Gericht

Finanzgericht München

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand

I. Die Kläger sind verheiratet und werden im Streitjahr beim Beklagten (dem Finanzamt -FA-) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Klägerin erzielte als Rechtsanwältin Einkünfte aus freiberuflicher Tätigkeit, der Kläger erzielte als Diplom-Ingenieur Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit und aus Vermietung und Verpachtung.

Der Kläger, der bis 31. März 2008 in X tätig war (vgl. Aufhebungsvertrag vom 27. Februar 2008, vgl. Bl. 28 ff der ESt-Akte 2008), trat ab 1. April 2008 eine neue Arbeitsstelle in M an. Ab August 2008 verlegten die Kläger ihren Wohnsitz von X nach … , in ihr am 27. Mai 2008 erworbenes Eigenheim (vgl. Bl. 1 der ESt-Akte). Die Klägerin wickelte nach dem Umzug aus gesundheitlichen Gründen ihre Kanzlei ab.

Gegen den Einkommensteuerbescheid für 2008 vom 11. Februar 2011 legten die Kläger Einspruch ein und übersandten dem FA eine überarbeitete Einkommensteuererklärung für 2008. In der geänderten Anlage N machte der Kläger erstmals Umzugskosten in Höhe von 4.542,91 € (Umzug 3.116,91 €, Fahrtkosten 162,00 €, Verpflegungsmehraufwendungen 60 € sowie Pauschbetrag für sonstige Umzugskosten 1.204 €) als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit geltend. Darüber hinaus war in der Anlage N angegeben, dass der Kläger die Fahrten zwischen der Wohnung und seiner Arbeitsstätte mit dem privaten PKW zurückgelegt habe (Bl. 21, 23 der Rb-Akte).

Das FA teilte den Klägern mit, dass die Umzugskosten nicht anerkannt werden könnten, weil sich bei einer Gegenüberstellung der beiden Wohnorte X und …. sowie der Arbeitsstelle in M keine wesentliche Verkürzung der Fahrtzeiten und der Entfernung  ergebe. Somit seien die Umzugskosten den Kosten der privaten Lebensführung zuzurechnen, zumal der Umzug mit dem Kauf eines Wohnhauses in Verbindung stehe.

Die Kläger erwiderten, dass der Kläger von X aus zu seiner Arbeitsstelle in M 1 ½ Stunden gebraucht habe. Er habe quer durch X zu Berufsverkehrszeiten fahren müssen, um zur Autobahn nach M zu kommen. Durch den Umzug nach … sei eine Wegezeitverkürzung von mindestens einer Stunde täglich entstanden.

Das FA wies die Kläger darauf hin, dass es mit dem Internet-Routenplaner für die Benutzung des PKW zwei mögliche Routen von der Wohnung der Kläger in X zum Arbeitsplatz des Klägers ermittelt habe. Beide Male betrage die angegebene Fahrzeit bis nach M 50 Minuten. Vom jetzigen Wohnsitz in …. betrage die angegebene Fahrzeit bei den drei vom Routenplaner vorgeschlagenen Routen jeweils 61 Minuten. Die Strecke im Stadtverkehr in X mache bis zur jeweiligen Autobahnauffahrt ungefähr 10 Kilometer aus. Im Routenplaner werde die Fahrtzeit bis dahin mit etwa 12 bis 13 Minuten veranschlagt. Gehe man von erschwerten Bedingungen während der Hauptverkehrszeiten aus, dann verlängere sich die Fahrtzeit deutlich. Die hauptsächlichen Verkehrsbehinderungen würden sich jedoch im Regelfall am Morgen stadteinwärts und nachmittags stadtauswärts ergeben. Der Kläger sei aber in die entgegengesetzte Richtung gefahren. Selbst wenn man trotzdem von Behinderungen ausgehe, sei jedenfalls eine Verzögerung von 40 Minuten nicht glaubhaft. Eine Fahrtzeitverkürzung von täglich mehr als einer Stunde sei daher weder nachgewiesen noch nachvollziehbar.

Die Kläger erwiderten, dass der Kläger seine Fahrt zur Arbeit von X nach M mit öffentlichen Verkehrsmitteln zurückgelegt habe und dass er dafür ca. 2 ½ Stunden gebraucht habe. Das hohe Verkehrsaufkommen im Raum X sei für ihn zu belastend gewesen, um täglich mit dem Auto zu fahren.

Mit Bescheid vom 16. Mai 2012 änderte das FA den Einkommensteuerbescheid für 2008 aus hier nicht streitigen Gründen. Mit Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2012 wies das FA den Einspruch der Kläger als unbegründet zurück. Die Fahrtzeit mit dem PKW von der Wohnung in X zur Arbeitsstätte in M betrage lt. Routenplaner 50 Minuten, zu den Berufsverkehrszeiten zweifellos etwas länger. Lege man die Berechnung der Benutzung von öffentlichen Verkehrsmitteln zugrunde, wie vom Kläger vorgetragen, ergebe sich eine Wegezeit von 61 Minuten (Fußweg Wohnung-Straßenbahnhaltestelle: 4 Minuten; Fahrt zum Bahnhof: 10 Minuten; Zugverbindung nach M: 34 Minuten; Fußweg Bahnhof Arbeitsstelle: 13 Minuten). Bei der ungünstigeren Verbindung mit einer Fahrtdauer der Bahn von 55 Minuten ergebe sich ein Zeitaufwand von 82 Minuten. Bei einem Vergleich der PKW-Fahrtzeit von …. aus mit der Fahrzeit mit öffentlichen Verkehrsmitteln ergebe sich, dass selbst unter Berücksichtigung der längeren Fahrzeit mit der Bahn bei einigen Verbindungen und dadurch einem Gesamtaufwand von 82 Minuten, die Zeitersparnis mit täglich 45 Minuten unter der erforderlichen Verringerung von einer Stunde geblieben sei.

Dagegen richtet sich die Klage. Die Kläger begehrten zunächst, einen Anteil der Umzugs-kosten von 3.116,91 € als haushaltsnahe Dienstleistungen zu berücksichtigen. Mit Schriftsatz vom 25. Juli 2012 machten die Kläger dann vorrangig Umzugskosten in Höhe von 4.542,91 € als Werbungskosten des Klägers geltend. Der Kläger sei von April 2008 bis August 2008 von X nach M zur Arbeit mit öffentlichen Verkehrsmitteln gefahren (kürzeste Entfernung: 54 km). Seit August 2008 fahre er mit dem PKW von …. nach M (kürzeste Entfernung: 49 km). Es sei ihm nicht möglich gewesen, die Fahrten mit dem PKW von X aus zurückzulegen, weil der Stadtverkehr in X zu Berufsverkehrszeiten eine enorme Anstrengung bedeutet habe, die die berufliche Leistungsfähigkeit zumal am Morgen einschränke. Des Weiteren lasse sich der zeitliche Umfang der täglichen Fahrt wegen Verkehrsdichte und Staus nie abschätzen, so dass die Beeinträchtigung beruflicher Belange nicht auszuschließen gewesen sei. Hinzu komme, dass die Klägerin ihren einzigen PKW für ihre beruflichen Fahrten zur Kanzlei, zu Mandanten und für Gerichtstermine benötigt habe. Für die Fahrten von der Wohnung in X zur Arbeit habe der Kläger mit öffentlichen Verkehrsmitteln jeweils für die einfache Strecke 1 Stunde 28 Minuten und 1 Stunde 56 Minuten benötigt (vgl. Anlage 1, Auszug daraus:

Wegezeiten von X nach M:

        

Zeitdauer

Abfahrt

Ankunft

Fußweg zur Straßenbahnhaltestelle

4 Min

07.12

07.16

Wartezeit/Puffer

10 Min

07.16

07.26

Straßenbahnhaltestelle zum Bahnhof

9 Min

07.26

07.35

Fußweg zum Zug Gleis 26

2 Min

07.35

07.37

Wartezeit

7 Min

07.37

07.44

Zug X nach M

34 Min

07.44

08.18

Fußweg zur Firma

12 Min

08.18

08.30

Pufferzeit zu Arbeitsbeginn

10 Min

08.30

08.40

Gesamtdauer

1 h 28 Min oder 88 Min

Fahrzeit  mit dem PKW von … über … nach M für 47,8 km: 50 Minuten effektive Fahrtzeit).

Für die Fahrten von der Wohnung in … nach M habe er einen Monat genaue Aufzeichnungen für die Wegezeiten geführt. Die Fahrzeiten hätten zwischen 46,43 Minuten und 52,39 Minuten betragen (vgl. Anlage 2).

Der Kläger sei in einer Führungsposition. In dieser Position könne er die Arbeitszeit nicht als gleitende Arbeitszeit beliebig gestalten, sondern müsse seine Arbeitszeit mit innerbetrieblichen Terminen (Konferenzen, Meetings usw.) in Einklang bringen. Dazu seien Pufferzeiten einzuplanen. Die PKW-Fahrzeiten seien nach den tatsächlichen Aufzeichnungen des Klägers dargelegt. Die Angaben des Routenplaners könnten nicht die tatsächlichen Ergebnisse des Klägers in Zweifel ziehen.

Neben der erheblichen Zeitersparnis sei auch die allgemein verkehrsmäßig günstigere Lage des neuen Wohnortes in … zum Arbeitsplatz in M maßgebend für den Umzug gewesen. Denn die Vermeidung des X Großstadtverkehrs diente einer erheblichen Verbesserung der Arbeitsbedingungen eines Berufspendlers (vgl. Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 2. April 2004 8 K 34/00, EFG 2004, 1204).

Nach Vorlage der Rechnung der Umzugsfirma vom 6. August 2008 über 3.116,91 € änderte das FA mit Bescheid vom 23. Januar 2015 unter Berücksichtigung von haushaltsnahen Dienstleistungen/Handwerkerleistungen von 2.080,12 € den Einkommensteuerbescheid für 2008.

Die Kläger beantragen,

unter Änderung des Änderungsbescheids vom 23. Januar 2015 unter Berücksichtigung der Umzugskosten in Höhe von 4.542,91 € als Werbungskosten des Klägers (statt der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen/Handwerkerleistungen von 474 €) die Einkommensteuer für 2008 entsprechend niedriger festzusetzen.

Das FA beantragt,

die Klage abzuweisen.

Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in seinem Urteil vom 22. November 1991 (VI R 77/89, BStBl II 1992, 494) eine Zeitersparnis von insgesamt einer Stunde täglich als ausreichend angesehen. Diese Zeitersparnis werde vom Kläger nicht erreicht. Abweichend von den angegebenen Wegezeiten (Anlage 1) betrugen die Fahrtzeiten mit öffentlichen Verkehrsmitteln vom Wohnort in X zur Arbeitsstätte des Klägers für die Hinfahrt:

nach Variante 1

68 Min

lt. Kläger:   88 Min, vgl. Anlage 1

nach Variante 2

89 Min

lt. Kläger: 108 Min, vgl. Anlage 1

nach Variante 3

64 Min

lt. Kläger: 116 Min, vgl. Anlage 1

für die Heimfahrt

83 Min

lt. Kläger: 108 Min, vgl. Anlage 1

Pufferzeiten seien entgegen der Auffassung des Klägers unbeachtlich.

