/ Finanzgericht Baden-Württemberg / Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 18. Nov. 2010 - 3 K 273/07

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 18. Nov. 2010 - 3 K 273/07

bei uns veröffentlicht am18.11.2010

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 18. Nov. 2010 - 3 K 273/07

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 18. Nov. 2010 - 3 K 273/07

Referenzen - Gesetze

Referenzen - Urteile

Rechtsgebiete

Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtEinkommensteuerGrundsteuer

Gericht

Finanzgericht Baden-Württemberg

Börsenstr. 6, 70174 Stuttgart
0711 6685-0

Tatbestand

 
1 
Die Kläger sind Eheleute, die für die Veranlagungszeiträume 1997-2001 (Streitjahre) zur Einkommensteuer zusammen veranlagt werden. Die Kläger haben ein Kind, die am xx.xx. 2000 geborene Tochter, M. Die Kläger haben ihren Wohnsitz, ihre ständige Wohnstätte und den Mittelpunkt ihrer Lebensinteressen im Inland.
2 
Die am yy.yy. 1966 geborene Klägerin erzielte in Streitjahren 1997-1999 als Friseurin Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Ihr Arbeitgeber war im Inland ansässig. Ihre Arbeitsstätte befand sich ebenfalls im Inland. In den Streitjahren 2000 und 2001 erzielte sie als Hausfrau keine steuerpflichtigen Einkünfte.
3 
Der am zz.zz. 1966 geborene Kläger hat die Ausbildung zum Diplom-Chemiker absolviert. Anschließend wurde ihm am ..... 1994 von der Universität Gesamthochschule A der akademische Grad eines Doktors der Naturwissenschaften (Dr.rer.nat.) verliehen. Vom ........ 1995 bis zum xxxxxxx 1997 wurde er von der C-AG, deren Sitz sich in Basel befand, als Postdoktorand in der Proteinchemie in der Pharma Forschung Basel beschäftigt. Ab dem xxxxx 1996 war Grundlage des Arbeitsverhältnisses der Arbeitsvertrag vom 23. April/2. Mai 1996. Vom ......... 1999 war der Kläger am S. Institute in x, USA unter Fortbestand des Arbeitsverhältnisses mit der C-AG beschäftigt.
4 
Die C-AG wurde am 22. Februar 2000 im Schweizerischen Handelsregister gelöscht. Zuvor war sie aufgelöst worden durch die Generalversammlung vom 24. April 1996 infolge der Fusion gemäß Art. 748 (a.F.) des Obligationenrechts vom 30. März 1911 -OR- mit der N-AG AG, Basel. Im Jahr 1996 fusionierten im Übrigen die C-AG und die S-AG. Es entstand als neue Gesellschaft die N-AG. Die Arbeitsverhältnisse gingen im Rahmen der Fusion auf die übernehmende Gesellschaft (im Streitfall: die N-AG bzw. Arbeitgeberin-) über (Hinweis auf den Arbeitsvertrag des Klägers mit der N-AG vom 8./15. Dezember 1997). Der Kläger ist seither (ab dem 1. Januar 1997) bei der N-AG beschäftigt.
5 
Mit Abschluss des Arbeitsvertrages mit der C-AG am ....... 1994 trat der Kläger in die Pensionskasse C ein (vgl. zu den Schweizer Rechtsgrundlagen: Brühwiler in: Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht, Band XIV, Soziale Sicherheit, Ulrich Meyer [Hrsg.], 2. Aufl. -im Folgenden: Meyer/Bearbeiter- M § 18 Rn. 72, mit Nachweisen zum Schweizer Schrifttum und zur Schweizer Rechtsprechung; Art. 7 Abs. 1 der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 18. April 1984 -BVV 2- Systematische Sammlung des Bundesrechts -SR- 831.40, www.admin.ch, unter „Direkt zu Bundesgesetze“; Art. 11 Abs. 1 des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 -BVG- SR 831.49; Urteil des Schweizerischen Bundesgerichts -BGer- vom 16. März 1992 in Sachen M. gegen BVG-Sammelstiftung der Basler-Leben für die berufliche Vorsorge im Kanton Freiburg und Rekurskommission für Sozialversicherungen des Kantons Freiburg, Entscheidungen des Schweizerischen Bundesgerichts -BGE- 118 V 35, Erwägungen zu 2.a, www.bger.ch). Das Versicherungsverhältnis/Vorsorgeverhältnis mit der Pensionskasse C war ohne weiteres die gesetzliche Folge des Arbeitsvertrages zwischen dem Kläger und der C-AG (Meyer/Brühwiler, a.a.O., M § 18 Rn. 75 [S. 2029]; BGer, Urteil vom 4. November 1998 in Sachen X. Stiftung gegen Bundesamt für Sozialversicherungen und Eidgenössische Beschwerdekommission der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge, BGE 124 II 570, Erwägungen zu 3. Buchstabe b).
6 
Die Pensionskasse C wurde am 13. Februar 1998 in Pensionskasse N umbenannt (s. die Versicherungsausweise für 1997 und 1998; S. 6 des Handelsregisterauszugs vom 10. November 2010 „Pensionskasse Novartis“; Art. 12 Nr. 2 des Reglements der Rentenversicherung -Reglement N-; vgl. zu den Übergangsbestimmungen für Versicherte der Pensionskasse C: Art. 48 Reglement N).
7 
Die Pensionskasse N (resp. die Pensionskasse C) als Teil der Schweizerischen beruflichen Vorsorge (sog. Säule 2a; s. Art. 111, 112 und 112a der Bundesverfassung vom 18. April 1998 -BV- SR 101) bezweckt die Vorsorge für die Mitarbeiter der Firma im Alter und bei Invalidität sowie für die Hinterlassenen dieser Mitarbeiter nach deren Tod. Da die Pensionskasse N Leistungen an Arbeitnehmer der N-AG (der „Firma“ -s. Art. 2 Nr. 1 Reglement N-) als Vorsorgenehmer/Destinatäre erbringt und ihr Zweck damit insbesondere das Erbringen von Leistungen bei Tod, Unfall und Invalidität ist, handelt es sich bei ihr um eine Personalfür- oder -vorsorgestiftung im Sinne von Art. 89 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 -ZGB- (SR 210; Grüninger, Harold in: Basler Kommentar, Honsell Vogt Geiser [Hrsg.], Zivilgesetzbuch I, 3. Aufl., 2006 -im Folgenden: BSK ZGB I-Bearbeiter- Art. 89 Rn. 6-7; Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2006, § 2 Rn. 7 ff.).
8 
Da die Pensionskasse N ihre Risiken teilweise selbst deckt (z.B. Alter) und teilweise Rückdeckung beansprucht (für das Todes- und Invaliditätsrisiko), ist sie eine halbautonome Vorsorgeeinrichtung (Art. 2 Nr. 1 Satz 2 Reglement N; Meyer/Brühwiler, a.a.O., M § 9 Rn. 30).
9 
Die Pensionskasse N war in den Streitjahren nach dem Leistungsprimat aufgebaut. Die Leistungen werden demzufolge in Prozenten des versicherten Lohnes festgesetzt (vgl. Art. 13 Nr. 2 Reglement N). Die Beiträge (vom Arbeitgeber und Arbeitnehmer) werden für diese Leistungen individuell aufgrund der Tarife unter Berücksichtigung des Alters des Versicherten berechnet (Helbling, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl., 2006 -im Folgenden: Helbling- Tzn 4.33 und 5.2, jeweils mit umfangreichen Erläuterungen; Schreiben der Pensionskasse N vom 19. Oktober 2010, zu Ziff. 6 und 8).
10 
Die Pensionskasse N ist eine „registrierte Stiftung“ im Sinne von Art. 48 BVG in Verbindung mit Art. 5 ff. der Verordnung über die Beaufsichtigung und Registrierung der Vorsorgeeinrichtung vom 29. Juni 1983 -SR 831.435.1- (Art. 2 Nr. 1 Satz 2 Reglement N; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 48 ff.; Meyer/Brühwiler, a.a.O., M § 9, jeweils mit umfangreichen Nachweisen zu den Schweizer Rechtsgrundlagen).
11 
Da die Pensionskasse N nicht nur die obligatorischen Mindestleistungen nach dem BVG, sondern darüber hinaus auch überobligatorische Leistungen erbringt, ist sie eine sog. „umhüllende Kasse“ (BGer, Urteil vom 7. März 1995 in Sachen S.W. gegen Personalfürsorgestiftung der Firma S. und Versicherungsgericht des Kantons Basel-Stadt, BGE 121 V 102, Erwägungen zu 4.b).
12 
Soweit die Pensionskasse N nur die -garantierten (Art. 12 Nr. 3 Satz 3 Reglement N)- obligatorischen Mindestleistungen gewährt (Art. 2 Nr. 3 Satz 1 Reglement N), ist das BVG vollumfänglich anwendbar, inkl. aller darauf beruhenden Verordnungsbestimmungen (Art. 5 Abs. 2, Art. 48 und Art. 48 BVG); soweit sie mehr als die Mindestleistungen gewährt, gelten (für die weitergehende berufliche Vorsorge) nur die in Art. 49 Abs. 2 BVG genannten Vorschriften des BVG (Meyer/Walser, a.a.O., N § 2), ferner vereinzelte in Art. 331d Abs. 6 und Art. 331e Abs. 8 OR aufgezählte BVG-Vorschriften betreffend die Wohnungseigentumsförderung.
13 
Seit dem Jahr 1998 (Hinweis auf Aufstellung der Pensionskasse N der Arbeitnehmerbeiträge vom 1. November 2010) wurde der Kläger (auch) in die Incentive/Bonus-Versicherung der Pensionskasse N aufgenommen. Diese Versicherung sieht Leistungen nur in Form einer Kapitalauszahlung bei Eintritt der Risiken Alter, Tod und Invalidität vor (s. Art. 10 ff. Reglement der Incentive/Bonus-Versicherung -im Folgenden: Reglement B-).
14 
Seit dem 1. Januar 1998 führt die Pensionskasse N neben einer Rentenversicherung, einer BVG-Versicherung, einer Schichtversicherung auch eine Incentive/Bonus-Versicherung durch (Art. 2 Nr. 2 des Reglementes der Incentive/Bonus-Versicherung -im Folgenden: Reglement B). Die Incentive/Bonus-Versicherung, die dem Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge zuzurechnen ist, bezweckt die variablen Einkommensteile, welche die Rentenversicherung nicht erfasst, gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Tod und Invalidität abzudecken und die Finanzierung des vorzeitigen Altersrücktritts in der Rentenversicherung zu ermöglichen (Art. 3 Nr. 3 Reglement B).
15 
Neben der Pensionskasse N (C) besteht noch die „Wohlfahrtsstiftung der N AG“ -im Folgenden: W-Stiftung- (Hinweis auf das Schreiben des Klägers vom 16. Januar 2008, zu 2.). Deren Zweck ist die Ausrichtung von Vorsorgeleistungen an die Arbeitnehmer der Stifterfirma, der N-AG (und mit dieser wirtschaftlich oder finanziell eng verbundenen Unternehmungen) sowie an deren Angehörige und Hinterbliebene in Notlagen wie bei Krankheit, Unfall, Invalidität und Arbeitslosigkeit. Die Stiftung bezweckt außerdem die Finanzierung und Leistung (sowie mit dieser wirtschaftlich oder finanziell eng verbundener Unternehmungen) an steuerbefreite Personalvorsorgeeinrichtungen, denen sich die Stifterfirma angeschlossen oder die sie selbst errichtet hat (vgl. zu sog. Fürsorgefonds oder Wohlfahrtsfonds bzw. [patronalen] Fonds: BGer, Urteil vom 13. September 1991 in Sachen Stiftung Pensionierungsfonds der H. AG und Verwaltungsgericht des Kantons Bern, BGE 117 V 214; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 24 ff; Helbling, a.a.O., Tz. 3.23 ff.; Riemer, Die patronalen Wohlfahrtsfonds nach der 1. BVG-Revision, Schweizerische Zeitschrift für Sozialversicherung und berufliche Vorsorge -SZS- 2007, 549, jeweils mit weiteren Nachweisen).
16 
Die Vorschriften des Bundesgesetzes vom 17. Dezember 1993 über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Freizügigkeitsgesetz -FZG-; SR 831.42) finden auf registrierte wie auf nicht registrierte Vorsorgeeinrichtungen und damit auch auf die Pensionskasse N (resp. die Pensionskasse C) Anwendung (Art. 1 FZG). In den Streitjahren 1999-2001 errechnete sich die Freizügigkeitsleistung/Austrittsleistung für den Kläger in der Incentive/Bonus-Versicherung auf 2.029,15 CHF, 2.664,35 CHF und 3.861,95 CHF (incl. einer Zusatzeinlage Stiftung vom 1. April 2001 von 1.051,00 CHF; s. die Versicherungsausweise für 1999-2001).
17 
Zur Frage der Rechtsverhältnisse zwischen dem Kläger und der Pensionskasse N wird auf die Erwägungen in den Senatsurteilen vom 28. April 2010 3 K 4156/08 (nicht rechtskräftig, Revision eingelegt; BFH.Az.: VIII R 38/10) und 3 K 1285/08 (nicht rechtskräftig, Revision eingelegt; BFH.Az.: VIII R 39/10) Bezug genommen. Zusammenfassend ist festzuhalten, dass im Obligatorium durch den Abschluss des Arbeitsvertrages zwischen dem Kläger und der C-AG als Annex ein gesetzliches, öffentlich-rechtliches Versicherungsverhältnis/Vorsorgeverhältnis zwischen dem Kläger und der Pensionslasse C (später N) entstanden ist (Art. 2 Abs. 1 BVG und Art. 7 Abs. 1 BVG). Im Überobligatorium kam es in Zusammenhang mit dem Abschluss des Arbeitsvertrages zwischen dem Kläger und der C-AG zur Vereinbarung eines privatrechtlichen Versicherungsvertrages/Vorsorgevertrages zwischen dem Kläger und der Pensionskasse N (Pensionskasse C), der rechtsdogmatisch den Innominatverträgen (Verträgen sui generis) zuzuordnen ist (BGer, Urteil vom 24. April 2003 5C.212/2002. BGE 129 III 305, Erwägungen zu B. 2.; allgemein zu den Innominatverträgen: Marcus Amstutz/Walter Schluep in BSK, Obligationenrecht I, 4. Aufl., 2007 -im Folgenden: BSK OR I-Bearbeiter- Einl. vor Art. 184 ff. Rn. 5 ff.).
18 
Das Rechtsverhältnis zwischen dem Kläger und der Pensionskasse N (resp. der Pensionskasse C) ist nach herrschender (Schweizer) Auffassung im Obligatorium dem Sozialversicherungsrecht, im Überobligatorium dem Privat(versicherungs)recht unterstellt (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 10 ff.).
19 
Wegen der europarechtlichen Beurteilung des Obligatoriums und des Überobligatoriums wird Bezug genommen auf die Darlegungen von Cardinaux, Basile in: Das Personenfreizügigkeitsabkommen und die schweizerische berufliche Vorsorge, Dissertation Freiburg im Üechtland, 2008 -im Folgenden: Cardinaux- Rn. 634 ff.
20 
Das Bundesamt für Sozialversicherungen in Bern -BSV- bezieht in europarechtlicher Hinsicht nur den obligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge in den Anwendungsbereich der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 vom 14. Juni 1971 zur Anwendung der Systeme der sozialen Sicherheit auf Arbeitnehmer und Selbständige sowie deren Familienangehörige, die innerhalb der Gemeinschaft zu- und abwandern -Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 -(SR 0.831.109.268.1; Hinweis auf Art. 4 Abs. 1 Buchstabe c; Art. 5 und 97 Verordnung [EWG] Nr. 1408/71) und der Verordnung (EWG) Nr. 574/72 des Rates vom 21. März 1972 über die Durchführung der Verordnung (EWG) Nr. 1408/71 (SR 0.831.109.268.11) in Verbindung mit dem Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft einerseits und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten andererseits über die Freizügigkeit vom 21. Juni 1999 (-FZA- [BGBl ll 2001, 810 ff.] Anhang II, Abschnitt A Ziff. 1 [BGBl II 2001, 822]), das am 2. September 2001 als Gesetz beschlossen worden ist (BGBl ll 2001, 810) und am 1. Juni 2002 in Kraft getreten ist (BGBl II 2002, 1692), ein.
21 
Die Verordnungen (EWG) Nr. 1408/71 und (EWG) Nr. 574/72 sind in der Schweiz am 1. Juni 2002 in Kraft getreten. Diese Verordnungen gelten derzeit noch im Verhältnis zur Schweiz (s. Art. 96 Abs. 1 Buchstabe b VO 987/2009/EG vom 16. September 2009, Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaft -ABlEU- Nr. L 284 vom 30. Dezember 2009, S. 1 ff., sowie Art. 90 Abs. 1 Buchstabe c VO 883/2004/EG vom 29. April 2004, ABlEG Nr. L 166 vom 30. April 2004, S. 1 ff.; Buschermöhle, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2010, 1845, Fn. 27). Die Schweiz wendet die europarechtlichen Grundsätze lt. den Verordnungen (EWG) Nr. 1408/71 und (EWG) Nr. 574/72 grundsätzlich bereits seit der Vertragsunterzeichnung des FZA am 21. Juni 1999 an (Pärli, Zeitschrift für europäisches Sozial- und Arbeitsrecht -ZESAR- 2007, 21, zu III. 2. b; BGer, Urteil der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung in Sachen X. und Y. gegen Sicherheitsdirektion und Regierungsrat des Kantons Zürich vom 29. September 2009 2C_196/2009, BGE 136 II 5). In der Bundesrepublik Deutschland gelten sie im Verhältnis zur Schweiz ab dem 1. März 1999 (vgl. DA 56.2 Abs. 2 Satz 4 DA-FamEStG in der bis 31. Dezember 2001 gültigen Fassung).
22 
Die Verordnungen Nrn. 1408/71 und 574/72 sollen die Übertragung von Sozialleistungen zwischen Mitgliedstaaten ermöglichen, um die Freizügigkeit zu erleichtern. Im Rahmen der Anwendung dieser Verordnungen ist die Schweizerische Eidgenossenschaft einem Mitgliedstaat gleichgestellt (Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaft -EuGH- vom 18. November 2010 C-247/09, Alketa Xhymshiti, juris; Rn. 30 ff.).
23 
Für die überobligatorische Vorsorge gilt über Anhang II Art. 1 in Verbindung mit Abschnitt A Nr. 3 FZA in europarechtlicher Hinsicht die Richtlinie 98/49 des Rates vom 29. Juni 1998 zur Wahrung ergänzender Rentenansprüche von Arbeitnehmern und Selbständigen, die innerhalb der Europäischen Gemeinschaft zu- und abwandern (ABl. L 209/46; s. Mitteilung des BSV über die berufliche Vorsorge -MBSV- Nr. 96, www.bsv.admin.ch; Cardinaux, a.a.O., Rn. 1053 ff. und 1450 und insbesondere Rn. 1363 ff.; zur Gleichwertigkeit des Schweizerischen Systems der beruflichen Vorsorge mit anderen Systemen der betrieblichen Altersversorgung unter europarechtlichen Gesichtspunkten: Cardinaux, a.a.O., Rn. 1109 ff., 1364 ff.; Mitteilung der Kommission an den Rat, das europäische Parlament und den Wirtschafts- und Sozialausschuss vom 19. April 2001 Kom [2001] 214). Da die Richtlinie Nr. 98/49 in Abschnitt A des Anhangs II Ziff. 3 FZA in Bezug genommen wird, ist sie auch durch die Schweiz anzuwenden (Cardinaux, a.a.O., Rn. 1059).
24 
Die Pensionskasse N (resp. Pensionskasse C) hat für die obligatorische berufliche Vorsorge in Erfüllung einer entsprechenden Verpflichtung eine sog. Schattenrechnung (Kontrollrechnung) durchgeführt (Art. 2 Nr. 3 Satz 2 Reglement N bzw. C; BGer, Urteil in BGE 129 V 305, Erwägungen zu 2.3.; Stauffer, Berufliche Vorsorge, 2005, Rn. 299; Helbling, a.a.O., Tzn. 10.32 und 16.32, mit Beispielen), in der ein individuelles Alterskonto für den Kläger nach den BVG-Normen geführt wird (Art. 13 ff. BVG, insbesondere Art. 15 BVG in Verbindung mit Art. 11 BVV 2). Aufgrund dieser -gegenüber der überobligatorischen Vorsorge- getrennten Rechnung und den dabei geführten „BVG-Alterskonten“ kann der sog. „Versicherungsexperte“ (Art. 52 Abs. 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1410 ff.), aber auch jeder Vorsorgenehmer/Versicherungsnehmer (Hinweis auf die dem Kläger regelmäßig von der Pensionskasse N [C] übersandten Versicherungsausweise) feststellen, ob die gesetzlichen Minimalvorschriften des BVG von der Pensionskasse N (C) eingehalten wurden bzw. werden (vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., Tz. 10.32).
25 
Auf dem zuvor genannten -im Hinblick auf die als gesetzliche (BVG-)Mindestleistung zu erbringende Altersrente- individuell für den Kläger geführten (BVG-)Alterskonto erfolgte die Bildung des für die Altersrente maßgebenden Vermögens (Art. 15 BVG: Altersguthaben = Summe der Altersgutschriften und deren Verzinsung mit dem techn. Zinsfuß [derzeit: 2 %: Art. 12 BVV 2; in 2008: 2,75 %; in 2006¨2,5 %] + der Einkaufssummen samt Zins) nach dem Kapitaldeckungsverfahren (Art. 14 BVG in Verbindung mit Art. 11 und 12 BVV 2). Die der Kapitalbildung dienenden Altersgutschriften werden jährlich in Prozenten des koordinierten Lohnes (Art. 8 Abs. 1 Satz 1 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der jeweils in den Streitjahren geltenden Fassung) gutgeschrieben (Locher, Grundriss des Sozialversicherungsrechts, 3. Aufl., 2003, § 48 Rn. 63 ff.). Die Prozente, die für die Ermittlung der Gutschriften anzuwenden sind, ergeben sich zwingend aus Art. 16 BVG. Diese sind altersabhängig und beginnen mit 25 Jahren bei 7 % und steigen alle 10 Jahre, und zwar auf 10 %, 15 % und 18 %. Das System der Altersgutschriften ermöglicht bei voller Beschäftigungsdauer von 40 Jahren das Erreichen des Leistungsziels von 60 % des versicherten (koordinierten) Lohnes (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 1).
26 
Der koordinierte Lohn ist das Beitragsobjekt in der obligatorischen beruflichen Vorsorge (Art. 3, 3a, 4 und 5 BVV 2; Locher, Grundriss des Sozialversicherungsrechts, 3. Aufl., 2003, S. 414; Stauffer, a.a.O., Rn. 411; Senatsurteil vom 23. April 2009 3 K 4/07, rechtskräftig, juris, Rn. 22-28; zum gegenseitigen Verhältnis der einzelnen Säulen der Schweizerischen Altersvorsorge: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 22). Nur der Lohn innerhalb der Bandbreite des sog. koordinierten Lohns unterliegt der obligatorischen Versicherung (Maurer/Scartazzini/Hürzeler, Bundessozialversicherungsrecht, 3. Aufl., 2008, § 14 Rn. 2).
27 
Der koordinierte BVG-Lohn im Sinne von Art. 8 Abs. 1 BVG (in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der in Streitjahren geltenden Fassung) betrug 47.760 CHF (1997), 47.760 CHF (1998), 48.240 CHF (1999), 48.240 CHF (2000) und 49.440 CHF (2001). Die Prozente zur Ermittlung der Altersgutschriften betrugen für den im Jahr 1966 geborenen Kläger für 1997-2000 7 % und für 2001 10 % (s. Art. 16 BVG). Die Arbeitgeber- und Arbeitnehmerbeiträge, die als Altersgutschriften der Ermittlung des BVG-Altersguthabens dienten, errechneten sich demzufolge in den Streitjahren zu gleichen Teilen jeweils auf 1.671 CHF (1997), 1.671 CHF (1998), 1.688 CHF (1999), 1.688 CHF (2000) und auf 2.472 CHF (2001).
28 
Zum Umfang der Beitragspflicht des Arbeitgebers (im Hinblick auf die nach Art. 16 BVG ermittelten Gesamtbeiträge) enthält das BVG die Vorschrift des Art. 66 Abs. 1 und 2 BVG, die lediglich für den Bereich der BVG-Minimalleistungen (Obligatorium) gilt (MBSV Nr. 41 vom 1. Juli 1998) und dem Grundsatz der sog. kollektiven/relativen Beitragsparität (d.h. Gleichheit des Arbeitgeberbeitrages nur bezüglich der Summe aller Arbeitnehmerbeiträge nicht notwendigerweise bezüglich des individuellen Arbeitnehmerbeitrages ) folgt (BGer, Urteil in BGE 124 II 570, Erwägungen zu 2. Buchstabe e; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 4 Rn. 8; Meyer/Brühwiler, a.a.O., M Rn. 75-76 und 172; Stauffer, Berufliche Vorsorge, 2005, Rn. 1438-1444; Vetter-Schreiber, a.a.O., Art. 66 [S. 231 ff.]).
29 
1. Die Vorsorgeeinrichtung legt die Höhe der Beiträge des Arbeitgebers und der Arbeitnehmer in den reglementarischen Bestimmungen fest. Der Beitrag des Arbeitgebers muss mindestens gleich hoch sein wie die gesamten Beiträge aller seiner Arbeitnehmer. Ein höherer Anteil des Arbeitgebers kann nur mit dessen Einverständnis festgelegt werden.
        
2. Der Arbeitgeber schuldet der Vorsorgeeinrichtung die gesamten Beiträge. Für nicht rechtzeitig bezahlte Beiträge kann die Vorsorgeeinrichtung Verzugszinsen verlangen.
        
[3. Der Arbeitgeber zieht den in den reglementarischen Bestimmungen der Vorsorgeeinrichtung festgelegten Beitragsanteil des Arbeitnehmers vom Lohn ab.
        
4. Er überweist die Arbeitnehmer- und Arbeitgeberbeiträge bis spätestens zum Ende des ersten Monats nach dem Kalender- oder Versicherungsjahr, für das die Beiträge geschuldet sind, an die Vorsorgeeinrichtung.]
30 
Im Übrigen befassen sich Art. 39 Abs. 2 und 41 BVG mit der Beitragspflicht des Arbeitgeber im Obligatorium (Meyer/Brühwiler, a.a.O., M Rn. 76).
31 
Für das Überobligatorium ist hinsichtlich der Beitragspflicht des Arbeitgebers die Vorschrift des Art. 331 Abs. 3 OR maßgeblich (in der Fassung gemäß Anhang Ziff. 2 des BG vom 3. Okt. 2003 [1. BVG-Revision], in Kraft seit 1. Januar 2005 [Amtliche Sammlung -AS- 2004, 1677 1700]; Bundesblatt der Schweizerischen Eidgenossenschaft -BBl- 2000, 2637]; vgl. hierzu umfassend: Cardinaux, a.a.O., Rn. 611 ff; Vetter-Schreiber, a.a.O., Art. 66 [S. 233]):
32 
Hat der Arbeitnehmer Beiträge an eine Vorsorgeeinrichtung zu leisten, so ist der Arbeitgeber verpflichtet, zur gleichen Zeit mindestens gleich hohe Beiträge wie die gesamten Beiträge aller Arbeitnehmer zu entrichten; er erbringt seine Beiträge aus eigenen Mitteln oder aus Beitragsreserven der Vorsorgeeinrichtung, die von ihm vorgängig hierfür geäufnet worden und gesondert ausgewiesen sind. [Der Arbeitgeber muss den vom Lohn des Arbeitnehmers abgezogenen Beitragsanteil zusammen mit seinem Beitragsanteil spätestens am Ende des ersten Monats nach dem Kalender- oder Versicherungsjahr, für das die Beiträge geschuldet sind, an die Vorsorgeeinrichtung überweisen.]
33 
Die bis zum 31. Dezember 2004 gültige Fassung des Art. 331 Abs. 3 Satz 1 OR entspricht der zuvor Wiedergegebenen (Stauffer, Die berufliche Vorsorge, 2. Aufl., Art. 331 OR).
34 
In der überobligatorischen beruflichen Vorsorge gibt es keine Bindung an den Mindestzinssatz (Art. 15 Abs. 2 BVG) und den Mindestumwandlungssatz (Art. 14 BVG, jeweils in Verbindung mit Art. 49 Abs. 2 BVG und [e contrario ] Art. 89 Abs. 6 ZGB). Auch die jährlichen Altersgutschriften (s. zum Obligatorium: Art. 16 BVG) sind nicht festgelegt.
35 
Die Beiträge der Arbeitgeberin an die Pensionskasse N für die berufliche Vorsorge des Klägers beliefen sich in den Streitjahren (s. das Schreiben der Pensionskasse N vom 3. Juli 2007) auf (jeweils insgesamt) 6.967,20 CHF (1997), 5.359,50 CHF (1998), 3.599,40 CHF (1999), 3.813,15 (2000) und auf 4.226,40 CHF (2001). In diesen Beiträgen sind „ordentliche“ Beiträge nach Art. 10 Nr. 2 Satz 1 Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Satz 1 Reglement N (1997: 6.819 CHF; 1998: 5.190,30 CHF; 1999: 3.486 CHF; 2000: 3.693 CHF und 2001: 4.093,20 CHF) und „Spezialbeiträge“ (1997: 148,20 CHF; 1998: 169,20 CHF; 1999: 113,40 CHF; 2000: 120,15 CHF und 2001: 133,20 CHF) enthalten.
36 
Der „individuelle“ Beitrag für den am zz.zz. 1966 geborenen Kläger errechnete sich in den Streitjahren gemäß Art. 10 Nr. 2 Satz 2 Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Satz 2 Reglement N auf 4,6 % des versicherten Lohnes des Klägers (1997: 3.409,50 CHF; 1998: 2.595,15 CHF; 1999: 1.743 CHF; 2000: 1.846,50 CHF und 2001: 2.046,60 CHF). Tatsächlich wurde jedoch nach den Ermittlungen des Berichterstatters und der Prozessbevollmächtigten bei der Pensionskasse N der ordentliche Beitrag in Höhe von 9,2 % des Versicherten Lohnes zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers benötigt und der Äufnung der Altersguthaben zugrunde gelegt.
37 
Die „ordentlichen“ Beiträge sollten 9,2 % des versicherten Lohnes (s. hierzu die Angaben in den Versicherungsausweisen für die Streitjahre) ausmachen. In den Streitjahren 1998-2001 entsprachen die „ordentlichen“ Beiträge jedoch nicht -wie in Art. 10 Nr. 2 Satz Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Satz 1 Reglement N vorgesehen- 9,2 % des versicherten Lohnes, sondern sie waren z.T. erheblich geringer (1998: anstelle [auch zulässig: an Stelle] von 6.920,24 CHF tatsächlich 5.190,30 CHF; 1999: anstelle von 6.971,76 CHF 3.486 CHF; 2000: anstelle von 7.523,76 CHF 3.693 CHF und 2001 anstelle von 8.406,96 CHF 4.093,20 CHF). Dies rührt daher, dass die Pensionskasse N in diesen Jahren einen weitaus höheren Deckungsgrad als erforderlich erreicht hatte und daher aus freien Stiftungsmitteln die Arbeitgeberbeiträge (teilweise) gezahlt wurden. Im Übrigen wird insoweit auf die zutreffenden Ausführungen im Schriftsatz des Kläger vom 15. November 2010 (S. 2 letzter Absatz) Bezug genommen.
38 
Nach den Betriebsrechnungen der Pensionskasse N beliefen sich die Beitragsreduktionen für 1998 auf 32.520.765,10 CHF, für 1999 auf 68.482.704,40 CHF, für 2000 auf 67.995.390,20 CHF und für 2001 auf 47.960.137,80 CHF (s. Tab. 3.2.1; Leitzordner „Anlagen“; zur Zulässigkeit der Beitragsreduktion bei Vorsorgeeinrichtungen im Leistungsprimat: BGer, Urteil vom 26. November 2001 2A.100/2000, BGE 128 II 24, Erwägungen zu 3. Buchstaben c-e und 4.; Antwort des Bundesrates vom 21. Mai 2003, 03.3125 Interpellation, www.parlament.ch; Medienmitteilung des BSV vom 16. Oktober 2000 „Leitplanken für die Verwendung freier Mittel von Vorsorgeeinrichtungen zur Beitragsreduktion oder -befreiung“ in Verbindung mit der MBSV Nr. 54 vom 9. Oktober 2000; MBSV Nr. 41 vom 1. Juli 1998, S. 2-4; MBSV Nr. 23 vom 20. November 1992, S. 6-8; MBSV Nr. 5 vom 1. Oktober 1987, S. 2-3; MBSV Nr. 3 vom 22. April 1987, S. 7-9; Vetter-Schreiber, Berufliche Vorsorge, Kommentar, 2005, -im Folgenden: Vetter-Schreiber- Art. 66 [S,. 233 ff.]; Stauffer, a.a.O., Rn. 1449-1452a, jeweils mit weiteren Nachweisen; Loser, Rechtssituation in Bezug auf die Zulässigkeit der Verwendung von freien Stiftungsmitteln zur Entlastung des Arbeitgebers von seiner Beitragspflicht in: SZS 2003, 403 ff.). Wenn -wie z.B. Streitfall- sowohl der Arbeitgeber als auch (aktive) Arbeitnehmer keine (oder geringere) Beiträge zu zahlen haben, ist die Beitragssenkung bei einer Vorsorgeeinrichtung im Leistungsprimat (wie der Pensionskasse N) zulässig (BGer, Urteil in Sachen KPV gegen Stadt Zürich vom 26. November 2002 A 101/2001).
39 
Die Arbeitgeberin des Klägers leistete des Weiteren in den Streitjahren einen Spezialbeitrag gemäß Art. 10 Nr. 4 in Verbindung mit Anhang 2 des Reglementes C in Höhe von 0,2 % (ab 1998 nach Art. 9 Nr. 4 in Verbindung mit Anhang 2 des Reglementes N in Höhe von 0,3 % des versicherten Lohnes). Diese Spezialbeiträge wurden dem Fonds für Zusatzleistungen gutgeschrieben, aus dem die Mittel für den Sicherheitsfonds (BVG; s. Art. 56 -59 BVG; Art. 24-26a der Verordnung über den Sicherheitsfonds BVG vom 22. Juni 1998 -SFV- SR 831.432.1; Maurer/Scartazzini/Hürzeler, a.a.O., § 14 Rn. 28 ff.) erbracht sowie Zusatzrenten zu den Altersrenten und Leistungen in besonderen Härtefällen finanziert wurden und werden (Art. 30 des Reglementes N). Wegen der (bereits erwähnten) Beitragsreduktion ermäßigte sich der Spezialbeitrag der Arbeitgeberin in den Streitjahren ab 1998 (1998: von 225,66 CHF auf 169,20 CHF; 1999: von 227,34 CHF auf 113,20 CHF; 2000: von 245,34 CHF auf 120,15 CHF und 2001: von 274,14 CHF auf 133,20 CHF).
40 
Nicht in den Gesamtbeiträgen (s. zu „Total“ im Schreiben der Pensionskasse N vom 3. Juli 2007) für das jeweilige Streitjahr enthalten sind die Beiträge der N-AG für die Incentive/Bonusversicherung. Die N-AG leistete für den Kläger ab dem Streitjahr 1998 einen jährlichen (Spar-)Beitrag von 10 % des versicherten Lohnes Sparen (Art. 8 Nr. 1 in Verbindung mit Art. 5 Reglement B) und einen Risikobeitrag von 1 % der Summe der versicherten Löhne Risiko (Art. 8 Nr. 2 in Verbindung mit Art. 5 Nr. 3 Reglement B). Ausgehend von den eigenen Beiträgen des Klägers lt. der Aufstellung der Pensionskasse N vom 1. November 2010 (von 5,5 % des versicherten Lohnes Sparen) ergeben sich folgende Arbeitgeberbeiträge: Für 1998: 323,40 CHF; für 1999: 152,90 CHF; für 2000: 233 CHF und für 2001: 1.416,80 CHF.
41 
Die Beiträge des Klägers an die Pensionskasse N (s. Schreiben der Pensionskasse N vom 1. November 2010) errechneten sich auf 2.453,40 CHF (1997), auf 8.159.25 CHF (1998), 3.145,90 CHF (1999), 2.044,85 CHF (2000) und auf 4.808,20 CHF (für 2001). Die Beiträge gliedern sich in ordentliche (Art. 9 Nr. 2 Reglement C bzw. Art. 8 Nr. 2 Reglement N) und außerordentliche (Art. 9 Nr. 3 Reglement C bzw. Art. 8 Nr. 3 Reglement N), in Spezialbeiträge (Art. 9 Nr. 4 in Verbindung mit Anhang 2 Reglement C bzw. Art. 8 Nr. 4 in Verbindung mit Anhang 2 Reglement N) und Beiträge für die Incentive/Bonusversicherung (Art. 7 Reglement B).
42 
Die tatsächlich geleisteten „ordentlichen“ Beiträge des Klägers für die Streitjahre 1997 (von 3.409,80 CHF), 1998 (von 2.595 CHF), 1999 (von 1.743 CHF), 2000 (von 1.846,50 CHF) und für 2001 (von 2.046,60 CHF) entsprechen -mit Ausnahme des Beitrags für 1997- nicht wie in Art. 9 Nr. 2 Reglement C resp. Art. 8 Nr. 2 Reglement N vorgesehen 4,6 % des versicherten Lohnes (für demzufolge 1998: 3.460,12 CHF; 1999: 3.485,88 CHF; 2000: 3.761,88 CHF; 2001: 4.203,48 CHF), sondern sie sind erheblich geringer. Die Gründe hierfür sind dieselben wie bereits zu den Arbeitgeberbeiträgen 1998-2001 ausgeführt.
43 
Die Kläger gingen in den für die Streitjahre beim Beklagten (dem Finanzamt -FA-) eingereichten Einkommensteuererklärungen davon aus, dass die (der Höhe nach nicht dargelegten) Beiträge der Arbeitgeberin an die Pensionskasse N für die berufliche Vorsorge des Klägers insgesamt nach § 3 Nr. 62 der in den Streitjahren geltenden Fassung des Einkommensteuergesetzes -EStG- als steuerfreier Arbeitslohn zu beurteilen seien. Die Beiträge des Klägers beurteilten sie als Sonderausgaben im Sinne von § 10 Abs. 1 EStG, die sich im Rahmen der Höchstbeträge einkommensteuermindernd auswirkten.
44 
In den im Klageverfahren angegriffenen Einkommensteueränderungsbescheiden für die Streitjahre vom 7. September 2005 setzte das FA die Hälfte der vom Kläger als eigene Beiträge lt. den Lohnausweisen abgeführten Zahlungen an die Pensionskasse N als freiwilligen Arbeitgeberbeitrag und damit steuerpflichtigen Arbeitslohn an (1997: 4.079 CHF [Zeilen 17 und 85 Anlage-Gre und Buchstabe 1. D des Lohnausweises; Anlage zum Einkommensteuerbescheid 1997]; 1998: 1.573 CHF [Zeilen 17, 65 und 74 ff. Anlage N-Gre; Buchstabe 1. D; Anlage zum Einkommensteuerbescheid 1998]; 1999: 1.022 CHF [Zeilen 17, 73-87 Anlage N-Gre; Anlage 1999]; 2000: 1.639 CHF [Zeilen 17, S. 4 Anlage N-Gre; Buchstabe 1. D Lohnausweis; Anlage 2000;] und 2001: 2.404 CHF [Zeilen 17, 77-90 Anlage N-Gre; 1. D Lohnausweis]).
45 
In dem form- und fristgerecht eingeleiteten Klageverfahren vertritt der Kläger weiterhin die Auffassung, dass kein freiwilliger Beitrag seiner Arbeitgeberin an die Pensionskasse N als Arbeitslohn anzusetzen sei. Auf seine umfangreichen Darlegungen wird insgesamt Bezug genommen, insbesondere auf den Schriftsatz vom 15. November 2010.
46 
Die Kläger beantragen: Die Einkommensteuer(änderungs)bescheide für 1997-2001 vom 7. September 2005 unter Wegfall der freiwilligen Arbeitgeberbeiträge an die Pensionskasse N zu ändern, hilfsweise die Revision zuzulassen.
47 
Das FA beantragt: Die Klage abzuweisen, hilfsweise die Revision zuzulassen.
48 
Zur Begründung verweist es auf die Ausführungen in den Einspruchsentscheidungen vom 12. Juli 1999 (für 1997), vom 27. Dezember 2000 (für 1998), vom 26. Januar 2001 (für 1999), vom 22. Oktober 2001 (für 2000) und vom 22. Mai 2003 (für 2001).
49 
Am 26. April 2007 fand vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes statt (§ 79 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO- ). Auf die den Beteiligten bekanntgegebene Niederschrift wird Bezug genommen.
50 
Mit Senatsbeschlüssen vom 4. Mai 2007 wurden die bis dahin ruhenden Klageverfahren für die einzelnen Streitjahre wieder aufgenommen und mit Beschlüssen vom selben Tag zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung gemäß § 73 FGO verbunden.
51 
Der Berichterstatter des erkennenden Senats hat am 12., 15. und 16. November 2010 mit dem Leiter der Vorsorgeberatung und Stellvertretenden Geschäftsführer der Pensionskasse N, M. A. Telefonate geführt zu Fragen in Zusammenhang mit den Schreiben der Pensionskasse N vom 3. Juli 2007, 19. Oktober und 1. November 2010. Die Beteiligten wurden in der mündlichen Verhandlung über die dabei gewonnenen Erkenntnisse informiert. Des Weiteren wurde den Beteiligten eine -vom Berichterstatter des erkennenden Senats erstellte- Berechnung der Arbeitgeberbeiträge an die Pensionskasse N übergeben, die nach Auffassung der Finanzverwaltung (s. Zeilen 76-86 Anlage N-Gre) als steuerfreier bzw. steuerpflichtiger Arbeitslohn anzusetzen sind (auf der Grundlage der der Höhe nach nunmehr feststehenden Beiträge).

