Finanzgericht München Urteil, 27. Feb. 2018 - 7 K 2457/17

I. Streitig ist, ob die dienstliche Vorbereitung eines Soldaten auf Zeit für seine anschließende Verwendung im Mannschaftsdienstgrad eine Berufsausbildung sein kann.

Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) bezog von der Beklagten und Revisionsbeklagten (Familienkasse) für ihren Sohn Kindergeld.

Der Sohn beendete seine Schulausbildung im Juli 2009. In der Folgezeit war er nicht als arbeitslos gemeldet. Im Januar 2010 nahm er am Einstellungsverfahren der Bundeswehr teil. Daraufhin wurde er ab April 2010 als Soldat auf Zeit im Mannschaftsdienstgrad Schütze für die Dauer von vier Jahren eingestellt. Bereits zu diesem Zeitpunkt war seine Verwendung als Kraftfahrer der Fahrerlaubnisklasse CE vorgesehen. Für eine solche Verwendung sind eine abgeschlossene allgemeine Grundausbildung sowie eine sich daran anschließende Kraftfahrgrundausbildung bei der Bundeswehr mit erfolgreich bestandener Fahrerlaubnis-Prüfung für Kraftfahrzeuge der Klasse CE erforderlich. Der Sohn der Klägerin durchlief die allgemeine Grundausbildung und die Dienstpostenausbildung. Er erwarb im Oktober/November 2010 eine LKW-Fahrerlaubnis bzw. die Kraftfahrerlaubnis CE. Im Anschluss daran erfolgte seine Verwendung als Kraftfahrer der Fahrerlaubnisklasse CE.

Die Familienkasse hob die Kindergeldfestsetzung für die Monate August 2009 bis Mai 2010 mangels Vorliegens einer Ausbildung auf und forderte die geleisteten Zahlungen zurück. Der hiergegen gerichtete Einspruch blieb ohne Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte 2012, 415 veröffentlichten Gründen ab.

Die Klägerin rügt mit ihrer Revision die Verletzung materiellen Rechts.

Sie beantragt,
das Urteil des FG vom 12. August 2011  14 K 4025/10 Kg und den Aufhebungs- und Rückforderungsbescheid der Familienkasse vom 28. Juni 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Oktober 2010 aufzuheben.

Die Familienkasse beantragt,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

Entgegen der Auffassung des FG kann die dienstliche Vorbereitung eines Soldaten auf Zeit für seine Verwendung im Mannschaftsdienstgrad eine Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a des Einkommensteuergesetzes (EStG) sein.

1. Für ein über 18 Jahre altes Kind, das in den Streitjahren 2009 und 2010 das 25. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, besteht nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG u.a. dann Anspruch auf Kindergeld, wenn das Kind für einen Beruf ausgebildet wird (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) oder eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen kann (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG) und seine zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten Einkünfte und Bezüge den maßgeblichen Jahresgrenzbetrag (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG) nicht übersteigen.

a) In Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet. Dieser Vorbereitung dienen alle Maßnahmen, bei denen Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen erworben werden, die als Grundlage für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind (ständige Rechtsprechung, etwa Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 17. Juni 2010 III R 49/09, BFH/NV 2010, 2244, m.w.N.), und zwar unabhängig davon, ob die Ausbildungsmaßnahmen in einer Ausbildungsordnung oder Studienordnung vorgeschrieben sind (BFH-Urteile vom 18. März 2009 III R 26/06, BFHE 225, 331, BStBl II 2010, 296; vom 9. Juni 1999 VI R 33/98, BFHE 189, 88, BStBl II 1999, 701). Bei dem Begriff der Berufsausbildung handelt es sich um einen eigenständigen Begriff, der grundsätzlich weit auszulegen ist (BFH-Urteil vom 2. April 2009 III R 85/08, BFHE 224, 546, BStBl II 2010, 298).