In der Anlage 2 habe der Kläger seine persönlichen Fahrtzeiten mit dem PKW von …. nach M dargelegt. Für die Strecke von 49 km hätte der Kläger danach 46,7 und 54,3 Minuten benötigt. Nach Internet-Routenplaner, der drei unterschiedliche Streckenführungen anbiete, betrage die jeweilige Fahrzeit 61 Minuten. Die Angaben von Routenplanern seien im Allgemeinen sehr verlässlich. In der Realität ergäben sich nur sehr geringe Abweichungen in der angegebenen Fahrdauer, da diese Fahrten unter normalen Umständen, d.h. bei dort üblichen Verkehrsaufkommen und unter Beachtung der jeweiligen Verkehrsvorschriften, ermittelt würden. Abweichungen ergäben sich daher nach oben hin nur aufgrund außergewöhnlicher Verkehrslage, Abweichungen nach unten hin im Grunde genommen nicht. Eine im Durchschnitt um mehr als 10 Minuten geringere Fahrtzeit auf einer Strecke von 49 km sei nicht plausibel.

Für Vergleichszwecke sei daher die übliche Fahrtzeit von einfach 61 Minuten, täglich also 122 Minuten heranzuziehen. Die Fahrtzeit von X nach M mit öffentlichen Verkehrsmitteln sei mit zweimal 68 Minuten, also mit 136 Minuten anzusetzen. Die Fahrtzeitersparnis betrage demnach täglich 14 Minuten.

Auf die Anlagen 1 und 2 des Klägers zu seinen Fahrzeiten, die Berechnungen des FA mit den Internet-Routenplaner (vgl. Bl. 31, 38 ff, 49 ff der Rb-Akte) sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung wird Bezug genommen.

Gründe

II. Die Klage ist unbegründet.

1. Das Gericht ist nach den Gesamtumständen des Streitfalls nicht davon überzeugt, dass der Kläger aus nahezu ausschließlich beruflichen Gründen umgezogen ist.

a) Das Bewohnen einer Wohnung am Lebensmittelpunkt des Steuerpflichtigen und seiner Familie ist dem privaten Lebensbereich zuzurechnen. Daher sind Aufwendungen für einen Umzug in eine solche Wohnung grundsätzlich steuerlich nicht abziehbare Kosten der allgemeinen Lebensführung (§ 12 Nr.1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes -EStG-), es sei denn, der Umzug ist beruflich veranlasst. Dies ist dann der Fall, wenn die berufliche Tätigkeit des Steuerpflichtigen den entscheidenden Grund für den Umzug darstellt und demgemäß Umstände der allgemeinen Lebensführung nur eine ganz untergeordnete Rolle spielen.

Diese Voraussetzungen können z. B. gegeben sein, wenn ein Arbeitnehmer im zeitlichen Zusammenhang mit einem Arbeitsplatzwechsel innerhalb einer Großstadt oder an einen anderen Ort umzieht, weil sich dadurch die Zeitspanne für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte merklich verringert, wobei der Anerkennung der Umzugskosten als Werbungskosten nicht entgegenstehen muss, dass der Umzug in ein zu Eigentum erworbenes Objekt erfolgt. Auch ohne einen Arbeitsplatzwechsel hat der BFH die berufliche Veranlassung für einen Umzug als gegeben erachtet, wenn der Umzug zu einer wesentlichen Erleichterung für den Arbeitnehmer geführt hat; z. B. Heranverlegung des Wohnsitzes in einer Großstadt von 9 km bis auf 1 km an die Arbeitsstätte, weil der Weg zwischen Wohnung und Arbeitsstätte häufig auch mehrmals am Tag zurückgelegt werden musste, oder im Fall eines freipraktizierenden Arztes, der seine Wohnung von 14 km bis auf 100 m an seine im Krankenhaus gelegene Praxis heranverlegt hatte. Als eine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen gilt grundsätzlich der Umstand, dass der Umzug zu einer Fahrzeitersparnis von täglich bis zu 1 Stunde geführt hat.

Waren die für die berufliche Veranlassung eines Umzugs entscheidenden objektiven Kriterien wie wesentliche Fahrzeitverkürzung von mindestens 1 Stunde oder sonstige allgemeine erhebliche Verbesserungen der Arbeitsbedingungen gegeben, so ist bedeutungslos, aus welchen Gründen der Steuerpflichtige z. B. gerade in diese neue Wohnung gezogen ist. Die Motive für die Auswahl einer Wohnung und die Bestimmung des Wohnortes sind nahezu stets durch die private Lebensgestaltung geprägt. Würden sie eine Rolle spielen, könnten Umzugskosten nie als Werbungskosten abgezogen werden. Daher kann es grundsätzlich für den Abzug der Umzugskosten auch nicht schädlich sein, wenn der Arbeitnehmer bei einem ausschließlich durch einen Arbeitsplatzwechsel ausgelösten Umzug in die Nähe des Arbeitsplatzes zieht.

Allerdings kann die nach dem Umzug verbliebene Entfernung zur neuen Arbeitsstätte ein Indiz dafür sein, dass der Umzug nicht nahezu ausschließlich beruflich veranlasst war. Dabei ist auf die gesamten Umstände des Einzelfalles abzustellen; feste Entfernungsgrenzen sind grundsätzlich kein geeignetes Beurteilungskriterium, wie das folgende Beispiel zeigt. Verlegt ein Arbeitnehmer, der 500 km von seiner neuen Arbeitsstätte wohnt, den Wohnort z. B. bis auf 80 km an die neue Arbeitsstätte heran, so bestehen keine Bedenken, den Umzug als nahezu ausschließlich beruflich veranlasst anzusehen. Wohnt ein Arbeitnehmer hingegen 100 km von der neuen Arbeitsstätte entfernt, so wird von einer nahezu ausschließlichen beruflichen Veranlassung des Umzugs kaum ausgegangen werden können, wenn die neue Entfernung zur Arbeitsstätte nunmehr 80 km beträgt. Ähnliche Erwägungen gelten auch bei der Frage, ob eine Wegezeitverkürzung von 1 Stunde täglich stets als ein Indiz für die berufliche Veranlassung eines Umzugs zu bewerten ist. Auch hier wird es auf die Gesamtbewertung der ursprünglichen Fahrzeit, der Wegezeitverkürzung und der nach dem Umzug verbleibenden Fahrzeit ankommen. Dabei wird ein einem Arbeitsplatzwechsel nachfolgender Umzug jedenfalls dann als beruflich veranlasst angesehen werden können, wenn durch den Umzug die gesamte Fahrzeit um insgesamt 1 Stunde verringert wird und damit für den Arbeitnehmer eine solche tägliche Wegezeit verbleibt, wie sie im Berufsverkehr als normal angesehen wird (vgl. BFH in BStBl II 1992, 494).

b) In Anwendung dieser Rechtsgrundsätze auf den Streitfall ist zunächst festzustellen, dass die Entfernung vom bisherigen Wohnort und vom neuen Wohnort zur Arbeitsstätte in M nahezu unverändert geblieben ist. Die Entfernung des Klägers zu seiner Arbeitsstätte hat sich lediglich um ca. 12 km (kürzeste Entfernung) verkürzt.

Nach google maps beträgt die Entfernung (Wegezeit) vom bisherigen Wohnort zur Arbeitsstätte mit dem PKW zwischen 67,6 km (über A 92; 48 Minuten) und 61,3 km (A9 und A 92; 46 Minuten). Mit öffentlichen Verkehrsmitteln werden jeweils für die Hin- und Rückfahrt 69 Minuten bis 76 Minuten benötigt. Die Entfernung vom neuen Wohnort zur Arbeitsstätte beträgt mit dem PKW zwischen 49 km (über B 15; 54 Minuten), 52,2 Km (über St 2331; 55 Minuten) und 61,6 km (über Flughafentangente/St 2580; 54 Minuten).

Die Entfernung vom bisherigen Wohnort nach Y (Seminarort) beträgt mit dem PKW zwischen 62,6 km (über die A 8; 55 Minuten) und 59,9 km (über A 995, A 8; 54 Minuten). Die Entfernung vom neuen Wohnort nach Y beträgt zwischen 49,6 km (über B 15; 48 Minuten) und 44,3 km (über EBE 10; 50 Minuten). Auch hinsichtlich der Wegstrecke nach Y vom bisherigen bzw. vom neuen Wohnort ergeben sich keine erheblichen Unterschiede.

c) Hinzu kommt, dass sich auch keine Wegezeitverkürzung von 1 Stunde täglich durch den Umzug für den Kläger ergeben hat. Damit treten die mit dem Umzug ins Eigenheim einhergehenden privaten Umstände nicht in den Hintergrund (vgl. BFH-Urteil vom 23. März 2001 VI R 175/99, BStBl II 2001, 585, BFH-Beschlüsse vom 26. Mai 2003 VI B 28/03, BFH/NV 2003, 1183, und vom 12. November 2008 VI B 85/08, BFH/NV 2009, 171).

Auch wenn unterstellt wird, dass der Kläger von seinem neuen Wohnsitz im Durchschnitt 50 Minuten mit dem PKW zur Arbeitsstätte gefahren ist, benötigte er von W aus mit dem PKW 48 Minuten und mit öffentlichen Verkehrsmitteln 69 Minuten. Die Fahrtzeitersparnis beträgt demnach täglich maximal 42 Minuten.

Zu Recht weist das FA darauf hin, dass die angegebenen Pufferzeiten bei der Fahrt mit öffentlichen Verkehrsmitteln von bis zu 20 Minuten in die Wegezeit nicht miteinzubeziehen sind (vgl. Auszug der Anlage 1 und Aufstellung des FA im Tatbestand zu den Varianten). Es ist nicht glaubhaft, dass der Kläger für einen Fußweg von 4 Minuten zur Straßenbahn seine Wohnung bereits 14 Minuten vor Abfahrt verlassen hat, um dann 10 Minuten an der Straßenbahnhaltestelle zu warten. Ferner gehört nicht zur Wegezeit, wenn der Kläger 10 Minuten (Variante 3 sogar: 42 Minuten) vor Arbeitsbeginn in der Arbeitsstätte eingetroffen ist. Zu seiner Arbeitszeit hat sich der Kläger trotz Hinweises des FA nicht geäußert. Als Führungskraft unterlag der Kläger entweder keiner festen Arbeitszeit oder er konnte die Gleitzeit in Anspruch nehmen, dann begann seine Arbeitszeit mit seinem Eintreffen an seiner Arbeitsstätte (dies gilt auch für die Variante 3). Es ist auch keine Pufferzeit wegen Verspätung der öffentlichen Verkehrsmittel anzusetzen, weil diese erfahrungsgemäß nur gelegentlich auftreten und von den Klägern nichts Gegenteiliges nachgewiesen worden ist. Damit ergibt sich eine Wegezeit des Klägers mit öffentlichen Verkehrsmitteln von 70 Minuten, d. h. 68 Minuten (1 Stunde 28 Minuten, d. h. 88 Minuten abzgl. 20 Minuten) + 2 Minuten (Verlassen der Wohnung, um die Straßenbahn zu erreichen). Da nach der Variante 2 die Zugfahrt statt 32 Minuten nun 55 Minuten in Anspruch genommen hat, ist aus der Sicht eines Pendlers zu unterstellen, dass diese Verbindung nur ganz ausnahmsweise in Anspruch genommen worden ist. Damit ist diese Verbindung für die Berechnung der Wegezeitverkürzung ebenfalls nicht maßgeblich. Nach Kürzung der Pufferzeiten ergibt sich auch nach den Angaben des Klägers keine Wegezeitverkürzung von 1 Stunde täglich.