Entscheidungsgründe

 
52 
Die Klage ist unbegründet.
53 
Das FA hat zu Recht die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse C (N) für die berufliche Vorsorge des Klägers als diesem zugeflossenen Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG (in Verbindung mit Art. 15a Abs. 1 Satz 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 [BGBl II 1072, 1022, BStBl I 1972, 519] in der Fassung des Protokolls vom 21. Dezember 1992 [BGBI 1993, 1888, BStBl I 1972, 519] -DBA-Schweiz 1992-) behandelt (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge der N-AG an die W-Stiftung führen nicht zu gegenwärtig dem Kläger zugeflossenen Arbeitslohn (siehe nachfolgend zu 3.). Die Beiträge der Arbeitgeberin an die Pensionskasse N (= steuerbarer Arbeitslohn des Klägers) hat das FA in einzelnen Streitjahren infolge einer nicht sachgemäßen Schätzung unzutreffend  angesetzt (s. nachfolgend zu 4.). Im Anschluss an den zu hoch berechneten (steuerbaren) Arbeitslohn hat das FA den nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfreien Teil der als Arbeitslohn zu berücksichtigenden (Pflicht-)
Arbeitgeberbeiträge zu hoch und den als Arbeitslohn steuerpflichtigen Teil der (freiwilligen) Arbeitgeberbeiträge zu niedrig angesetzt (s. nachfolgend zu 5.).
54 
1. Die Beteiligten gehen zutreffend davon aus, dass der im Inland gemäß § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Kläger als Grenzgänger seine Vergütungen aus unselbständiger Arbeit aus der Tätigkeit für die in der Schweiz ansässige N-AG gemäß Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 in der Bundesrepublik Deutschland zu versteuern hat. Ob Vergütungen aus unselbständiger Arbeit vorliegen, richtet sich auch hinsichtlich der hier in Rede stehenden Zukunftssicherungsleistungen der N-AG mangels einer abkommensrechtlichen Regelung nach § 19 EStG (Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1992; Urteile des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 11. November 2009 I R 50/08, BFH/NV 2010, 647, zu II. 2.; vom 29. April 2009 X R 31/08, BFH/NV 2009, 1625, zu II.).
55 
a) Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen Dienst oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (BFH-Urteil vom 7. Mai 2009 VI R 28/07, BStBl II 2010, 194).
56 
b) Zum Arbeitslohn können -sofern es (wie im Streitfall) an einem überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt (BFH-Urteil vom 5. September 2006 VI R 38/04, BStBl II 2007, 573 zu II.)-  auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung: s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung in der in den Streitjahren geltenden Fassung -LStDV-; BFH-Urteil vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BStBl II 2009, 385). Denn die Zukunftssicherung fällt typischerweise in den Verantwortungsbereich des Arbeitgebers; finanziert sie der Arbeitgeber, wendet er Arbeitslohn zu (BFH-Urteile vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BStBl II 2004, 1014, zu II. 1.; vom 27. Juni 2006 IX R 77/01, BFH/NV 2006, 2242, zu II.2. a aa).
57 
c) Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang -wirtschaftlich betrachtet- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung, an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, s. z.B. Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; BStBl II 2009, 385; vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, BStBl II 2010, 68; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BStBl II 2009, 385). Steht indes von vorneherein fest, dass der Arbeitnehmer durch die Beitragsleistungen seines Arbeitgebers keine Ansprüche für seine Zukunftssicherung erlangen kann, so fehlt den Beitragsleistungen bereits dem Grunde nach das Merkmal, dass sie -wie für die Annahme von gegenwärtig zugeflossenem Arbeitslohn bei Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV entscheidend- „für“ die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers erbracht wurden (BFH-Urteile in BStBl II 2010, 194, zu II. 1. c; vom 14. Dezember 2005 XI R 25/04, BFH/NV 2006, 1073, zu II. 2. a, mit weiteren Nachweisen).
58 
d) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung, an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt (BFH-Urteil in BStBl II 2010, 194, zu II. 1. b aa).
59 
e) Die Beurteilung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers ist grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen.  Die geleisteten Beiträge müssen daher im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen. So ist bei Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse die in der Leistung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876).Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung der Zukunftssicherung des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass die Versorgungseinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BStBl II 1975, 275).
60 
2. a) Nach diesen Maßstäben sind die Leistungen der ordentlichen Beiträge und der Spezialbeiträge durch die Arbeitgeberin an die Pensionskasse N für die berufliche Vorsorge des Klägers dem Grunde nach als diesem in den Streitjahren zugeflossener Arbeitslohn zu beurteilen. Denn -nach dem insoweit maßgeblichen Schweizer Recht (BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1625, zu II. 1. b)- bestehen gemäß Art. 89 Abs. 4 ZGB gegen die Pensionskasse N (eine registrierte Personalfürsorgestiftung) im Klageweg durchsetzbare Ansprüche der Versicherten (u.a. des Klägers und ggf. seiner Hinterlassenen: vgl. hierzu: Maurer/Scartazzini/Hürzeler, a.a.O., § 14 Rn. 23 [Abs. 2]) auf die bei Eintritt der Risiken (des Versicherungsfalls -Art. 1 Abs. 1 BVG- bzw. des Vorsorgefalls -Abs. 1 Abs.2 FZG-) Alter, Tod und Invalidität im BVG für das Obligatorium und im Reglement N für das Überobligatorium dargelegten Alters- Hinterlassenen- und Invaliditätsleistungen (Art. 13 Abs. 1 BVG und Art. 17 BVG [betreffend die Altersleistungen; Meyer/Brühwiler, a.a.O., N. Rn. 84-93], Art. 18 BVG [betreffend die Hinterlassenenleistungen; Meyer/Brühwiler, a.a.O., N. Rn. 94-103] und Art. 23 BVG [betreffend die Invaliditätsleistungen; Meyer/Brühwiler, a.a.O., N. Rn. 102-122] bzw. Art. 12 Reglement N [betreffend Altersleistungen], Art. 14 ff. Reglement N [Invaliditätsleistungen] und Art. 13 ff. Reglement N [Hinterlassenenleistungen]), weil die Versicherten -wie z.B. der Kläger- selbst Beiträge an die Pensionskasse N entrichtet haben (s. Schreiben des Pensionskasse N vom 1. November 2010 zu den Beiträgen des Klägers in den Streitjahren) und nach Art. 11 ff. Reglement N den Versicherten (bzw. deren Hinterlassenen) ein Anspruch auf Leistungen bei Eintritt des Versicherungsfalls eingeräumt wird (Meyer/Walser, a.a.O., N. Rn. 33 ff. [Rn. 39]; Stauffer, Die berufliche Vorsorge, 2. Aufl., 2006, -im Folgenden: Stauffer I- ZGB Art. 89). Durch die Leistung der Beiträge hat die N-AG -wie für die Annahme von Arbeitslohn in Gestalt der Zuwendung eines Vorteils im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG maßgebend- dem Kläger in den Streitjahren Aufwendungen für seinen Versicherungsschutz durch die Pensionskasse N für die Risiken Alter, Tod und Invalidität gewährt (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876).
61 
b) Im Streitfall kommt dem Umstand, dass die Leistungen bei Eintritt des Versicherungsfalls nur in der Regel als Rentenleistungen ausgerichtet werden (Art. 37 Abs. 1 BVG), weil die Versicherten das Recht haben, statt der Altersrente (teilweise) eine Kapitalabfindung zu verlangen (Art. 12 Nr. 1 Satz 2 in Verbindung mit Art. 12 Nr. 6 Reglement N zur Kapitalabfindung beim Altersrücktritt des Versicherten; Hinweis auf die zum 1. Januar 2005 in Kraft getretene Regelung des Art. 37 Abs. 2-4 BVG zur einmaligen Kapitalabfindung anstelle einer Altersrente; Art. 18 Reglement N zur Auszahlung des Todesfallkapitals und Art. 19 Nr. 4 zur Auszahlung einer Kapitalabfindung anstelle einer Invalidenrente; Stauffer, a.a.O., Rn. 639 ff.; Meyer/Brühwiler, a.a.O., N. Rn. 150 ff.), keine entscheidende Bedeutung zu. Denn die Beiträge des Arbeitgebers führen hiervon unberührt zu Arbeitslohn, wenn der Arbeitnehmer einen eigenen Anspruch gegen die Vorsorgeeinrichtung erlangt und die Vorsorgeeinrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt (BFH-Urteile in BStBl II 1975, 275; in BStBl II 2010, 194). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Der Versorgung des Klägers dienen die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N auch dann, wenn nach einem planmäßigen Versicherungsverlauf die Leistungen der Pensionskasse N (evtl. teilweise) in Gestalt einer Kapitalauszahlung erbracht werden (vgl. zu den hierbei zu berücksichtigenden Erwägungen: Helbling, a.a.O., Tzn. 5.31 ff. und 16.33 ff.).
62 
c) Gegen den Arbeitslohncharakter der Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N kann auch nicht mit Erfolg eingewandt werden, dass die Leistungen der Pensionskasse N bereits vor Eintritt des Vorsorgefalls (Alter, Tod oder Invalidität) fällig werden können (Hinweis auf Art. 2 Abs. 1 FZG in Verbindung mit Art. 1 Abs. 2 FZG).
63 
aa) Anders als im deutschen Recht zur gesetzlichen Rentenversicherung und betrieblichen Altersversorgung gibt es im Schweizer Recht Freizügigkeitsleistungen/Austrittsleistungen (Hinweis auf das Senatsurteil vom 28. April 2010 3 K 1285/08; Bundesrätliche Botschaft zu einem Bundesgesetz in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 26. Februar 1992 -im Folgenden: Botschaft I- Bundesblatt der Schweizerischen Eidgenossenschaft -BBl.- 1992, 533, zu Tz. 324 [S.545]; BGer, Urteil vom 19. Oktober 2001 in Sachen Stadt Zürich und Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich, BGE 127 V 315, Erwägungen zu 3. b).
64 
Nach dem in allen drei sprachlichen Fassungen übereinstimmenden Wortlaut des Art. 2 Abs. 1 FZG haben Versicherte, welche die Vorsorgeeinrichtung verlassen, bevor ein Vorsorgefall im Sinne des Art. 1 Abs. 2 FZG (Alter, Tod oder Invalidität) eintritt (Freizügigkeitsfall) -(französisch: „avant la survance d’un cas de prévoyance [cas de libre passage]“; italienisch: „prima che insorga un caso di previdenza [caso di libero passagio]“), Anspruch auf eine Austrittsleistung (Freizügigkeitsleistung) und dies sowohl im Bereich der obligatorischen als auch im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge (Stauffer, a.a.O., Rn. 1041; Botschaft I, BBl. 1992, 533, zu Tz. 63 [S. 570 ff.]; vgl. insbesondere zu dem für Grenzgänger bedeutsamen Anspruch auf Barauszahlung: Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG und die Erwägungen im Senatsurteil vom 28. April 2010 3 K 1464/08, nicht rechtskräftig: Revision eingelegt, BFH.Az.: X R 33/10).
65 
Nach Art. 2 Abs. 1 FZG in Verbindung mit Art. 1 Abs. 2 FZG besteht ein Anspruch auf eine Austrittsleistung, wenn ein Versicherter die Vorsorgeeinrichtung (z.B. mit Beendigung des Arbeitsverhältnisses) verlässt (Meyer/Brühwiler, a.a.O., M. Rn. 73), bevor er das reglementarische Rentenalter erreicht hat (BGer, Urteil vom 23. Mai 2003 in Sachen BSV gegen Winterthur Pensionskasse für das Personal betreffend R., BGE 129 V 381, Erwägungen zu Tz. 4.4.; vgl. zur Berechnung der Austrittsleistung: Stauffer, a.a.O., Rn. 1112 ff.; MBSV vom 10. Juli 1987, Rn. 25), bzw. bevor die Risiken Tod und Invalidität eingetreten sind. Der mit den Regelungen im FZG angestrebte Zweck ist, dem Versicherten bei einem Stellenwechsel den Weiteraufbau einer beruflichen Vorsorge zu ermöglichen (BGer, Urteil in BGE 129 V 381, Erwägungen zu 4.3.).
66 
Verlässt ein Versicherter/Arbeitnehmer mit der Beendigung seines Arbeitsverhältnisses und dem damit verbundenen Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung (Meyer/Brühwiler, a.a.O., M. Rn. 73) die Schweiz endgültig und erhält er von der Pensionskasse die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung bar ausgezahlt (Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG), so dient auch die Barauszahlung dazu, dem Versicherten den Vorsorgeschutz zu erhalten. Denn er hat dann immerhin die baren Mittel, mit denen er eine private Altersversorgung sicherstellen kann (BGer, Urteil vom 22. Januar 2007 B 93/06, BGE 133 V 205, Erwägungen zu C. 4.8.; zum Verhältnis der Barauszahlung zum europäischen Koordinierungsrecht: Cardinaux, a.a.O., Rn. 1436 ff.).
67 
Als Freizügigkeitsleistung gilt auch der im Schweizer Recht der beruflichen Vorsorge vorgesehene Vorbezug oder die Verpfändung der Freizügigkeitsleistung für Wohneigentum (BGer, Urteil vom 16. August 2006 B 8/06, BGE 132 V 332, Erwägungen zu 3.; Bundesrätliche Botschaft über die Wohneigentumsförderung mit den Mitteln der beruflichen Vorsorge vom 19. August 1992 -im Folgenden: Botschaft II- BBl. 1992, 237, zu Tzn. 133.2 [S. 249] und 146). Dabei besteht sowohl im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge als auch im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge die Möglichkeit, Vorsorgemittel für die Wohneigentumsförderung (im Sinne des Erwerbs von selbstgenutztem Wohneigentum) einzusetzen. Wie diese Förderung durchzuführen ist, bestimmen (für den obligatorischen Bereich) die Art. 30 Buchstaben a-g BVG und (für den überobligatorischen Bereich) Art. 331 Buchstaben d und e OR, jeweils in Verbindung mit den Vorschriften der Verordnung über die Wohneigentumsförderung mit Mitteln der beruflichen Vorsorge vom 3. Oktober 1994 in der im Streitjahr geltenden Fassung -WEFV- (SR 831.411). Durch diese gesetzlichen Maßnahmen wird der Besitz von Wohneigentum vom Schweizerischen Gesetzgeber als eigene Vorsorgeform anerkannt (Meyer/Walser, a.a.O., N. Rn. 108 ff.; Cardinaux, a.a.O., Rn. 1506 ff.).
68 
bb) Nach diesen Rechtsgrundsätzen ist davon auszugehen, dass die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N auch insoweit als Arbeitslohn zu beurteilen sind, als hierfür Voraussetzung ist, dass sie der Zukunftssicherung des Klägers oder diesem nahe stehenden Personen dienen müssen (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV). Zukunftssicherung im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV bedeutet zwar regelmäßig, einen Arbeitnehmer (oder dessen Angehörige) beim Eintritt des Versicherungsfalls (vgl. hierzu: BFH-Urteil vom 22. Januar 1991 X R 97/89, BStBl II 1991, 686, Entscheidungsgründe zu 3.) Krankheit, Unfall, Invalidität, Alter oder Tod wirtschaftlich abzusichern. Im Streitfall konnte es -aus der Sicht  der Streitjahre- jedoch bereits vor Eintritt des Versicherungsfalls (Vorsorgefalls) Alter, Tod oder Invalidität zur Leistung des Versicherers (der Pensionskasse N) an den Kläger kommen und zwar als Freizügigkeitsleistung beim Austritt des Klägers aus der Vorsorgeeinrichtung und dessen endgültigem Verlassen der Schweiz (Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG) oder als Vorbezug oder Verpfändung der Austrittsleistung für Wohneigentumsförderung (Art. 30 Buchstaben a-g BVG bzw. Art. 331 Buchstaben d und e OR; vgl. zur Austrittsleistung beim Wechsel des Arbeitsverhältnisses in der Schweiz: Senatsurteil vom 17. Dezember 2009 3 K 154/07, nicht rechtskräftig; Revision eingelegt: BFH.Az.: VI R 20/10, juris). Gleichwohl dienen auch diese Leistungen nach dem Zweck der (Schweizer) Vorschriften über die Wohneigentumsförderung und die Barauszahlung der Altersvorsorge und damit der Zukunftssicherung. Die Wohneigentumsförderung mit Mitteln der beruflichen Vorsorge ist ein Bestandteil der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Botschaft II, BBl. 1992, Tz. 133, S. 248 ff.). Die vorbezogenen oder verpfändeten Mittel bleiben weiterhin dem Vorsorgezweck verpflichtet. In Wirklichkeit handelt es sich beim Vorbezug und der Verpfändung von Freizügigkeitsleistungen zur Wohneigentumsförderung lediglich um eine besondere Art der Vorsorgeleistungen, gewissermaßen um einen zweckgebundenen (Erwerb von Wohneigentum), mit Auflagen verknüpften Vorschuss auf später fällig werdende Leistungen bei Alter, Tod oder Invalidität (Cardinaux, a.a.O., Rn. 1508). Dem Vorbezug steht im Vorsorgefall eine entsprechend reduzierte Leistung gegenüber. Das Wohneigentum bildet dann ein Element der Vorsorgeleistung und ersetzt den gekürzten Teil der Geldleistung (Botschaft II, BBl. 1992, Tz. 133.2 [S. 249]). Die Barauszahlung dient ebenfalls der Zukunftssicherung des Arbeitnehmers. Es soll ihn in die Lage versetzen, mit den freigewordenen Mitteln eine (ggf. private) Altersvorsorge auszubauen (BGer, Urteil in BGE 133 V 205, Erwägungen zu C. 4.8.; s. auch: BGer, Urteil in BGE 127 V 315, Erwägungen zu 3. b; Cardinaux, a.a.O., Fn. 3037).
69 
d) Nach der Rechtsprechung des BFH gehören die gesetzlich geschuldeten Arbeitgeberanteile zur (deutschen) Renten-, Kranken- und Arbeitslosenversicherung (Sozialversicherung) nicht zum Arbeitslohn des Arbeitnehmers (BFH-Urteile vom 21. Januar 2010 VI R 52/08, BStBl II 2010, 703; vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BStBl II 2004, 1014, zu II. 1. a; vom 6. Mai 2002 VI R 178/97, BStBl II 2003, 34). Hieraus folgt indessen nicht, dass die Arbeitgeberanteile zur Versicherung des Klägers im Obligatorium und/oder im Überobligatorium bei der Pensionskasse N kein Arbeitslohn sind (a.A. wohl: Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg, Außensenate Freiburg vom 25. August 1992 11 K 54/88 [rechtskräftig, nachdem die Revision mit BFH-Beschluss vom 15: Juli 1993 VI R 97/92 nach Art. 1 Nr. 7 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs als unbegründet zurückgewiesen wurde, EFG 1993, 136] unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 2. August 1968 VI R 124/67, BStBl II 1968, 800).
70 
aa) Der Arbeitgeberanteil zur deutschen gesetzlichen Rentenversicherung stellt deshalb keinen Arbeitslohn des Arbeitnehmers dar, weil er nicht „fremdnützig“ zugunsten des einzelnen Arbeitnehmers ist (BFH-Urteil in BStBl II 2003, 34 Entscheidungsgründe zu 1. b unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundessozialgerichts -BSG- vom 29. Juni 2000 B 4 RA 57/98 R BSGE 86, 262, juris, Rn. 105 ff.). Er ist nicht als Beitrag zugunsten des einzelnen Arbeitnehmers ausgestaltet, sondern „fremdnützig“ direkt und allein zugunsten der jeweils aktuell Leistungsberechtigten. Sachlich und organisatorisch beschränkt sich das Rechtssystem der (deutschen) gesetzlichen Rentenversicherung auf den zeitgleich nahezu sofortigen Transfer (nur) der Beiträge aus dem Erwerbseinkommen eines Teils der gegenwärtig Erwerbstätigen auf einen größeren Teil der nicht (mehr) erwerbstätigen Generation. Die beitragsrelevant versicherte Generation „zahlt“ stets fremde, nie ihre eigenen Renten. Ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen gezahlten Beiträgen und einer später bezogenen Rente ist nicht vorhanden (BSG-Urteil B 4 RA 57/98 R, juris, Rn. 116). Im Hinblick auf das seit 1969 uneingeschränkt geltende Umlageverfahren erlangt der einzelne pflichtversicherte Arbeitnehmer durch die Zahlung weder einen individuellen Mitgliedschafts- oder beitragsrechtlichen Vorteil im Sinne des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG noch einen leistungsrechtlichen oder sonstigen Vorteil (BFH-Urteil in BStBl II 2004, 1014, Entscheidungsgründe zu 1. a).
71 
bb) Dagegen sind die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N „fremdnützig“ für die berufliche Vorsorge des Klägers und erfüllen demnach die Voraussetzungen für die Annahme von Arbeitslohn. Der Kläger erlangte durch die Zahlung der Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N einen leistungsrechtlichen Vorteil (BFH-Urteile in BStBl II 2004, 1014; in BStBl II 2010, 703, zu II. 1. a).
72 
Die Finanzierung der Pensionskasse N als Teil der 2. Säule (Art. 113 Abs. 2 BV; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 3 ff.) erfolgt (grundsätzlich) nach dem Kapitaldeckungsverfahren (auch Anwartschaftsdeckungsverfahren genannt; Stauffer, a.a.O., Rn. 285-292; Helbling, a.a.O., Tz. 8.3; Locher, a.a.O., § 2 Tz. 3.4.2.; jeweils mit umfangreichen Nachweisen). Anders als bei dem der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung zugrundeliegenden Finanzierungssystem des Umlageverfahrens (vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., Tz. 8.32) werden die Vorsorgeleistungen planmäßig vorfinanziert. Jede Generation finanziert ihre späteren Leistungen selbst und äufnet dafür die notwendigen Kapitalien. Grundlage der laufenden und künftigen anwartschaftlichen (BGer, Urteil vom 28. Dezember 2005 B 41/04, u.a., BGE 132 V 127, Erwägungen zu 6.3.2.) Leistungen an die einzelnen Versicherten sind deren individuell geäufnete (Deckungs-)Kapitalien (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O. § 1 Rn. 14; Stauffer, a.a.O. Rn. 286; derselbe , a.a.O., zur Finanzierung im -wie bei der Pensionskasse N- Leistungsprimat; Helbling, a.a.O., Tz. 8.31 [S. 407 und 408]). Entsprechend diesen Grundsätzen dienen auch die Arbeitgeberbeiträge an die Pensionskasse N für die berufliche Vorsorge des Klägers der Äufnung der für die späteren Leistungen (z.B. der Renten) maßgeblichen Deckungskapitalien (Maurer/Scartazzini/Hürzeler, a.a.O., § 14 Rn 56 ff.). Dieser leistungsrechtliche Vorteil (BFH-Urteil in BStBl II 2004, 1014) hat zur Folge, dass diese Beiträge als Arbeitslohn des Kläger zu beurteilen sind.
73 
cc) Der erkennende Senat kann in dem zuvor dargelegten Zusammenhang offen lassen, ob die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N wirtschaftlich den Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland vergleichbar sind (s. Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7. Ausschuss] vom 24. Januar 1979 zu § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG, Bundestags-Drucksache -BT-Drs- 8/2501 S. 18 zu Artikel 1 a) bzw. ob die Leistungen der Pensionskasse N in ihrem Kernbereich den Leistungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland (BFH-Entscheidungen vom 14. Juli 2010 X R 37/08, DStR/E 2010, 1309; vom 25. März 2010 X B 142/09, DStR/E 2010, 598) entsprechen. Denn unberührt von dem Ergebnis der Entscheidung über diese Rechtsfrage sind die hier in Rede stehenden Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N als Lohnzuwendung an den Kläger zu beurteilen. Grund hierfür ist ausschließlich, dass durch das bei der Pensionskasse N angewandte individuelle Anwartschaftsdeckungsverfahren die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N zur Äufnung von Altersguthaben führen und dieser leistungsrechtliche Vorteil eine Zuwendung von Arbeitslohn darstellt (neben weiteren hier vorliegenden Voraussetzungen).
74 
e aa) Auch die Beiträge, die die N-AG für die Incentive/Bonus-Versicherung des Klägers an die Pensionskasse N in den Streitjahren geleistet hat, führen zu Arbeitslohn. Nach Art. 10 Nr. 1 Reglement B hat der versicherte Kläger einen unmittelbaren Anspruch auf Vorsorgeleistungen beim Eintritt der Risiken Alter und Invalidität und der Anspruchsberechtigte im Sinne des Art. 14 Reglement B im Falle des Eintritt Versicherungsfalls Tod (BFH-Urteil in BStBl II 2010, 194, zu II. 1. a).
75 
bb) Der Arbeitslohnqualität der Beitragszahlungen der N-AG steht nicht entgegen, dass die Vorsorgeleistungen der Pensionskasse N grundsätzlich (s. zu den Ausnahmen: Art. 14 Nr. 2 Reglement B) nur als Kapitalzahlung ausgerichtet werden (Art. 14 Nr. 1 Reglement B in Verbindung mit Art. 10 Nr. 1 Reglement B). Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die Erwägungen zu 2. b. verwiesen.
76 
3. Nach den Ausführungen des Klägers im Schriftsatz vom 16. Januar 2008 zu 2. steht zur Überzeugung des erkennenden Senats fest, dass er in den Streitjahren Destinatär der W-Stiftung war. Die Beiträge der N-AG an die W-Stiftung, die von den Beteiligten nicht dargelegt wurden und die dem erkennenden Senat auch ansonsten nicht bekannt geworden sind, sind kein (anteiliger) Arbeitslohn.
77 
a) Hinsichtlich der W-Stiftung geht der erkennende Senat nach den entsprechenden Auskünften, die die Prozessbevollmächtigte bei der Pensionskasse N eingeholt hat, mit einer hinreichenden Wahrscheinlichkeit davon aus, dass es sich insoweit um einen sog. patronalen Wohlfahrtsfonds bzw. patronalen Finanzierungsfonds handelt (Riemer, SZS 2007, 549). Die Stiftung richtet nämlich nicht nur Leistungen im Falle von Alter, Tod und Invalidität aus, sondern ggf. auch in sonstigen Bedarfs- bzw. Bedürfnissituationen (z.B. bei Krankheit, Arbeitslosigkeit u. a.; s. den Zweck der Stiftung lt. dem Handelsregisterauszug vom 3. Dezember 2010; Meyer/Walser, a.a.O., N. Rn. 4.). Im Übrigen bezweckt die Stiftung die Finanzierung und Leistung von Beiträgen der Stifterfirma (der N-AG) u.a. an die Pensionskasse N. Dass der Kläger als Destinatär der W-Stiftung keine eigenen Beiträge gezahlt hat (Hinweis auf monatlichen Gehaltsnachweise für die Streitjahre), sondern nur seine Arbeitgeberin, ist des Weiteren ein charakteristisches Merkmal für einen Wohlfahrtsfonds (Helbling, a.a.O., Tz. 3.23; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 24; BGer, Urteil vom 2. Juli 2008 9C_193/2008, www.bger.ch).
78 
b) Den der Höhe nach nicht dargelegten Beiträgen der Arbeitgeberin an die W-Stiftung fehlt jedoch die Arbeitslohnqualität, weil die W-Stiftung als sog. patronaler Wohlfahrtsfonds (Wohlfahrtsstiftung) lediglich reine Ermessensleistungen, d.h. keine rechtsverbindlichen Leistungen ausrichtet -auf die kein Anspruch des Arbeitnehmers/Destinatärs besteht- (BGer, Urteile 9C_193/2008; vom 21. Oktober 2008 9C_435/2008; vom 11. Dezember 2009 9C_489/2009; vom 13. September 1991 BGE 117 V 214, Erwägungen zu 1.b; zum Entstehen durchsetzbarer Ansprüche aufgrund besonderer Vereinbarungen: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 8 Rn. 9, mit Nachweisen zur Rechtsprechung des BGer).
79 
4. a) Der Höhe nach sind jedenfalls die -ausgehend von den zuvor dargelegten Erwägungen zum Arbeitslohncharakter der Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N dem Grunde nach- von der N-AG an die Pensionskasse N tatsächlich geleisteten „ordentlichen“ und „Spezialbeiträge“ einschließlich der Beiträge der N-AG für die Incentive/Bonus-Versicherung als steuerbarer Arbeitslohn zu behandeln (1997: 6.967,20 CHF; 1998: 5.682,70 CHF; 1999: 4.046,15 CHF; 2000: 4.046,15 CHF und 2001: 5.632,40 CHF).
80 
b) Der Schätzung des FA über die Arbeitgeberbeiträge an die Pensionskasse N (im Sinne einer Verdoppelung der in den Lohnausweisen jeweils zu 1. D angegebenen Arbeitnehmerbeiträge) ist nicht zu folgen. Sie beruht auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung durch das FA, die wiederum ihre Ursache hat in fehlender Kenntnis der rechtstatsächlichen Verhältnisse bei einer (Schweizer) Pensionskasse. Ersichtlich wird dies dadurch, dass weder die Reglemente (N bzw. C) und die Versicherungsausweise angefordert noch eine Auskunft bei der N-AG eingeholt wurde. Hiervon unabhängig hat das FA keine Bedenken an der Ermittlung der Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N zur beruflichen Vorsorge durch den erkennenden Senat in der mündlichen Verhandlung geäußert.
81 
c) Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob in Höhe der Beitragsreduktion in den Streitjahren 1998-2001 bei den „ordentlichen“ Beiträgen (1998: 1.729,94 CHF; 1999: 3.485,76 CHF; 2000: 3.830,76 CHF und 2001: 4.313,76 CHF) bzw. bei den „Spezialbeiträgen“ der Arbeitgeberin (1998: 56,46 CHF; 1999: 114,14 CHF; 2000: 125,19 CHF und 2001: 140,94 CHF) beim Kläger von einem Zufluss von Arbeitslohn auszugehen ist (vgl. zur Beitragsermäßigung als Lohnzuwendung: BFH-Urteil vom 1. Dezember 1995 VI 76/91, BStBl II 1995, 239). Denn dies würde zu einer Verböserung der angegriffenen Steuerfestsetzungen führen, an der das Gericht wegen des im finanzgerichtlichen Verfahren zu beachtenden Verböserungsverbotes gehindert ist.
82 
5. Die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N sind, soweit sie in den einzelnen Streitjahren der beruflichen Vorsorge des Klägers im Obligatorium dienten, steuerfrei gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG (Anschluss an die Senatsurteile vom 23. April 2009 3 K 4/07, rechtskräftig, juris; vom 29. April 2010 3 K 1285/08 und 3 K 4165/08).
83 
Steuerfrei sind § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist.
84 
a) Wie sich aus dem BFH-Urteilen vom 13. September 2007 VI R 16/08, BStBl II 2008, 394 und in BFH/NV 2006, 2242 ergibt, ist der Anwendungsbereich des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG aufgrund der Gesetzesänderung durch das Steueränderungsgesetz 1992 (StÄndG 1992) deutlich erweitert worden (a.A. [zu Unrecht] der Gesetzgeber: nur eine „Klarstellung“ [Gesetzesentwurf der Fraktionen der CDU/CSU und FDP vom 3. September 1991, BT-Drs 12/1108 S. 51 zu Buchstabe e [§ 3 Nr. 62]; von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Kommentar zum EStG, § 3 Nr. 62 Rdnr. B 62/63). Zur Steuerfreiheit führen nunmehr nicht nur eine sozialversicherungsrechtliche, sondern auch eine andere gesetzliche sowie eine auf gesetzlicher Ermächtigung beruhende Verpflichtung des Arbeitgebers, Ausgaben für die Zukunftssicherung der Arbeitnehmer zu leisten. Ausgaben für die Zukunftssicherung der Arbeitnehmer, die vom Arbeitgeber aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (BFH-Urteile in BStBl II 2008, 894; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BStBl 2008, 894). Welche Verpflichtung besteht, muss ggf. auf der Grundlage ausländischen Rechts entschieden werden (BFH-Urteile vom 28. Mai 2009 VI R 27/06, BStBl II 2009, 857; vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BStBl II 2004, 1014; vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BStBl II 2003, 286; BFH-Beschlüsse vom 1. März 2005 IX B 235/02, BFH/NV 2005, 1332; zu VI R 97/92 n.v.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, EStG § 3 Nr. 62 Anm. 2 [E 4 Abs. 2], mit weiteren Nachweisen).
85 
b) Für die Beurteilung, ob eine solche gesetzliche Verpflichtung oder eine freiwillig begründete Rechtspflicht besteht, ist im Streitfall das Schweizerische Recht maßgeblich. Es besteht zwar grundsätzlich die Möglichkeit, im Rahmen der Privatautonomie für zwischen den Parteien bestehende Verpflichtungen und Ansprüche wirksam das Arbeitsstatut nach deutschem Arbeitsrecht zu vereinbaren. Abgesehen davon, dass keine Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass das Arbeitsverhältnis der Klägers dem deutschen Arbeitsrecht unterworfen werden sollte, können öffentlich-rechtliche Ansprüche und Verpflichtungen, d.h. solche etwa gegen Versicherungsträger oder andere öffentlich-rechtliche Stellen, im Zusammenhang mit Arbeitsverhältnissen außerhalb des räumlichen Geltungsbereichs des deutschen Arbeitsrechts ebenso wenig zwischen den privaten Parteien des Arbeitsverhältnisses rechtswirksam vereinbart werden, wie sie für Arbeitsverhältnisse im Inland abbedungen werden können (BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1625 unter Bezugnahme auf das BSG-Urteil vom 12. Juni 1986  8 RK 5/85, juris, Sozialrecht -SozR- 7830, § 13 Nr. 8).
86 
c) Die hiernach erforderliche Feststellung und Auslegung ausländischen (Schweizer) Rechts obliegt grundsätzlich dem Finanzgericht als Tatgericht (BFH-Urteil in BStBl II 2009, 857 , zu II. 1. a; vgl. zu den Einschränkungen: BSG-Urteile vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris; vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 3. a).
87 
d) Bei Anwendung dieser Rechtsgrundsätze auf den Streitfall ergibt sich Folgendes (s. auch die Senatsurteile 3 K 4/07 und 3 K 1285/08):
88 
aa) Die Beiträge der N-AG für die obligatorische berufliche Vorsorge des Klägers sind eine im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfreie Lohnzuwendung, weil ihre Leistung abschließend im BVG und den dazugehörenden Verordnungen (BVV 1 und BVV 2) geregelt ist (Geiser, SZS 2000, 97 zu II. 1.). Nach Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG war die N-AG verpflichtet, die für die zwingend vorzunehmenden Altersgutschriften (Art. 16 BVG; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 1) erforderlichen Beiträge paritätisch mit dem Kläger als Arbeitnehmer an die Pensionskasse N zu leisten (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441). Dieser öffentlich-rechtlichen, gesetzlichen Verpflichtung ist die Arbeitgeberin (die N-AG) -wie sich aus dem Schreiben der Pensionskasse N vom 16. Oktober 2010, zu Ziff. 11 ergibt- in den Streitjahren nachgekommen. Wegen weiterer Einzelheiten zur maßgeblichen Schweizer Rechtslage wird auf die Feststellungen im Tatbestand S. 10 und 11 verwiesen.
89 
bb) Der Annahme, dass die Beiträge der N-AG für die obligatorische berufliche Vorsorge aufgrund der gesetzlichen Regelung in Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG erbracht wurden, steht nicht entgegen, dass die Beiträge des Arbeitgebers (und des Arbeitnehmers) von der Pensionskasse N in ihren Reglementen festgelegt werden (Art. 9 und 10 Reglement C bzw. Art. 8 und 9 Reglement N; Cardinaux, a.a.O., Rn. 414). Der erkennende Senat kann dabei offen lassen, ob die reglementarischen Bestimmungen wie die BVG-Vorschriften als objektive abstrakt-materielle Normen zu beurteilen sind (in diesem Sinne: Meyer/Brühwiler, a.a.O., M Rn. 71). Denn die Pflicht zur Beitragsleistung im Obligatorium ergibt sich unmittelbar aus dem Gesetz (Art. 15 und 16 BVG in Verbindung mit Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Danach müssen die Beiträge (u.a. des Arbeitgebers) so bemessen sein, dass die zwingend vorzunehmenden Altersgutschriften zur Äufnung des Altersguthabens finanziert werden können. Soweit die Bestimmungen die Höhe der Beiträge in den Reglementen der Pensionskasse N diese Vorgabe im BVG nachvollziehen, kommt ihnen keine konstitutive -sondern nur eine deklaratorische- Bedeutung zu (Geiser, a.a.O., SZS 2000, 97, zu II. 1. 2.3).
90 
cc) Der Höhe nach belaufen sich die steuerfreien Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N im Streitjahr 1997 und 1998 auf 1.671 CHF, im Streitjahr 1999 und 2000 auf 1.688 CHF und im Streitjahr 2001 auf 2.474 CHF (Hinweis auf S. 11 Abs. 2 des Tatbestandes).
91 
e) Die Finanzverwaltung vertritt zu Zeile 77 der Anlage N-Gre die Auffassung, dass die Hälfte des Gesamtbeitrags (also die Beiträge des Arbeitgebers [der N-AG] und des Arbeitnehmers [des Klägers] im Obligatorium und Überobligatorium zusammengenommen -s. die Angaben zu Zeilen 74-76 der Anlage N-Gre-) nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei seien. Dem ist schon deshalb nicht zu folgen, weil diese Berechnung ersichtlich ihre Grundlage hat in der Anwendung des § 168 Abs. 1 Nr. 1 Sozialgesetzbuch Sechstes Buch -SGB VI- , wonach bei Personen, die gegen Arbeitsentgelt beschäftigt sind, von den Versicherten und von den Arbeitgebern die Beiträge (zur gesetzlichen Rentenversicherung) je zur Hälfte getragen werden (Kreikebohm/Schmidt, SGB VI Sozialgesetzbuch Gesetzliche Rentenversicherung, Kommentar, 3. Aufl., § 168 Rn. 3). Die Frage, inwieweit die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N steuerfrei sind, entscheidet sich jedoch ausschließlich danach, ob und ggf. in welchem Umfang eine gesetzliche Verpflichtung nach Schweizer Recht besteht (BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1625).
92 
6. Der Teil der Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N, der über den im Obligatorium geschuldeten Teil hinausgeht und demzufolge der überobligatorischen beruflichen Vorsorge des Klägers diente (sog. Überobligatorium), ist nicht gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG als Lohnzuwendung steuerfrei, weil die Arbeitgeberin zu diesen Ausgaben nicht nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet war.
93 
a) In Zusammenhang mit dem Abschluss des Arbeitsvertrages des Klägers mit der N-AG kam (auf der Grundlage des insoweit maßgeblichen Schweizer Rechts: BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1625) zwischen dem Kläger und der Pensionskasse N (konkludent) ein privatrechtlicher Vorsorgevertrag zustande, der rechtsdogmatisch den Innominatverträgen (Verträgen eigener Art) eigener Art zuzuordnen ist (BGer, Urteil in BGE 129 III 305). Dieser Vorsorgevertrag ist funktional verwandt mit dem Lebensversicherungsvertrag im Sinne des Bundesgesetzes über den Versicherungsvertrag vom 2. April 1908 -VVG- (SR 221.229.1). Der Vorsorgevertrag und der Versicherungsvertrag sind inhaltlich verwandt (BGer, Urteil vom 18. Juni 2003 B 66/02, www.bger.ch, Erwägungen zu 2.1.). Er ist Teil der freiwilligen beruflichen Vorsorge der Schweiz (BGer, Urteil in BGE 129 III 305, Erwägungen zu 2.2; Geiser, SZS 200, 97, zu II. 1.; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 3 und § 7 Rn. 28; BSG-Urteil vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris zu Rn. 15 a.E. zu freiwillig gezahlten Beiträgen). Dies bedeutet, dass die Beitragspflicht der N-AG im Überobligatorium nicht durch eine gesetzliche Vorschrift begründet wird, sondern durch einen freiwillig abgeschlossenen Vertrag und lediglich die Höhe der dem Grunde nach freiwillig übernommenen Beitragspflicht der Arbeitgeberin der gesetzlichen Regelung in Art. 331 Abs. 3 OR zu entnehmen ist.
94 
b) Der Höhe nach hat die N-AG in den Streitjahren jedenfalls insoweit für die überobligatorische berufliche Vorsorge Beiträge geleistet, als die tatsächlich (ohne Berücksichtigung der Beitragsreduktion) gezahlten Beiträge an die Pensionskasse N höher waren als die im Obligatorium gezahlten Beiträge (1997: 5.296,20 CHF; 1998: 4.011,90 CHF; 1999: 2.064,30 CHF; 2000: 2378,50 CHF und 2001: 3.171,20 CHF). Diese Beiträge sind als Lohnzuwendung an den Kläger zu beurteilen.
95 
7. Die verbleibenden, im Überobligatorium geleisteten Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N für die berufliche Vorsorge des Klägers sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG in Verbindung mit § 3 Nr. 62 Sätze 3 und 4 EStG steuerfrei.
96 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a) für eine Lebensversicherung,
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
97 
a) Die sinngemäße Anwendung der Sätze 2 und 3 ist nur zulässig, wenn der in der Schweiz als Arbeitnehmer beschäftigte Steuerpflichtige von der ausländischen (gesetzlichen/obligatorischen) Rentenversicherung befreit ist, bzw. ihr nicht unterfällt (a.A.: Kuhlmann/Ritzer in Frotscher, EStG § 3 EStG Rz. 274).
98 
Dies ergibt sich aus dem Zweck des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG, der durch Art. 2 Nr. 1 des Gesetzes zur Änderung des Entwicklungsländer-Steuergesetzes und des Einkommensteuergesetzes vom 21. Mai 1979 (BStBl I 1979, 288, BGBl I S. 558 vom 23. Mai 1979) in das EStG eingefügt wurde. Mit dieser Vorschrift sollte einer Benachteiligung der Grenzgänger zur Schweiz begegnet werden. Der Gesetzgeber ging davon aus, dass lediglich die Arbeitgeberbeiträge zur (Schweizerischen) Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und Invalidenversicherung (IV; Locher, a.a.O., § 1 Rn. 6) nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfreie Lohnzuwendungen seien (Arbeitgeberbeitragssatz insgesamt: 4,7 %; Kieser, Schweizerisches Sozialversicherungsrecht, Tz. 5.5.), dagegen die Arbeitgeberbeiträge zu einer Pensionskasse insgesamt eine steuerpflichtige Lohnzuwendung seien (Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft -INF- 1979, 339, zu II. 1.; Kreile, DStZ 1979, 259, zu III. 1.; BT-Drs 8/2501 S. 18). Die Arbeitgeberbeiträge, die im Obligatorium an eine Pensionskasse gezahlt werden, sind jedoch nach der inzwischen ergangenen Rechtsprechung ebenfalls als nach § 3 Nr.62 Satz 1 EStG steuerfreie Lohnzuwendung zu beurteilen (FG-Urteil in EFG 1993, 136; Senatsurteile 3 K 4/07 und 3 K 1285/08). Demzufolge sind nicht nur die Arbeitgeberbeiträge zur AHV/IV in Höhe von 4,9 % des maßgebenden Lohns (ohne eine Beitragsbemessungsgrenze wie in der gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland; Kieser, a.a.O., Tz. 5.5.), sondern auch die obligatorischen Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in Höhe von 3,5-9 % des koordinierten Lohns (Art. 15, 16 66 Abs. 1 Satz 2 BVG) als steuerfreie Lohnzuwendung zu beurteilen. Damit ist dem Gleichbehandlungsgebot im Hinblick auf die Arbeitgeberbeiträge für im Inland beschäftigte Arbeitnehmer zur deutschen gesetzlichen Rentenversicherung in den Streitjahren in Höhe von ca. 10 % der versicherungspflichtigen Einnahmen (höchstens der Beitragsbemessungsgrenze) mehr als ausreichend genüge getan.
99 
b) Eine entsprechende Anwendung des § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG in Verbindung mit § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG ist danach nicht zulässig, weil der Kläger in den Streitjahren nicht von der Versicherungspflicht in der AHV/IV und in der obligatorischen beruflichen Vorsorge befreit war (zur Berechnung der steuerpflichtigen/steuerfreien Arbeitgeberanteile unter Berücksichtigung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG falls der BFH des Auffassung des erkennenden Senats nicht folgen sollte: s. die nachfolgenden Tabellen zu III.).
100 
8. Nach den zuvor dargelegten Rechtsgrundsätzen sind die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N im Obligatorium als steuerfreie Lohnzuwendung anzusehen (zur Höhe: s. die Angaben in nachfolgenden Tabellen zu I. Zeile 77). Die im Überobligatorium von der N-AG an die Pensionskasse N geleisteten Beiträge sind eine steuerpflichtige Lohnzuwendung. Dabei kann offen gelassen werden, ob in Höhe der in den Streitjahren 1998-2001 durchgeführten Beitragsreduktionen ebenfalls ein Zufluss von Arbeitslohn zu sehen ist. Denn die tatsächlich von der N-AG an die Pensionskasse N im Überobligatorium gezahlten Beiträge (s. Angaben in nachfolgenden Tabellen zu I. Zeilen 79) sind bereits höher als die vom FA in den angegriffenen Einkommensteueränderungsbescheiden als steuerpflichtiger Arbeitslohn berücksichtigten (freiwilligen) Arbeitgeberbeiträge (s. IV. Zeilen 79). An einer Verböserung ist der erkennende Senat wegen des -im finanzgerichtlichen Verfahren zu berücksichtigenden- Verböserungsverbots gehindert (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2.).
1997
101 
                 
