Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 04. Dez. 2012 - 6 K 2104/10
Tenor
I. Der Umsatzsteuerbescheid 2007 vom 18. September 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15. Juli 2010 wird dahingehend geändert, dass die steuerpflichtigen Umsätze um 369.634,53 Euro reduziert und die steuerfreien Umsätze um 439.865,10 Euro erhöht werden.
II. Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.
III. Das Urteil ist hinsichtlich der vom Beklagten zu tragenden Kosten vorläufig vollstreckbar.
Tatbestand
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Streitig ist die umsatzsteuerliche Beurteilung des Verkaufs von zwanzig neuen VW Golfs durch die Klägerin an einen Abnehmer mit Sitz in England im Jahr 2007 im Rahmen eines Reihengeschäfts.
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Die Klägerin betreibt als Vertragshändlerin des Volkswagenkonzerns ein Autohaus mit Werkstatt und Gebrauchtfahrzeughandel. Mit zehn Rechnungen vom 31. Juli 2007 veräußerte sie unter Vermittlung von Herrn O. S. zehn Neufahrzeuge zum Preis von jeweils 21.696,51 Euro inklusive Transportkosten und Kfz-Briefgebühr (gesamt: 216.965,10 Euro) an die Firma S Transport Services Limited (im Folgenden "S") mit Sitz in C in England (Rechnungen Bl. 66 bis Bl. 75 d. PrA.). Weitere zehn Fahrzeuge veräußerte sie zum Preis von jeweils 22.290,00 Euro inklusive Transportkosten und Kfz-Briefgebühr (gesamt: 222.900,00 Euro) mit Rechnungen vom 7. November 2007 ebenfalls an die Firma S mit Sitz in C (Rechnungen Bl. 76 bis 95 d. PrA.). Die von S angegebene Umsatzsteuer-Identifikationsnummer "GB...083" wurde von der Klägerin mit einfacher Bestätigung am 26. Juli 2007 und am 30. August 2007 erfolgreich als gültig verifiziert (Bl. 32 d. PrA.).
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Als Käufer für die ersten zehn VW Golfs war zunächst in den verbindlichen Bestellungen die Firma C Limited in London benannt (z.B. Bl. 18 d. Bp-Akte). Die Klägerin änderte dies später auf die Firma S durch Überkleben des Adressfeldes (z.B. Bl. 21 d. Bp-Akte). Die Fahrzeuge wurden durch eine Spedition "C Services" transportiert (CMR Frachtbriefe Bl. 104 ff. d. PrA.), wobei ein Fahrzeugtransport durch die E Ltd. als Unterfrachtführer der C Services Ldt. (CS) abgewickelt wurde (Bl. 164 d. PrA.). Die VW Golfs des ersten Kaufpakets wurden am 26. Juli 2007 bzw. am 1. August 2007 von der Spedition bei der Klägerin in B abgeholt (vgl. CMR-Frachtbriefe, Bl. 105 und Bl. 107 d. PrA.). Die Golfs des zweiten Kaufpaktes am 7. November 2007 bzw. ein Fahrzeug am 18. Dezember 2007 (vgl. CMR-Frachtbriefe, Bl. 108 f. d.PrA.). Empfänger der Lieferungen war ausweislich der Frachtbriefe jeweils die Firma W, wobei 11 Fahrzeuge unmittelbar nach S (GB) (Bl. 104 ff. d. PrA.) und 9 Fahrzeuge nach T (GB) (Bl. 108 d. PrA. bzw. Bl. 48 d. Bp-Akte) geliefert wurden.
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Im Rahmen eines während des Klageverfahrens vom Beklagten angestrengten Auskunftsersuchen vom 29. Dezember 2010 an die britische Finanzverwaltung konnte folgender weiterer Sachverhalt ermittelt werden (siehe Antwort Bl. 172 d. PrA.): Danach verkaufte S alle Fahrzeuge an die Firma W aufgrund mündlicher Vereinbarung unter Rechnungsstellung mit Mehrwertsteuerausweis (siehe Beispielsrechnung Bl. 178 d. PrA.). Die ersten zehn Fahrzeuge wurden jeweils mit Rechnung vom 11. Juli 2007 zu einem Preis von jeweils 13.361,70 £ zzgl. 2.338,30 £ Mehrwertsteuer von S an die Firma W verkauft (Bl. 178 d. PrA.). Die weiteren zehn Fahrzeuge wurde mit Rechnung vom 17. Oktober 2007 zu einem Verkaufspreis von jeweils 14.212,77 £ zzgl. 2.487,23 £ Mehrwertsteuer von S an die Firma W Ltd. veräußert (Bl. 185 d. PrA.). Die Beauftragung der Spedition C Services, die Fahrzeuge bei der Klägerin abzuholen und zu W zu befördern, erfolgte durch Auftrag und auf Rechnung der Firma W Limited, vertreten durch ihren Geschäftsführer I. C. (Bl. 176 d. PrA.).
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Die Klägerin behandelte die Fahrzeuglieferungen umsatzsteuerlich als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen. Im Anschluss an eine Umsatzsteuernachschau ging das Finanzamt aufgrund einer Auskunft der britischen Finanzbehörden davon aus, dass die Lieferung der Fahrzeuge steuerpflichtig sei. Der Beklagte erließ am 14. Mai 2009 einen Umsatzsteuerbescheid für 2007, indem er die erklärten steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen in Höhe von 439.865,10 Euro nicht anerkannte und in der Folge die steuerpflichtigen Umsätze um 369.634,53 Euro erhöhte (Bl. 6 d. Umsatzsteuerakte). Die Klägerin legte hiergegen form- und fristgerecht Einspruch ein (Bl. 8 d. Umsatzsteuerakte). Darüber hinaus reichte die Klägerin eine geänderte Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr ein, der das Finanzamt bis auf die Behandlung der hier streitgegenständlichen Fahrzeuglieferungen mit geändertem Umsatzsteuerbescheid vom 18. September 2009 folgte (Bl. 65 d. PrA.).
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Mit Einspruchsentscheidung vom 15. Juli 2010 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück (Bl. 75 ff. d. Umsatzsteuerakte). Nach Ansicht des Beklagten erfüllten die streitgegenständlichen Fahrzeuglieferungen nicht die in § 6a Abs. 1 UStG gestellten Anforderung an eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung (Bl. 82 d. Umsatzsteuerakte). Der Beklagte stützte seien Ausführungen sowohl auf den nicht erbrachten Buch- und Belegnachweis, als auch auf fehlenden Vertrauensschutz. Hinsichtlich des Sachverhalts legte er die Feststellungen des Operativen Ermittlungs-Teams der Finanzverwaltung zugrunde. Danach seien sowohl die Firma S Limited als auch die Firma C Limited sowie der als Vermittlungsperson auftretende Herr S nach Überprüfung durch die englischen Finanzbehörden als Missing Trader Beteiligte an einem Umsatzsteuer-Betrug. Das Finanzamt bestreite nicht, dass die Fahrzeuge nach England verbracht worden seien (Bl. 83 und Bl. 86 d. Umsatzsteuerakte). Allerdings seien die Fahrzeuge ausweislich der zeitnah erstellten Frachtbriefe an die Fa. W in S und nicht an die Firma S geliefert worden. Es könne davon ausgegangen werden, dass die Klägerin um die Sachverhalte wusste, die zur Umgehung der Steuerfreiheit führten (Bl. 83 und Bl. 84 d. Umsatzsteuerakte). Hierauf deute auch der Umstand hin, dass die Klägerin die Auftragsbestätigung mit einer anderen Firmenadresse überklebt habe (Bl. 84 d. Umsatzsteuerakte). Zudem sei die verbindliche Bestellung der Fahrzeuge für eine Firma aus England ausweislich der Faxkennung von einem spanischen Internetcafe erfolgt. Diese Tatsache hätte die Klägerin veranlassen müssen, sich eine Bevollmächtigung des Auftraggebers nachweisen zu lassen. Bei Betrachtung des gesamten Sachverhaltes dränge sich der Schluss auf, dass die Klägerin mehr wisse, als dem Finanzamt bekannt sei. Die Klägerin habe keine Nachweis erbringen können, dass die S Limited ihr tatsächliche Handelspartner gewesen sei.
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Mit ihrer am 16. August 2010 beim Finanzgericht Rheinland-Pfalz eingegangenen Klage begehrt die Klägerin die Steuerfreiheit der streitgegenständlichen Lieferungen. Die Klägerin trägt vor, der als Vermittler aufgetretene Herr S habe zunächst einen Kontakt zur Firma C hergestellt. Er habe sodann per e-mail am 25. Juli 2007 mitgeteilt, dass die Bestellung über S abgewickelt werden sollte (Bl. 35 und Bl. 143 d. PrA.) und folgende Anschrift mitgeteilt (Bl. 143 d. PrA.):
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S ... Limited
T... Cottage
R... Lane D...