d) Da keine Wegezeitverkürzung von täglich 1 Stunde erreicht worden ist, lag aus diesem Grunde auch keine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen des Klägers vor. Eine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen des Klägers ist auch nicht in der Vermeidung des enormen Berufsverkehrs in W zu sehen. Ob der Kläger nun mit dem PKW (Anlage N und Sachvortrag der Kläger bis Schriftsatz vom 30. Juni 2011) oder mit dem Zug (ab Schriftsatz vom 28. Februar 2012) von W aus gefahren ist, kann dahinstehen. Zum einen wäre der Kläger mit dem PKW von W aus zum Berufsverkehr gegenläufig unterwegs gewesen, zum anderen wäre er hauptsächlich auf der Autobahn gefahren. Die Behauptung, aufgrund der Fahrt auf der Autobahn in Richtung Flughafen …. sei mit erheblichen Berufsverkehr und damit Verspätungen zu rechnen gewesen, kann nicht gefolgt werden. Ein Nachweis, dass eine derartige Situation regelmäßig aufgetreten ist, wurde nicht geführt. Diesbezügliche Aufzeichnungen hat der Kläger nicht erstellt. Von seinem neuen Wohnort konnte der Kläger dagegen nur mit dem PKW fahren und musste die ganze Strecke von 49 km über Land -ohne Autobahn- über …., etc. zurücklegen. Zudem war er hierbei ebenfalls dem Berufsverkehr ausgesetzt. Dem stehen auch die diesbezüglichen Aufzeichnungen des Klägers nicht entgegen, weil dort z. B. nicht angegeben ist, zu welcher Uhrzeit der Kläger damals seine PKW-Fahrten von … nach …. und zurück unternommen hat. Hinzu kommt, dass die um maximal 20 Minuten längere Anfahrt mit dem Zug auch für den Kläger weniger beschwerlich gewesen ist als nach dem Umzug die Fahrten mit dem PKW über Land. Eine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen kann im Gegenteil dann gegeben sein, wenn der Arbeitsplatz zu Fuß oder mit öffentlichen Verkehrsmitteln statt mit dem PKW zu erreichen ist (vgl. Finanzgericht Baden-Württemberg in EFG 2004, 1204, Tz. 28).

e) Ein beruflicher Zusammenhang mit dem Umzug nach … wegen des erstmaligen Vortrags in der mündlichen Verhandlung, dass der Kläger mittlerweile erneut seinen Arbeitsplatz gewechselt habe und nun in T arbeite, wurde weder substantiiert dargelegt, geschweige denn nachgewiesen. Die Klägervertreterin konnte schon die Frage, seit wann der Kläger in T arbeite, nicht beantworten. Hinzu kommt, dass die Entfernung vom Wohnort des Klägers in … nach …. 46.5 km beträgt und die Wegstrecke 46 Minuten in Anspruch nimmt.

f) Damit ist der Umzug ins Eigenheim dem privaten Lebensbereich zuzuordnen.

2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1, § 137 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 1 bis 3 EStG kann nur auf Antrag gewährt werden (vgl. Schmidt/Krüger, EStG, 33. Aufl., § 35a Rz. 30, Frotscher, EStG, § 35a Rz. 103, jeweils m.w.N.). Der Antrag wurde erst nach Erlass der Einspruchsentscheidung mit Schreiben vom 6. Juni 2012 gestellt, ohne einen Nachweis für die haushaltsnahen Dienstleistungen vorzulegen. Erst im Klageverfahren wurde der Nachweis beigebracht.

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Gesetz über den Lastenausgleich


Lastenausgleichsgesetz - LAG

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135


(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

Einkommensteuergesetz - EStG | § 12


Soweit in § 10 Absatz 1 Nummer 2 bis 5, 7 und 9 sowie Absatz 1a Nummer 1, den §§ 10a, 10b und den §§ 33 bis 33b nichts anderes bestimmt ist, dürfen weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden 1. die für

Einkommensteuergesetz - EStG | § 35a Steuerermäßigung bei Aufwendungen für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen


(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermä

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 137


Einem Beteiligten können die Kosten ganz oder teilweise auch dann auferlegt werden, wenn er obsiegt hat, die Entscheidung aber auf Tatsachen beruht, die er früher hätte geltend machen oder beweisen können und sollen. Kosten, die durch Verschulden ein

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Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 02. Apr. 2004 - 8 K 34/00

bei uns veröffentlicht am 02.04.2004

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Finanzgericht Köln Urteil, 24. Feb. 2016 - 3 K 3502/13

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Tenor Unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 2011 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.10.2013 wird die Einkommensteuer auf den Betrag herabgesetzt, der sich ergibt, wenn bei den Einkünften der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit

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Tatbestand

 
(Überlassen von Datev)
Die Kläger (Kl.) sind Eheleute, die im Streitjahr 1998 gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt worden sind. Der Kl. zu 2 war damals als Diplom-Ingenieur im ... tätig. Die Kl. zu 1 arbeitete zunächst halbtags als Ärztin (Anästhesistin) im Kreiskrankenhaus ... befand sich aber wegen der Geburt ihres zweiten Kindes am 01. Oktober 1998 von Mitte August 1998 an in Mutterschutz und danach bis Ende 1999 im Erziehungsurlaub. Die Eheleute, die bis dahin in der ... in ... wohnten, erwarben am 20. September 1998 eine Doppelhaushälfte im ... in ... und verkauften am 30. September 1998 ihre Eigentumswohnung in ... Beide Wohnungen haben eine ungefähr gleiche Wohnfläche. Mitte Dezember zogen die Kläger nach ... um. Die Entfernung zur Arbeitsstätte des Kl. zu 2 verlängerte sich hierdurch von 20 auf 32 Kilometer, während sich die Entfernung zur Arbeitsstätte der seit Anfang 2000 wieder in ihrer bisherigen Stelle berufstätigen Kl. zu 1 von 18 auf 2 Kilometer verkürzte.
Im Rahmen ihrer Einkommensteuererklärung machten die Kl. Umzugskosten in Höhe von 10.622 DM und - unter Hinweis darauf, dass die Kl. zu 1 ihre Erwerbstätigkeit vorübergehend nicht ausübe - Kosten für ein zu Fortbildungszwecken genutztes häusliches Arbeitszimmer als (vorweggenommene) Werbungskosten der Kl. zu 1 geltend. Mit dem Umzug ergebe sich eine erhebliche Verkürzung der Fahrzeit um eine Stunde oder mehr. Davor habe die Fahrzeit vom Verlassen der Wohnung bis zur Ankunft auf dem Parkplatz des Arbeitgebers und umgekehrt 50 bis 70 Minuten betragen, während die Kl. zu 1 nach dem Umzug von der Wohnung zum Parkplatz und umgekehrt maximal 10 Minuten benötige. Außerdem sei die Arbeitsstätte nunmehr zu Fuß erreichbar. Zudem lägen wesentlich günstigere Verkehrsverhältnisse vor. Die bisherige Strecke sei bei schlechten Witterungsverhältnissen, zumal bei Dunkelheit, schwierig zu befahren gewesen. Jetzt müssten nur zwei Kilometer ohne Berührung des Stadtkerns zurückgelegt werden. Ergänzend wiesen die Kl. mit Schriftsatz vom 10. April 1999 darauf hin, dass sich die Fahrzeit zwischen mindestens 40 und mindestens 60 Minuten verkürze und die Verkürzung somit zeitweise mehr als eine Stunde betrage. In Ausnahmefällen (Schnee und Eis, Sperrung von Straßen wegen Sturmschäden) sei die Verkürzung sogar deutlich größer. Aus beruflichen Gründen müsse bei Nacht-Bereitschaftsdiensten nach normaler Halbtagstätigkeit der Weg zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mehrmals am Tag zurückgelegt werden.
Mit Einkommensteuerbescheid vom 28. Mai 1999 setzte der Beklagte (Bekl.) die Einkommensteuer der Kl. für 1998 auf 19.132 DM fest. Die Umzugskosten wurden dabei nicht als Werbungskosten anerkannt.
Die Kl. erhoben hiergegen am 11. Juni 1999 Einspruch. Zur Begründung wiederholten sie im Wesentlichen ihren oben dargestellten Vortrag. Außerdem wurden für die Arbeitszimmer höhere Werbungskosten geltend gemacht als der Bekl. angesetzt hatte.
Der Bekl. verringerte die festgesetzte Einkommensteuer mit seinem auf der Grundlage des § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) ergangenen Änderungsbescheid vom 29. Juni 1999 auf 18.883 DM und half damit dem Einspruch, soweit er die Werbungskosten für die Arbeitszimmer betraf, ab.
Mit Einspruchsentscheidung vom 19. Januar 2000 wies der Bekl. den Einspruch gegen den Bescheid vom 28. Juni 1999 als unbegründet zurück. Im Streitfall habe die Kl. zu 1 den Mittelpunkt ihrer beruflichen Arbeit im häuslichen Arbeitszimmer gehabt. Somit gehe die Frage nach einer Verkürzung der Fahrstrecke und der Verbesserung der Arbeitsbedingungen ins Leere, die Voraussetzungen für den Werbungskostenabzug der Umzugskosten lägen somit nicht vor. Die Absicht der Kl. zu 1, nach Beendigung des Erziehungsurlaubs ihre Tätigkeit im Kreiskrankenhaus ... wieder aufzunehmen, könne auch nicht zu einer Berücksichtigung der Umzugskosten als vorweggenommene Werbungskosten führen, weil die Verkürzung der Fahrstrecke um 16 Kilometer keine erhebliche Fahrzeitverkürzung im Sinne des Abschnitts 41 Abs. 1 Nr. 1 der Lohnsteuerrichtlinien sei. Gelegentliche mehrfache Fahrten an einem Arbeitstag wegen gleichzeitiger Nachtbereitschaft fielen im Hinblick auf den Zeitausgleich an anderen Tagen nicht ins Gewicht. Nach den Gesamtumständen des Einzelfalls stehe die Veränderung der familiären Situation für die Verlegung des Familienwohnsitzes im Vordergrund.
Mit ihrer am 21. Februar 2000 beim Finanzgericht eingegangenen Klage beantragen die Kl.,
den Einkommensteuerbescheid vom 29. Juni 1999 und die Einspruchsentscheidung vom 19. Januar 2000 so abzuändern, dass Umzugskosten i.H. von 10.722,30 DM als zusätzliche Werbungskosten bei den Einkünften der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit zugrunde gelegt werden.
10 
Die Kl. zu 1 sei von 7:30 bis 14:00 Uhr im Krankenhaus ... tätig, müsse aber mehrmals monatlich Bereitschaftsdienst leisten, der von 16:00 Uhr bis zum folgenden Morgen dauere. Die bisherige Strecke ..., für die keine öffentlichen Verkehrsverbindungen existierten, habe die Kl. täglich und an Tagen mit Bereitschaftsdienst oder bei Notfällen mehrmals fahren müssen. Ein Zeitausgleich an anderen Tagen sei dabei nicht erfolgt. Die Fahrtzeit habe dabei zwischen 30 Minuten und über einer Stunde je einfache Fahrt gelegen. Die Strecke führe über Landstraßen, die insbesondere bei schlechter Witterung und im Winterhalbjahr kein besonders hohes Tempo erlaubten. Außerdem liege eine Reihe kleinerer Ortschaften auf der Strecke, in denen teilweise Tempobegrenzungen bis 30 Stundenkilometer gälten. Der Umzug sei einzig deswegen erfolgt, weil die Kl. ihre Tätigkeit nach Beendigung des Mutterschaftsurlaubs wieder habe aufnehmen wollen. Seit Anfang des Jahres 2000 arbeite sie dementsprechend wieder im Krankenhaus ... Die neue, zwei Kilometer vom Krankenhaus entfernte Wohnung ermögliche es der Kl., ihren Arbeitsplatz zu Fuß in ca. 15 Minuten oder mit öffentlichen Verkehrsmitteln zu erreichen. Da die einfache Fahrzeit mit dem Pkw nunmehr maximal zehn Minuten betrage, habe sich diese um mindestens 50 Minuten, vielfach aber mehr als eine Stunde täglich verkürzt.
11 
Entgegen den Ausführungen des Bekl. sei die Frage, welche Veränderungen sich für die Fahrstrecke des Kl. zu 2 ergeben, nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) unerheblich. Dass sich die Kl. zu 1 im Zeitpunkt des Umzugs im Erziehungsurlaub befunden habe, schließe den Werbungskostenabzug nicht aus, weil der Umzug ausschließlich im Hinblick auf die Wiederaufnahme des Dienstes im Krankenhaus erfolgt sei.
12 
Soweit der BFH darauf abstelle, ob sich die Arbeitsbedingungen hierdurch wesentlich verbesserten, sei die Fahrzeitverkürzung lediglich ein Kriterium unter Vielen. Selbst wenn diese geringer als eine Stunde täglich sei, müsse nach den gesamten Umständen beurteilt werden, ob eine berufliche Veranlassung vorliege. Der BFH und verschiedene Finanzgerichte hätten deswegen auch in solchen Fällen aus anderen Gründen die berufliche Veranlassung bejaht. Dies gelte insbesondere, wenn - wie bei der Kl. zu 1 - der Weg zur Arbeitsstätte zum Teil mehrmals täglich habe zurück gelegt werden müssen und diese nach dem Umzug zu Fuß oder mit anderen Verkehrsmitteln erreicht werden könne. Zudem habe die Kl. zu 1 zwei kleinere Kinder zu betreuen, so dass es insoweit für sie von besonderer Wichtigkeit sei, im Notfall rasch bei ihren Kindern zu Hause zu sein. Dies wirke sich ebenso positiv auf die Arbeitsleistung aus wie der Umstand, dass die Kl. nun mehr Zeit zur Erholung habe.
13 
Mit Schriftsatz vom 02. Mai 2000 wird ergänzend ausgeführt, dass die Kl. zu 1 drei- bis viermal im Monat neben dem regulären Dienst am Vormittag Bereitschaftsdienst zu leisten habe. Zudem habe die Kl. - auch wenn sie prinzipiell keine Rufbereitschaften leisten müsse - in den vergangenen Jahren hin und wieder auch außerhalb ihrer Dienstzeiten wegen eines Notfalls im Krankenhaus erscheinen müssen. An all diesen Tagen habe diese den Weg zur Arbeitsstätte mehrfach zurücklegen müssen, wofür Beweis durch Parteivernehmung der Kl. angeboten werde. Die Erreichbarkeit des Krankenhauses zu Fuß oder mit öffentlichen Verkehrsmitteln stelle auch deshalb eine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen über den Gesichtspunkt der Zeitersparnis hinaus dar, weil die Kl. zu 1 etwa bei einer Autopanne weitere Möglichkeiten habe, ihre Arbeitsstätte zu erreichen. Dies entspreche einem wesentlichen Interesse des Arbeitgebers. Soweit der Bekl. meine, im Hinblick auf die zu betreuenden Kinder eine private Veranlassung des Umzugs dartun zu können, sei festzustellen, dass diese tagsüber von einer Tagesmutter betreut würden. Eine entsprechende Regelung habe auch schon vor dem Umzug bestanden. Die damalige Tagesmutter hätte auch das zweite Kind betreut.
14 
Mit weiterem Schriftsatz vom 20. Januar 2004 wird ausgeführt, dass die Kl. zu 1 an drei Tagen wöchentlich von 7:30 bis 14:00 Uhr ihren normalen Dienst verrichte und außerdem in vollem Umfang am Bereitschaftsdienst teilnehme, der werktags um 16:00 Uhr beginne und am nächsten Tag um 7:30 Uhr ende. An den Bereitschaftsdienst schließe sich eine Übergabe an, die eine halbe bis über eine Stunde dauern könne. Dienstschluss sei somit in aller Regel erst zwischen 8:00 und 8:30 Uhr, in einzelnen Fällen sogar noch später. An Samstagen und Sonntagen begännen die Bereitschaftsdienste um 8:00 und dauerten 24 Stunden zuzüglich der Übergabezeit. Die Bereitschaftsdienste von Sonntag bis Donnerstag würden mit Freizeit im direkten Anschluss an den Bereitschaftsdienst ausgeglichen. Bei den Bereitschaftsdiensten an Freitagen und Samstagen falle der Dienstschluss auf einen arbeitsfreien Tag. An den Bereitschaftsdienst schließe sich somit kein normaler Tagesdienst an. Die Kl. zu 1 gehe danach nach Hause. Da sich an Werktagen der Bereitschaftsdienst nicht unmittelbar an den normalen Tagesdienst anschließe, (Ende Tagesdienst: 14:00 Uhr, Beginn Bereitschaftsdienst: 16:00 Uhr) gehe die Kl. nach Beendigung des normalen Tagesdienstes in der Regel erst einmal nach Hause. Zusätzliche Notfalldienste fielen bei der derzeitigen Regelung nicht an.
15 
Schließlich weisen die Kl. mit Schriftsatz vom 26. März 2003 darauf hin, dass die Kl. zu 1 ihren normalen Dienst am Montag, Donnerstag und Freitag verrichte. Aus dem vorgelegten Dienstplan für April 2000 gehe hervor, dass damals von der Kl. an einem Dienstag, einem Samstag und einem Sonntag, also Tagen, an denen sie keinen normalen Dienst hatte, Bereitschaftsdienste zu leisten waren. In der Regel beginne der Bereitschaftsdienst an einem Tag, an dem die Kl. zu 1 keinen normalen Dienst verrichte.
16 
Der Bekl. beantragt,
17 
die Klage abzuweisen.
18 
Zur Begründung verweist er auf die Einspruchsentscheidung und führt ergänzend aus: Durch die Verkürzung der Fahrstrecke um 16 Kilometer ergebe sich für die Kl. zu 1 eine tägliche Fahrzeitersparnis von höchstens 40 Minuten. Der Umstand, dass diese nun das Krankenhaus auch zu Fuß oder mit öffentlichen Verkehrsmitteln erreichen könne, gehöre zur Frage der täglichen Arbeitszeitersparnis. Ein Wohnungswechsel sei nicht generell deshalb beruflich bedingt, weil sich die Arbeitsstelle nachher zu Fuß oder mit öffentlichen Verkehrsmitteln erreichen lasse. Zudem würden für den Fußweg (hin und zurück) immerhin 30 Minuten benötigt. Dass die Kl. zu 1 zwei kleinere Kinder zu betreuen habe und es für sie von besonderer Bedeutung sei, im Notfall rasch bei diesen zu sein, spreche für die private Veranlassung des Umzugs. Die Kl. sei nach Aktenlage seit mindestens 1994 im Kreiskrankenhaus ... tätig. Der Umzug sei jedoch in zeitlichem Zusammenhang mit der Geburt des zweiten Kindes erfolgt. Mit Schriftsatz vom 13. Februar 2004 hat der Bekl. darauf hingewiesen, dass dem Vortrag der Kl. nicht entnommen werden könne, ob und gegebenenfalls wie oft die Kl. zu 1 im Jahre 1998 Mehrfachfahrten an einem Tag durchgeführt habe. Eine gelegentliche Zwischenheimfahrt sei für die Beurteilung der beruflichen Veranlassung des Umzugs nicht Ausschlag gebend. Entscheidend sei, ob die Fahrzeit regelmäßig mindestens eine Stunde verkürzt werde.
19 
Im Erörterungstermin am 02. Dezember 2003 hat der Berichterstatter mit den Beteiligten die Sach- und Rechtslage erörtert. Dabei wies der Berichterstatter die Beteiligten-Vertreter darauf hin, dass nach dem "Falk-Routenplaner" durch den Umzug eine Zeitersparnis von 46 Minuten bei normalem Fahrtverlauf eintrete und er davon ausgehe, dass bei schlechten Straßenverhältnissen beispielsweise im Winter die Zeitersparnis im Einzelfall auch eine Stunde oder mehr erreichen könne.
20 
Der Senat hat am 08. März 2004 beschlossen, zu den Dienstzeiten und Dienstabläufen der Kl. zu 1 und insbesondere zu der Frage, wie oft die Kl. zu 1 im Jahre 2000 und später Bereitschaftsdienst zu leisten hatte und wie oft sie außerhalb ihrer eigentlichen Dienstzeit wegen eines Notfalls im Krankenhaus erscheinen musste sowie dazu, in welcher Zeit die Klägerin dienstrechtlich im Krankenhaus erscheinen muss, durch Vernehmung des Chefarztes für Anästhesie und Intensivmedizin und ärztlichen Direktors des Kreiskrankenhauses ... Beweis zu erheben.
21 
In der mündlichen Verhandlung am 02. April 2004 wurde mit den Beteiligten die Sach- und Rechtslage erörtert. Die Kl. zu 1 erklärte auf Nachfrage, dass die sich durch den Umzug ergebende arbeitstägliche Fahrzeitersparnis bei normalem Fahrtverlauf weniger als eine Stunde betrage. Der Prozessbevollmächtigte der Kl. wies ergänzend darauf hin, dass insbesondere im Winter bei schlechtem Wetter die Fahrzeitersparnis mehr als eine Stunde betrage und der Arbeitgeber der Kl. zu 1 Wert darauf lege, dass diese flexibel sei und möglichst nahe am Krankenhaus wohne. Auf Frage des Vorsitzenden erklärte der Kl. zu 2, dass die Kl. vor dem Umzug in einer "Eigentumswohnung in Reihenhausbauweise" gewohnt hätten und die Raumaufteilung sowie die Zahl der Zimmer der der neuen Wohnung entspreche. Der Senat hat außerdem den Zeugen ... als Zeugen vernommen.
22 
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die Einkommensteuerakte 1998 und die Niederschriften des Erörterungstermins am 02. Dezember 2003 sowie der mündlichen Verhandlung am 02. April 2004 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