I       
II    
III     
IV    
73    
         
FG lt. vorliegendem Urteil:
FA nunmehr:
FG + § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG:
FA lt. Bescheid vom 9. September 2005:
74    
Arbeitnehmeranteil (lt. Lohnausweis zu 1. D)
8.159
        8.159
    8.159
       8.159
75    
Arbeitgeberanteil
+    6.967
+    6.967
+    6.159
      16.318
76    
Gesamtbeitrag
        15.126
      15.126
  15.126
      24.477
77    
Arbeitgeberanteil -steuerfrei nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG-
          1.671
        7.563
    1.671
      12.239
78    
Arbeitgeberanteil
          6.967
        6.967
    6.967
      16.318
79    
übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag
           5.295
               0
     5.295
         4.079
80    
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                                    
81    
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
         
      98.677
 98.677
      98.677
82    
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM = 8.464 CHF)
         
        8.464
   8.464
        8.464
83    
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
         
        4.972
   4.972
       4.972
84    
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
         
        7.563
   1.671
      12.239
85    
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
         
               0
   2.101
               0
86    
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
         
               0
   5.295
         4.079
87    
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der Anlage N-Gre zu übertragen
         
                0
    3.624
          4.079
102 
Die Beträge sind -wie auch in Aufstellungen für die anderen Streitjahre- in CHF angegeben.
103 
Der Berechnung liegen die von der Pensionskasse N mitgeteilten Beiträge der N-AG (Schreiben vom 3. Juli 2007) einschließlich der Beiträge zur Incentive/Bonus-Versicherung zugrunde. Der Arbeitgeberanteil lt. Zeile 77 entspricht -entgegen den Angaben der Finanzverwaltung a.a.O.- nicht dem nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG ermittelten steuerfreien Arbeitgeberanteil, sondern der „Hälfte der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers“ nach § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG in Verbindung mit § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG. Dies gilt auch für die übrigen Streitjahre. Das Gleiche gilt auch für die Angaben zur Zeile 84. Hier ist (vom erkennenden Senat in den Spalten II. und III.) „die Hälfte der Gesamtaufwendungen“ des Klägers (also sowohl seine eigenen Beiträge als auch diejenigen seiner Arbeitgeberin an die Pensionskasse N; Bergkemper in Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., § 3 Nr. 62 Rn. 4 [Abs. 4]) aufgeführt (s. § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG in Verbindung mit § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG).
104 
Der Pflichtbeitrag lt. Zeile 84 entspricht dem (Pflicht-)Beitrag der N-AG für die berufliche Vorsorge des Klägers im Obligatorium, der von dem (auf den) Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung ….. der Angestellten zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG in Verbindung mit § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG -s. Zeile 82-), abzuziehen (anzurechnen) ist (§ 3 Nr. 62 Satz 4 Halbsatz 2 EStG).
1998
105 
                 
I       
II    
III     
IV    
73    
         
FG lt. vorliegendem
Urteil:
FA nunmehr:
FG + § 3
Nr. 62 Satz 4 EStG:
FA lt. dem Bescheid vom 9. September 2005:
74    
Arbeitnehmeranteil (lt. Lohnausweis zu 1.D)
        3.146
       3.146
       3.146
       3.146
75    
Arbeitgeberanteil
+        5.343
+       5.343
+        5.343
+        6.292
76    
Gesamtbeitrag
        8.489
       8.489
       8.489
       9.438
77    
Arbeitgeberanteil -steuerfrei nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG-
        1.671
       4.244
       1.671
       4.719
78    
Arbeitgeberanteil
         5.343
       5.343
       5.343
       6.292
79    
übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag
          3.672
        1.099
        3.672
        1.573
80    
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                                    
81    
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
         
       114.375
   114.375
…114.375
82    
davon 10,15 %
höchstens 8.526 CHF
         
            8.526
       8.526
        8.526
83    
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
         
           5.644
      5.644
      5.644
84    
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
         
           4.244
      1.671
      4.719
85    
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
         
                  0
      1.211
             0
86    
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
         
           1.099
      3.672
      1.573
87    
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der Anlage N-Gre zu übertragen
         
            1.099
       2.461
        1.573
106 
Der Berechnung liegen die von der Pensionskasse N mitgeteilten Beiträge der N-AG (Schreiben vom 3. Juli 2007) einschließlich der Beiträge zur Incentive/Bonus-Versicherung zugrunde. Nicht berücksichtigt ist die Beitragsreduktion bei den „ordentlichen Beiträgen“ von 1.729,94 CHF (= 6.920,24 CHF [nach Art. 10 Nr. 2 Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Reglement N zu leistender Beitrag der N-AG])./. 5.190,30 CHF [tatsächlich geleisteter Beitrag der N-AG]) und den Spezialbeiträgen.
1999
107 
                 
I       
II    
III     
IV    
73    
         
 FG lt. vorliegendem Urteil:
FA nunmehr:
FG + § 3
Nr. 62 Satz EStG:
FA lt.
Bescheid vom 9. September 2005:
74    
Arbeitnehmeranteil (lt. Lohnausweis zu 1. D)
        2.045
        2.045
      2.045
      2.045
75    
Arbeitgeberanteil
+        3.752
+        3.752
+       3.075
+        4.090
76    
Gesamtbeitrag
        5.797
        5.797
      5.797
      6.135
77    
Arbeitgeberanteil -steuerfrei nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG-
        1.688
        2.898
      1.688
      3.068
78    
Arbeitgeberanteil
-       3.752
-       3.752
      3.752
      4.090
79    
übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag
         2.081
            853
       2.081
       1.022
80    
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                                    
81    
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
         
      107.650
   107.650
    107.650
82    
davon 9.85 %
(höchstens 9,85 % von 102.000 DM = 10.047 DM = 8.304 CHF)
         
          8.304
      8.304
        8.304
83    
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
         
          5.315
   5.315
       5.315
84    
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
         
          2.898
   1.618
       3.068
85    
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
         
             391
   1.371
               0
86    
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
         
             853
   2.081
       1.022
87    
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der Anlage N-Gre zu übertragen
         
              462
       710
        1.022
108 
Der Berechnung liegen die von der Pensionskasse N mitgeteilten Beiträge der N-AG (Schreiben vom 3. Juli 2007) einschließlich der Beiträge zur Incentive/Bonus-Versicherung zugrunde. Nicht berücksichtigt ist die Beitragsreduktion bei den „ordentlichen Beiträgen“ von 3.486,76 CHF (= 6.971,76 CHF [nach Art. 10 Nr. 2 Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Reglement N zu leistender Beitrag der N-AG])./. 3.486 CHF [tatsächlich geleisteter Beitrag der N-AG]) und den Spezialbeiträgen.
2000
109 
                 
I       
II    
III     
IV    
73    
         
FG lt. vorliegendem
Urteil:
FA nunmehr:
FG + § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG:
FA lt. Bescheid vom 9. September 2005:
74    
Arbeitnehmeranteil (lt. Lohnausweis zu 1. D)
       3.278
      3.278
      3.278
      3.278
75    
Arbeitgeberanteil
+        4.046
+     4.046
 +         4.046
+          6.526
76    
Gesamtbeitrag
       7.324
      7.324
      7.324
      9.834
77    
Arbeitgeberanteil -steuerfrei nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG-
       1.671
      3.662
      1.671
      4.917
78    
Arbeitgeberanteil
       4.046
      4.046
      4.046
      6.526
79    
übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag
        2.375
          384
       2.375
       1.639
80    
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                                    
81    
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
         
     121.237
   121.237
    121.237
82    
davon 9,65 %
(höchstens 10,15 % von 103.400 DM = 9.959 DM = 8.096 CHF)
         
         8.096
       8.096
       8.096
83    
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
         
        5.908
       5.908
      5.908
84    
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
         
        3.662
       1.671
      4.917
85    
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
         
               0
         517
              0
86    
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
         
            384
       2.375
       1.639
87    
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der Anlage N-Gre zu übertragen
         
             384
        1.858
         1.639
110 
Der Berechnung liegen die von der Pensionskasse N mitgeteilten Beiträge der N-AG (Schreiben vom 3. Juli 2007) einschließlich der Beiträge zur Incentive/Bonus-Versicherung zugrunde. Nicht berücksichtigt ist die Beitragsreduktion bei den „ordentlichen Beiträgen“ von 3.830,76 CHF (= 7.523,76 CHF [nach Art. 10 Nr. 2 Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Reglement N zu leistender Beitrag der N-AG])./. 3.693 CHF [tatsächlich geleisteter Beitrag der N-AG]) und den Spezialbeiträgen.
2001
111 
                 
I       
II    
III     
IV    
73    
         
FG lt. vorliegendem
Urteil
FA nunmehr:
FG + § 3
Nr. 62 Satz 4 EStG)
FA lt. Bescheid vom 9. September 2005
74    
Arbeitnehmeranteil (lt. Lohnausweis 1. D)
      4.808
     4.808
      4.808
    4.808
75    
Arbeitgeberanteil
+     5.639
+     5.639
      5.639
    9.616
76    
Gesamtbeitrag
    10.447
   10.447
    10.639
  14.424
77    
Arbeitgeberanteil -steuerfrei nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG-
      2.472
      5.223
       2.472
    7.212
78    
Arbeitgeberanteil
      5.639
     5.639
      5.639
  9.616
79    
übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag
       3.167
         416
       3.167
   2.404
80    
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                                    
81    
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
         
    135.675
  135.765
 135.765
82    
davon 9,55 %
(höchstens 9,55 % von 104.400 DM = 9.970 DM = 6.567 CHF)
         
……7.789
      7.789
     7.789
83    
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
         
       6.567
      6.567
     6.567
84    
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
         
       5.223
      5.223
     7.212
85    
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
         
              0
             0
            0
86    
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
         
          416
      3.167
      2.404
87    
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der Anlage N-Gre zu übertragen
         
           416
       3.167
       2.404
112 
Alle Beträge sind in CHF angegeben. Der Berechnung liegen die von der Pensionskasse N mitgeteilten Beiträge der N-AG (Schreiben vom 3. Juli 2007) einschließlich der Beiträge zur Incentive/Bonus-Versicherung zugrunde. Nicht berücksichtigt ist die Beitragsreduktion bei den „ordentlichen Beiträgen“ von 4.313,76 CHF (= 8.406,96 CHF [nach Art. 10 Nr. 2 Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Reglement N zu leistender Beitrag der N-AG])./. 4.093.20 CHF [tatsächlich geleisteter Beitrag der N-AG]) und den Spezialbeiträgen. Den Angaben unter IV. liegen die Ausführungen im Schreiben des FA vom 28. Februar 2003 zugrunde.
113 
9. Aus den zuvor dargelegten Erwägungen ergeben sich keine Änderungen zu den als Sonderausgaben abziehbaren Aufwendungen an die Pensionskasse N, die sich auf die in den Streitjahren jeweils festgesetzte Einkommensteuer auswirken würde. Denn in jedem Fall sind die Höchstbeträge nach § 10 Abs. 3 EStG anzusetzen.
114 
10. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
115 
11. Die Revision war zuzulassen.
116 
a) Der Sache kommt grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Dem steht nicht entgegen, dass es im Streitfall auch um die Feststellung und Auslegung ausländischen (Schweizerischen) Rechts geht (s. BFH-Beschlüsse zu VI R 97/92; vom 1. März 2005 IX B 235/02, BFH/NV 2005, 1331). Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die Erwägungen im Senatsurteil 3 K 1285/08, Entscheidungsgründe zu E. III. verwiesen.
117 
b) Im Übrigen dient die Zulassung der Revision wegen des teilweise zu einem anderen Ergebnis kommenden FG-Urteils in EFG 1993, 136 der Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO).