C... (Ort)
Grafschaft Postleitzahl
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Zu diesem Zeitpunkt seien die Aufträge bereits geschrieben und adressiert gewesen. Da die Abholung der ersten Fahrzeuge bereits für den Folgetag vorgesehen gewesen sei, sei es einfacher gewesen, die neue Adresse auf Etiketten zu drucken und aufzukleben als den vollständigen Auftrag zu stornieren und neu anzulegen (Bl. 36 d. PrA.). Insofern sei auch der Vortrag des Beklagten in der Einspruchentscheidung widerlegt, die Klägerin habe keinen Grund für das Überkleben der Adressen gehabt (Bl. 36 d. PrA.). Die Klägerin könne die Steuerfreiheit buch- und belegmäßig nachweisen. Es existierten sowohl ein Doppel der jeweiligen Rechnungen sowie "weiße Speditionsbescheinigungen", die gemäß BMF-Schreiben vom 5.5.2010 als sonstiger handelsüblicher Beleg im Sinne des § 17a Abs. 4 Nr. 2 UStDV anerkannt würden. Ebenso existierten CMR-Frachtbriefe unter Ausweis der jeweiligen Fahrgestellnummer. Zusammen mit dem seitens der Spedition ausgestellten Certificate of Shipment stehe eindeutig fest, dass die Fahrzeuge nach England geliefert worden seien.
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Zwar habe eine am 30. August 2007 gestartete qualifizierte Abfrage der Umsatzsteueridentifikationsnummer für die Firma S lediglich hinsichtlich des Firmennamens und der Postleitzahl Übereinstimmung ergeben, nicht jedoch hinsichtlich des Orts und der Straße. Dies sei jedoch auf die falsche Erfassung des englischen Adressformats in der EDV der Klägerin zurückzuführen. Insoweit verweist sie auf eine mail einer Mitarbeiterin der Klägerin vom 25. Juli 2007, in der diese an einen weiteren Mitarbeiter schreibt: "(…) habe eben erst die Adresse für die Rechnungslegung und Verbuchung von 216 Tsd € bekommen. Wollte diese auch in Care anlegen, nur wie? Das bekomme ich in den Kundendaten überhaupt nicht in die vorgegebenen Felder???" (Bl. 142 d. PrA.). Die Mitarbeiterin habe in der Folge im Straßenfeld "Lane D..." statt "R... Lane" eingegeben. D... sei jedoch nicht Bestandteil des Straßennamens, sondern ein Ortsteil von C (Bl. 34 d. PrA.). Aufgrund der Bestätigung der mit der Adresse verbundenen und bestätigten Postleitzahl sei dem Abweichen keine Bedeutung zugemessen worden, da es offensichtlich gewesen sei, dass das Problem am englische Adress-Format gelegen habe (Bl. 35 und Bl. 139 d. PrA.). Zudem sei eine Bestätigung des englischen Companies Houses über die Fa. S als Gesellschaft mit beschränkter Haftung eingeholt worden (Bl. 140 d. PrA.).
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Aufgrund des im Rahmen des Klageverfahrens vom Beklagten angestrengten Auskunftsersuchens gehe der Beklagte nicht mehr von einem Umsatzsteuerbetrug unter Einschaltung von sog. Missing Tradern, sondern von einem Reihengeschäft aus. Aufgrund der neueren Erkenntnisse sei von einem Reihengeschäft mit zwei Lieferungen auszugehen, wobei die bewegte Lieferung unter Verweis auf das BFH Urteil im Verfahren V R 3/10 die Lieferung zwischen der Klägerin und der Firma S sei. Die Klägerin habe vor Abholung der Fahrzeuge keine Kenntnis von der Weiterveräußerung der Fahrzeuge durch die Firma S an die Firma W besessen. Insofern habe sie auch den Weiterveräußerungspreis nicht gekannt. Sie habe im Rahmen des Kaufvertrages mit der Firma S unter Verwendung deren USt-ID-Nummer vielmehr vereinbart, dass diese die Versendung bzw. Beförderung der Fahrzeuge übernehme (Bl. 202 d. PrA.). Aufgrund der vertraglichen Vereinbarung zwischen der Klägerin und S sei es ohne Bedeutung, dass die Speditionsfirma von der Firma W beauftragt worden sei (Bl. 203 d. PrA.).
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Die Klägerin beantragt, den Umsatzsteuerbescheid 2007 vom 18. September 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15. Juli 2010 dahingehend zu ändern, dass die steuerpflichtigen Umsätze um 369.634,53 Euro reduziert und die steuerfreien Umsätze um 439.865,10 Euro erhöht werden.
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Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
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Der Beklagte trägt vor, nach Vorliegen der ergänzenden Ermittlungen sei von einem Reihengeschäft zwischen der Klägerin, der Firma S und der W auszugehen (Bl. 169 d. PrA.). Es stehe nunmehr fest, dass die an S verkauften Fahrzeuge im Auftrag des dritten Unternehmens in der Reihe nach Großbritannien befördert worden seien (Bl. 169 d. PrA.). Insofern sei die Beförderung dem letzten Lieferer in der Reihe zuzuordnen, vorliegend der Lieferung S an W. Die Lieferung der Klägerin sei als vorangehende Lieferung am Ort des Versendungsbeginns keine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung (Bl. 170 d. PrA.). Die Klägerin könne sich auch nicht auf den Gutglaubensschutz nach § 6a Abs. 4 UStG berufen (Bl. 170 d. PrA.). Insoweit werde auf die Ausführung in der Einspruchsentscheidung verwiesen. Die dortigen Ausführungen, insbesondere zur Bestellung per Fax über ein spanisches Internetcafe, zur Firma C, den vertretungsberechtigten Personen der Fa. S etc. erhielten noch besonderes Gewicht durch die nunmehr festgestellte Tatsache, dass die Fa. S die Fahrzeuge mit Nettopreisen unter ihrem (Netto-) Einkaufspreis veräußert und nur mit der ausgewiesenen VAT einen Gewinn erzielt habe (Bl. 170 d. PrA.). Vorliegend scheitere Vertrauensschutz auch daran, dass die Fa. S keine unrichtigen Angaben gemacht habe. Insbesondere sei die Klägerin nicht über den Bestimmungsort der Ware getäuscht worden, da aus den vorgelegten Nachweisen klar ersichtlich gewesen sei, dass die Fahrzeuge an W geliefert worden seien (Bl. 171 d. PrA.).
Entscheidungsgründe
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Die Klage ist begründet. Der Umsatzsteuerbescheid 2007 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten, soweit der Beklagte die Steuerfreiheit für die veräußerten zwanzig Fahrzeuge versagt hat.
I.
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1. Lieferungen von neuen Fahrzeugen, die nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG im Inland der Umsatzsteuer unterliegen, sind nach § 4 Nr. 1 b UStG i.V.m. § 6a Abs. 1 S. 1 UStG als innergemeinschaftliche Lieferungen von der Umsatzsteuer befreit, wenn der Unternehmer oder sein Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet.
- 17
Ein innergemeinschaftlicher Erwerb ist erst dann bewirkt und die Steuerbefreiung erst dann anwendbar, wenn das Recht, wie ein Eigentümer zu verfügen, vom Veräußerer auf den Erwerber übergegangen ist und der Lieferant nachweist, dass der Gegenstand in einen anderen Mitgliedstaat versandt oder befördert worden ist und aufgrund dieses Versandes bzw. dieser Beförderung den Liefermitgliedstaat physisch verlassen hat (EuGH Urteil vom 27. September 2007, C-409/04, Teleos u.a., Rn. 42). Das Merkmal der Beförderung oder Versendung ist noch nicht erfüllt, wenn der Liefergegenstand lediglich dem Empfänger oder seinem Beauftragten im Ausgangsstaat übergeben wird.
- 18
Der Unternehmer hat die Voraussetzungen der Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. der Umsatzsteuerdurchführungsverordnung durch Belege und buchmäßige Aufzeichnungen nachzuweisen.
- 19
Steht unabhängig vom Buch- und Belegnachweis fest, dass die materiellen Anforderungen an eine innergemeinschaftliche Lieferung vorliegen, ist gleichwohl von einer steuerfreien Lieferung auszugehen. Die Umsätze sind nämlich anhand ihrer objektiven Merkmale zu besteuern (EuGH Urteil vom 27. September 2007, C-146/05, Collée, Slg. 2007, I-07861). Wurde ein Neufahrzeug von einem Unternehmer an einen in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Abnehmer versandt oder befördert und gelangt das Fahrzeug in der Folge physisch in den anderen Mitgliedstaat, ist die Steuerbefreiung zu gewähren, selbst wenn der Steuerpflichtige bestimmten formellen Anforderungen nicht genügt hat.
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Eine andere Beurteilung greift nach der Rechtsprechung des EuGH und des BFH nur ein, wenn der Unternehmer wusste oder hätte wissen müssen, dass der von ihm bewirkte Umsatz mit einer Steuerhinterziehung des Erwerbers verknüpft war und er nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat, um seine eigene Beteiligung an dieser Steuerhinterziehung zu verhindern (EuGH-Urteil vom 6. September 2010, C-273/11, Mecsek-Gabona, BFH/NV 2012, 1919; BFH Urteil vom 14. Dezember 2011, XI R 33/10, BFH/NV 2012, 1009).
