen Vertrages liegt regelmäßig ein Leistungsaustausch vor (vgl. BFH-Urteil vom 16. Januar 2014 V R 22/13, BFH/NV 2014, 736). Dies entspricht der Rechtsprechung des EuGH (z. B. EuGH-Urteil vom 26. September 2013 C-283/12, Serebryannay vek, Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst -DStRE-2014, 476, Rn. 37, m. w. N.). Der EuGH hat diesen Grundsätzen entsprechend entschieden, dass keine Leistung gegen Entgelt vorliegt, wenn ein Musikant, der auf öffentlichen Wegen spielt, von Passanten eine Vergütung erhält. Zum einen bestehe zwischen den Parteien keine Vereinbarung, da die Passanten freiwillig eine Vergütung zahlten. Zum anderen bestehe zwischen der musikalischen Darbietung und den dadurch veranlassten Zahlungen kein notwendiger Zusammenhang. Die Passanten hätten nicht darum gebeten, dass ihnen Musik zu Gehör gebracht werde; außerdem zahlten sie die Beträge nicht aufgrund der musikalischen Darbietung, sondern aus persönlichen Motiven, wobei gefühlsmäßige Erwägungen eine Rolle spielen könnten (EuGH vom 3. März 1994 C-16/93, Betriebs-Berater -BB- 1994, 1132, Rn. 16 f.).

Ein solcher unmittelbarer Zusammenhang zwischen Leistung und Gegenleistung ist auch in Fällen von Tausch oder tauschähnlichen Umsätzen - wie vorliegend vom Finanzamt angenommen - erforderlich. Der Gegenwert kann bei Tausch und tauschähnlichen Umsätzen i. S. von § 3 Abs. 12 UStG durch eine tatsächlich erhaltene Gegenleistung erbracht werden, die nicht in Geld besteht, aber in Geld ausdrückbar sein muss. § 3 Abs. 12 UStG erfasst auch den Fall, dass als Entgelt für eine Leistung eine Barzahlung mit einer Lieferung oder sonstigen Leistung verbunden wird (sog. tauschähnlicher Umsatz mit Baraufgabe). Voraussetzung für die Annahme einer tauschähnlichen Leistung ist, dass sich zwei entgeltliche Leistungen i. S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG gegenüberstehen, die lediglich durch die Modalität der Entgeltvereinbarung (Tausch) miteinander verknüpft sind. § 3 Abs. 12 UStG steht im Einklang mit Art. 5 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Richtlinie 77/388/EWG), nunmehr Art. 14 Abs. 1 und Art. 24 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL- (BFH-Urteil vom 11. Juli 2012 XI R 11/11, BFH/NV 2013, 326 m. w. N.).

Dementsprechend hat der BFH für Mietereinbauten und -umbauten entschieden, dass eine entgeltliche Lieferung bei solchen Leistungen des Mieters vorliege, die vom Vermieter gewünscht und vertraglich festgelegt waren, nicht jedoch für Leistungen, die der Mieter ohne vertragliche Verpflichtung in eigenem betrieblichen Interesse tätigt (BFH-Urteil vom 15. September 1983 V R 154/75, nv zu § 1 Abs.1 Nr.1 und § 10 des Umsatzsteuergesetzes in der Fassung des Jahres 1970). Es gibt auch keinen allgemeinen Grundsatz, dass ein Mieter oder Pächter, der auf einem gemieteten oder gepachteten Grundstück ein Gebäude auf eigene Rechnung errichtet und für Zwecke seines Unternehmens nutzt, die Verfügungsmacht an dem Gebäude zwangsläufig auf den Eigentümer weiter überträgt. Vielmehr kommt es für die Annahme einer Weiterlieferung auf die Würdigung der Umstände des Einzelfalls an (BFH-Urteile vom 24. November 1992 V R 80/87, BFH/NV 1993, 634; vom 25. November 2015 V R 66/14, BFH/NV 2016, 497, Rz. 16; BFH-Beschluss vom 20. Februar 1997 V B 161/96, BFH/NV 1997, 722; Schreiben des Bundesfinanzministeriums -BMF - vom 23. Juli 1986, BStBl I 1986, 432, unter C.I.2).

