/ Finanzgericht München / Finanzgericht München Urteil, 13. März 2017 - 7 K 59/14

Finanzgericht München Urteil, 13. März 2017 - 7 K 59/14

13.03.2017

Finanzgericht München Urteil, 13. März 2017 - 7 K 59/14

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht München Urteil, 13. März 2017 - 7 K 59/14

Gericht

Tatbestand

Die Klägerin ist eine Aktiengesellschaft (AG) mit Sitz in…. Im Streitjahr 2004 erzielte sie Erträge aus Beteiligungen i.H.v. 16.766.991,86 EUR, welche aus Dividendenerträgen 100 %-iger ausländischer Tochtergesellschaften stammten. Davon entfielen auf eine Tochtergesellschaft in Frankreich 4 Mio. EUR. Im Rahmen des Körperschaftsteuerbescheids 2004 und Gewerbesteuermessbescheids 2004 vom 22.8.2005, nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geändert durch Bescheide vom 30.9.2008, wurden diese Dividendenerträge gemäß § 8b Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG) nach Abzug von 5 % nicht abziehbarer Ausgaben in Höhe von 838.349 EUR (§ 8b Abs. 5 KStG), somit in Höhe von 15.928.643 EUR, vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen. Dagegen erhob die Klägerin Einspruch und wandte sich gegen die Hinzurechnung der pauschalierten Betriebsausgaben nach § 8 b Abs. 5 KStG. Außerdem wies sie darauf hin, dass die mit den Erträgen aus der französischen Tochtergesellschaft zusammenhängenden Betriebsausgaben nicht den Einkünften hinzugerechnet werden dürften. Der Einspruch hatte nur soweit Erfolg (siehe Einspruchsentscheidung vom 4.12.2013), als auf die Dividendenerträge, die von der französischen Tochtergesellschaft stammten, die Hinzurechnung nach § 8 b Abs. 5 KStG i.H.v. 200.000 EUR nicht mehr vorgenommen wurde. Stattdessen wurden jedoch Betriebsausgaben i.H.v. 135.364 EUR, die nach Auffassung des Finanzamts auf die Beteiligungserträge aus Frankreich entfielen, als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben nach § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m. § 3c Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzugerechnet.

Mit der dagegen erhobenen Klage wendet sich die Klägerin gegen die Kürzung des nach Art. 20 Abs. 1 Buchst. b des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen Deutschland und Frankreich (DBA-Frankreich) freizustellenden Betrags um 135.364 EUR. Bei dem vom Finanzamt den nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben zuzuordnenden Betrag von 135.364 EUR handle es sich einerseits um Kosten des Konzerncontrolling, andererseits um anteilige Vergütungen für die Vorstandsebene. Die der Kostenstelle "Konzerncontrolling" zugeordneten Betriebsausgaben von insgesamt 523.370,53 EUR seien vom Finanzamt pauschal zu 2/3, mithin i.H.v. 348.913 EUR, den ausländischen Beteiligungen zugeordnet worden. Die Vergütungen für die Vorstandsebene seien pauschal zu 10 % und damit i.H.v. 218.500 EUR den ausländischen Beteiligungen zugeschlagen worden. Aufgeschlüsselt nach dem Verhältnis der aus den einzelnen Ländern vereinnahmten Dividenden entfielen nach Auffassung des Finanzamts auf Frankreich 135.364 EUR, deren Abzug versagt worden sei. Zwischen den Beteiligten sei es unstreitig, dass § 8b Abs. 5 KStG auf die streitgegenständlichen Ausschüttungen aus einer französischen Tochterkapitalgesellschaft aufgrund der Besonderheiten des DBA-Frankreich keine Anwendung finde. Art. 20 Abs. 1 Buchst. b DBA-Frankreich enthalte gegenüber dem OECD-Musterabkommen und gegenüber anderen deutschen Abkommen die Besonderheit, dass nach dem Wortlaut des Abkommens die Netto-Einkünfte freigestellt seien. Dies bedeute, dass nur die um die Betriebsausgaben gekürzten Dividenden einer französischen Tochtergesellschaft freigestellt seien und sich damit das Problem der Freistellung etwaiger Aufwendungen nicht stelle. Damit sei auch keine pauschale Hinzurechnung von 5 % der Dividenden nach § 8 b Abs. 5 KStG vorzunehmen, ebenso wenig sei § 3c Abs. 1 EStG anzuwenden. Bei der Ermittlung der freizustellenden Nettoeinkünfte nach Art. 20 Abs. 1 Buchst. b DBA-Frankreich seien die vom Finanzamt anteilig herangezogenen Betriebsausgaben für Konzerncontrolling und Vorstand nicht zu berücksichtigen, da diese nicht in einem unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zu den Dividendeneinnahmen aus der französischen Tochtergesellschaft stünden und diese Ausgaben auch nicht kausal durch die betreffenden Einnahmen veranlasst worden seien. Die Klägerin verweist hierzu auf die BFH-Rechtsprechung zu § 34c Abs. 1 S. 4 EStG sowie zu § 3c Abs. 1 EStG. Soweit das Finanzgericht München im Parallelurteil vom 21.8.2015 7 K 3844/13 die Auffassung vertreten habe, die Kosten des Konzerncontrolling stünden anteilig im unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang zu den steuerfreien Dividendeneinnahmen, treffe dies nicht zu, da es sich um keine Abteilung handle, die ausschließlich oder auch nur im Kern Beteiligungen verwalte. Vielmehr handele es sich um eine Einheit, die operativ tätig sei, wie dies auch an einem Stammhauskonzern der Fall wäre. Insofern gehe es nicht um Kapitalanlage – wie in einer Finanzholding – sondern es werde – im Sinne einer Führungsholding – in das Geschäft der Tochtergesellschaften eingegriffen. Der vorliegende Streitfall unterscheide sich darüber hinaus auch von dem im Urteil 7 K 3844/13 entschiedenen dahingehend, dass es dort um die Zuordnung von Kosten zu Drittstaatendividenden in ihrer Gesamtheit, ohne Notwendigkeit der Zuordnung zu einem konkreten Staat, gegangen sei, im vorliegenden Fall jedoch eine Zuordnung zu Dividenden aus Frankreich erfolge. Die Herstellung eines unmittelbaren Zusammenhangs von Kosten konkret zu französischen Dividenden sei jedoch keinesfalls möglich und würde zu willkürlichen Ergebnissen führen.

Mit Änderungsbescheiden vom 15.6.2016 hat das Finanzamt die anteiligen Vorstandsvergütungen i.H.v. 52.126 EUR als abzugsfähige Betriebsausgaben behandelt und die nach Art. 20 Absatz 1 Buchst. b DBA-Frankreich steuerfreien Einkünfte entsprechend erhöht, so dass sich der Gesamtbetrag der Einkünfte um 52.126 EUR gemindert hat.

Die Klägerin beantragt,

in Änderung der Bescheide über Körperschaftsteuer 2004 und Gewerbesteuermessbetrag 2004 vom 15.6.2016 die nach Art. 20 Absatz 1b DBA-Frankreich steuerfreien Einkünfte um weitere 83.238 EUR zu erhöhen, den Gesamtbetrag der Einkünfte entsprechend zu vermindern und die Körperschaftsteuer sowie den Gewerbesteuermessbetrag entsprechend herabzusetzen.

Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen. Die strittigen Aufwendungen für das Konzerncontrolling wären ohne die Beteiligungen an Tochtergesellschaften nicht entstanden. Da sie damit durch Beteiligung der französischen Tochtergesellschaft mitverursacht seien, seien sie insoweit nicht abzugsfähig.

Auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung vom 13. März 2017 wird Bezug genommen.

Gründe

Die Klage ist unbegründet.

1. Nach § 8b Abs. 1 KStG bleiben bei der Ermittlung des Einkommens Bezüge i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a EStG außer Ansatz. Nach § 8b Abs. 5 KStG gelten von den Bezügen im Sinne des Abs. 1, die bei der Ermittlung des Einkommens außer Betracht bleiben, 5 % als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen. § 3c Abs. 1 EStG ist nicht anzuwenden (sog. Schachtelstrafe).

Im Streitfall handelt es sich bei den Dividenden i.H.v. 4 Mio. EUR, welche die Klägerin von ihrer 100-%-igen französischen Tochtergesellschaft bezogen hat, um unter § 8b Abs. 1 KStG fallende Bezüge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG. Damit greift § 8b Abs. 5 KStG ein mit der Folge, dass ein Betrag i.H.v. 200.000 EUR als nichtabzugsfähige Aufwendungen dem Einkommen außerhalb der Bilanz wieder hinzugerechnet werden muss.

Auf Abkommensebene sieht Art. 20 Absatz 1 Buchst. b DBA-Frankreich vor, dass bei Dividenden die Nettoeinkünfte, die den Dividenden entsprechen, die von einer in Frankreich ansässigen Kapitalgesellschaft an eine in der Bundesrepublik Deutschland ansässige Kapitalgesellschaft gezahlt werden, der mindestens 10 % des Gesellschaftskapitals der erstgenannten Gesellschaft gehören, von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer ausgenommen sind. Im Streitfall sind die Voraussetzungen für die Anwendung des Schachtelprivilegs nach dem DBA-Frankreich aufgrund der 100 %-igen Beteiligung der Klägerin erfüllt. Somit ist nach Abkommensrecht – parallel zu der unilateralen Freistellung nach § 8 b Abs. 1 KStG – ebenfalls die Steuerfreiheit der von der Klägerin seitens der französischen Tochtergesellschaft vereinnahmten Dividenden gegeben. Das DBA Schachtelprivileg steht der Anwendung des pauschalen Betriebsausgabenabzugsverbots nach § 8b Abs. 5 KStG nicht entgegen, denn "Bezüge im Sinne des Abs. 1" (vgl. § 8b Abs. 5 S. 1 KStG) sind auch Dividenden, die nach einem DBA befreit sind. Dass es insoweit nicht der zusätzlichen Steuerbefreiung nach § 8 b Abs. 1 KStG bedürfe, ist kein Argument gegen die Anwendbarkeit des § 8 b Abs. 5 KStG. Der Senat schließt sich hierzu der herrschenden Auffassung in der Literatur (vgl. Gosch in Gosch, KStG, 3. Auflage, § 8b Rz. 483; Pung in Dötsch/Pung/Mühlenbrock, KStG, § 8b Rz. 384) sowie der Rechtsprechung der Finanzgerichte (FG Düsseldorf, Urteil vom 16.9.2014 6 K 2018/12 K, EFG 2015, 155; FG Saarland, Urteil vom 24.3.2015 1 K 1162/13, EFG 2015, 1850; FG Köln, Urteil vom 31.8.2016 10 K 3550/14, juris) an.

Die Anwendbarkeit des § 8b Abs. 5 KStG wird auch nicht durch etwaige Besonderheiten des DBA-Frankreichs ausgeschlossen. Zwar stellt der Wortlaut des § 20 Abs. 1 Buchst. b DBA-Frankreich für die Steuerfreistellung im Ansässigkeitsstaat des Dividendenempfängers auf die "Nettoeinkünfte" ab. Der daraus unter Bezugnahme auf den angeblich eindeutigen Wortlaut gezogene Schluss, dass unter Nettoeinkünfte die Dividendeneinnahmen nach Abzug von Betriebsausgaben zu verstehen seien (so Kramer in Wassermeyer, Art. 20 DBA-Frankreich, Rz. 28 und dem folgend Senatsverwaltung für Finanzen Berlin vom 29.8.2014 III A - S-1301 Fra - 8/2009; OFD Frankfurt am Main vom 18.8.2016 S 1301 A-FR.28-St 56) trifft jedoch nicht zu. Wie Kollruss (IStR 2015, 868, 875) und ihm folgend das FG Köln (Urteil vom 31.8.2016 10 K 3550/14, juris unter Rdnr. 50) richtig erkannt haben, knüpft das DBA-Frankreich mit der Formulierung "Nettoeinkünfte, die den Dividenden entsprechen" an das frühere französische Körperschaftsteueranrechnungssystem an, welches dem dividendenempfangenden Anteilseigner unter bestimmten Voraussetzungen eine Steuergutschrift (avoir fiscal) gewährte, einer in Deutschland ansässigen Kapitalgesellschaft als Dividendenempfängerin mit einer Beteiligung von mindestens 10 % wegen der Freistellung der Schachteldividenden gemäß Art. 20 Abs. 1 Buchst. b DBA-Frankreich jedoch nicht (BMF vom 14.11.2000 VV DEU BMF 2000-11-14 Az.: IV D 3 – S 1301 Fra – 6/00, juris). Deutlich wird dies aus der Systematik des Doppelbesteuerungsabkommens in der Fassung des Zusatzabkommens vom 28. September 1989. Aus der Gegenüberstellung der Regelungen in Art. 20 Abs. 1 Buchst. b aa) und bb) wird deutlich, dass in den Fällen von Buchst. aa) – bei einer Mindestbeteiligung von 10 % – keine Steuergutschrift (avoir fiscal) gewährt wird, in den Fällen von Buchst. bb) – bei einer Beteiligung von weniger als 10 % – dagegen der Anteilseigner zusätzlich zur ausgeschütteten Dividende eine Steuergutschrift (avoir fiscal) erhält. Die einzige logische Erklärung dafür, dass im Zusammenhang mit den Dividenden gemäß Buchst. b)aa) von "Nettoeinkünften" die Rede ist, ist die, dass damit die Dividende ohne Steuergutschrift gemeint ist. Das entspricht auch dem allgemeinen Sprachgebrauch von brutto und netto, wonach – soweit es sich um Einnahmen oder Preise handelt – diese Begriffe meist im Sinne von inklusiv bzw. exklusiv Steuern und Abgaben verwendet werden (vgl. www.wikipedia.de Stichwort "Netto"). Anhaltspunkte, dass in Art. 20 Abs. 1 Buchst. b DBA Frankreich ein anderes Verständnis gewollt war, insbesondere hier die Dividenden nach Abzug von Betriebsausgaben gemeint seien, fehlen. Der Auffassung der Klägerin, dass sich aus dem Abkommenszusammenhang ein anderes Auslegungsergebnis ergibt, weil die Einführung und Abschaffung des französischen Körperschaftsteueranrechnungsverfahrens nicht synchron verlief mit der Änderung von Art. 20 Abs. 1 Buchst. b DBA Frankreich, ist nicht zu folgen und vermag insbesondere nicht zu erklären, warum es aus diesem Grunde näherliegend sei, dass mit "netto" der Abzug von Betriebsausgaben gemeint sei. Damit ist der Auffassung zu folgen, dass sich der Ausdruck "Nettoeinkünfte" auf die ausgeschüttete Nettodividende bezieht und nichts anderes darstellt als die Einnahmen aus Kapitalvermögen. Dass der Begriff der "Einkünfte" in Art. 20 Abs. 1 Buchst. a und b des DBA Frankreich nicht nach deutschem innerstaatlichen Steuerrecht im Sinne eines Nettobetrags ausgelegt werden kann, sondern im abkommensrechtlichen Sinn als Oberbegriff u.a. für die in Art. 3 bis 18 DBA Frankreich genannten Einkommensarten verwendet wird, hat der BFH bereits entschieden (BFH-Urteil vom 29. Mai 1996 I R 21/95, BStBl II 1997, 63). Hinsichtlich der Besteuerung von Betriebsausgaben, die im Zusammenhang mit Schachteldividenden stehen, enthält das DBA-Frankreich somit keine andere Regelung als andere DBA; es erlaubt dem Ansässigkeitsstaat des Dividendenempfängers die Besteuerung nach Maßgabe seines innerstaatlichen Steuerrechts (Kollruss a.a.O.). Damit schließt Art. 20 Abs. 1 Buchst. b DBA-Frankreich die Anwendung des § 8 b Abs. 5 KStG nicht aus.

Zutreffenderweise hätte das Finanzamt daher einen Betrag von 200.000 EUR und nicht nur i.H.v. 83.238 EUR dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzurechnen müssen. Da eine Verböserung im Klageverfahren jedoch nicht möglich ist, verbleibt es bei den Steuerfestsetzungen der angefochtenen Bescheide.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen.

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht München Urteil, 13. März 2017 - 7 K 59/14

Urteilsbesprechung schreiben

0 Urteilsbesprechungen zu Finanzgericht München Urteil, 13. März 2017 - 7 K 59/14

Referenzen - Gesetze

Finanzgericht München Urteil, 13. März 2017 - 7 K 59/14 zitiert 10 §§.

EStG

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

(1) Die Steuern können, solange der Steuerfall nicht abschließend geprüft ist, allgemein oder im Einzelfall unter dem Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzt werden, ohne dass dies einer Begründung bedarf. Die Festsetzung einer Vorauszahlung ist stets

KStG

(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören1.Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Aktien, Genussrechten, mit denen das Recht am Gewinn und Liquidationserlös einer Kapitalgesellschaft verbunden ist, aus Anteilen an Gesellschaften m

(1) 1Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes. 2Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Be

(1) 1Bezüge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes bleiben bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz. 2Satz 1 gilt nur, soweit die Bezüge das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert habe

(1) Ausgaben dürfen, soweit sie mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, nicht als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden; Absatz 2 bleibt unberührt. (2) 1Betriebsvermögensminderungen, Betri

(1) 1Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen, die mit ausländischen Einkünften in dem Staat, aus dem die Einkünfte stammen, zu einer der deutschen Einkommensteuer entsprechenden Steuer herangezogen werden, ist die festgesetzte und gezahlte und um einen en

Referenzen - Urteile

Urteil einreichen

Finanzgericht München Urteil, 13. März 2017 - 7 K 59/14 zitiert oder wird zitiert von 3 Urteil(en).

Finanzgericht München Urteil, 13. März 2017 - 7 K 59/14 zitiert 3 Urteil(e) aus unserer Datenbank.

bei uns veröffentlicht am 21.08.2015

Finanzgericht München

Gründe Finanzgericht München Az.: 7 K 3844/13 IM NAMEN DES VOLKES Gerichtsbescheid Stichwort: Anwendung von § 8b Abs. 5 KStG 2003 auf Beteiligungen an Kapitalgesellschaften mit Sitz außerhalb der EU bzw. des EWR; ist bei

bei uns veröffentlicht am 31.08.2016

Finanzgericht Köln

Tenor Die Bescheide über Körperschaftsteuer für 2012 vom 03.07.2014 sowie den Gewerbesteuermessbetrag für 2012 vom 25.07.2014, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.11.2014, werden mit der Maßgabe geändert, dass weitere Betriebsausgab

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

bei uns veröffentlicht am 16.09.2014

Finanzgericht Düsseldorf

Tenor Die Klage wird abgewiesen. Die Revision wird zugelassen. Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin. 1Tatbestand : 2Die Klägerin, eine in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige GmbH mit Sitz in A, ist international auf dem Gebiet der Ent

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

Referenzen

Abgabenordnung - AO 1977 | § 164 Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung

(2) Solange der Vorbehalt wirksam ist, kann die Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert werden. Der Steuerpflichtige kann die Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung jederzeit beantragen. Die Entscheidung hierüber kann jedoch bis zur abschließenden Prüfung des Steuerfalls, die innerhalb angemessener Frist vorzunehmen ist, hinausgeschoben werden.

(3) Der Vorbehalt der Nachprüfung kann jederzeit aufgehoben werden. Die Aufhebung steht einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich; § 157 Abs. 1 Satz 1 und 3 gilt sinngemäß. Nach einer Außenprüfung ist der Vorbehalt aufzuheben, wenn sich Änderungen gegenüber der Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung nicht ergeben.

(4) Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt, wenn die Festsetzungsfrist abläuft. § 169 Absatz 2 Satz 2, § 170 Absatz 6 und § 171 Absatz 7, 8 und 10 sind nicht anzuwenden.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8b Beteiligung an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen

(1)¹Bezüge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes bleiben bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz.²Satz 1 gilt nur, soweit die Bezüge das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.³Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung der Anteile im Sinne des Satzes 1 einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.⁴Sind die Bezüge im Sinne des Satzes 1 nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung von der Bemessungsgrundlage für die Körperschaftsteuer auszunehmen, gilt Satz 2 ungeachtet des Wortlauts des Abkommens für diese Freistellung entsprechend.⁵Satz 2 gilt nicht, soweit die verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet.⁶Bezüge im Sinne des Satzes 1 sind auch Einnahmen aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes sowie Einnahmen aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes.

(2)¹Bei der Ermittlung des Einkommens bleiben Gewinne aus der Veräußerung eines Anteils an einer Körperschaft oder Personenvereinigung, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 außer Ansatz.²Veräußerungsgewinn im Sinne des Satzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis oder der an dessen Stelle tretende Wert nach Abzug der Veräußerungskosten den Wert übersteigt, der sich nach den Vorschriften über die steuerliche Gewinnermittlung im Zeitpunkt der Veräußerung ergibt (Buchwert).³Satz 1 gilt entsprechend für Gewinne aus der Auflösung oder der Herabsetzung des Nennkapitals oder aus dem Ansatz des in § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes bezeichneten Werts.⁴Die Sätze 1 und 3 gelten nicht, soweit der Anteil in früheren Jahren steuerwirksam auf den niedrigeren Teilwert abgeschrieben und die Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines höheren Werts ausgeglichen worden ist.⁵Satz 4 gilt außer für Gewinne aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes ergibt, auch für steuerwirksam vorgenommene Abzüge nach § 6b des Einkommensteuergesetzes und ähnliche Abzüge.⁶Veräußerung im vorstehenden Sinne ist auch die verdeckte Einlage.

(3)¹Von dem jeweiligen Gewinn im Sinne des Absatzes 2 Satz 1, 3 und 6 gelten 5 Prozent als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen.²§ 3c Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes ist nicht anzuwenden.³Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit dem in Absatz 2 genannten Anteil entstehen, sind bei der Ermittlung des Einkommens nicht zu berücksichtigen.⁴Zu den Gewinnminderungen im Sinne des Satzes 3 gehören auch Gewinnminderungen im Zusammenhang mit einer Darlehensforderung oder aus der Inanspruchnahme von Sicherheiten, die für ein Darlehen hingegeben wurden, wenn das Darlehen oder die Sicherheit von einem Gesellschafter gewährt wird, der zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar am Grund- oder Stammkapital der Körperschaft, der das Darlehen gewährt wurde, beteiligt ist oder war.⁵Dies gilt auch für diesem Gesellschafter nahestehende Personen im Sinne des § 1 Abs. 2 des Außensteuergesetzes oder für Gewinnminderungen aus dem Rückgriff eines Dritten auf den zu mehr als einem Viertel am Grund- oder Stammkapital beteiligten Gesellschafter oder eine diesem nahestehende Person auf Grund eines der Gesellschaft gewährten Darlehens.⁶Währungskursverluste gelten nicht als Gewinnminderungen im Sinne der Sätze 4 und 5.⁷Die Sätze 4 und 5 sind nicht anzuwenden, wenn nachgewiesen wird, dass auch ein fremder Dritter das Darlehen bei sonst gleichen Umständen gewährt oder noch nicht zurückgefordert hätte; dabei sind nur die eigenen Sicherungsmittel der Gesellschaft zu berücksichtigen.⁸Die Sätze 4 bis 7 gelten entsprechend für Forderungen aus Rechtshandlungen, die einer Darlehensgewährung wirtschaftlich vergleichbar sind.⁹Gewinne aus dem Ansatz einer Darlehensforderung mit dem nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes maßgeblichen Wert bleiben bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz, soweit auf die vorangegangene Teilwertabschreibung Satz 3 angewendet worden ist.