Gründe

 
52 
Die Klage ist unbegründet.
53 
Das FA hat zu Recht die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse C (N) für die berufliche Vorsorge des Klägers als diesem zugeflossenen Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG (in Verbindung mit Art. 15a Abs. 1 Satz 1 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 [BGBl II 1072, 1022, BStBl I 1972, 519] in der Fassung des Protokolls vom 21. Dezember 1992 [BGBI 1993, 1888, BStBl I 1972, 519] -DBA-Schweiz 1992-) behandelt (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge der N-AG an die W-Stiftung führen nicht zu gegenwärtig dem Kläger zugeflossenen Arbeitslohn (siehe nachfolgend zu 3.). Die Beiträge der Arbeitgeberin an die Pensionskasse N (= steuerbarer Arbeitslohn des Klägers) hat das FA in einzelnen Streitjahren infolge einer nicht sachgemäßen Schätzung unzutreffend  angesetzt (s. nachfolgend zu 4.). Im Anschluss an den zu hoch berechneten (steuerbaren) Arbeitslohn hat das FA den nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfreien Teil der als Arbeitslohn zu berücksichtigenden (Pflicht-)
Arbeitgeberbeiträge zu hoch und den als Arbeitslohn steuerpflichtigen Teil der (freiwilligen) Arbeitgeberbeiträge zu niedrig angesetzt (s. nachfolgend zu 5.).
54 
1. Die Beteiligten gehen zutreffend davon aus, dass der im Inland gemäß § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtige Kläger als Grenzgänger seine Vergütungen aus unselbständiger Arbeit aus der Tätigkeit für die in der Schweiz ansässige N-AG gemäß Art. 15a Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz 1992 in der Bundesrepublik Deutschland zu versteuern hat. Ob Vergütungen aus unselbständiger Arbeit vorliegen, richtet sich auch hinsichtlich der hier in Rede stehenden Zukunftssicherungsleistungen der N-AG mangels einer abkommensrechtlichen Regelung nach § 19 EStG (Art. 3 Abs. 2 DBA-Schweiz 1992; Urteile des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 11. November 2009 I R 50/08, BFH/NV 2010, 647, zu II. 2.; vom 29. April 2009 X R 31/08, BFH/NV 2009, 1625, zu II.).
55 
a) Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen Dienst oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (BFH-Urteil vom 7. Mai 2009 VI R 28/07, BStBl II 2010, 194).
56 
b) Zum Arbeitslohn können -sofern es (wie im Streitfall) an einem überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt (BFH-Urteil vom 5. September 2006 VI R 38/04, BStBl II 2007, 573 zu II.)-  auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung: s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung in der in den Streitjahren geltenden Fassung -LStDV-; BFH-Urteil vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BStBl II 2009, 385). Denn die Zukunftssicherung fällt typischerweise in den Verantwortungsbereich des Arbeitgebers; finanziert sie der Arbeitgeber, wendet er Arbeitslohn zu (BFH-Urteile vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BStBl II 2004, 1014, zu II. 1.; vom 27. Juni 2006 IX R 77/01, BFH/NV 2006, 2242, zu II.2. a aa).
57 
c) Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang -wirtschaftlich betrachtet- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung, an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, s. z.B. Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; BStBl II 2009, 385; vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, BStBl II 2010, 68; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BStBl II 2009, 385). Steht indes von vorneherein fest, dass der Arbeitnehmer durch die Beitragsleistungen seines Arbeitgebers keine Ansprüche für seine Zukunftssicherung erlangen kann, so fehlt den Beitragsleistungen bereits dem Grunde nach das Merkmal, dass sie -wie für die Annahme von gegenwärtig zugeflossenem Arbeitslohn bei Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV entscheidend- „für“ die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers erbracht wurden (BFH-Urteile in BStBl II 2010, 194, zu II. 1. c; vom 14. Dezember 2005 XI R 25/04, BFH/NV 2006, 1073, zu II. 2. a, mit weiteren Nachweisen).
58 
d) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung, an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt (BFH-Urteil in BStBl II 2010, 194, zu II. 1. b aa).
59 
e) Die Beurteilung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers ist grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen.  Die geleisteten Beiträge müssen daher im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen. So ist bei Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse die in der Leistung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876).Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung der Zukunftssicherung des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass die Versorgungseinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BStBl II 1975, 275).
60 
2. a) Nach diesen Maßstäben sind die Leistungen der ordentlichen Beiträge und der Spezialbeiträge durch die Arbeitgeberin an die Pensionskasse N für die berufliche Vorsorge des Klägers dem Grunde nach als diesem in den Streitjahren zugeflossener Arbeitslohn zu beurteilen. Denn -nach dem insoweit maßgeblichen Schweizer Recht (BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1625, zu II. 1. b)- bestehen gemäß Art. 89 Abs. 4 ZGB gegen die Pensionskasse N (eine registrierte Personalfürsorgestiftung) im Klageweg durchsetzbare Ansprüche der Versicherten (u.a. des Klägers und ggf. seiner Hinterlassenen: vgl. hierzu: Maurer/Scartazzini/Hürzeler, a.a.O., § 14 Rn. 23 [Abs. 2]) auf die bei Eintritt der Risiken (des Versicherungsfalls -Art. 1 Abs. 1 BVG- bzw. des Vorsorgefalls -Abs. 1 Abs.2 FZG-) Alter, Tod und Invalidität im BVG für das Obligatorium und im Reglement N für das Überobligatorium dargelegten Alters- Hinterlassenen- und Invaliditätsleistungen (Art. 13 Abs. 1 BVG und Art. 17 BVG [betreffend die Altersleistungen; Meyer/Brühwiler, a.a.O., N. Rn. 84-93], Art. 18 BVG [betreffend die Hinterlassenenleistungen; Meyer/Brühwiler, a.a.O., N. Rn. 94-103] und Art. 23 BVG [betreffend die Invaliditätsleistungen; Meyer/Brühwiler, a.a.O., N. Rn. 102-122] bzw. Art. 12 Reglement N [betreffend Altersleistungen], Art. 14 ff. Reglement N [Invaliditätsleistungen] und Art. 13 ff. Reglement N [Hinterlassenenleistungen]), weil die Versicherten -wie z.B. der Kläger- selbst Beiträge an die Pensionskasse N entrichtet haben (s. Schreiben des Pensionskasse N vom 1. November 2010 zu den Beiträgen des Klägers in den Streitjahren) und nach Art. 11 ff. Reglement N den Versicherten (bzw. deren Hinterlassenen) ein Anspruch auf Leistungen bei Eintritt des Versicherungsfalls eingeräumt wird (Meyer/Walser, a.a.O., N. Rn. 33 ff. [Rn. 39]; Stauffer, Die berufliche Vorsorge, 2. Aufl., 2006, -im Folgenden: Stauffer I- ZGB Art. 89). Durch die Leistung der Beiträge hat die N-AG -wie für die Annahme von Arbeitslohn in Gestalt der Zuwendung eines Vorteils im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG maßgebend- dem Kläger in den Streitjahren Aufwendungen für seinen Versicherungsschutz durch die Pensionskasse N für die Risiken Alter, Tod und Invalidität gewährt (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876).
61 
b) Im Streitfall kommt dem Umstand, dass die Leistungen bei Eintritt des Versicherungsfalls nur in der Regel als Rentenleistungen ausgerichtet werden (Art. 37 Abs. 1 BVG), weil die Versicherten das Recht haben, statt der Altersrente (teilweise) eine Kapitalabfindung zu verlangen (Art. 12 Nr. 1 Satz 2 in Verbindung mit Art. 12 Nr. 6 Reglement N zur Kapitalabfindung beim Altersrücktritt des Versicherten; Hinweis auf die zum 1. Januar 2005 in Kraft getretene Regelung des Art. 37 Abs. 2-4 BVG zur einmaligen Kapitalabfindung anstelle einer Altersrente; Art. 18 Reglement N zur Auszahlung des Todesfallkapitals und Art. 19 Nr. 4 zur Auszahlung einer Kapitalabfindung anstelle einer Invalidenrente; Stauffer, a.a.O., Rn. 639 ff.; Meyer/Brühwiler, a.a.O., N. Rn. 150 ff.), keine entscheidende Bedeutung zu. Denn die Beiträge des Arbeitgebers führen hiervon unberührt zu Arbeitslohn, wenn der Arbeitnehmer einen eigenen Anspruch gegen die Vorsorgeeinrichtung erlangt und die Vorsorgeeinrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt (BFH-Urteile in BStBl II 1975, 275; in BStBl II 2010, 194). Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Der Versorgung des Klägers dienen die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N auch dann, wenn nach einem planmäßigen Versicherungsverlauf die Leistungen der Pensionskasse N (evtl. teilweise) in Gestalt einer Kapitalauszahlung erbracht werden (vgl. zu den hierbei zu berücksichtigenden Erwägungen: Helbling, a.a.O., Tzn. 5.31 ff. und 16.33 ff.).
62 
c) Gegen den Arbeitslohncharakter der Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N kann auch nicht mit Erfolg eingewandt werden, dass die Leistungen der Pensionskasse N bereits vor Eintritt des Vorsorgefalls (Alter, Tod oder Invalidität) fällig werden können (Hinweis auf Art. 2 Abs. 1 FZG in Verbindung mit Art. 1 Abs. 2 FZG).
63 
aa) Anders als im deutschen Recht zur gesetzlichen Rentenversicherung und betrieblichen Altersversorgung gibt es im Schweizer Recht Freizügigkeitsleistungen/Austrittsleistungen (Hinweis auf das Senatsurteil vom 28. April 2010 3 K 1285/08; Bundesrätliche Botschaft zu einem Bundesgesetz in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 26. Februar 1992 -im Folgenden: Botschaft I- Bundesblatt der Schweizerischen Eidgenossenschaft -BBl.- 1992, 533, zu Tz. 324 [S.545]; BGer, Urteil vom 19. Oktober 2001 in Sachen Stadt Zürich und Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich, BGE 127 V 315, Erwägungen zu 3. b).
64 
Nach dem in allen drei sprachlichen Fassungen übereinstimmenden Wortlaut des Art. 2 Abs. 1 FZG haben Versicherte, welche die Vorsorgeeinrichtung verlassen, bevor ein Vorsorgefall im Sinne des Art. 1 Abs. 2 FZG (Alter, Tod oder Invalidität) eintritt (Freizügigkeitsfall) -(französisch: „avant la survance d’un cas de prévoyance [cas de libre passage]“; italienisch: „prima che insorga un caso di previdenza [caso di libero passagio]“), Anspruch auf eine Austrittsleistung (Freizügigkeitsleistung) und dies sowohl im Bereich der obligatorischen als auch im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge (Stauffer, a.a.O., Rn. 1041; Botschaft I, BBl. 1992, 533, zu Tz. 63 [S. 570 ff.]; vgl. insbesondere zu dem für Grenzgänger bedeutsamen Anspruch auf Barauszahlung: Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG und die Erwägungen im Senatsurteil vom 28. April 2010 3 K 1464/08, nicht rechtskräftig: Revision eingelegt, BFH.Az.: X R 33/10).
65 
Nach Art. 2 Abs. 1 FZG in Verbindung mit Art. 1 Abs. 2 FZG besteht ein Anspruch auf eine Austrittsleistung, wenn ein Versicherter die Vorsorgeeinrichtung (z.B. mit Beendigung des Arbeitsverhältnisses) verlässt (Meyer/Brühwiler, a.a.O., M. Rn. 73), bevor er das reglementarische Rentenalter erreicht hat (BGer, Urteil vom 23. Mai 2003 in Sachen BSV gegen Winterthur Pensionskasse für das Personal betreffend R., BGE 129 V 381, Erwägungen zu Tz. 4.4.; vgl. zur Berechnung der Austrittsleistung: Stauffer, a.a.O., Rn. 1112 ff.; MBSV vom 10. Juli 1987, Rn. 25), bzw. bevor die Risiken Tod und Invalidität eingetreten sind. Der mit den Regelungen im FZG angestrebte Zweck ist, dem Versicherten bei einem Stellenwechsel den Weiteraufbau einer beruflichen Vorsorge zu ermöglichen (BGer, Urteil in BGE 129 V 381, Erwägungen zu 4.3.).
66 
Verlässt ein Versicherter/Arbeitnehmer mit der Beendigung seines Arbeitsverhältnisses und dem damit verbundenen Austritt aus der Vorsorgeeinrichtung (Meyer/Brühwiler, a.a.O., M. Rn. 73) die Schweiz endgültig und erhält er von der Pensionskasse die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung bar ausgezahlt (Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG), so dient auch die Barauszahlung dazu, dem Versicherten den Vorsorgeschutz zu erhalten. Denn er hat dann immerhin die baren Mittel, mit denen er eine private Altersversorgung sicherstellen kann (BGer, Urteil vom 22. Januar 2007 B 93/06, BGE 133 V 205, Erwägungen zu C. 4.8.; zum Verhältnis der Barauszahlung zum europäischen Koordinierungsrecht: Cardinaux, a.a.O., Rn. 1436 ff.).
67 
Als Freizügigkeitsleistung gilt auch der im Schweizer Recht der beruflichen Vorsorge vorgesehene Vorbezug oder die Verpfändung der Freizügigkeitsleistung für Wohneigentum (BGer, Urteil vom 16. August 2006 B 8/06, BGE 132 V 332, Erwägungen zu 3.; Bundesrätliche Botschaft über die Wohneigentumsförderung mit den Mitteln der beruflichen Vorsorge vom 19. August 1992 -im Folgenden: Botschaft II- BBl. 1992, 237, zu Tzn. 133.2 [S. 249] und 146). Dabei besteht sowohl im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge als auch im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge die Möglichkeit, Vorsorgemittel für die Wohneigentumsförderung (im Sinne des Erwerbs von selbstgenutztem Wohneigentum) einzusetzen. Wie diese Förderung durchzuführen ist, bestimmen (für den obligatorischen Bereich) die Art. 30 Buchstaben a-g BVG und (für den überobligatorischen Bereich) Art. 331 Buchstaben d und e OR, jeweils in Verbindung mit den Vorschriften der Verordnung über die Wohneigentumsförderung mit Mitteln der beruflichen Vorsorge vom 3. Oktober 1994 in der im Streitjahr geltenden Fassung -WEFV- (SR 831.411). Durch diese gesetzlichen Maßnahmen wird der Besitz von Wohneigentum vom Schweizerischen Gesetzgeber als eigene Vorsorgeform anerkannt (Meyer/Walser, a.a.O., N. Rn. 108 ff.; Cardinaux, a.a.O., Rn. 1506 ff.).
68 
bb) Nach diesen Rechtsgrundsätzen ist davon auszugehen, dass die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N auch insoweit als Arbeitslohn zu beurteilen sind, als hierfür Voraussetzung ist, dass sie der Zukunftssicherung des Klägers oder diesem nahe stehenden Personen dienen müssen (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV). Zukunftssicherung im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV bedeutet zwar regelmäßig, einen Arbeitnehmer (oder dessen Angehörige) beim Eintritt des Versicherungsfalls (vgl. hierzu: BFH-Urteil vom 22. Januar 1991 X R 97/89, BStBl II 1991, 686, Entscheidungsgründe zu 3.) Krankheit, Unfall, Invalidität, Alter oder Tod wirtschaftlich abzusichern. Im Streitfall konnte es -aus der Sicht  der Streitjahre- jedoch bereits vor Eintritt des Versicherungsfalls (Vorsorgefalls) Alter, Tod oder Invalidität zur Leistung des Versicherers (der Pensionskasse N) an den Kläger kommen und zwar als Freizügigkeitsleistung beim Austritt des Klägers aus der Vorsorgeeinrichtung und dessen endgültigem Verlassen der Schweiz (Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG) oder als Vorbezug oder Verpfändung der Austrittsleistung für Wohneigentumsförderung (Art. 30 Buchstaben a-g BVG bzw. Art. 331 Buchstaben d und e OR; vgl. zur Austrittsleistung beim Wechsel des Arbeitsverhältnisses in der Schweiz: Senatsurteil vom 17. Dezember 2009 3 K 154/07, nicht rechtskräftig; Revision eingelegt: BFH.Az.: VI R 20/10, juris). Gleichwohl dienen auch diese Leistungen nach dem Zweck der (Schweizer) Vorschriften über die Wohneigentumsförderung und die Barauszahlung der Altersvorsorge und damit der Zukunftssicherung. Die Wohneigentumsförderung mit Mitteln der beruflichen Vorsorge ist ein Bestandteil der Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge (Botschaft II, BBl. 1992, Tz. 133, S. 248 ff.). Die vorbezogenen oder verpfändeten Mittel bleiben weiterhin dem Vorsorgezweck verpflichtet. In Wirklichkeit handelt es sich beim Vorbezug und der Verpfändung von Freizügigkeitsleistungen zur Wohneigentumsförderung lediglich um eine besondere Art der Vorsorgeleistungen, gewissermaßen um einen zweckgebundenen (Erwerb von Wohneigentum), mit Auflagen verknüpften Vorschuss auf später fällig werdende Leistungen bei Alter, Tod oder Invalidität (Cardinaux, a.a.O., Rn. 1508). Dem Vorbezug steht im Vorsorgefall eine entsprechend reduzierte Leistung gegenüber. Das Wohneigentum bildet dann ein Element der Vorsorgeleistung und ersetzt den gekürzten Teil der Geldleistung (Botschaft II, BBl. 1992, Tz. 133.2 [S. 249]). Die Barauszahlung dient ebenfalls der Zukunftssicherung des Arbeitnehmers. Es soll ihn in die Lage versetzen, mit den freigewordenen Mitteln eine (ggf. private) Altersvorsorge auszubauen (BGer, Urteil in BGE 133 V 205, Erwägungen zu C. 4.8.; s. auch: BGer, Urteil in BGE 127 V 315, Erwägungen zu 3. b; Cardinaux, a.a.O., Fn. 3037).
69 
d) Nach der Rechtsprechung des BFH gehören die gesetzlich geschuldeten Arbeitgeberanteile zur (deutschen) Renten-, Kranken- und Arbeitslosenversicherung (Sozialversicherung) nicht zum Arbeitslohn des Arbeitnehmers (BFH-Urteile vom 21. Januar 2010 VI R 52/08, BStBl II 2010, 703; vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BStBl II 2004, 1014, zu II. 1. a; vom 6. Mai 2002 VI R 178/97, BStBl II 2003, 34). Hieraus folgt indessen nicht, dass die Arbeitgeberanteile zur Versicherung des Klägers im Obligatorium und/oder im Überobligatorium bei der Pensionskasse N kein Arbeitslohn sind (a.A. wohl: Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg, Außensenate Freiburg vom 25. August 1992 11 K 54/88 [rechtskräftig, nachdem die Revision mit BFH-Beschluss vom 15: Juli 1993 VI R 97/92 nach Art. 1 Nr. 7 des Gesetzes zur Entlastung des Bundesfinanzhofs als unbegründet zurückgewiesen wurde, EFG 1993, 136] unter Hinweis auf das BFH-Urteil vom 2. August 1968 VI R 124/67, BStBl II 1968, 800).
70 
aa) Der Arbeitgeberanteil zur deutschen gesetzlichen Rentenversicherung stellt deshalb keinen Arbeitslohn des Arbeitnehmers dar, weil er nicht „fremdnützig“ zugunsten des einzelnen Arbeitnehmers ist (BFH-Urteil in BStBl II 2003, 34 Entscheidungsgründe zu 1. b unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundessozialgerichts -BSG- vom 29. Juni 2000 B 4 RA 57/98 R BSGE 86, 262, juris, Rn. 105 ff.). Er ist nicht als Beitrag zugunsten des einzelnen Arbeitnehmers ausgestaltet, sondern „fremdnützig“ direkt und allein zugunsten der jeweils aktuell Leistungsberechtigten. Sachlich und organisatorisch beschränkt sich das Rechtssystem der (deutschen) gesetzlichen Rentenversicherung auf den zeitgleich nahezu sofortigen Transfer (nur) der Beiträge aus dem Erwerbseinkommen eines Teils der gegenwärtig Erwerbstätigen auf einen größeren Teil der nicht (mehr) erwerbstätigen Generation. Die beitragsrelevant versicherte Generation „zahlt“ stets fremde, nie ihre eigenen Renten. Ein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen gezahlten Beiträgen und einer später bezogenen Rente ist nicht vorhanden (BSG-Urteil B 4 RA 57/98 R, juris, Rn. 116). Im Hinblick auf das seit 1969 uneingeschränkt geltende Umlageverfahren erlangt der einzelne pflichtversicherte Arbeitnehmer durch die Zahlung weder einen individuellen Mitgliedschafts- oder beitragsrechtlichen Vorteil im Sinne des § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG noch einen leistungsrechtlichen oder sonstigen Vorteil (BFH-Urteil in BStBl II 2004, 1014, Entscheidungsgründe zu 1. a).
71 
bb) Dagegen sind die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N „fremdnützig“ für die berufliche Vorsorge des Klägers und erfüllen demnach die Voraussetzungen für die Annahme von Arbeitslohn. Der Kläger erlangte durch die Zahlung der Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N einen leistungsrechtlichen Vorteil (BFH-Urteile in BStBl II 2004, 1014; in BStBl II 2010, 703, zu II. 1. a).
72 
Die Finanzierung der Pensionskasse N als Teil der 2. Säule (Art. 113 Abs. 2 BV; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 3 ff.) erfolgt (grundsätzlich) nach dem Kapitaldeckungsverfahren (auch Anwartschaftsdeckungsverfahren genannt; Stauffer, a.a.O., Rn. 285-292; Helbling, a.a.O., Tz. 8.3; Locher, a.a.O., § 2 Tz. 3.4.2.; jeweils mit umfangreichen Nachweisen). Anders als bei dem der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung zugrundeliegenden Finanzierungssystem des Umlageverfahrens (vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., Tz. 8.32) werden die Vorsorgeleistungen planmäßig vorfinanziert. Jede Generation finanziert ihre späteren Leistungen selbst und äufnet dafür die notwendigen Kapitalien. Grundlage der laufenden und künftigen anwartschaftlichen (BGer, Urteil vom 28. Dezember 2005 B 41/04, u.a., BGE 132 V 127, Erwägungen zu 6.3.2.) Leistungen an die einzelnen Versicherten sind deren individuell geäufnete (Deckungs-)Kapitalien (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O. § 1 Rn. 14; Stauffer, a.a.O. Rn. 286; derselbe , a.a.O., zur Finanzierung im -wie bei der Pensionskasse N- Leistungsprimat; Helbling, a.a.O., Tz. 8.31 [S. 407 und 408]). Entsprechend diesen Grundsätzen dienen auch die Arbeitgeberbeiträge an die Pensionskasse N für die berufliche Vorsorge des Klägers der Äufnung der für die späteren Leistungen (z.B. der Renten) maßgeblichen Deckungskapitalien (Maurer/Scartazzini/Hürzeler, a.a.O., § 14 Rn 56 ff.). Dieser leistungsrechtliche Vorteil (BFH-Urteil in BStBl II 2004, 1014) hat zur Folge, dass diese Beiträge als Arbeitslohn des Kläger zu beurteilen sind.
73 
cc) Der erkennende Senat kann in dem zuvor dargelegten Zusammenhang offen lassen, ob die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N wirtschaftlich den Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland vergleichbar sind (s. Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7. Ausschuss] vom 24. Januar 1979 zu § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG, Bundestags-Drucksache -BT-Drs- 8/2501 S. 18 zu Artikel 1 a) bzw. ob die Leistungen der Pensionskasse N in ihrem Kernbereich den Leistungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland (BFH-Entscheidungen vom 14. Juli 2010 X R 37/08, DStR/E 2010, 1309; vom 25. März 2010 X B 142/09, DStR/E 2010, 598) entsprechen. Denn unberührt von dem Ergebnis der Entscheidung über diese Rechtsfrage sind die hier in Rede stehenden Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N als Lohnzuwendung an den Kläger zu beurteilen. Grund hierfür ist ausschließlich, dass durch das bei der Pensionskasse N angewandte individuelle Anwartschaftsdeckungsverfahren die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N zur Äufnung von Altersguthaben führen und dieser leistungsrechtliche Vorteil eine Zuwendung von Arbeitslohn darstellt (neben weiteren hier vorliegenden Voraussetzungen).
74 
e aa) Auch die Beiträge, die die N-AG für die Incentive/Bonus-Versicherung des Klägers an die Pensionskasse N in den Streitjahren geleistet hat, führen zu Arbeitslohn. Nach Art. 10 Nr. 1 Reglement B hat der versicherte Kläger einen unmittelbaren Anspruch auf Vorsorgeleistungen beim Eintritt der Risiken Alter und Invalidität und der Anspruchsberechtigte im Sinne des Art. 14 Reglement B im Falle des Eintritt Versicherungsfalls Tod (BFH-Urteil in BStBl II 2010, 194, zu II. 1. a).
75 
bb) Der Arbeitslohnqualität der Beitragszahlungen der N-AG steht nicht entgegen, dass die Vorsorgeleistungen der Pensionskasse N grundsätzlich (s. zu den Ausnahmen: Art. 14 Nr. 2 Reglement B) nur als Kapitalzahlung ausgerichtet werden (Art. 14 Nr. 1 Reglement B in Verbindung mit Art. 10 Nr. 1 Reglement B). Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die Erwägungen zu 2. b. verwiesen.
76 
3. Nach den Ausführungen des Klägers im Schriftsatz vom 16. Januar 2008 zu 2. steht zur Überzeugung des erkennenden Senats fest, dass er in den Streitjahren Destinatär der W-Stiftung war. Die Beiträge der N-AG an die W-Stiftung, die von den Beteiligten nicht dargelegt wurden und die dem erkennenden Senat auch ansonsten nicht bekannt geworden sind, sind kein (anteiliger) Arbeitslohn.
77 
a) Hinsichtlich der W-Stiftung geht der erkennende Senat nach den entsprechenden Auskünften, die die Prozessbevollmächtigte bei der Pensionskasse N eingeholt hat, mit einer hinreichenden Wahrscheinlichkeit davon aus, dass es sich insoweit um einen sog. patronalen Wohlfahrtsfonds bzw. patronalen Finanzierungsfonds handelt (Riemer, SZS 2007, 549). Die Stiftung richtet nämlich nicht nur Leistungen im Falle von Alter, Tod und Invalidität aus, sondern ggf. auch in sonstigen Bedarfs- bzw. Bedürfnissituationen (z.B. bei Krankheit, Arbeitslosigkeit u. a.; s. den Zweck der Stiftung lt. dem Handelsregisterauszug vom 3. Dezember 2010; Meyer/Walser, a.a.O., N. Rn. 4.). Im Übrigen bezweckt die Stiftung die Finanzierung und Leistung von Beiträgen der Stifterfirma (der N-AG) u.a. an die Pensionskasse N. Dass der Kläger als Destinatär der W-Stiftung keine eigenen Beiträge gezahlt hat (Hinweis auf monatlichen Gehaltsnachweise für die Streitjahre), sondern nur seine Arbeitgeberin, ist des Weiteren ein charakteristisches Merkmal für einen Wohlfahrtsfonds (Helbling, a.a.O., Tz. 3.23; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 24; BGer, Urteil vom 2. Juli 2008 9C_193/2008, www.bger.ch).
78 
b) Den der Höhe nach nicht dargelegten Beiträgen der Arbeitgeberin an die W-Stiftung fehlt jedoch die Arbeitslohnqualität, weil die W-Stiftung als sog. patronaler Wohlfahrtsfonds (Wohlfahrtsstiftung) lediglich reine Ermessensleistungen, d.h. keine rechtsverbindlichen Leistungen ausrichtet -auf die kein Anspruch des Arbeitnehmers/Destinatärs besteht- (BGer, Urteile 9C_193/2008; vom 21. Oktober 2008 9C_435/2008; vom 11. Dezember 2009 9C_489/2009; vom 13. September 1991 BGE 117 V 214, Erwägungen zu 1.b; zum Entstehen durchsetzbarer Ansprüche aufgrund besonderer Vereinbarungen: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 8 Rn. 9, mit Nachweisen zur Rechtsprechung des BGer).
79 
4. a) Der Höhe nach sind jedenfalls die -ausgehend von den zuvor dargelegten Erwägungen zum Arbeitslohncharakter der Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N dem Grunde nach- von der N-AG an die Pensionskasse N tatsächlich geleisteten „ordentlichen“ und „Spezialbeiträge“ einschließlich der Beiträge der N-AG für die Incentive/Bonus-Versicherung als steuerbarer Arbeitslohn zu behandeln (1997: 6.967,20 CHF; 1998: 5.682,70 CHF; 1999: 4.046,15 CHF; 2000: 4.046,15 CHF und 2001: 5.632,40 CHF).
80 
b) Der Schätzung des FA über die Arbeitgeberbeiträge an die Pensionskasse N (im Sinne einer Verdoppelung der in den Lohnausweisen jeweils zu 1. D angegebenen Arbeitnehmerbeiträge) ist nicht zu folgen. Sie beruht auf mangelnder Sachverhaltsaufklärung durch das FA, die wiederum ihre Ursache hat in fehlender Kenntnis der rechtstatsächlichen Verhältnisse bei einer (Schweizer) Pensionskasse. Ersichtlich wird dies dadurch, dass weder die Reglemente (N bzw. C) und die Versicherungsausweise angefordert noch eine Auskunft bei der N-AG eingeholt wurde. Hiervon unabhängig hat das FA keine Bedenken an der Ermittlung der Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N zur beruflichen Vorsorge durch den erkennenden Senat in der mündlichen Verhandlung geäußert.
81 
c) Der Senat braucht nicht zu entscheiden, ob in Höhe der Beitragsreduktion in den Streitjahren 1998-2001 bei den „ordentlichen“ Beiträgen (1998: 1.729,94 CHF; 1999: 3.485,76 CHF; 2000: 3.830,76 CHF und 2001: 4.313,76 CHF) bzw. bei den „Spezialbeiträgen“ der Arbeitgeberin (1998: 56,46 CHF; 1999: 114,14 CHF; 2000: 125,19 CHF und 2001: 140,94 CHF) beim Kläger von einem Zufluss von Arbeitslohn auszugehen ist (vgl. zur Beitragsermäßigung als Lohnzuwendung: BFH-Urteil vom 1. Dezember 1995 VI 76/91, BStBl II 1995, 239). Denn dies würde zu einer Verböserung der angegriffenen Steuerfestsetzungen führen, an der das Gericht wegen des im finanzgerichtlichen Verfahren zu beachtenden Verböserungsverbotes gehindert ist.
82 
5. Die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N sind, soweit sie in den einzelnen Streitjahren der beruflichen Vorsorge des Klägers im Obligatorium dienten, steuerfrei gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG (Anschluss an die Senatsurteile vom 23. April 2009 3 K 4/07, rechtskräftig, juris; vom 29. April 2010 3 K 1285/08 und 3 K 4165/08).
83 
Steuerfrei sind § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist.
84 
a) Wie sich aus dem BFH-Urteilen vom 13. September 2007 VI R 16/08, BStBl II 2008, 394 und in BFH/NV 2006, 2242 ergibt, ist der Anwendungsbereich des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG aufgrund der Gesetzesänderung durch das Steueränderungsgesetz 1992 (StÄndG 1992) deutlich erweitert worden (a.A. [zu Unrecht] der Gesetzgeber: nur eine „Klarstellung“ [Gesetzesentwurf der Fraktionen der CDU/CSU und FDP vom 3. September 1991, BT-Drs 12/1108 S. 51 zu Buchstabe e [§ 3 Nr. 62]; von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Kommentar zum EStG, § 3 Nr. 62 Rdnr. B 62/63). Zur Steuerfreiheit führen nunmehr nicht nur eine sozialversicherungsrechtliche, sondern auch eine andere gesetzliche sowie eine auf gesetzlicher Ermächtigung beruhende Verpflichtung des Arbeitgebers, Ausgaben für die Zukunftssicherung der Arbeitnehmer zu leisten. Ausgaben für die Zukunftssicherung der Arbeitnehmer, die vom Arbeitgeber aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (BFH-Urteile in BStBl II 2008, 894; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BStBl 2008, 894). Welche Verpflichtung besteht, muss ggf. auf der Grundlage ausländischen Rechts entschieden werden (BFH-Urteile vom 28. Mai 2009 VI R 27/06, BStBl II 2009, 857; vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BStBl II 2004, 1014; vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BStBl II 2003, 286; BFH-Beschlüsse vom 1. März 2005 IX B 235/02, BFH/NV 2005, 1332; zu VI R 97/92 n.v.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, EStG § 3 Nr. 62 Anm. 2 [E 4 Abs. 2], mit weiteren Nachweisen).
85 
b) Für die Beurteilung, ob eine solche gesetzliche Verpflichtung oder eine freiwillig begründete Rechtspflicht besteht, ist im Streitfall das Schweizerische Recht maßgeblich. Es besteht zwar grundsätzlich die Möglichkeit, im Rahmen der Privatautonomie für zwischen den Parteien bestehende Verpflichtungen und Ansprüche wirksam das Arbeitsstatut nach deutschem Arbeitsrecht zu vereinbaren. Abgesehen davon, dass keine Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass das Arbeitsverhältnis der Klägers dem deutschen Arbeitsrecht unterworfen werden sollte, können öffentlich-rechtliche Ansprüche und Verpflichtungen, d.h. solche etwa gegen Versicherungsträger oder andere öffentlich-rechtliche Stellen, im Zusammenhang mit Arbeitsverhältnissen außerhalb des räumlichen Geltungsbereichs des deutschen Arbeitsrechts ebenso wenig zwischen den privaten Parteien des Arbeitsverhältnisses rechtswirksam vereinbart werden, wie sie für Arbeitsverhältnisse im Inland abbedungen werden können (BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1625 unter Bezugnahme auf das BSG-Urteil vom 12. Juni 1986  8 RK 5/85, juris, Sozialrecht -SozR- 7830, § 13 Nr. 8).
86 
c) Die hiernach erforderliche Feststellung und Auslegung ausländischen (Schweizer) Rechts obliegt grundsätzlich dem Finanzgericht als Tatgericht (BFH-Urteil in BStBl II 2009, 857 , zu II. 1. a; vgl. zu den Einschränkungen: BSG-Urteile vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris; vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 3. a).
87 
d) Bei Anwendung dieser Rechtsgrundsätze auf den Streitfall ergibt sich Folgendes (s. auch die Senatsurteile 3 K 4/07 und 3 K 1285/08):
88 
aa) Die Beiträge der N-AG für die obligatorische berufliche Vorsorge des Klägers sind eine im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfreie Lohnzuwendung, weil ihre Leistung abschließend im BVG und den dazugehörenden Verordnungen (BVV 1 und BVV 2) geregelt ist (Geiser, SZS 2000, 97 zu II. 1.). Nach Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG war die N-AG verpflichtet, die für die zwingend vorzunehmenden Altersgutschriften (Art. 16 BVG; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 1) erforderlichen Beiträge paritätisch mit dem Kläger als Arbeitnehmer an die Pensionskasse N zu leisten (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441). Dieser öffentlich-rechtlichen, gesetzlichen Verpflichtung ist die Arbeitgeberin (die N-AG) -wie sich aus dem Schreiben der Pensionskasse N vom 16. Oktober 2010, zu Ziff. 11 ergibt- in den Streitjahren nachgekommen. Wegen weiterer Einzelheiten zur maßgeblichen Schweizer Rechtslage wird auf die Feststellungen im Tatbestand S. 10 und 11 verwiesen.
89 
bb) Der Annahme, dass die Beiträge der N-AG für die obligatorische berufliche Vorsorge aufgrund der gesetzlichen Regelung in Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG erbracht wurden, steht nicht entgegen, dass die Beiträge des Arbeitgebers (und des Arbeitnehmers) von der Pensionskasse N in ihren Reglementen festgelegt werden (Art. 9 und 10 Reglement C bzw. Art. 8 und 9 Reglement N; Cardinaux, a.a.O., Rn. 414). Der erkennende Senat kann dabei offen lassen, ob die reglementarischen Bestimmungen wie die BVG-Vorschriften als objektive abstrakt-materielle Normen zu beurteilen sind (in diesem Sinne: Meyer/Brühwiler, a.a.O., M Rn. 71). Denn die Pflicht zur Beitragsleistung im Obligatorium ergibt sich unmittelbar aus dem Gesetz (Art. 15 und 16 BVG in Verbindung mit Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Danach müssen die Beiträge (u.a. des Arbeitgebers) so bemessen sein, dass die zwingend vorzunehmenden Altersgutschriften zur Äufnung des Altersguthabens finanziert werden können. Soweit die Bestimmungen die Höhe der Beiträge in den Reglementen der Pensionskasse N diese Vorgabe im BVG nachvollziehen, kommt ihnen keine konstitutive -sondern nur eine deklaratorische- Bedeutung zu (Geiser, a.a.O., SZS 2000, 97, zu II. 1. 2.3).
90 
cc) Der Höhe nach belaufen sich die steuerfreien Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N im Streitjahr 1997 und 1998 auf 1.671 CHF, im Streitjahr 1999 und 2000 auf 1.688 CHF und im Streitjahr 2001 auf 2.474 CHF (Hinweis auf S. 11 Abs. 2 des Tatbestandes).
91 
e) Die Finanzverwaltung vertritt zu Zeile 77 der Anlage N-Gre die Auffassung, dass die Hälfte des Gesamtbeitrags (also die Beiträge des Arbeitgebers [der N-AG] und des Arbeitnehmers [des Klägers] im Obligatorium und Überobligatorium zusammengenommen -s. die Angaben zu Zeilen 74-76 der Anlage N-Gre-) nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei seien. Dem ist schon deshalb nicht zu folgen, weil diese Berechnung ersichtlich ihre Grundlage hat in der Anwendung des § 168 Abs. 1 Nr. 1 Sozialgesetzbuch Sechstes Buch -SGB VI- , wonach bei Personen, die gegen Arbeitsentgelt beschäftigt sind, von den Versicherten und von den Arbeitgebern die Beiträge (zur gesetzlichen Rentenversicherung) je zur Hälfte getragen werden (Kreikebohm/Schmidt, SGB VI Sozialgesetzbuch Gesetzliche Rentenversicherung, Kommentar, 3. Aufl., § 168 Rn. 3). Die Frage, inwieweit die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N steuerfrei sind, entscheidet sich jedoch ausschließlich danach, ob und ggf. in welchem Umfang eine gesetzliche Verpflichtung nach Schweizer Recht besteht (BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1625).
92 
6. Der Teil der Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N, der über den im Obligatorium geschuldeten Teil hinausgeht und demzufolge der überobligatorischen beruflichen Vorsorge des Klägers diente (sog. Überobligatorium), ist nicht gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG als Lohnzuwendung steuerfrei, weil die Arbeitgeberin zu diesen Ausgaben nicht nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet war.
93 
a) In Zusammenhang mit dem Abschluss des Arbeitsvertrages des Klägers mit der N-AG kam (auf der Grundlage des insoweit maßgeblichen Schweizer Rechts: BFH-Urteil in BFH/NV 2009, 1625) zwischen dem Kläger und der Pensionskasse N (konkludent) ein privatrechtlicher Vorsorgevertrag zustande, der rechtsdogmatisch den Innominatverträgen (Verträgen eigener Art) eigener Art zuzuordnen ist (BGer, Urteil in BGE 129 III 305). Dieser Vorsorgevertrag ist funktional verwandt mit dem Lebensversicherungsvertrag im Sinne des Bundesgesetzes über den Versicherungsvertrag vom 2. April 1908 -VVG- (SR 221.229.1). Der Vorsorgevertrag und der Versicherungsvertrag sind inhaltlich verwandt (BGer, Urteil vom 18. Juni 2003 B 66/02, www.bger.ch, Erwägungen zu 2.1.). Er ist Teil der freiwilligen beruflichen Vorsorge der Schweiz (BGer, Urteil in BGE 129 III 305, Erwägungen zu 2.2; Geiser, SZS 200, 97, zu II. 1.; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 3 und § 7 Rn. 28; BSG-Urteil vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris zu Rn. 15 a.E. zu freiwillig gezahlten Beiträgen). Dies bedeutet, dass die Beitragspflicht der N-AG im Überobligatorium nicht durch eine gesetzliche Vorschrift begründet wird, sondern durch einen freiwillig abgeschlossenen Vertrag und lediglich die Höhe der dem Grunde nach freiwillig übernommenen Beitragspflicht der Arbeitgeberin der gesetzlichen Regelung in Art. 331 Abs. 3 OR zu entnehmen ist.
94 
b) Der Höhe nach hat die N-AG in den Streitjahren jedenfalls insoweit für die überobligatorische berufliche Vorsorge Beiträge geleistet, als die tatsächlich (ohne Berücksichtigung der Beitragsreduktion) gezahlten Beiträge an die Pensionskasse N höher waren als die im Obligatorium gezahlten Beiträge (1997: 5.296,20 CHF; 1998: 4.011,90 CHF; 1999: 2.064,30 CHF; 2000: 2378,50 CHF und 2001: 3.171,20 CHF). Diese Beiträge sind als Lohnzuwendung an den Kläger zu beurteilen.
95 
7. Die verbleibenden, im Überobligatorium geleisteten Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N für die berufliche Vorsorge des Klägers sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG in Verbindung mit § 3 Nr. 62 Sätze 3 und 4 EStG steuerfrei.
96 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a) für eine Lebensversicherung,
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
97 
a) Die sinngemäße Anwendung der Sätze 2 und 3 ist nur zulässig, wenn der in der Schweiz als Arbeitnehmer beschäftigte Steuerpflichtige von der ausländischen (gesetzlichen/obligatorischen) Rentenversicherung befreit ist, bzw. ihr nicht unterfällt (a.A.: Kuhlmann/Ritzer in Frotscher, EStG § 3 EStG Rz. 274).
98 
Dies ergibt sich aus dem Zweck des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG, der durch Art. 2 Nr. 1 des Gesetzes zur Änderung des Entwicklungsländer-Steuergesetzes und des Einkommensteuergesetzes vom 21. Mai 1979 (BStBl I 1979, 288, BGBl I S. 558 vom 23. Mai 1979) in das EStG eingefügt wurde. Mit dieser Vorschrift sollte einer Benachteiligung der Grenzgänger zur Schweiz begegnet werden. Der Gesetzgeber ging davon aus, dass lediglich die Arbeitgeberbeiträge zur (Schweizerischen) Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und Invalidenversicherung (IV; Locher, a.a.O., § 1 Rn. 6) nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfreie Lohnzuwendungen seien (Arbeitgeberbeitragssatz insgesamt: 4,7 %; Kieser, Schweizerisches Sozialversicherungsrecht, Tz. 5.5.), dagegen die Arbeitgeberbeiträge zu einer Pensionskasse insgesamt eine steuerpflichtige Lohnzuwendung seien (Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft -INF- 1979, 339, zu II. 1.; Kreile, DStZ 1979, 259, zu III. 1.; BT-Drs 8/2501 S. 18). Die Arbeitgeberbeiträge, die im Obligatorium an eine Pensionskasse gezahlt werden, sind jedoch nach der inzwischen ergangenen Rechtsprechung ebenfalls als nach § 3 Nr.62 Satz 1 EStG steuerfreie Lohnzuwendung zu beurteilen (FG-Urteil in EFG 1993, 136; Senatsurteile 3 K 4/07 und 3 K 1285/08). Demzufolge sind nicht nur die Arbeitgeberbeiträge zur AHV/IV in Höhe von 4,9 % des maßgebenden Lohns (ohne eine Beitragsbemessungsgrenze wie in der gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland; Kieser, a.a.O., Tz. 5.5.), sondern auch die obligatorischen Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in Höhe von 3,5-9 % des koordinierten Lohns (Art. 15, 16 66 Abs. 1 Satz 2 BVG) als steuerfreie Lohnzuwendung zu beurteilen. Damit ist dem Gleichbehandlungsgebot im Hinblick auf die Arbeitgeberbeiträge für im Inland beschäftigte Arbeitnehmer zur deutschen gesetzlichen Rentenversicherung in den Streitjahren in Höhe von ca. 10 % der versicherungspflichtigen Einnahmen (höchstens der Beitragsbemessungsgrenze) mehr als ausreichend genüge getan.
99 
b) Eine entsprechende Anwendung des § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG in Verbindung mit § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG ist danach nicht zulässig, weil der Kläger in den Streitjahren nicht von der Versicherungspflicht in der AHV/IV und in der obligatorischen beruflichen Vorsorge befreit war (zur Berechnung der steuerpflichtigen/steuerfreien Arbeitgeberanteile unter Berücksichtigung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG falls der BFH des Auffassung des erkennenden Senats nicht folgen sollte: s. die nachfolgenden Tabellen zu III.).
100 
8. Nach den zuvor dargelegten Rechtsgrundsätzen sind die Beiträge der N-AG an die Pensionskasse N im Obligatorium als steuerfreie Lohnzuwendung anzusehen (zur Höhe: s. die Angaben in nachfolgenden Tabellen zu I. Zeile 77). Die im Überobligatorium von der N-AG an die Pensionskasse N geleisteten Beiträge sind eine steuerpflichtige Lohnzuwendung. Dabei kann offen gelassen werden, ob in Höhe der in den Streitjahren 1998-2001 durchgeführten Beitragsreduktionen ebenfalls ein Zufluss von Arbeitslohn zu sehen ist. Denn die tatsächlich von der N-AG an die Pensionskasse N im Überobligatorium gezahlten Beiträge (s. Angaben in nachfolgenden Tabellen zu I. Zeilen 79) sind bereits höher als die vom FA in den angegriffenen Einkommensteueränderungsbescheiden als steuerpflichtiger Arbeitslohn berücksichtigten (freiwilligen) Arbeitgeberbeiträge (s. IV. Zeilen 79). An einer Verböserung ist der erkennende Senat wegen des -im finanzgerichtlichen Verfahren zu berücksichtigenden- Verböserungsverbots gehindert (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2.).
1997
101 
                 