b) Nach diesen Grundsätzen hat der Kläger hier die Dachsanierung nicht an den Vermieter gegen Entgelt geliefert und es liegt kein tauschähnlicher Umsatz vor. Insbesondere führt der Umstand, dass die durch die Dachsanierungsmaßnahmen erstellten Dachteile gemäß § 946 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) Eigentum der GbR wurden, zu keiner anderen Beurteilung (a. A. offenbar Verfügung des Bayerischen Landesamtes für Steuern vom 17. August 2011 S 7168 1.1-4/6 St 33 unter 2; vgl. auch Verfügungen der Oberfinanzdirektion Magdeburg vom 13. November 2014 2012-04.15 S 7300St 241 unter 5; der Oberfinanzdirektion Karlsruhe vom 19. Februar 2015 S 7104 unter 7). Denn für die Frage, ob ein Vorgang der Umsatzsteuer unterliegt, kommt es von vornherein nicht auf das nationale Zivilrecht an (vgl. BFH-Urteile in BFH/NV 1993, 634; vom 16. Januar 2014 V R 22/13, BFH/NV 2014, 736, Rz. 21 m. w. N.). Außerdem reicht der gesetzliche Eigentumsübergang nach den dargelegten Grundsätzen auch nicht aus, um eine Lieferung gegen Entgelt anzunehmen.

Im Streitfall kann auch nicht aufgrund des Inhalts des DNV auf das Vorliegen einer Weiterlieferung der Sanierungsarbeiten an den Vermieter geschlossen werden. Anders als der vorformulierte Mustervertrag in § Ziff. 5 (2) des DNV ausweist, haben sich die Beteiligten vorliegend vielmehr darauf geeinigt, dass der Kläger im eigenen Interesse eine PV-Anlage auf den Dachflächen errichten durfte und etwaige Sanierungsarbeiten am Dach im Einverständnis mit dem Vermieter auf eigene Kosten des Mieters erfolgen sollten. Gegenstand des DNV waren nach dem übereinstimmenden Willen der Vertragsparteien sanierungsbedürftige und keine bereits sanierten Dachflächen, was der vereinbarte niedrige Mietzins nachdrücklich bestätigt. Zudem betrieb der Kläger bereits mehrere Photovoltaikanlagen, während die GbR dies nicht tat. Einer Sanierung des Daches durch den Vermieter bedurfte es außerdem auch nicht aufgrund der Vermietung der Reithalle, auf dem die PV-Anlage angebracht wurde. Gegenstand dieses Mietvertrages war nämlich ausdrücklich eine Reithalle mit mangelhaften Dächern, wie der Vermerk belegt, dass die Mängel am Dach nicht zu einer Minderung des Mietzinses führen sollten. Nach diesen Umständen waren sich der Kläger und die GbR dar über einig, dass die GbR mit der Photovoltaikanlage nichts zu tun haben, sondern dem Kläger die Dachflächen im unsanierten Ist-Zustand zu einem sehr niedrigen Mietzins zur Verfügung stellen sollte und der Kläger allein das von ihm beabsichtigte Photovoltaikanlagen-Projekt mit allen hierfür erforderlichen Maßnahmen auf eigene Rechnung und eigenes Risiko realisieren sollte. Mithin gibt es keinen Anhaltspunkt dafür, dass zwischen dem Kläger und der GbR eine ausdrückliche oder konkludente Vereinbarung dahin gehend bestand, dass der Kläger die Sanierungsarbeiten an seine Vermieterin weiter liefern wollte.

Eine andere Auslegung hätte weitreichende Folgen auf andere Fälle der Nutzungsüberlassung und auch für den Vermieter: Denn nicht nur beim unternehmerischen Mieter wäre ein Umsatz anzunehmen; die Aufwendungen auf den überlassenen Gegenstand erhöhten auch die Bemessungsgrundlage für die Überlassung beim Vermieter. Nach Auffassung des Senats beträfe dies z. B. Mietereinbauten genauso wie Aufwendungen des Leasingnehmers auf den Leasinggegenstand.