(4)¹Bezüge im Sinne des Absatzes 1 sind abweichend von Absatz 1 Satz 1 bei der Ermittlung des Einkommens zu berücksichtigen, wenn die Beteiligung zu Beginn des Kalenderjahres unmittelbar weniger als 10 Prozent des Grund- oder Stammkapitals betragen hat; ist ein Grund- oder Stammkapital nicht vorhanden, ist die Beteiligung an dem Vermögen, bei Genossenschaften die Beteiligung an der Summe der Geschäftsguthaben, maßgebend.²Für die Bemessung der Höhe der Beteiligung ist § 13 Absatz 2 Satz 2 des Umwandlungssteuergesetzes nicht anzuwenden.³Überlässt eine Körperschaft Anteile an einen anderen und hat der andere diese oder gleichartige Anteile zurückzugeben, werden die Anteile für die Ermittlung der Beteiligungsgrenze der überlassenden Körperschaft zugerechnet.⁴Beteiligungen über eine Mitunternehmerschaft sind dem Mitunternehmer anteilig zuzurechnen; § 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes gilt sinngemäß.⁵Eine dem Mitunternehmer nach Satz 4 zugerechnete Beteiligung gilt für die Anwendung dieses Absatzes als unmittelbare Beteiligung.⁶Für Zwecke dieses Absatzes gilt der Erwerb einer Beteiligung von mindestens 10 Prozent als zu Beginn des Kalenderjahres erfolgt.⁷Absatz 5 ist auf Bezüge im Sinne des Satzes 1 nicht anzuwenden.⁸Beteiligungen von Kreditinstituten im Sinne des § 1 Absatz 1 Satz 1 des Kreditwesengesetzes, die Mitglied einer kreditwirtschaftlichen Verbundgruppe im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 13 des Zahlungsdiensteaufsichtsgesetzes sind, an anderen Unternehmen und Einrichtungen dieser Verbundgruppe sind zusammenzurechnen.

(5)¹Von den Bezügen im Sinne des Absatzes 1, die bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, gelten 5 Prozent als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen.²§ 3c Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes ist nicht anzuwenden.

(6)¹Die Absätze 1 bis 5 gelten auch für die dort genannten Bezüge, Gewinne und Gewinnminderungen, die dem Steuerpflichtigen im Rahmen des Gewinnanteils aus einer Mitunternehmerschaft zugerechnet werden, sowie für Gewinne und Verluste, soweit sie bei der Veräußerung oder Aufgabe eines Mitunternehmeranteils auf Anteile im Sinne des Absatzes 2 entfallen.²Die Absätze 1 bis 5 gelten für Bezüge und Gewinne, die einem Betrieb gewerblicher Art einer juristischen Person des öffentlichen Rechts über andere juristische Personen des öffentlichen Rechts zufließen, über die sie mittelbar an der leistenden Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse beteiligt ist und bei denen die Leistungen nicht im Rahmen eines Betriebs gewerblicher Art erfasst werden, und damit in Zusammenhang stehende Gewinnminderungen entsprechend.

(7)¹Die Absätze 1 bis 6 sind nicht auf Anteile anzuwenden, die bei Kreditinstituten, Wertpapierinstituten und Finanzdienstleistungsinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind.²Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Wertpapierinstitute oder Finanzdienstleistungsinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.

(8)¹Die Absätze 1 bis 7 sind nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Lebens- und Krankenversicherungsunternehmen den Kapitalanlagen zuzurechnen sind.²Satz 1 gilt nicht für Gewinne im Sinne des Absatzes 2, soweit eine Teilwertabschreibung in früheren Jahren nach Absatz 3 bei der Ermittlung des Einkommens unberücksichtigt geblieben ist und diese Minderung nicht durch den Ansatz eines höheren Werts ausgeglichen worden ist.³Gewinnminderungen, die im Zusammenhang mit den Anteilen im Sinne des Satzes 1 stehen, sind bei der Ermittlung des Einkommens nicht zu berücksichtigen, wenn das Lebens- oder Krankenversicherungsunternehmen die Anteile von einem verbundenen Unternehmen (§ 15 des Aktiengesetzes) erworben hat, soweit ein Veräußerungsgewinn für das verbundene Unternehmen nach Absatz 2 in der Fassung des Artikels 3 des Gesetzes vom 23. Oktober 2000 (BGBl. I S. 1433) bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz geblieben ist.⁴Für die Ermittlung des Einkommens sind die Anteile mit den nach handelsrechtlichen Vorschriften ausgewiesenen Werten anzusetzen, die bei der Ermittlung der nach § 21 abziehbaren Beträge zu Grunde gelegt wurden.⁵Entsprechendes gilt für Pensionsfonds.

(9) Die Absätze 7 und 8 gelten nicht für Bezüge im Sinne des Absatzes 1, auf die die Mitgliedstaaten der Europäischen Union Artikel 4 Abs. 1 der Richtlinie 2011/96/EU des Rates vom 30. November 2011 über das gemeinsame Steuersystem der Mutter- und Tochtergesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten (ABl. L 345 vom 29.12.2011, S. 8), anzuwenden haben.

(10)¹Überlässt eine Körperschaft (überlassende Körperschaft) Anteile, auf die bei ihr Absatz 4, 7 oder 8 anzuwenden ist oder auf die bei ihr aus anderen Gründen die Steuerfreistellungen der Absätze 1 und 2 oder vergleichbare ausländische Vorschriften nicht anzuwenden sind, an eine Körperschaft (andere Körperschaft), bei der auf die Anteile Absatz 4, 7 oder 8 nicht anzuwenden ist, und hat die andere Körperschaft, der die Anteile zuzurechnen sind, diese oder gleichartige Anteile zurückzugeben, dürfen die für die Überlassung gewährten Entgelte bei der anderen Körperschaft nicht als Betriebsausgabe abgezogen werden.²Überlässt die andere Körperschaft für die Überlassung der Anteile Wirtschaftsgüter an die überlassende Körperschaft, aus denen diese Einnahmen oder Bezüge erzielt, gelten diese Einnahmen oder Bezüge als von der anderen Körperschaft bezogen und als Entgelt für die Überlassung an die überlassende Körperschaft gewährt.³Absatz 3 Satz 1 und 2 sowie Absatz 5 sind nicht anzuwenden.⁴Die Sätze 1 bis 3 gelten auch für Wertpapierpensionsgeschäfte im Sinne des § 340b Absatz 2 des Handelsgesetzbuchs.⁵Die Sätze 1 bis 4 gelten nicht, wenn die andere Körperschaft keine Einnahmen oder Bezüge aus den ihr überlassenen Anteilen erzielt.⁶Zu den Einnahmen und Bezügen aus den überlassenen Anteilen im Sinne des Satzes 5 gehören auch Entgelte, die die andere Körperschaft dafür erhält, dass sie die entliehenen Wertpapiere weiterverleiht.⁷Die Sätze 1 bis 6 gelten entsprechend, wenn die Anteile an eine Personengesellschaft oder von einer Personengesellschaft überlassen werden, an der die überlassende oder die andere Körperschaft unmittelbar oder mittelbar über eine Personengesellschaft oder mehrere Personengesellschaften beteiligt ist.⁸In diesen Fällen gelten die Anteile als an die Körperschaft oder von der Körperschaft überlassen.⁹Die Sätze 1 bis 8 gelten entsprechend, wenn Anteile, die die Voraussetzungen des Absatzes 7 erfüllen, von einer Personengesellschaft überlassen werden.¹⁰Die Sätze 1 bis 8 gelten nicht, soweit § 2 Nummer 2 zweiter Halbsatz oder § 5 Absatz 2 Nummer 1 zweiter Halbsatz auf die überlassende Körperschaft Anwendung findet.¹¹Als Anteil im Sinne der Sätze 1 bis 10 gilt auch der Anteil im Sinne von § 2 Absatz 4 des Investmentsteuergesetzes vom 19. Juli 2016 (BGBl. I S. 1730), das zuletzt durch Artikel 10 des Gesetzes vom 23. Juni 2017 (BGBl. I S. 1682) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, soweit daraus Einnahmen erzielt werden, auf die § 8b anzuwenden ist.

(11) Die Absätze 1 bis 10 sind nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8 Ermittlung des Einkommens

(1)¹Was als Einkommen gilt und wie das Einkommen zu ermitteln ist, bestimmt sich nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes und dieses Gesetzes.²Bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 sind die Absicht, Gewinn zu erzielen, und die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht erforderlich.³Bei den inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten beträgt das Einkommen aus dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen 16 Prozent der Entgelte (§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes) aus Werbesendungen.⁴Bei Körperschaften im Sinne des § 1 Absatz 1 mit Sitz im Ausland, deren Ort der Geschäftsleitung im Inland belegen ist und die nach inländischem Gesellschaftsrecht mangels Rechtsfähigkeit nicht als juristische Person zu behandeln sind, sind Leistungen und Leistungsversprechen zwischen der Körperschaft und Personen, die aus dieser Körperschaft Einkünfte im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 des Einkommensteuergesetzes erzielen, für Zwecke der Durchführung der Besteuerung mit Ertragsteuern wie Leistungen und Leistungsversprechen zwischen einer rechtsfähigen Körperschaft und deren Anteilseignern zu behandeln.

(2) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 sind alle Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu behandeln.

(3)¹Für die Ermittlung des Einkommens ist es ohne Bedeutung, ob das Einkommen verteilt wird.²Auch verdeckte Gewinnausschüttungen sowie Ausschüttungen jeder Art auf Genussrechte, mit denen das Recht auf Beteiligung am Gewinn und am Liquidationserlös der Kapitalgesellschaft verbunden ist, mindern das Einkommen nicht.³Verdeckte Einlagen erhöhen das Einkommen nicht.⁴Das Einkommen erhöht sich, soweit eine verdeckte Einlage das Einkommen des Gesellschafters gemindert hat.⁵Satz 4 gilt auch für eine verdeckte Einlage, die auf einer verdeckten Gewinnausschüttung einer dem Gesellschafter nahe stehenden Person beruht und bei der Besteuerung des Gesellschafters nicht berücksichtigt wurde, es sei denn, die verdeckte Gewinnausschüttung hat bei der leistenden Körperschaft das Einkommen nicht gemindert.⁶In den Fällen des Satzes 5 erhöht die verdeckte Einlage nicht die Anschaffungskosten der Beteiligung.

(4) (weggefallen)

(5) Bei Personenvereinigungen bleiben für die Ermittlung des Einkommens Beiträge, die auf Grund der Satzung von den Mitgliedern lediglich in ihrer Eigenschaft als Mitglieder erhoben werden, außer Ansatz.

(6) Besteht das Einkommen nur aus Einkünften, von denen lediglich ein Steuerabzug vorzunehmen ist, so ist ein Abzug von Betriebsausgaben oder Werbungskosten nicht zulässig.

(7)¹Die Rechtsfolgen einer verdeckten Gewinnausschüttung im Sinne des Absatzes 3 Satz 2 sind

1.: bei Betrieben gewerblicher Art im Sinne des § 4 nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben;
2.: bei Kapitalgesellschaften nicht bereits deshalb zu ziehen, weil sie ein Dauerverlustgeschäft ausüben.²Satz 1 gilt nur bei Kapitalgesellschaften, bei denen die Mehrheit der Stimmrechte unmittelbar oder mittelbar auf juristische Personen des öffentlichen Rechts entfällt und nachweislich ausschließlich diese Gesellschafter die Verluste aus Dauerverlustgeschäften tragen.

²Ein Dauerverlustgeschäft liegt vor, soweit aus verkehrs-, umwelt-, sozial-, kultur-, bildungs- oder gesundheitspolitischen Gründen eine wirtschaftliche Betätigung ohne kostendeckendes Entgelt unterhalten wird oder in den Fällen von Satz 1 Nr. 2 das Geschäft Ausfluss einer Tätigkeit ist, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehört.

(8)¹Werden Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst, ist § 10d des Einkommensteuergesetzes auf den Betrieb gewerblicher Art anzuwenden, der sich durch die Zusammenfassung ergibt.²Nicht ausgeglichene negative Einkünfte der einzelnen Betriebe gewerblicher Art aus der Zeit vor der Zusammenfassung können nicht beim zusammengefassten Betrieb gewerblicher Art abgezogen werden.³Ein Rücktrag von Verlusten des zusammengefassten Betriebs gewerblicher Art auf die einzelnen Betriebe gewerblicher Art vor Zusammenfassung ist unzulässig.⁴Ein bei einem Betrieb gewerblicher Art vor der Zusammenfassung festgestellter Verlustvortrag kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, den dieser Betrieb gewerblicher Art nach Beendigung der Zusammenfassung erzielt.⁵Die Einschränkungen der Sätze 2 bis 4 gelten nicht, wenn gleichartige Betriebe gewerblicher Art zusammengefasst oder getrennt werden.⁶Kommt es bei einem Betrieb gewerblicher Art, der sich durch eine Zusammenfassung ergeben hat, innerhalb eines Zeitraums von fünf Jahren nach der Zusammenfassung zur Anwendung des § 3a des Einkommensteuergesetzes, ist § 3a Absatz 3 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes entsprechend auf die in Satz 4 genannten Verlustvorträge anzuwenden.

(9)¹Wenn für Kapitalgesellschaften Absatz 7 Satz 1 Nr. 2 zur Anwendung kommt, sind die einzelnen Tätigkeiten der Gesellschaft nach folgender Maßgabe Sparten zuzuordnen:

1.: Tätigkeiten, die als Dauerverlustgeschäfte Ausfluss einer Tätigkeit sind, die bei juristischen Personen des öffentlichen Rechts zu einem Hoheitsbetrieb gehören, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen;
2.: Tätigkeiten, die nach § 4 Abs. 6 Satz 1 zusammenfassbar sind oder aus den übrigen, nicht in Nummer 1 bezeichneten Dauerverlustgeschäften stammen, sind jeweils gesonderten Sparten zuzuordnen, wobei zusammenfassbare Tätigkeiten jeweils eine einheitliche Sparte bilden;
3.: alle übrigen Tätigkeiten sind einer einheitlichen Sparte zuzuordnen.

²Für jede sich hiernach ergebende Sparte ist der Gesamtbetrag der Einkünfte getrennt zu ermitteln.³Die Aufnahme einer weiteren, nicht gleichartigen Tätigkeit führt zu einer neuen, gesonderten Sparte; Entsprechendes gilt für die Aufgabe einer solchen Tätigkeit.⁴Ein negativer Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte darf nicht mit einem positiven Gesamtbetrag der Einkünfte einer anderen Sparte ausgeglichen oder nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden.⁵Er mindert jedoch nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes die positiven Gesamtbeträge der Einkünfte, die sich in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Veranlagungszeiträumen für dieselbe Sparte ergeben.⁶Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 ab einem Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums nicht mehr vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt nicht mehr anzuwenden; hiernach nicht ausgeglichene oder abgezogene negative Beträge sowie verbleibende Verlustvorträge aus den Sparten, in denen Dauerverlusttätigkeiten ausgeübt werden, entfallen.⁷Liegen die Voraussetzungen des Absatzes 7 Satz 1 Nr. 2 Satz 2 erst ab einem bestimmten Zeitpunkt innerhalb eines Veranlagungszeitraums vor, sind die Sätze 1 bis 5 ab diesem Zeitpunkt anzuwenden; ein bis zum Eintritt der Voraussetzungen entstandener Verlust kann nach Maßgabe des § 10d des Einkommensteuergesetzes abgezogen werden; ein danach verbleibender Verlust ist der Sparte zuzuordnen, in denen keine Dauerverlustgeschäfte ausgeübt werden.⁸Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende negative Gesamtbetrag der Einkünfte einer Sparte ist gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes gilt entsprechend.⁹Die §§ 3a und 3c Absatz 4 des Einkommensteuergesetzes sind entsprechend anzuwenden; § 3a Absatz 2 des Einkommensteuergesetzes ist für die Kapitalgesellschaft anzuwenden.

(10)¹Bei Einkünften aus Kapitalvermögen ist § 2 Absatz 5b des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.²§ 32d Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Satz 1 und Nr. 3 Satz 1 und Satz 3 bis 6 des Einkommensteuergesetzes ist entsprechend anzuwenden; in diesen Fällen ist § 20 Abs. 6 und 9 des Einkommensteuergesetzes nicht anzuwenden.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8b Beteiligung an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen

(11) Die Absätze 1 bis 10 sind nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3c Anteilige Abzüge

(2)¹Betriebsvermögensminderungen, Betriebsausgaben, Veräußerungskosten oder Werbungskosten, die mit den dem § 3 Nummer 40 zugrunde liegenden Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen oder mit Vergütungen nach § 3 Nummer 40a in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, dürfen unabhängig davon, in welchem Veranlagungszeitraum die Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen anfallen, bei der Ermittlung der Einkünfte nur zu 60 Prozent abgezogen werden; Entsprechendes gilt, wenn bei der Ermittlung der Einkünfte der Wert des Betriebsvermögens oder des Anteils am Betriebsvermögen oder die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der an deren Stelle tretende Wert mindernd zu berücksichtigen sind.²Satz 1 ist auch für Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben im Zusammenhang mit einer Darlehensforderung oder aus der Inanspruchnahme von Sicherheiten anzuwenden, die für ein Darlehen hingegeben wurden, wenn das Darlehen oder die Sicherheit von einem Steuerpflichtigen gewährt wird, der zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar am Grund- oder Stammkapital der Körperschaft, der das Darlehen gewährt wurde, beteiligt ist oder war.³Satz 2 ist insoweit nicht anzuwenden, als nachgewiesen wird, dass auch ein fremder Dritter das Darlehen bei sonst gleichen Umständen gewährt oder noch nicht zurückgefordert hätte; dabei sind nur die eigenen Sicherungsmittel der Körperschaft zu berücksichtigen.⁴Die Sätze 2 und 3 gelten entsprechend für Forderungen aus Rechtshandlungen, die einer Darlehensgewährung wirtschaftlich vergleichbar sind.⁵Gewinne aus dem Ansatz des nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 maßgeblichen Werts bleiben bei der Ermittlung der Einkünfte außer Ansatz, soweit auf die vorangegangene Teilwertabschreibung Satz 2 angewendet worden ist.⁶Satz 1 ist außerdem ungeachtet eines wirtschaftlichen Zusammenhangs mit den dem § 3 Nummer 40 zugrunde liegenden Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen oder mit Vergütungen nach § 3 Nummer 40a auch auf Betriebsvermögensminderungen, Betriebsausgaben oder Veräußerungskosten eines Gesellschafters einer Körperschaft anzuwenden, soweit diese mit einer im Gesellschaftsverhältnis veranlassten unentgeltlichen Überlassung von Wirtschaftsgütern an diese Körperschaft oder bei einer teilentgeltlichen Überlassung von Wirtschaftsgütern mit dem unentgeltlichen Teil in Zusammenhang stehen und der Steuerpflichtige zu mehr als einem Viertel unmittelbar oder mittelbar am Grund-oder Stammkapital dieser Körperschaft beteiligt ist oder war.⁷Für die Anwendung des Satzes 1 ist die Absicht zur Erzielung von Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen im Sinne des § 3 Nummer 40 oder von Vergütungen im Sinne des § 3 Nummer 40a ausreichend.⁸Satz 1 gilt auch für Wertminderungen des Anteils an einer Organgesellschaft, die nicht auf Gewinnausschüttungen zurückzuführen sind.⁹§ 8b Absatz 10 des Körperschaftsteuergesetzes gilt sinngemäß.

(3) Betriebsvermögensminderungen, Betriebsausgaben oder Veräußerungskosten, die mit den Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen im Sinne des § 3 Nummer 70 in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, dürfen unabhängig davon, in welchem Veranlagungszeitraum die Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen anfallen, nur zur Hälfte abgezogen werden.

(4)¹Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben, die mit einem steuerfreien Sanierungsertrag im Sinne des § 3a in unmittelbarem wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, dürfen unabhängig davon, in welchem Veranlagungszeitraum der Sanierungsertrag entsteht, nicht abgezogen werden.²Satz 1 gilt nicht, soweit Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben zur Erhöhung von Verlustvorträgen geführt haben, die nach Maßgabe der in § 3a Absatz 3 getroffenen Regelungen entfallen.³Zu den Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen im Zusammenhang mit einem Besserungsschein und vergleichbare Aufwendungen.⁴Satz 1 gilt für Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben, die nach dem Sanierungsjahr entstehen, nur insoweit, als noch ein verbleibender Sanierungsertrag im Sinne von § 3a Absatz 3 Satz 4 vorhanden ist.⁵Wurden Betriebsvermögensminderungen oder Betriebsausgaben im Sinne des Satzes 1 bereits bei einer Steuerfestsetzung oder einer gesonderten Feststellung nach § 180 Absatz 1 Satz 1 der Abgabenordnung gewinnmindernd berücksichtigt, ist der entsprechende Steuer- oder Feststellungsbescheid insoweit zu ändern.⁶Das gilt auch dann, wenn der Steuer- oder Feststellungsbescheid bereits bestandskräftig geworden ist; die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für das Sanierungsjahr abgelaufen ist.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 34c

(1)¹Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen, die mit ausländischen Einkünften in dem Staat, aus dem die Einkünfte stammen, zu einer der deutschen Einkommensteuer entsprechenden Steuer herangezogen werden, ist die festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer auf die deutsche Einkommensteuer anzurechnen, die auf die Einkünfte aus diesem Staat entfällt; das gilt nicht für Einkünfte aus Kapitalvermögen, auf die § 32d Absatz 1 und 3 bis 6 anzuwenden ist.²Die auf die ausländischen Einkünfte nach Satz 1 erster Halbsatz entfallende deutsche Einkommensteuer ist in der Weise zu ermitteln, dass der sich bei der Veranlagung des zu versteuernden Einkommens, einschließlich der ausländischen Einkünfte, nach den §§ 32a, 32b, 34, 34a und 34b ergebende durchschnittliche Steuersatz auf die ausländischen Einkünfte anzuwenden ist.³Bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens und der ausländischen Einkünfte sind die Einkünfte nach Satz 1 zweiter Halbsatz nicht zu berücksichtigen; bei der Ermittlung der ausländischen Einkünfte sind die ausländischen Einkünfte nicht zu berücksichtigen, die in dem Staat, aus dem sie stammen, nach dessen Recht nicht besteuert werden.⁴Gehören ausländische Einkünfte der in § 34d Nummer 3, 4, 6, 7 und 8 Buchstabe c genannten Art zum Gewinn eines inländischen Betriebes, sind bei ihrer Ermittlung Betriebsausgaben und Betriebsvermögensminderungen abzuziehen, die mit den diesen Einkünften zugrunde liegenden Einnahmen in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen.⁵Die ausländischen Steuern sind nur insoweit anzurechnen, als sie auf die im Veranlagungszeitraum bezogenen Einkünfte entfallen.