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2. Wird der in das übrige Gemeinschaftsgebiet beförderte oder versandte Gegenstand im Rahmen eines sog. Reihengeschäfts geliefert, ist zunächst zu klären, ob die innergemeinschaftliche Beförderung der ersten oder der zweiten Lieferung zuzurechnen ist. Die Beantwortung dieser Frage hängt nach der Rechtsprechung des EuGH und des BFH von einer umfassenden Würdigung aller besonderen Umstände des Einzelfalls ab (EuGH Urteil vom 16. Dezember 2010, C-430/09, Euro Tyre Holding, BFH/NV 2011, 149), wobei folgende Grundsätze nach der Rechtsprechung zu beachten sind:
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a) Schließen bei einem sog. Reihengeschäft mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsatzgeschäfte ab und gelangt der Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer, ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands gem. § 3 Abs. 6 Satz 5 UStG nur einer der Lieferungen zuzuordnen. In Übereinstimmung damit kommt es nach der Rechtsprechung des EuGH bei zwei aufeinanderfolgenden Lieferungen desselben Gegenstands, die gegen Entgelt zwischen Steuerpflichtigen vorgenommen werden, die als solche handeln, zu einer einzigen innergemeinschaftlichen Versendung oder Beförderung dieses Gegenstands, wobei die Versendung oder Beförderung nur einer der beiden Lieferungen zugeordnet werden kann, die dann als einzige nach Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG steuerfrei ist (EUGH Urteil vom 6. April 2006, C-245/04, EMAG Handel Eder, Slg. 2006, I-3227).
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b) Der Ort der Lieferung, der zur innergemeinschaftlichen Versendung oder Beförderung von Gegenständen führen kann, befindet sich im Mitgliedstaat des Beginns der Versendung oder Beförderung.
- 24
c) Für die Lieferung, der die Beförderung oder Versendung nicht zuzuordnen ist, gilt § 3 Abs. 7 Satz 2 UStG: Lieferungen, die der Beförderung oder Versendung vorangehen, gelten nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 1 UStG dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands beginnt. Lieferungen, die der Beförderung oder Versendung folgen, gelten nach § 3 Abs. 7 Satz 2 Nr. 2 UStG dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands endet. In Übereinstimmung damit gilt nach Art. 8 Abs. 1 Buchst. b der Richtlinie 77/388/EWG als Ort der Lieferung für den Fall, dass der Gegenstand nicht versandt oder befördert wird, der Ort, an dem sich der Gegenstand zur Zeit der Lieferung befindet. Auch hiernach ist maßgebend, ob die Lieferung der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangeht oder folgt.
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d) Wird der Gegenstand der Lieferung durch einen Abnehmer befördert oder versandt, der zugleich Lieferer ist, ist gemäß § 3 Abs. 6 Satz 6 UStG die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat.
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Nach der Rechtsprechung des EuGH kommt es insoweit auf die "Verpflichtung" und die "Absichtsbekundung" an, den Gegenstand unter Verwendung einer nicht vom Liefermitgliedstaat erteilten Umsatzsteuer-Identifikationsnummer in den Bestimmungsmitgliedstaat zu befördern (EuGH Urteil vom 16. Dezember 2010, C-430/09, Euro Tyre Holding, BFH/NV 2011, 397). Liegen diese Voraussetzungen vor, die zu einer Anwendung von § 3 Abs. 6 Satz 6 erster Halbsatz UStG führen, steht es einer Zuordnung von innergemeinschaftlicher Lieferung und innergemeinschaftlichem Erwerb zur ersten Lieferung nicht entgegen, dass ein Zweiterwerber an der Beförderung beteiligt ist und dass die Beförderung nicht zum Unternehmen des Ersterwerbers erfolgt.
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Anders ist es, wenn der Ersterwerber dem ersten Lieferer bereits vor der Beförderung oder Versendung mitteilt, dass er den Gegenstand an einen Zweiterwerber verkauft hat. Beförderung oder Versendung sind dann entsprechend § 3 Abs. 6 Satz 6 letzter Halbsatz UStG nicht der ersten Lieferung zuzuordnen. Dem liegt die Überlegung zugrunde, dass aufgrund einer derartigen Mitteilung für den Ersterwerber erkennbar ist, dass die Beförderung in das übrige Gemeinschaftsgebiet nicht seiner Lieferung zuzurechnen ist. Im Ergebnis hat danach der Ersterwerber im Fall des Weiterverkaufs die Möglichkeit, durch Mitteilung oder Verschweigen des Weiterverkaufs die Beförderung oder Versendung der Lieferung an sich oder seiner eigenen Lieferung zuzuordnen (vgl. BFH-Urteil vom 11. August 2011, V R 3/10, BFHE 235,43 mit Nachweisen zur Rechtsprechung des EuGH).
II.
- 28
Diese Grundsätze zugrunde gelegt, ist der Klägerin hinsichtlich der streitgegenständlichen Fahrzeuge Steuerfreiheit zu gewähren. Zur Überzeugung des Gerichts steht fest, dass die innergemeinschaftliche "bewegte" Lieferung die Lieferung der streitgegenständlichen Fahrzeuge durch die Klägerin an S ist, und die materiellen Voraussetzungen für der Steuerfreiheit gegeben sind. Die Steuerfreiheit war auch nicht wegen Missbrauchs zu versagen, da eine Beteiligung an einem Umsatzsteuerbetrug nicht nachgewiesen werden konnte.
- 29
1. Zutreffend gehen die Beteiligten davon aus, dass vorliegend ein Reihengeschäft zwischen der Klägerin, S und der Firma W vorliegt. Es liegen mehrere Lieferungen über die streitgegenständlichen Fahrzeuge vor; von der Klägerin an S sowie von S an W. Entgegen den Ausführungen des Beklagten ist vorliegend jedoch nicht die Lieferung S an W als "bewegte" Lieferung anzusehen, sondern die Lieferung der Klägerin an S. Zwar dürfte nach den Feststellungen des Auskunftsersuchens der britischen Finanzbehörden und aufgrund der in diesem Zusammenhang vorgelegten Unterlagen feststehen, dass die Spedition CS von der Firma W beauftragt und bezahlt wurde. Insoweit wird auf die vorliegenden Rechnungen der Spedition an die Firma W Ltd. und die Lieferunterlagen der Firma CS verwiesen (Bl. 181 ff. d. PrA.). Allerdings steht zur Überzeugung des Senats nach umfassender Würdigung der Umstände des Einzelfalls nicht fest, dass die Klägerin Kenntnis vom Weiterverkauf der Fahrzeuge besaß. Der Geschäftsführer der Klägerin, Herr R. A., hat insoweit in der mündlichen Verhandlung ausgeführt, dass er an den damaligen Verkaufsverhandlungen maßgeblich beteiligt gewesen sei. Es sei mit dem Verantwortlichen der Fa. S abgesprochen gewesen, dass diese die Abholung der Fahrzeuge auf dem Firmengelände in B über eine Spedition veranlasse. Für eine solche Absprache spricht auch, dass ausweislich der vorliegenden sog. weißen Speditionsbescheinigungen der CS Limited die Fahrzeuge nach "W, Hausnummer B... Lane, S (Ort), Grafschaft (Großbritannien)" an "S Limited, T.. Cottage, R... Lane D..., C (Ort), Grafschaft PLZ" versendet werden sollten (Bl. 96 d. PrA.). Ausweislich der weißen Speditionsbescheinigung der Firma CS wurde ihr der Auftrag von der Firma S erteilt (Bl. 97 d. PrA.). Zwar steht diese Aussage im Widerspruch zu den im Rahmen des Auskunftsersuchens vorgelegten Unterlagen. Allerdings ist auf die Kenntnis im Zeitpunkt des Abschlusses des Kaufvertrages abzustellen. Die Beauftragung der Firma CS durch die Firma W ist jedoch erst im Rahmen des laufenden Klageverfahrens bekannt geworden.
- 30
Gegen die Annahme, dass die Lieferung der Klägerin an S die bewegte Lieferung ist, spricht auch nicht, dass ausweislich der vorliegenden CMR-Frachtbriefe die streitgegenständlichen Fahrzeuge an die Firma "W" ausgeliefert werden sollten (Bl. 104 ff. d. PrA.). Denn nach dem glaubhaften Vortrag des Geschäftsführers der Klägerin in der mündlichen Verhandlung hatte der Abnehmer S im Rahmen des Kaufvertrages versichert, die Versendung/Beförderung der Fahrzeuge zu übernehmen (Bl. 202 d. PrA.). Auch hier ist wieder auf die Kenntnis bei Abschluss des Kaufvertrages abzustellen und nicht auf die Kenntnis der sich anschließenden Versendung.
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2. Die bewegte innergemeinschaftliche Lieferung zwischen der Klägerin und S ist auch steuerfrei. Dabei kann es vorliegend dahin stehen, ob die Klägerin den Buch- und Belegnachweis erbracht hat oder - wie der Beklagte ausführt - dieser Nachweis nicht vollständig erbracht wurde. Denn nach dem übereinstimmendem Vortrag beider Beteiligten sind die materiellen Voraussetzungen für eine Steuerbefreiung gegeben. Die Fahrzeuge sind unstreitig unmittelbar von der Firma CS bzw. einem Unterfrachtführer von B nach England versendet worden. Dies ergibt sich auch aus den vorgelegten CMR-Frachtbriefen und dem Certificate of Shipment.