 
23 
Die zulässige Klage ist begründet. Der angegriffene Einkommensteuerbescheid ist, soweit dort die geltend gemachten Umzugskosten in Höhe von 10.722,30 DM nicht als zusätzliche vorweggenommene Werbungskosten der Kl. zu 1 bei ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt worden sind, rechtswidrig und verletzt die Kl. deshalb in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO-).
24 
Werbungskosten sind alle Aufwendungen, die durch den Beruf des Steuerpflichtigen veranlasst sind. Dazu können auch Umzugskosten gehören. Voraussetzung dafür ist, dass der Umzug nahezu ausschließlich beruflich veranlasst ist, private Gründe also eine allenfalls ganz untergeordnete Rolle spielen. Kosten für einen Umzug ohne Arbeitsplatzwechsel können beruflich veranlasst sein, wenn der Weg zur Arbeitsstätte wesentlich verkürzt wird oder sich die Arbeitsbedingungen in sonstiger Weise wesentlich verbessern (vgl. BFH, Urt. v. 23. März 2001 -VI R 189/97-, Bundessteuerblatt -BStBl.- II 2002, 56 (57); Beschl. v. 02. Februar 2000 -X B 80/99-, Sammlung der Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2000, 945 und Urt. v. 22. November 1991 -VI R 77/89-, BStBl. II 1992, 494 (494)).
25 
Diese Voraussetzungen liegen hier vor. Allerdings kann nicht schon allein aufgrund der täglichen Fahrzeitersparnis davon ausgegangen werden, dass der Umzug nahezu ausschließlich berufliche Gründe hatte. Eine wesentliche Verkürzung der Fahrzeit nimmt der BFH, dessen Rechtsprechung der Senat folgt, in neuerer Zeit an, wenn sich die Zeit für den Weg vor der Wohnung zur Arbeitsstätte und zurück um mindestens eine Stunde täglich verringert (vgl. BFH, Beschl. v. 26. Mai 2003 -VI B 28/03-, BFH/NV 2003, 118, Urt. v. 23. März 2001 a.a.O. und d. Urt. v. selben Tage -VI R 175/99-, BStBl. II 2001, 585, jeweils m.w.N.; vgl. aber auch BFH, Urt. v. 06. November 1986 -VI R 106/85-, BStBl. II 1987, 81 und Urt. v. 22. November 1991, a.a.O., wonach eine Zeitersparnis von täglich bis zu einer Stunde genügt und der Hinweis H 41 des Amtlichen Lohnsteuerhandbuchs, nach dem es unter Hinweis u.A. auf die gerade genannte BFH-Entscheidung genügen soll, wenn sich die Dauer der täglichen Hin- und Rückfahrt insgesamt wenigstens zeitweise um mindestens eine Stunde verringert).
26 
Die arbeitstägliche Zeitersparnis der Kl. zu 1 beträgt hier im Regelfall unstreitig weniger als eine Stunde. Dies wird durch den im Internet unter www.falk.de allgemein zugänglichen Routenplaner bestätigt, nach dem mit den Kraftfahrzeug auf der schnellsten Strecke bei mittlerer Geschwindigkeit 27 Minuten für die Fahrt zwischen der früheren Wohnung und der Arbeitsstätte der Kl. zu 1 benötigt werden, während von der neuen Wohnung aus hierfür nur mehr 4 Minuten erforderlich sind, so dass sich danach - worauf die Beteiligten schon im Erörterungstermin vom Berichterstatter hingewiesen worden sind -bei einer Hin- und Rückfahrt eine Zeitersparnis von 46 Minuten täglich bei normalem Fahrtverlauf ergibt. Der Senat ist angesichts der - wie sich aus dem insoweit unbestrittenen und für das Gericht glaubhaften Vortrag der Kl. ergibt - teilweise schwierigen Straßenverhältnisse auf der Strecke ... (Ortsdurchfahrten und Tempo-30-Zonen) überzeugt davon, dass die nach dem oben genannten Routenplaner ermittelte Zeitersparnis bei normalem Fahrtverlauf in etwa den tatsächlichen Verhältnissen entspricht. Dem steht nicht entgegen, dass bei schneller Fahrweise und guten äußeren Bedingungen die Strecke auch in kürzerer Zeit bewältigt werden kann. Vor diesem Hintergrund führt auch der Vortrag des Bekl. im Erörterungstermin, wonach ein in ... wohnender Kollege erklärt habe, dass die Strecke nach ... in 20 Minuten gefahren werden könne, zu keiner anderen Beurteilung. Andererseits ändert hieran auch der Umstand nichts, dass nach dem das Gericht überzeugenden Vortrag der Kl. eine Fahrzeitersparnis von einer Stunde oder mehr bei schlechten Straßenverhältnissen oder sonst erschwerenden Umständen sowie bei mehrfacher Hin- und Rückfahrt eintreten kann. Die drei- bis viermal im Monat geleisteten Bereitschaftsdienste der Kl. zu 1 sowie die seltenen Fälle, in denen sich die Kl. zu 1 auf Grund von Notfällen zusätzlich zu ihren normalen Diensten in das Krankenhaus begeben muss, betreffen besondere Situationen und spielen schon deshalb für die Verkürzung der normalen Fahrzeit keine Rolle.
27 
Jedoch ergibt sich die nahezu ausschließlich berufliche Veranlassung des Umzugs aus einer sonstigen wesentlichen Verbesserung der Arbeitsbedingungen der Kl. zu 1. Denn auch dann, wenn der Umzug nicht wegen eines Arbeitsplatzwechsels erfolgt und die hierdurch erreichte Zeitersparnis geringer als eine Stunde täglich ist, kann nicht ausnahmslos der Werbungskostenabzug versagt werden. Vielmehr muss in diesen Fällen unter Berücksichtigung der Gesamtumstände des Einzelfalls geprüft werden, ob der Umzug (nahezu) ausschließlich beruflich bedingt ist. So hängt die Beantwortung der Frage, ob in Ausnahmefällen die Erreichbarkeit der Arbeitsstätte mit öffentlichen Verkehrsmitteln oder zu Fuß zu einer solch wesentlichen sonstigen Änderung führt, dass auch eine weniger als eine Stunde betragende Zeitersparnis für die Annahme einer beruflichen Veranlassung der Umzugskosten ausreicht, von der Würdigung der tatsächlichen Umstände im Einzelfall ab (vgl. BFH, Urt. v. 02. Februar 2000, a.a.O.; Finanzgericht - FG- Rheinland-Pfalz, Urt. v. 21. Juni 1995 - 1 K 2702/92-, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG- 1995, 1048; FG Baden-Württemberg, Urt. v. 06. April 1990 -IX K 365/85-, EFG 1990, 627 sowie Drenseck in: Schmidt, EStG, 22. Aufl. 2003, § 19 Rn. 60 Stichwort "Umzugskosten" und v. Bornhaupt in: Kirchhof/Söhn, EStG, § 9 Rn: B 600 (Stand: Mai 2000)). Eine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen kann auch vorliegen, wenn der Weg zwischen Wohnung und Arbeitsstätte auf Veranlassung des Arbeitgebers häufig (vgl. BFH, Urt. v. 10. September 1982 -VI R 192/79-, BStBl. II 1983, 16 (17)) oder gelegentlich (vgl. BFH, Urt. v. 06. November 1986 a.a.O.) mehrmals täglich zurückgelegt werden muss. Gleiches gilt, wenn ein frei praktizierender Arzt, der Belegbetten in einem Krankenhaus hat und deshalb auch außerhalb der Praxiszeit erreichbar sein muss, in die Nähe des Krankenhauses umzieht (vgl. BFH, Urt. v. Urt. v. 28. April 1988 -IV R 42/86-, BStBl. II 1988, 777). Ist eine Fahrzeitverkürzung von mindestens einer Stunde oder eine sonstige allgemeine erhebliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen gegeben, so ist es unerheblich, aus welchen Gründen der Steuerpflichtige gerade in diese neue Wohnung gezogen ist (vgl. BFH, Urt. v. 22. November 1991 a.a.O.).
28 
In Anwendung dieser Grundsätze sieht der Senat den Umzug als beruflich veranlasst an. Vorliegend ist der Umzug nach Überzeugung des Senats bei Berücksichtigung der Gesamtumstände nahezu ausschließlich berufsbedingt erfolgt. Schon die Fahrzeitverkürzung um etwa 46 Minuten arbeitstäglich bei normalem Fahrtverlauf ist - wenngleich sie - wie bereits ausgeführt - allein eine berufliche Veranlassung des Umzugs nicht zu begründen vermag, eine merkliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen. Eine solche merkliche Verbesserung würde sogar dann vorliegen, wenn die arbeitstägliche Fahrzeitersparnis - wovon wohl der Bekl. ausgeht - nur etwa eine halbe Stunde betragen würde. Hinzu kommt, dass die Kl. zu 1 nach dem insoweit unbestrittenen Vortrag der Kl., an dessen Richtigkeit der Senat keine Zweifel hat, ihren Arbeitsplatz nunmehr anders als vor dem Umzug zu Fuß oder mit öffentlichen Verkehrsmitteln erreichen kann. Unabhängig davon, ob diese Umstände für sich genommen ausreichen, um eine wesentliche Erleichterung der Arbeitsbedingungen i.S.d. oben dargestellten Rechtsprechung des BFH zu begründen, ergibt sich jedenfalls im vorliegenden Einzelfall hieraus in Verbindung mit dem besonderen Arbeitsbedingungen der Kl. zu 1 als Fachärztin für Anästhesie und Intensivmedizin am Kreiskrankenhaus ... die berufliche Veranlassung des Umzugs. Der Chefarzt der Abteilung für Anästhesie und Intensivmedizin ... hat als Zeuge ausgesagt, dass die jederzeitige Verfügbarkeit der Kl. zu 1 für ihn von entscheidender Bedeutung für deren Einstellung und Weiterbeschäftigung gewesen sei, diese jederzeit für Bereitschaftsdienste (43 in 2001) zur Verfügung gestanden habe und aufgrund ihrer umfangreichen Erfahrung auch für den Hintergrunddienst, der sonst nur von Oberärzten ausgeübt werde, vorgesehen sei. Er hat weiter ausgesagt, dass die Kl. zu 1, wenngleich sie diesen Hintergrunddienst nur selten (vielleicht ein bis zwei mal im Jahr) ausübe, häufiger unvorhergesehen einspringen müsse, wenn in der Abteilung etwa Krankheitsausfälle zu überbrücken seien. Der Senat hält die widerspruchsfreie sowie von Sachlichkeit und Zurückhaltung geprägten Aussage des Zeugen für wahrheitsgemäß. Danach ergibt sich aus dem Umzug unabhängig davon, inwieweit die Bereitschaftsdienste mit Freizeit ausgeglichen werden und auch dann, wenn der Kl. zu 1 bei den Bereitschaftsdiensten vielfach keine zusätzlichen Fahrten entstehen mögen, eine wesentliche Erleichterung ihrer Arbeitsbedingungen, weil ihre aus Sicht des zuständigen Chefarztes wichtige Verfügbarkeit für das Krankenhaus insbesondere in Notfällen und in den - allerdings seltenen - Fällen, in denen sie sogenannten Hintergrunddienst verrichten muss, durch den Umzug unzweifelhaft deutlich erhöht wird. Anderes lässt sich entgegen der Auffassung des Bekl. auch nicht daraus herleiten, dass die Kl. zu 1 bereits vor dem Umzug einige Jahre in ... gewohnt und ihren Dienst im Krankenhaus ... vernichtet hat. Denn der Umstand, dass der Arbeitnehmer seine Verpflichtungen aus dem Arbeitsvertrag auch unter Beibehaltung der bisherigen der bisherigen Wohnung erfüllen kann, schließt die Anerkennung von Umzugskosten als Werbungskosten nicht aus (vgl. BFH, Urt. v. 21. Juli 1989 -VI R 129/86-, BStBl. II 1989, 917 (918)). Dass sich mit der wesentlichen Verbesserung der Arbeitsbedingungen der Kl. zu 1 zugleich deren Berufstätigkeit besser mit familiären Belangen vereinbaren lassen mag, ändert an der beruflichen Veranlassung des Umzugs nichts. Eine Verkürzung der Fahrzeit führt regelmäßig zu einem Zuwachs an Freizeit des Steuerpflichtigen, ohne dass dies für sich genommen zur Folge hat, dass der Werbungskostenabzug der Umzugskosten schon aus diesem Grund ausgeschlossen ist (vgl. BFH, Urt. v. 06. November 1986, a.a.O., und v. Bornhaupt, a.a.O., § 9 Rn. B 601). Andere außerberufliche Motive für den Umzug sind nicht ersichtlich. So bewohnten die Kl. nach ihren glaubhaften und vom Bekl. nicht bestrittenen Angaben vor dem Umzug eine in ihrem Eigentum stehende "Eigentumswohnung in Reihenhausbauweise", die die gleiche Anzahl an Zimmern, die gleiche Wohnfläche und eine vergleichbare Raumaufteilung wie die nunmehr bezogene Doppelhaushälfte aufwies, so dass eine Verbesserung der Wohnsituation etwa im Hinblick auf das im Jahre 1998 geborene Kind als Motiv für den Umzug ebenso wenig in Betracht kommt wie der (erstmalige) Erwerb von Wohneigentum. Sonstige familiären Gründe für den Umzug sind ebenfalls nicht erkennbar, zumal die Kl. mit Schriftsatz vom 02. Mai 2000 unwidersprochen und nachvollziehbar vorgetragen haben, dass für die Betreuung auch des zweiten Kindes während der Arbeitszeit der Kl. zu 1 sowohl an dem früheren als auch am neuen Wohnort eine Tagesmutter verfügbar war. Eine weitere Sachaufklärung drängt sich dem Senat vor diesem Hintergrund nicht auf.
29 
Der beruflichen Veranlassung des Umzugs im Hinblick auf die wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen der Kl. zu 1 steht auch nicht entgegen, dass sich die Fahrstrecke des Kl. zu 2 zu seiner damaligen Arbeitsstätte in ... von 20 auf 32 Kilometer verlängert hat. Denn die Frage, ob ein Aufwand - wie regelmäßig die Kosten einer Wohnung - zu den Aufwendungen für die Lebensführung i.S.d. § 12 Nr. 1 EStG gehört oder i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG nahezu ausschließlich beruflich veranlasst ist, ist für jeden Arbeitnehmer getrennt zu entscheiden. Dies gilt auch für zusammenveranlagte Ehegatten. Dementsprechend hat der BFH (Urt. v. 27. Juli 1995, a.a.O.) mit dieser Begründung eine Gesamtwürdigung in der Weise, dass den Ehegatten wechselseitig die jeweils in der Person des anderen Ehegatten vorliegenden und dort ebenfalls nicht ausreichenden Gründe für eine berufliche Veranlassung eines Umzugs in der Weise zugerechnet werden, dass die Gründe in ihrer Summe ausreichen, abgelehnt und eine Fahrzeitersparnis zweier Ehegatten von arbeitstäglich jeweils einer halben Stunde als nicht ausreichend angesehen. Der Senat schließt sich dem an. Ist die Frage, ob ein Umzug beruflich veranlasst ist, für jeden Ehegatten demnach getrennt zu beurteilen, kann bei Vorliegen einer wesentlichen Verbesserung der Arbeitsbedingungen eines Ehegatten aber konsequenterweise die berufliche Veranlassung des Umzugs nicht deshalb entfallen, weil sich die Arbeitsbedingungen des anderen Ehegatten verschlechtern (vgl. FG Köln, Urt. v. 28. Februar 2002 - 15 K 4557/99 -, EFG 2002, 965 - in dieser Sache ist ein Revisionsverfahren unter dem Az. VI R 56/02 beim BFH anhängig; Drenseck in Schmidt, a.a.O., § 19 Rn. 60 Stichwort "Umzugskosten"; MIT, Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst -DStRE- 2001, 1023). Deshalb ändert die Verlängerung des Arbeitsweges des Kl. zu 2 nichts daran, dass der Umzug nahezu ausschließlich beruflich veranlasst ist. Im Übrigen hat der Kl. zu 2 in der mündlichen Verhandlung überzeugend ausgeführt, dass er sich bereits in den Jahren 1998 und 1999 intensiv um andere Stellen beworben habe und seit dem Februar 2000 in ... tätig sei, so dass sich die Fahrzeit für ihn durch den Umzug ohnehin nur vorübergehend wesentlich erhöht hat.
30 
Die Werbungskosten sind auch in der mit dem Klagantrag geltend gemachten Höhe zu berücksichtigen. Welche Kosten im Zusammenhang mit einem beruflich bedingten Umzug abziehbar sind, hängt davon ab, ob sie ihrerseits - jeweils für sich betrachtet - nahezu ausschließlich beruflich veranlasst sind. In diesem Sinne hat die Rechtsprechung des BFH etwa die Beförderungskosten, die Kosten der Wohnungsbeschaffung und pauschale Umzugsnebenkosten als Werbungskosten anerkannt (vgl. das Urt. d. BFH v. 17. Dezember 2002, a.a.O., m.w.N.). In Anwendung dieser Grundsätze ist die Höhe der geltend gemachten Umzugskosten, die sich ganz überwiegend aus der in Kopie vorgelegten Rechnung der Umzugsfirma vom 17. Dezember 1998 und den zulässigerweise geltend gemachten Pauschalen ergibt, nicht zu beanstanden. Dies gilt auch, soweit die Kl. ohne Belege Kosten für die zusätzliche Verpflegung der Möbelpacker geltend gemacht haben, weil allgemeinbekannt ist, dass derartige Zusatzkosten regelmäßig bei Umzügen anfallen und die Höhe dem Pauschbetrag nach § 4 Abs. 5 Nr. 5 a EStG entspricht (vgl. hierzu auch die Lohnsteuerrichtlinie R 41 Abs. 2). Der Senat sieht auch insoweit keinen Anlass zu weiteren Sachverhaltsermittlungen, zumal der Bekl. die Höhe der Umzugskosten nicht in Zweifel gezogen hat.
31 
Der Senat ist weiter davon überzeugt, dass die geltend gemachten Umzugskosten der Kl. zu 1 entstanden sind und somit kein Drittaufwand etwa ihres Ehemannes vorliegt. Dem Vortrag, dass der Kl. zu 1 diese Umzugskosten entstanden sind (S. 5 der Klagschrift), ist der Bekl. - der nach dem Verlauf des Erörterungstermins nicht ohne weiteres davon ausgehen konnte, dass die Klage schon mangels beruflicher Veranlassung des Umzugs abgewiesen würde - nicht entgegengetreten. Aus der an die "Familie ... und ..." gerichteten und mit der Klagschrift in Kopie vorgelegten Rechnung der Umzugsfirma ergibt sich zudem, dass die Kl. zu 1 aus dem für den Umzug abgeschlossenen Vertrag verpflichtet worden ist. Der Senat sieht vor diesem Hintergrund keinen Anlass, daran zu zweifeln, dass die Kl. zu 1 diese Kosten getragen hat. Damit kann die Kl. zu 1 die vollen - und nicht etwa nur die hälftigen - Umzugskosten als Werbungskosten geltend machen (vgl. Fröschl, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR- 2001, 966 (967)).
32 
Der Klage ist deshalb mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO stattzugeben.
33 
Da die Ermittlung des festzusetzenden Betrages der Einkommensteuer für das Gericht einen nicht unerheblichen Aufwand erfordert, sieht der Senat nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO davon ab, die Einkommensteuer für das Streitjahr selbst festzusetzen (vgl. v. Groll in Gräber, FGO, 5. Aufl. 2002, § 100 Rn. 30 ff.).
34 
Die Revision wird zugelassen. Die Frage, ob der Umstand, dass eine wesentliche Erleichterung des Arbeitswegs eines Ehegatten mit einer Erschwernis der Arbeitsbedingungen des anderen Ehegatten einhergeht, die sonst gegebene berufliche Veranlassung eines Umzugs entfallen lässt, hat grundsätzliche Bedeutung im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Diese Frage ist trotz des Umstands, dass der BFH - wie bereits ausgeführt - in seinem Urteil vom 27. Juli 1995 (a.a.O.) eine für jeden Ehegatten getrennte Betrachtungsweise für erforderlich hält, klärungsbedürftig, weil die konkrete Rechtsfrage, ob eine teilweise Kompensation der Erleichterung der Arbeitsbedingungen eines Ehegatten durch erschwerte Arbeitsbedingungen des anderen Ehegatten zu berücksichtigen ist, noch nicht vom BFH entschieden worden ist (vgl. zudem die Ausführungen in dem Urteil des BFH vom 23. März 2001 -VI R 189/97-, BStBl. II 2002, 56 (58), wonach wegen des zeitgleich mit dem Umzug angetretenen Mutterschaftsurlaubs die spätere Verlängerung des Wegs des anderen Ehegatten zu seiner Arbeitsstätte für die Entscheidung nicht erheblich sei). Außerdem wird in der finanzgerichtlichen Rechtsprechung und in der Literatur teilweise die Ansicht vertreten, dass eine Verrechnung der Fahrzeitverkürzung eines Ehegatten mit der Fahrzeitverlängerung des anderen Ehegatten vorzunehmen ist (so etwa das Urt. des Finanzgerichts - FG- Rheinland-Pfalz vom 16. August 2001 - 4 K 1267/00 -, DStRE 2001, 1327 (1329), gegen das beim BFH unter dem Aktenzeichen VI R 128/01 Revision eingelegt ist; Fröschl., a.a.O. und Thürmer in Blümich, EStG, § 9 Rn. 600 Stichwort "Umzugskosten" (Stand: Februar 2003)).