3. Schließlich liegt auch keine missbräuchliche Gestaltung vor.

Wann eine solche Gestaltung gegeben ist, ist im nationalen Recht in § 42 der Abgabenordnung (AO) geregelt. Diese Bestimmung ist im Umsatzsteuerrecht anwendbar. Unionsrechtlich sind nach dem Grundsatz des Verbots des Rechtsmissbrauchs rein künstliche, jeder wirtschaftlichen Realität bare Gestaltungen, die allein zu dem Zweck erfolgen, einen Steuervorteil zu erlangen, verboten. Davon kann ausgegangen werden, wenn zum einen die fraglichen Umsätze trotz formaler Anwendung der Voraussetzungen der einschlägigen Bestimmungen des Unionsrechts und des zu ihrer Umsetzung ergangenen nationalen Rechts zur Erlangung eines Steuervorteils führen, dessen Gewährung dem mit diesen Bestimmungen verfolgten Ziel zuwiderliefe, und zum anderen aufgrund einer Reihe objektiver Anhaltspunkte ersichtlich ist, dass mit den fraglichen Umsätzen im Wesentlichen ein Steuervorteil bezweckt wird (BFH-Urteil vom 9. September 2015 XI R 21/13, BFH/NV 2016, 597, m. w. N.).

Nach der Rechtsprechung des BFH kann ein Grundstückseigentümer, der eine Photovoltaik-anlage errichten oder sein Dach zum Betreiben einer solchen (steuerpflichtig) vermieten möchte, die Kosten einer Dachsanierung nur entsprechend der Nutzung des gesamten Gebäudes und damit ggf. nur anteilig abziehen (BFH-Urteile vom 19. Juli 2011 XI R 29/10, BStBl II 2012, 438, Rz. 32; vom 14. März 2012 XI R 26/11, BFH/NV 2012, 1192, Rz. 31). Demgegenüber kann - wie dargelegt - der Mieter eines Dachs die dort zur Errichtung einer unternehmerisch betriebenen Photovoltaikanlage erforderlichen Aufwendungen vollständig abziehen. Eine unterschiedliche Behandlung von Eigentümer und Mieter ergibt sich entsprechend dem System der Umsatzsteuer dann, wenn der Eigentümer - wie hier die GbR - aufgrund seiner Verwendung des gesamten Gebäudes z. B. wegen teilweiser steuerfreier Ausgangsumsätze (Hallennutzung für die Erteilung von Reitunterricht) nicht vollständig zum Vorsteuerabzug berechtigt ist. Die Unterschiede laufen also nicht dem Ziel des Vorsteuerabzugs zuwider, sondern ergeben sich aus einer maßgeblich anderen Verwendung der Eingangsleistung. Außerdem ist nicht jedes Ausnutzen einer Vorschrift oder Gesetzeslücke, so dass weniger Steuer gezahlt werden muss, ein Missbrauch (EuGH-Urteil vom 29. April 2004, C-487/01 und C-7/02, Gemeente Leusden und Holin Groep, Umsatzsteuer-Rundschau -UR2004, 302, Rz. 79).

Die Umstände des Streitfalles führen nicht zu einer anderen Beurteilung. Aus den unter II.2.b. genannten Gründen waren sich die GbR und der Kläger aber darüber einig, dass der Kläger die Dachfläche sanieren solle. Außerdem ist zu beachten, dass der Kläger, der - im Gegensatz zur GbR - den vollen Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen kann, auch die Aufwendungen alleine trägt, die er bei Durchführung der Sanierung durch die GbR zusammen mit seiner Schwester zu tragen gehabt hätte, so dass die Gestaltung auch erhebliche Folgen außerhalb des Steuerrechts nach sich zieht. Da zu einer Schwester i. d. R. ein anderes „wirtschaftliches“ Verhältnis als zu einem Ehegatten besteht, lässt die Dachsanierung durch den Kläger daher nicht den zwingenden Schluss zu, dass sie im Wesentlichen wegen des Steuervorteils gewählt wurde. Dies hat das Finanzamt auch nicht vorgetragen.

4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 3, § 155 FGO i. V. m. § 708 Nr. 10 der Zivilprozessordnung (ZPO).