I       
II    
III     
IV    
73    
         
FG lt. vorliegendem Urteil:
FA nunmehr:
FG + § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG:
FA lt. Bescheid vom 9. September 2005:
74    
Arbeitnehmeranteil (lt. Lohnausweis zu 1. D)
8.159
        8.159
    8.159
       8.159
75    
Arbeitgeberanteil
+    6.967
+    6.967
+    6.159
      16.318
76    
Gesamtbeitrag
        15.126
      15.126
  15.126
      24.477
77    
Arbeitgeberanteil -steuerfrei nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG-
          1.671
        7.563
    1.671
      12.239
78    
Arbeitgeberanteil
          6.967
        6.967
    6.967
      16.318
79    
übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag
           5.295
               0
     5.295
         4.079
80    
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                                    
81    
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
         
      98.677
 98.677
      98.677
82    
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM = 8.464 CHF)
         
        8.464
   8.464
        8.464
83    
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
         
        4.972
   4.972
       4.972
84    
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
         
        7.563
   1.671
      12.239
85    
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
         
               0
   2.101
               0
86    
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
         
               0
   5.295
         4.079
87    
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der Anlage N-Gre zu übertragen
         
                0
    3.624
          4.079
102 
Die Beträge sind -wie auch in Aufstellungen für die anderen Streitjahre- in CHF angegeben.
103 
Der Berechnung liegen die von der Pensionskasse N mitgeteilten Beiträge der N-AG (Schreiben vom 3. Juli 2007) einschließlich der Beiträge zur Incentive/Bonus-Versicherung zugrunde. Der Arbeitgeberanteil lt. Zeile 77 entspricht -entgegen den Angaben der Finanzverwaltung a.a.O.- nicht dem nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG ermittelten steuerfreien Arbeitgeberanteil, sondern der „Hälfte der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers“ nach § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG in Verbindung mit § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG. Dies gilt auch für die übrigen Streitjahre. Das Gleiche gilt auch für die Angaben zur Zeile 84. Hier ist (vom erkennenden Senat in den Spalten II. und III.) „die Hälfte der Gesamtaufwendungen“ des Klägers (also sowohl seine eigenen Beiträge als auch diejenigen seiner Arbeitgeberin an die Pensionskasse N; Bergkemper in Herrmann/Heuer/Raupach, a.a.O., § 3 Nr. 62 Rn. 4 [Abs. 4]) aufgeführt (s. § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG in Verbindung mit § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG).
104 
Der Pflichtbeitrag lt. Zeile 84 entspricht dem (Pflicht-)Beitrag der N-AG für die berufliche Vorsorge des Klägers im Obligatorium, der von dem (auf den) Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung ….. der Angestellten zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG in Verbindung mit § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG -s. Zeile 82-), abzuziehen (anzurechnen) ist (§ 3 Nr. 62 Satz 4 Halbsatz 2 EStG).
1998
105 
                 
I       
II    
III     
IV    
73    
         
FG lt. vorliegendem
Urteil:
FA nunmehr:
FG + § 3
Nr. 62 Satz 4 EStG:
FA lt. dem Bescheid vom 9. September 2005:
74    
Arbeitnehmeranteil (lt. Lohnausweis zu 1.D)
        3.146
       3.146
       3.146
       3.146
75    
Arbeitgeberanteil
+        5.343
+       5.343
+        5.343
+        6.292
76    
Gesamtbeitrag
        8.489
       8.489
       8.489
       9.438
77    
Arbeitgeberanteil -steuerfrei nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG-
        1.671
       4.244
       1.671
       4.719
78    
Arbeitgeberanteil
         5.343
       5.343
       5.343
       6.292
79    
übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag
          3.672
        1.099
        3.672
        1.573
80    
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                                    
81    
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
         
       114.375
   114.375
…114.375
82    
davon 10,15 %
höchstens 8.526 CHF
         
            8.526
       8.526
        8.526
83    
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
         
           5.644
      5.644
      5.644
84    
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
         
           4.244
      1.671
      4.719
85    
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
         
                  0
      1.211
             0
86    
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
         
           1.099
      3.672
      1.573
87    
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der Anlage N-Gre zu übertragen
         
            1.099
       2.461
        1.573
106 
Der Berechnung liegen die von der Pensionskasse N mitgeteilten Beiträge der N-AG (Schreiben vom 3. Juli 2007) einschließlich der Beiträge zur Incentive/Bonus-Versicherung zugrunde. Nicht berücksichtigt ist die Beitragsreduktion bei den „ordentlichen Beiträgen“ von 1.729,94 CHF (= 6.920,24 CHF [nach Art. 10 Nr. 2 Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Reglement N zu leistender Beitrag der N-AG])./. 5.190,30 CHF [tatsächlich geleisteter Beitrag der N-AG]) und den Spezialbeiträgen.
1999
107 
                 
I       
II    
III     
IV    
73    
         
 FG lt. vorliegendem Urteil:
FA nunmehr:
FG + § 3
Nr. 62 Satz EStG:
FA lt.
Bescheid vom 9. September 2005:
74    
Arbeitnehmeranteil (lt. Lohnausweis zu 1. D)
        2.045
        2.045
      2.045
      2.045
75    
Arbeitgeberanteil
+        3.752
+        3.752
+       3.075
+        4.090
76    
Gesamtbeitrag
        5.797
        5.797
      5.797
      6.135
77    
Arbeitgeberanteil -steuerfrei nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG-
        1.688
        2.898
      1.688
      3.068
78    
Arbeitgeberanteil
-       3.752
-       3.752
      3.752
      4.090
79    
übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag
         2.081
            853
       2.081
       1.022
80    
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                                    
81    
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
         
      107.650
   107.650
    107.650
82    
davon 9.85 %
(höchstens 9,85 % von 102.000 DM = 10.047 DM = 8.304 CHF)
         
          8.304
      8.304
        8.304
83    
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
         
          5.315
   5.315
       5.315
84    
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
         
          2.898
   1.618
       3.068
85    
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
         
             391
   1.371
               0
86    
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
         
             853
   2.081
       1.022
87    
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der Anlage N-Gre zu übertragen
         
              462
       710
        1.022
108 
Der Berechnung liegen die von der Pensionskasse N mitgeteilten Beiträge der N-AG (Schreiben vom 3. Juli 2007) einschließlich der Beiträge zur Incentive/Bonus-Versicherung zugrunde. Nicht berücksichtigt ist die Beitragsreduktion bei den „ordentlichen Beiträgen“ von 3.486,76 CHF (= 6.971,76 CHF [nach Art. 10 Nr. 2 Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Reglement N zu leistender Beitrag der N-AG])./. 3.486 CHF [tatsächlich geleisteter Beitrag der N-AG]) und den Spezialbeiträgen.
2000
109 
                 
I       
II    
III     
IV    
73    
         
FG lt. vorliegendem
Urteil:
FA nunmehr:
FG + § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG:
FA lt. Bescheid vom 9. September 2005:
74    
Arbeitnehmeranteil (lt. Lohnausweis zu 1. D)
       3.278
      3.278
      3.278
      3.278
75    
Arbeitgeberanteil
+        4.046
+     4.046
 +         4.046
+          6.526
76    
Gesamtbeitrag
       7.324
      7.324
      7.324
      9.834
77    
Arbeitgeberanteil -steuerfrei nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG-
       1.671
      3.662
      1.671
      4.917
78    
Arbeitgeberanteil
       4.046
      4.046
      4.046
      6.526
79    
übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag
        2.375
          384
       2.375
       1.639
80    
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                                    
81    
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
         
     121.237
   121.237
    121.237
82    
davon 9,65 %
(höchstens 10,15 % von 103.400 DM = 9.959 DM = 8.096 CHF)
         
         8.096
       8.096
       8.096
83    
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
         
        5.908
       5.908
      5.908
84    
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
         
        3.662
       1.671
      4.917
85    
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
         
               0
         517
              0
86    
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
         
            384
       2.375
       1.639
87    
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der Anlage N-Gre zu übertragen
         
             384
        1.858
         1.639
110 
Der Berechnung liegen die von der Pensionskasse N mitgeteilten Beiträge der N-AG (Schreiben vom 3. Juli 2007) einschließlich der Beiträge zur Incentive/Bonus-Versicherung zugrunde. Nicht berücksichtigt ist die Beitragsreduktion bei den „ordentlichen Beiträgen“ von 3.830,76 CHF (= 7.523,76 CHF [nach Art. 10 Nr. 2 Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Reglement N zu leistender Beitrag der N-AG])./. 3.693 CHF [tatsächlich geleisteter Beitrag der N-AG]) und den Spezialbeiträgen.
2001
111 
                 
I       
II    
III     
IV    
73    
         
FG lt. vorliegendem
Urteil
FA nunmehr:
FG + § 3
Nr. 62 Satz 4 EStG)
FA lt. Bescheid vom 9. September 2005
74    
Arbeitnehmeranteil (lt. Lohnausweis 1. D)
      4.808
     4.808
      4.808
    4.808
75    
Arbeitgeberanteil
+     5.639
+     5.639
      5.639
    9.616
76    
Gesamtbeitrag
    10.447
   10.447
    10.639
  14.424
77    
Arbeitgeberanteil -steuerfrei nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG-
      2.472
      5.223
       2.472
    7.212
78    
Arbeitgeberanteil
      5.639
     5.639
      5.639
  9.616
79    
übersteigender Betrag = freiwilliger Arbeitgeberbeitrag
       3.167
         416
       3.167
   2.404
80    
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                                    
81    
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
         
    135.675
  135.765
 135.765
82    
davon 9,55 %
(höchstens 9,55 % von 104.400 DM = 9.970 DM = 6.567 CHF)
         
……7.789
      7.789
     7.789
83    
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
         
       6.567
      6.567
     6.567
84    
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
         
       5.223
      5.223
     7.212
85    
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
         
              0
             0
            0
86    
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
         
          416
      3.167
      2.404
87    
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der Anlage N-Gre zu übertragen
         
           416
       3.167
       2.404
112 
Alle Beträge sind in CHF angegeben. Der Berechnung liegen die von der Pensionskasse N mitgeteilten Beiträge der N-AG (Schreiben vom 3. Juli 2007) einschließlich der Beiträge zur Incentive/Bonus-Versicherung zugrunde. Nicht berücksichtigt ist die Beitragsreduktion bei den „ordentlichen Beiträgen“ von 4.313,76 CHF (= 8.406,96 CHF [nach Art. 10 Nr. 2 Reglement C bzw. Art. 9 Nr. 2 Reglement N zu leistender Beitrag der N-AG])./. 4.093.20 CHF [tatsächlich geleisteter Beitrag der N-AG]) und den Spezialbeiträgen. Den Angaben unter IV. liegen die Ausführungen im Schreiben des FA vom 28. Februar 2003 zugrunde.
113 
9. Aus den zuvor dargelegten Erwägungen ergeben sich keine Änderungen zu den als Sonderausgaben abziehbaren Aufwendungen an die Pensionskasse N, die sich auf die in den Streitjahren jeweils festgesetzte Einkommensteuer auswirken würde. Denn in jedem Fall sind die Höchstbeträge nach § 10 Abs. 3 EStG anzusetzen.
114 
10. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
115 
11. Die Revision war zuzulassen.
116 
a) Der Sache kommt grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Dem steht nicht entgegen, dass es im Streitfall auch um die Feststellung und Auslegung ausländischen (Schweizerischen) Rechts geht (s. BFH-Beschlüsse zu VI R 97/92; vom 1. März 2005 IX B 235/02, BFH/NV 2005, 1331). Zur Vermeidung von Wiederholungen wird auf die Erwägungen im Senatsurteil 3 K 1285/08, Entscheidungsgründe zu E. III. verwiesen.
117 
b) Im Übrigen dient die Zulassung der Revision wegen des teilweise zu einem anderen Ergebnis kommenden FG-Urteils in EFG 1993, 136 der Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO).

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 18. Nov. 2010 - 3 K 273/07

Urteilsbesprechung schreiben

0 Urteilsbesprechungen zu Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 18. Nov. 2010 - 3 K 273/07

Referenzen - Gesetze

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 18. Nov. 2010 - 3 K 273/07 zitiert 17 §§.

Finanzgerichtsordnung

FGO

Einkommensteuergesetz

EStG

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat. (2) Die Revision ist nu

Sozialgesetzbuch (SGB) Sechstes Buch (VI) - Gesetzliche Rentenversicherung - (Artikel 1 des Gesetzes v. 18. Dezember 1989, BGBl. I S. 2261, 1990 I S. 1337)

Gesetz über den Versicherungsvertrag

Versicherungsvertragsgesetz - VVG

Gesetz über die Versorgung der Opfer des Krieges

Bundesversorgungsgesetz - BVG

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören1.Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;1a.Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:1.(weggefallen)1a.(weggefallen)1b.(weggefallen)2.a)Beiträge zu den gesetzliche

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind1.a)Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,b)Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nac

Einkommensteuergesetz - EStG | § 1 Steuerpflicht

(1) 1Natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, sind unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. 2Zum Inland im Sinne dieses Gesetzes gehört auch der der Bundesrepublik Deutschland zustehende Anteil 1. an d

Verordnung über die Berechnung, Zahlung, Weiterleitung, Abrechnung und Prüfung des Gesamtsozialversicherungsbeitrages

Beitragsverfahrensverordnung - BVV

Lohnsteuer-Durchführungsverordnung

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 73

(1) Das Gericht kann durch Beschluss mehrere bei ihm anhängige Verfahren zu gemeinsamer Verhandlung und Entscheidung verbinden und wieder trennen. Es kann anordnen, dass mehrere in einem Verfahren zusammengefasste Klagegegenstände in getrennten Verfa

Lohnsteuer-Durchführungsverordnung - LStDV | § 2 Arbeitslohn

(1) Arbeitslohn sind alle Einnahmen, die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis zufließen. Es ist unerheblich, unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form die Einnahmen gewährt werden. (2) Zum Arbeitslohn gehören auch 1. Einnahmen im Hinbli

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 79

(1) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter hat schon vor der mündlichen Verhandlung alle Anordnungen zu treffen, die notwendig sind, um den Rechtsstreit möglichst in einer mündlichen Verhandlung zu erledigen. Er kann insbesondere 1. die Beteiligte

Gesetz über steuerliche Maßnahmen zur Förderung von privaten Kapitalanlagen in Entwicklungsländern

Entwicklungsländer-Steuergesetz - EntwLStG

Referenzen - Urteile

Urteil einreichen

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 18. Nov. 2010 - 3 K 273/07 zitiert oder wird zitiert von 7 Urteil(en).

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 18. Nov. 2010 - 3 K 273/07 zitiert 4 Urteil(e) aus unserer Datenbank.

Bundesfinanzhof Urteil, 26. Nov. 2014 - VIII R 39/10

bei uns veröffentlicht am 26.11.2014
Bundesfinanzhof
Tenor Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg, Außensenate Freiburg, vom 28. April 2010  3 K 1285/08 aufgehoben.
Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtEinkommensteuerGrundsteuer

Bundesfinanzhof Urteil, 14. Juli 2010 - X R 37/08

bei uns veröffentlicht am 14.07.2010
Bundesfinanzhof
Tatbestand 1 I. Der verheiratete Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist unbeschränkt einkommensteuerpflichtig und erzielte im Streitjahr 2005 neben inländischen Einkünf
Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtEinkommensteuerGrundsteuer

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 28. Apr. 2010 - 3 K 1464/08

bei uns veröffentlicht am 28.04.2010
Finanzgericht Baden-Württemberg
Tenor 1. Unter Änderung des Einkommensteuerbescheids vom 6. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Februar 2008 wird die Einkommensteuer auf ..EUR festgesetzt.2. Der Beklagte hat die Kosten des Klageverfahrens zu tragen.3. Die H
Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtEinkommensteuerGrundsteuer

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 23. Apr. 2009 - 3 K 4/07

bei uns veröffentlicht am 23.04.2009
Finanzgericht Baden-Württemberg
Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen. 2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen. 3. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand   1 Die Kläger waren im Veranlagungszeitr
Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtEinkommensteuerGrundsteuer
3 Urteil(e) in unserer Datenbank zitieren Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 18. Nov. 2010 - 3 K 273/07.

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 12. Sept. 2012 - 3 K 1080/10

bei uns veröffentlicht am 12.09.2012
Finanzgericht Baden-Württemberg
Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen.2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.3. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand   1 Der 1948 geborene Kläger und die 1950 geborene Klägerin sind Eheleute, die für den Veranlagungszeitraum 20
Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtEinkommensteuerGrundsteuer

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 08. Dez. 2011 - 3 K 3835/11

bei uns veröffentlicht am 08.12.2011
Finanzgericht Baden-Württemberg
Tenor 1. Die Klage wird abgewiesen.2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.3. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand   1 Streitig ist im vorliegenden Verfahren die einkommensteuerrechtliche Beurteilung von Beiträgen zur Kranken
Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtEinkommensteuerGrundsteuer

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 12. Mai 2011 - 3 K 147/10

bei uns veröffentlicht am 12.05.2011
Finanzgericht Baden-Württemberg
Tenor 1. Unter Änderung des Einkommensteueränderungsbescheids vom 24. November 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. Dezember 2009 wird die Einkommensteuer auf .EUR festgesetzt. 2. Die Kläger haben die Kosten des Klageverfahren
Handels- und GesellschaftsrechtInsolvenzrechtSteuerrechtEinkommensteuerGrundsteuer

Referenzen

Bundesfinanzhof Urteil, 26. Nov. 2014 - VIII R 39/10

Tenor

Auf die Revision des Beklagten wird das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg, Außensenate Freiburg, vom 28. April 2010  3 K 1285/08 aufgehoben.

Die Einkommensteuer 2005 wird unter Abänderung des Einkommensteuerbescheids des Beklagten vom 1. Oktober 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. Februar 2008 nach Maßgabe der Urteilsgründe auf den Betrag festgesetzt, der sich bei Berücksichtigung

- eines Bruttoarbeitslohns von 57.167 €,

- einer "anderen Leistung" gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa des Einkommensteuergesetzes in Höhe von 20.969 € (abzüglich des steuerfreien Teils der Rente in Höhe von 10.485 €),

- verbleibender Altersvorsorgeaufwendungen in Höhe von 738 € und abzugsfähiger übriger Vorsorgeaufwendungen in Höhe von 2.400 €,

- einer Tarifermäßigung gemäß § 34 des Einkommensteuergesetzes für den steuerpflichtigen Teil der anderen Leistung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa des Einkommensteuergesetzes in Höhe von 10.484 € ergibt.

Die Berechnung der Steuer wird dem Beklagten übertragen. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

Die Revision des Klägers wird als unbegründet zurückgewiesen.

Die Kosten des gesamten Verfahrens haben der Beklagte zu 59 % und der Kläger zu 41 % zu tragen.

Tatbestand

1

I. Zwischen den Beteiligten ist umstritten, wie ein sog. Vorbezug aus einer schweizerischen Pensionskasse und Arbeitgeber- und Arbeitnehmerbeiträge, die an diese Pensionskasse geleistet worden sind, im Streitjahr 2005 zu beurteilen sind.

2

Der Kläger, Revisionsbeklagte und Revisionskläger (Kläger) arbeitete seit dem 1. Juli 1992 bei verschiedenen schweizerischen Arbeitgebern als Angestellter ... in der Schweiz. Ab dem 1. Januar 2001 war er bei der Firma K-AG als Arbeitnehmer tätig. Sein Arbeitsort war von Anfang der Tätigkeit an in X (Schweiz).

3

Der Kläger wurde im Streitjahr allein zur Einkommensteuer veranlagt. Er verfügte im Streitjahr über einen inländischen Wohnsitz und unterlag den Grenzgängerregelungen im Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland) und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) i.d.F. des Änderungsprotokolls vom 21. Dezember 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1992--. Seine Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit wurden im Inland der Besteuerung unterworfen.

4

Aufgrund des Arbeitsverhältnisses war der Kläger Pflichtmitglied in der schweizerischen Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und der schweizerischen Invaliditätsversicherung (IV). Zudem war er mit Beginn seiner Berufstätigkeit in der Schweiz im Jahr 1992 der Pensionskasse seines ersten schweizerischen Arbeitgebers beigetreten, der er bis zum Wechsel des Arbeitsverhältnisses zur K-AG angehörte. Mit Beginn seiner Tätigkeit bei der K-AG zum 1. Januar 2001 trat der Kläger in die Pensionskasse der K-AG ein.

5

Die Pensionskasse der K-AG wurde in der Rechtsform einer registrierten Personalfür- oder -vorsorgestiftung schweizerischen Rechts geführt und war als sog. autonome Pensionskasse für alle Arbeitnehmer der K-AG zuständig. Rechtsgrundlagen der Tätigkeit der Pensionskasse waren deren jeweils gültige Satzung (das Reglement), das schweizerische Bundesgesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 sowie das schweizerische Obligationenrecht.

6

Die betriebliche Vorsorge für Arbeitnehmer über eine private Pensionskasse, die von einer privatrechtlichen Stiftung getragen wird, stand nach dem schweizerischen System neben der gesetzlichen Versicherung über die AHV/IV. Die AHV/IV war obligatorisch mit paritätischer Beitragspflicht von Arbeitnehmer und -geber ausgestaltet und stellte die Basisversorgung entsprechend der deutschen Sozialversicherungsrente dar (Säule 1). Die betriebliche Altersvorsorge bildete die "Säule 2" im System der privaten und betrieblichen Altersvorsorge. Innerhalb der betrieblichen Vorsorge durch den Arbeitgeber, die einheitlich durch die Vorsorgeeinrichtung des Arbeitgebers --hier die Pensionskasse-- gewährleistet wurde, war zwischen einer gesetzlichen Mindestversicherung durch die Pensionskasse (dem "Obligatorium" – Säule 2a) und einer weitergehenden freiwillig übernommenen Vorsorgeverpflichtung zu unterscheiden (dem "Überobligatorium" – Säule 2b).

7

Im Bereich der gesetzlich verpflichtenden betrieblichen Altersversorgung (Säule 2a) waren alle Arbeitnehmer in den Versicherungsschutz einzubeziehen, die innerhalb einer bestimmten Gehaltsbandbreite verdienten. Für Arbeitnehmer, die einen höheren Lohn bezogen, zahlten Arbeitnehmer und Arbeitgeber bei Angebot einer überobligatorischen Absicherung durch die Pensionskasse freiwillig höhere Beiträge.

8

Nach dem Reglement der Pensionskasse in der zum 1. Januar 2005 geltenden Fassung konnte der Kläger als Regelleistung der Pensionskasse eine Altersrente beanspruchen. Der Anspruch entstand nach Vollendung des 65. Lebensjahres, welches das sog. ordentliche Rücktrittsalter darstellte und erlosch am Ende des Monats, in dessen Verlauf der Anspruchsberechtigte verstarb. Endete das Arbeitsverhältnis nach Vollendung des 60. Lebensjahres und vor dem ordentlichen Rücktrittsalter, erfolgte eine Beitragsfreistellung. Ab diesem Zeitpunkt bestand ein Anspruch auf eine Altersrente, falls nicht bestimmte Ausnahmetatbestände erfüllt waren. Die Pensionskasse gewährte die Möglichkeit, bei Pensionierung bis zu 50 % des obligatorischen und überobligatorischen Sparguthabens als Kapitalauszahlung zu beziehen.

9

Zur Absicherung des Risikos der Invalidität gewährte die Pensionskasse eine Invalidenrente, die nach dem anerkannten Grad der Beeinträchtigung gestaffelt war. Im Fall des Vorversterbens des Klägers gewährte die Pensionskasse die Auszahlung eines Todesfallkapitals an die nach dem Reglement Anspruchsberechtigten.

10

Grundlage der Leistungen der Pensionskasse war eine Anwartschaft, die im Reglement der Pensionskasse als Sparguthaben bezeichnet wurde. In dieses gingen u.a. sog. Freizügigkeitsleistungen (Eintrittsleistungen) früherer Arbeitgeber ein. Auch für den Kläger wurde durch die Pensionskasse des vorherigen Arbeitgebers im Jahr 2001 eine solche Leistung ermittelt und als Eintrittsleistung in die Pensionskasse der K-AG übertragen. Das Sparguthaben erhöhte sich um freiwillig gezahlte Vorsorgebeiträge, die nur im Fall des Eintritts in die Pensionskasse und innerhalb bestimmter Höchstgrenzen geleistet werden konnten. Zudem beruhte das Sparguthaben auf den reglementarisch vorgeschriebenen Arbeitnehmer- und Arbeitgeberbeiträgen, Zuwendungen des Stiftungsrats und einer von der Pensionskasse gewährten Verzinsung des Sparguthabens.

11

Die Finanzierung des obligatorischen und überobligatorischen Altersguthabens beruhte auf Pflichtbeiträgen sowohl der versicherten Arbeitnehmer als auch des Arbeitgebers. Bezugsgröße war der beitragspflichtige Lohn. Die Beitragspflicht war nach dem Lebensalter der versicherten Arbeitnehmer gestaffelt. Die Arbeitgeberbeiträge waren ebenfalls altersabhängig gestaffelt. Die K-AG und der Kläger zahlten dementsprechend für das Streitjahr Beiträge an die AHV/IV und an die Pensionskasse. Aus dem Gesamtbeitrag der Arbeitgeberbeiträge ermittelte der Kläger im Rahmen der Einkommensteuererklärung einen gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr anzuwendenden Fassung (EStG) steuerfreien Teilbetrag und einen darüber hinausgehenden freiwilligen Arbeitgeberbeitrag, den er bei seinen Lohneinkünften erklärte.

12

Der Kläger beanspruchte einen sog. Vorbezug von der Pensionskasse. Die Pensionskasse gewährte auf der Grundlage der gesetzlichen Regelungen in der Schweiz und ihres Reglements die Möglichkeit, ein bereits gebildetes Sparguthaben zum Erwerb von Wohneigentum zu verwenden (vgl. Rz 20 bis 25 der Vorentscheidung vom 28. April 2010  3 K 1285/08, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2011, 1799). Förderbar war Wohneigentum für den Eigenbedarf der versicherten Person an ihrem Wohnsitz oder am Ort des gewöhnlichen Aufenthalts. Für Wohnsitze außerhalb der Schweiz war der Nachweis zu erbringen, dass der ausgezahlte Betrag tatsächlich für den Erwerb des Wohneigentums eingesetzt wurde. Zur Sicherung der Verwendung des Vorbezugs für die Wohneigentumsbewerber war im schweizerischen Grundbuch eine Veräußerungsbeschränkung einzutragen, was jedoch im deutschen Grundbuch nicht möglich war und daher nicht verlangt wurde.

13

Innerhalb der Förderung zum Erwerb des Wohneigentums gab es zwei unterschiedliche Durchführungsformen. So konnte eine Einmalzahlung geleistet und/oder ein (Teil-)Betrag des künftigen Leistungsanspruchs gegen die Pensionskasse verpfändet werden. Die Auszahlung des Förderbetrags (Vorbezug) konnte nur bis zur Vollendung des 62. Lebensjahres beansprucht werden, wenn nicht bereits eine Altersrente an den Empfänger ausgezahlt wurde. Sie war der Höhe nach je nach Alter des Zahlungsempfängers begrenzt. Mit Bezug des Vorbezugs wurde das Sparguthaben herabgesetzt, was sich auf die Höhe der zu diesem Zeitpunkt verfügbaren Leistungen auswirkte. Die Höhe des Vorbezugs konnte der vollen Höhe des Sparguthabens zum Stichtag entsprechen, so dass das Sparguthaben auf Null reduziert und ab diesem Zeitpunkt neu aufzubauen war. Schließlich war ein Vorbezug unter bestimmten Voraussetzungen vom Arbeitnehmer an die Pensionskasse rückzahlbar, um das Sparguthaben wieder aufzubauen. Wurde die Verpfändung des Altersguthabens zur Förderung des Wohneigentums gewählt, konnte dies ebenfalls bis zur Vollendung des 62. Lebensjahres erfolgen. Die Verpfändung war möglich in Höhe des Anspruchs auf künftige Vorsorgeleistungen; der pfändbare Betrag war nach Maßgabe des Reglements altersabhängig begrenzt zu berechnen.

14

Dem im Streitjahr 37-jährigen Kläger wurde von der Pensionskasse auf seinen Antrag hin ein Vorbezug in Höhe von 85.000 CHF ausbezahlt, den er zur Finanzierung seines selbstgenutzten Wohneigentums im Inland verwendete. Der ausgezahlte Betrag beruhte in Höhe von 32.510,70 CHF auf dem obligatorischen, in Höhe von 52.489,30 CHF auf dem überobligatorischen Teil des Sparguthabens. Das ausgezahlte Guthaben im Überobligatorium beruhte in Höhe von 15.746,79 CHF auf gutgeschriebenen Zinsen und im Bereich des Obligatoriums in Höhe von 5.460,05 CHF auf Zinsgutschriften. In seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr behandelte der Kläger den Vorbezug als nicht steuerbare Einnahme.

15

Er erklärte zudem steuerfreie Arbeitgeberbeiträge in die AHV/IV und die Pensionskasse gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG sowie nicht steuerfreie Arbeitgeberbeiträge in Höhe von 1.509 CHF. Seine Arbeitnehmerbeiträge zur AHV/IV und in die Pensionskasse erklärte der Kläger als Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG. Zudem erklärte der Kläger im Bereich der Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG bei den "übrigen Vorsorgeaufwendungen" geleistete Beiträge in Höhe von 3.520 €, die zwischen den Beteiligten unstreitig sind. Mit diesen Beiträgen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a EStG schöpfte der Kläger den Höchstbetrag gemäß § 10 Abs. 4 EStG in Höhe von 2.400 € für das Streitjahr aus.