Gründe

 
23 
Die zulässige Klage ist begründet. Der angegriffene Einkommensteuerbescheid ist, soweit dort die geltend gemachten Umzugskosten in Höhe von 10.722,30 DM nicht als zusätzliche vorweggenommene Werbungskosten der Kl. zu 1 bei ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt worden sind, rechtswidrig und verletzt die Kl. deshalb in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO-).
24 
Werbungskosten sind alle Aufwendungen, die durch den Beruf des Steuerpflichtigen veranlasst sind. Dazu können auch Umzugskosten gehören. Voraussetzung dafür ist, dass der Umzug nahezu ausschließlich beruflich veranlasst ist, private Gründe also eine allenfalls ganz untergeordnete Rolle spielen. Kosten für einen Umzug ohne Arbeitsplatzwechsel können beruflich veranlasst sein, wenn der Weg zur Arbeitsstätte wesentlich verkürzt wird oder sich die Arbeitsbedingungen in sonstiger Weise wesentlich verbessern (vgl. BFH, Urt. v. 23. März 2001 -VI R 189/97-, Bundessteuerblatt -BStBl.- II 2002, 56 (57); Beschl. v. 02. Februar 2000 -X B 80/99-, Sammlung der Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2000, 945 und Urt. v. 22. November 1991 -VI R 77/89-, BStBl. II 1992, 494 (494)).
25 
Diese Voraussetzungen liegen hier vor. Allerdings kann nicht schon allein aufgrund der täglichen Fahrzeitersparnis davon ausgegangen werden, dass der Umzug nahezu ausschließlich berufliche Gründe hatte. Eine wesentliche Verkürzung der Fahrzeit nimmt der BFH, dessen Rechtsprechung der Senat folgt, in neuerer Zeit an, wenn sich die Zeit für den Weg vor der Wohnung zur Arbeitsstätte und zurück um mindestens eine Stunde täglich verringert (vgl. BFH, Beschl. v. 26. Mai 2003 -VI B 28/03-, BFH/NV 2003, 118, Urt. v. 23. März 2001 a.a.O. und d. Urt. v. selben Tage -VI R 175/99-, BStBl. II 2001, 585, jeweils m.w.N.; vgl. aber auch BFH, Urt. v. 06. November 1986 -VI R 106/85-, BStBl. II 1987, 81 und Urt. v. 22. November 1991, a.a.O., wonach eine Zeitersparnis von täglich bis zu einer Stunde genügt und der Hinweis H 41 des Amtlichen Lohnsteuerhandbuchs, nach dem es unter Hinweis u.A. auf die gerade genannte BFH-Entscheidung genügen soll, wenn sich die Dauer der täglichen Hin- und Rückfahrt insgesamt wenigstens zeitweise um mindestens eine Stunde verringert).
26 
Die arbeitstägliche Zeitersparnis der Kl. zu 1 beträgt hier im Regelfall unstreitig weniger als eine Stunde. Dies wird durch den im Internet unter www.falk.de allgemein zugänglichen Routenplaner bestätigt, nach dem mit den Kraftfahrzeug auf der schnellsten Strecke bei mittlerer Geschwindigkeit 27 Minuten für die Fahrt zwischen der früheren Wohnung und der Arbeitsstätte der Kl. zu 1 benötigt werden, während von der neuen Wohnung aus hierfür nur mehr 4 Minuten erforderlich sind, so dass sich danach - worauf die Beteiligten schon im Erörterungstermin vom Berichterstatter hingewiesen worden sind -bei einer Hin- und Rückfahrt eine Zeitersparnis von 46 Minuten täglich bei normalem Fahrtverlauf ergibt. Der Senat ist angesichts der - wie sich aus dem insoweit unbestrittenen und für das Gericht glaubhaften Vortrag der Kl. ergibt - teilweise schwierigen Straßenverhältnisse auf der Strecke ... (Ortsdurchfahrten und Tempo-30-Zonen) überzeugt davon, dass die nach dem oben genannten Routenplaner ermittelte Zeitersparnis bei normalem Fahrtverlauf in etwa den tatsächlichen Verhältnissen entspricht. Dem steht nicht entgegen, dass bei schneller Fahrweise und guten äußeren Bedingungen die Strecke auch in kürzerer Zeit bewältigt werden kann. Vor diesem Hintergrund führt auch der Vortrag des Bekl. im Erörterungstermin, wonach ein in ... wohnender Kollege erklärt habe, dass die Strecke nach ... in 20 Minuten gefahren werden könne, zu keiner anderen Beurteilung. Andererseits ändert hieran auch der Umstand nichts, dass nach dem das Gericht überzeugenden Vortrag der Kl. eine Fahrzeitersparnis von einer Stunde oder mehr bei schlechten Straßenverhältnissen oder sonst erschwerenden Umständen sowie bei mehrfacher Hin- und Rückfahrt eintreten kann. Die drei- bis viermal im Monat geleisteten Bereitschaftsdienste der Kl. zu 1 sowie die seltenen Fälle, in denen sich die Kl. zu 1 auf Grund von Notfällen zusätzlich zu ihren normalen Diensten in das Krankenhaus begeben muss, betreffen besondere Situationen und spielen schon deshalb für die Verkürzung der normalen Fahrzeit keine Rolle.
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Jedoch ergibt sich die nahezu ausschließlich berufliche Veranlassung des Umzugs aus einer sonstigen wesentlichen Verbesserung der Arbeitsbedingungen der Kl. zu 1. Denn auch dann, wenn der Umzug nicht wegen eines Arbeitsplatzwechsels erfolgt und die hierdurch erreichte Zeitersparnis geringer als eine Stunde täglich ist, kann nicht ausnahmslos der Werbungskostenabzug versagt werden. Vielmehr muss in diesen Fällen unter Berücksichtigung der Gesamtumstände des Einzelfalls geprüft werden, ob der Umzug (nahezu) ausschließlich beruflich bedingt ist. So hängt die Beantwortung der Frage, ob in Ausnahmefällen die Erreichbarkeit der Arbeitsstätte mit öffentlichen Verkehrsmitteln oder zu Fuß zu einer solch wesentlichen sonstigen Änderung führt, dass auch eine weniger als eine Stunde betragende Zeitersparnis für die Annahme einer beruflichen Veranlassung der Umzugskosten ausreicht, von der Würdigung der tatsächlichen Umstände im Einzelfall ab (vgl. BFH, Urt. v. 02. Februar 2000, a.a.O.; Finanzgericht - FG- Rheinland-Pfalz, Urt. v. 21. Juni 1995 - 1 K 2702/92-, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG- 1995, 1048; FG Baden-Württemberg, Urt. v. 06. April 1990 -IX K 365/85-, EFG 1990, 627 sowie Drenseck in: Schmidt, EStG, 22. Aufl. 2003, § 19 Rn. 60 Stichwort "Umzugskosten" und v. Bornhaupt in: Kirchhof/Söhn, EStG, § 9 Rn: B 600 (Stand: Mai 2000)). Eine wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen kann auch vorliegen, wenn der Weg zwischen Wohnung und Arbeitsstätte auf Veranlassung des Arbeitgebers häufig (vgl. BFH, Urt. v. 10. September 1982 -VI R 192/79-, BStBl. II 1983, 16 (17)) oder gelegentlich (vgl. BFH, Urt. v. 06. November 1986 a.a.O.) mehrmals täglich zurückgelegt werden muss. Gleiches gilt, wenn ein frei praktizierender Arzt, der Belegbetten in einem Krankenhaus hat und deshalb auch außerhalb der Praxiszeit erreichbar sein muss, in die Nähe des Krankenhauses umzieht (vgl. BFH, Urt. v. Urt. v. 28. April 1988 -IV R 42/86-, BStBl. II 1988, 777). Ist eine Fahrzeitverkürzung von mindestens einer Stunde oder eine sonstige allgemeine erhebliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen gegeben, so ist es unerheblich, aus welchen Gründen der Steuerpflichtige gerade in diese neue Wohnung gezogen ist (vgl. BFH, Urt. v. 22. November 1991 a.a.O.).
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In Anwendung dieser Grundsätze sieht der Senat den Umzug als beruflich veranlasst an. Vorliegend ist der Umzug nach Überzeugung des Senats bei Berücksichtigung der Gesamtumstände nahezu ausschließlich berufsbedingt erfolgt. Schon die Fahrzeitverkürzung um etwa 46 Minuten arbeitstäglich bei normalem Fahrtverlauf ist - wenngleich sie - wie bereits ausgeführt - allein eine berufliche Veranlassung des Umzugs nicht zu begründen vermag, eine merkliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen. Eine solche merkliche Verbesserung würde sogar dann vorliegen, wenn die arbeitstägliche Fahrzeitersparnis - wovon wohl der Bekl. ausgeht - nur etwa eine halbe Stunde betragen würde. Hinzu kommt, dass die Kl. zu 1 nach dem insoweit unbestrittenen Vortrag der Kl., an dessen Richtigkeit der Senat keine Zweifel hat, ihren Arbeitsplatz nunmehr anders als vor dem Umzug zu Fuß oder mit öffentlichen Verkehrsmitteln erreichen kann. Unabhängig davon, ob diese Umstände für sich genommen ausreichen, um eine wesentliche Erleichterung der Arbeitsbedingungen i.S.d. oben dargestellten Rechtsprechung des BFH zu begründen, ergibt sich jedenfalls im vorliegenden Einzelfall hieraus in Verbindung mit dem besonderen Arbeitsbedingungen der Kl. zu 1 als Fachärztin für Anästhesie und Intensivmedizin am Kreiskrankenhaus ... die berufliche Veranlassung des Umzugs. Der Chefarzt der Abteilung für Anästhesie und Intensivmedizin ... hat als Zeuge ausgesagt, dass die jederzeitige Verfügbarkeit der Kl. zu 1 für ihn von entscheidender Bedeutung für deren Einstellung und Weiterbeschäftigung gewesen sei, diese jederzeit für Bereitschaftsdienste (43 in 2001) zur Verfügung gestanden habe und aufgrund ihrer umfangreichen Erfahrung auch für den Hintergrunddienst, der sonst nur von Oberärzten ausgeübt werde, vorgesehen sei. Er hat weiter ausgesagt, dass die Kl. zu 1, wenngleich sie diesen Hintergrunddienst nur selten (vielleicht ein bis zwei mal im Jahr) ausübe, häufiger unvorhergesehen einspringen müsse, wenn in der Abteilung etwa Krankheitsausfälle zu überbrücken seien. Der Senat hält die widerspruchsfreie sowie von Sachlichkeit und Zurückhaltung geprägten Aussage des Zeugen für wahrheitsgemäß. Danach ergibt sich aus dem Umzug unabhängig davon, inwieweit die Bereitschaftsdienste mit Freizeit ausgeglichen werden und auch dann, wenn der Kl. zu 1 bei den Bereitschaftsdiensten vielfach keine zusätzlichen Fahrten entstehen mögen, eine wesentliche Erleichterung ihrer Arbeitsbedingungen, weil ihre aus Sicht des zuständigen