5. Die Revision war zuzulassen, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 3 Lieferung, sonstige Leistung

(1a) Als Lieferung gegen Entgelt gilt das Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur vorübergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer. Die Sätze 1 und 2 gelten nicht in den Fällen des § 6b.

(1b) Einer Lieferung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.: die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen;
2.: die unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands durch einen Unternehmer an sein Personal für dessen privaten Bedarf, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen;
3.: jede andere unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens.

Voraussetzung ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

(2) (weggefallen)

(3) Beim Kommissionsgeschäft (§ 383 des Handelsgesetzbuchs) liegt zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vor. Bei der Verkaufskommission gilt der Kommissionär, bei der Einkaufskommission der Kommittent als Abnehmer.

(3a) Ein Unternehmer, der mittels seiner elektronischen Schnittstelle die Lieferung eines Gegenstands, dessen Beförderung oder Versendung im Gemeinschaftsgebiet beginnt und endet, durch einen nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmer an einen Empfänger nach § 3a Absatz 5 Satz 1 unterstützt, wird behandelt, als ob er diesen Gegenstand für sein Unternehmen selbst erhalten und geliefert hätte. Dies gilt auch in den Fällen, in denen der Unternehmer mittels seiner elektronischen Schnittstelle den Fernverkauf von aus dem Drittlandsgebiet eingeführten Gegenständen in Sendungen mit einem Sachwert von höchstens 150 Euro unterstützt. Eine elektronische Schnittstelle im Sinne der Sätze 1 und 2 ist ein elektronischer Marktplatz, eine elektronische Plattform, ein elektronisches Portal oder Ähnliches. Ein Fernverkauf im Sinne des Satzes 2 ist die Lieferung eines Gegenstands, der durch den Lieferer oder für dessen Rechnung aus dem Drittlandsgebiet an einen Erwerber in einem Mitgliedstaat befördert oder versendet wird, einschließlich jener Lieferung, an deren Beförderung oder Versendung der Lieferer indirekt beteiligt ist. Erwerber im Sinne des Satzes 4 ist ein in § 3a Absatz 5 Satz 1 bezeichneter Empfänger oder eine in § 1a Absatz 3 Nummer 1 genannte Person, die weder die maßgebende Erwerbsschwelle überschreitet noch auf ihre Anwendung verzichtet; im Fall der Beendigung der Beförderung oder Versendung im Gebiet eines anderen Mitgliedstaates ist die von diesem Mitgliedstaat festgesetzte Erwerbsschwelle maßgebend. Satz 2 gilt nicht für die Lieferung neuer Fahrzeuge und eines Gegenstandes, der mit oder ohne probeweise Inbetriebnahme durch den Lieferer oder für dessen Rechnung montiert oder installiert geliefert wird.

(4) Hat der Unternehmer die Bearbeitung oder Verarbeitung eines Gegenstands übernommen und verwendet er hierbei Stoffe, die er selbst beschafft, so ist die Leistung als Lieferung anzusehen (Werklieferung), wenn es sich bei den Stoffen nicht nur um Zutaten oder sonstige Nebensachen handelt. Das gilt auch dann, wenn die Gegenstände mit dem Grund und Boden fest verbunden werden.

(5) Hat ein Abnehmer dem Lieferer die Nebenerzeugnisse oder Abfälle, die bei der Bearbeitung oder Verarbeitung des ihm übergebenen Gegenstands entstehen, zurückzugeben, so beschränkt sich die Lieferung auf den Gehalt des Gegenstands an den Bestandteilen, die dem Abnehmer verbleiben. Das gilt auch dann, wenn der Abnehmer an Stelle der bei der Bearbeitung oder Verarbeitung entstehenden Nebenerzeugnisse oder Abfälle Gegenstände gleicher Art zurückgibt, wie sie in seinem Unternehmen regelmäßig anfallen.

(5a) Der Ort der Lieferung richtet sich vorbehaltlich der §§ 3c, 3e und 3g nach den Absätzen 6 bis 8.

(6) Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt. Befördern ist jede Fortbewegung eines Gegenstands. Versenden liegt vor, wenn jemand die Beförderung durch einen selbständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt. Die Versendung beginnt mit der Übergabe des Gegenstands an den Beauftragten.