(2) Statt der Anrechnung (Absatz 1) ist die ausländische Steuer auf Antrag bei der Ermittlung der Einkünfte abzuziehen, soweit sie auf ausländische Einkünfte entfällt, die nicht steuerfrei sind.

(3) Bei unbeschränkt Steuerpflichtigen, bei denen eine ausländische Steuer vom Einkommen nach Absatz 1 nicht angerechnet werden kann, weil die Steuer nicht der deutschen Einkommensteuer entspricht oder nicht in dem Staat erhoben wird, aus dem die Einkünfte stammen, oder weil keine ausländischen Einkünfte vorliegen, ist die festgesetzte und gezahlte und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer bei der Ermittlung der Einkünfte abzuziehen, soweit sie auf Einkünfte entfällt, die der deutschen Einkommensteuer unterliegen.

(4) (weggefallen)

(5) Die obersten Finanzbehörden der Länder oder die von ihnen beauftragten Finanzbehörden können mit Zustimmung des Bundesministeriums der Finanzen die auf ausländische Einkünfte entfallende deutsche Einkommensteuer ganz oder zum Teil erlassen oder in einem Pauschbetrag festsetzen, wenn es aus volkswirtschaftlichen Gründen zweckmäßig ist oder die Anwendung des Absatzes 1 besonders schwierig ist.

(6)¹Die Absätze 1 bis 3 sind vorbehaltlich der Sätze 2 bis 6 nicht anzuwenden, wenn die Einkünfte aus einem ausländischen Staat stammen, mit dem ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung besteht.²Soweit in einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung die Anrechnung einer ausländischen Steuer auf die deutsche Einkommensteuer vorgesehen ist, sind Absatz 1 Satz 2 bis 5 und Absatz 2 entsprechend auf die nach dem Abkommen anzurechnende und um einen entstandenen Ermäßigungsanspruch gekürzte ausländische Steuer anzuwenden; das gilt nicht für Einkünfte, auf die § 32d Absatz 1 und 3 bis 6 anzuwenden ist; bei nach dem Abkommen als gezahlt geltenden ausländischen Steuerbeträgen sind Absatz 1 Satz 3 und Absatz 2 nicht anzuwenden.³Absatz 1 Satz 3 gilt auch dann entsprechend, wenn die Einkünfte in dem ausländischen Staat nach dem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung mit diesem Staat nicht besteuert werden können.⁴Bezieht sich ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nicht auf eine Steuer vom Einkommen dieses Staates, so sind die Absätze 1 und 2 entsprechend anzuwenden.⁵In den Fällen des § 50d Absatz 9 sind die Absätze 1 bis 3 und Satz 6 entsprechend anzuwenden.⁶Absatz 3 ist anzuwenden, wenn der Staat, mit dem ein Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung besteht, Einkünfte besteuert, die nicht aus diesem Staat stammen, es sei denn, die Besteuerung hat ihre Ursache in einer Gestaltung, für die wirtschaftliche oder sonst beachtliche Gründe fehlen, oder das Abkommen gestattet dem Staat die Besteuerung dieser Einkünfte.

(7) Durch Rechtsverordnung können Vorschriften erlassen werden über

1.: die Anrechnung ausländischer Steuern, wenn die ausländischen Einkünfte aus mehreren fremden Staaten stammen,
2.: den Nachweis über die Höhe der festgesetzten und gezahlten ausländischen Steuern,
3.: die Berücksichtigung ausländischer Steuern, die nachträglich erhoben oder zurückgezahlt werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3c Anteilige Abzüge

Finanzgericht München Gerichtsbescheid, 21. Aug. 2015 - 7 K 3844/13

Gründe

Finanzgericht München

Az.: 7 K 3844/13

IM NAMEN DES VOLKES

Gerichtsbescheid

Stichwort: Anwendung von § 8b Abs. 5 KStG 2003 auf Beteiligungen an Kapitalgesellschaften mit Sitz außerhalb der EU bzw. des EWR; ist bei Nichtanwendbarkeit von § 8b Abs. 5 KStG subsidiär auf § 3c EStG zurückzugreifen? Begriff des unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhangs i. S.v. § 3c Abs.1 EStG.

In der Streitsache

...

Klägerin

prozessbevollmächtigt: ...

gegen

...

- Beklagter

wegen Körperschaftsteuer 2003 Gewerbesteuermessbetrag 2003

hat der 7. Senat des Finanzgerichts München durch den Vorsitzenden Richter am Finanzgericht, die Richterin am Finanzgericht und die Richterin am Finanzgericht ... ohne mündliche Verhandlung

am 21.08.2015

für Recht erkannt:

1. Der Körperschaftsteuerbescheid 2003 und der Gewerbesteuermessbescheid 2003, jeweils vom 12.11.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4.12.2013 sind dahin zu ändern, dass das zu versteuernde Einkommen und der der Berechnung des Gewerbesteuermessbetrags zugrunde zu legende Gewinn um 1.417.547 € vermindert werden. Die Berechnung der steuerlichen Auswirkungen im Einzelnen wird nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem Finanzamt übertragen. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens tragen die Klägerin zu 17% und der Beklagte zu 83%.

3. Die Revision wird zugelassen.

Rechtsmittelbelehrung

Gegen diesen Gerichtsbescheid können die Beteiligten mündliche Verhandlung beantragen. Wird der Antrag auf mündliche Verhandlung rechtzeitig gestellt, so gilt der Gerichtsbescheid als nicht ergangen. Die Beteiligten können gegen den Gerichtsbescheid auch Revision einlegen. Wird neben dem Antrag auf mündliche Verhandlung Revision eingelegt, so findet mündliche Verhandlung statt.

Im Einzelnen gilt Folgendes:

1. Der Antrag auf mündliche Verhandlung ist beim Finanzgericht innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Gerichtsbescheides schriftlich oder zur Niederschrift des Urkundsbeamten der Geschäftsstelle zu stellen.

Das Finanzgericht hat die Postanschrift: Finanzgericht München, Postfach 86 03 60, 81630 München, die Hausanschrift: Ismaninger Str. 95, 81675 München, und den Telefax-Anschluss: 089 /9 29 89-300, oder Außensenate Augsburg, Postanschrift: Postfach 10 16 61, 86006 Augsburg, Hausanschrift: Frohsinnstr. 21, 86150 Augsburg, Telefax-Anschluss: 0821/3 46 27-100.

2. Die Revision ist bei dem Bundesfinanzhof innerhalb eines Monats nach Zustellung des vollständigen Gerichtsbescheides schriftlich einzulegen. Die Revisionsschrift muss den angefochtenen Gerichtsbescheid bezeichnen. Ihr soll eine Abschrift oder Ausfertigung des angefochtenen Gerichtsbescheides beigefügt werden.

Die Revision ist innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung des vollständigen Gerichtsbescheides zu begründen. Auch die Begründung ist bei dem Bundesfinanzhof einzureichen. Rechtsmittel können auch über den elektronischen Gerichtsbriefkasten des Bundesfinanzhofs eingelegt und begründet werden, der über die vom Bundesfinanzhof zur Verfügung gestellte Zugangs- und Übertragungssoftware erreichbar ist. Die Software kann über die Internetseite „www.bundesfinanzhof.de“ lizenzkostenfrei heruntergeladen werden. Hier befinden sich auch weitere Informationen über die Einzelheiten des Verfahrens, das nach der Verordnung der Bundesregierung über den elektronischen Rechtsverkehr beim Bundesverwaltungsgericht und beim Bundesfinanzhof vom 26. November 2004 (BGBl. I S. 3091) einzuhalten ist.

Vor dem Bundesfinanzhof müssen sich die Beteiligten durch Prozessbevollmächtigte vertreten lassen. Dies gilt auch für Prozesshandlungen, durch die ein Verfahren vor dem Bundesfinanzhof eingeleitet wird. Als Bevollmächtigte sind nur Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer zugelassen; zur Vertretung berechtigt sind auch Steuerberatungsgesellschaften, Rechtsanwaltsgesellschaften, Wirtschaftsprüfungsgesellschaften und Buchprüfungsgesellschaften sowie Partnerschaftsgesellschaften, deren Partner ausschließlich Rechtsanwälte, niedergelassene europäische Rechtsanwälte, Steuerberater, Steuerbevollmächtigte, Wirtschaftsprüfer oder vereidigte Buchprüfer sind. Ein Beteiligter, der nach Maßgabe des vorhergehenden Satzes zur Vertretung berechtigt ist, kann sich selbst vertreten. Behörden und juristische Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse können sich durch eigene Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt oder durch Beschäftigte mit Befähigung zum Richteramt anderer Behörden oder juristischer Personen des öffentlichen Rechts einschließlich der von ihnen zur Erfüllung ihrer öffentlichen Aufgaben gebildeten Zusammenschlüsse vertreten lassen.

Der Bundesfinanzhof hat die Postanschrift: Postfach 86 02 40, 81629 München, und die Hausanschrift: Ismaninger Str. 109, 81675 München, sowie den Telefax-Anschluss: 089/9231 - 201.

Tatbestand

Die Klägerin ist eine Aktiengesellschaft (AG) mit Sitz in Im Streitjahr 2003 erzielte sie Erträge aus Beteiligungen i. H. v. 42.848.986 €, welche aus Dividendenerträgen ausländischer Tochtergesellschaften stammten. Im Rahmen des Körperschaftsteuerbescheids 2003 und Gewerbesteuermessbescheid 2003 vom 02.11.2004 wurden diese Dividendenerträge gemäß § 8b Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG) nach Abzug von 5% nicht abziehbarer Ausgaben (§ 8b Abs. 5 KStG), somit i. H. v. 40.706.537 €, vom Steuerbilanzgewinn i. H. v. 47.789.448 € neben anderen nicht abziehbaren Aufwendungen abgezogen. Der Beteiligungsertrag i. H. v. 42.848.986 € setzt sich i. H. v. 10.750.032 € aus Beteiligungserträgen aus EU/EWR-Mitgliedsländern und i. H. v. 32.098.954,73 € aus Beteiligungserträgen aus Drittstaaten zusammen. Sämtliche Beteiligungserträge stammen aus 100%-igen Tochtergesellschaften der Klägerin. Am 12.11.2008 ergingen nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderte Steuerbescheide 2003. Dabei blieb der nach § 8b Abs. 5 KStG berücksichtigte Betrag von 40.706.537 € unverändert.

Gegen die Bescheide erhob die Klägerin Einspruch und wandte sich gegen die Hinzurechnung der pauschalierten Betriebsausgaben i. H. v. 5% der Beteiligungserträge nach § 8b Abs. 5 KStG. Der Einspruch hatte insoweit Erfolg, als das Finanzamt die Hinzurechnung nach § 8b Abs. 5 KStG auf die Beteiligungserträge von Gesellschaften mit Sitz und Ort der Geschäftsleitung außerhalb der EU/EWR beschränkte. Bei den Beteiligungserträgen aus EU/EWR-Staaten nahm das Finanzamt statt einer Hinzurechnung von pauschalen Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG die Hinzurechnung der tatsächlich auf diese Beteiligungserträge entfallenden Aufwendungen nach § 3c Einkommensteuergesetz (EStG) vor, welche nach Auskunft der Klägerin (Schreiben vom 16.10.2013) 103.850,02 € betrugen. Im Übrigen blieb der Einspruch ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 04.12.2013).

Hiergegen richtet sich die Klage. Die Klägerin ist der Auffassung, die Hinzurechnung von pauschalen Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG dürfe auch für Dividenden aus in Drittstaaten ansässigen Gesellschaften nicht angewendet werden, da insoweit ein Verstoß gegen die -auch im Verhältnis zu in Drittstaaten ansässigen Gesellschaften anwendbare - Kapitalverkehrsfreiheit nach Art. 63 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV)- vorliege. Dies habe der Bundesfinanzhof (BFH) bereits in den Urteilen vom 09.08.2006 I R 95/05, Bundessteuerblatt BStBl - II 2007, 279 und vom 26.11.2008 I R 7/08, BFH/NV 2009, 849 entschieden. Der europäische Gerichtshof (EuGH) habe zuletzt im Urteil vom 11.09.2014 C-47/12 IStR 2014, 724 in der Rechtssache „Kronos International“ bestätigt, dass die Berufung auf Art. 63 AEUV unabhängig vom Umfang der Beteiligung sei und damit insbesondere nicht durch die Niederlassungsfreiheit verdrängt werde. Die Klage richte sich des Weiteren gegen die bei Nichtanwendbarkeit des § 8b Abs. 5 KStG subsidiäre Anwendung des § 3c Abs. 1 EStG, wie sie das Finanzamt im Rahmen der Beteiligungserträge aus EU/EWR-Staaten durch Hinzurechnung von Betriebsausgaben in Höhe von 103.850,02 € vorgenommen habe. Die Klägerin beruft sich hinsichtlich dieser höchstrichterlich noch nicht entschiedenen Frage auf die Literaturauffassungen insbesondere von Kraft/Gebhardt/Quilitzsch, FR 2011, 593/598 und von Frotscher in Frotscher/Maas, KStG, § 8b Rz. 512. Hilfsweise für den Fall, dass es zu einer subsidiären Anwendung des § 3c Abs. 1 EStG kommt, ist die Klägerin der Auffassung, dass die vom Finanzamt als nach § 3c EStG nichtabzugsfähig behandelten Ausgaben die vom BFH geforderten Kriterien für den unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang nicht erfüllten. Das Finanzamt habe den Dividendenerträgen zwei Kostenkategorien zugeordnet; zum einen anteilige Kosten für ihren Vorstand, zum anderen Kosten für das Konzerncontrolling. Es erscheine überwiegend wahrscheinlich, dass sie, die Klägerin, den gleichen Aufwand gehabt hätte, wenn sie die wirtschaftlichen Einheiten des Konzerns, die sich in selbstständigen Tochtergesellschaften befinden, in unselbstständigen Abteilungen ihres Unternehmens geführt hätte. Auch sei bei den in Rede stehenden Gemeinkosten ein unlösbarer wirtschaftlicher Zusammenhang mit den Beteiligungserträgen in dem Sinn, dass die Kosten ohne die Beteiligungserträge nicht angefallen wären, nicht gegeben. Das Finanzamt versuche den Zusammenhang zu teilweise steuerpflichtigen und teilweise steuerfreien Einnahmen vielmehr durch Schlüsselung der Kosten erst herzustellen. Dass der für die Anwendung des § 3c EStG erforderliche Zusammenhang nicht bestehe, lasse sich auch aus der Art der Aufwendungen ableiten. Kontroll- und Regieleistungen der Konzernspitze seien regelmäßig nicht von § 3c EStG erfasst. Diese Leistungen würden im Interesse der Muttergesellschaft erbracht und seien auf die Gesellschafterstellung zurückzuführen. Sie würden im Interesse der Optimierung des Konzernergebnisses erbracht und nicht, um den Untergesellschaften einen wirtschaftlichen Vorteil zu verschaffen und so ausschüttungsfähige Gewinne in den Tochtergesellschaften zu erwirtschaften. Dies gelte sowohl für die Vorstandsvergütungen wie auch für das Konzerncontrolling. Das Konzerncontrolling befasse sich mit konzernweiten Aufgaben der Planung, Informationen, Steuerung, Koordinierung und Beratung. Im vorliegenden Fall sei in der Abteilung insbesondere auch die interne Revision angesiedelt. Diese definiere sich als eine vom Tagesgeschäft unabhängige, objektive Prüfungs- und Beratungsaktivität in einer Organisation. Sie unterstütze die Organisation bei der Erreichung ihrer Ziele im Wege eines systematischen und disziplinierten Ansatzes der Bewertung und Verbesserung der Effektivität von Risikomanagement, internem Kontrollumfeld und Unternehmensführung. Ihr Zweck sei die kontinuierliche Verbesserung der Geschäftsprozesse und die Verschaffung von Mehrwert für die Organisation. Im Übrigen wäre auch der verwendete Aufteilungsschlüssel nach vereinnahmten Dividenden für eine eventuelle Schlüsselung ungeeignet. Dies werde schon daran deutlich, dass im Streitjahr aus 13 Tochtergesellschaften Dividenden vereinnahmt, während zum 31.12.2003 insgesamt Beteiligungen an 33 ausländischen Tochtergesellschaften gehalten worden seien.

Die Klägerin beantragt,

den Körperschaftsteuerbescheid 2003 vom 12.11.2008 und den Gewerbesteuermessbescheid 2003 vom 12.11.2008, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 04.12.2013, dahin zu ändern, dass das zu versteuernde Einkommen bzw. der Gewerbeertrag um 1.708.797 € (1.604.947 € + 103.850,02 €) vermindert und die Körperschaftsteuer bzw. der Gewerbesteuermessbetrag auf dieser Grundlage neu berechnet wird. Hilfsweise beantragt sie die Zulassung der Revision.

Das Finanzamt beantragt,

die Klage abzuweisen, hilfsweise die Zulassung der Revision. Zur Begründung führt es aus, dass es hinsichtlich der Frage der pauschalierten Hinzurechnung nach § 8b Abs. 5 KStG bei den Dividenden aus 100%-igen Beteiligungen an Firmen in Mexiko, Kanada, Neuseeland, Südafrika, Polen, Tschechien und den USA an den Nichtanwendungserlass im BMFSchreiben vom 21.03.2007 (IV B 7-G 1421/0, FMNR163000007) gebunden sei, der auch nach dem Urteil des EuGH vom 11.09.2014 C-47/12 in der Rechtssache „Kronos“ nicht geändert worden sei. Sollte das Gericht zu der Auffassung gelangen, dass die pauschalierte Hinzurechnung nach § 8b Abs. 5 KStG auch hinsichtlich der Erträge aus Beteiligungen an Firmen in Drittländern nicht vorzunehmen sei, so seien subsidiär die tatsächlichen Betriebsausgaben im Zusammenhang mit diesen Beteiligungserträgen i. H. v. 310.089 € nach § 3c Abs. 1 EStG nicht abzugsfähig. Bei steuerfreien Einnahmen dürfe kein doppelter Vorteil durch den zusätzlichen Abzug der mit diesen unmittelbar zusammenhängenden Aufwendungen erzielt werden. Dieser Rechtsgrundsatz sei weder verfassungsrechtlich noch europarechtlich zu beanstanden, so dass § 3c Abs. 1 EStG nach Wegfall der pauschalen Regelung nach § 8c Abs. 5 KStG eingreife. Der Betrag von 310.089 € ergebe sich aus dem Schreiben der Klägerin vom 17.08.2007. Es handele sich um die anteiligen Aufwendungen für die Beteiligungsverwaltung. Dabei seien die Personal- und Reisekosten und die Raumkosten für die Mitarbeiter der Controlling-Abteilung den verschiedenen Beteiligungserträgen zugeordnet worden. Basierend auf den Zeiterfassungsbögen der Mitarbeiter dieser Abteilung entfielen von den Aufwendungen 2/3 auf ausländische Beteiligungserträge. Daneben seien 10% der Vergütungen der Vorstandsebene eingerechnet worden. Hieraus ergebe sich ein Betrag von insgesamt 413.940 € (226.540 € ... Controlling + 187.400 € Vorstand). Hiervon entfielen 103.850 € auf Beteiligungserträge von Firmen in der EU. Der verbleibende Betrag von 310.089 € sei den Beteiligungserträgen von Firmen in Drittländern zuzurechnen. Hinsichtlich der Einzelheiten werde auf das Schreiben der Klägerin vom 17.08.2007 Bezug genommen. Verwaltungskosten der Beteiligung, z. B. Regie- und Kontrollkosten der Konzernspitze, seien den Dividenden anteilig zuzuordnen. Der Zuordnung stehe nicht entgegen, dass die Aufteilung im Schätzungswege erfolge (BMF-Schreiben vom 20.01.1997 IV C 5-S 1300-176/96, FMNR004000097, BStBl I 1997, 99 Tz. 1.4.2 und 1.2). Der erforderliche unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhang mit den steuerfreien Einnahmen sei vorliegend gegeben, da die Aufwendungen ohne die Beteiligungen nicht entstanden wären. Ohne die Auslandsbeteiligungen und der mit diesen einhergehenden Beteiligungserträge wäre der Mehraufwand durch die Mitarbeiter in der Controlling-Abteilung und im Vorstand nicht angefallen. Es handele sich bei diesen nicht um Gemeinkosten.

Entscheidungsgründe

Die Klage ist zum überwiegenden Teil begründet.

1. Der auf der Grundlage des § 8b Abs. 5 KStG erfolgte fiktive Ansatz nichtabzugsfähiger Betriebsausgaben in Höhe von 5% der Beteiligungserträge aus Drittstaaten verletzt die Klägerin insoweit in ihren steuerlichen Rechten, als die von den Einkünften nicht abgezogenen pauschalierten Betriebsausgaben in Höhe von 1.604.947 € tatsächliche Betriebsausgaben in Höhe von 187.400 € übersteigen.