Ein Soldat auf Zeit befindet sich in einer Berufsausbildung, wenn dieser nicht lediglich im Mannschaftsdienstgrad Dienst leistet, sondern tatsächlich eine Ausbildung erhält (vgl. zur Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Unteroffizier: BFH-Urteile vom 30. Juli 2009 III R 77/06, BFH/NV 2010, 28; vom 15. Juli 2003 VIII R 19/02, BFHE 203, 417, BStBl II 2007, 247; vgl. zur Ausbildung eines Soldaten auf Zeit zum Offizier: BFH-Urteil vom 16. April 2002 VIII R 58/01, BFHE 199, 111, BStBl II 2002, 523). Mithin ist auch bei einem Soldaten auf Zeit nach allgemeinen Grundsätzen entscheidend darauf abzustellen, ob der Ausbildungscharakter im Vordergrund der Tätigkeit steht (BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 28). Dabei steht die Verpflichtung als Soldat auf Zeit der Annahme eines Ausbildungsverhältnisses jedenfalls zu Beginn der Verpflichtungszeit nicht entgegen (BFH-Urteil in BFHE 203, 417, BStBl II 2007, 247).

b) Nach ständiger Rechtsprechung erfordert die Berücksichtigung eines Kindes gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG, dass sich dieses ernsthaft um einen Ausbildungsplatz bemüht (vgl. etwa BFH-Urteil vom 22. September 2011 III R 35/08, BFH/NV 2012, 232, m.w.N.).

Das Bemühen um einen Ausbildungsplatz ist glaubhaft zu machen. Die Ausbildungsbereitschaft des Kindes muss sich durch belegbare Bemühungen um einen Ausbildungsplatz objektiviert haben (BFH-Urteil vom 19. Juni 2008 III R 66/05, BFHE 222, 343, BStBl II 2009, 1005, m.w.N.). Die Nachweise für die Ausbildungswilligkeit des Kindes und für sein Bemühen, einen Ausbildungsplatz zu finden, hat der Kindergeldberechtigte beizubringen (BFH-Urteil in BFHE 222, 343, BStBl II 2009, 1005, m.w.N.). Das Bemühen um einen Ausbildungsplatz kann z.B. außer durch eine Meldung bei der Arbeitsvermittlung auch glaubhaft gemacht werden durch Suchanzeigen in der Zeitung, durch direkte schriftliche Bewerbungen an Ausbildungsstätten und ggf. darauf erhaltene Zwischennachrichten oder Absagen. Bewerbungen und Absagen durch E-Mails können ebenfalls zu berücksichtigen sein. Telefonische Anfragen können im Einzelfall als Nachweis ausreichen, wenn detailliert und glaubhaft dargelegt wird, mit welchen Firmen, Behörden usw. zu welchen Zeitpunkten (erfolglose) Gespräche geführt worden sind (BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 232, m.w.N.).

Auch wenn das Kindergeld monatlich entsteht und deshalb die Anspruchsvoraussetzungen --wie das Bemühen um einen Ausbildungsplatz-- in jedem Monat gegeben sein müssen, braucht nicht zwingend für jeden Monat ein erneuter Nachweis vorgelegt zu werden, der das Bemühen um einen Ausbildungsplatz dokumentiert. Es ist daher nicht erforderlich, dass sich das Kind jeden Monat erneut um eine Ausbildungsstelle bewirbt, solange über die bisherigen Bewerbungen noch nicht entschieden ist; allerdings ist spätestens nach Ablauf von drei Monaten eine Parallelbewerbung erforderlich, wenn das Kind innerhalb dieses Zeitraums keine Absage erhalten hat (BFH-Urteil in BFHE 222, 343, BStBl II 2009, 1005).