Chefarztes wichtige Verfügbarkeit für das Krankenhaus insbesondere in Notfällen und in den - allerdings seltenen - Fällen, in denen sie sogenannten Hintergrunddienst verrichten muss, durch den Umzug unzweifelhaft deutlich erhöht wird. Anderes lässt sich entgegen der Auffassung des Bekl. auch nicht daraus herleiten, dass die Kl. zu 1 bereits vor dem Umzug einige Jahre in ... gewohnt und ihren Dienst im Krankenhaus ... vernichtet hat. Denn der Umstand, dass der Arbeitnehmer seine Verpflichtungen aus dem Arbeitsvertrag auch unter Beibehaltung der bisherigen der bisherigen Wohnung erfüllen kann, schließt die Anerkennung von Umzugskosten als Werbungskosten nicht aus (vgl. BFH, Urt. v. 21. Juli 1989 -VI R 129/86-, BStBl. II 1989, 917 (918)). Dass sich mit der wesentlichen Verbesserung der Arbeitsbedingungen der Kl. zu 1 zugleich deren Berufstätigkeit besser mit familiären Belangen vereinbaren lassen mag, ändert an der beruflichen Veranlassung des Umzugs nichts. Eine Verkürzung der Fahrzeit führt regelmäßig zu einem Zuwachs an Freizeit des Steuerpflichtigen, ohne dass dies für sich genommen zur Folge hat, dass der Werbungskostenabzug der Umzugskosten schon aus diesem Grund ausgeschlossen ist (vgl. BFH, Urt. v. 06. November 1986, a.a.O., und v. Bornhaupt, a.a.O., § 9 Rn. B 601). Andere außerberufliche Motive für den Umzug sind nicht ersichtlich. So bewohnten die Kl. nach ihren glaubhaften und vom Bekl. nicht bestrittenen Angaben vor dem Umzug eine in ihrem Eigentum stehende "Eigentumswohnung in Reihenhausbauweise", die die gleiche Anzahl an Zimmern, die gleiche Wohnfläche und eine vergleichbare Raumaufteilung wie die nunmehr bezogene Doppelhaushälfte aufwies, so dass eine Verbesserung der Wohnsituation etwa im Hinblick auf das im Jahre 1998 geborene Kind als Motiv für den Umzug ebenso wenig in Betracht kommt wie der (erstmalige) Erwerb von Wohneigentum. Sonstige familiären Gründe für den Umzug sind ebenfalls nicht erkennbar, zumal die Kl. mit Schriftsatz vom 02. Mai 2000 unwidersprochen und nachvollziehbar vorgetragen haben, dass für die Betreuung auch des zweiten Kindes während der Arbeitszeit der Kl. zu 1 sowohl an dem früheren als auch am neuen Wohnort eine Tagesmutter verfügbar war. Eine weitere Sachaufklärung drängt sich dem Senat vor diesem Hintergrund nicht auf.
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Der beruflichen Veranlassung des Umzugs im Hinblick auf die wesentliche Verbesserung der Arbeitsbedingungen der Kl. zu 1 steht auch nicht entgegen, dass sich die Fahrstrecke des Kl. zu 2 zu seiner damaligen Arbeitsstätte in ... von 20 auf 32 Kilometer verlängert hat. Denn die Frage, ob ein Aufwand - wie regelmäßig die Kosten einer Wohnung - zu den Aufwendungen für die Lebensführung i.S.d. § 12 Nr. 1 EStG gehört oder i.S. des § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG nahezu ausschließlich beruflich veranlasst ist, ist für jeden Arbeitnehmer getrennt zu entscheiden. Dies gilt auch für zusammenveranlagte Ehegatten. Dementsprechend hat der BFH (Urt. v. 27. Juli 1995, a.a.O.) mit dieser Begründung eine Gesamtwürdigung in der Weise, dass den Ehegatten wechselseitig die jeweils in der Person des anderen Ehegatten vorliegenden und dort ebenfalls nicht ausreichenden Gründe für eine berufliche Veranlassung eines Umzugs in der Weise zugerechnet werden, dass die Gründe in ihrer Summe ausreichen, abgelehnt und eine Fahrzeitersparnis zweier Ehegatten von arbeitstäglich jeweils einer halben Stunde als nicht ausreichend angesehen. Der Senat schließt sich dem an. Ist die Frage, ob ein Umzug beruflich veranlasst ist, für jeden Ehegatten demnach getrennt zu beurteilen, kann bei Vorliegen einer wesentlichen Verbesserung der Arbeitsbedingungen eines Ehegatten aber konsequenterweise die berufliche Veranlassung des Umzugs nicht deshalb entfallen, weil sich die Arbeitsbedingungen des anderen Ehegatten verschlechtern (vgl. FG Köln, Urt. v. 28. Februar 2002 - 15 K 4557/99 -, EFG 2002, 965 - in dieser Sache ist ein Revisionsverfahren unter dem Az. VI R 56/02 beim BFH anhängig; Drenseck in Schmidt, a.a.O., § 19 Rn. 60 Stichwort "Umzugskosten"; MIT, Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst -DStRE- 2001, 1023). Deshalb ändert die Verlängerung des Arbeitsweges des Kl. zu 2 nichts daran, dass der Umzug nahezu ausschließlich beruflich veranlasst ist. Im Übrigen hat der Kl. zu 2 in der mündlichen Verhandlung überzeugend ausgeführt, dass er sich bereits in den Jahren 1998 und 1999 intensiv um andere Stellen beworben habe und seit dem Februar 2000 in ... tätig sei, so dass sich die Fahrzeit für ihn durch den Umzug ohnehin nur vorübergehend wesentlich erhöht hat.
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Die Werbungskosten sind auch in der mit dem Klagantrag geltend gemachten Höhe zu berücksichtigen. Welche Kosten im Zusammenhang mit einem beruflich bedingten Umzug abziehbar sind, hängt davon ab, ob sie ihrerseits - jeweils für sich betrachtet - nahezu ausschließlich beruflich veranlasst sind. In diesem Sinne hat die Rechtsprechung des BFH etwa die Beförderungskosten, die Kosten der Wohnungsbeschaffung und pauschale Umzugsnebenkosten als Werbungskosten anerkannt (vgl. das Urt. d. BFH v. 17. Dezember 2002, a.a.O., m.w.N.). In Anwendung dieser Grundsätze ist die Höhe der geltend gemachten Umzugskosten, die sich ganz überwiegend aus der in Kopie vorgelegten Rechnung der Umzugsfirma vom 17. Dezember 1998 und den zulässigerweise geltend gemachten Pauschalen ergibt, nicht zu beanstanden. Dies gilt auch, soweit die Kl. ohne Belege Kosten für die zusätzliche Verpflegung der Möbelpacker geltend gemacht haben, weil allgemeinbekannt ist, dass derartige Zusatzkosten regelmäßig bei Umzügen anfallen und die Höhe dem Pauschbetrag nach § 4 Abs. 5 Nr. 5 a EStG entspricht (vgl. hierzu auch die Lohnsteuerrichtlinie R 41 Abs. 2). Der Senat sieht auch insoweit keinen Anlass zu weiteren Sachverhaltsermittlungen, zumal der Bekl. die Höhe der Umzugskosten nicht in Zweifel gezogen hat.
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Der Senat ist weiter davon überzeugt, dass die geltend gemachten Umzugskosten der Kl. zu 1 entstanden sind und somit kein Drittaufwand etwa ihres Ehemannes vorliegt. Dem Vortrag, dass der Kl. zu 1 diese Umzugskosten entstanden sind (S. 5 der Klagschrift), ist der Bekl. - der nach dem Verlauf des Erörterungstermins nicht ohne weiteres davon ausgehen konnte, dass die Klage schon mangels beruflicher Veranlassung des Umzugs abgewiesen würde - nicht entgegengetreten. Aus der an die "Familie ... und ..." gerichteten und mit der Klagschrift in Kopie vorgelegten Rechnung der Umzugsfirma ergibt sich zudem, dass die Kl. zu 1 aus dem für den Umzug abgeschlossenen Vertrag verpflichtet worden ist. Der Senat sieht vor diesem Hintergrund keinen Anlass, daran zu zweifeln, dass die Kl. zu 1 diese Kosten getragen hat. Damit kann die Kl. zu 1 die vollen - und nicht etwa nur die hälftigen - Umzugskosten als Werbungskosten geltend machen (vgl. Fröschl, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung - HFR- 2001, 966 (967)).
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Der Klage ist deshalb mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO stattzugeben.
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Da die Ermittlung des festzusetzenden Betrages der Einkommensteuer für das Gericht einen nicht unerheblichen Aufwand erfordert, sieht der Senat nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO davon ab, die Einkommensteuer für das Streitjahr selbst festzusetzen (vgl. v. Groll in Gräber, FGO, 5. Aufl. 2002, § 100 Rn. 30 ff.).
34 
Die Revision wird zugelassen. Die Frage, ob der Umstand, dass eine wesentliche Erleichterung des Arbeitswegs eines Ehegatten mit einer Erschwernis der Arbeitsbedingungen des anderen Ehegatten einhergeht, die sonst gegebene berufliche Veranlassung eines Umzugs entfallen lässt, hat grundsätzliche Bedeutung im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Diese Frage ist trotz des Umstands, dass der BFH - wie bereits ausgeführt - in seinem Urteil vom 27. Juli 1995 (a.a.O.) eine für jeden Ehegatten getrennte Betrachtungsweise für erforderlich hält, klärungsbedürftig, weil die konkrete Rechtsfrage, ob eine teilweise Kompensation der Erleichterung der Arbeitsbedingungen eines Ehegatten durch erschwerte Arbeitsbedingungen des anderen Ehegatten zu berücksichtigen ist, noch nicht vom BFH entschieden worden ist (vgl. zudem die Ausführungen in dem Urteil des BFH vom 23. März 2001 -VI R 189/97-, BStBl. II 2002, 56 (58), wonach wegen des zeitgleich mit dem Umzug angetretenen Mutterschaftsurlaubs die spätere Verlängerung des Wegs des anderen Ehegatten zu seiner Arbeitsstätte für die Entscheidung nicht erheblich sei). Außerdem wird in der finanzgerichtlichen Rechtsprechung und in der Literatur teilweise die Ansicht vertreten, dass eine Verrechnung der Fahrzeitverkürzung eines Ehegatten mit der Fahrzeitverlängerung des anderen Ehegatten vorzunehmen ist (so etwa das Urt. des Finanzgerichts - FG- Rheinland-Pfalz vom 16. August 2001 - 4 K 1267/00 -, DStRE 2001, 1327 (1329), gegen das beim BFH unter dem Aktenzeichen VI R 128/01 Revision eingelegt ist; Fröschl., a.a.O. und Thürmer in Blümich, EStG, § 9 Rn. 600 Stichwort "Umzugskosten" (Stand: Februar 2003)).