- 32
Auf die Frage des Vertrauensschutzes nach § 6a Abs. 4 UStG kommt es daher entgegen der Auffassung des Beklagten nicht an. Vertrauensschutz ist allenfalls dann zu gewähren, wenn der Buch- und Belegnachweis geführt wurde, aber dessen ungeachtet feststeht, dass der Liefergegenstand nicht ins Übrige Gemeinschaftsgebiet verbracht wurde (BFH Urteil vom 12. Mai 2011, V R 46/10, BStBl. II 2011, 957, m.w.N.). Vorliegend steht jedoch nach der objektiven Beweislage fest, dass die streitgegenständlichen Fahrzeuge nach England versendet wurden.
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Soweit der Beklagte in der Einspruchsentscheidung ausdrücklich ausführt, dass die Klägerin Kenntnis von der Beteiligung an einem Umsatzsteuerbetrug besaß und den Vorwurf der "Bösgläubigkeit" auch im Rahmen des Klageverfahrens aufrecht erhält, kann das Gericht dem nicht folgen.
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Zwar wäre trotz physischer Verbringung der Fahrzeuge nach England die Steuerfreiheit zu versagen, wenn die Klägerin wusste oder hätte wissen müssen, an einem Umsatzsteuerbetrug beteiligt zu sein. Nach den vorliegenden Unterlagen steht jedoch weder zur Überzeugung des Senats fest, dass ein Umsatzsteuerbetrug durch den Abnehmer vorlag, noch, dass die Klägerin von einem solchen wusste bzw. hätte wissen müssen.
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Der Beklagte hat vorliegend weder schriftsätzlich ausdrücklich vorgetragen, dass die Abnehmer der streitgegenständlichen Fahrzeuge einen Umsatzsteuerbetrug begangen haben noch konnte ein solcher auf Befragen des Gerichts in der mündlichen Verhandlung durch den Beklagten positiv festgestellt oder belegt werden. Insbesondere liegen keine gesicherten Erkenntnisse vor, dass die Fa. S die Fahrzeuge in England nicht der Umsatzsteuer unterworfen hat. Zwar hat der Beklagte im Rahmen des Einspruchsverfahrens erklärt, dass nach Auskunft der englischen Finanzverwaltung eine betriebliche Aktivität der Firma S nichts bekannt sei und diese Firma daher als Missing Trader eingestuft werde (Bl. 77 d. Umsatzsteuerakte). Auch die Kontaktperson O. S. sei den Finanzbehörden nicht bekannt. Zudem habe die englische Finanzbehörde die Firma W als Beteiligte am Umsatzsteuerbetrug als Missing-Trader eingestuft. Allerdings konnten diese Ausführungen nicht durch entsprechende Belege untermauert werden. Soweit sich in den Auszügen aus der Steuerfahndungsakte eine "Antwort auf das SCAC-Ersuchen der deutschen Behörden (GZ des VVT DE2057)" befindet (Bl. 66 d. Bp-Akte), kann das Gericht anhand der vorliegenden Unterlagen weder die Authentizität dieser Unterlagen noch deren Vollständigkeit überprüfen. Es fehlt sowohl ein offizieller Aussteller des Schreibens als auch ein Ausstellungsdatum. Ebenso wenig kann festgestellt werden, ob sich die Auskunft vollständige in den Akten befindet - Seitenzahlen enthält sie nicht. Zudem steht diese Auskunft zumindest teilweise im Widerspruch zu der im Rahmen des Klageverfahrens eingereichte Auskunft der englischen Finanzbehörden (Bl. 176 d. PrA.). Danach sind die Firmen S und W den Finanzbehörden sehr wohl bekannt. Die streitgegenständlichen Fahrzeuge sind danach auch in den Einkaufs- und Verkaufsaufzeichnungen der W verbucht worden (Bl. 177 d. PrA.). Zwar ist dem Beklagten insoweit zuzustimmen, dass ein mögliches Indiz für einen Umsatzsteuerbetrug ist, dass der Weiterveräußerungspreis ohne Mehrwertsteuer für die Lieferung S an W mit 13.361,70 £ bzw. 14.212,77 £ unter Zugrundelegung des damaligen Wechselkurses unter dem Einzelveräußerungspreis der Klägerin an die Firma S lag. Allerdings hat der Beklagte weder nachgewiesen, dass die Firma S tatsächlich keine Erwerbsbesteuerung durchgeführt hat, noch, dass die Firma W die Vorsteuern aus den Lieferungen geltend gemacht bzw. die Lieferungen nicht als umsatzsteuerpflichtige Umsätze erfasst hat.
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Steht schon nicht fest, ob ein Umsatzsteuerbetrug vorliegt, bedarf es keiner weiteren Ausführungen, ob die besonderen Umstände des Verkaufs eine Beteiligung der Klägerin an einem Umsatzsteuerbetrug nahe legen könnten.
III.
- 37
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Gründe für die Zulassung der Revision sind nicht ersichtlich.
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(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
- 1.
der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet, - 2.
der Abnehmer ist - a)
ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, - b)
eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder - c)
bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,
- 3.
der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung und - 4.
der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.
(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).
(3) Die Voraussetzungen der Absätze 1 und 2 müssen vom Unternehmer nachgewiesen sein. Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat.
(4) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach Absatz 1 nicht vorliegen, so ist die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. In diesem Fall schuldet der Abnehmer die entgangene Steuer.
(1) Für die Zwecke der Anwendung der Steuerbefreiung für innergemeinschaftliche Lieferungen (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b des Gesetzes) wird vermutet, dass der Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wurde, wenn eine der folgenden Voraussetzungen erfüllt ist:
- 1.
Der liefernde Unternehmer gibt an, dass der Gegenstand der Lieferung von ihm oder von einem von ihm beauftragten Dritten in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet wurde und ist im Besitz folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind: - a)
mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder - b)
einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.
- 2.
Der liefernde Unternehmer ist im Besitz folgender Belege: - a)
einer Gelangensbestätigung (§ 17b Absatz 2 Satz 1 Nummer 2), die der Abnehmer dem liefernden Unternehmer spätestens am zehnten Tag des auf die Lieferung folgenden Monats vorlegt und - b)
folgender einander nicht widersprechenden Belege, welche jeweils von unterschiedlichen Parteien ausgestellt wurden, die voneinander, vom liefernden Unternehmer und vom Abnehmer unabhängig sind: - aa)
mindestens zwei Belege nach Absatz 2 Nummer 1 oder - bb)
einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 1 und einem Beleg nach Absatz 2 Nummer 2, mit dem die Beförderung oder die Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestätigt wird.
(2) Belege im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 sind:
- 1.
Beförderungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 3 bis 5) oder Versendungsbelege (§ 17b Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 und 2); - 2.
folgende sonstige Belege: - a)
eine Versicherungspolice für die Beförderung oder die Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet oder Bankunterlagen, die die Bezahlung der Beförderung oder der Versendung des Gegenstands der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet belegen; - b)
ein von einer öffentlicher Stelle (z. B. Notar) ausgestelltes offizielles Dokument, das die Ankunft des Gegenstands der Lieferung im übrigen Gemeinschaftsgebiet bestätigt; - c)
eine Bestätigung eines Lagerinhabers im übrigen Gemeinschaftsgebiet, dass die Lagerung des Gegenstands der Lieferung dort erfolgt.
(3) Das Finanzamt kann eine nach Absatz 1 bestehende Vermutung widerlegen.
(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
- 1.
der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet, - 2.
der Abnehmer ist - a)
ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, - b)
eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder - c)
bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,
- 3.
der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung und - 4.
der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.
(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).
(3) Die Voraussetzungen der Absätze 1 und 2 müssen vom Unternehmer nachgewiesen sein. Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat.
(4) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach Absatz 1 nicht vorliegen, so ist die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. In diesem Fall schuldet der Abnehmer die entgangene Steuer.
(1) Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze:
- 1.
die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Die Steuerbarkeit entfällt nicht, wenn der Umsatz auf Grund gesetzlicher oder behördlicher Anordnung ausgeführt wird oder nach gesetzlicher Vorschrift als ausgeführt gilt; - 2.
(weggefallen) - 3.
(weggefallen) - 4.
die Einfuhr von Gegenständen im Inland oder in den österreichischen Gebieten Jungholz und Mittelberg (Einfuhrumsatzsteuer); - 5.
der innergemeinschaftliche Erwerb im Inland gegen Entgelt.
(1a) Die Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen unterliegen nicht der Umsatzsteuer. Eine Geschäftsveräußerung liegt vor, wenn ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. Der erwerbende Unternehmer tritt an die Stelle des Veräußerers.