Nach § 8b Abs. 1 KStG bleiben bei der Ermittlung des Einkommens Bezüge i. S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchst. a EStG außer Ansatz. Von diesen Bezügen gelten jedoch nach § 8b Abs. 5 KStG 5% als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen, soweit sie aus Anteilen an einer ausländischen Gesellschaft resultieren (sog. Schachtelstrafe). Die Anwendung der Schachtelstrafe nach § 8b Abs. 5 KStG verstößt im vorliegenden Fall aber gegen primäres Gemeinschaftsrecht und zwar nicht nur, soweit Dividendenerträge von Tochtergesellschaften der Klägerin in EU-Ländern, sondern auch soweit solche von Tochtergesellschaften in Drittländern betroffen sind. Durch das Urteil des EuGH vom 11.09.2014 Rs. C-47/12 in der Rechtssache Kronos ist nunmehr geklärt, dass eine nationale Regelung, die keine Mindestbeteiligung voraussetzt und daher auch auf Streubesitzbeteiligungen anzuwenden ist, am Maßstab der Kapitalverkehrsfreiheit (Art. 63 AEUV) zu messen ist, auf die sich auch Gesellschaften stützen können, die ihren Sitz außerhalb der EU bzw. des EWR haben. Auf die Höhe der tatsächlichen Beteiligung kommt es in diesem Fall nicht mehr an. Der Prüfungsmaßstab der Kapitalverkehrsfreiheit würde nur dann entfallen, wenn die zu prüfende Vorschrift eine Mindestbeteiligung von 25% voraussetzt, da es in solchen Fällen zu einer exklusiven Anwendung der Niederlassungsfreiheit kommen würde, die auf Drittstaatensachverhalte nicht anwendbar ist (vgl. Schütz, IWB 2014, 842/847). Die im Streitfall einschlägige Vorschrift des § 8b Abs. 5 KStG setzt keine Mindestbeteiligung voraus, so dass die Kapitalverkehrsfreiheit Anwendung findet, ohne dass es auf die tatsächliche Beteiligungshöhe der Klägerin ankommt. Der BFH hat bereits im Urteil vom 09.08.2006 I R 95/05, BStBl II 2007, 279 zu einer Beteiligung an einer südafrikanischen Kapitalgesellschaft von 50,01% festgestellt, dass § 8b Abs. 5 KStG gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstößt und hat diese Rechtsauffassung im Urteil vom 26.11.2008 I R 7/08, BFH/NV 2009, 632 hinsichtlich Dividenden aus zwei Beteiligungen an Kapitalgesellschaften in Drittstaaten mit 100% bzw. 94,5% bestätigt. Der Ansicht der Finanzverwaltung, dass die Anwendung der Kapitalverkehrsfreiheit bei Drittstaatenbeteiligungen nur dann gelten soll, wenn die Beteiligung weniger als 10% beträgt (BMF-Schreiben vom 16.04.2012 IV C 2-S 2750-a/07/10006, FMNR1bd000012, BStBl I 2012, 529), kann damit nicht gefolgt werden. Der Senat folgt vielmehr der Auffassung des BFH, dass die Anwendung des § 8b Abs. 5 KStG in Bezug auf die Dividendenerträge der Klägerin aus Drittstaatenbeteiligungen gegen die Kapitalverkehrsfreiheit verstößt, so dass die vom Finanzamt vorgenommene pauschale Hinzurechnung nichtabzugsfähiger Betriebsausgaben zu korrigieren ist.

2. Unbegründet ist die Klage jedoch insoweit, als die Klägerin der Auffassung ist, dass bereits dem Grunde nach keine Hinzurechnung der tatsächlich entstandenen Betriebsausgaben gemäß § 3c Abs. 1 EStG vorzunehmen ist, sowohl hinsichtlich der Dividenden aus EU-Staaten, wie auch solcher aus Drittstaaten. Der Senat bezieht sich zur Begründung auf das Urteil des FG Schleswig Holstein vom 11.05.2011 1 K 224/07, EFG 2011, 1459. Er teilt insbesondere auch nicht die Auffassung von Frotscher (in Frotscher, KStG, § 8b Rz. 512), dass bei Nichtanwendbarkeit des § 8b Abs. 5 KStG nicht subsidiär auf § 3c EStG zurückgegriffen werden könne, da Erträge nach § 8b Abs. 1 KStG nicht „steuerfrei“ seien, was aber Voraussetzung für die Anwendung des § 3c EStG wäre. Dass § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG, anders als § 3c Abs. 1 EStG, nicht das Wort „steuerfrei“ verwendet, ändert nichts an der Tatsache, dass es sich bei der Regelung der Sache nach um eine unter § 3c Abs. 1 EStG fallende Steuerbefreiung handelt. § 3c Abs. 1 EStG erfasst alle Vermögensmehrungen, die unter eine Einkunftsart des § 2 Abs. 1 EStG fallen und von der Besteuerung freigestellt sind, sei es nach § 3 EStG, nach einem Doppelbesteuerungsabkommen oder nach § 8 Abs. 1 und Abs. 2 KStG (Schmidt/Heinicke, EStG § 3c Rz. 11; Desens in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 3c Anm. 35). Zwar findet § 3c Abs. 1 EStG möglicherweise - die Frage braucht hier nicht entschieden zu werden - keine Anwendung auf sog. technische Steuerfreistellungen, die darauf abzielen, eine echte Doppelbesteuerung derselben Einnahmen beim selben Steuerpflichtigen durch denselben Hoheitsträger zu vermeiden, um eine Einmalbesteuerung sicherzustellen (vgl. Desens in Herrmann/Heuer/Raupach a. a. O.). Bei Gewinnausschüttungen gelten diese Überlegungen nicht, da bei diesen die Steuerfreistellung nach § 8b Abs. 1 KStG nicht einer Vermeidung einer echten Doppelbesteuerung desselben Steuerpflichtigen, sondern lediglich der Berücksichtigung einer steuerlichen Vorbelastung bei dem anderen Steuerpflichtigen dient; sie unterliegen daher - wenn wie hier § 8b Abs. 5 KStG nicht zur Anwendung kommt - dem Abzugsverbot nach § 3c Abs. 1 EStG (Desens in Herrmann/Heuer/Raupach a. a. O. unter Berufung auf die EuGH-Vorlage des BFH vom 14.07.2004 I R 17/03, BStBl II 2005, 53 zum § 8b Abs. 1 KStG a. F. unter Geltung des Anrechnungsverfahrens). Warum - wie die Klägerin ferner vorträgt - § 8b Abs. 5 KStG nur bezüglich der Rechtsfolge des Ansatzes einer Schachtelstrafe vom Anwendungsvorrang des Gemeinschaftsrechts verdrängt, ansonsten aber - insbesondere hinsichtlich des Ausschlusses von § 3c EStG - anwendbar bleiben soll (so Friedrich/Nagler, DStR 2005, 403 und IStR 2006, 217), ist nicht nachvollziehbar und entbehrt jeglicher Rechtsgrundlage (ebenso Pung in Dötsch/Jost/Pung/Witt, KStG, § 8b Rz. 373).

3. Nach § 3c Abs. 1 EStG sind als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben nur die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den steuerfreien Einnahmen stehenden Ausgaben anzusetzen. Für einen unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang i. S. des § 3c EStG ist zu fordern, dass die Einnahmen und die Aufwendungen durch dasselbe Ereignis veranlasst sind. Dies erfordert eine klar abgrenzbare Beziehung zwischen diesen Tatbestandsmerkmalen im Sinne einer unlösbaren wirtschaftlichen Verbindung, somit eine Verknüpfung ohne das Dazwischentreten anderer, die zudem konkret feststellbar sein muss. Ein für die Anwendung des § 3c EStG nicht ausreichender lediglich mittelbarer Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen besteht daher u. a., wenn Ausgaben auch und nicht aufteilbar im Zusammenhang mit nicht steuerfreien Einnahmen stehen (vgl. BFH-Urteil vom 20.10.2004 I R 11/03, BStBl II 2005, 581). Im Streitfall kann der unmittelbare wirtschaftliche Zusammenhang nur für die Aufwendungen für die Beteiligungsverwaltung bei der Klägerin festgestellt werden, die durch die Controlling-Abteilung entstanden sind, soweit sie den ausländischen Beteiligungen zugeordnet werden können. Die Controlling-Abteilung ist für das Controlling des gesamten Konzerns zuständig. Die Mitarbeiter dieser Abteilung waren, basierend auf den Zeiterfassungsbögen der Mitarbeiter, zu 2/3 im Zusammenhang mit den ausländischen Beteiligungen tätig. Auf den genauen Inhalt der Tätigkeit kommt es dabei nicht an. Damit besteht eine unlösbare wirtschaftliche Verbindung zwischen den von der Klägerin gehaltenen Auslandsbeteiligungen und den Aufwendungen, die ihr durch die Tätigkeit der Controlling-Abteilung entstanden sind, soweit diese durch die Tätigkeit dieser Abteilung im Zusammenhang mit den Auslandsbeteiligungen ausgelöst worden sind. In der Kostenstelle Konzerncontrolling sind im Streitjahr Kosten i. H. v. 339.810 € angefallen. Überwiegend handelt es sich dabei um Löhne und Gehälter nebst Sozialkosten und sonstige Personalkosten (268.908 €), sonstige Beratungskosten (33.061 €), und Reisekosten (24.202 €) und nur in geringen Umfang um Sachkosten und andere Kosten wie Kfz-Kosten, AfA-Geschäftsausstattung, Beiträge Berufsgenossenschaft usw. Bei Zuordnung von 2/3 auf die Auslandsbeteiligungen liegen damit nichtabzugsfähige Betriebsausgaben nach § 3c Abs. 1 EStG i. H. v. 226.540 € vor. Die bei der Ermittlung der nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben nach § 3c Abs. 1 EStG grundsätzlich zulässige Aufteilung im Schätzungswege (vgl. Schmidt/Heinicke, EStG 34. Auflage, § 3c Rz. 19), wenn Kosten teilweise im Zusammenhang mit steuerfreien und teilweise im Zusammenhang mit steuerpflichtigen Einnahmen entstanden sind, wurde sachgerecht nach den Zeitanteilen vorgenommen, für die die Mitarbeiter dieser Abteilung für die Auslandsbeteiligungen und für sonstige Bereiche des Konzerns tätig geworden sind. Bei der hier vorliegenden Kostenstruktur ist eine Aufteilung im Verhältnis der Arbeitszeitanteile, die die Mitarbeiter der Abteilung Controlling gemäß den Zeiterfassungsbögen für die Auslandsbeteiligungen gearbeitet haben, realitätsnäher als eine Aufteilung im Verhältnis der steuerfreien zu den steuerpflichtigen Einnahmen der Klägerin. Da diese Kosten überwiegend in einem unmittelbaren Kausalitätsverhältnis zum Umfang der von den Mitarbeitern der Abteilung erbrachten Arbeitszeit stehen, nicht aber zu den aus den Beteiligungen erzielten Erträgen, wäre eine Aufteilung im Verhältnis der steuerfreien zu den steuerpflichtigen Einnahmen (vgl. dazu Desens in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 3c Anm. 40) kein geeigneter Aufteilungsmaßstab.

Anders als bei den Kosten des Controlling besteht bei den Vorstandskosten kein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang i. S. d. § 3c Abs. 1 EStG mit den nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfreien Einnahmen, auch kein anteiliger. Der Vorstand ist ein notwendiges Organ der Aktiengesellschaft, die Kosten des Vorstands entstehen daher unabhängig davon, ob die Gesellschaft Dividenden aus Auslandsbeteiligungen erzielt oder nicht. Dass die Bestellung eines Vorstandes notwendig ist, damit die Klägerin am Wirtschaftsleben teilnehmen kann und damit auch in der Lage ist, die Beteiligungserträge zu erzielen, begründet allenfalls einen mittelbaren Veranlassungszusammenhang zwischen den Kosten des Vorstands und den steuerfreien Dividendenerträgen (vgl. BFH-Urteil vom 18.09.1996 I R 69/95, BFH/NV 1997, 408).

4. Damit ist das zu versteuernde Einkommen der Klägerin wie folgt zu vermindern:

a) Pauschale Betriebsausgaben auf Drittstaatenbeteiligungen: 1.604.947 €

b) Nicht abziehbare Ausgaben nach § 3c EStG: 226.540 €

Vom FA bereits berücksichtigt: 103.850 €

Noch zu berücksichtigen 187.400 €

Einkommensminderung 1.417.547 €

Entsprechend vermindert sich auch der dem Gewerbeertrag zugrunde zu legende Gewinn. Das Gericht überträgt die Berechnung der Körperschaftsteuer 2003 und des festzusetzenden Gewerbesteuermessbetrags 2003 dem Finanzamt. Die Übertragung erscheint sachgerecht, da die Ermittlung der festzusetzenden oder festzustellenden Beträge einen nicht unerheblichen Aufwand erfordert (§ 100 Abs. 2 Satz 2 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Der Ausspruch über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten und über den Vollstreckungsschutz folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung).

6. Es erscheint als sachgerecht, durch Gerichtsbescheid zu entscheiden (§ 90 a FGO).

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8b Beteiligung an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen

(11) Die Absätze 1 bis 10 sind nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3c Anteilige Abzüge

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8b Beteiligung an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen

(11) Die Absätze 1 bis 10 sind nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 20

(1) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören

1.

Gewinnanteile (Dividenden) und sonstige Bezüge aus Aktien, Genussrechten, mit denen das Recht am Gewinn und Liquidationserlös einer Kapitalgesellschaft verbunden ist, aus Anteilen an Gesellschaften mit beschränkter Haftung, an Genossenschaften sowie an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.²Zu den sonstigen Bezügen gehören auch verdeckte Gewinnausschüttungen.³Die Bezüge gehören nicht zu den Einnahmen, soweit sie aus Ausschüttungen einer Körperschaft stammen, für die Beträge aus dem steuerlichen Einlagekonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes als verwendet gelten.⁴Als sonstige Bezüge gelten auch Einnahmen, die anstelle der Bezüge im Sinne des Satzes 1 von einem anderen als dem Anteilseigner nach Absatz 5 bezogen werden, wenn die Aktien mit Dividendenberechtigung erworben, aber ohne Dividendenanspruch geliefert werden;

2.

Bezüge, die nach der Auflösung einer Körperschaft oder Personenvereinigung im Sinne der Nummer 1 anfallen und die nicht in der Rückzahlung von Nennkapital bestehen; Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.²Gleiches gilt für Bezüge, die auf Grund einer Kapitalherabsetzung oder nach der Auflösung einer unbeschränkt steuerpflichtigen Körperschaft oder Personenvereinigung im Sinne der Nummer 1 anfallen und die als Gewinnausschüttung im Sinne des § 28 Absatz 2 Satz 2 und 4 des Körperschaftsteuergesetzes gelten;

3.

Investmenterträge nach § 16 des Investmentsteuergesetzes;

3a.

Spezial-Investmenterträge nach § 34 des Investmentsteuergesetzes;

4.

Einnahmen aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, es sei denn, dass der Gesellschafter oder Darlehensgeber als Mitunternehmer anzusehen ist.²Auf Anteile des stillen Gesellschafters am Verlust des Betriebes sind § 15 Absatz 4 Satz 6 bis 8 und § 15a sinngemäß anzuwenden;

5.

Zinsen aus Hypotheken und Grundschulden und Renten aus Rentenschulden.²Bei Tilgungshypotheken und Tilgungsgrundschulden ist nur der Teil der Zahlungen anzusetzen, der als Zins auf den jeweiligen Kapitalrest entfällt;

6.

der Unterschiedsbetrag zwischen der Versicherungsleistung und der Summe der auf sie entrichteten Beiträge (Erträge) im Erlebensfall oder bei Rückkauf des Vertrags bei Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht, soweit nicht die lebenslange Rentenzahlung gewählt und erbracht wird, und bei Kapitalversicherungen mit Sparanteil, wenn der Vertrag nach dem 31. Dezember 2004 abgeschlossen worden ist.²Wird die Versicherungsleistung nach Vollendung des 60. Lebensjahres des Steuerpflichtigen und nach Ablauf von zwölf Jahren seit dem Vertragsabschluss ausgezahlt, ist die Hälfte des Unterschiedsbetrags anzusetzen.³Bei entgeltlichem Erwerb des Anspruchs auf die Versicherungsleistung treten die Anschaffungskosten an die Stelle der vor dem Erwerb entrichteten Beiträge.⁴Die Sätze 1 bis 3 sind auf Erträge aus fondsgebundenen Lebensversicherungen, auf Erträge im Erlebensfall bei Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht, soweit keine lebenslange Rentenzahlung vereinbart und erbracht wird, und auf Erträge bei Rückkauf des Vertrages bei Rentenversicherungen ohne Kapitalwahlrecht entsprechend anzuwenden.⁵Ist in einem Versicherungsvertrag eine gesonderte Verwaltung von speziell für diesen Vertrag zusammengestellten Kapitalanlagen vereinbart, die nicht auf öffentlich vertriebene Investmentfondsanteile oder Anlagen, die die Entwicklung eines veröffentlichten Indexes abbilden, beschränkt ist, und kann der wirtschaftlich Berechtigte unmittelbar oder mittelbar über die Veräußerung der Vermögensgegenstände und die Wiederanlage der Erlöse bestimmen (vermögensverwaltender Versicherungsvertrag), sind die dem Versicherungsunternehmen zufließenden Erträge dem wirtschaftlich Berechtigten aus dem Versicherungsvertrag zuzurechnen; Sätze 1 bis 4 sind nicht anzuwenden.⁶Satz 2 ist nicht anzuwenden, wenn

a): in einem Kapitallebensversicherungsvertrag mit vereinbarter laufender Beitragszahlung in mindestens gleichbleibender Höhe bis zum Zeitpunkt des Erlebensfalls die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos weniger als 50 Prozent der Summe der für die gesamte Vertragsdauer zu zahlenden Beiträge beträgt und
b): bei einem Kapitallebensversicherungsvertrag die vereinbarte Leistung bei Eintritt des versicherten Risikos das Deckungskapital oder den Zeitwert der Versicherung spätestens fünf Jahre nach Vertragsabschluss nicht um mindestens 10 Prozent des Deckungskapitals, des Zeitwerts oder der Summe der gezahlten Beiträge übersteigt.²Dieser Prozentsatz darf bis zum Ende der Vertragslaufzeit in jährlich gleichen Schritten auf Null sinken.

⁷Hat der Steuerpflichtige Ansprüche aus einem von einer anderen Person abgeschlossenen Vertrag entgeltlich erworben, gehört zu den Einkünften aus Kapitalvermögen auch der Unterschiedsbetrag zwischen der Versicherungsleistung bei Eintritt eines versicherten Risikos und den Aufwendungen für den Erwerb und Erhalt des Versicherungsanspruches; insoweit findet Satz 2 keine Anwendung.⁸Satz 7 gilt nicht, wenn die versicherte Person den Versicherungsanspruch von einem Dritten erwirbt oder aus anderen Rechtsverhältnissen entstandene Abfindungs- und Ausgleichsansprüche arbeitsrechtlicher, erbrechtlicher oder familienrechtlicher Art durch Übertragung von Ansprüchen aus Versicherungsverträgen erfüllt werden.⁹Bei fondsgebundenen Lebensversicherungen sind 15 Prozent des Unterschiedsbetrages steuerfrei oder dürfen nicht bei der Ermittlung der Einkünfte abgezogen werden, soweit der Unterschiedsbetrag aus Investmenterträgen stammt;

7.

Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder geleistet worden ist, auch wenn die Höhe der Rückzahlung oder des Entgelts von einem ungewissen Ereignis abhängt.²Dies gilt unabhängig von der Bezeichnung und der zivilrechtlichen Ausgestaltung der Kapitalanlage.³Erstattungszinsen im Sinne des § 233a der Abgabenordnung sind Erträge im Sinne des Satzes 1;

8.

Diskontbeträge von Wechseln und Anweisungen einschließlich der Schatzwechsel;

9.

Einnahmen aus Leistungen einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 1 Absatz 1 Nummer 3 bis 5 des Körperschaftsteuergesetzes, die Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 wirtschaftlich vergleichbar sind, soweit sie nicht bereits zu den Einnahmen im Sinne der Nummer 1 gehören; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend.²Satz 1 ist auf Leistungen von vergleichbaren Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen, die weder Sitz noch Geschäftsleitung im Inland haben, entsprechend anzuwenden;

10.

a): Leistungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes mit eigener Rechtspersönlichkeit, die zu mit Gewinnausschüttungen im Sinne der Nummer 1 Satz 1 wirtschaftlich vergleichbaren Einnahmen führen; Nummer 1 Satz 2, 3 und Nummer 2 gelten entsprechend;
b): der nicht den Rücklagen zugeführte Gewinn und verdeckte Gewinnausschüttungen eines nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Betriebs gewerblicher Art im Sinne des § 4 des Körperschaftsteuergesetzes ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt oder Umsätze einschließlich der steuerfreien Umsätze, ausgenommen die Umsätze nach § 4 Nummer 8 bis 10 des Umsatzsteuergesetzes, von mehr als 350 000 Euro im Kalenderjahr oder einen Gewinn von mehr als 30 000 Euro im Wirtschaftsjahr hat, sowie der Gewinn im Sinne des § 22 Absatz 4 des Umwandlungssteuergesetzes.²Die Auflösung der Rücklagen zu Zwecken außerhalb des Betriebs gewerblicher Art führt zu einem Gewinn im Sinne des Satzes 1; in Fällen der Einbringung nach dem Sechsten und des Formwechsels nach dem Achten Teil des Umwandlungssteuergesetzes gelten die Rücklagen als aufgelöst.³Bei dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten gelten drei Viertel des Einkommens im Sinne des § 8 Absatz 1 Satz 3 des Körperschaftsteuergesetzes als Gewinn im Sinne des Satzes 1.⁴Die Sätze 1 und 2 sind bei wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben der von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen entsprechend anzuwenden.⁵Nummer 1 Satz 3 gilt entsprechend.⁶Satz 1 in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung ist für Anteile, die einbringungsgeboren im Sinne des § 21 des Umwandlungssteuergesetzes in der am 12. Dezember 2006 geltenden Fassung sind, weiter anzuwenden;

11.

Stillhalterprämien, die für die Einräumung von Optionen vereinnahmt werden; schließt der Stillhalter ein Glattstellungsgeschäft ab, mindern sich die Einnahmen aus den Stillhalterprämien um die im Glattstellungsgeschäft gezahlten Prämien.

(2)¹Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch

1.

der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Körperschaft im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1.²Anteile an einer Körperschaft sind auch Genussrechte im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1, den Anteilen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf Anteile im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1;

2.

der Gewinn aus der Veräußerung

a): von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen durch den Inhaber des Stammrechts, wenn die dazugehörigen Aktien oder sonstigen Anteile nicht mitveräußert werden.²Soweit eine Besteuerung nach Satz 1 erfolgt ist, tritt diese insoweit an die Stelle der Besteuerung nach Absatz 1;
b): von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den Inhaber oder ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung, wenn die dazugehörigen Schuldverschreibungen nicht mitveräußert werden.²Entsprechendes gilt für die Einlösung von Zinsscheinen und Zinsforderungen durch den ehemaligen Inhaber der Schuldverschreibung.