2. Die Vorentscheidung beruht auf einer anderen Rechtsauffassung und ist daher aufzuheben. Die Sache ist nicht spruchreif. Aufgrund der Feststellungen des FG kann der Senat nicht beurteilen, ob der Klägerin ein Anspruch auf Kindergeld zusteht.

a) Seit April 2010 befand sich der Sohn der Klägerin in einer Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG. Nach den mit zulässigen Revisionsrügen nicht angegriffenen und daher den Senat gemäß § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG hat er seit dem Beginn seiner Verpflichtungszeit tatsächlich eine Ausbildung erhalten. Er durchlief solche Ausbildungsabschnitte, die für seine Verwendung bei der Bundeswehr als Kraftfahrer der Fahrerlaubnisklasse CE notwendig waren. Denn sowohl die allgemeine Grundausbildung als auch die sich daran anschließende Dienstpostenausbildung waren Voraussetzungen für seine spätere dienstliche Verwendung.

aa) Für den Sohn der Klägerin waren die allgemeine Grundausbildung und die Dienstpostenausbildung zwei Abschnitte einer einheitlichen Berufsausbildung. Denn nach den Feststellungen des FG wurden beide Ausbildungsabschnitte von Beginn an für ihn festgelegt. Überdies war für die Dienstpostenausbildung das Durchlaufen der allgemeinen Grundausbildung Voraussetzung. Auch inhaltlich wies die allgemeine Grundausbildung Bezüge zur späteren Tätigkeit als Kraftfahrer der Fahrerlaubnisklasse CE bei der Bundeswehr auf. Denn in der dreimonatigen allgemeinen Grundausbildung werden sowohl allgemeine militärische als auch militärfachliche Kenntnisse und Fertigkeiten vermittelt. Dazu gehören insbesondere eine Gefechts- und Schießausbildung, die Sanitätsausbildung sowie die Vermittlung theoretischer Kenntnisse, etwa auf dem Gebiet des Wehrrechts (vgl. Brockhaus, Die Enzyklopädie in 30 Bänden, 21. Aufl., Stichwort "Grundausbildung"). Auch die Vermittlung dieser Grundlagen gehört zu den Maßnahmen, bei denen Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen erworben werden, die als Grundlage für die Ausübung eines bei der Bundeswehr angestrebten Berufs geeignet sind. Dies gilt im Streitfall umso mehr, als dass nach den Feststellungen des FG für einen bei der Bundeswehr tätigen Kraftfahrer der Fahrerlaubnisklasse CE auch die taktisch richtige Fahrweise in jeder Gefechtslage vonnöten ist, was wiederum die in der allgemeinen Grundausbildung geschulte Gefechtsausbildung voraussetzt.

bb) Es widerspricht auch nicht der Annahme einer Berufsausbildung, dass sich die Unterweisungszeit des Sohnes der Klägerin zum Kraftfahrer der Fahrerlaubnisklasse CE von sieben bis acht Monaten nicht mit der dreijährigen Ausbildungsdauer eines Berufskraftfahrers deckt (vgl. § 2 der Verordnung über die Berufsausbildung zum Berufskraftfahrer/zur Berufskraftfahrerin). Denn trotz der kürzeren Ausbildungszeit hat der Sohn der Klägerin dieselbe --nicht auf den Bereich der Bundeswehr beschränkte-- berufliche Qualifikation als Berufskraftfahrer erworben.

b) Jedenfalls in den Monaten Januar bis März 2010 konnte der Sohn der Klägerin i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG eine Berufsausbildung mangels Ausbildungsplatzes nicht beginnen oder fortsetzen. Denn spätestens durch die Teilnahme am Einstellungsverfahren der Bundeswehr im Januar 2010 hat er sich ernsthaft um den Ausbildungsplatz bemüht. Das FG hat --aus seiner Sicht zu Recht-- bislang noch keine Feststellungen dazu getroffen, ab wann sich der Sohn der Klägerin darüber hinaus durch weitere einen Anspruch auf Kindergeld begründende Maßnahmen ernsthaft um seinen Ausbildungsplatz bei der Bundeswehr bemüht hat. Diese Feststellungen wird es im zweiten Rechtsgang nachzuholen haben.

c) Ferner fehlen Feststellungen des FG, ob die Einkünfte und Bezüge des Kindes den nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG maßgeblichen (ggf. anteiligen) Grenzbetrag überschritten haben. Dem FG wird Gelegenheit gegeben, auch diese Feststellungen nachzuholen.