(2) Inland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet der Bundesrepublik Deutschland mit Ausnahme des Gebiets von Büsingen, der Insel Helgoland, der Freizonen im Sinne des Artikels 243 des Zollkodex der Union (Freihäfen), der Gewässer und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie sowie der deutschen Schiffe und der deutschen Luftfahrzeuge in Gebieten, die zu keinem Zollgebiet gehören. Ausland im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das danach nicht Inland ist. Wird ein Umsatz im Inland ausgeführt, so kommt es für die Besteuerung nicht darauf an, ob der Unternehmer deutscher Staatsangehöriger ist, seinen Wohnsitz oder Sitz im Inland hat, im Inland eine Betriebsstätte unterhält, die Rechnung erteilt oder die Zahlung empfängt. Zollkodex der Union bezeichnet die Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1; L 287 vom 20.10.2013, S. 90) in der jeweils geltenden Fassung.
(2a) Das Gemeinschaftsgebiet im Sinne dieses Gesetzes umfasst das Inland im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 und die Gebiete der übrigen Mitgliedstaaten der Europäischen Union, die nach dem Gemeinschaftsrecht als Inland dieser Mitgliedstaaten gelten (übriges Gemeinschaftsgebiet). Das Fürstentum Monaco gilt als Gebiet der Französischen Republik; die Insel Man gilt als Gebiet des Vereinigten Königreichs Großbritannien und Nordirland. Drittlandsgebiet im Sinne dieses Gesetzes ist das Gebiet, das nicht Gemeinschaftsgebiet ist.
(3) Folgende Umsätze, die in den Freihäfen und in den Gewässern und Watten zwischen der Hoheitsgrenze und der jeweiligen Strandlinie bewirkt werden, sind wie Umsätze im Inland zu behandeln:
- 1.
die Lieferungen und die innergemeinschaftlichen Erwerbe von Gegenständen, die zum Gebrauch oder Verbrauch in den bezeichneten Gebieten oder zur Ausrüstung oder Versorgung eines Beförderungsmittels bestimmt sind, wenn die Gegenstände - a)
nicht für das Unternehmen des Abnehmers erworben werden, oder - b)
vom Abnehmer ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;
- 2.
die sonstigen Leistungen, die - a)
nicht für das Unternehmen des Leistungsempfängers ausgeführt werden, oder - b)
vom Leistungsempfänger ausschließlich oder zum Teil für eine nach § 4 Nummer 8 bis 27 und 29 steuerfreie Tätigkeit verwendet werden;
- 3.
die Lieferungen im Sinne des § 3 Abs. 1b und die sonstigen Leistungen im Sinne des § 3 Abs. 9a; - 4.
die Lieferungen von Gegenständen, die sich im Zeitpunkt der Lieferung - a)
in einem zollamtlich bewilligten Freihafen-Veredelungsverkehr oder in einer zollamtlich besonders zugelassenen Freihafenlagerung oder - b)
einfuhrumsatzsteuerrechtlich im freien Verkehr befinden;
- 5.
die sonstigen Leistungen, die im Rahmen eines Veredelungsverkehrs oder einer Lagerung im Sinne der Nummer 4 Buchstabe a ausgeführt werden; - 6.
(weggefallen) - 7.
der innergemeinschaftliche Erwerb eines neuen Fahrzeugs durch die in § 1a Abs. 3 und § 1b Abs. 1 genannten Erwerber.
(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
- 1.
der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet, - 2.
der Abnehmer ist - a)
ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, - b)
eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder - c)
bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,
- 3.
der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung und - 4.
der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.
(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).
(3) Die Voraussetzungen der Absätze 1 und 2 müssen vom Unternehmer nachgewiesen sein. Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat.
(4) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach Absatz 1 nicht vorliegen, so ist die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. In diesem Fall schuldet der Abnehmer die entgangene Steuer.
(1) Lieferungen eines Unternehmers sind Leistungen, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht).
(1a) Als Lieferung gegen Entgelt gilt das Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur vorübergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer. Die Sätze 1 und 2 gelten nicht in den Fällen des § 6b.
(1b) Einer Lieferung gegen Entgelt werden gleichgestellt
- 1.
die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen; - 2.
die unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands durch einen Unternehmer an sein Personal für dessen privaten Bedarf, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen; - 3.
jede andere unentgeltliche Zuwendung eines Gegenstands, ausgenommen Geschenke von geringem Wert und Warenmuster für Zwecke des Unternehmens.
(2) (weggefallen)
(3) Beim Kommissionsgeschäft (§ 383 des Handelsgesetzbuchs) liegt zwischen dem Kommittenten und dem Kommissionär eine Lieferung vor. Bei der Verkaufskommission gilt der Kommissionär, bei der Einkaufskommission der Kommittent als Abnehmer.
(3a) Ein Unternehmer, der mittels seiner elektronischen Schnittstelle die Lieferung eines Gegenstands, dessen Beförderung oder Versendung im Gemeinschaftsgebiet beginnt und endet, durch einen nicht im Gemeinschaftsgebiet ansässigen Unternehmer an einen Empfänger nach § 3a Absatz 5 Satz 1 unterstützt, wird behandelt, als ob er diesen Gegenstand für sein Unternehmen selbst erhalten und geliefert hätte. Dies gilt auch in den Fällen, in denen der Unternehmer mittels seiner elektronischen Schnittstelle den Fernverkauf von aus dem Drittlandsgebiet eingeführten Gegenständen in Sendungen mit einem Sachwert von höchstens 150 Euro unterstützt. Eine elektronische Schnittstelle im Sinne der Sätze 1 und 2 ist ein elektronischer Marktplatz, eine elektronische Plattform, ein elektronisches Portal oder Ähnliches. Ein Fernverkauf im Sinne des Satzes 2 ist die Lieferung eines Gegenstands, der durch den Lieferer oder für dessen Rechnung aus dem Drittlandsgebiet an einen Erwerber in einem Mitgliedstaat befördert oder versendet wird, einschließlich jener Lieferung, an deren Beförderung oder Versendung der Lieferer indirekt beteiligt ist. Erwerber im Sinne des Satzes 4 ist ein in § 3a Absatz 5 Satz 1 bezeichneter Empfänger oder eine in § 1a Absatz 3 Nummer 1 genannte Person, die weder die maßgebende Erwerbsschwelle überschreitet noch auf ihre Anwendung verzichtet; im Fall der Beendigung der Beförderung oder Versendung im Gebiet eines anderen Mitgliedstaates ist die von diesem Mitgliedstaat festgesetzte Erwerbsschwelle maßgebend. Satz 2 gilt nicht für die Lieferung neuer Fahrzeuge und eines Gegenstandes, der mit oder ohne probeweise Inbetriebnahme durch den Lieferer oder für dessen Rechnung montiert oder installiert geliefert wird.
(4) Hat der Unternehmer die Bearbeitung oder Verarbeitung eines Gegenstands übernommen und verwendet er hierbei Stoffe, die er selbst beschafft, so ist die Leistung als Lieferung anzusehen (Werklieferung), wenn es sich bei den Stoffen nicht nur um Zutaten oder sonstige Nebensachen handelt. Das gilt auch dann, wenn die Gegenstände mit dem Grund und Boden fest verbunden werden.
(5) Hat ein Abnehmer dem Lieferer die Nebenerzeugnisse oder Abfälle, die bei der Bearbeitung oder Verarbeitung des ihm übergebenen Gegenstands entstehen, zurückzugeben, so beschränkt sich die Lieferung auf den Gehalt des Gegenstands an den Bestandteilen, die dem Abnehmer verbleiben. Das gilt auch dann, wenn der Abnehmer an Stelle der bei der Bearbeitung oder Verarbeitung entstehenden Nebenerzeugnisse oder Abfälle Gegenstände gleicher Art zurückgibt, wie sie in seinem Unternehmen regelmäßig anfallen.
(5a) Der Ort der Lieferung richtet sich vorbehaltlich der §§ 3c, 3e und 3g nach den Absätzen 6 bis 8.
(6) Wird der Gegenstand der Lieferung durch den Lieferer, den Abnehmer oder einen vom Lieferer oder vom Abnehmer beauftragten Dritten befördert oder versendet, gilt die Lieferung dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung an den Abnehmer oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt. Befördern ist jede Fortbewegung eines Gegenstands. Versenden liegt vor, wenn jemand die Beförderung durch einen selbständigen Beauftragten ausführen oder besorgen lässt. Die Versendung beginnt mit der Übergabe des Gegenstands an den Beauftragten.
(6a) Schließen mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Liefergeschäfte ab und gelangt dieser Gegenstand bei der Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer (Reihengeschäft), so ist die Beförderung oder Versendung des Gegenstands nur einer der Lieferungen zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung dabei durch den ersten Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch den letzten Abnehmer befördert oder versendet, ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen. Wird der Gegenstand der Lieferung durch einen Abnehmer befördert oder versendet, der zugleich Lieferer ist (Zwischenhändler), ist die Beförderung oder Versendung der Lieferung an ihn zuzuordnen, es sei denn, er weist nach, dass er den Gegenstand als Lieferer befördert oder versendet hat. Gelangt der Gegenstand der Lieferung aus dem Gebiet eines Mitgliedstaates in das Gebiet eines anderen Mitgliedstaates und verwendet der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde, ist die Beförderung oder Versendung seiner Lieferung zuzuordnen. Gelangt der Gegenstand der Lieferung in das Drittlandsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Zwischenhändler gegenüber dem leistenden Unternehmer bis zum Beginn der Beförderung oder Versendung eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer oder Steuernummer verwendet, die ihm vom Mitgliedstaat des Beginns der Beförderung oder Versendung erteilt wurde. Gelangt der Gegenstand der Lieferung vom Drittlandsgebiet in das Gemeinschaftsgebiet, ist von einem ausreichenden Nachweis nach Satz 4 auszugehen, wenn der Gegenstand der Lieferung im Namen des Zwischenhändlers oder im Rahmen der indirekten Stellvertretung (Artikel 18 der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union, ABl. L 269 vom 10.10.2013, S. 1) für seine Rechnung zum zoll- und steuerrechtlich freien Verkehr angemeldet wird.