²Satz 1 gilt sinngemäß für die Einnahmen aus der Abtretung von Dividenden- oder Zinsansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des Satzes 1, wenn die dazugehörigen Anteilsrechte oder Schuldverschreibungen nicht in einzelnen Wertpapieren verbrieft sind.³Satz 2 gilt auch bei der Abtretung von Zinsansprüchen aus Schuldbuchforderungen, die in ein öffentliches Schuldbuch eingetragen sind;

3.

der Gewinn

a): bei Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt;
b): aus der Veräußerung eines als Termingeschäft ausgestalteten Finanzinstruments;

4.

der Gewinn aus der Veräußerung von Wirtschaftsgütern, die Erträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 4 erzielen;

5.

der Gewinn aus der Übertragung von Rechten im Sinne des Absatzes 1 Nummer 5;

6.

der Gewinn aus der Veräußerung von Ansprüchen auf eine Versicherungsleistung im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6.²Das Versicherungsunternehmen hat nach Kenntniserlangung von einer Veräußerung unverzüglich Mitteilung an das für den Steuerpflichtigen zuständige Finanzamt zu machen und auf Verlangen des Steuerpflichtigen eine Bescheinigung über die Höhe der entrichteten Beiträge im Zeitpunkt der Veräußerung zu erteilen;

7.

der Gewinn aus der Veräußerung von sonstigen Kapitalforderungen jeder Art im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7;

8.

der Gewinn aus der Übertragung oder Aufgabe einer die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 9 vermittelnden Rechtsposition.

²Als Veräußerung im Sinne des Satzes 1 gilt auch die Einlösung, Rückzahlung, Abtretung oder verdeckte Einlage in eine Kapitalgesellschaft; in den Fällen von Satz 1 Nummer 4 gilt auch die Vereinnahmung eines Auseinandersetzungsguthabens als Veräußerung.³Die Anschaffung oder Veräußerung einer unmittelbaren oder mittelbaren Beteiligung an einer Personengesellschaft gilt als Anschaffung oder Veräußerung der anteiligen Wirtschaftsgüter.⁴Wird ein Zinsschein oder eine Zinsforderung vom Stammrecht abgetrennt, gilt dies als Veräußerung der Schuldverschreibung und als Anschaffung der durch die Trennung entstandenen Wirtschaftsgüter.⁵Eine Trennung gilt als vollzogen, wenn dem Inhaber der Schuldverschreibung die Wertpapierkennnummern für die durch die Trennung entstandenen Wirtschaftsgüter zugehen.

(3) Zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören auch besondere Entgelte oder Vorteile, die neben den in den Absätzen 1 und 2 bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden.

(3a)¹Korrekturen im Sinne des § 43a Absatz 3 Satz 7 sind erst zu dem dort genannten Zeitpunkt zu berücksichtigen.²Weist der Steuerpflichtige durch eine Bescheinigung der auszahlenden Stelle nach, dass sie die Korrektur nicht vorgenommen hat und auch nicht vornehmen wird, kann der Steuerpflichtige die Korrektur nach § 32d Absatz 4 und 6 geltend machen.

(4)¹Gewinn im Sinne des Absatzes 2 ist der Unterschied zwischen den Einnahmen aus der Veräußerung nach Abzug der Aufwendungen, die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Veräußerungsgeschäft stehen, und den Anschaffungskosten; bei nicht in Euro getätigten Geschäften sind die Einnahmen im Zeitpunkt der Veräußerung und die Anschaffungskosten im Zeitpunkt der Anschaffung in Euro umzurechnen.²In den Fällen der verdeckten Einlage tritt an die Stelle der Einnahmen aus der Veräußerung der Wirtschaftsgüter ihr gemeiner Wert; der Gewinn ist für das Kalenderjahr der verdeckten Einlage anzusetzen.³Ist ein Wirtschaftsgut im Sinne des Absatzes 2 in das Privatvermögen durch Entnahme oder Betriebsaufgabe überführt worden, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 oder § 16 Absatz 3 angesetzte Wert.⁴In den Fällen des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 6 gelten die entrichteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6 Satz 1 als Anschaffungskosten; ist ein entgeltlicher Erwerb vorausgegangen, gelten auch die nach dem Erwerb entrichteten Beiträge als Anschaffungskosten.⁵Gewinn bei einem Termingeschäft ist der Differenzausgleich oder der durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmte Geldbetrag oder Vorteil abzüglich der Aufwendungen, die im unmittelbaren sachlichen Zusammenhang mit dem Termingeschäft stehen.⁶Bei unentgeltlichem Erwerb sind dem Einzelrechtsnachfolger für Zwecke dieser Vorschrift die Anschaffung, die Überführung des Wirtschaftsguts in das Privatvermögen, der Erwerb eines Rechts aus Termingeschäften oder die Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 6 Satz 1 durch den Rechtsvorgänger zuzurechnen.⁷Bei vertretbaren Wertpapieren, die einem Verwahrer zur Sammelverwahrung im Sinne des § 5 des Depotgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 11. Januar 1995 (BGBl. I S. 34), das zuletzt durch Artikel 4 des Gesetzes vom 5. April 2004 (BGBl. I S. 502) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung anvertraut worden sind, ist zu unterstellen, dass die zuerst angeschafften Wertpapiere zuerst veräußert wurden.⁸Ist ein Zinsschein oder eine Zinsforderung vom Stammrecht abgetrennt worden, gilt als Veräußerungserlös der Schuldverschreibung deren gemeiner Wert zum Zeitpunkt der Trennung.⁹Für die Ermittlung der Anschaffungskosten ist der Wert nach Satz 8 entsprechend dem gemeinen Wert der neuen Wirtschaftsgüter aufzuteilen.

(4a)¹Werden Anteile an einer Körperschaft, Vermögensmasse oder Personenvereinigung gegen Anteile an einer anderen Körperschaft, Vermögensmasse oder Personenvereinigung getauscht und wird der Tausch auf Grund gesellschaftsrechtlicher Maßnahmen vollzogen, die von den beteiligten Unternehmen ausgehen, treten abweichend von Absatz 2 Satz 1 und den §§ 13 und 21 des Umwandlungssteuergesetzes die übernommenen Anteile steuerlich an die Stelle der bisherigen Anteile, wenn das Recht der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich der Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der erhaltenen Anteile nicht ausgeschlossen oder beschränkt ist oder die Mitgliedstaaten der Europäischen Union bei einer Verschmelzung Artikel 8 der Richtlinie 2009/133/EG des Rates vom 19. Oktober 2009 über das gemeinsame Steuersystem für Fusionen, Spaltungen, Abspaltungen, die Einbringung von Unternehmensteilen und den Austausch von Anteilen, die Gesellschaften verschiedener Mitgliedstaaten betreffen, sowie für die Verlegung des Sitzes einer Europäischen Gesellschaft oder einer Europäischen Genossenschaft von einem Mitgliedstaat in einen anderen Mitgliedstaat (ABl. L 310 vom 25.11.2009, S. 34) in der jeweils geltenden Fassung anzuwenden haben; in diesem Fall ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der erworbenen Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung der Anteile an der übertragenden Körperschaft zu besteuern wäre, und § 15 Absatz 1a Satz 2 entsprechend anzuwenden.²Erhält der Steuerpflichtige in den Fällen des Satzes 1 zusätzlich zu den Anteilen eine Gegenleistung, gilt diese als Ertrag im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1.³Besitzt bei sonstigen Kapitalforderungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 7 der Inhaber das Recht, bei Fälligkeit anstelle der Zahlung eines Geldbetrags vom Emittenten die Lieferung von Wertpapieren im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 zu verlangen oder besitzt der Emittent das Recht, bei Fälligkeit dem Inhaber anstelle der Zahlung eines Geldbetrags solche Wertpapiere anzudienen und macht der Inhaber der Forderung oder der Emittent von diesem Recht Gebrauch, ist abweichend von Absatz 4 Satz 1 das Entgelt für den Erwerb der Forderung als Veräußerungspreis der Forderung und als Anschaffungskosten der erhaltenen Wertpapiere anzusetzen; Satz 2 gilt entsprechend.⁴Werden Bezugsrechte veräußert oder ausgeübt, die nach § 186 des Aktiengesetzes, § 55 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung oder eines vergleichbaren ausländischen Rechts einen Anspruch auf Abschluss eines Zeichnungsvertrags begründen, wird der Teil der Anschaffungskosten der Altanteile, der auf das Bezugsrecht entfällt, bei der Ermittlung des Gewinns nach Absatz 4 Satz 1 mit 0 Euro angesetzt.⁵Werden einem Steuerpflichtigen von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse, die weder Geschäftsleitung noch Sitz im Inland hat, Anteile zugeteilt, ohne dass der Steuerpflichtige eine Gegenleistung zu erbringen hat, sind sowohl der Ertrag als auch die Anschaffungskosten der erhaltenen Anteile mit 0 Euro anzusetzen, wenn die Voraussetzungen der Sätze 3, 4 und 7 nicht vorliegen; die Anschaffungskosten der die Zuteilung begründenden Anteile bleiben unverändert.⁶Soweit es auf die steuerliche Wirksamkeit einer Kapitalmaßnahme im Sinne der vorstehenden Sätze 1 bis 5 ankommt, ist auf den Zeitpunkt der Einbuchung in das Depot des Steuerpflichtigen abzustellen.⁷Geht Vermögen einer Körperschaft durch Abspaltung auf andere Körperschaften über, gelten abweichend von Satz 5 und § 15 des Umwandlungssteuergesetzes die Sätze 1 und 2 entsprechend.

(5)¹Einkünfte aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 und 2 erzielt der Anteilseigner.²Anteilseigner ist derjenige, dem nach § 39 der Abgabenordnung die Anteile an dem Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 im Zeitpunkt des Gewinnverteilungsbeschlusses zuzurechnen sind.³Sind einem Nießbraucher oder Pfandgläubiger die Einnahmen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 1 oder 2 zuzurechnen, gilt er als Anteilseigner.

(6)¹Verluste aus Kapitalvermögen dürfen nicht mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Die Verluste mindern jedoch die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt.³§ 10d Absatz 4 ist sinngemäß anzuwenden; im Fall von zusammenveranlagten Ehegatten erfolgt ein gemeinsamer Verlustausgleich vor der Verlustfeststellung.⁴Verluste aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 1 Satz 1, die aus der Veräußerung von Aktien entstehen, dürfen nur mit Gewinnen aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 1 Satz 1, die aus der Veräußerung von Aktien entstehen, ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß.⁵Verluste aus Kapitalvermögen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 dürfen nur in Höhe von 20 000 Euro mit Gewinnen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 und mit Einkünften im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 11 ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß mit der Maßgabe, dass nicht verrechnete Verluste je Folgejahr nur bis zur Höhe von 20 000 Euro mit Gewinnen im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 3 und mit Einkünften im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 11 verrechnet werden dürfen.⁶Verluste aus Kapitalvermögen aus der ganzen oder teilweisen Uneinbringlichkeit einer Kapitalforderung, aus der Ausbuchung wertloser Wirtschaftsgüter im Sinne des Absatzes 1, aus der Übertragung wertloser Wirtschaftsgüter im Sinne des Absatzes 1 auf einen Dritten oder aus einem sonstigen Ausfall von Wirtschaftsgütern im Sinne des Absatzes 1 dürfen nur in Höhe von 20 000 Euro mit Einkünften aus Kapitalvermögen ausgeglichen werden; die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß mit der Maßgabe, dass nicht verrechnete Verluste je Folgejahr nur bis zur Höhe von 20 000 Euro mit Einkünften aus Kapitalvermögen verrechnet werden dürfen.⁷Verluste aus Kapitalvermögen, die der Kapitalertragsteuer unterliegen, dürfen nur verrechnet werden oder mindern die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt, wenn eine Bescheinigung im Sinne des § 43a Absatz 3 Satz 4 vorliegt.

(7)¹§ 15b ist sinngemäß anzuwenden.²Ein vorgefertigtes Konzept im Sinne des § 15b Absatz 2 Satz 2 liegt auch vor, wenn die positiven Einkünfte nicht der tariflichen Einkommensteuer unterliegen.

(8)¹Soweit Einkünfte der in den Absätzen 1, 2 und 3 bezeichneten Art zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb, aus selbständiger Arbeit oder aus Vermietung und Verpachtung gehören, sind sie diesen Einkünften zuzurechnen.²Absatz 4a findet insoweit keine Anwendung.

(9)¹Bei der Ermittlung der Einkünfte aus Kapitalvermögen ist als Werbungskosten ein Betrag von 1 000 Euro abzuziehen (Sparer-Pauschbetrag); der Abzug der tatsächlichen Werbungskosten ist ausgeschlossen.²Ehegatten, die zusammen veranlagt werden, wird ein gemeinsamer Sparer-Pauschbetrag von 2 000 Euro gewährt.³Der gemeinsame Sparer-Pauschbetrag ist bei der Einkunftsermittlung bei jedem Ehegatten je zur Hälfte abzuziehen; sind die Kapitalerträge eines Ehegatten niedriger als 1 000 Euro, so ist der anteilige Sparer-Pauschbetrag insoweit, als er die Kapitalerträge dieses Ehegatten übersteigt, bei dem anderen Ehegatten abzuziehen.⁴Der Sparer-Pauschbetrag und der gemeinsame Sparer-Pauschbetrag dürfen nicht höher sein als die nach Maßgabe des Absatzes 6 verrechneten Kapitalerträge.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8b Beteiligung an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen

(11) Die Absätze 1 bis 10 sind nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen.

Finanzgericht Düsseldorf Urteil, 16. Sept. 2014 - 6 K 2018/12 K

Tenor

Die Klage wird abgewiesen.

Die Revision wird zugelassen.

Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

Tatbestand :

Die Klägerin, eine in Deutschland unbeschränkt steuerpflichtige GmbH mit Sitz in A, ist international auf dem Gebiet der Entwicklung, der Herstellung und dem Vertrieb von Komponenten des Maschinenbaus, namentlich Vakuumpumpen, tätig. Sie hält Anteile an in ausländischen Staaten ansässigen Tochterkapitalgesellschaften, von denen sie in 2008 Dividenden bezog. Bei allen diesen Tochtergesellschaften handelt es sich um 100%-ige Beteiligungen. In der Körperschaftsteuererklärung für 2008 wurden die Dividenden der 5%-igen Hinzurechnung nach § 8b Abs. 5 KStG unterworfen. Hiernach ergaben sich fiktive nichtabzugsfähige Betriebsausgaben in Höhe von 159.637 € (3.192.742 x 5 %). Dem folgte der Beklagte mit Bescheid vom 12.2.2010. Hiergegen legte die Klägerin mit Schreiben vom 22.2.2010 Einspruch ein, und begehrte die vollständige SteuerfreisteIlung der Dividenden. Mit dem angefochtenen Bescheid vom 24.4.2012 folgte der Beklagte diesem Antrag hinsichtlich der Dividende der B., aber nicht bezüglich der übrigen Dividenden, und wies den Einspruch mit der Einspruchsentscheidung vom 25.4.2012 zurück. Streitig sind damit noch fiktive nichtabzugsfähige Betriebsausgaben von 142.137 €.

Mit ihrer Klage macht die Klägerin geltend, die Hinzurechnung nach § 8b Abs. 5 KStG sei nicht vorzunehmen, weil die Dividenden nicht nur nach § 8b Abs. 1 KStG, sondern auch nach DBA-Schachtelprivileg steuerfrei gestellt seien. Wie der BFH wiederholt entschieden habe, sei die SteuerfreisteIlung nach DBA-Schachtelprivileg eigenständig zu betrachten und werde nicht durch die SteuerfreisteIlung nach § 8b Abs. 1 KStG ausgeschlossen bzw. verdrängt (vgl. BFH, Urt v. 23.6.2010 I R 71/09, IStR 2010,701; Urt. v. 14.1.2009 I R 47/08, DB 2009, 825). Auf die danach selbständig zu betrachtende SteuerfreisteIlung nach DBA-Schachtelprivileg nehme § 8b Abs. 5 KStG jedoch keinen Bezug. Diese Vorschrift beziehe sich vielmehr ausdrücklich nur auf Bezüge, die nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei gestellt seien. Nach DBA-Schachtelprivileg steuerfreie Bezüge würden - jedenfalls seit VZ 2004 - vom Wortlaut des § 8b Abs. 5 KStG nicht (mehr) erfasst. Hinzu komme, dass die in den DBA angeordnete SteuerfreisteIlung unterlaufen würde, wenn durch die fiktiven nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben faktisch eine Besteuerung stattfinden würde (vgl. auch statt vieler Lorenz, IStR 2009, 438; Hageböke, IStR 2009, 473; Schönfeld, IStR 2010, 658, m.w.N.). Mithin fehle für eine Hinzurechnung fiktiver Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 KStG in Bezug auf sämtliche nach DBA steuerfreie Dividenden eine Rechtsgrundlage. Im Zusammenhang mit den Dividenden seien keinerlei Betriebsausgaben angefallen.

Die Klägerin beantragt,

den Körperschaftsteuerbescheid 2008 vom 24.04.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 25.04.2012 insoweit zu ändern, dass die Körperschaftsteuer unter Berücksichtigung eines um 142.137,00 € niedrigeren zu versteuernden Einkommens festgesetzt wird,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen,

hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Er ist der Auffassung, die Betriebsausgabenpauschalierung des § 8b Abs. 5 KStG stünde dem DBA-Schachtelprivileg nicht entgegen. Denn wie der BFH in seinen Urteilen vom 14.01.2009 und vom 23.06.2010 ausführe, stünden das sog. nationale Schachtelprivileg des § 8b Abs. 1 KStG einerseits und das sog. abkommensrechtliche Schachtelprivileg andererseits selbständig nebeneinander und schlössen sich wechselseitig nicht aus. Aufgrund des systematischen Vorrangs der nationalen Steuernormen laufe das abkommensrechtliche Schachtelprivileg insoweit aber ins Leere. Nur in den Fällen, in denen § 8b Abs. 1 KStG keine Anwendung finde, träte das Abkommensprivileg dann eigenständig ein und schließe die inländische Besteuerung insoweit aus. Für die Klägerin ergebe sich aus den entsprechenden DBA-Schachtelprivilegien aber kein Anspruch auf vollständige SteuerfreisteIlung der aus den Gewinnausschüttungen resultierenden Nettoeinkünfte. Denn die in den Doppelbesteuerungsabkommen verwendete Terminologie knüpfe ausschließlich an den Begriff der "Dividendeneinnahme" an, die bereits in voller Höhe durch § 8b Abs. 1 KStG freigestellt werde. Dem nationalen Gesetzgeber bleibe es daneben vorbehalten, die Abzugsfähigkeit der mit diesen Dividenden im Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben in einem getrennten Verfahren zu regeln. Denn es sei nicht selbstverständlich, dass die Bundesrepublik Deutschland als Sitzstaat des Anteilseigners nicht nur auf die Besteuerung der Dividende verzichte, sondern auch noch die damit zusammenhängenden Betriebsausgaben vollständig zum Abzug zulasse. Daneben sei festzuhalten, dass die Betriebsausgabenpauschalierung des § 8b Abs. 5 KStG auch nicht zu einer Gewinnbesteuerung führe und daher nicht in Konkurrenz zu den DBA-Schachtelprivilegien trete. Zwar beinhalte die Betriebsausgabenpauschalierung des § 8b Abs. 5 KStG auf den ersten Blick rein rechnerisch eine Teilmenge des steuerfreien Beteiligungsertrags i.S.d. § 8b Abs. 1 KStG. Es bleibe aber infolge der gesetzlichen Umqualifizierung dabei, dass es sich bei diesem Betrag nicht um einen besteuerten Gewinn, sondern um fiktive nicht abziehbare Betriebsausgaben handele. Es handele sich bei der Pauschalierung um eine Maßnahme der innerstaatlichen Gewinnermittlung, die der Anwendung des DBA-Schachtelprivilegs nachgelagert sei. Diese Regelung bleibe vom Abkommensrecht unberührt, weil abkommensrechtlich gerade keine Regelung darüber bestehe, in welcher Weise ein Vertragsstaat die mit den Schachteldividende zusammenhängenden Betriebsausgaben berücksichtigen müsse. Der Argumentation, dass § 8b Abs. 5 KStG in Fällen einer DBA-Schachteldividende nicht einschlägig sei, könne nicht gefolgt werden. Die Bezugnahme von § 8b Abs. 5 KStG auf die "Bezüge i. S. des Abs. 1" dokumentiere lediglich, dass Grundlage der Betriebsausgabenpauschalierung nur "Bezüge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes" sein könnten. Daraus könne aber nicht gefolgert werden, dass die von der Pauschalierung betroffenen Bezüge zwingend und ausschließlich aufgrund § 8 b Abs. 1 KStG außer Ansatz bleiben müssten. Der Wortlaut lasse es vielmehr ausreichen, dass die Beteiligungserträge - nach irgendeiner Vorschrift - bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz blieben.

E n t s c h e i d u n g s g r ü n d e :

Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat mit dem Körperschaftsteuerbescheid 2008 zu Recht auch die nach DBA steuerfrei gestellten Dividenden der 5%-igen Hinzurechnung gemäß § 8b Abs. 5 KStG unterworfen.

Nach § 8b Abs. 5 KStG gilt, dass von den Bezügen im Sinne des Absatzes 1, die bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, 5 Prozent als Ausgaben gelten, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen. § 8b Abs. 1 KStG nennt u.a. Bezüge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 Buchstabe a des Einkommensteuergesetzes – EStG -. Zu den Bezügen im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG gehören die hier streitigen Dividenden. § 8 b Abs. 5 KStG trifft für die außerbilanzielle Hinzurechnung keine Unterscheidung nach dem Grund der Nichtabziehbarkeit (vgl. Gosch, KStG, § 8b RN 483). Aus Abs. 5 der Norm ergibt sich nicht, dass er nur anwendbar ist, wenn die Bezüge nach Abs. 1 steuerfrei gestellt sind (vgl. Frotscher, KStG, § 8 b KStG RN 530, Hauswirth in Lademann, KStG, § 8 b KStG RN 183). § 8b Abs. 5 KStG ist vielmehr bereits dann anwendbar, wenn die Bezüge bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, ohne Rücksicht darauf, auf welcher Vorschrift die Steuerfreistellung beruht (Frotscher a.a.O.).