16

Der Beklagte, Revisionskläger und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) wich im Einkommensteuerbescheid 2005 vom 1. Oktober 2007 bei der Behandlung des Vorbezugs von der Auffassung des Klägers ab. Es sah den gesamten Vorbezug als "andere Leistung" gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG und damit als steuerpflichtig an. Hierbei nahm das FA auf Grundlage der sog. Kohortenregelung einen Abschlag in Höhe von 50 % vor und setzte die Hälfte des Vorbezugs als steuerpflichtige Einnahme aus sonstigen Einkünften in Höhe von 27.412 € an. Es berücksichtigte erklärungsgemäß die nicht steuerfreien Arbeitgeberbeiträge (1.509 CHF) als Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit. Die übrigen Vorsorgeaufwendungen wurden in Höhe von 2.400 € im Bescheid berücksichtigt.

17

Das anschließende Einspruchsverfahren blieb erfolglos.

18

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage aus den in EFG 2011, 1799 mitgeteilten Gründen weitgehend statt.

19

Es stufte die Absicherung des Klägers im Obligatorium der Pensionskasse als eine der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbare ausländische Rentenversicherung ein. Soweit der Vorbezug aus dem obligatorischen Sparguthaben geleistet worden sei, liege eine "andere Leistung aus einer gesetzlichen Rentenversicherung" gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG vor, die dem Grunde nach steuerbar sei. Für diese Auszahlung könne der Kläger jedoch die Steuerbefreiung gemäß § 3 Nr. 3 EStG beanspruchen, da es sich um die Kapitalabfindung eines gesetzlichen Rentenanspruchs handele.

20

Die Auszahlung des überobligatorischen Sparguthabens samt des darin enthaltenen Zinsanteils behandelte es gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung (EStG 2004) als steuerfrei.

21

Die Arbeitgeberbeiträge der K-AG an die AHV/IV und an die Pensionskasse behandelte das FG zu Lasten des Klägers nur insoweit gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG als steuerfreien Arbeitslohn, als sie der Absicherung in der AHV/IV und im Obligatorium der Pensionskasse dienten. Eine weitergehende Steuerbefreiung für die überobligatorischen Arbeitgeberbeiträge gemäß § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verneinte das FG.

22

Die Arbeitnehmerbeiträge des Klägers beurteilte das FG als Sonderausgabe gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG, soweit diese an die AHV/IV und in das Obligatorium der Pensionskasse gezahlt worden waren, da nur insoweit Beiträge an ausländische gesetzliche Rentenversicherungen vorlägen. Die Arbeitnehmerbeiträge des Klägers an die Pensionskasse, die der Versicherung im Bereich der überobligatorischen Vorsorge dienten, behandelte das FG als gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b EStG abziehbare Sonderausgaben, für die der Höchstbetrag gemäß § 10 Abs. 4 EStG bereits ausgeschöpft war.

23

Mit ihren eingelegten Revisionen rügen die Beteiligten jeweils die Verletzung materiellen Bundesrechts.

24

Das FA wendet sich gegen die getrennte Behandlung des Obligatoriums und des Überobligatoriums der Pensionskasse durch das FG. Der gesamte Vorbezug sei einheitlich als "andere Leistung" aus einer gesetzlichen Rentenversicherung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG zu behandeln, aber gemäß § 34 EStG tarifbegünstigt. Das FG habe auch zu Unrecht den aus dem Obligatorium ausgezahlten Vorbezug als steuerfreie Kapitalabfindung gemäß § 3 Nr. 3 EStG behandelt. Die Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 auf die Auszahlung des überobligatorischen Sparguthabens samt des enthaltenen Zinsanteils sei ebenfalls unzutreffend.

25

Das FA beantragt,
1. das angefochtene Urteil der Vorinstanz aufzuheben, die sonstigen Einkünfte von 27.412 € nach § 34 EStG ermäßigt zu besteuern und im Übrigen die Klage abzuweisen.

2. die Revision des Klägers als unbegründet zurückzuweisen.

26

Der Kläger beantragt,
1. das angefochtene Urteil der Vorinstanz aufzuheben und unter Änderung des Einkommensteuerbescheids 2005 vom 1. Oktober 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. Februar 2008 die Einkommensteuer auf 12.976 € festzusetzen.

2. die Revision des FA unter Beachtung der Tarifermäßigung als unbegründet zurückzuweisen.

27

Das FG habe hinsichtlich des ausgezahlten Vorbezugs zu Recht zwischen der Auszahlung des Obligatoriums und des Überobligatoriums unterschieden. Beide Auszahlungen seien entsprechend der Begründung des FG im Ergebnis steuerfrei.

28

Das FG habe aber zu Unrecht den Lohn des Klägers um nicht gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 und Satz 4 EStG steuerfreie Arbeitgeberbeiträge zur AHV/IV und in das Obligatorium der Pensionskasse erhöht. Nach diesen Regelungen seien zusätzliche Arbeitgeberbeiträge in Höhe von 1.072 CHF (691,60 €) steuerfrei zu belassen und der vom FG angesetzte höhere Lohn des Klägers entsprechend zu mindern. Der Gesamtbeitrag der Arbeitgeberbeiträge, die das FG im Ergebnis gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 und Satz 4 EStG als steuerfrei angesehen habe, sei geringer als der Betrag, der zu zahlen gewesen wäre, wenn der Kläger im Inland gesetzlich rentenversicherungspflichtig gewesen wäre. Der Kläger dürfe aber nicht schlechter als bei einer inländischen Rentenversicherungspflicht stehen.

29

Das Bundesministerium der Finanzen (BMF) hat den Beitritt zum Revisionsverfahren erklärt. Es hat keinen Antrag gestellt.

30

Das BMF ist wie das FA der Auffassung, die Absicherung im Rahmen einer schweizerischen Pensionskasse sei sowohl im Obligatorium als auch im Überobligatorium einheitlich zu betrachten und einer deutschen "gesetzlichen Sozialversicherung" vergleichbar. Der Vorbezug sei insgesamt als andere Leistung aus einer gesetzlichen Rentenversicherung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG steuerpflichtig.

31

Es treffe nicht zu, wenn das FG allein aufgrund des Wortlauts der im Streitjahr 2005 noch geltenden Fassung des § 3 Nr. 3 EStG die Auszahlung des Vorbezugs aus dem Obligatorium als steuerbefreit ansehe. Der Gesetzgeber habe die Steuerbefreiungsvorschrift des § 3 Nr. 3 EStG im Hinblick auf die Abfindung inländischer Rentenversicherungsansprüche konzipiert, so dass eine Subsumtion der Auszahlungen ausländischer Rentenversicherungen unter die Vorschrift nur auf Grundlage einer wertenden Betrachtung möglich sei. Dem inländischen Recht sei die Steuerbefreiung originärer Rentenansprüche aus einer inländischen gesetzlichen Rentenversicherung im Streitjahr bis auf Einzelfälle weitgehend fremd gewesen.

32

Wenn man die Auszahlung des Überobligatoriums getrennt betrachte, könne man nicht zum Ergebnis kommen, dass diese einer deutschen privaten Rentenversicherung mit Kapitalwahlrecht vergleichbar sei. Die Steuerbefreiungsregelung in § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 für die im Überobligatorium enthaltenen ausgezahlten Zinsen komme daher nicht zur Anwendung. Nach dem Verweis der Regelung auf § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc EStG 2004 sei u.a. Voraussetzung für die Steuerbefreiung, dass ein Kapitalwahlrecht nicht vor Ablauf der gesetzlichen Mindestlaufzeit (Zwölfjahresfrist seit Vertragsschluss) habe ausgeübt werden können. Dieser Ausschluss sei im Reglement der Pensionskasse nicht vorgesehen gewesen.

Entscheidungsgründe

33

II. Revision des FA

Die Revision des FA ist begründet. Das FG hat zu Unrecht die Auszahlung des obligatorischen Sparguthabens gemäß § 3 Nr. 3 EStG als steuerfrei angesehen (siehe unten II.1.a und b). Indessen hat das FG zutreffend die Auszahlungen aus dem Obligatorium und dem Überobligatorium getrennt beurteilt und die Auszahlung des überobligatorischen Sparguthabens samt Zinsen als steuerfrei angesehen (siehe unten II.2.).

34

Die Vorentscheidung ist aufzuheben und die Einkommensteuer anderweitig (siehe unten IV.) festzusetzen (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

35

1. Das FG hat die Auszahlung des obligatorischen Sparguthabens im Rahmen des Vorbezugs zwar zutreffend als andere Leistung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a  Doppelbuchst. aa EStG beurteilt, diese aber zu Unrecht als gemäß § 3 Nr. 3 EStG steuerfreie Kapitalabfindung angesehen.

36

a) Wie der Senat mit Urteil vom 26. November 2014 im Verfahren VIII R 38/10 (BFHE 249, 22, dort unter II.1.) entschieden hat, ist nach den in der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) für die Einordnung von Einmalzahlungen aus ausländischen Rentenversicherungen entwickelten Kriterien die Auszahlung des auf das Obligatorium entfallenden Sparguthabens aus einer privaten schweizerischen Pensionskasse als andere Leistung aus einer ausländischen gesetzlichen Rentenversicherung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG steuerbar. Dies hat auch der X. Senat bereits für einen Teil-Vorbezug entschieden, der aus dem Freizügigkeitskonto einer schweizerischen Freizügigkeitsstiftung geleistet worden war (BFH-Beschluss vom 25. März 2010 X B 142/09, BFH/NV 2010, 1275, unter Rz 24 ff.; zur Rechtsnatur der Freizügigkeitsstiftung in Abgrenzung von der im Streitfall vorliegenden Personalfür- oder -vorsorgestiftung siehe Rz 26 bis 29 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799).

37

Im Streitfall unterscheiden sich die Pensionskasse des Klägers und die von dieser als gewährten Leistungen hinsichtlich ihrer Art, der Struktur und der Ausgestaltung nur unwesentlich von dem Sachverhalt, den der Senat im Verfahren VIII R 38/10 vom 26. November 2014 (BFHE 249, 22) im Hinblick auf die Kapitalabfindung eines Rentenanspruchs zu beurteilen hatte. Zur Vermeidung von Wiederholungen sieht der Senat daher von einer ausführlichen Darstellung der Vergleichbarkeitskriterien ab und nimmt auf diese Entscheidung Bezug.

38

Das FG hat unter Anwendung dieser Vergleichskriterien zutreffend die Umstände des Streitfalls in der Weise gewürdigt, dass die Absicherung im obligatorischen Bereich der Pensionskasse einer inländischen gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar ist. Wie das FG festgestellt hat, bestand hinsichtlich des Obligatoriums ein öffentlich-rechtliches Versicherungsverhältnis des Klägers zur Pensionskasse, das neben der Absicherung über die AHV/IV wie eine Basisversicherung durch Gewährung einer Altersrente der Existenzsicherung im Alter diente (siehe die Feststellungen in Rz 4, 11, 15, 75, 76 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799). Der Beitritt zur Pensionskasse war für alle Mitarbeiter der K-AG obligatorisch. Die Mitgliedschaft in der Pensionskasse endete, wenn das Arbeitsverhältnis aus einem anderen Grund als Invalidität oder Pensionierung beendet wurde. Die Pensionskasse gewährte dem Kläger als Hauptleistung auf Grundlage des Reglements eine Altersrente und sicherte ihn gegen Invalidität und dessen Nachkommen gegen den Tod des Klägers vor Erreichen der Altersrente ab (siehe auch Rz 4, 32 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799). Der Anspruch auf Altersrente entstand nach Vollendung des 65. Lebensjahres, welches das sog. ordentliche Rücktrittsalter nach dem Reglement bildete und erlosch am Ende des Monats, in dessen Verlauf der Anspruchsberechtigte verstarb. Endete das Arbeitsverhältnis nach Vollendung des 60. Lebensjahres und dem ordentlichen Rücktrittsalter, erfolgte eine Beitragsfreistellung und es bestand ab diesem Zeitpunkt ein Anspruch auf eine Altersrente, falls nicht bestimmte Ausnahmetatbestände erfüllt waren. Auf Grundlage dieses öffentlich-rechtlichen Rechtsverhältnisses bestanden eine gesetzliche Beitragspflicht sowohl des Arbeitgebers als auch des Klägers (siehe Rz 67, 78 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799). Die Pensionskasse selbst hatte für das obligatorische und das überobligatorische Sparguthaben eine Schattenrechnung zu führen, um diese abzugrenzen (Rz 35 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799).

39

Die von der Pensionskasse neben oder anstatt des Bezugs der Altersrente gewährten Möglichkeiten, Kapitalauszahlungen in Form von Austrittsleistungen, des Vorbezugs und der Hälfte des obligatorischen Sparguthabens beanspruchen zu können (siehe Rz 18 bis 20, 32 f. der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799), welche im deutschen Recht in dieser Form für eine gesetzliche Rentenversicherung nicht bekannt sind, betreffen nur Randbereiche und stellen aufgrund der öffentlich-rechtlichen Struktur des Versicherungsverhältnisses die Vergleichbarkeit der obligatorischen Absicherung in der Pensionskasse mit einer inländischen gesetzlichen Rentenversicherung nicht in Frage.

40

Dies führt, wie auch zwischen den Beteiligten nicht streitig ist, im Streitjahr zu steuerbaren sonstigen Einkünften des Klägers gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG in Höhe von 50 % des obligatorischen Vorbezugs (32.510,70 CHF = 20.969 €), d.h. 10.484 €.

41

b) Entgegen der Auffassung des FG ist der Vorbezug, soweit er auf das Obligatorium entfällt, nicht gemäß § 3 Nr. 3 EStG steuerfrei. Dieser Rechtsfehler führt zur Aufhebung des FG-Urteils.

42

aa) Steuerfrei sind im Streitjahr nach dieser Vorschrift Kapitalabfindungen aufgrund der gesetzlichen Rentenversicherung und aufgrund der Beamten-(Pensions-)Gesetze. Nach der Rechtsprechung des X. Senats, der der erkennende Senat folgt, ist die Anwendung des § 3 Nr. 3 EStG auf eine Kapitalleistung einer ausländischen Rentenversicherung nur gerechtfertigt, wenn sich die Leistungen im Wesentlichen entsprechen und demselben Zweck dienen. Kapitalabfindungsansprüche der deutschen Versorgungssysteme sind dadurch gekennzeichnet, dass sie den Wegfall bestehender Renten- oder Versorgungsansprüche kompensieren (vgl. BFH-Urteil vom 23. Oktober 2013 X R 33/10, BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, unter Rz 43 bis 45). Auf dieser Grundlage hat der X. Senat Austrittsleistungen zur Abfindung des Altersguthabens von einer schweizerischen Pensionskasse an einen Steuerpflichtigen, der mangels Erreichens der Altersgrenze noch keinen Rentenanspruch gegen die Pensionskasse geltend machen konnte, nicht als eine steuerbefreite Kapitalabfindung gemäß § 3 Nr. 3 EStG beurteilt, die für den Verlust eines bestehenden Anspruchs auf Versorgungsleistungen gewährt worden ist, sondern als einen besonderen "Auszahlungsmodus von erworbenen Ansprüchen bis zum Ausscheidenszeitpunkt" aus der Pensionskasse beurteilt (siehe Rz 45 des BFH-Urteils in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103). Auch für einen Vorbezug, der zur Wohnraumförderung von einer Freizügigkeitsstiftung gezahlt wurde und somit keine Abfindung eines schon bestehenden Rentenanspruchs des Empfängers beinhaltete, hat der X. Senat die Steuerbefreiung verneint (BFH-Beschluss in BFH/NV 2010, 1275, unter Rz 40 bis 42). Dem schließt sich der erkennende Senat an.

43

bb) Der Vorbezug im Streitfall ist keine Kapitalabfindung eines bestehenden Rentenanspruchs, sondern ebenfalls nur ein besonderer Auszahlungsmodus von erworbenen Ansprüchen bis zum Zeitpunkt des Bezugs der Zahlung. Nach den Feststellungen des FG (siehe Rz 42 bis 46, 112 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799) sind die Inanspruchnahme eines Vorbezugs oder die Verpfändung künftiger Leistungsansprüche im Streitfall keine Leistungen aufgrund des Eintritts eines reglementarischen Vorsorgefalls, da die Leistung weder aufgrund des Alters, Todes oder der Invalidität des Anspruchsberechtigten gewährt wurde. Zwar wird die Wohnraumförderung durch die Pensionskasse als Bestandteil der betrieblichen Altersvorsorge im weiteren Sinne angesehen, da der Besitz eigenen Wohneigentums wie eine spätere Rente nach den Leitgedanken des schweizerischen Rechts Vorsorgefunktion hat und mit einer endgültigen Kürzung des Rentenanspruchs bei Erreichen der Altersgrenze einhergeht, wenn der Kläger die reglementarischen Möglichkeiten zur Rückzahlung des Vorbezugs bis zum Erreichen der reglementarischen Altersgrenze nicht nutzt. Dass der Vorbezug auch zur Absicherung im Alter beitragen kann, reicht jedoch nicht aus, um den Vorbezug als Kapitalabfindung eines bereits bestehenden Rentenanspruchs einzuordnen.

44

c) Die unter der Geltung des Alterseinkünftegesetzes (AltEinkG) vom 5. Juli 2004 (BGBl I 2004, 1427, BStBl I 2004, 554) gegenüber der früheren Behandlung durch die Baden-Württembergische Finanzverwaltung geänderte Beurteilung, die im Streitfall nunmehr zur Steuerpflicht des obligatorischen Teils des Vorbezugs führt, verstößt weder gegen den Grundsatz des Vertrauensschutzes noch gegen den Grundsatz von Treu und Glauben (vgl. hierzu BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, unter Rz 48 ff.).

45

d) Der gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG steuerpflichtige obligatorische Vorbezug von 10.484 € ist, wovon auch die Beteiligten übereinstimmend ausgehen, gemäß § 34 Abs. 1 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 EStG ermäßigt zu besteuern (siehe BFH-Urteil in BFHE 243, 332, BStBl II 2014, 103, unter Rz 59 ff.).

46

2. Zutreffend hat das FG den ausgezahlten überobligatorischen Vorbezug --entgegen der Auffassung des FA und des BMF-- als eine steuerfreie Auszahlung aus einer privaten Rentenversicherung mit Kapitalwahlrecht gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 beurteilt.

47

a) Wie der Senat im Urteil vom 26. November 2014 zum Verfahren VIII R 38/10 (BFHE 249, 22, unter II.3.) für die Einmalzahlungen aus einer schweizerischen privaten Pensionskasse dargelegt hat, gebietet der eigenständige privatrechtliche und freiwillige Charakter des überobligatorischen Rechtsverhältnisses zwischen dem Arbeitnehmer und einer privatrechtlichen Pensionskasse, dieses Verhältnis nicht nur als Annex zur öffentlich-rechtlichen obligatorischen Pflichtmitgliedschaft in der Pensionskasse, sondern als privatrechtliche Rechtsbeziehung anzusehen, die hinsichtlich ihrer Besteuerungsfolgen eigenständig zu würdigen ist (zustimmend zu dieser "Trennungsbetrachtung" siehe Miessl, Internationales Steuerrecht --IStR-- 2013, 850 ff.; ders., Betriebs-Berater 2011, 2711, 2713; ders., IStR 2007, 883, 888; für eine "Einheitsbetrachtung" Decker/Looser, Neue Wirtschafts-Briefe --NWB-- Heft 2006, Fach 3, S. 14099, 14102; Myßen/Finckh, NWB Heft 2006, Fach 3, S. 14159, 14181).

48

Dies gilt auch im Streitfall. Das FG hat in Rz 10 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799 auf die Feststellungen zur Ausgestaltung des Rechtsverhältnisses im Überobligatorium auf das Urteil vom 28. April 2010 zum Verfahren 3 K 4156/08 --EFG 2011, 1716-- (Vorentscheidung zum Verfahren VIII R 38/10) auch für den Streitfall Bezug genommen. Es hat weiter festgestellt, das Rechtsverhältnis des Klägers zur Pensionskasse im Überobligatorium sei auch im Streitfall als privatrechtlicher Vorsorgevertrag zwischen dem Kläger und der Pensionskasse zu würdigen, der auf dem Obligationenrecht beruhte und den Lebensunterhalt im Alter, bei Invalidität oder der Angehörigen sichern sollte (Rz 11 bis 15, 83 f. der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799).

49

b) Nicht zu beanstanden ist ferner, dass das FG das überobligatorische Vorsorgeverhältnis des Klägers zur Pensionskasse im Streitfall unter Bezugnahme auf seine Ausführungen im Urteil in EFG 2011, 1716 (siehe Rz 72 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799) nicht als Rechtsverhältnis zu einer "Pensionskasse" i.S. des § 22 Nr. 5 i.V.m. § 3 Nr. 63 EStG beurteilt hat. Im Urteil vom 26. November 2014 zum Verfahren VIII R 38/10 (BFHE 249, 22) unter II.3.b hat der Senat näher ausgeführt, dass die Auszahlungsmöglichkeiten, die das Reglement der Pensionskasse dem Kläger vor Eintritt eines Versorgungsfalls gewährte, die Vergleichbarkeit des überobligatorischen Vorsorgeverhältnisses mit einer von §§ 3 Nr. 63, 22 Nr. 5 EStG erfassten inländischen Pensionskassenzusage ausschließen können, da für inländische Pensionskassenzusagen gemäß § 1 Abs. 1 Satz 1 des Gesetzes zur Verbesserung der betrieblichen Altersversorgung prägend ist, dass die Leistungspflicht erst durch Eintritt eines Vorsorgefalls (Alter, Tod, Invalidität) ausgelöst wird. Der Senat sieht sich auch im Streitfall gemäß § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) an die Würdigung des FG gebunden, dass die im Streitfall bestehenden Auszahlungsansprüche vor Erreichen der reglementarischen Altersgrenze so gewichtig sind, dass sie die Vergleichbarkeit ausschließen.

50

c) Für Kapitalerträge aus Versicherungsverträgen, die vor dem 1. Januar 2005 abgeschlossen wurden, ist § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 2004 unter den in § 52 Abs. 36 Satz 5 EStG enthaltenen Voraussetzungen weiterhin anzuwenden.

51

aa) Da der Kläger bereits vor dem 1. Januar 2005 der Pensionskasse der K-AG angehörte und Beiträge gezahlt hatte, findet die Regelung in § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 2004 im Streitfall Anwendung. Maßgeblich für die Anwendung der Steuerbefreiung auf Kapitalerträge aus ausländischen Renten- und Kapitalversicherungen nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 ist, ob der Versicherungsvertrag generell zu den nach § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG 2004 begünstigten Vertragstypen gehört (siehe BFH-Urteil vom 1. März 2005 VIII R 47/01, BFHE 211, 436, BStBl II 2006, 365). Zu den dort genannten Vertragstypen gehören u.a. gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc EStG 2004 Rentenversicherungen mit Kapitalwahlrecht gegen laufende Beitragsleistung mit Sparanteil, wenn der Vertrag für die Dauer von mindestens zwölf Jahren abgeschlossen worden ist.

52

Entscheidend ist, dass der ausländische Vertrag unter den im Gesetz erfassten Versicherungstypus fällt, die Voraussetzungen des Sonderausgabenabzugs nach dieser Vorschrift müssen hingegen --entgegen der Auffassung des FA und des BMF-- für die Steuerbefreiung gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 nach dem BFH-Urteil in BFHE 211, 436, BStBl II 2006, 365 nicht vollständig erfüllt sein (siehe auch Senatsurteile vom 26. November 2014 VIII R 31/10 und VIII R 38/10, BFHE 249, 12).

53

bb) Die Voraussetzungen der Steuerbefreiung gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc EStG 2004 sind im Streitfall erfüllt.

54

Es stand auch bei der überobligatorischen Absicherung die Leistungsart der Rente im Vordergrund; die Absicherung war insgesamt als "gemischte Versicherung" ausgestaltet, da neben dem Erlebens- auch das Todesfall- und das Invaliditätsrisiko des Klägers vor dem Erreichen der reglementarischen Altersgrenze für den Bezug einer Altersrente abgedeckt waren und die Versicherung ein Kapitalwahlrecht gewährte (siehe oben zum Obligatorium unter II.1.a; dieselben Leistungen wurden im Überobligatorium gewährt, siehe die Feststellungen in Rz 11, 15, 83 bis 85, 103 ff. der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799). Zudem wurden entsprechend § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc EStG 2004 auch laufende Beiträge durch den Kläger und vom Arbeitgeber nicht steuerbefreite Zukunftssicherungsleistungen gemäß § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG gezahlt; diese sind wie Eigenbeiträge des Klägers zu behandeln (s. unten III.1.). Damit war die Vorsorgevereinbarung des Klägers mit der Pensionskasse über die überobligatorische Versicherung vom Typus der in § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc EStG 2004 genannten Rentenversicherung mit Kapitalwahlrecht erfasst.

55

Nicht schädlich für die Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 ist nach dem Senatsurteil in BFHE 211, 436, BStBl II 2006, 365 und dem Senatsurteil vom 26. November 2014 VIII R 31/10 (BFHE 249, 1), dass zwischen dem Kläger und der Pensionskasse das Kapitalwahlrecht nicht für zwölf Jahre seit Vertragsabschluss ausgeschlossen war (§ 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc EStG 2004) und die Pensionskasse nicht über die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland gemäß § 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a EStG verfügte. Ausreichend ist, dass der Kläger den Vorbezug erst nach zwölf Jahren erhalten hat. Auf die Ausführungen hierzu im Urteil vom 26. November 2014 VIII R 31/10 (BFHE 249, 1) wird Bezug genommen.

56

cc) Entgegen der Auffassung des FG sind die mit dem überobligatorischen Vorbezug ausgezahlten Zinsen aber nicht aufgrund eines Versicherungsfalls i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 geleistet worden. Denn der Vorbezug wurde, wie das FG in Rz 44, 45, 104, 105 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799 selbst festgestellt hat, gerade nicht aufgrund des Eintritts eines der reglementarischen Versorgungsfälle Alter, Tod oder Invalidität geleistet (siehe dazu BFH-Urteil vom 12. Oktober 2005 VIII R 87/03, BFHE 211, 467, BStBl II 2006, 251, unter II.1.c). Nach dem Senatsurteil in BFHE 211, 467, BStBl II 2006, 251 sind jedoch ausgezahlte Zinsen auch bei anschließender Weiterführung einer unter die Norm fallenden Versicherung entsprechend § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 steuerbefreit, wenn im Zeitpunkt der Auszahlung die zwölfjährige Haltedauer erfüllt ist. Dies war hier der Fall, da der Kläger seit 1992 in den Pensionskassen früherer Arbeitgeber und der K-AG überobligatorisch versichert war.

57

dd) Der Senat sieht es wie das FG als unschädlich an, dass der Kläger bei Erhalt des Vorbezugs nicht zwölf Jahre der Pensionskasse der K-AG angehörte (Eintritt im Jahr 2001).

58

Auf Grundlage der in diesem Zusammenhang erforderlichen Vergleichbarkeitsprüfung zwischen den Modifikationen ausländischer Versicherungsverträge mit der Modifikation inländischer Versicherungsverträge ist zu beachten, dass der Kläger im System der schweizerischen überobligatorischen Absicherung bei Wechsel eines Arbeitgebers in der Schweiz das erworbene überobligatorische Altersguthaben als Austrittsleistung erhielt und als Eintrittsleistung in die Pensionskasse des neuen Arbeitgebers nach den schweizerischen gesetzlichen Vorgaben einzubringen hatte (siehe Rz 19, 106 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799).

59

In diesem Zusammenhang sieht auch die Rechtsprechung des BFH die Auszahlung einer Freizügigkeitsleistung bei Ausscheiden aus der Pensionskasse eines Arbeitgebers und Wiedereinzahlung in die Pensionskasse eines neuen Arbeitgebers als Instrument zur Gewährleistung der Portabilität von Anwartschaften an, was regelmäßig nicht zum Zufluss der ausgezahlten Beträge führt (vgl. BFH-Beschluss vom 13. November 2012 VI R 20/10, BFHE 239, 399, BStBl II 2013, 405). Daher ist es gerechtfertigt, im Hinblick auf die Steuerbefreiung gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 EStG 2004 die nach dem schweizerischen Recht zwingend aneinander anknüpfenden überobligatorischen Mitgliedschaften in verschiedenen Pensionskassen als einheitliches Vorsorge- und Versicherungsverhältnis anzusehen, wenn die einzelnen Vorsorgeverträge ihrem Inhalt und wirtschaftlichen Gehalt nach (bezogen auf Laufzeit, Beitragszahlungsdauer, Höhe des koordinierten Lohns bzw. des versicherten Lohns, die Gewährung normierter Leistungen bei Alter, Tod und Invalidität) unverändert geblieben sind. Dieser Prüfung unterliegen nach dem Senatsurteil vom 6. Juli 2005 VIII R 71/04 (BFHE 210, 326, BStBl II 2006, 53) auch inländische Versicherungsverträge im Fall einer Abänderung. Das FG hat im Streitfall nach dieser Vorgabe festgestellt, dass die einzelnen Vorsorgeverträge des Klägers ihrem Inhalt und wirtschaftlichen Gehalt nach unverändert waren.

60

III. Revision des Klägers

Die Revision des Klägers, mit der er einen größeren Anteil der Arbeitgeberleistungen als steuerfrei beurteilt wissen will, ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 FGO).

61

1. Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten --hier in die AHV/IV und die Pensionskasse-- erfolgt, sind im Zeitpunkt der Beitragsleistung durch den Arbeitgeber Arbeitslohn, wenn sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer diese "Eigenbeiträge" zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer --wie im Streitfall dem Kläger-- gegen die Versorgungseinrichtung, an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, unentziehbare Rechtsansprüche auf Leistung zustehen (vgl. BFH-Urteile vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; vom 24. September 2013 VI R 6/11, BFHE 243, 210 für schweizerische Pensionskassen; siehe zum Vorliegen dieses Rechtsanspruchs Rz 65 bis 67 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799). Spätere Auszahlungen der Pensionskasse führen daher im Streitfall auch nicht zu Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (vgl. z.B. BFH-Entscheidungen vom 6. Oktober 2010 VI R 15/08, BFH/NV 2011, 39 zu "Taggeldern" aus einer schweizerischen Invalidenversicherung für einen Grenzgänger; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550 zu Krankentagegeldern aus einer schweizer Betriebskrankenkasse; in BFHE 239, 399, BStBl II 2013, 405, unter II.2.).

62

2. Zur Steuerfreistellung von Arbeitgeberbeiträgen in schweizerische Pensionskassen hat der VI. Senat für die Streitjahre bis einschließlich 2001 entschieden, obligatorische Arbeitgeberbeiträge zu einer schweizerischen Pensionskasse sowie Arbeitgeberleistungen auf Grundlage der schweizerischen AHV/IV seien gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei. Überobligatorische Arbeitgeberbeiträge zu einer schweizerischen Pensionskasse seien hingegen als Beiträge i.S. des § 3 Nr. 62 Satz 4 1. Halbsatz EStG innerhalb der Grenzen des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG steuerfrei; auf die danach steuerfreien Arbeitgeberleistungen seien die gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfreien Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitgebers anzurechnen (BFH-Urteil in BFHE 243, 210).

63

Der erkennende Senat ordnet wie das FG nur das Obligatorium einer schweizerischen (privatrechtlichen) Pensionskasse neben der AHV/IV als gesetzliche Rentenversicherung mit einer gesetzlichen Beitragspflicht ein und betrachtet das Überobligatorium einer schweizerischen privatrechtlichen Pensionskasse als eigenständiges privatrechtliches Rechtsverhältnis. Damit ist für die Steuerfreistellung der Arbeitgeberbeiträge gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 und Satz 4 EStG im Streitjahr auch nach dem Inkrafttreten des AltEinkG wie im BFH-Urteil in BFHE 243, 210 zwischen der Behandlung von Arbeitgeberbeiträgen in das Obligatorium und in das Überobligatorium zu unterscheiden. Auf Basis der bindenden Feststellung des FG, dass nur die in die AHV/IV und das Obligatorium geleisteten Arbeitgeberbeiträge auf einer gesetzlichen Verpflichtung nach dem schweizer Recht beruhen (siehe Rz 67 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799), führt dies im Streitfall nur zu einer Steuerfreistellung der Arbeitgeberbeiträge gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG in die AHV/IV und das Obligatorium der Pensionskasse in der vom FG ermittelten Höhe.

64

3. Das FG hat für die Steuerbefreiung gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 und Satz 4 EStG zutreffend die in das Überobligatorium geleisteten Arbeitgeberbeiträge nicht als Beiträge angesehen, die auf einer gesetzlichen Verpflichtung im Sinne des Satzes 1 der Regelung beruhten.

65

a) Dies zieht auch der Kläger nicht in Zweifel. Entgegen seiner Auffassung sind auf dieser Grundlage aber nicht weitere 1.072 CHF als steuerfreie Arbeitgeberbeiträge gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 und Satz 4 EStG anzusehen.

66

aa) Das FG hat folgende Arbeitgeberbeiträge in das Sparguthaben und die Risikoabsicherung des Klägers bei der Pensionskasse für den Senat bindend gemäß § 118 Abs. 2 FGO festgestellt:

67

Arbeitgeberbeitrag in das Obligatorium

3.076 CHF

Rz 37, 68, 70 der Vorentscheidung

Arbeitgeberbeitrag in das Überobligatorium

3.087 CHF

Rz 69 der Vorentscheidung

Arbeitgebergesamtbeitrag in die Pensionskasse

6.164 CHF

Rz 40 der Vorentscheidung

Arbeitgeberanteil in die AHV/IV

4.192 CHF

Rz 70 der Vorentscheidung
68

Das FG ist daher zutreffend von gesetzlichen Arbeitgeberpflichtbeiträgen in das Obligatorium der Pensionskasse und die AHV/IV in Höhe von 3.076 CHF + 4.192 CHF = 7.268 CHF ausgegangen, die es als steuerfreie Arbeitgeberbeiträge gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG beurteilt hat. Die in das Überobligatorium geleisteten Arbeitgeberbeiträge in Höhe von 3.087 CHF hat das FG zu Recht insgesamt nicht gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG als steuerfrei angesehen; zudem hat es eine Steuerfreistellung dieser Beiträge gemäß § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verneint. § 3 Nr. 62 Satz 4 1. Halbsatz EStG befreit zwar nach dem BFH-Urteil in BFHE 243, 210 überobligatorische Arbeitgeberbeiträge wie im Streitfall. Denn der Arbeitgeber des Klägers entrichtete 3.087 CHF in die Pensionskasse für den bei ihr in der Schweiz beschäftigten Kläger. Überdies leistete er für den Kläger keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland, weil dieser wegen seiner Beschäftigung in der Schweiz nicht der inländischen gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterlag. Allerdings sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 4 2. Halbsatz EStG auf diese dem Grunde nach steuerfreien überobligatorischen Arbeitgeberbeiträge die Zukunftssicherungsleistungen anzurechnen, die der Arbeitgeber aufgrund gesetzlicher Verpflichtungen erbracht hat. Dies sind im Streitfall Arbeitgeberbeiträge in Höhe von 7.268 CHF in das Obligatorium und die AHV/IV, sodass eine Steuerfreistellung des gesamten Arbeitgeberbeitrags in das Überobligatorium (3.087 CHF) gemäß § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG im Streitfall nicht in Betracht kommt.