(6b) Wird ein Unternehmer gemäß Absatz 3a behandelt, als ob er einen Gegenstand selbst erhalten und geliefert hätte, wird die Beförderung oder Versendung des Gegenstands der Lieferung durch diesen Unternehmer zugeschrieben.
(7) Wird der Gegenstand der Lieferung nicht befördert oder versendet, wird die Lieferung dort ausgeführt, wo sich der Gegenstand zur Zeit der Verschaffung der Verfügungsmacht befindet. In den Fällen der Absätze 6a und 6b gilt Folgendes:
- 1.
Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung vorangehen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands beginnt. - 2.
Lieferungen, die der Beförderungs- oder Versendungslieferung folgen, gelten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung des Gegenstands endet.
(8) Gelangt der Gegenstand der Lieferung bei der Beförderung oder Versendung aus dem Drittlandsgebiet in das Inland, gilt der Ort der Lieferung dieses Gegenstands als im Inland gelegen, wenn der Lieferer oder sein Beauftragter Schuldner der Einfuhrumsatzsteuer ist.
(8a) (weggefallen)
(9) Sonstige Leistungen sind Leistungen, die keine Lieferungen sind. Sie können auch in einem Unterlassen oder im Dulden einer Handlung oder eines Zustands bestehen.
(9a) Einer sonstigen Leistung gegen Entgelt werden gleichgestellt
- 1.
die Verwendung eines dem Unternehmen zugeordneten Gegenstands, der zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt hat, durch einen Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen; dies gilt nicht, wenn der Vorsteuerabzug nach § 15 Absatz 1b ausgeschlossen oder wenn eine Vorsteuerberichtigung nach § 15a Absatz 6a durchzuführen ist; - 2.
die unentgeltliche Erbringung einer anderen sonstigen Leistung durch den Unternehmer für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, oder für den privaten Bedarf seines Personals, sofern keine Aufmerksamkeiten vorliegen.
(10) Überlässt ein Unternehmer einem Auftraggeber, der ihm einen Stoff zur Herstellung eines Gegenstands übergeben hat, an Stelle des herzustellenden Gegenstands einen gleichartigen Gegenstand, wie er ihn in seinem Unternehmen aus solchem Stoff herzustellen pflegt, so gilt die Leistung des Unternehmers als Werkleistung, wenn das Entgelt für die Leistung nach Art eines Werklohns unabhängig vom Unterschied zwischen dem Marktpreis des empfangenen Stoffs und dem des überlassenen Gegenstandes berechnet wird.
(11) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung eingeschaltet und handelt er dabei im eigenen Namen, jedoch für fremde Rechnung, gilt diese Leistung als an ihn und von ihm erbracht.
(11a) Wird ein Unternehmer in die Erbringung einer sonstigen Leistung, die über ein Telekommunikationsnetz, eine Schnittstelle oder ein Portal erbracht wird, eingeschaltet, gilt er im Sinne von Absatz 11 als im eigenen Namen und für fremde Rechnung handelnd. Dies gilt nicht, wenn der Anbieter dieser sonstigen Leistung von dem Unternehmer als Leistungserbringer ausdrücklich benannt wird und dies in den vertraglichen Vereinbarungen zwischen den Parteien zum Ausdruck kommt. Diese Bedingung ist erfüllt, wenn
- 1.
in den von jedem an der Erbringung beteiligten Unternehmer ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind; - 2.
in den dem Leistungsempfänger ausgestellten oder verfügbar gemachten Rechnungen die sonstige Leistung im Sinne des Satzes 2 und der Erbringer dieser Leistung angegeben sind.
- 1.
die Abrechnung gegenüber dem Leistungsempfänger autorisiert, - 2.
die Erbringung der sonstigen Leistung genehmigt oder - 3.
die allgemeinen Bedingungen der Leistungserbringung festlegt.
(12) Ein Tausch liegt vor, wenn das Entgelt für eine Lieferung in einer Lieferung besteht. Ein tauschähnlicher Umsatz liegt vor, wenn das Entgelt für eine sonstige Leistung in einer Lieferung oder sonstigen Leistung besteht.
(13) Ein Gutschein (Einzweck- oder Mehrzweck-Gutschein) ist ein Instrument, bei dem
- 1.
die Verpflichtung besteht, es als vollständige oder teilweise Gegenleistung für eine Lieferung oder sonstige Leistung anzunehmen und - 2.
der Liefergegenstand oder die sonstige Leistung oder die Identität des leistenden Unternehmers entweder auf dem Instrument selbst oder in damit zusammenhängenden Unterlagen, einschließlich der Bedingungen für die Nutzung dieses Instruments, angegeben sind.
(14) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem der Ort der Lieferung oder der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, und die für diese Umsätze geschuldete Steuer zum Zeitpunkt der Ausstellung des Gutscheins feststehen, ist ein Einzweck-Gutschein. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im eigenen Namen, gilt die Übertragung des Gutscheins als die Lieferung des Gegenstands oder die Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht. Überträgt ein Unternehmer einen Einzweck-Gutschein im Namen eines anderen Unternehmers, gilt diese Übertragung als Lieferung des Gegenstands oder Erbringung der sonstigen Leistung, auf die sich der Gutschein bezieht, durch den Unternehmer, in dessen Namen die Übertragung des Gutscheins erfolgt. Wird die im Einzweck-Gutschein bezeichnete Leistung von einem anderen Unternehmer erbracht als dem, der den Gutschein im eigenen Namen ausgestellt hat, wird der leistende Unternehmer so behandelt, als habe er die im Gutschein bezeichnete Leistung an den Aussteller erbracht. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die ein Einzweck-Gutschein als Gegenleistung angenommen wird, gilt in den Fällen der Sätze 2 bis 4 nicht als unabhängiger Umsatz.
(15) Ein Gutschein im Sinne des Absatzes 13, bei dem es sich nicht um einen Einzweck-Gutschein handelt, ist ein Mehrzweck-Gutschein. Die tatsächliche Lieferung oder die tatsächliche Erbringung der sonstigen Leistung, für die der leistende Unternehmer einen Mehrzweck-Gutschein als vollständige oder teilweise Gegenleistung annimmt, unterliegt der Umsatzsteuer nach § 1 Absatz 1, wohingegen jede vorangegangene Übertragung dieses Mehrzweck-Gutscheins nicht der Umsatzsteuer unterliegt.
(1) Eine innergemeinschaftliche Lieferung (§ 4 Nummer 1 Buchstabe b) liegt vor, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
- 1.
der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet, - 2.
der Abnehmer ist - a)
ein in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasster Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, - b)
eine in einem anderen Mitgliedstaat für Zwecke der Umsatzsteuer erfasste juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder - c)
bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erwerber,
- 3.
der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung und - 4.
der Abnehmer im Sinne der Nummer 2 Buchstabe a oder b hat gegenüber dem Unternehmer eine ihm von einem anderen Mitgliedstaat erteilte gültige Umsatzsteuer-Identifikationsnummer verwendet.
(2) Als innergemeinschaftliche Lieferung gilt auch das einer Lieferung gleichgestellte Verbringen eines Gegenstands (§ 3 Abs. 1a).
(3) Die Voraussetzungen der Absätze 1 und 2 müssen vom Unternehmer nachgewiesen sein. Das Bundesministerium der Finanzen kann mit Zustimmung des Bundesrates durch Rechtsverordnung bestimmen, wie der Unternehmer den Nachweis zu führen hat.
(4) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach Absatz 1 nicht vorliegen, so ist die Lieferung gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. In diesem Fall schuldet der Abnehmer die entgangene Steuer.