(6a) Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Liefergeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer (Reihengeschäft), so ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands nur einer der Lieferungen zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung dabei durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist (Zwischenhändler), ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat. Gelangt der Gegenstand der Lieferung aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates und verwendet der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Gelangt der Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer oder Steuernummer verwendet, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde. Gelangt der Gegenstand der Lieferung vom Drittlandsgebiet in das Gemeinschaftsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Gegenstand der Lieferung im Namen des Zwischenhändlers oder im Rahmen der indirekten Stellvertretung (Artikel 18 der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union, ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1) für seine Rechnung zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr angemeldet wird.

(6b) Wird ein Unternehmer gemäß Absatz 3a behandelt, als ob er einen Gegenstand selbst erhalten und geliefert hätte, wird die Beförderung oder Versendung des Gegenstands der Lieferung durch diesen Unternehmer zugeschrieben.

(7) Wird der Gegenstand der Lieferung nicht befördert oder versendet, wird die Lieferung dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. In den Fällen der Absätze 6a und 6b gilt Folgendes:

1.: Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangehen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands beginnt.
2.: Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung folgen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands endet.

(8) Gelangt der Gegenstand der Lieferung bei der Beförderung oder Versendung aus dem Drittlandsgebiet in das Inland, gilt der Ort der Lieferung dieses Gegenstands als im Inland gelegen, wenn der Lieferer oder sein Beauftragter Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist.

(8a) (weggefallen)

(9) Sonstige Leistungen sind Leistungen, die keine Lieferungen sind. Sie können auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustands bestehen.

(9a) Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.: die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands, der zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, durch einen Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen; dies gilt nicht, wenn der Vorsteuerabzug nach § 15 Absatz 1b ausgeschlossen oder wenn eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Absatz 6a durchzuführen ist;
2.: die unentgeltliche Erbringung einer anderen sonstigen Leistung durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen.

(10) Überlässt ein Unternehmer einem Auftraggeber, der ihm einen Stoff zur Herstellung eines Gegenstands übergeben hat, an Stelle des herzustellenden Gegenstands einen gleichartigen Gegenstand, wie er ihn in seinem Unternehmen aus solchem Stoff herzustellen pflegt, so gilt die Leistung des Unternehmers als Werkleistung, wenn das Entgelt für die Leistung nach Art eines Werklohns unabhängig vom Unterschied zwischen dem Marktpreis des empfangenen Stoffs und dem des überlassenen Gegenstandes berechnet wird.

(11) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung eingeschaltet und handelt er dabei im eigenen Namen, jedoch für fremde Rechnung, gilt diese Leistung als an ihn und von ihm erbracht.

(11a) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung, die über ein Telekommunikationsnetz, eine Schnittstelle oder ein Portal erbracht wird, eingeschaltet, gilt er im Sinne von Absatz 11 als im eigenen Namen und für fremde Rechnung handelnd. Dies gilt nicht, wenn der Anbieter dieser sonstigen Leistung von dem Unternehmer als Leistungserbringer ausdrücklich benannt wird und dies in den vertraglichen Vereinbarungen zwischen den Parteien zum Ausdruck kommt. Diese Bedingung ist erfüllt, wenn

1.: in den von jedem an der Erbringung beteiligten Unternehmer ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind;
2.: in den dem Leistungsempfänger ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind.

Die Sätze 2 und 3 finden keine Anwendung, wenn der Unternehmer hinsichtlich der Erbringung der sonstigen Leistung im Sinne des Satzes 2

1.: die Abrechnung gegenüber dem Leistungsempfänger autorisiert,
2.: die Erbringung der sonstigen Leistung genehmigt oder
3.: die allgemeinen Bedingungen der Leistungserbringung festlegt.

Die Sätze 1 bis 4 gelten nicht, wenn der Unternehmer lediglich Zahlungen in Bezug auf die erbrachte sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 abwickelt und nicht an der Erbringung dieser sonstigen Leistung beteiligt ist.

(12) Ein Tausch liegt vor, wenn das Entgelt für eine Lieferung in einer Lieferung besteht. Ein tauschähnlicher Umsatz liegt vor, wenn das Entgelt für eine sonstige Leistung in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht.