69

Da der Kläger und das FA selbst für das Streitjahr von diesen 3.087 CHF schon 1.509 CHF als nicht steuerfrei gestellte Arbeitgeberbeiträge berücksichtigt haben und die Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit im angefochtenen Einkommensteuerbescheid um diesen Betrag erhöht sind, hat das FG bei seiner Steuerberechnung zutreffend weitere [3.087 CHF ./. 1.509 CHF =] 1.578 CHF (1.017,81 €) als steuerpflichtige Zukunftssicherungsleistungen behandelt und die Einnahmen des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit von 56.149 € auf 57.167 € erhöht.

70

bb) Für die Steuerfreistellung eines weiteren Teilbetrags von 1.072 CHF aus den gesamten obligatorischen und überobligatorischen Arbeitgeberbeiträgen in die AHV/IV und die Pensionskasse, wie vom Kläger mit seiner Revision begehrt, fehlt es an einer Rechtsgrundlage.

71

Das FG hat in Rz 70 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799 festgestellt, dass bei einer gesetzlichen Rentenversicherungspflicht des Klägers im Inland insgesamt 8.341 CHF als gesetzliche Pflichtbeiträge gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG --und nicht nur im Ergebnis 7.268 CHF wie im Streitfall-- freizustellen wären. Die Differenz zwischen diesen --bei einer hypothetischen inländischen Rentenversicherungspflicht-- steuerbefreiten Arbeitgeberbeiträgen und den vom FG steuerfrei belassenen Arbeitgeberbeiträgen beträgt 1.073 CHF; deren Steuerbefreiung und damit Minderung seiner Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit gemäß § 19 EStG begehrt der Kläger.

72

Zwar ist der Revision zuzugeben, dass nach § 3 Nr. 62 Satz 4 1. Halbsatz EStG auch § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG entsprechend gilt, nach dem nicht auf einer gesetzlichen Verpflichtung beruhende Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des Satzes 2 der Vorschrift nicht höher sein dürfen, als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei einer Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung zu zahlen wäre. Normzweck der Regelung ist neben der Gleichstellung mit inländischen Arbeitnehmern, die im Inland versichert sind, auch die Vermeidung einer Überprivilegierung von im Ausland beschäftigten Arbeitnehmern, indem die Steuerfreiheit der für diese geleisteten freiwilligen Arbeitgeberleistungen nur auf solche Ausnahmefälle beschränkt sein soll, in denen verpflichtend zu erbringende Zukunftssicherungsleistungen lediglich eine Grundversorgung gewährleisten und insgesamt Arbeitgeberbeiträge in Höhe der steuerfrei gestellten inländischen gesetzlich geschuldeten Arbeitgeberbeiträge nicht erreichen (vgl. BFH-Urteil in BFHE 243, 210, unter Rz 24 mit Hinweis auf BTDrucks 8/2501, 18; von Beckerath, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3 Nr. 62 Rz B 62/79; Bergkemper in Herrmann/Heuer/Raupach --HHR--, § 3 Nr. 62 EStG Rz 8).

73

Aus diesem Normzweck folgt aber nicht, dass im Ergebnis stets nach ausländischem Recht gesetzlich geschuldete und gleichgestellte Arbeitgeberbeiträge in eine schweizerische Pensionskasse in der Höhe steuerfrei zu belassen sind, die dem steuerfreien Arbeitgeberanteil bei einer Versicherungspflicht in der allgemeinen inländischen Rentenversicherung entsprechen. § 3 Nr. 62 Satz 1 und Satz 4 EStG lassen eine solche Auslegung nicht zu. Satz 1 der Vorschrift knüpft an den tatsächlich verwirklichten Sachverhalt, mithin an die nach schweizer Recht auf gesetzlicher Grundlage tatsächlich geschuldeten (obligatorischen) Arbeitgeberbeiträge in die Pensionskasse und die AHV/IV an; weitergehende (überobligatorische) "gleichgestellte" Arbeitgeberbeiträge in die Pensionskasse sind nach Satz 4 i.V.m. Satz 2 und Satz 3 der Regelung ohne Ausnahme nur unter Anrechnung der regelmäßig höheren gesetzlich geschuldeten obligatorischen Arbeitgeberbeiträge bis maximal zur Höhe der steuerfreien Arbeitgeberbeiträge bei einer inländischen Rentenversicherungspflicht abzugsfähig.

74

Nach dem Wortlaut der Regelung könnte dem Kläger also nur durch eine Auslegung von § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG in der Weise geholfen werden, dass ein Teilbetrag der überobligatorischen nicht gesetzlich geschuldeten Arbeitgeberbeiträge in Höhe von 1.072 CHF "wie" ein gesetzlich geschuldeter steuerfrei gestellter Arbeitgeberbeitrag gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG behandelt wird, wenn die gesetzlich geschuldeten Arbeitgeberbeiträge nicht die Höhe freigestellter Arbeitgeberbeiträge bei einer inländischen Rentenversicherungspflicht erreichen. Bei dieser Auslegung wäre der Teilbetrag von 1.072 CHF auch der Anrechnung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG entzogen. Einer solchen Subsumtion nicht gesetzlich geschuldeter überobligatorischer Arbeitgeberbeiträge unter Satz 1 der Regelung steht jedoch der Wortlaut der Norm entgegen, der klar zwischen "gesetzlich geschuldeten" Arbeitgeberbeiträgen in Satz 1 und allen anderen nicht gesetzlich geschuldeten "gleichgestellten" Arbeitgeberbeiträge in die Pensionskasse unterscheidet, die der Anwendung der Sätze 2 bis 4 unterliegen.

75

b) Ebenfalls im Ergebnis zutreffend hat das FG eine Steuerfreistellung der überobligatorischen Beiträge gemäß § 3 Nr. 63 EStG verneint. Die Regelung in § 3 Nr. 62 Satz 1 und Satz 4 EStG ist nach der Rechtslage im Streitjahr --vor den Änderungen durch das Jahressteuergesetz 2009 vom 19. Dezember 2008 (BGBl I 2008, 2794, BStBl I 2009, 74)-- jedenfalls für Beiträge eines ausländischen Arbeitgebers in eine ausländische Pensionskasse für einen nicht der inländischen Rentenversicherungspflicht unterliegenden Arbeitnehmer die gegenüber § 3 Nr. 63 EStG speziellere Vorschrift (vgl. auch HHR/Bergkemper, § 3 Nr. 62 EStG Rz 2 und 5; § 3 Nr. 63 EStG Rz 5).

76

c) Die Einnahmen des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit sind danach wie vom FG angenommen in Höhe von 57.167 € anzusetzen.

IV.

77

Die Sache ist spruchreif.

78

1. Der nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 1 EStG steuerbare Vorbezug von 10.484 € darf nach Maßgabe der abkommensrechtlichen Zuweisung des Besteuerungsrechts gemäß Art. 21 i.V.m. Art. 15a DBA-Schweiz 1992 in Deutschland besteuert werden (BFH-Zwischenurteil vom 20. August 2014 I R 83/11, BFH/NV 2015, 20). Zutreffend ist auch der Ansatz von Einnahmen des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 57.167 € durch das FG, die in Deutschland nach Maßgabe der Grenzgängerregelungen des DBA-Schweiz 1992 der Besteuerung unterliegen.

79

2. Zutreffend hat das FG als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG (Altersvorsorgeaufwendungen) Beiträge des Klägers in Höhe von 736 € angesehen.

80

Dem liegen folgende für den Senat bindend festgestellte Beitragszahlungen und folgende Berechnung des FG zugrunde:

81

Gesamtsumme der Altersvorsorgeaufwendungen

2.558 CHF

Arbeitnehmerbeitrag in das Obligatorium für das Sparguthaben und die Invaliditätsvorsorge, anzusetzen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG

Rz 78 der Vorentscheidung (aufgerundet)

+ 3.076 CHF

Nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei gestellte Arbeitgeberbeiträge in die Pensionskasse, anzusetzen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG

Rz 80 der Vorentscheidung und oben unter III.3.a aa

+ 4.192 CHF

Arbeitgeberpflichtbeitrag zur AHV/IV, anzusetzen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a Satz 2 EStG

Rz 70 der Vorentscheidung und oben unter III.3.a aa

+ 4.192 CHF

Arbeitnehmerbeitrag in die AHV/IV

Rz 55, 70 der Vorentscheidung

Gesamte Altersvorsorgeaufwendungen = 14.018 CHF
Dies entspricht im Streitjahr 9.042 €

Ermittlung der abzugsfähigen Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG

Gesamtbetrag

9.042 €

davon 60 % (§ 10 Abs. 3 Satz 4 EStG)

5.425 €

abzüglich des Arbeitgeberanteils zur gesetzlichen Rentenversicherung (§ 10 Abs. 3 Satz 5 EStG)

./. 4.689 €

Arbeitgeberbeitrag in die AHV/IV = 4.192 CHF = 2.704 € +
Arbeitgeberbeitrag in das Obligatorium der Pensionskasse = 3.076 CHF = 1.985 €
vgl. Rz 55, 70 der Vorentscheidung

verbleiben

736 € 
82

Die vorstehende Ermittlung der verbleibenden abzugsfähigen Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG i.V.m. § 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. c EStG durch das FG lässt auf der Grundlage, dass nur die Beiträge des Arbeitgebers und des Klägers in die AHV/IV und das Obligatorium als Beiträge zu gesetzlichen Rentenversicherungen im Sinne der Regelung heranzuziehen sind (siehe oben), keinen Rechtsfehler erkennen. Das FG ist ausweislich seiner Ausführungen in Rz 118 des Urteils in EFG 2011, 1799 zwar zu 738 € (3.138 € abzugsfähige Sonderausgaben ./. 2.400 € Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b, Abs. 4 Satz 1 EStG) gekommen. Dieser Differenzbetrag zur obigen Berechnung beruht jedoch auf Rundungsdifferenzen, sodass der Abzug der verbleibenden Altersvorsorgeaufwendungen in Höhe von 738 € bestehen bleiben kann.

83

3. Die Beiträge des Klägers in Höhe von 459 CHF (Rz 81 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799) und die --nicht gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 und Satz 4 EStG steuerfrei gestellten-- Beiträge des Arbeitgebers in Höhe von 3.087 CHF in das Überobligatorium der Pensionskasse (vgl. oben unter III.3.a aa und Rz 69, 102 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799), insgesamt 3.546 CHF (2.288 €), können allenfalls als Beiträge zu einer Rentenversicherung mit Kapitalwahlrecht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b EStG abzugsfähig sein. Die Beiträge würden in diesem Fall die übrigen Vorsorgeaufwendungen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b EStG i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. bb bis dd EStG 2004 erhöhen. Der Kläger hat jedoch schon mit seinen anderen übrigen Vorsorgeaufwendungen den Höchstbetrag gemäß § 10 Abs. 4 Satz 1 EStG ausgeschöpft.

84

Daher kann es im Streitfall dahin stehen, ob es sich bei den Beiträgen des Klägers in das Überobligatorium der Pensionskasse um Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b EStG handelt oder ob dem Sonderausgabenabzug die in Rz 88 bis 101 der Vorentscheidung in EFG 2011, 1799 erörterten und zwischen den Beteiligten streitigen Fragen entgegenstehen, ob die Pensionskasse hierzu über einen Geschäftsbetrieb im Inland verfügen (siehe § 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. a 2. Halbsatz EStG) und ein Kapitalwahlrecht des Klägers gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. cc EStG 2004 für mindestens zwölf Jahre vertraglich ausgeschlossen sein müsste.

85

Das FG hat somit im Ergebnis zu Recht nur 2.400 € als abziehbare übrige Vorsorgeaufwendungen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b EStG beurteilt, die im angefochtenen Bescheid auch schon bereits berücksichtigt worden waren.

V.

86

Die Berechnung der Steuer nach Maßgabe des Tenors und der Urteilsgründe wird dem FA übertragen (§ 100 Abs. 2 Satz 2 FGO). Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 136 FGO.

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 23. Apr. 2009 - 3 K 4/07

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
1 
Die Kläger waren im Veranlagungszeitraum 1997 (Streitjahr) Eheleute. Für das Streitjahr werden sie zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Ehe endete am 30. November 2001 (s. Versorgungsgutachten vom 7. Februar 2003, Bl. 127 der FG-Akten).
2 
Im Streitjahr war der am 1950 geborene Kläger beim Bank in X/Schweiz, ... (im folgenden: Arbeitgeber) als Bankkaufmann bzw. Prokurist beschäftigt (siehe Schreiben des Arbeitgebers vom 18. März 1998 [Bl. 84 der FG-Akten]). Der für das Streitjahr gültige Arbeitsvertrag wurde dem Finanzgericht (FG) nicht vorgelegt (Hinweis auf den --mit der Rechtsnachfolgerin des Arbeitgebers, der UBS AG im Jahr 1999 abgeschlossenen-- Arbeitsvertrag, Bl. 33/1997 der ESt-Akten). Aus dieser Tätigkeit erzielte der Kläger einen Brutto(arbeits)lohn von 125.996 CHF (x 118 v.H. [durchschnittlicher Umrechnungskurs] = 148.675,28 DM [Zeile 2 der Anlage N-Gre und 1. B des Lohnausweises, Bl. 6 und 8/1997 der Einkommensteuerakten --ESt-Akten--]). Das monatliche Gehalt des Klägers erhöhte sich ab April 1997 von bis dahin 9.000 CHF (+ 13. Gehalt) auf 9.100 CHF (+ 13. Gehalt --vgl. Bl. 74 der FG-Akten--).
3 
Im Streitjahr leisteten der Kläger und sein Arbeitgeber Zahlungen an die „Pensionskasse des Banks“ mit Sitz in X/Schweiz, ... (im folgenden: Pensionskasse Bank; vgl. hierzu den Handelsregisterauszug von moneyhouse vom 21. April 2009 [www.moneyhouse.ch]). Diese ist infolge der Fusion mit der „Pensionskasse der O-Bank“ in Y zum 1. Juli 1999 im Handelsregister des Kantons X/Schweiz ... im Jahr 2003 gelöscht worden.
4 
Die Pensionskasse Bank diente der beruflichen Vorsorge für Arbeitnehmer des Banks und mit diesem wirtschaftlich oder finanziell eng verbundener Unternehmen sowie für deren Angehörige und Hinterlassene gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Tod und Invalidität (Art. 1.2 des Reglements der Pensionskasse des Banks --im folgenden: Reglement--). Da die Pensionskasse Bank Leistungen an Arbeitnehmer als Destinatäre erbrachte und ihr Zweck das Erbringen von vermögenswerten Leistungen bei bestimmten Wechselfällen des Lebens war, insbesondere beim altersbedingten Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, bei Tod, Arbeitslosigkeit, Unfall, Invalidität, wirtschaftlicher Bedrängnis, handelte es sich um eine Personalfür- oder -vorsorgestiftung (Grüninger in: Basler Kommentar, Honsell Vogt Geiser [Hrsg.], Zivilgesetzbuch, I 3. Aufl., 2006 --im folgenden: BSK-ZGB I-Bearbeiter/in-- Art. 89 Rn. 6 ff.; Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl., 2006, § 2 B. II. S. 31 ff.).
5 
Von „zentralster“ Bedeutung in der Schweiz ist die Pflicht des Arbeitgebers, Personalvorsorge über --von den (Arbeitgeber)Unternehmen-- getrennte Rechtsträger --wie die Pensionskasse Bank-- zu betreiben (Art. 331 Abs. 3 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR] und Art. 48 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 --BVG--, Systematische Sammlung des Bundesrechts [SR] 831.40 [www.admin.ch]; BSK-ZGB I-Grüninger, a.a.O., Art. 89 Rn. 2 ff.). Zum Verhältnis zum europäischen Recht wird auf Art. 89a BVG Bezug genommen (Vetter-Schreiber, Isabelle, Berufliche Vorsorge, 2005, Art. 89a).
6 
Die Pensionskasse Bank gewährte sowohl die (obligatorischen) Leistungen nach dem BVG als auch einen über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz auf der Basis des Leistungsprimats (Art. 1.3 des Reglementes). Da diese Pensionskasse (s. Schreiben des Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999, Bl. 47 und 48 der ESt-Akten; Art. 1.3 des Reglementes) nach dem Leistungsprimat aufgebaut war (und nicht nach dem Beitragsprimat : vgl. hierzu: Helbling, Carl, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl., 2006, Ziff. 4.33), richtete sich die Höhe der einzelnen Beiträge der Arbeitnehmer (s. Art. 31.1. des Regelements) nach den vorgesehenen (Alters)Leistungen (Locher, Grundriss des Sozialversicherungsrechts, 3. Aufl., 2003, S. 327 [zu Ziff. 1.2.1] und S. 382 [zu Rn. 23 ff.]).
7 
Die (Alters)Leistungen, die in der Regel in Form einer Altersrente erbracht werden (Art. 37 Abs. 1 BVG; vgl. hierzu: Locher, a.a.O., S. 326), werden bei solchen Pensionskassen in Prozenten des versicherten Lohnes (wie im Streitfall: s. Art. 14.3 des Reglementes, nach dem z.B. die Altersrente 70% des versicherten Jahresgehalts beträgt; zu den verschiedenen Lohnbegriffen: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.31) oder seltener (und im Streitfall auch nicht angewendet) nach Versichertenkategorien in festen Beiträgen festgesetzt. Die zu erbringenden (Alters)Leistungen (unter bestimmten Umständen in Form einer einmaligen Kapitalabfindung; Art. 37 Abs. 2-5 BVG) richten sich nach festen Vorgaben in den Statuten (s. Art. 13 ff. des Reglementes). Die Rentenhöhe richtet sich nach dem zuletzt versicherten effektiven Verdienst --dies auch bei vorzeitiger Pensionierung, also nicht nach dem künftigen mutmaßlichen Arbeitslohn-- indem das Leistungsziel in Prozenten davon festgesetzt wird (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 26).
8 
Solche Leistungsziele müssen finanziert und sichergestellt werden. Dem ausgewogenen zahlenmäßigen Verhältnis zwischen Beitragspflichtigen und Leistungsbezügern kommt deshalb für die Vorsorgeinrichtung eine überlebensnotwendige Bedeutung zu (Urteil des [Schweizerischen] Bundesgerichts --BGer-- vom 19. Dezember 1991 in Sachen Staatliche Pensionskasse des Kantons Solothurn gegen Z. und das Versicherungsgericht des Kantons Solothurn, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BGer --BGE-- 117 V 318, Erwägungen zu 6.). Die zu zahlenden Beiträge beziehen sich somit rechnerisch (nach den anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik) auf das Leistungsziel (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 26 und 110; Locher, a.a.O., § 56 Rn. 22 ff.). Die zu erhebenden (Arbeitnehmer)Beiträge werden daher für die in Aussicht gestellten (Alters) Leistungen „hierauf“ individuell aufgrund der Tarife und unter Berücksichtigung des Alters des Versicherten berechnet (vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.33 ff. und 5.2; Stauffer, Hans-Ullrich, Berufliche Vorsorge, 2005, Rn. 209 ff.; Art. 30.1 und 30.2 des Reglementes; s. auch die Versicherungsausweise für Januar und April 1997, Bl. 86 und 87 der FG-Akten).
9 
Die Altersrente ist das Ergebnis aus dem BVG-Altersguthaben (Art. 15 Abs. 1 BVG; Helbling, a.a.O., Ziff. 16.1, S. 761) und dem Umwandlungssatz nach der Formel: Rente = Altersguthaben x Umwandlungssatz (Locher, a.a.O., S. 328; Helbling, a.a.O., Ziff. 16.1). Es bleibt der einzelnen Vorsorgeeinrichtung überlassen, wie sie die Altersgutschriften (Art. 16 BVG) finanzieren will (Art. 49 und 65 Abs. 2 BVG), wobei die Vorsorgeeinrichtung aber Gewähr dafür bieten muss, dass „die Leistungen im Rahmen dieses Gesetzes bei Fälligkeit erbracht werden können“ (Art. 62 Abs. 2 BVG).
10 
Eine Vorsorgeeinrichtung nach dem BVG kann die obligatorischen Leistungen entweder mit altersunabhängigen Durchschnittsbeiträgen von Arbeitnehmern und Arbeitgebern oder nach Altersgruppen gestaffelt finanzieren (Helbling, a.a.O., Ziff. 16.34), wobei die Beiträge nur genügen müssen, die Mindestleistungen insgesamt zu finanzieren. Der Arbeitgeberbeitrag an eine Vorsorgeeinrichtung muss gemäß Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG mindestens den gesamten Beiträgen der Arbeitnehmer entsprechen, also nicht bezogen auf den Beitrag jedes einzelnen Versicherten (Arbeitnehmer). Es gilt der Grundsatz der relativen Beitragsparität (im Gegensatz zur individuellen Beitragsparität, bei der die für jeden Arbeitnehmer geschuldeten Beiträge hälftig vom Arbeitnehmer und Arbeitgeber erbracht werden (s. Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Tzn. 3.12-3.15 des Gutachtens zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer Schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge von Prof. Dr. iur. Pärli, Bern vom 21. November 2008 --im folgenden: Gutachten I--). Die Arbeitgeberbeiträge können auch aus Arbeitgeberbeitragsreserven entnommen werden (Art. 331 Abs. 3 OR).
11 
Nach den Feststellungen in der Schweizerischen Praxis zahlen bei den Leistungsprimatkassen (zu denen die Pensionskasse Bank gehörte) Arbeitnehmer rund dreimal mehr und Arbeitgeber rund fünfmal mehr Beiträge an die berufliche Vorsorge als dies das BVG als Minimum vorschreibt (Helbling, a.a.O. Ziff. 4.4; Stauffer, a.a.O., Rn. 1438-1444; Locher, a.a.O. S. 328, jeweils mit weiteren Einzelheiten).
12 
Nach der letzten, im Jahr 2002 vorgelegten Pensionskassenstatistik und auf das Jahr 2005 hochgerechneten Grundlage betrug das Vermögen der Pensionskassen in der Schweiz rund 600.000.000.000 CHF, davon entfielen auf das BVG-Obligatorium 350.000.000.000 CHF, auf den freiwilligen überobligatorischen Bereich 250.000.000.000 CHF (Helbling, a.a.O., Ziff. 1.22).
13 
Die Pensionskasse Bank war --wie bereits erwähnt-- in der Rechtsform einer Stiftung im Sinne von Art. 80 ff. des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB), Art. 331 OR gegründet worden und gemäß Art. 48 BVG --als eine auch über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz gewährende Vorsorgeeinrichtung-- registriert worden (Art. 1.3 des Reglementes; zur Unterscheidung zwischen dem obligatorischen und überobligatorischen Bereich: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 4 II. B. S. 87 ff.; Tzn. 2.9-2.17 des Gutachtens I). Die Pensionskasse Bank war eine als Stiftung betriebene „umhüllende Kasse“, weil sie obligatorische und überobligatorische Leistungen erbracht hat (Art. 1.3 des Reglementes).
14 
Für den obligatorischen Bereich gelten das BVG und das (Schweizerische) Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 17. Dezember 1993 (FZG), für den darüber hinausgehenden Bereich gelten jedoch nur die in Art. 49 Abs. 2 BVG aufgezählten Bestimmungen (BSK ZGB I-Grüninger, a.a.O., Art. 89 Rn. 4; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 11; Tz. 3.3 des Gutachtens I).
15 
Die wirtschaftlichen Folgen bestimmter Wechselfälle des Lebens, nämlich Alter, Tod und Invalidität werden in der Schweiz durch ein auf dem sog. Drei-Säulen-Prinzip aufgebautes Schicksalsminderungssystem getragen (Hinweis auf Art. 111 Abs. 1 der [Schweizerischen] Bundesverfassung vom 18. Dezember 1999 [BV]). Dabei bildet die berufliche Vorsorge oder Personalvorsorge die zweite Säule. Obwohl Art. 111 BV sich grundsätzlich nur auf das Obligatorium bezieht, wird auch der überobligatorische (weitergehende bzw. freiwillige) Bereich zur beruflichen Vorsorge gezählt (Art. 49 Abs. 2 BVG, Art. 89 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 --ZGB--). Dabei wird allgemein der obligatorische Teil als „Säule 2a“ und der überobligatorische Teil als „Säule 2b“ bezeichnet (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., 1. Teil, § 1, II. A.). Kennzeichnend für die Finanzierung der Altersleistungen in der 2. Säule ist das Kapitaldeckungsverfahren. Mit dieser Finanzierungsmethode werden die Beiträge individuell so angespart, dass im Rentenfall mit dem Deckungskapital samt Ertrag und Zinsen die Altersleistungen auch ausbezahlt werden können (Locher, a.a.O., S. 68).
16 
Damit sich weder die Leistungsziele der ersten und der zweiten Säule überschneiden noch diejenigen der zweiten und der dritten Säule, ist nach Art. 8 BVG nur ein bestimmtes Lohnsegment gemäß dem BVG zu versichern (sog. versicherter/koordinierter Lohn, s. hierzu: Art. 3, 3a, 4 und 5 BVG; zum Begriff der drei Säulen: Helbling, a.a.O., 1.1. ff.). Lohnsegmente bis zur unteren Grenze sollen nur durch die erste, Lohnsegmente über der oberen Grenze nur durch die dritte Säule erfasst werden. Das gilt jedoch nur bezüglich des Obligatoriums der zweiten Säule, freiwillig kann auch über die obere Grenze hinaus bis zu einer maximalen Obergrenze im Rahmen der zweiten Säule versichert werden (regelmäßig bei der Säule 2a; Art. 6 und 49 Abs. 2 BVG; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 22; Stauffer, a.a.O., Rn. 409 ff.).
17 
Die obligatorische berufliche Vorsorge wird im BVG geregelt. Es handelt sich insoweit um öffentliches Recht. In seinem Anwendungsbereich entzieht das BVG den Parteien des Arbeitsvertrages den Parteiwillen. Die Bestimmungen über die Personalvorsorge nach dem OR sind dagegen anwendbar auf die überobligatorische Vorsorge (Tz. 2.41 des Gutachtens I). Im überobligatorischen Bereich sind Analogien zum Bundesgesetz über den Versicherungsvertrag vom 2. April 1908 ([VVG], SR 221.229.1) tendenziell näher liegend (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 11).
18 
Im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge besteht eine gesetzliche Verpflichtung des Arbeitgebers zur Errichtung einer Vorsorgeeinrichtung oder zum Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung (Art. 11 BVG). Der Arbeitgeber hat im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen an die berufliche Vorsorge (s. Art. 113 Abs. 3 BV). Zur Höhe der Beiträge des Arbeitgebers enthält das Gesetz in Art. 16 BVG eine Regelung, nach der jährlich ein bestimmter Beitrag des koordinierten Lohnes an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zum Aufbau des Altersguthabens (Art. 15 Abs. 1 BVG) entrichtet werden muss. Des weiteren bestimmt Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BVG, dass die Vorsorgeeinrichtung (in ihrem Reglement) die Höhe der Beiträge des Arbeitgebers und des Arbeitnehmers festlegt und dass der Anteil des Arbeitgebers nicht tiefer sein darf als derjenige des Arbeitnehmers.
19 
Ein Abweichen vom Grundsatz der Beitragsparität zu Lasten der Arbeitnehmer ist nicht zulässig. Eine solche Abrede wäre nichtig (Art. 362 OR; Stauffer, a.a.O., Rn. 1443). Wird in Abweichung von der Beitragsparität in Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BVG ein höherer Anteil des Arbeitgebers festgelegt (wie in Art. 31.2 des Regelementes vorgesehen in Höhe von 150 %-220 %), ist dies nur mit dessen Einverständnis möglich (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Dieses Einverständnis ist als vertragliche Vereinbarung im Sinne eines Dauerschuldverhältnisses zu verstehen, das nur durch Einverständnis beider Parteien abgeändert werden kann. Ein einmal festgelegter höherer Arbeitgeberanteil kann somit nicht etwa durch einseitige Kündigung dieser vertraglichen Vereinbarung rückgängig gemacht werden (Stauffer, a.a.O., Rn. 1442). Alleiniger Beitragsschuldner ist der Arbeitgeber (Art. 66 Abs. 2 Satz 1 BVG), dieser darf dem Arbeitnehmer dessen Anteil vom Lohn abziehen, und er hat ihn der Vorsorgeeinrichtung zu überweisen (Tzn. 3.12 des Gutachtens I; Art. 66 Abs. 4 BVG).
20 
Im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge besteht zwischen der vorsorgebegünstigten Person (dem Arbeitnehmer) und der Vorsorgeeinrichtung hingegen ein Vertragsverhältnis. Dieser Vertrag wird in der Regel als Vorsorgevertrag bezeichnet (Tz. 2.37 des Gutachtens I). Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten ergeben sich im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht unmittelbar aus dem Gesetz. Die Reglemente haben im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht den Charakter generell abstrakter Normen. Wegen der vertraglichen Natur der überobligatorischen beruflichen Vorsorge sind die Reglemente insoweit nicht nach gesetzlichen sondern nach vertraglichen Auslegungsregeln auszulegen. Sie können deshalb mit allgemeinen Geschäftsbedingungen verglichen werden (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I).
21 
Im Überobligatorium können die Altersleistungen (z.B. die Altersrente) --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei gestaltet werden (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
22 
Der obligatorischen beruflichen Versicherung unterliegen Arbeitnehmer, die bei einem Arbeitgeber einen Jahreslohn von mindestens 18.990 CHF (Art. 2, Art. 7, Art. 9 BVG und Art. 5 der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVV 2] vom 18. April 1984, SR 831.441.1) im Streitjahr bezogen haben. Dabei war im Streitjahr obligatorisch zu versichern der Lohn zwischen 23.880 CHF und 71.640 CHF (= maximaler Lohn nach dem BVG; Helbling, a.a.O., Ziff. 4.32). Die Differenz zwischen diesen beiden Grenzbeträgen wird als „koordinierter Lohn“ bezeichnet (im Streitjahr: 47.760 CHF; Art. 8 Abs. 1 BVG). Dieser bildet das Beitragsobjekt in der obligatorischen Versicherung (Locher, a.a.O., S. 414; Stauffer, a.a.O., Rn. 411).
23 
Die Koordination besteht in der Abstimmung des gemäß BVG in der 2. Säule versicherten Lohnes auf die 1. Säule: Die untere Grenze entspricht dem Jahresbetrag einer maximalen vollen Rente der Alters- und Hinterlassenenversicherung 1. Säule --AHV--. Die Obergrenze entspricht dem dreifachen Betrag des Lohnes an der unteren Grenze (Locher, a.a.O., S. 414).
24 
Die überobligatorische berufliche Vorsorge umfasst (auch) die Versicherung von Gehältern, die über den Maximallohn nach Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 hinausgehen (Stauffer, a.a.O., Ziff. 2.3.1.; zum „Überüberobligatorium“: Helbling, a,a.O., Ziff. 4.32, mit weiteren Nachweisen).
25 
Zum versicherten Jahresgehalt (koordinierten Lohn; vgl. hierzu auch die Versicherungsausweise für Januar und April des Streitjahres, Bl. 86 und 87 der FG-Akten und zum 1. Januar 1999; zu den verschiedenen Lohnbegriffen: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.3, insbesondere Darstellung zu 4E) enthält das Reglement folgende Bestimmung:
26 
Art. 4 Versichertes Jahresgehalt
4.1 Das versicherte Jahresgehalt entspricht jeweils den am 1. Januar sowie bei Aufnahme in die Pensionskasse maßgeblichen Bezügen, vermindert um den AHV-Koordinationsabzug.
4.2 Der Stiftungsrat legt in Absprache mit der Bank das maximale und das minimale versicherte Jahresgehalt sowie den AHV-Koordinationsabzug fest. Diese Eckdaten sind im Anhang D ersichtlich……
27 
Der versicherte Lohn des Klägers betrug im Streitjahr nach Berücksichtigung des Koordinationsabzugs von 31.500 CHF (s. die Versicherungsausweise für Januar und April 1997, Bl. 86 und 87 der FG-Akten; Stauffer, a.a.O., Rn. 413) 85.500 CHF (ab Januar) und 86.800 CHF (ab April, Bl. 86 und 87 der FG-Akten). Der überobligatorisch/freiwillig versicherte Teil des Jahresgehalts betrug demzufolge für die Monate ab Januar 37.740 CHF (= 85.500 CHF ./. 47.760 CHF), für die Monate ab April 39.040 CHF (= 86.800 CHF ./. 47.760 CHF). Zur Definition des Koordinationsabzugs wird auf die Ausführungen in: Helbling, a.a.O. Ziff. 4.32 verwiesen.
28 
Der Kläger leistete im Streitjahr Beiträge in Höhe von 7.783 CHF als berufliche Vorsorge (s. 1. D des Lohnausweises) an die Pensionskasse Bank. Nach den, dem FG vorgelegten Salärabrechnungen wurden von Januar bis März jeweils 641,25 CHF (= 1.923,75 CHF = 3 x 641,25 CHF), von April - Dezember des Streitjahres jeweils 651 CHF durch den Arbeitgeber vom Gehalt des Klägers einbehalten und an die Pensionskasse Bank abgeführt (= 5.859 CHF = 9 x 651 CHF [„Beitrag PK“ - Bl. 71 - 73, 75 - 83 der FG-Akten]; Art. 331 Abs. 3 Satz 2 OR).
29 
Wegen der Schweizerrechtlichen Grundlagen zur Bestimmung der Beiträge dem Grunde und der Höhe nach von Arbeitnehmern (und Arbeitgebern) in eine Vorsorgeeinrichtung wird --neben den zuvor dargelegten Feststellungen-- auf die Ausführungen in: Stauffer, a.a.O., Rn. 1438 Bezug genommen (vgl. im übrigen: Art. 65 und 66 BVG; Art. 331 Abs: 3 OR; Stauffer, Die Berufliche Vorsorge, 2. Aufl., 2006, Art. 331; Tzn. 3.9-3.15 des Gutachtens I).
30 
Zu den Beiträgen der Versicherten (der Arbeitnehmer) enthält das Reglement folgende Regelung:
31 
Art. 30 Beiträge der Versicherten
32 
30.1 Die Höhe der Beiträge beträgt:
33 
Alter des Versicherten
Beitrag in % des versicherten Jahresgehalts
                 