Tatbestand
- 1
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I. Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Autohändler und lieferte 13 gebrauchte PKW am 6. Dezember 2005 für insgesamt 46.150 € an die in Italien ansässige Abnehmerin P.R. Die vom Finanzgericht (FG) in Bezug genommene Rechnung vom 6. Dezember 2005 wies zwar keine Umsatzsteuer aus, enthielt jedoch auch keinen Hinweis auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung oder auf deren Steuerfreiheit. Die Rechnung war mit einem Firmenstempel der Abnehmerin und einer nicht leserlichen Unterschrift versehen. Der Rechnung beigefügt war eine nicht datierte Vollmacht in deutscher Sprache für F, dem Sohn der P.R., die den Stempel der Abnehmerfirma und eine Unterschrift mit dem Namenszug P.R. trug. Der Kläger hatte darüber hinaus eine Ausweiskopie der P.R., Bescheinigungen über deren steuerliche Erfassung in Italien und eine Handelskammereintragung der Firma der Abnehmerin zu seinen Unterlagen genommen. Dem Kläger lag weiter eine qualifizierte Bestätigungsantwort des Bundesamts für Finanzen (BfF) vor, die die angefragten Angaben nur hinsichtlich der Rechtsform der Abnehmerfirma nicht bestätigte. Die Fahrzeuge wurden von F abgeholt und auf einen Fahrzeugtransporter verladen. Der Kaufpreis wurde bar bezahlt. F unterschrieb eine auf Briefpapier der Firma R abgefasste Erklärung, nach der er zahlen- und typmäßig umschriebene Fahrzeuge nach Italien überführe. Diese Erklärung enthielt keinen Hinweis auf den Namen oder die Firma des Klägers. Eine Verbindung zur Lieferung des Klägers ergab sich nur über die Anzahl der Fahrzeuge, den Fahrzeugtyp und die Angabe einer Rechnungsnummer, die der in der Rechnung vom 6. Dezember 2005 angegebenen Nummer entsprach.
- 2
-
Aufgrund einer Mitteilung der italienischen Finanzverwaltung, nach der P.R. weder über einen Sitz noch einen für die Ausstellung von Fahrzeugen geeigneten Platz verfüge und weiter nie einen Autohandel betrieben habe, ging der Beklagte und Revisionskläger (das Finanzamt --FA--) im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung davon aus, dass die Lieferung an P.R. steuerpflichtig sei, und erließ am 29. September 2006 einen geänderten Umsatzsteuerjahresbescheid für das Streitjahr 2005. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.
- 3
-
Demgegenüber gab das FG der Klage statt. Der Kläger habe den Beleg- und Buchnachweis erbracht. Hierfür komme es nicht auf belegmäßige Vollmachten an. Die Unterschriften auf Vollmacht und Personalausweis stimmten hinreichend überein. Der Kläger habe nicht der Frage nachgehen müssen, ob P.R. den Inhalt der in schlechtem Deutsch verfassten Vollmacht verstanden habe. Die Identität des F, der die Fahrzeuge als Bevollmächtigter abgeholt habe, sei nicht streitig. Es sei ausreichend, dass der Kläger Einsicht in den Personalausweis des F genommen habe, ohne diesen zu kopieren. Aus dem italienischen Handelskammerauszug habe sich hinreichend klar ergeben, dass P.R. als Einzelunternehmer tätig gewesen sei. Dass die Bestätigungsanfragen beim BfF von der Firma R durchgeführt worden seien, sei unerheblich. Als belegmäßige Angabe des Bestimmungsorts reiche die Angabe des Bestimmungslandes Italien aus. Die wirtschaftliche Inaktivität der Abnehmerin P.R. stehe der Steuerfreiheit ebenso wenig entgegen, wie der Betrieb eines Einzelunternehmens durch den Bevollmächtigten F im Inland. Allerdings sei zweifelhaft, ob die Fahrzeuge nach Italien gelangt seien, da es sich bei F um einen Betrüger gehandelt habe, der unter dem Namen der P.R. eigene Geschäfte betrieben habe. Da weiter zumindest bei einem Fahrzeug erhebliche Zweifel an der Verbringung nach Italien bestünden, sei der Wahrheitsgehalt der Erklärung des F, die Fahrzeuge nach Italien zu verbringen, insgesamt zweifelhaft. Der Kläger könne aber Vertrauensschutz in Anspruch nehmen, da die Beleg- und Buchnachweise vollständig seien, der Kläger nicht erkennen konnte, dass F entgegen der Bevollmächtigung ein Eigengeschäft vorgenommen habe, und für den Kläger auch nicht erkennbar gewesen sei, dass die Fahrzeuge nicht nach Italien verbracht wurden. Es liege auch keine Verletzung von Sorgfaltspflichten vor. Für Hinweise auf eine Einbindung des Klägers in einen Steuerbetrug gebe es keinen Anhaltspunkt.
- 4
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Mit seiner Revision macht das FA Verletzung materiellen Rechts geltend. Der Kläger habe den Belegnachweis nicht erbracht. Es sei unklar, ob es sich um eine Beförderung oder eine Versendung gehandelt habe. Im Fall einer Beförderung hätte das FG bei seiner Beweiswürdigung nicht von einer feststehenden Identität des Abholers ausgehen dürfen. Die Verbringungsversicherung sei gegenüber einer anderen Firma abgegeben worden und wirke daher nicht für den Kläger. Auf die Angabe des Bestimmungsorts könne auch bei Reihengeschäften nicht verzichtet werden. Der Kläger habe auf eine fremde Bestätigungsabfrage hinsichtlich der USt-Id-Nr. vertraut und die Identität des Abnehmers nicht durch Vorlage eines Kaufvertrages nachgewiesen. Weiter fehle ein Nachweis der Bevollmächtigung für den Vertragsabschluss. Die angebliche Abnehmerin P.R. habe nie einen Autohandel betrieben.
- 5
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Das FA beantragt,
-
das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.
- 6
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Der Kläger beantragt,
-
die Revision zurückzuweisen.
- 7
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Er habe den Beleg- und Buchnachweis vollständig erbracht. Ihm habe ein italienischer Handelskammerregisterauszug über P.R., eine Bestätigung ihrer USt-Id-Nr. und ein Verbringungsnachweis vorgelegen. Er habe auch den Personalausweis des Bevollmächtigten eingesehen.
Entscheidungsgründe
- 8
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II. Die Revision des FA ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des FG-Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Die Lieferung der Fahrzeuge ist nicht als innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei.
- 9
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1. Innergemeinschaftliche Lieferungen können unter den Voraussetzungen des § 6a des Umsatzsteuergesetzes 1999/2005 (UStG) steuerfrei sein.
- 10
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a) Nach § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG ist eine innergemeinschaftliche Lieferung steuerfrei, wenn bei einer Lieferung die folgenden Voraussetzungen erfüllt sind:
- 11
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"... 1. Der Unternehmer oder der Abnehmer hat den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet,
-
2. der Abnehmer ist
-
a) ein Unternehmer, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat,
-
b) eine juristische Person, die nicht Unternehmer ist oder die den Gegenstand der Lieferung nicht für ihr Unternehmen erworben hat, oder
-
c) bei der Lieferung eines neuen Fahrzeuges auch jeder andere Erwerber
-
und
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3. der Erwerb des Gegenstands der Lieferung unterliegt beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung."
- 12
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Der Unternehmer hat diese Voraussetzungen gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung 1999/2005 (UStDV) nachzuweisen.
- 13
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b) Unionsrechtlich beruht die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung auf Art. 28c Teil A Buchst. a Unterabs. 1 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG). Steuerfrei sind unter den Bedingungen, die die Mitgliedstaaten zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehung, Steuerumgehung und Missbrauch festlegen danach "... die Lieferungen von Gegenständen im Sinne des Artikels 5, die durch den Verkäufer oder durch den Erwerber oder für ihre Rechnung nach Orten außerhalb des in Artikel 3 bezeichneten Gebietes, aber innerhalb der Gemeinschaft versandt oder befördert werden, wenn diese Lieferungen an einen anderen Steuerpflichtigen oder an eine nichtsteuerpflichtige juristische Person bewirkt werden, der/die als solcher/solche in einem anderen Mitgliedstaat als dem Beginn des Versandes oder der Beförderung der Gegenstände handelt".
- 14
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c) Der Unternehmer kann grundsätzlich die Steuerfreiheit für die innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch nehmen, wenn er die nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV bestehenden Nachweispflichten erfüllt (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 12. Mai 2009 V R 65/06, BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.2.b). Kommt der Unternehmer demgegenüber den Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach, erweisen sich die Nachweisangaben bei einer Überprüfung als unzutreffend oder bestehen zumindest berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben, die der Unternehmer nicht ausräumt, ist von der Steuerpflicht der Lieferung auszugehen; trotz derartiger Mängel ist die Lieferung aber steuerfrei, wenn objektiv zweifelsfrei feststeht, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit erfüllt sind (BFH-Urteil in BFHE 225, 264, BStBl II 2010, 511, unter II.B.2.b).
- 15
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2. Der Kläger hat die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung nicht nachgewiesen.
- 16
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a) Der Unternehmer hat die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV beleg- und buchmäßig nachzuweisen.
- 17
-
Der Unternehmer soll dabei gemäß § 17a Abs. 2 UStDV in den Fällen, in denen er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert, den Nachweis führen
- 18
-
"... 1. durch das Doppel der Rechnung (§§ 14, 14a des Gesetzes),
-
2. durch einen handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, insbesondere Lieferschein,
-
3. durch eine Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie
-
4. in den Fällen der Beförderung des Gegenstands durch den Abnehmer durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern".
- 19
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b) Im Streitfall hat der Kläger den Belegnachweis nicht erbracht.