(13) Ein Gutschein (Einzweck- oder Mehrzweck-Gutschein) ist ein Instrument, bei dem

1.: die Verpflichtung besteht, es als vollständige oder teilweise Gegenleistung für eine Lieferung oder sonstige Leistung anzunehmen und
2.: der Liefergegenstand oder die sonstige Leistung oder die Identität des leistenden Unternehmers entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenhängenden Unterlagen, einschließlich der Bedingungen für die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind.

Instrumente, die lediglich zu einem Preisnachlass berechtigen, sind keine Gutscheine im Sinne des Satzes 1.

(14) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen, ist ein Einzweck-Gutschein. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im eigenen Namen, gilt die Übertragung des Gutscheins als die Lieferung des Gegenstands oder die Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im Namen eines anderen Unternehmers, gilt diese Übertragung als Lieferung des Gegenstands oder Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, durch den Unternehmer, in dessen Namen die Übertragung des Gutscheins erfolgt. Wird die im Einzweck-Gutschein bezeichnete Leistung von einem anderen Unternehmer erbracht als dem, der den Gutschein im eigenen Namen ausgestellt hat, wird der leistende Unternehmer so behandelt, als habe er die im Gutschein bezeichnete Leistung an den Aussteller erbracht. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die ein Einzweck-Gutschein als Gegenleistung angenommen wird, gilt in den Fällen der Sätze 2 bis 4 nicht als unabhängiger Umsatz.

(15) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt, ist ein Mehrzweck-Gutschein. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die der leistende Unternehmer einen Mehrzweck-Gutschein als vollständige oder teilweise Gegenleistung annimmt, unterliegt der Umsatzsteuer nach § 1 Absatz 1, wohingegen jede vorangegangene Übertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Umsatzsteuer unterliegt.

Bürgerliches Gesetzbuch - BGB | § 946 Verbindung mit einem Grundstück

Wird eine bewegliche Sache mit einem Grundstück dergestalt verbunden, dass sie wesentlicher Bestandteil des Grundstücks wird, so erstreckt sich das Eigentum an dem Grundstück auf diese Sache.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 3 Lieferung, sonstige Leistung

(1b) Einer Lieferung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.: die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen;
2.: die unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands durch einen Unternehmer an sein Personal für dessen privaten Bedarf, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen;
3.: jede andere unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens.

Voraussetzung ist, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben.

(2) (weggefallen)

(5a) Der Ort der Lieferung richtet sich vorbehaltlich der §§ 3c, 3e und 3g nach den Absätzen 6 bis 8.

1.: Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangehen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands beginnt.
2.: Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung folgen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands endet.

(8a) (weggefallen)

(9) Sonstige Leistungen sind Leistungen, die keine Lieferungen sind. Sie können auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustands bestehen.

(9a) Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt

1.: die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands, der zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, durch einen Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen; dies gilt nicht, wenn der Vorsteuerabzug nach § 15 Absatz 1b ausgeschlossen oder wenn eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Absatz 6a durchzuführen ist;
2.: die unentgeltliche Erbringung einer anderen sonstigen Leistung durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen.

1.: in den von jedem an der Erbringung beteiligten Unternehmer ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind;
2.: in den dem Leistungsempfänger ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind.

Die Sätze 2 und 3 finden keine Anwendung, wenn der Unternehmer hinsichtlich der Erbringung der sonstigen Leistung im Sinne des Satzes 2

1.: die Abrechnung gegenüber dem Leistungsempfänger autorisiert,
2.: die Erbringung der sonstigen Leistung genehmigt oder
3.: die allgemeinen Bedingungen der Leistungserbringung festlegt.

(13) Ein Gutschein (Einzweck- oder Mehrzweck-Gutschein) ist ein Instrument, bei dem

1.: die Verpflichtung besteht, es als vollständige oder teilweise Gegenleistung für eine Lieferung oder sonstige Leistung anzunehmen und
2.: der Liefergegenstand oder die sonstige Leistung oder die Identität des leistenden Unternehmers entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenhängenden Unterlagen, einschließlich der Bedingungen für die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind.

Instrumente, die lediglich zu einem Preisnachlass berechtigen, sind keine Gutscheine im Sinne des Satzes 1.