Zu einer außerbilanziellen Hinzurechnung von 5 % der nach DBA steuerfrei gestellten Dividenden kommt es nach § 8b Abs. 5 KStG aber auch dann, wenn man jene Einkünfte, die auf der Basis eines DBA-Schachtelprivilegs von der Besteuerung ausgenommen werden, nicht als Bezüge i.S.d. Abs. 1 ansieht (vgl. Gosch in Kessler/Förster/Watrin, Unternehmensbesteuerung, Festschrift für Herzig, 2010, S. 63, 86). Denn beide Normenkomplexe (DBA Schachtelprivileg und nationale Schachtelprivileg nach § 8b KStG) stehen unverbunden nebeneinander (Gosch a.a.O. mN). Eine Günstigerprüfung findet nicht statt (Gosch a.a.O.). Das Abkommensprivileg kommt dann zum Einsatz, wenn sich die Steuerfreistellung nicht bereits aus nationalem Recht ergibt. Allerdings „lebt“ die DBA-Freistellung dann wieder auf, wenn die nationale Freistellung unanwendbar ist. Auf dieser Grundlage sind die Dividenden im Streitfall bereits nach § 8b Abs. 1 KStG steuerfrei. Auf die DBA-Freistellung kommt es nicht mehr an. § 8b Abs. 5 KStG ist anzuwenden. Die DBA-Freistellung lebt auch bei Anwendung des § 8b Abs. 5 KStG nicht auf, denn abkommensrechtliche Vergleichsnorm ist allein Abs. 1 und nicht Abs. 5 des § 8b KStG (Gosch a.a.O. S. 87).

Ein Verstoß gegen DBA liegt darin nicht, weil die DBA die Frage der Abzugsfähigkeit von Betriebsausgaben nicht behandeln (Frotscher a.a.O.). Die Schachtelprivilegierung wird in vollem Umfang eingeräumt. Dass die daraus erwachsende Steuerfreistellung der Auslandsdividenden wirtschaftlich dann wieder um 5 v.H. der Dividenden als nichtabziehbar behandelte fiktive Betriebsausgaben zurückgenommen wird, berührt die zunächst gewährte Freistellung aus rechtlicher Sicht nicht. Kraft positiv-rechtlicher Anordnung wird lediglich dem Rechtsgedanken Rechnung getragen, dass steuerbefreite Einkommensbestandteile mit einem Abzugsverbot für damit in Zusammenhang stehenden Aufwand korrespondieren sollen (BFH-Urteil vom 29.08.2012 I R 7/12, BFHE 239, 45, BStBl II 2013, 89, vgl. auch Hauswirth a.a.O. mwN). Ein unzulässiges Treaty override liegt darin nicht. Denn § 8b Abs. 5 KStG quantifiziert und typisiert eine nationale Beschränkungsnorm (§ 3c Abs. 1 EStG). Das Abkommensrecht bleibt unberührt (Gosch a.a.O.)

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO.

Finanzgericht Köln Urteil, 31. Aug. 2016 - 10 K 3550/14

Tenor

Die Bescheide über Körperschaftsteuer für 2012 vom 03.07.2014 sowie den Gewerbesteuermessbetrag für 2012 vom 25.07.2014, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.11.2014, werden mit der Maßgabe geändert, dass weitere Betriebsausgaben i.H.v. 13.381 € berücksichtigt werden. Die Neuberechnung der danach festzusetzenden Steuer bzw. des danach festzusetzenden Gewerbesteuermessbetrags wird dem Beklagten übertragen. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Zwischen den Beteiligten ist die Anwendbarkeit des § 8b Abs. 5 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) im Rahmen einer vom Beklagten angenommenen grenzüberschreitenden Betriebsaufspaltung streitig.

Die Klägerin ist eine gemeinnützige rechtsfähige Stiftung mit Sitz in A. Laut ihrer Satzung besteht der Zweck der Klägerin in der Förderung gemeinnütziger/mildtätiger Zwecke durch Hilfe für .... Sie bildet die Konzernspitze der B‑Gruppe und hält jeweils 100 %ige Beteiligungen an verschiedenen – teils ihrerseits gemeinnützigen – GmbHs. Daneben war die Klägerin seit Mai 2007 im Rahmen eines Einzelunternehmens („B1 NL“), zu dessen Betriebsvermögen u.a. zwei bebaute Geschäftsgrundstücke in C und E gehörten, in den Niederlanden im Bereich des Einzelhandels mit ... tätig.

Zum ....06.2011 gründete die Klägerin die niederländische 100 %ige Tochtergesellschaft „B1 B.V.“ (nachfolgend „B1BV“) mit Sitz in E und brachte das bestehende niederländische Einzelunternehmen mitsamt den zu dessen Betriebsvermögen gehörenden Grundstücken zum ...04.2012 in die B1BV ein. Zum ....06.2012 wurden sodann beide Grundstücke von der B1BV an die Klägerin veräußert. Das in E belegene Grundstück wird seither von der Klägerin an die B1BV verpachtet und von dieser in Ausübung ihrer operativen Geschäftstätigkeit als Betriebsgrundstück genutzt. Das Grundstück in C wird – wie bereits in der Vergangenheit – an einen fremden Dritten verpachtet.

Am ....06.2012 und ....08.2012 beschloss die Gesellschafterversammlung der B1BV die Ausschüttung einer Dividende an die Klägerin i.H.v. insgesamt ... €.

Im Jahr 2014 fand bei der Klägerin eine Betriebsprüfung durch das FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung F betreffend die Jahre 2008-2012 statt. In dieser vertrat die Betriebsprüfung die Ansicht, dass aufgrund der 100 %igen Beteiligung der Klägerin an der B1BV und der Verpachtung des Grundstücks in E seit dem ....06.2012 eine Betriebsaufspaltung über die Grenze zwischen der Klägerin als inländischem Besitzunternehmen und der B1BV als ausländischem Betriebsunternehmen vorliege, in deren Rahmen die Klägerin mit ihren Einkünften partiell steuerpflichtig sei. Die aus der Nutzungsüberlassung des in E belegenen Grundstücks an die B1BV erzielten Verpachtungseinkünfte stellten aufgrund der Betriebsaufspaltung gewerbliche Einkünfte dar, welche in Deutschland jedoch abkommensrechtlich von der Besteuerung freigestellt seien. Die Kapitalbeteiligung der Klägerin an der B1BV sei notwendiges Betriebsvermögen im wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb der Klägerin, mit der Folge, dass die in 2012 vorgenommenen Gewinnausschüttungen der B1BV als gewerbliche Einkünfte zu behandeln seien. Nach § 8b Abs. 1, Abs. 5 KStG sei die Gewinnausschüttung steuerfrei, wobei allerdings 5 %, d.h. ein Betrag von 439.225 €, pauschal als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben zu berücksichtigen seien, welche das zu versteuernde Einkommen erhöhten. Hinsichtlich dieses Betrags bestehe auch ein deutsches Besteuerungsrecht, da die Steuerfreistellung nach Art. 13 Abs. 5 i.V.m. Art. 5, 20 Abs. 2 des Doppelbesteuerungsabkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und den Niederlanden (DBA-NL) mangels Existenz einer niederländischen Betriebsstätte der Klägerin nicht eingreife. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den abschließenden Prüfungsberichts vom 09.05.2014, Tz. 2.5, Bezug genommen.

Der Beklagte folgte den Feststellungen der Betriebsprüfung und erließ am 03.07.2014 und 25.07.2014 entsprechende Bescheide über Körperschaftsteuer sowie über den Gewerbesteuermessbetrag für 2012. Die hiergegen fristgerecht erhobenen Einsprüche der Klägerin wurden durch den Beklagten mit Einspruchsentscheidung vom 13.11.2014 hinsichtlich der streitigen Annahme einer Betriebsaufspaltung und der Anwendung des § 8b Abs. 5 KStG auf die Dividendenausschüttung der B1BV als unbegründet zurückgewiesen. Wegen der Begründung wird vollumfänglich auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung Bezug genommen.

Mit ihrer hiergegen gerichteten Klage macht die Klägerin geltend: Die Behandlung der in 2012 vorgenommenen Gewinnausschüttung der B1BV i.H.v. 5 % als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben gemäß § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG sei rechtswidrig, da das einschlägige DBA-NL aufgrund des darin enthaltenen Schachtelprivilegs (Art. 20 Abs. 2 Satz 1 und 3, Art. 13 Abs. 1, 2 und 4 DBA-NL) Vorrang gegenüber der Anwendung des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG habe. Die Ausschüttung sei daher – unabhängig von § 8b KStG – bereits unter Anwendung des DBA vollständig von der Bemessungsgrundlage der deutschen Steuer auszunehmen. Auch die Finanzverwaltung habe inzwischen erkannt, dass ein genereller Anwendungsvorrang des DBA gegenüber § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG bestehe und dies in der Verfügung der Senatsverwaltung Berlin (Erlass vom 29.08.2014 – III A S 1301 Fra – 8/2009) für Dividendeneinkünfte in Bezug auf das Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und Frankreich vom 21.07.1959 (DBA-F) klargestellt. Für das DBA-NL gelte nichts anderes, da dieses ebenso wie das DBA-F bezüglich der Steuerfreistellung von Schachteldividenden im Ansässigkeitsstaat des Empfängers auf den Begriff der „(Dividenden-)Einkünfte“ als Nettogröße und nicht – wie andere DBA – auf den Begriff der „(Dividenden-)Einnahmen“ als Bruttogröße abstelle. Unabhängig hiervon stelle die Anwendung des § 8b Abs. 5 KStG i.d.F. ab 2004 im Falle von DBA-Schachtelprivilegien einen (faktischen) Treaty Override dar, der als solcher wegen Verstoßes gegen Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes verfassungswidrig sei.

Zudem scheide eine Berücksichtigung der Ausschüttung unter dem Gesichtspunkt einer grenzüberschreitenden Betriebsaufspaltung aus, da diese im vorliegenden Fall zu einer unzulässigen Ausweitung der Gewerbesteuer führen würde. Zwar würden grenzüberschreitende Betriebsaufspaltungen in Rechtsprechung und Literatur grundsätzlich für möglich gehalten, im Fokus stehe dabei jedoch die Konstellation eines ausländischen Besitzunternehmens, welches ein inländisches Grundstück an ein inländisches Betriebsunternehmen überlasse. Im umgekehrten, aus Sicht des Beklagten vorliegend gegebenen Fall, in dem ein inländisches Besitzunternehmen ein ausländisches Grundstück an ein ausländisches Betriebsunternehmen verpachte, greife der Sinn und Zweck des Rechtsinstituts der Betriebsaufspaltung – welcher in der Verhinderung von Steuerausfällen bei der Gewerbesteuer bestehe – nicht ein, da sämtliche die Betriebsaufspaltung begründenden Aspekte ausschließlich im Ausland verwirklicht würden und es daher durch die Aufteilung in Besitz- und Betriebsunternehmen zu keinen Gewerbesteuerausfällen in Deutschland kommen könne.

Selbst wenn man unterstelle, dass eine grenzüberschreitende Betriebsaufspaltung in der vorliegenden Konstellation möglich sei, so werde im Übrigen sowohl nach BFH‑Grundsätzen als auch aus abkommensrechtlicher Sicht durch die Vermietungstätigkeit der Klägerin eine niederländische Betriebsstätte begründet, welcher die fraglichen Gewinnausschüttungen der B1BV zuzurechnen seien, so dass das Besteuerungsrecht für die Ausschüttungen abkommensrechtlich den Niederlanden zugewiesen sei (Art. 13 Abs. 5, 5 DBA-NL). Die Klägerin nehme durch die Verpachtung des in E gelegenen Grundstücks an die B1BV allein am wirtschaftlichen Verkehr in den Niederlanden und nicht in Deutschland teil. Die Anteile an der B1BV bzw. deren Gewinnausschüttungen könnten daher rechtlich, funktional und tatsächlich allenfalls dem Belegenheitsort des Grundstücks zugeordnet werden. An diesem Ort unterhalte die Klägerin mit dem niederländischen Grundstück und den überlassenen Räumlichkeiten zumindest eine „Geschäftsstelle“ i.S.v. Art. 2 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a) cc) DBA-NL.

Rein vorsorglich sei ferner darauf hinzuweisen, dass der Klägerin in dem vom Beklagten angenommenen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb „Verpachtung Grundstücke an die B GmbH“ bislang unberücksichtigte Betriebsausgaben in Form einer Rückstellung für IHK-Beiträge i.H.v. 10.000 € sowie Rechtsanwaltsberatungskosten i.H.v. 5.000 € entstanden seien. Tatsächlich seien von ihr in 2013 IHK-Beiträge i.H.v. 8.381 € für die Jahre 2008, 2009 und 2010 entrichtet worden.

Die Klägerin beantragt,

den Körperschaftsteuerbescheid für 2012 vom 03.07.2014 sowie den Gewerbesteuermessbescheid für 2012 vom 25.07.2014, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.11.2014, aufzuheben, hilfsweise, die vorgenannten Bescheide mit der Maßgabe zu ändern, dass zusätzliche Betriebsausgaben i.H.v. 13.381 € im Zusammenhang mit dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb der Klägerin berücksichtigt werden und die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt,

die Klage – soweit sie über die Berücksichtigung nachträglicher Betriebsausgaben i.H.v. 13.381 € im Zusammenhang mit dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb „Verpachtung Grundstücke an die B GmbH“ hinausgeht – abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Er führt aus: Der BFH habe bereits mehrfach entschieden, dass das DBA lediglich die Steuerfreistellung der Brutto-Dividende regele, nicht aber die Möglichkeit des Abzugs von damit im Zusammenhang stehenden Betriebsausgaben. Die innerstaatliche Vorschrift des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG stehe dem DBA-Schachtelprivileg daher nach Auffassung des BFH nicht entgegen. Anders sei dies allein bei Gewinnausschüttungen einer französischen Gesellschaft, da sich das in Art. 20 Abs. 1 DBA-F geregelte Schachtelprivileg im Gegensatz zu den anderen DBA ausdrücklich auf den Begriff der „Nettoeinkünfte“ beziehe. Das DBA-F stelle insoweit aber die einzige Ausnahme dar, da die anderen DBA auf die Brutto-Dividenden(-einnahmen) Bezug nähmen. Der im DBA-NL verwendete Begriff „Dividenden“ stelle eine vom Begriff der „Nettoeinkünfte“ abweichende Rechengröße dar, bei der es sich nur um die „Dividendeneinnahmen“ handeln könne. Mithin bestehe ein Unterschied zwischen der im DBA-F enthaltenen Formulierung „Nettoeinkünfte“ und der Formulierung „Dividenden(-einnahmen)“ im DBA-NL.

Eine Betriebsaufspaltung sei nach Rechtsprechung und Literatur zudem auch grenzüberschreitend möglich. Aus deutscher Sicht sei dabei allein auf das inländische Besitzunternehmen abzustellen. Ungeachtet etwaiger Besteuerungszuordnungsregelungen in einem DBA sei nur dessen Tätigkeit steuerbar. Entgegen der Ansicht der Klägerin diene das Institut der Betriebsaufspaltung auch nicht bloß gewerbesteuerlichen Zwecken, sondern erfülle durch die Annahme eines Gewerbebetriebs weitere steuerliche Tatbestände wie z.B. der Aufdeckung von stillen Reserven. Durch die Verpachtung des Grundstücks an die B1BV habe die Klägerin ihren Willen zur Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr dokumentiert.

Die Klägerin habe am Belegenheitsort des an die B1BV verpachteten Grundstücks in den Niederlanden auch keine Betriebsstätte in Form einer Geschäftsstelle. Die B1BV sei ein eigenständiges Unternehmen und nutze das Grundstück als Pächterin für ihre eigenen Geschäfte. Die bloße Verpachtung des Grundstücks führe nicht dazu, dass das Grundstück als Betriebsstätte der Klägerin zu beurteilen sei.

In den Niederlanden seien die Gewinnausschüttungen der B1BV an die gemeinnützige Klägerin ferner in voller Höhe als Betriebsausgaben anerkannt worden. Diese Einkünfte seien somit weder in Deutschland noch in den Niederlanden besteuert worden, so dass insoweit auch kein Treaty Override vorliegen könne. Der BFH habe ein Treaty Override bezüglich des § 8b Abs. 7 KStG 1999 verneint. Die Vorschrift des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG 2012 sei insoweit mit § 8b Abs. 7 KStG 1999 identisch.

In der mündlichen Verhandlung am 31.08.2016 haben die Beteiligten erklärt, dass zwischen ihnen hinsichtlich der Berücksichtigung weiterer Betriebsausgaben der Klägerin i.H.v. 13.381 € im Zusammenhang mit dem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb „Verpachtung Grundstücke an die B GmbH“ dem Grunde und der Höhe nach Einigkeit bestehe und allein das Vorliegen einer Betriebsaufspaltung über die Grenze sowie die Frage des Anwendungsvorrangs des DBA-Schachtelprivilegs gegenüber § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG streitig sei.

Entscheidungsgründe:

Die zulässige Anfechtungsklage ist im Wesentlichen unbegründet. Die angefochtenen Bescheide über Körperschaftsteuer 2012 und den Gewerbesteuermessbetrag 2012, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung, sind lediglich insoweit rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten, als weitere Betriebsausgaben i.H.v. 13.381 € zu berücksichtigen sind. Im Übrigen sind die angefochtenen Bescheide hingegen rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO).

I. Der Beklagte hat die der Klägerin unstreitig entstandenen Rechtsanwaltskosten und Aufwendungen für IHK-Beiträge i.H.v. insgesamt 13.381 € bislang zu Unrecht nicht als Betriebsausgaben i.S.d. § 8 Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m. § 4 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) im Rahmen des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs „Verpachtung Grundstücke an die B GmbH“ berücksichtigt. Da die Notwendigkeit einer steuerlichen Berücksichtigung dieser Aufwendungen zwischen den Beteiligten dem Grunde und der Höhe nach unstreitig ist, sieht der erkennende Senat von weiteren Ausführungen hierzu ab.

II. Demgegenüber hat der Beklagte die Dividendeneinkünfte der Klägerin aus ihrer Beteiligung an der B1BV zu Recht nicht als steuerfreie Einkünfte aus Vermögensverwaltung, sondern als Einkünfte im Rahmen eines durch das Vorliegen einer Betriebsaufspaltung begründeten wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes i.S.d. § 14 der Abgabenordnung (AO) bei der Körperschaftsteuerfestsetzung erfasst.

1. Zwar ist die Klägerin – da sie nach ihrer Satzung und der tatsächlichen Geschäftsführung unstreitig ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige Zwecke i.S.d. § 52 AO verfolgt – nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG grundsätzlich von der Körperschaftsteuer befreit. Dies gilt nach §§ 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 2 KStG, 64 Abs. 1 AO jedoch nicht, soweit ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb i.S.d. § 14 AO unterhalten wird und dieser keinen Zweckbetrieb i.S.d. §§ 65-68 AO darstellt.

Ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb ist nach der Legaldefinition in § 14 AO eine selbständige nachhaltige Tätigkeit, durch die Einnahmen und andere wirtschaftliche Vorteile erzielt werden und die über den Rahmen einer Vermögensverwaltung hinausgeht. Die Absicht, Gewinn zu erzielen, ist dabei nicht erforderlich (§ 14 Satz 2 AO). Ebenso wenig muss eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vorliegen. Aus der gesetzlichen Definition ergibt sich, dass ein wirtschaftlicher Geschäftsbetrieb in der Regel durch die Erzielung von Einkünften aus Gewerbebetrieb i.S.d. § 15 EStG begründet wird. Denn dabei ist begrifflich auch der Rahmen einer Vermögensverwaltung i.S.d. § 14 Satz 3 AO überschritten (vgl. BFH-Urteil vom 25.05.2011 – I R 60/10, BStBl II 2011, 858).

2. Nach ständiger BFH-Rechtsprechung führt eine Betriebsaufspaltung dazu, dass eine ihrer Art nach vermögensverwaltende und damit nicht gewerbliche Betätigung – nämlich das Vermieten oder Verpachten von Wirtschaftsgütern – durch die personelle und sachliche Verflechtung zwischen dem Vermieter bzw. Verpächter (Besitzunternehmen) und einer gewerblichen Betriebsgesellschaft (Betriebsunternehmen) zum Gewerbebetrieb i.S.d. §§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 KStG; 2 Abs. 1 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) wird (vgl. BFH-Urteil vom 17.07.1991 – I R 98/88, BStBl II 1992, 246; BFH-Beschluss vom 08.11.1971 – GrS 2/71, BStBl II 1972, 63; BFH-Urteil vom 23.03.2011 – X R 45/09, BStBl II 2011, 778; vom 02.08.2012 – IV R 41/11, BFH/NV 2012, 2053). Die Vermietung von Grundbesitz und anderen wesentlichen Betriebsgrundlagen wird insoweit bei Vorliegen einer personellen und sachlichen Verflechtung als originäre gewerbliche Tätigkeit angesehen (vgl. BFH-Beschluss vom 08.11.1971 – GrS 2/71, BStBl II 1972, 63; BVerfG-Beschluss vom 25.03.2004 – 2 BvR 944/00, HFR 2004, 691). Rechtsgrundlage dafür ist ein in wertender Betrachtungsweise verstandener Begriff des Gewerbebetriebs i.S.v. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG (vgl. BFH-Urteil vom 17.07.1991 – I R 98/88, BStBl II 1992, 246).

3. Aus dem Wettbewerbsgedanken des § 65 Nr. 3 AO folgt ferner, dass die vorstehenden Grundsätze auch bei Besitzgesellschaften in Form von gemeinnützigen Körperschaften Anwendung finden. Ist eine gemeinnützige Körperschaft an einer Kapitalgesellschaft mehrheitlich beteiligt ist und überlässt dieser wesentliche Betriebsgrundlagen zur Nutzung, so geht die Betätigung des Besitzunternehmens, die isoliert betrachtet Vermögensverwaltung wäre, über deren Rahmen hinaus und begründet insoweit daher einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb (vgl. BFH-Beschluss vom 05.06.1985 – I S 2/85, I S 3/85, BFH/NV 1986, 433; BFH-Urteil vom 21.05.1997 – I R 164/94, BFH/NV 1997, 825; vom 25.08.2010 – I R 97/09, BFH/NV 2011, 312). Als Rechtsfolge unterliegt die gemeinnützige Besitzgesellschaft mit ihren aus der Betriebsaufspaltung bezogenen, als gewerblich zu qualifizierenden Einkünften (Vermietungs- bzw. Verpachtungseinkünfte und Gewinnausschüttungen der Betriebskapitalgesellschaft) der partiellen Körperschaftsteuerpflicht.