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aa) Der Kläger hat über die Fahrzeuglieferung keine §§ 14, 14a UStG entsprechende Rechnung ausgestellt. Die Rechnung enthielt zwar keinen Steuerausweis, jedoch auch nicht den gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG zusätzlich erforderlichen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung als innergemeinschaftliche Lieferung. Bereits vor der Neuregelung der §§ 14, 14a UStG 1999 durch das Steueränderungsgesetz 2003 vom 15. Dezember 2003 (BGBl I 2003, 2645) war der Unternehmer, der steuerfreie Lieferungen i.S. des § 6a UStG ausführt, seit 1993 gemäß § 14a Abs. 1 UStG zur Ausstellung von Rechnungen verpflichtet, in denen er auf die Steuerfreiheit hinweist.
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Mit einer Rechnung, die keinen Hinweis auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung enthält, kann der Unternehmer ebenso wenig wie mit einer Rechnung über eine der Differenzbesteuerung nach § 25a UStG unterliegende Lieferung ohne den entsprechenden Hinweis (BFH-Urteil vom 30. März 2006 V R 47/03, BFHE 213, 148, BStBl II 2006, 634, unter II.2.a cc und b) den gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 1 UStDV erforderlichen Belegnachweis für eine innergemeinschaftliche Lieferung führen.
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Maßgeblich ist insoweit, dass die Mitgliedstaaten gemäß Art. 22 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG die Pflichten vorsehen können, die sie als erforderlich erachten, um eine genaue Erhebung der Steuer sicherzustellen und Steuerhinterziehungen zu vermeiden, sofern diese Pflichten im Handelsverkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht zu Förmlichkeiten beim Grenzübertritt führen, wobei vom Lieferanten gefordert werden kann, dass er alle Maßnahmen ergreift, die vernünftigerweise von ihm verlangt werden können, um sicherzustellen, dass der von ihm getätigte Umsatz nicht zu seiner Beteiligung an einer Steuerhinterziehung führt (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union --EuGH-- vom 27. September 2007 C-409/04, Teleos u.a., Slg. 2007, I-7797 Rdnrn. 64 f.).
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Zu den Maßnahmen, die danach zulässigerweise vom Unternehmer gefordert werden können, gehört auch die Erteilung einer Rechnung, die auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung und deren Steuerfreiheit hinweist. Denn ohne derartige Rechnung ergibt sich für den Abnehmer der Lieferung kein Hinweis auf das Vorliegen einer innergemeinschaftlichen Lieferung und der hiermit verbundenen Verpflichtung zur Vornahme der Erwerbsbesteuerung. Das Rechnungsdoppel i.S. von § 17a Abs. 2 Nr. 1 UStDV dient dabei dadurch dem Nachweis der Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG, weil sich aus ihm ergeben soll, dass es sich bei der Lieferung um eine innergemeinschaftliche Lieferung handelt, die zusammen mit dem innergemeinschaftlichen Erwerb zu einem innergemeinschaftlichen Umsatz gehört. Beides bezweckt, die "Steuereinnahmen auf den Mitgliedstaat zu verlagern, in dem der Endverbrauch der gelieferten Gegenstände erfolgt" (EuGH-Urteil Teleos u.a. in Slg. 2007, I-7797 Rdnrn. 23 f., 36 f. und 41; vgl. auch EuGH-Urteile vom 27. September 2007 C-146/05, Collée, Slg. 2007, I-7861 Rdnr. 22; vom 27. September 2007 C-184/05, Twoh International, Slg. 2007, I-7897 Rdnr. 22; vom 22. April 2010 C-536/08, C-539/08, X und Facet Trading, BFH/NV 2010, 1225 Rdnr. 30, und vom 7. Dezember 2010 C-285/09, R, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2011, 15, Rdnr. 37).
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bb) Darüber hinaus liegt auch nicht der gemäß § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV im Abholfall erforderliche Verbringungsnachweis vor. Zwar hat der von der Abnehmerin Beauftragte versichert, die in der Rechnung aufgeführten Fahrzeuge nach Italien zu verbringen. Diese Erklärung wurde jedoch nicht gegenüber dem Kläger, sondern gegenüber der Firma R abgegeben, die möglicherweise gleichfalls Fahrzeuge zur Lieferung nach Italien verkauft hatte. Mit einer gegenüber einer anderen Person als dem Unternehmer abgegebenen Verbringungserklärung, die den liefernden Unternehmer auch nicht namentlich bezeichnet, kann der Nachweis nach § 17a Abs. 2 Nr. 4 UStDV nicht geführt werden. Der erforderliche Zusammenhang zwischen Lieferung und Beförderung wird durch eine derartige Erklärung auch nicht hergestellt, wenn die Erklärung --wie im Streitfall-- nur eine Bezugnahme auf die Nummer der für diese Lieferung ausgestellten Rechnung enthält und im Übrigen lediglich den Liefergegenstand, der ggf. auch von Dritten geliefert werden kann, umschreibt. Dies genügt dem Erfordernis einer eindeutigen und leicht nachprüfbaren Nachweisführung (§ 17a Abs. 1 UStDV) nicht.
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3. Der Unternehmer, der die Steuerfreiheit nicht beleg- und buchmäßig nachweisen kann, ist grundsätzlich berechtigt, die Voraussetzungen der Steuerfreiheit objektiv nachzuweisen (s. oben II.1.c). Ein Sonderfall, bei dem dieses Recht nicht besteht, wie z.B. bei einer Täuschung über die Identität des Abnehmers (EuGH-Urteil R in UR 2011, 15), liegt im Streitfall nach den Feststellungen des FG nicht vor.
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Nach den für den Senat gleichfalls bindenden Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) steht aber nicht objektiv fest, dass die Voraussetzungen der Steuerfreiheit vorliegen. Ohne Rechtsverstoß konnte das FG dies darauf stützen, dass die Abnehmerin der Lieferung, P.R., nach der Auskunft der italienischen Finanzverwaltung kein Fahrzeughändler war, der von der Abnehmerin Beauftragte demgegenüber im Inland als Fahrzeughändler tätig war und einzelne der gelieferten Fahrzeuge auch nach der Lieferung im Inland zugelassen waren. Dass die Abnehmerin aufgrund einer qualifizierten Bestätigungsabfrage als Unternehmer anzusehen war, reicht im Hinblick auf die besonderen Umstände des Streitfalls nicht aus, um die Voraussetzungen der Steuerfreiheit objektiv nachzuweisen.
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4. Die Lieferung ist entgegen dem FG-Urteil auch nicht gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG steuerfrei.
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a) Hat der Unternehmer eine Lieferung als steuerfrei behandelt, obwohl die Voraussetzungen nach § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, ist die Lieferung gemäß § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG gleichwohl steuerfrei, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte.
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Für diese Vorschrift besteht zwar keine ausdrückliche Grundlage in der Richtlinie 77/388/EWG. Sie entspricht jedoch der Rechtsprechung des EuGH. Danach sind die zuständigen Behörden des Liefermitgliedstaats nicht befugt, einen gutgläubigen Lieferanten, der Beweise vorgelegt hat, die dem ersten Anschein nach sein Recht auf Befreiung einer innergemeinschaftlichen Lieferung von Gegenständen belegen, zu verpflichten, später Mehrwertsteuer auf diese Gegenstände zu entrichten, wenn die Beweise sich als falsch herausstellen, jedoch nicht erwiesen ist, dass der Lieferant an der Steuerhinterziehung beteiligt war, soweit er alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen hat, um sicherzustellen, dass die von ihm vorgenommene innergemeinschaftliche Lieferung nicht zu seiner Beteiligung an einer solchen Steuerhinterziehung führt (EuGH-Urteil Teleos u.a. in Slg. 2007, I-7797, dritter Leitsatz).
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b) Die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG setzt voraus, dass der Unternehmer den Nachweispflichten nach § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. §§ 17a ff. UStDV als Voraussetzung für die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG ihrer Art nach nachkommt (BFH-Urteil vom 15. Juli 2004 V R 1/04, BFH/NV 2005, 81, Leitsatz 2). Maßgeblich ist hierfür die formelle Vollständigkeit, nicht aber auch die inhaltliche Richtigkeit der Beleg- und Buchangaben, da § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG das Vertrauen auf unrichtige Abnehmerangaben schützt.
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Im Streitfall ist zu berücksichtigen, dass der Belegnachweis in mehrfacher Hinsicht unvollständig ist. Denn der Kläger hat keine Rechnung mit dem erforderlichen Hinweis auf die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung erteilt; weiter liegt auch keine ihm gegenüber abgegebene Verbringungserklärung vor (s. oben II.2.b). Der Kläger hat daher nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen, um eine objektive Beteiligung an einer Steuerhinterziehung auszuschließen, ohne dass es dabei darauf ankommt, ob ihm ein subjektiver Vorwurf zu machen ist. Dass dem Kläger eine qualifizierte Bestätigungsabfrage zur USt-Id-Nr. der Abnehmerin vorlag, ersetzt das Fehlen des Belegnachweises nicht.
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5. Das FG hat danach die Steuerfreiheit der Lieferung zu Unrecht bejaht. Die Sache ist spruchreif. Die Klage ist abzuweisen, da der Kläger die Steuerfreiheit nach § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG entgegen dem Urteil des FG nicht beanspruchen kann.
(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.
(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.
(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.
(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.
(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.