Umsatzsteuergesetz - UStG 1980 | § 1 Steuerbare Umsätze

(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze:

1.: die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Steuerbarkeit entfällt nicht, wenn der Umsatz auf Grund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung ausgeführt wird oder nach gesetzlicher Vorschrift als ausgeführt gilt;
2.: (weggefallen)
3.: (weggefallen)
4.: die Einfuhr von Gegenständen im Inland oder in den österreichischen Gebieten Jungholz und Mittelberg (Einfuhrumsatzsteuer);
5.: der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt.

(1a) Die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen unterliegen nicht der Umsatzsteuer. Eine Geschäftsveräußerung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. Der erwerbende Unternehmer tritt an die Stelle des Veräußerers.

(2) Inland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland mit Ausnahme des Gebiets von Büsingen, der Insel Helgoland, der Freizonen im Sinne des Artikels 243 des Zollkodex der Union (Freihäfen), der Gewässer und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie sowie der deutschen Schiffe und der deutschen Luftfahrzeuge in Gebieten, die zu keinem Zollgebiet gehören. Ausland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das danach nicht Inland ist. Wird ein Umsatz im Inland ausgeführt, so kommt es für die Besteuerung nicht darauf an, ob der Unternehmer deutscher Staatsangehöriger ist, seinen Wohnsitz oder Sitz im Inland hat, im Inland eine Betriebsstätte unterhält, die Rechnung erteilt oder die Zahlung empfängt. Zollkodex der Union bezeichnet die Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1; L 287 vom 20.10.2013, S. 90) in der jeweils geltenden Fassung.

(2a) Das Gemeinschaftsgebiet im Sinne dieses Gesetzes umfasst das Inland im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 und die Gebiete der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten (übriges Gemeinschaftsgebiet). Das Fürstentum Monaco gilt als Gebiet der Französischen Republik; die Insel Man gilt als Gebiet des Vereinigten Königreichs Großbritannien und Nordirland. Drittlandsgebiet im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das nicht Gemeinschaftsgebiet ist.

(3) Folgende Umsätze, die in den Freihäfen und in den Gewässern und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie bewirkt werden, sind wie Umsätze im Inland zu behandeln:

1.

die Lieferungen und die innergemeinschaftlichen Erwerbe von Gegenständen, die zum Gebrauch oder Verbrauch in den bezeichneten Gebieten oder zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt sind, wenn die Gegenstände

a): nicht für das Unternehmen des Abnehmers erworben werden, oder
b): vom Abnehmer ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;

2.

die sonstigen Leistungen, die

a): nicht für das Unternehmen des Leistungsempfängers ausgeführt werden, oder
b): vom Leistungsempfänger ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;

3.

die Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b und die sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a;

4.

die Lieferungen von Gegenständen, die sich im Zeitpunkt der Lieferung

a): in einem zollamtlich bewilligten Freihafen-Veredelungsverkehr oder in einer zollamtlich besonders zugelassenen Freihafenlagerung oder
b): einfuhrumsatzsteuerrechtlich im freien Verkehr befinden;

5.

die sonstigen Leistungen, die im Rahmen eines Veredelungsverkehrs oder einer Lagerung im Sinne der Nummer 4 Buchstabe a ausgeführt werden;

6.

(weggefallen)

7.

der innergemeinschaftliche Erwerb eines neuen Fahrzeugs durch die in § 1a Abs. 3 und § 1b Abs. 1 genannten Erwerber.

Lieferungen und sonstige Leistungen an juristische Personen des öffentlichen Rechts sowie deren innergemeinschaftlicher Erwerb in den bezeichneten Gebieten sind als Umsätze im Sinne der Nummern 1 und 2 anzusehen, soweit der Unternehmer nicht anhand von Aufzeichnungen und Belegen das Gegenteil glaubhaft macht.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 143

(1) Das Gericht hat im Urteil oder, wenn das Verfahren in anderer Weise beendet worden ist, durch Beschluss über die Kosten zu entscheiden.

(2) Wird eine Sache vom Bundesfinanzhof an das Finanzgericht zurückverwiesen, so kann diesem die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens übertragen werden.