4. Zwischen der gemeinnützigen Klägerin und der B1BV liegt danach seit dem ....06.2012 eine (grenzüberschreitende) Betriebsaufspaltung vor.

a) Eine Betriebsaufspaltung setzt nach ständiger Rechtsprechung des BFH eine sachliche und personelle Verflechtung zwischen Besitz- und Betriebsunternehmen voraus (vgl. BFH-Beschluss vom 08.11.1971 – GrS 2/71, BStBl II 1972, 63; zuletzt BFH-Urteil vom 21.01.2015 – X R 16/12, BFH/NV 2015, 815). Die personelle Verflechtung wird durch eine 100%ige Beteiligung des Besitzunternehmens an dem Betriebsunternehmen hergestellt, da die Beteiligung den Gesellschafter in die Lage versetzt, in der Betriebsgesellschaft seinen Willen durchzusetzen (vgl. BFH-Beschluss vom 08.11.1971 – GrS 2/71, BStBl II 1972, 63; BFH-Urteil vom 24.02.1994 – IV R 8-9/93, BStBl II 1994, 466; vom 21.05.1997 – I R 164/94, BFH/NV 1997, 825). Eine sachliche Verflechtung ist gegeben, wenn der Betriebsgesellschaft durch das Besitzunternehmen ein Wirtschaftsgut unmittelbar zur Nutzung überlässt, die für die Betriebsgesellschaft eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellt (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 01.06.1994 – X R 81/90, BFH/NV 1995, 154; vom 25.08.2010 – I R 97/09, BFH/NV 2011, 312; vom 24.09.2015 – IV R 9/13, BStBl II 2016, 154). Als funktional wesentlich sind alle Wirtschaftsgüter anzusehen, die für den Betriebsablauf ein erhebliches Gewicht haben, mithin für die Fortführung des Betriebs notwendig sind oder dem Betrieb das Gepräge geben (vgl. BFH-Urteile vom 19.01.1983 – I R 57/79, BStBl II 1983, 312; vom 24.08.1989 – IV R 135/86, BStBl II 1989, 1014; vom 07.04.2010 – I R 96/08, BStBl II 2011, 467). Als wesentliche Betriebsgrundlage ist danach z.B. ein Geschäftslokal im Bereich des Einzelhandels anzusehen, welches die örtliche und sachliche Grundlage der betrieblichen Organisation bildet (vgl. BFH-Urteil vom 12.02.1992 – XI R 18/90, BStBl II 1992, 723; vom 19.03.2009 – IV R 78/06, BStBl II 2009, 803).

Nach diesen Grundsätzen sind die Voraussetzungen einer personellen und sachlichen Verflechtung aufgrund der 100 %igen Beteiligung der Klägerin an der B1BV sowie der Verpachtung des der B1BV als Geschäftslokal dienenden Grundstücks in E durch die Klägerin vorliegend unstreitig erfüllt.

b) Der daraus folgenden Annahme einer Betriebsaufspaltung steht auch nicht der Umstand entgegen, dass die B1BV im Ausland ansässig ist und ihr durch die Klägerin ein ebenfalls im Ausland gelegenes Betriebsgrundstück zur Nutzung überlassen wird. Es liegt der Fall einer „Betriebsaufspaltung über die Grenze“ in der Konstellation eines inländischen Besitzunternehmens (hier: die Klägerin) und eines ausländischen Betriebsunternehmens (hier: die B1BV) vor.

aa) Zwar ist für die hier gegebene Konstellation der Betriebsaufspaltung über die Grenze – Besitzgesellschaft im Inland, Betriebsgesellschaft im Ausland – in der Literatur umstritten, ob für die Besteuerung im Inland die Rechtsfolgen einer Betriebsaufspaltung überhaupt eingreifen. Ein Teil der Literatur lehnt die Annahme einer Betriebsaufspaltung in diesem Fall ab, weil das Betriebsunternehmen im Inland keine Betriebsstätte unterhalte (vgl. Wacker in: Schmidt, EStG, 35. Auflage, § 15 Rz. 862, 855; Söffing/Micker, Die Betriebsaufspaltung, 4. Auflage, Rz. 942; Bauschatz in: Carlé, Die Betriebsaufspaltung, Rz. 313) oder weil die ausländischen Vermietungseinkünfte nicht zu gewerblichen Einkünften umqualifiziert werden dürften (vgl. Dehmer, Betriebsaufspaltung, 3. Auflage, 192 Rz. 14; ebenso Haverkamp, IStR 2008, 165, 170 für die Vermietung eines Grundstücks, in Fn. 54 allerdings mit gegenteiligem Ergebnis bei Überlassung einer beweglichen Mietsache). Nach anderer Ansicht ist jedoch auch für die hier relevante Sachverhaltskonstellation an den Grundsätzen der Betriebsaufspaltung festzuhalten, um auch für diesen Fall steuerlichen Gestaltungsmöglichkeiten (bzgl. Gewerbesteuer bzw. Betriebsvermögen) zu begegnen (vgl. Kaligin, Die Betriebsaufspaltung, 8. Auflage, S. 270; ders., Wpg. 1983, 457; Bünning/Kaligin/Naujok in: Lademann, EStG/KStG, § 15 EStG Rz. 344/13; Streck/Binneweis in: Streck, KStG, 8. Auflage, Beratungs-ABC „Betriebsaufspaltung“ Rz. 11; Becker/Günkel, FR 1980, 484). Zudem sei die Frage der Einkünftequalifikation von der Frage nach dem Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland zu trennen (vgl. Ruf, IStR 2006, 232, 243 f.). Die inländische Besitzgesellschaft ist dann nicht mehr vermögensverwaltend tätig, sondern erzielt Einkünfte aus Gewerbebetrieb i.S.v. § 15 EStG, wobei allerdings abkommensrechtliche Besteuerungsrechte zu berücksichtigen sind (vgl. Gluth: in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 15 EStG Anm. 776; Reiß in: Kirchhof, EStG, 15. Aufl., § 15 Rz. 106a, 106d; Bachmann, Die internationale Betriebsaufspaltung, 2004, 185 ff.; Schulze zur Wiesche, BB 2013, 2463, 2464).

bb) Das FG Hessen hat sich mit Urteil vom 26.03.2015 (10 K 2347/09, EFG 2015, 1454 – rkr.) für den Fall einer inländischen Besitz-(Personen-)Gesellschaft, welche ein in Großbritannien gelegenes Betriebsgrundstück an eine Betriebsgesellschaft in Form einer britischen Ltd. überlässt, der letztgenannten Ansicht angeschlossen. Aus Sicht des vorliegend erkennenden Senats ist dies zutreffend und eine Betriebsaufspaltung selbst dann anzunehmen, wenn die ausländische Betriebsgesellschaft nicht über eine inländische Betriebsstätte verfügt. Es reicht aus, dass der einheitliche geschäftliche Betätigungswille im Inland gebildet wird und wesentliche Betriebsgrundlagen an das ausländische Betriebsunternehmen überlassen werden (ebenso Gluth: in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 15 EStG Anm. 776; Kußmaul/Schwarz, GmbHR 2012, 834, 840). Dies führt auch nicht zu einer unzulässigen Ausweitung der Gewerbesteuer, vielmehr könnten durch eine derartige Gestaltung andernfalls Pachterträge der Gewerbesteuer entzogen oder wesentliche Betriebsgrundlagen in Privatvermögen umgewandelt werden. Zudem betrifft die Frage, ob eine Betriebsaufspaltung vorliegt oder nicht, die der Frage der Einkünftequalifikation beim (potentiellen) Besitzunternehmen, welche der Frage der inländischen Steuerpflicht des Betriebsunternehmens vorgeschaltet ist und deren Beantwortung nicht davon abhängen kann, ob ein wirtschaftlicher Sachverhalt (teilweise) diesseits oder jenseits der deutschen Staatsgrenzen verwirklicht wird. Ob die Betriebsgesellschaft eine Betriebsstätte im Inland unterhält, kann nur für deren Steuerpflicht von Bedeutung sein, darf aber für die Frage nach der Einkunftsart auf Ebene des Besitzunternehmens keine Rolle spielen (vgl. Ruf, IStR 2006, 232, 235). Dies scheint auch der BFH so zu sehen, der mit Urteil vom 25.05.2011 (I R 95/10, BStBl II 2014, 760) in einem Fall, in dem lediglich die Mehrheitsgesellschafter der jeweils im Ausland tätigen Besitz- und Betriebsgesellschaft (nach ausländischem Recht beides Personengesellschaften) im Inland unbeschränkt steuerpflichtig waren, die Aktivitäten der ausländischen Betriebsgesellschaft für Zwecke der Einkünftequalifikation nach innerstaatlichem Recht miteinbezogen hat.

III. Von den danach im Rahmen des betriebsaufspaltungsbedingt vorliegenden wirtschaftlichen Geschäftsbetriebes der Klägerin zu berücksichtigenden Dividenden aus ihrer Beteiligung an der B1BV hat der Beklagte ferner zu Recht gemäß § 8b Abs. 5 KStG 5 % dem Gewinn außerbilanziell wieder hinzugerechnet und der Körperschaftsteuer unterworfen.

1. Nach dem auf erster Ebene anzuwendenden innerstaatlichen deutschen Recht bleiben Bezüge im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 lit. a EStG gemäß § 8b Abs. 1 KStG in der im Streitjahr geltenden Fassung bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz. Von diesen Bezügen i.S.d. § 8b Abs. 1 KStG gelten 5 % als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden dürfen (§ 8b Abs. 5 Satz 1 KStG). Diese „fiktiven“ Ausgaben werden dem Einkommen außerhalb der Bilanz wieder hinzugerechnet. Die Anwendung von § 3c EStG, der regelmäßig den Abzug solcher Ausgaben verbietet, die in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen, wird insoweit durch das pauschale Abzugsverbot des § 8b Abs. 5 S. 1 KStG gesperrt (§ 8b Abs. 5 Satz 2 KStG).

Im Streitfall handelt es sich bei den Dividenden, welche die Klägerin von der B1BV bezogen hat, unstreitig um Bezüge i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG, welche im wirtschaftlichen Ergebnis nach § 8b Abs. 1 und 5 KStG zu 95 % steuerfrei gestellt sind. Aus § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG folgt eine unwiderlegbare gesetzliche Fiktion nichtabziehbarer Betriebsausgaben i.H.d. verbleibenden 5 % der Dividende, welche der außerbilanziellen Hinzurechnung unterliegen.

2. Auf Abkommensebene sieht Art. 13 Abs. 1, 2 und 4 i.V.m. Art. 20 Abs. 2 Satz 1 und 3 des im Streitjahr noch anzuwendenden Doppelbesteuerungsabkommens zwischen Deutschland und den Niederlanden vom 16.06.1959 (DBA-NL a.F.; Inkrafttreten des neuen DBA vom 12.04.2012 erst zum 01.01.2016) vor, dass Dividenden einer Kapitalgesellschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in den Niederlanden, die diese an eine andere Kapitalgesellschaft (oder – aus Sicht des Quellenstaats zu beurteilen – sonstigen juristischen Person, vgl. Mick in: Wassermeyer, DBA, DBA-Niederlande Art. 13 Rz. 45; Kaeser/Wassermeyer in: Wassermeyer, DBA, Art. 10 OECD-MA Rz. 81 f.) mit Sitz oder Geschäftsleitung in Deutschland gezahlt hat, bei der empfangenden deutschen Gesellschaft aus der Bemessungsgrundlage der Körperschaftsteuer auszunehmen sind, wenn der deutschen Gesellschaft mindestens 25 % der stimmberechtigten Anteile der niederländischen Gesellschaft gehören (sog. internationales Schachtelprivileg). Während nach dem Abkommen für Dividenden generell die Anrechnungsmethode gilt, macht Art. 20 Abs. 2 Satz 3 DBA-NL a.F. für sog. Schachteldividenden hiervon somit eine Ausnahme und ordnet die Anwendung der Freistellungsmethode durch Deutschland als Sitzstaat des Dividendenempfängers an.

Im vorliegenden Fall sind die Anwendungsvoraussetzungen des Schachtelprivilegs nach dem DBA-NL a.F. aufgrund der 100 %igen Beteiligung der Klägerin an der B1BV unstreitig erfüllt. Somit schreibt das Abkommensrecht – parallel zu der unilateralen Freistellung nach § 8b KStG – ebenfalls die Steuerfreiheit der von der Klägerin seitens der B1BV vereinnahmten Dividenden vor. Dass die Dividendenbezüge nach deutschem innerstaatlichem Recht aufgrund der grenzüberschreitenden Betriebsaufspaltung als gewerbliche Einkünfte zu qualifizieren sind, ist insoweit für Zwecke der Abkommensanwendung ohne Belang und führt nicht etwa zur Annahme von Unternehmensgewinnen i.S.d. Art. 5 DBA-NL a.F. Mit der Rechtsprechung des BFH (vgl. BFH-Urteil vom 25.05.2011 – I R 95/10, BStBl II 2014, 760) ist vielmehr von einer abkommensautonomen Auslegung auszugehen. Die innerstaatliche Umqualifizierung in gewerbliche Einkünfte nach den deutschen gewohnheitsrechtlichen Grundsätzen der Betriebsaufspaltung schlägt auf die abkommensrechtliche Einkunftsqualifikation nicht durch (so jetzt auch BMF-Schreiben vom 26.09.2014, BStBl. I 2014, 1258 Tz. 2.2.1). Abkommensrechtlich verbleibt es daher bei der tatsächlich verwirklichten Einkunftsart, hier also derjenigen aus Kapitalvermögen, und beim Vorliegen von Dividenden i.S.d. Art. 13 DBA-NL a.F..

3. Das DBA-Schachtelprivileg nach Art. Art. 13 Abs. 1, 2 und 4 i.V.m. Art. 20 Abs. 2 Satz 1 und 3 DBA-NL a.F. steht der Anwendung des pauschalen Betriebsausgabenabzugsverbots nach § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG abweichend vom klägerischen Vortrag dabei nicht entgegen.

a) Zwar wird die Frage, ob das DBA-Schachtelprivileg für Dividenden die Anwendung des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG ausschließt, in Rechtsprechung und Literatur teilweise unterschiedlich beantwortet.

aa) Teilweise wird insoweit vertreten, dass die Befreiungsnormen nach DBA und nach § 8b Abs. 1 KStG gleichrangig nebeneinander stünden, so dass der Steuerpflichtige nach dem Prinzip der „Meistbegünstigung“ die für ihn vorteilhaftere Regelung auswählen könne. Wählte er die Befreiung nach § 8b Abs. 1 KStG, so sei das pauschale Betriebsausgabenabzugsverbot des § 8b Abs. 5 KStG anzuwenden; wählte er hingegen das für ihn günstigere DBA-Schachtelprivileg, so komme nicht § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG, sondern § 3c Abs. 1 EStG zur Anwendung (so Hageböke, IStR 2009, 473; Stangl/Hageböke, Ubg 2010, 651; Lorenz, IStR 2009, 437; Schönfeld, IStR 2010, 658; Prinz, FR 1999, 356, 358; Kraft/Gebhardt/Quilitzsch, FR 2011, 593).

bb) Die Rechtsprechung sowie ein anderer Teil der Literatur halten § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG demgegenüber auch unter der Maßgabe des DBA-Schachtelprivilegs für anwendbar. Zur Begründung weisen sie im Wesentlichen darauf hin, dass § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG die außerbilanzielle Hinzurechnung von 5 % der Dividendenbezüge ohne Unterscheidung nach dem Grund anordne, aus dem die Bezüge bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz blieben. So lasse sich § 8b Abs. 5 KStG keine Einschränkung dahingehend entnehmen, dass dieser nur anwendbar sei, wenn sich die Freistellung der Dividendenbezüge aus § 8b Abs. 1 KStG ergibt. Vielmehr sei § 8b Abs. 5 KStG bereits dann anwendbar, wenn die Bezüge bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben, ohne Rücksicht darauf, auf welcher Vorschrift die Steuerfreistellung beruhe. Eine Günstigerprüfung finde insoweit nicht statt. Das DBA-Schachtelprivileg komme aufgrund der „Schrankenwirkung“ des Abkommensrechts systematisch zudem nur dann zum Einsatz, wenn sich die Steuerfreistellung nicht bereits aus nationalem Recht ergebe. Allerdings „lebe“ die DBA-Freistellung dann wieder auf, wenn die nationale Freistellung unanwendbar sei, was – bezogen auf die 5 %ige außerbilanzielle Hinzurechnung bei Anwendung des § 8b Abs. 5 KStG – allerdings nicht der Fall sei, da abkommensrechtliche Vergleichsnorm allein § 8b Abs. 1 KStG und nicht § 8b Abs. 5 KStG sei. (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 16.09.2014 – 6 K 2018/12 K, EFG 2015, 155; FG Saarland, Urteil vom 24.03.2015 – 1 K 1162/13, EFG 2015, 1859 (Rev. I R 29/15); Gosch in: Gosch, KStG, 3. Aufl., § 8b Rz. 483, Frotscher in: Frotscher/Maas, KStG, § 8b Rz. 530; Hauswirth in: Lademann, KStG, § 8b Rz. 183; Pung in: Dötsch/Pung/Mühlenbrock, KStG, § 8b Rz. 384 ff.; Heurung/Engel/Seidel, DB 2010, 1551, 1553 f.; Kollruss, IStR 2015, 868).

Ein Verstoß gegen DBA sei nach der Rechtsprechung des BFH darin nicht zu sehen, denn die Schachtelprivilegierung werde in vollem Umfang eingeräumt (vgl. BFH-Urteil vom 29.08.2012 – I R 7/12, BStBl II 2013, 89 m.w.N.). Dass die daraus erwachsende Steuerfreistellung der Auslandsdividenden wirtschaftlich dann wieder um 5 % der Dividenden als nichtabziehbar behandelte fiktive Betriebsausgaben zurückgenommen werde, berühre die zunächst gewährte Freistellung aus rechtlicher Sicht nicht. Kraft positiv-rechtlicher Anordnung werde lediglich dem Rechtsgedanken Rechnung getragen, dass steuerbefreite Einkommensbestandteile mit einem Abzugsverbot für damit in Zusammenhang stehenden Aufwand korrespondieren sollen (vgl. BFH-Urteil vom 29.08.2012 – I R 7/12, BStBl II 2013, 89 zu § 8b Abs. 7 KStG 1999). Ein „Treaty Override“ liege darin nicht, denn § 8b Abs. 5 KStG quantifiziere und typisiere lediglich eine nationale Beschränkungsnorm (§ 3c Abs. 1 EStG). Das Abkommensrecht bleibe hierdurch unberührt.

b) Aus Sicht des erkennenden Senats ist der zuletzt genannten Auffassung beizupflichten, wonach § 8b Abs. 5 KStG auch auf nach einem DBA-Schachtelprivileg freigestellte Dividenden anzuwenden ist. Hiervon ausgehend bestehen gegen die vom Beklagten vorgenommene außerbilanzielle Hinzurechnung i.H.v. 5 % der empfangenenen Dividenden keine Bedenken.

aa) Zu Recht weist die o.g. Rechtsprechung und Literatur darauf hin, dass eine Anwendung des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG nach Wortlaut und Gesetzessystematik nicht auf den Fall der Steuerfreistellung nach § 8b Abs. 1 KStG beschränkt ist und die abkommensrechtliche Freistellung der Dividenden durch die – typisierend geregelte – Nichtabziehbarkeit von mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbaren wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Aufwendungen unberührt bleibt. Das DBA-Schachtelprivileg umfasst nur die Freistellung der Einnahmen (Bruttodividende) und belässt dem Ansässigkeitsstaat des Dividendenempfängers das Besteuerungsrecht für Betriebsausgaben bzw. Aufwendungen, die im Zusammenhang mit den Dividenden stehen.

Zwar führt das pauschale Betriebsausgabenabzugsverbot im wirtschaftlichen Ergebnis zu einer faktischen Besteuerung von 5 % der Dividendeneinnahmen. Dieses Ergebnis ist jedoch von den einschlägigen gesetzlichen Normen, an deren Verfassungsmäßigkeit keinerlei Zweifel bestehen, gedeckt und trägt kraft positiv-rechtlicher Anordnung lediglich dem Rechtsgedanken Rechnung, dass steuerbefreite Einkommensbestandteile mit einem Abzugsverbot für damit im Zusammenhang stehenden Aufwand korrespondieren sollen. So ist im Rahmen der Dividendenbesteuerung auf erster Stufe zu prüfen, ob die Einnahmen der Besteuerung unterworfen werden oder – nach welcher Freistellungsnorm (§ 8b Abs. 1 KStG oder DBA) auch immer – ganz bzw. teilweise bei der Einkommensermittlung außer Ansatz bleiben. Unabhängig davon ist auf zweiter Stufe zu prüfen, ob die Ausgaben, die mit diesen Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, bei der Einkommensermittlung abzuziehen sind. Hier regelt § 3c Abs. 1 EStG, dass derartige Ausgaben in vollem Umfang unberücksichtigt bleiben. § 8b Abs. 5 KStG typisiert und pauschaliert im Wege einer Fiktion 5 % der Bezüge im Sinne des § 8b Abs. 1 KStG, der wiederum diese Bezüge als solche nach § 20 Abs. 1 Nr. 1, 2, 9 und 10 lit. a EStG definiert, als Ausgaben, die nicht als Betriebsausgaben abgezogen werden können. Somit gelangt § 8b Abs. 5 KStG aber auch bei Schachtelprivilegien nach DBA zur Anwendung, da systematisch zwischen der auf erster Stufe vorzunehmenden Freistellung der Dividendeneinnahmen selbst und der auf zweiter Stufe vorzunehmenden Besteuerung der damit zusammenhängenden Aufwendungen zu differenzieren ist. Die Dividendeneinnahmen stellen für die 5 % pauschal nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben lediglich eine rechnerische Bezugsgröße dar, materiell betrifft § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG jedoch nicht die Frage der Besteuerung der Dividendeneinnahmen, sondern der Besteuerung von (fiktiven) Betriebsausgaben. Art. 4 Abs. 3 der Mutter-Tochter-Richtlinie (2011/96/EU) lässt es zudem gerade zu, 5 % der Dividenden pauschal als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben anzusetzen. Entsprechendes gilt nach Maßgabe der DBA, da diese einer solchen Regelung nicht entgegenstehen.

bb) Aus denselben Gründen führt § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG auch nicht zu einem „Treaty Override“. Nach der Rechtsprechung des BFH und der einschlägigen abkommensrechtlichen Literatur bezieht sich die Freistellung nach dem DBA-Schachtelprivileg auf die Einnahmen (Bruttodividende), während die Besteuerung des Betriebsausgabenabzugs ausschließlich dem Wohnsitzstaat zugewiesen ist, der über diese im Rahmen seiner innerstaatlichen steuerrechtlichen Regelungen – hier: § 8b Abs. 5 KStG – frei entscheiden kann (vgl. BFH-Urteile vom 29.05.1996 – I R 15/94, I R 167/94, I R 21/95, BStBl II 1997, 57, 60, 63; vom 07.11.2001 – I R 3/01, BStBl II 2002, 865; Wolff in: Wassermeyer, DBA, DBA-USA, Art. 10 Rz. 109; Ismer in: Vogel/Lehner, DBA, 6. Aufl., Art. 23 B OECD-MA Rz. 79, 114 m.w.N.). Das DBA-Schachtelprivileg kann daher weder die Anwendung der sog. „Schachtelstrafe“ nach § 8b Abs. 5 KStG ausschließen, noch den Hinzurechnungsbetrag nach § 8b Abs. 5 KStG von der inländischen Besteuerung freistellen. Insoweit ist bereits der abkommensrechtliche Dividendenbegriff (Art. 10 Abs. 3 OECD-MA) nicht erfüllt, da dieser (fiktive) Betriebsausgaben gerade nicht erfasst (vgl. zum deutschen Steuerrecht BFH-Urteil vom 10.01.2007 – I R 53/06, BStBl II 2007, 585). Dementsprechend ist der deutsche Gesetzgeber nicht gehindert, das Abzugsverbot für Aufwendungen, die mit steuerfreien Einnahmen in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehen, einfachgesetzlich zu regeln, obwohl DBA eine vollständige Freistellung der Einnahmen vorsehen. Eine Überschreibung von Völkervertragsrecht durch innerstaatliches Gesetz ist hierin nicht zu erkennen (so auch BFH-Urteil vom 29.08.2012 – I R 7/12, BStBl II 2013, 89 m.w.N. zu § 9 Nr. 7 Satz 1 GewStG).