Soweit in § 10 Absatz 1 Nummer 2 bis 5, 7 und 9 sowie Absatz 1a Nummer 1, den §§ 10a, 10b und den §§ 33 bis 33b nichts anderes bestimmt ist, dürfen weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden

1.
die für den Haushalt des Steuerpflichtigen und für den Unterhalt seiner Familienangehörigen aufgewendeten Beträge.2Dazu gehören auch die Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen;
2.
freiwillige Zuwendungen, Zuwendungen auf Grund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht und Zuwendungen an eine gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gesetzlich unterhaltsberechtigte Person oder deren Ehegatten, auch wenn diese Zuwendungen auf einer besonderen Vereinbarung beruhen;
3.
die Steuern vom Einkommen und sonstige Personensteuern sowie die Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind, und die Vorsteuerbeträge auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot der Nummer 1 oder des § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 bis 5, 7 oder Absatz 7 gilt; das gilt auch für die auf diese Steuern entfallenden Nebenleistungen;
4.
in einem Strafverfahren festgesetzte Geldstrafen, sonstige Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter überwiegt, und Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen;
5.
(weggefallen)

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Einem Beteiligten können die Kosten ganz oder teilweise auch dann auferlegt werden, wenn er obsiegt hat, die Entscheidung aber auf Tatsachen beruht, die er früher hätte geltend machen oder beweisen können und sollen. Kosten, die durch Verschulden eines Beteiligten entstanden sind, können diesem auferlegt werden. Berücksichtigt das Gericht nach § 76 Abs. 3 Erklärungen und Beweismittel, die im Einspruchsverfahren nach § 364b der Abgabenordnung rechtmäßig zurückgewiesen wurden, sind dem Kläger insoweit die Kosten aufzuerlegen.

(1) Für haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse, bei denen es sich um eine geringfügige Beschäftigung im Sinne des § 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch handelt, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 510 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.

(2)1Für andere als in Absatz 1 aufgeführte haushaltsnahe Beschäftigungsverhältnisse oder für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach Absatz 3 sind, ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent, höchstens 4 000 Euro, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen.2Die Steuerermäßigung kann auch in Anspruch genommen werden für die Inanspruchnahme von Pflege- und Betreuungsleistungen sowie für Aufwendungen, die einem Steuerpflichtigen wegen der Unterbringung in einem Heim oder zur dauernden Pflege erwachsen, soweit darin Kosten für Dienstleistungen enthalten sind, die mit denen einer Hilfe im Haushalt vergleichbar sind.

(3)1Für die Inanspruchnahme von Handwerkerleistungen für Renovierungs-, Erhaltungs- und Modernisierungsmaßnahmen ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 Prozent der Aufwendungen des Steuerpflichtigen, höchstens jedoch um 1 200 Euro.2Dies gilt nicht für öffentlich geförderte Maßnahmen, für die zinsverbilligte Darlehen oder steuerfreie Zuschüsse in Anspruch genommen werden.

(4)1Die Steuerermäßigung nach den Absätzen 1 bis 3 kann nur in Anspruch genommen werden, wenn das Beschäftigungsverhältnis, die Dienstleistung oder die Handwerkerleistung in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen oder – bei Pflege- und Betreuungsleistungen – der gepflegten oder betreuten Person ausgeübt oder erbracht wird.2In den Fällen des Absatzes 2 Satz 2 zweiter Halbsatz ist Voraussetzung, dass das Heim oder der Ort der dauernden Pflege in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegt.

(5)1Die Steuerermäßigungen nach den Absätzen 1 bis 3 können nur in Anspruch genommen werden, soweit die Aufwendungen nicht Betriebsausgaben oder Werbungskosten darstellen und soweit sie nicht als Sonderausgaben oder außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt worden sind; für Aufwendungen, die dem Grunde nach unter § 10 Absatz 1 Nummer 5 fallen, ist eine Inanspruchnahme ebenfalls ausgeschlossen.2Der Abzug von der tariflichen Einkommensteuer nach den Absätzen 2 und 3 gilt nur für Arbeitskosten.3Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuerermäßigung für haushaltsnahe Dienstleistungen nach Absatz 2 oder für Handwerkerleistungen nach Absatz 3 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist.4Leben zwei Alleinstehende in einem Haushalt zusammen, können sie die Höchstbeträge nach den Absätzen 1 bis 3 insgesamt jeweils nur einmal in Anspruch nehmen.