I. Der im Februar 1986 geborene Sohn S des Klägers und Revisionsbeklagten (Kläger) befand sich bis zum 29. Juni 2006 in einer Ausbildung zum Kaufmann im Groß- und Einzelhandel bei einer GmbH & Co. KG. Seit August 2006 besuchte er ein Abendgymnasium in Teilzeitunterricht mit wöchentlich 22 Stunden. Außerdem nahm er bei der GmbH & Co. KG eine Vollzeiterwerbstätigkeit auf. In dem Zeitraum von Januar bis Juni 2006 bezog er eine Ausbildungsvergütung, die unterhalb des anteiligen Jahresgrenzbetrags lag. Die Einkünfte und Bezüge des gesamten Jahres 2006 überschritten hingegen den Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr 2006 maßgeblichen Fassung (EStG).

Mit Bescheid vom 11. März 2008 hob die Beklagte und Revisionsklägerin (Familienkasse) die Festsetzung von Kindergeld für S ab Januar 2006 auf und forderte bereits ausgezahltes Kindergeld für die Monate Januar bis Juni 2006 zurück, da das "Einkommen" des S im Jahr 2006 den maßgeblichen Grenzbetrag von 7.680 € überschritten habe. Den hiergegen gerichteten Einspruch wies sie mit Einspruchsentscheidung vom 31. Oktober 2008 als unbegründet zurück. Sie entschied, S sei nicht nur in den Monaten Januar bis Juni 2006, sondern auch in den Monaten August bis Dezember 2006 als Kind in Berufsausbildung (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) und im Monat Juli 2006 als Kind in einer Übergangszeit i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG zu berücksichtigen. Seine demnach im gesamten Jahr 2006 anzusetzenden Einkünfte und Bezüge ermittelte sie mit insgesamt 10.069,88 €.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage des Klägers, mit der er sich gegen die Aufhebung und Rückforderung von Kindergeld für die Monate Januar bis Juni 2006 wandte, mit Urteil vom 3. März 2009  16 K 392/08 statt. Zur Begründung führte es im Wesentlichen aus:

Der Kläger habe einen Anspruch auf Kindergeld für den Zeitraum Januar bis Juni 2006. In dieser Zeit habe S sich in Berufsausbildung befunden und seine Einkünfte und Bezüge hätten den anteiligen Jahresgrenzbetrag nicht überschritten. Die Einkünfte und Bezüge aus dem Zeitraum August bis Dezember 2006 --für Juli 2006 liege kein Kindergeldtatbestand vor-- seien in die Grenzbetragsberechnung nicht einzubeziehen. Zwar habe S sich ab August 2006 wieder in einer Berufsausbildung befunden. Da er in dieser Zeit aber einer Vollzeiterwerbstätigkeit nachgegangen sei, sei er für diesen Zeitraum nicht als Kind zu berücksichtigen, denn insoweit fehle es typischerweise an einer verminderten wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Eltern, die eine Entlastung durch Kindergeld rechtfertige. S habe in den Monaten August bis Dezember 2006 jeweils Einkünfte und Bezüge erzielt, die oberhalb eines Zwölftels des Jahresgrenzbetrags gelegen hätten. Damit falle dieser Zeitraum aus dem Anspruchszeitraum für den Bezug von Kindergeld heraus.

Mit ihrer Revision rügt die Familienkasse eine Verletzung des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG durch das FG.

Sie beantragt, das Urteil des FG aufzuheben und die Klage abzuweisen.

Der Kläger beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angegriffenen Urteils und zur Abweisung der Klage (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Zu Recht hat die Familienkasse die Festsetzung von Kindergeld ab Januar 2006 aufgehoben. Dem Kläger steht für das Jahr 2006 kein Kindergeld für S zu.