cc) Im Übrigen scheidet die Annahme eines „Treaty Override“ bereits aufgrund der Schrankenwirkung der DBA aus. Der Sinn und Zweck eines DBA besteht darin, die Besteuerung im jeweiligen Anwenderstaat zur Vermeidung der Doppelbesteuerung einzuschränken, z.B. durch Freistellung von aus dem Quellenstaat bezogenen Einkünften bzw. Einnahmen von der inländischen Besteuerung im Ansässigkeitsstaat. Diese Schrankenwirkung kommt jedoch nur dann zum Tragen, wenn das innerstaatliche Steuerrecht des Ansässigkeitsstaates die betreffenden Einkünfte/Einnahmen überhaupt in die Bemessungsgrundlage einbezieht. Beschränkt sich das innerstaatliche Recht des Ansässigkeitsstaates hingegen bereits im Vorfeld aus sich selbst heraus durch unilaterale Befreiungsregelungen – wie z.B. § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG –, dann kann die nachgelagerte abkommensrechtliche Einschränkung des Besteuerungsrechts durch die Freistellung nach dem Methodenartikel denklogisch nicht mehr einsetzen. Soweit aus dem DBA jedoch aufgrund einer vorgelagerten „Selbstzurücknahme“ des nationalen Rechts keine Beschränkungswirkung hinsichtlich der innerstaatlichen Besteuerung durch den Ansässigkeitsstaat resultiert, kann mangels Konkurrenzverhältnis zwischen innerstaatlicher Steuerbefreiung und DBA-Freistellung auch kein „Treaty Override“vorliegen. Dies wird auch durch die Aussage des BFH bestätigt, dass das Abkommensprivileg nur dann eigenständig in Erscheinung trete, wenn § 8b Abs. 1 KStG aufgrund einer besonderen gesetzlichen Anordnung (z.B. § 8b Abs. 7 KStG) unanwendbar bleibe (vgl. BFH-Urteil vom 23.06.2010 – I R 71/09, BStBl II 2011, 129; vom 14.01.2009 – I R 47/08, BStBl II 2011, 131).

dd) Unabhängig davon würde sich vor dem Hintergrund der jüngsten Rechtsprechung des BVerfG im Hinblick auf einen etwaig in der Anwendung von § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG unter bestehendem DBA-Schachtelprivileg zu sehenden „Treaty Override“ ohnehin die Frage stellen, ob ein solcher – wie die Klägerin unterstellt – überhaupt als verfassungswidrig einzustufen wäre. Mit Beschluss vom 15.12.2015 (2 BvL 1/12, DStR 2016, 359) hat das BVerfG entschieden, dass der Treaty Override nach § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG verfassungsgemäß ist. Ob und inwieweit diese Entscheidung auch für alle anderen Treaty Overrides des deutschen Ertragsteuerrechts verallgemeinert werden kann, lässt sich zwar nicht pauschal beantworten (so Mitschke, DStR 2016, 376). Nichtsdestotrotz erschiene ein Verstoß gegen Verfassungsrecht bei Annahme eines Treaty Override im Hinblick auf die Anwendung der sog. „Schachtelstrafe“ nach § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG unter Geltung eines DBA-Schachtelprivilegs angesichts der vorgenannten BVerfG-Entscheidung vom 15.12.2015 zumindest fraglich. Da insoweit nach hier vertretener Auffassung – wie vorstehend ausgeführt – jedoch bereits kein Treaty Override vorliegt, erübrigen sich diesbezügliche weitere Ausführungen.

c) Aus dem Regelungskonzept, dem Verhältnis und der Systematik des Zusammenwirkens von innerstaatlicher Besteuerung (einschließlich vorgelagerter innerstaatlicher Besteuerungsbeschränkungen) und nachgelagerter abkommensrechtlicher Einschränkungen des Besteuerungsrechts folgt auch, dass der Steuerpflichtige nicht im Sinne einer „Meistbegünstigung“ zwischen der innerstaatlichen Steuerbefreiung nach § 8b KStG und der Freistellung nach dem DBA-Schachtelprivileg wählen kann. Unabhängig hiervon wäre die Frage eines diesbezüglichen Wahlrechts für die vorliegend streitige Anwendbarkeit des pauschalen Betriebsausgabenabzugsverbots nach § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG auch völlig irrelevant, da § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG – wie vorliegend ausgeführt – selbst bei ausschließlicher Anwendung des DBA-Schachtelprivilegs eingreifen würde. Der Aspekt der Meistbegünstigung vermag hieran nichts zu ändern.

d) Etwas anderes ergibt sich auch nicht aufgrund der Ausführungen der Klägerin zum DBA-Frankreich und der diesbezüglich verlautbarten Verwaltungsmeinung.

aa) Das in Art. 20 Abs. 1 lit. b DBA-F geregelte DBA-Schachtelprivileg gewährt bei Schachteldividendenbezug eine Freistellung im Ansässigkeitsstaat des Dividendenempfängers (deutsche Kapitalgesellschaft) auf die „Nettoeinkünfte, die den Dividenden entsprechen“. Aus der Verwendung des Begriffs „Nettoeinkünfte“ schließt die Finanzverwaltung nach einer Erörterung auf Bund-Länder-Ebene, dass dieses DBA-Schachtelprivileg einer Hinzurechnung der Schachtelstrafe nach § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG entgegenstehe (vgl. Senatsverwaltung für Finanzen Berlin vom 29.08.2014 – III A-S 1301 Fra - 8/2009, juris). In die nach dem DBA-Schachtelprivileg freizustellenden „Nettoeinkünfte“ sind nach Verwaltungsansicht auch die fiktiven Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG einzubeziehen, mit der Folge, dass deren außerbilanzielle Hinzurechnung zu unterbleiben habe.

bb) Bei genauerer Analyse trifft diese Sichtweise jedoch – bereits bezogen auf das DBA-Frankreich – nicht zu. Art. 20 Abs. 1 lit. b DBA-F spricht nicht bloß von „Nettoeinkünften“, sondern von „Nettoeinkünften, die den Dividenden entsprechen“. Hierbei handelt es sich inhaltlich um eine andere Größe als Nettoeinkünfte nach allgemeinem Verständnis, also die Bruttodividende abzüglich Betriebsausgaben. Der Begriff bezieht sich vielmehr auf die Dividendenbezüge selbst bzw. beinhaltet Bezüge mit Dividendencharakter. Betriebsausgaben sind in diesem Begriff daher nicht enthalten. Vielmehr knüpft das DBA-Schachtelprivileg Frankreich mit der Formulierung „Nettoeinkünften, die den Dividenden entsprechen“ an das frühere spezifische französische Körperschaftsteueranrechnungssystem an (vgl. Kollruss, IStR 2015, 868, 875). Bei einer mindestens 10 %igen Schachtelbeteiligung einer deutschen Mutterkapitalgesellschaft an einer französischen Tochterkapitalgesellschaft wurde der dividendenempfangenden deutschen Mutterkapitalgesellschaft keine Steuergutschrift („avoir fiscal“) aufgrund der DBA-Freistellung gewährt (Art. 9 Abs. 4 DBA-F; vgl. BMF-Schreiben vom 14.11.2000 – IV D 3-S 1301 Fra-6/00, juris). Bei einem Vorsteuergewinn der französischen Tochterkapitalgesellschaft i.H.v. 100 und einem französischen Körperschaftsteuersatz i.H.v. 33,33 % hätte eine 100 %ige deutsche Muttergesellschaft eine Nettodividende i.H.v. 66,67 erhalten. Die sich grundsätzlich auf 50 % der Nettodividende belaufende Steuergutschrift („avoir fiscal“) wäre der deutschen Muttergesellschaft dabei nicht gewährt worden; sie gälte gemäß Art. 9 Abs. 6 Satz 2 lit. a DBA-F für Zwecke des DBA als Teil der Dividende („Aufstockungsbetrag“). Soweit das DBA-Schachtelprivileg Frankreich von „Nettoeinkünften, die den Dividenden entsprechen“ spricht, meint es daher die „Nettodividende ohne Steuergutschrift“, da bei Schachteldividenden an eine deutsche Mutterkapitalgesellschaft keine solche Steuergutschrift gewährt wird. Der Ausdruck bedeutet im hier relevanten Sachverhalt somit gerade nicht „Bruttodividende abzüglich Betriebsausgaben“, sondern bezieht sich auf die ausgeschüttete Nettodividende und stellt nichts anderes dar als die Einnahmen aus Kapitalvermögen. Dies sind im vorstehend gebildeten Beispiel 66,67, da bei einer Schachtelbeteiligung keine französische Quellensteuer erhoben wird (Art. 9 Abs. 3 DBA-F). Hinsichtlich der Besteuerung von Betriebsausgaben, die im Zusammenhang mit Schachteldividenden stehen, enthält das DBA-Frankreich somit entgegen der Auffassung der Finanzverwaltung keine andere Regelung als andere DBA; es erlaubt dem Ansässigkeitsstaat des Dividendenempfängers (Deutschland) die Besteuerung nach Maßgabe seines innerstaatlichen Steuerrechts.

cc) Auf das vorliegend einschlägige DBA-NL a.F. ließe sich die zum DBA-F vertretene Verwaltungsauffassung – selbst wenn man sie entgegen den vorstehenden Ausführungen für zutreffend erachten wollte – ohnehin bereits deshalb nicht übertragen, weil Art. 20 Abs. 2 DBA-NL a.F. im Gegensatz zu Art. 20 Abs. 1 lit. b DBA-F nicht von „Nettoeinkünften“, sondern vielmehr in Satz 3 schlicht von „Dividenden“ sowie in Satz 1 von „Einkünften“ spricht. Der Begriff der Dividenden ist insoweit ebenso wie in Art. 13 DBA-NL a.F. auszulegen (vgl. Mick/Galavazi in: Wassermeyer, DBA, DBA-Niederlande, Art. 20 Rz. 57) und meint daher grundsätzlich „Dividendeneinnahmen“. Nach zutreffender allgemeiner Ansicht lehnt sich der im DBA-Schachtelprivileg (Methodenartikel) verwendete Dividendenbegriff inhaltlich an den Dividendenbegriff im Verteilungsartikel (Art. 10 OECD-MA) an (vgl. Ismer in: Vogel/Lehner, DBA, Art. 23 Rz. 92 m.w.N.). Dies gilt auch für das vorliegend relevante DBA-Niederlande.

Soweit in Art. 20 Abs. 2 Satz 1 DBA-F von „Einkünften“ die Rede ist, kann dieser Begriff überdies nicht – entsprechend dem allgemeinen deutschen Verständnis – per se als Nettogröße verstanden werden, vielmehr ist der Begriff der „Einkünfte“ i.S.d. Art. 20 Abs. 2 Satz 1 DBA-NL a.F. je nach der in Betracht zu ziehenden abkommensrechtlichen Einkunftsart auszulegen. Es ist somit mithilfe der Art. 4-19 DBA-NL a.F. für den jeweiligen Einzelfall zu bestimmen, ob der im Methodenartikel verwendete Ausdruck „Einkünfte“ als Brutto- oder Nettobetrag zu verstehen ist (vgl. Mick in: Wassermeyer, DBA, DBA-Niederlande, Art. 20 Rz. 14). Soweit es – wie vorliegend – um Dividenden i.S.d. Art. 13 DBA-NL a.F. geht, sind unter dem abkommensrechtlichen Ausdruck „Einkünfte“ i.S.d. Art. 20 Abs. 2 Satz 3 DBA-NL a.F. mithin nach Maßgabe der vorstehenden Ausführungen „Dividendeneinnahmen“ zu verstehen (so auch BFH-Urteil vom 29.05.1996 – I R 167/94, BStBl II 1997, 60 (zum entsprechend formulierten DBA-USA) mit Verweis auf BFH-Urteil vom 16.03.1994 – I R 42/93, BStBl II 1994, 799 (u.a. zum DBA-NL a.F.)).

4. Die vom Beklagten nach alledem zu Recht gemäß § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG angesetzten pauschalen Betriebsausgaben sind auch nicht etwa aufgrund eines eingreifenden DBA-Betriebsstättenvorbehalts (Art. 13 Abs. 5 DBA-NL a.F.) abkommensrechtlich von der inländischen Besteuerung auszunehmen.

a) Gemäß Art. 13 Abs. 1 DBA-NL a.F. hat der Wohnsitzstaat (hier: Deutschland) das Besteuerungsrecht für Dividenden, die eine Person mit Wohnsitz in einem der Vertragstaaten aus dem anderen Staate (hier: Niederlande) bezieht. Gemäß Art. 13 Abs. 5 DBA-NL a.F. findet Art. 13 Abs. 1 DBA-NL a.F. jedoch keine Anwendung, wenn eine Person mit Wohnsitz in einem der Vertragstaaten eine Betriebstätte in dem anderen Staat hat und die Einkünfte durch diese Betriebstätte erzielt. In diesem Fall hat der andere Staat (hier: Niederlande) das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte (sog. Betriebsstättenvorbehalt).

b) Betriebsstätte im vorgenannten Sinne ist nach Art. 2 Abs. 1 Nr. 2 DBA-NL a.F. eine feste Geschäftseinrichtung, in der die Tätigkeit des Unternehmens ganz oder teilweise ausgeübt wird. Hierzu zählt nach Art. 2 Abs. 1 Nr. 2 lit. a) cc) DBA-NL a.F. insbesondere auch eine „Geschäftsstelle“.

c) Im Streitfall ist der Betriebsstättenvorbehalt des Art. 13 Abs. 5 DBA-NL entgegen der Auffassung der Klägerin jedoch nicht anwendbar, da seine tatbestandlichen Voraussetzungen nicht erfüllt sind.

aa) Zum einen fällt der Hinzurechnungsbetrag nach § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG schon nicht unter den abkommensrechtlichen Dividendenbegriff i.S.d. § 13 DBA-NL a.F. (vgl. bereits vorstehend). Zwar beinhaltet die Betriebsausgabenpauschalierung rechnerisch eine Teilmenge der (steuerfreien) Dividende; infolge der gesetzlichen Umqualifizierung gemäß § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG bleibt es jedoch dabei, dass es sich bei diesem Betrag nicht um einen Dividendengewinn, sondern um fiktive nicht abzugsfähige Betriebsausgaben handelt (vgl. BFH-Urteil vom 10.01.2007 – I R 53/06, BStBl II 2007, 585). Schon aus diesem Grunde kommt ein abkommensrechtlicher Ausschluss des deutschen Besteuerungsrechts für die 5 % pauschalen Betriebsausgaben nach Maßgabe des Betriebsstättenvorbehalts für Dividenden gemäß Art. 13 Abs. 5 DBA-NL a.F. nicht in Betracht.

bb) Unabhängig davon verfügt die Klägerin entgegen ihrer Ansicht auch nicht über eine Betriebsstätte in den Niederlanden, welcher ihre Beteiligung an der B1BV mit der Folge des Eingreifens des Art. 13 Abs. 5 DBA-NL a.F. funktional zugeordnet werden könnte.

(1) Das Vorliegen einer Betriebsstätte im Abkommenssinne setzt zum einen begrifflich das Vorliegen aktiver Unternehmensgewinne i.S.v. Art. 7 OECD-MA bzw. Art. 5 DBA-NL a.F. voraus (vgl. Wassermeyer in: DBA, Art. 5 OECD-MA, Rz. 26). Folgt man der abkommensautonomen Auslegung des BFH, so erwirtschaftet die Klägerin aus ihrer Beteiligung an der B1BV und der Verpachtung des niederländischen Grundstücks an diese abkommensrechtlich jedoch keine Unternehmensgewinne, sondern vielmehr Einkünfte aus vermögensverwaltender Tätigkeit. Nach der Rechtsprechung des BFH schlägt die innerstaatliche Annahme gewerblicher Einkünfte aufgrund einer „Betriebsaufspaltung über die Grenze“ nicht auf die DBA-Ebene durch (vgl. BFH-Urteil vom 25.05.2011 – I R 95/10, BStBl II 2014, 760 m.w.N.). Abkommensrechtlich verbleibt es daher bei der seitens der Klägerin tatsächlich verwirklichten Einkunftsart, hier also bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung unbeweglichen Vermögens (Art. 4 DBA-NL) bzw. bei Einkünften aus Kapitalvermögen (Dividenden, Art. 13 DBA-NL). Ausgehend von einer – abkommensrechtlich betrachtet – originär lediglich vermögensverwaltenden Betätigung der Klägerin mangelt es aber bereits an einem ihr zuzurechnenden „Unternehmen“ i.S.v. Art. 5 DBA-NL, dessen Geschäftsgegenstand eine etwaige feste Geschäftseinrichtung im Sinne einer Betriebsstätte dienen könnte.

(2) Die Vermietung eines im Ausland gelegenen Grundstücks macht das Grundstück selbst zudem – entgegen der Ansicht der Klägerin – nicht zu einer Betriebsstätte des im Inland ansässigen Vermieters (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 06.07.1978 – IV R 24/73, BStBl II 1979, 18). Der BFH hat hierzu wiederholt ausgeführt, dass die Anlagen oder Einrichtungen dem Gewerbe unmittelbar dienen müssen (vgl. BFH-Entscheidungen vom 29.11.1960 – I B 222/59 U, BStBl III 1961, 52 und vom 07.06.1966 – I B 124/64, BStBl III 1966, 548). Weiter wird für die Betriebstätteneigenschaft gefordert, dass in der Anlage oder Einrichtung dauernd gewerbliche Tätigkeiten entfaltet werden (vgl. BFH-Urteil vom 07.06.1966 – I B 61/63, BStBl III 1966, 567). Schließlich muss der Betriebsinhaber die tatsächliche Verfügungsgewalt über die betreffenden Anlagen oder Einrichtungen haben (vgl. BFH-Urteil vom 18.03.1976 – IV R 168/72, BStBl II 1976, 365). Der Besitz von Grundstücken oder Gebäuden (Gebäudeteilen) allein genügt hiernach für die Annahme einer Betriebstätte nicht. Hinzukommen muss vielmehr, dass auf diesen Grundstücken eine eigene gewerbliche Tätigkeit ausgeübt wird. Auch Gebäude, die lediglich vermietet oder verpachtet werden, begründen keine Betriebstätte.

Dies gilt nach dem BFH selbst dann, wenn es sich bei dem vermieteten Grundstück gerade um die die sachliche Verflechtung im Rahmen einer Betriebsaufspaltung begründende wesentliche Betriebsgrundlage handelt, wodurch innerstaatlich die ansonsten nur vermögensverwaltende vermietende Tätigkeit zu einer gewerblichen Tätigkeit wird (vgl. BFH-Urteil vom 25.05.2011 – I R 95/10, BStBl II 2014, 760; Reiß in: Kirchhof, EStG, 15. Aufl., § 15 Rz. 106b; Gosch in: Kirchhof, EStG, 15. Aufl., § 49 Rz. 13).

Mangels einer DBA-Betriebsstätte der Klägerin in den Niederlanden greift der Betriebsstättenvorbehalt nach Art. 13 Abs. 5 DBA-NL im Streitfall folglich – selbst wenn man den Hinzurechnungsbetrag nach § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG entgegen den vorstehenden Ausführungen unter den Dividendenartikel des Abkommens subsumieren wollte – nicht ein.

IV. Die Übertragung der Neuberechnung der festzusetzenden Steuer bzw. des festzusetzenden Gewerbesteuermessbetrags auf den Beklagten folgt aus § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO. Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 137 Satz 1 FGO. Der Klägerin waren die Kosten des Verfahrens auch im Umfang ihres Obsiegens aufzuerlegen, da sie die zur nunmehrigen Berücksichtigung der von ihr begehrten weiteren Betriebsausgaben i.H.v. 13.381 € führenden Tatsachen bereits im Vorverfahren hätte geltend machen können und sollen.

V. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung und zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1, Nr. 2 Alt. 1 FGO zugelassen, da höchstrichterliche Entscheidungen dazu, ob in der Konstellation der Überlassung einer im Ausland belegenen wesentlichen Betriebsgrundlage durch ein inländisches Besitzunternehmen an eine ausländische Betriebsgesellschaft eine grenzüberschreitende Betriebsaufspaltung anzunehmen ist und ob ein bestehendes DBA-Schachtelprivileg der Anwendung des pauschalen Betriebsausgabenabzugsverbots nach § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG entgegensteht, bislang nicht vorliegen.

Körperschaftsteuergesetz - KStG 1977 | § 8b Beteiligung an anderen Körperschaften und Personenvereinigungen

(11) Die Absätze 1 bis 10 sind nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen.

Finanzgericht Köln Urteil, 31. Aug. 2016 - 10 K 3550/14

Tenor

Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Zwischen den Beteiligten ist die Anwendbarkeit des § 8b Abs. 5 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) im Rahmen einer vom Beklagten angenommenen grenzüberschreitenden Betriebsaufspaltung streitig.

Am ....06.2012 und ....08.2012 beschloss die Gesellschafterversammlung der B1BV die Ausschüttung einer Dividende an die Klägerin i.H.v. insgesamt ... €.

Die Klägerin beantragt,

Der Beklagte beantragt,

Entscheidungsgründe:

4. Zwischen der gemeinnützigen Klägerin und der B1BV liegt danach seit dem ....06.2012 eine (grenzüberschreitende) Betriebsaufspaltung vor.

a) Zwar wird die Frage, ob das DBA-Schachtelprivileg für Dividenden die Anwendung des § 8b Abs. 5 Satz 1 KStG ausschließt, in Rechtsprechung und Literatur teilweise unterschiedlich beantwortet.

d) Etwas anderes ergibt sich auch nicht aufgrund der Ausführungen der Klägerin zum DBA-Frankreich und der diesbezüglich verlautbarten Verwaltungsmeinung.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.