1. Für ein über 18 Jahre altes Kind, das --wie S im Streitjahr 2006-- das 27. Lebensjahr noch nicht vollendet hat, besteht nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2, § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG u.a. dann Anspruch auf Kindergeld, wenn das Kind für einen Beruf ausgebildet wird (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) oder sich in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten zwischen zwei Ausbildungsabschnitten befindet (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG) und seine zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten Einkünfte und Bezüge 7.680 € im Kalenderjahr nicht übersteigen.

a) In Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet. Dieser Vorbereitung dienen alle Maßnahmen, bei denen Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen erworben werden, die als Grundlagen für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind. Die Ausbildungsmaßnahme braucht Zeit und Arbeitskraft des Kindes nicht überwiegend in Anspruch zu nehmen (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteil vom 21. Januar 2010 III R 68/08, BFH/NV 2010, 872, m.w.N.).

b) Danach ist die Entscheidung des FG, S habe sich nicht nur in der Zeit von Januar bis Juni 2006 während seiner Ausbildung zum Kaufmann, sondern auch ab August 2006 mit dem Besuch des Abendgymnasiums (wieder) in Berufsausbildung i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG befunden, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Das FG hat damit --für den Senat bindend (§ 118 Abs. 2 FGO)-- zugleich festgestellt, dass S seine weitere Ausbildung an dem Abendgymnasium auch neben der Vollzeiterwerbstätigkeit ernsthaft und nachhaltig betrieben hat.

2. Entgegen der Auffassung des FG schließt jedoch eine Vollzeiterwerbstätigkeit neben einer ernsthaft und nachhaltig betriebenen Ausbildung die Berücksichtigung als Kind in der Berufsausbildung (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) nicht aus (z.B. Senatsurteile in BFH/NV 2010, 872, und vom 22. Oktober 2009 III R 29/08, BFH/NV 2010, 627, jeweils m.w.N.; Senatsbeschluss vom 31. Juli 2008 III B 64/07, BFHE 222, 471). Die aus dieser Tätigkeit erzielten Einkünfte sind daher bei der Prüfung, ob der --ggf. anteilige-- Jahresgrenzbetrag überschritten wurde, einzubeziehen. Danach sind hier bei der entsprechenden Prüfung nicht nur die Einkünfte und Bezüge des S in den Monaten Januar bis Juni 2006, sondern auch die der Monate August bis Dezember 2006 zu berücksichtigen.

3. Zu Recht hat die Familienkasse auch die von S im Monat Juli 2006 erzielten Einkünfte bei der Prüfung, ob der maßgebliche Jahresgrenzbetrag überschritten ist, berücksichtigt.

a) In diesem Monat befand S sich i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG in einer Übergangszeit von höchstens vier Monaten zwischen zwei Ausbildungsabschnitten. Denn nach den Feststellungen des FG wurde er bis einschließlich Juni 2006 und ab August 2006 wieder i.S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG für einen Beruf ausgebildet.

b) Nach der geänderten Rechtsprechung des Senats wird auch der Tatbestand einer Übergangszeit (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG) durch eine Vollzeiterwerbstätigkeit nicht ausgeschlossen. Insoweit verweist der Senat auf sein Urteil vom 17. Juni 2010 III R 34/09, BFHE 230, 61. Zu Recht hat die Familienkasse daher auch die von S im Juli 2006 erzielten Einkünfte bei der Prüfung, ob der Jahresgrenzbetrag überschritten ist, angesetzt.

4. Das FG ist von anderen Grundsätzen ausgegangen. Sein Urteil war daher aufzuheben. Da S im gesamten Jahr 2006 als Kind zu berücksichtigen war und seine in diesem Zeitraum erzielten Einkünfte und Bezüge nach den Feststellungen des FG den maßgeblichen Jahresgrenzbetrag von 7.680 € (§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG) überschritten haben, stand dem Kläger auch für die Monate Januar bis Juni 2006 für S kein Kindergeld zu.

5. Die Festsetzung von Kindergeld kann für zurückliegende Monate auch dann aufgehoben und bereits ausgezahltes Kindergeld zurückgefordert werden, wenn der Jahresgrenzbetrag erst durch Einkünfte und Bezüge in Folgemonaten überschritten wird. Nach dem Jahresprinzip ist es ausgeschlossen, Kindergeld für einzelne Monate zu gewähren, in denen keine oder nur geringe Einkünfte oder Bezüge zugeflossen sind (z.B. Senatsbeschluss in BFHE 222, 471; Senatsurteil in BFH/NV 2010, 627).