Risikoversicherung
0,5 %
18 - 24
         
                 
Vollversicherung
8,0 %
25 - 34
8,5 %
35 - 44
9,0 %
ab Alter 55
9,5 %
34 
30.2 Das Alter für die Beitragsbestimmung entspricht der Differenz zwischen dem Kalenderjahr und dem Geburtsjahr des Versicherten.
35 
30.3 Die Beiträge der Versicherten werden durch den Arbeitgeber monatlich vom Gehalt abgezogen und direkt an die Pensionskasse überwiesen.
30.4
36 
Die im Streitjahr vom Kläger in die Vorsorgeeinrichtung geleisteten Beiträge entsprechen dieser Regelung (s. Gutachten vom 11. September 2009).
37 
Hinsichtlich der Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank enthält das Reglement folgende Regelung:
38 
Art. 31 Beitrag des Arbeitgebers
39 
31.1 Der Jahresbeitrag des Arbeitgebers entspricht dem Betrag, der für die Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts der Pensionskasse erforderlich ist. Der Stiftungsrat legt die entsprechenden Grundsätze fest.
40 
31.2 Der Arbeitgeber leistet einen variablen Jahresbeitrag zwischen 150 % und 220 % der Summe der Versichertenbeiträge gemäß Art. 30 an eine patronale Finanzierungsstiftung. Die Überweisung erfolgt monatlich.
41 
31.3 Die Finanzierungsstiftung überweist monatlich 150 % der monatlichen Versichertenbeiträge an die Pensionskasse. Ein zur Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts voraussichtlich notwendiger Zusatzbetrag wird jeweils Ende Jahr von der Pensionskasse ermittelt und der Finanzierungsstiftung belastet. Die Pensionskasse stützt sich dabei auf die vom Stiftungsrat festgelegten Grundsätze.
42 
Dem FG liegen die „entsprechenden Grundsätze“ bzw. „festgelegten Grundsätze“ (Art. 31.1 Satz 2 und 31.3 Satz 3 des Reglements) nicht vor. Im Übrigen liegen dem FG keine Erkenntnisse darüber vor, wann und in welcher Höhe der Arbeitgeber Beiträge an die patronale Finanzierungsstiftung im Streitjahr tatsächlich geleistet hat. Auch das Reglement dieser Stiftung wurde dem FG nicht vorgelegt. Welche Zahlungen/Leistungen (und zu welchem Zeitpunkt) von der patronalen Finanzierungsstiftung an die Pensionskasse Bank (im Streitjahr) geleistet wurden, ist dem FG ebenfalls nicht bekannt (Hinweis auf Art. 331 Abs. 3 OR).
43 
Eine patronale Finanzierungsstiftung ist (in der Schweiz) eine Personalvorsorgeeinrichtung für die kollektive (gepoolte) Anlage von Geldern, die aufgebracht werden. Die aufgebrachten Mittel dürfen nur für die Personalvorsorge verwendet werden. Die Verfügungsgewalt liegt allein beim Arbeitgeber, der auch die Finanzierung allein übernimmt. Die meisten größeren Unternehmen haben zwei oder drei Vorsorgestiftungen. Die größte ist die Basis-Pensionskasse, eine zweite ist die Kader-Pensionskasse, und die dritte Stiftung ist eine patronale Einrichtung (mit den Arbeitgeberbeitragsreserven), die als Finanzierungsstiftung dient (vgl. zur patronalen Finanzierungsstiftung: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.43 mit weiteren Einzelheiten; Bl. 265-353 der FG-Akten).
44 
In der beim Beklagten (dem Finanzamt --FA--) am 12. Oktober 1998 für das Streitjahr eingereichten Einkommensteuererklärung gingen die Kläger davon aus (s. Zeilen 17, 70-87 der Anlage N-Gre, Bl. 6/1997 der Einkommensteuerakten --ESt-Akten--), dass der Arbeitgeber des Klägers einen freiwilligen Beitrag zur Pensionskasse nicht geleistet habe (s. § 3 Nr. 62 Satz 4 der im Streitjahr geltenden Fassung des Einkommensteuergesetzes in der Fassung von Art. 2 Nr. 1 des Gesetzes zur Änderung des Entwicklungsländer-Steuergesetzes und des Einkommensteuergesetzes vom 21 Mai 1979, BStBl I 1979, 288, BGBl I 558 --Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG--) --EStG 1997-- und deshalb auch nicht als Arbeitslohn zu berücksichtigen sei (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 --EStG 1997-- in Verbindung mit § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 der im Streitjahr geltenden Fassung der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung --LStDV--). Das FA veranlagte mit dem Einkommensteuerbescheid vom 19. März 1999 antragsgemäß.
45 
Während des form- und fristgerecht eingeleiteten Einspruchsverfahrens teilte das FA im Schreiben vom 5. Oktober 1999 den Klägern mit, dass es beabsichtige, die angegriffene Steuerfestsetzung zu verbösern (Hinweis auf § 367 Abs. 2 Satz 2 der Abgabenordnung --AO--) und den steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank in Höhe von 2.477 CHF als Arbeitslohn des Klägers zu berücksichtigen (im Einzelnen: Arbeitnehmerbeitrag zur Pensionskasse Bank: 7.783 CHF, obligatorischer Arbeitgeberbeitrag: 7.783 CHF, freiwilliger Arbeitgeberbeitrag: 4.953 CHF = insgesamt: 20.519 CHF, davon steuerfrei 10.259 CHF, Arbeitgeberbeitrag [insgesamt: 10.259 CHF] übersteigender, steuerpflichtiger Arbeitgeberbeitrag: 2.477 CHF). Nach den Angaben zur Zeile 82 der Anlage N-Gre errechnete das FA den Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei einer Versicherungspflicht des Klägers in der gesetzlichen Rentenversicherung der Angestellten im Streitjahr zu zahlen gewesen wäre, auf 9.988 DM (= 10,15 v.H. von 98.400 DM; Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
46 
Ein nicht näher bezeichneter Versicherungsexperte der Pensionskasse Bank gemäß Art. 53 Abs. 2 BVG (vgl. die im Schreiben der O-Bank vom 29. Juni 2006 genannten CC und DD [Bl. 126 der FG-Akten] in Verbindung mit dem Schreiben der Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999 [Bl. 47 und 48 der ESt-Akten]) errechnete den Arbeitgeberbeitrag (für 1997) auf 4.953,30 CHF. Im einzelnen (vgl. Schreiben der Pensionskasse Bank vom 02. Februar 1998, Bl. 63/1997 der ESt-Akten):
47 
Altersabhängiger Tarif (Anhang B des PK-Reglements) *
Rentensatz (1,75 % für Männer bzw. 1,9 % für Frauen) *
versichertes Jahresgehalt ./. Arbeitnehmerbeitrag
        
In Ihrem Fall ergibt dies:
        
8,416 * 1,75 % = 14.728 % * CHF 85.500 ./. CHF 7.695 : 12 * 3 =
CHF 1.224,35
8,416 * 1,75 % = 14,728 % * CHF 86.800 ./. CHF 7.812 : 12 * 9 =
CHF 3.728,95
= Total Arbeitgeberbeiträge
CHF 4.953,30
48 
Die Berechnungsformel „Altersabhängiger Tarif * Rentensatz (1.75 % für Männer bzw. 1.9 % für Frauen * versichertes Jahresgehalt“ entspricht den jährlichen statischen Kosten, d.h. den dynamischen Parametern wie Gehaltserhöhungen oder Leistungsanpassung wird nicht Rechnung getragen. Der „Rentensatz“ entspricht dabei dem Teil der Rente, der jährlich in % des versicherten Gehaltes erworben wird. Der „altersabhängige Tarif“ dient zur Ermittlung des Betrags der Freizügigkeitsleistung (s. Art. 27 ff. des Regelementes; Tz. 2.20 ff. des Gutachtens) und der möglichen Einkaufssummen (Schreiben der Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999, Bl. 47/1997 der ESt-Akten).
49 
Im Übrigen wird auf die Berechnung der Pensionskasse Bank der Arbeitgeberbeiträge für die Jahre 1995 (Arbeitgeberbeitrag: 3.760,45 CHF), 1996 (Arbeitgeberbeitrag: 4.307,50 CHF), 1998 (Arbeitgeberbeitrag: 5.448,45 CHF) und 1999 (Arbeitgeberbeitrag bis zum 30. Juni 1999: 2.973,55 CHF) hingewiesen (Bl. 8/1995 und Bl. 10/1996 der ESt-Akten und Hinweis auf die ESt-Akten für 1998 und 1999) und auf das vom Kläger dem FG vorgelegte Versorgungsgutachten vom 07. Februar 2003 (Bl. 127 der FG-Akten).
50 
Das FA ist dieser Berechnung des Arbeitgeberanteils durch den Versicherungsexperten gemäß Art. 53 Abs. 2 BVG nicht gefolgt (zu den Aufgaben des Experten: Stauffer, a.a.O., Tz. 141 ff.). Wegen der hierfür dargelegten Gründe wird auf S. 5 letzter Absatz und S. 6 oben der Einspruchsentscheidung Bezug genommen (Bl. 70 und 71 der ESt-Akten). Das FA errechnete den Arbeitgeberbeitrag wie folgt:
51 
Arbeitnehmeranteil
 7.783,-- sfr
 (s. 1. D des Lohnausweises)
Arbeitgeberanteil (150 % v. 7.783 sfr)
11.674,-- sfr
         
Gesamtbeitrag
19.457,-- sfr
         
Pflichtbeitrag des Arbeitgebers (50 %)
 9.725,-- sfr
         
Freiwilliger Arbeitgeberanteil
(Mehrbetrag)
 1.946,-- sfr
         
52 
Den „Mehrbetrag“ von 1.946 CHF (= 2.296 DM auf der Grundlage des durchschnittlichen Umrechnungskurses von 118 v.H.) beurteilte das FA als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Hinsichtlich des Ansatzes des Pflichtbeitrags des Arbeitgebers der Höhe nach verweist es auf Art. 66 Abs. 1 Sätze 2 und 3 BVG.
53 
Das FA ging in der Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 (Bl. 66 - 72 der ESt-Akten) anschließend davon aus, dass der Arbeitgeber des Klägers (ausgehend von Art. 31.3 Satz 1 des Reglements) für den Kläger einen Arbeitgeberbeitrag zur Pensionskasse von 11.674 CHF (= 150 v.H. von 7.783 CHF [= Beitrag des Klägers, s. I. D. des Lohnausweises]) an die Vorsorgeeinrichtung geleistet hat (a.a.O. S. 6, Bl. 71 der ESt-Akten). Den Bruttoarbeitslohn des Klägers erhöhte das FA (wohl auf Grund eines Versehens) jedoch nicht um --die von ihm als freiwilliger Arbeitgeberbeitrag errechneten-- 2.296 DM, sondern nur um 1.896 DM (von 153.702 DM [s. Einkommensteuerbescheid vom 19. März 1999] auf 155.598 DM [s. Anlage zur Einspruchsentscheidung, Bl. 74 der ESt-Akten]). Wegen der Begründung wird auf die Ausführungen zu III. 2. der Einspruchsentscheidung verwiesen.
54 
Mit ihrer form- und fristgerecht erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter, wonach ein freiwilliger (als Arbeitslohn steuerpflichtiger) Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank nicht geleistet worden sei. Sie verweisen hierzu auf die Ausführungen der Pensionskasse der O-Bank im Schreiben vom 6. April 2001 zu Arbeitgeberbeiträgen für Versicherte mit Steuerdomizil Deutschland (Bl. 25 der FG-Akten). Wegen der weiteren Begründung wird auf den Schriftsatz vom 30. Oktober 2001 verwiesen.
55 
Die Kläger beantragen:
56 
die Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 wegen Einkommensteuer 1997 ersatzlos aufzuheben.
57 
Das FA beantragt:
58 
die Klage abzuweisen.
59 
Wegen der hierzu vorgetragenen Erwägungen verweist es auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 und in den Schriftsätzen vom 11. November 2008 und 27. Januar 2009.
60 
Am 22. Juni 2006 fand vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes statt (§ 79 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Auf die hierüber den Beteiligten bekannt gegebene Niederschrift wird Bezug genommen (Bl. 116-119 der FG-Akten), ebenso auf die Ausführungen „auf richterliche Anordnung“ in der Ladung zum genannten Gerichtstermin (Bl. 50-52 der FG-Akten).
61 
Im Anschluss hieran wurde mit Beweisbeschluss vom 2. Februar 2007 3 K 4/07 der Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Rentenberater, Dipl.-Kfm., öffentlich bestellte und vereidigte Sachverständige für Versicherungsmathematik in der betrieblichen Altersversorgung, EE, zum Sachverständigen bestellt. Er sollte im wesentlichen klären, ob die Berechnung der Beiträge des Arbeitgebers für die Pensionskasse Bank durch diese (Hinweis auf deren Schreiben vom 2. Februar 1998, Bl. 63/1997 der ESt-Akten) in Übereinstimmung mit versicherungsmathematischen Grundsätzen steht. Auf das hierzu erstellte Gutachten vom 11. September 2008 wird Bezug genommen.
62 
Dem Senat lagen folgende Akten vor:
63 
1 Band ESt-Akten Band II angelegt: 1998 geschlossen: 1999 StNr. .../...
1 Band ESt-Akten Band III angelegt: 1998 geschlossen: 2001 StNr. .../...
1 Band ESt-Akten Band II ab 2005 StNr. .../...
64 
Berücksichtigt wurden vom erkennenden Senat die Feststellungen im Gutachten von Prof. Dr. iur. FF, Schweiz vom 21. November 2008 zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge, das in einem anderen Verfahren erstellt wurde. Dieses Gutachten (I) wird den Beteiligten zusammen mit dem vorliegenden Urteil zur Verfügung gestellt.

Entscheidungsgründe

 
65 
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge (s. Art. 1 Abs. 1 BVG) des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich (Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der für das Streitjahr geltenden Fassung --BVV 2 1997-- SR 831.441.1; Bl. 242 und 243 der FG-Akten) und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG 1997 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 3. und 4.). Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV; siehe nachfolgend zu 5.). Die verbleibenden --freiwillig geleisteten-- Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG steuerfrei (siehe nachfolgend zu 6.).
66 
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (§ 2 Abs. 1 LStDV).
67 
a) Zum Arbeitslohn können --sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt-- auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung --s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV--; z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1522; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
68 
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer --wie z.B. im Streitfall an die Pensionskasse Bank--) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (nach Schweizerischem Sprachgebrauch [vgl. hierzu allgemein: Küng, Thomas, Gebrauchsanweisung für die Schweiz, Die Sprache der Eingeborenen, S. 46 ff.]: Vorsorgeeinrichtung: s. Erster Titel: Vorsorgeeinrichtungen, vor Art. 48 BVG), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, BFHE 217, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
69 
b) Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat (so bereits BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems (im Sinne eines Umlageverfahrens oder --wie im Streitfall-- eines Kapitaldeckungsverfahrens nach dem System des individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahrens mit Komponenten des Umlageverfahrens; Stauffer, a.a.O., Rn. 286 ff.; Hebling, a.a.O., S. 403 ff; BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69; BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890) ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung (vgl. Thomas, Betriebliche Altersversorgung --BetrAV-- 2008, 490, 492, zu II. 1. b bb). Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu (BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385, unter II.1.c).
70 
aa) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (Vorsorgeeinrichtung), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang --wie zuvor ausgeführt-- wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt.
71 
bb) Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876). Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich (vgl. BFH-Urteile vom 14. September 2005 VI R 32/04, BFHE 210, 447, BStBl II 2006, 500, und vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFHE 212, 445, BStBl II 2006, 528). Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275).
72 
cc) Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge --der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme-- zum Zufluss von Arbeitslohn führen (vgl. im Einzelnen: BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt.
73 
dd) Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems (Umlage- oder Kapitaldeckungsverfahren) vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage- als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich --wie bereits ausgeführt-- regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan- bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung (Vollrecht) führen.
74 
c) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist (z.B. BFH-Urteile vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; in BFH/NV 2008, 550, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691, mit weiteren Nachweisen; vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; vom 17. Januar 2008 VI R 26/06, BFHE 220, 266, BStBl II 2008, 378; vom 12. Februar 2009 VI R 32/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2009, 830).
75 
d) Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 BVG) für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 21. August 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1971/1992-- im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt (BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, juris, betreffend Arbeitgeberbeiträge für eine --und Leistungen aus einer-- Kollektiv-Krankentaggeldversicherung nach dem VVG; BFH-Urteil vom 16. Mai 1975 VI R 165/72, BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in der Schweiz für einen Grenzgänger; BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine französische Sozialversicherung; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris, Entscheidungsgründe zu 1. a; BFH-Urteil vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, betreffend Arbeitgeberbeiträge an einen ausländischen Pensionsfonds, jeweils mit weiteren Nachweisen; Paetsch, Anm. zum BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876 in: Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 984). Die Ermittlung der (Welt)Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen (BFH-Urteil vom 21. September 2008 I R 78/07, BFHE 222, 517, zu II. 1. b; Heuermann, Die Steuerliche Betriebsprüfung --StBP-- 2005, 303, mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Zur Besteuerung von Altersleistungen einer Pensionskasse im Abkommensrecht: Toifl, Pensionen im DBA-Recht, in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, Wien, 2003, S. 287 ff.; Gassner/Konezny, Leistungen von Pensionskassen in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], a.a.O., S. 311 ff.).
76 
Für sozial(versicherungs-)-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht (BFH-Urteil X R 31/08, zu II. 1. b; Vorlagebeschluss des Bundessozialgerichts --BSG-- zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International --SWI-- 2001, 426). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht (BFH-Urteil in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014 zu II. 1. e; Senatsurteil 3 K 141/07, Entscheidungsgründe zu 1. a).
77 
2. a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 89 Abs. 5 ZGB (s. Tz. 2.44 ff., insbesondere Tz. 2.46 des Gutachtens I). Nach dieser Vorschrift können Begünstigte --wie der Kläger-- (im eigenen Namen) auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung (wie z.B. im Streitfall die Pensionskasse Bank) klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen (Reglementen/Statuten) ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 14 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer (wie der Kläger) unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 15 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 27 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung (vgl. hierzu: Tz. 2.20 ff., insbesondere Tz. 2.28 des Gutachtens I) usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß (s. Art. 14 ff. des Reglementes) von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist (BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers (s. S. 10 und 11 des Tatbestandes; Tz. 3.17 des Gutachtens I).
78 
b) Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt (demographische Risiken durch Alterung der Gesellschaft, Inflationsrisiko, Krisen auf den Finanzmärkten und dadurch hervorgerufenen Unterdeckungen, politische Aspekte --vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., S. 47 ff.--), steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der (auch) vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522 zu II. 2. b). Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert (Thomas, BetrAV, 2008, 490, zu II. b bb).
79 
c) Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe (BFH-Urteile vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFH/NV 2006, 883; vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123,37, BStBl II 1977, 761; vom 13. August 1975 VI R 144/72, BFHE 116, 509, BStBl II 1975, 749). Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom 15. November 1999 erklärt (Bl. 47/1997 der ESt-Akten), dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität (s. Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1441) errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer (damit u.a. den des Klägers) an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß Art. 16 BVG, einen bestimmten Teil des Lohnes (des sog. koordinierten Lohnes) des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln (Hinweis aus das Gutachten). Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen.
80 
d) Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat (Art. 31. 2 und 31. 3 des Reglementes), rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge --wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung-- übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer (s. hierzu: Art. 1.2 des Reglements) verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen (Zuwendungen) durch Dritte (hier: die patronale Finanzierungsstiftung) Arbeitslohn sein, wenn --wie Streitfall-- diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht (BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 39/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2009, 1191, zu II. 1.).
81 
3. Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im --nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden-- Obligatorium dienten (anderer Auffassung: Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Karlsruhe vom 3. September 2007 S 2255 A St 131 zu 1. unter [wohl rechtsirrtümlicher Bezugnahme] auf das rechtskräftige [s. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1993 VI R 97/92] Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg -Außensenate Freiburg- vom 25. August 1992 11 K 54/88, EFG 1993, 136).
82 
a) Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht (BFH-Urteile vom 29. Mai 2009 VI R 27/06, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, juris; vom 22. August 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894; in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, mit weiteren Nachweisen). Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (vgl. BFH-Urteile in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014; vom 13. September 2007 VI R 16/06, BFHE 219, 58, BStBl II 2008, 394; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894). Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder § 3 Nr. 62 EStG selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Nr. 62 EStG Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522). Die Vorschrift des § 3 Nr. 62 EStG hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur (deutschen) gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen (BFH-Urteile in DStR 2009, 1522; vom 6. Juni 2002 VI R 178/97, BFHE 199, 512, BStBl II 2003, 34; Thomas, BetrAV 2008, 490. 498, zu IV. 2. b; zur Vergleichbarkeit der Altersleistungen einer [Schweizerischen] Pensionskasse mit einer Rente aus der gesetzlichen [deutschen] Rentenversicherung oder der Knappschaftsausgleichsleistung: BSG-Urteil vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris; s. auch die Entscheidung in der Vorinstanz: Urteil des Landessozialgerichts Baden-Württemberg vom 11. Mai 2007 L B AL 158/06, juris).
83 
b) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt --wie bereits zuvor dargelegt-- grundsätzlich dem Finanzgericht (vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, mit weiteren Nachweisen).
84 
4. Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf gesetzlichen Vorschriften (im BVG bzw. im ZGB und OR) und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 1 und BVV 2 bzw. im Reglement (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I), als sie den obligatorischen Bereich (das sog. Obligatorium) betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten (Art. 11 Abs. 1 BVG) oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen (Art. 11 Abs. 2 BVG). Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung (u.a.) mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen.
85 
a) Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein --auf öffentlichem (Schweizerischem) Recht beruhendes (Tz. 2.41 des Gutachtens I)-- gesetzliches Vorsorgeverhältnis (s. Tzn. 2.38 des Gutachten I). Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet (Tz. 2.13 ff. des Gutachtens I), nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im (Schweizerischen) Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt (s. Tzn. 3.6 und 3.7 bzw. 2.38 des Gutachtens I).
86 
b) Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers (Tz. 3.12 des Gutachtens I). Gemäß Art. 8 Abs. 1, Art. 16 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 47.760 CHF gesetzlich („obligatorisch“) im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern (vgl. zur Errechnung dieses Lohnteils: S. 10 des Tatbestandes). Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß Art. 16 BVG war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers (auch) im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält Art. 66 BVG (in Verbindung mit Art. 31 des Reglementes).
87 
c) Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 47.760 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 4 des Reglementes (das insoweit weder formell noch materiell Gesetzescharakter hat: Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I) den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 85.500 CHF (ab Januar des Streitjahres) und von 86.800 CHF (ab April des Streitjahres). Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils (von 37.740 CHF ab Januar und von 39.040 CHF ab April; s. S. 10 und 11 des Tatbestandes) geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage (Tzn. 3.6 und 3.15 ff. des Gutachtens I; BSG-Urteil B 11 AL 32/07 R, Entscheidungsgründe zu 3. b). Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
88 
d) Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG um Ausgabendes Arbeitgebers handeln muss (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 288, BStBl II 2003, 288), und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber (über die patronale Finanzierungsstiftung) an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer (s. Art. 1.2 des Reglementes) dienten.
89 
e) Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse --wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war-- „obligatorisch“ gewesen sei (a.a.O., a.E.).
90 
5. Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der --einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von (durch Arbeitgeber finanzierten) Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden-- Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen.
91 
a) Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer …, wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen.
92 
b) Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören (BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69,BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890), ist im Streitfall (als ultima ratio --wie es die Vorschrift des § 2 Abs. 3 Nr. 3 Satz 3 LStDV vorsieht--) schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann (nach den Telefonaten, die der Berichterstatter mit einer Beschäftigten der Pensionskasse der O-Bank geführt hat), dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird.
93 
c) Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie (des Beitrages) auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; Breinersdorfer in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 709). Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Zukunftssicherung von Arbeitnehmern, Rn. 82; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris) individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung --wie im Streitfall die Pensionskasse Bank-- dem Äquivalenzprinzip folgt (Helbling, a.a.O., Tz. 5.22; Locher, a.a.O., S. 60; Stauffer, a.a.O., Rn. 102). Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) kann davon ausgegangen werden, dass einem (Arbeitgeber-)Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht (BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, zu II. 2. c) und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt (u.a.) eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet (aufgestockt) werden (Helbling, a.a.O., Tz. 8.31). Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 3. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren (und andere Ansprüche auf Altersleistungen).
94 
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 85.500 CHF (ab Januar) und von 86.800 CHF (ab April) ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 3 und 4 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 47.760 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge (Beitrag zur Pensionskasse Bank) 3.228,05 DM (= 2.735,64 CHF). Im Einzelnen (ausgehend von der Berechnung lt. IV. 3. des Gutachtens):
95 
47.760 CHF (koordinierter Lohn) x 1,75 v.H. (Rentensteigerungssatz) = 835,69 CHF (erworbener Rentenanspruch) x 8,416 (Rentenbarwertfaktor) = 7.034,04 CHF (Gesamtbeitrag zur Pensionskasse Bank). Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 9 v.H. (s. Art. 30.1 der Reglementes; Ziff. IV. 1. des Gutachtens) von 47.760 CHF (koordinierter Lohn) = 4.298,40 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 2.735,64 CHF (= 7.034,04 CHF ./. 4.298,40 CHF). Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 118 v.H. entsprechen 2.735,64 CHF 3.228,05 DM.
96 
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz (Art. 30 und 31 des Reglementes) durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden (erst) älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren --wie dem Kläger-- gerade das Gegenteil erfolgt (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Helbling, a.a.O., Tz. 4.34, mit weiteren Nachweisen). In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen (Art. 16 BVG; Stauffer, a.a.O. Rn. 1441).
97 
6. Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 2.618,83 DM (= 2.217,68 CHF [= 4.953 CHF --Gesamtbeitrag lt. Ziff. IV. 3. des Gutachtens-- ./. 2.735,64 CHF --steuerfreier Arbeitgeberbeitrag--]) geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den „sinngemäß“ (zur Sinnhaftigkeit dieser Verweisung: Ritzer in: Frotscher, EStG, Kommentar, § 3 Nr. 62, Rn. 274 und 275) anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG.
98 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
99 
a) für eine Lebensversicherung,
100 
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
101 
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
102 
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
103 
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr 1979 irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern (wie dem Kläger), die im Ausland (und dabei insbesondere als Grenzgänger in der Schweiz) beschäftigt sind (s. Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft --INF-- 1979, 339, zu II.; Kreile, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1979, 259, 266, zu II.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 62 Anm. 4), aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse (im Sinne von: insgesamt) als Arbeitslohn zu versteuern sind (s. hierzu jedoch die Erwägungen zu 3. und 4.). Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des § 3 Nr. 62 EStG durch den hier in Rede stehenden Satz 4 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den --steuerfreien-- Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat (Hinweis auf § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG; Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7.Ausschuss] vom 24. Januar 1979, Bundestagsdrucksache 8/2501, S. 18 zu Artikel 1 a [Einkommensteuergesetz]).
104 
Da der Arbeitgeber steuerfreie (obligatorische) Beiträge zur Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat (s. zuvor zu 3. und 4.), bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr (vgl. § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG). Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verwiesen (S. 4 der Anlage N-Gre, Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
105 
73   
         
CHF
DM
77   
Arbeitgeberanteil --steuerfrei nach § 3 Nr. 62
Satz 1 EStG--

2.735,64

3.228,05
78   
Arbeitgeberanteil --insgesamt, s Gutachten zu
IV.-- 3.--).

4.953

5.844,54
79   
übersteigender Betrag = freiwilliger
Arbeitgeberbeitrag

2.217, 66

2.618.83
80   
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags
ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                  
81   
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
124.196
146.551,28
82   
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM)

9.988
83   
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
9.589
9.589
84   
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
2.765,64
3.228,05
85   
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
0
0
86   
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
2.217,66
2.618,83
87   
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der
Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der
Anlage N-Gre zu übertragen


2.217,66


2.618,83
106 
7. Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 1.896 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 2.618,83 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c. der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).
107 
8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der FGO.
108 
9. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Gründe

 
65 
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge (s. Art. 1 Abs. 1 BVG) des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich (Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der für das Streitjahr geltenden Fassung --BVV 2 1997-- SR 831.441.1; Bl. 242 und 243 der FG-Akten) und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG 1997 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 3. und 4.). Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV; siehe nachfolgend zu 5.). Die verbleibenden --freiwillig geleisteten-- Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG steuerfrei (siehe nachfolgend zu 6.).
66 
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (§ 2 Abs. 1 LStDV).
67 
a) Zum Arbeitslohn können --sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt-- auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung --s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV--; z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1522; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
68 
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer --wie z.B. im Streitfall an die Pensionskasse Bank--) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (nach Schweizerischem Sprachgebrauch [vgl. hierzu allgemein: Küng, Thomas, Gebrauchsanweisung für die Schweiz, Die Sprache der Eingeborenen, S. 46 ff.]: Vorsorgeeinrichtung: s. Erster Titel: Vorsorgeeinrichtungen, vor Art. 48 BVG), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, BFHE 217, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
69 
b) Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat (so bereits BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems (im Sinne eines Umlageverfahrens oder --wie im Streitfall-- eines Kapitaldeckungsverfahrens nach dem System des individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahrens mit Komponenten des Umlageverfahrens; Stauffer, a.a.O., Rn. 286 ff.; Hebling, a.a.O., S. 403 ff; BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69; BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890) ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung (vgl. Thomas, Betriebliche Altersversorgung --BetrAV-- 2008, 490, 492, zu II. 1. b bb). Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu (BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385, unter II.1.c).
70 
aa) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (Vorsorgeeinrichtung), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang --wie zuvor ausgeführt-- wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt.
71 
bb) Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876). Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich (vgl. BFH-Urteile vom 14. September 2005 VI R 32/04, BFHE 210, 447, BStBl II 2006, 500, und vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFHE 212, 445, BStBl II 2006, 528). Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275).
72 
cc) Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge --der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme-- zum Zufluss von Arbeitslohn führen (vgl. im Einzelnen: BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt.
73 
dd) Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems (Umlage- oder Kapitaldeckungsverfahren) vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage- als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich --wie bereits ausgeführt-- regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan- bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung (Vollrecht) führen.
74 
c) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist (z.B. BFH-Urteile vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; in BFH/NV 2008, 550, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691, mit weiteren Nachweisen; vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; vom 17. Januar 2008 VI R 26/06, BFHE 220, 266, BStBl II 2008, 378; vom 12. Februar 2009 VI R 32/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2009, 830).
75 
d) Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 BVG) für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 21. August 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1971/1992-- im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt (BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, juris, betreffend Arbeitgeberbeiträge für eine --und Leistungen aus einer-- Kollektiv-Krankentaggeldversicherung nach dem VVG; BFH-Urteil vom 16. Mai 1975 VI R 165/72, BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in der Schweiz für einen Grenzgänger; BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine französische Sozialversicherung; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris, Entscheidungsgründe zu 1. a; BFH-Urteil vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, betreffend Arbeitgeberbeiträge an einen ausländischen Pensionsfonds, jeweils mit weiteren Nachweisen; Paetsch, Anm. zum BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876 in: Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 984). Die Ermittlung der (Welt)Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen (BFH-Urteil vom 21. September 2008 I R 78/07, BFHE 222, 517, zu II. 1. b; Heuermann, Die Steuerliche Betriebsprüfung --StBP-- 2005, 303, mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Zur Besteuerung von Altersleistungen einer Pensionskasse im Abkommensrecht: Toifl, Pensionen im DBA-Recht, in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, Wien, 2003, S. 287 ff.; Gassner/Konezny, Leistungen von Pensionskassen in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], a.a.O., S. 311 ff.).
76 
Für sozial(versicherungs-)-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht (BFH-Urteil X R 31/08, zu II. 1. b; Vorlagebeschluss des Bundessozialgerichts --BSG-- zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International --SWI-- 2001, 426). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht (BFH-Urteil in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014 zu II. 1. e; Senatsurteil 3 K 141/07, Entscheidungsgründe zu 1. a).
77 
2. a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 89 Abs. 5 ZGB (s. Tz. 2.44 ff., insbesondere Tz. 2.46 des Gutachtens I). Nach dieser Vorschrift können Begünstigte --wie der Kläger-- (im eigenen Namen) auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung (wie z.B. im Streitfall die Pensionskasse Bank) klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen (Reglementen/Statuten) ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 14 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer (wie der Kläger) unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 15 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 27 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung (vgl. hierzu: Tz. 2.20 ff., insbesondere Tz. 2.28 des Gutachtens I) usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß (s. Art. 14 ff. des Reglementes) von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist (BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers (s. S. 10 und 11 des Tatbestandes; Tz. 3.17 des Gutachtens I).
78 
b) Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt (demographische Risiken durch Alterung der Gesellschaft, Inflationsrisiko, Krisen auf den Finanzmärkten und dadurch hervorgerufenen Unterdeckungen, politische Aspekte --vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., S. 47 ff.--), steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der (auch) vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522 zu II. 2. b). Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert (Thomas, BetrAV, 2008, 490, zu II. b bb).
79 
c) Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe (BFH-Urteile vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFH/NV 2006, 883; vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123,37, BStBl II 1977, 761; vom 13. August 1975 VI R 144/72, BFHE 116, 509, BStBl II 1975, 749). Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom 15. November 1999 erklärt (Bl. 47/1997 der ESt-Akten), dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität (s. Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1441) errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer (damit u.a. den des Klägers) an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß Art. 16 BVG, einen bestimmten Teil des Lohnes (des sog. koordinierten Lohnes) des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln (Hinweis aus das Gutachten). Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen.
80 
d) Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat (Art. 31. 2 und 31. 3 des Reglementes), rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge --wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung-- übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer (s. hierzu: Art. 1.2 des Reglements) verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen (Zuwendungen) durch Dritte (hier: die patronale Finanzierungsstiftung) Arbeitslohn sein, wenn --wie Streitfall-- diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht (BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 39/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2009, 1191, zu II. 1.).
81 
3. Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im --nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden-- Obligatorium dienten (anderer Auffassung: Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Karlsruhe vom 3. September 2007 S 2255 A St 131 zu 1. unter [wohl rechtsirrtümlicher Bezugnahme] auf das rechtskräftige [s. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1993 VI R 97/92] Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg -Außensenate Freiburg- vom 25. August 1992 11 K 54/88, EFG 1993, 136).
82 
a) Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht (BFH-Urteile vom 29. Mai 2009 VI R 27/06, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, juris; vom 22. August 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894; in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, mit weiteren Nachweisen). Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (vgl. BFH-Urteile in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014; vom 13. September 2007 VI R 16/06, BFHE 219, 58, BStBl II 2008, 394; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894). Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder § 3 Nr. 62 EStG selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Nr. 62 EStG Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522). Die Vorschrift des § 3 Nr. 62 EStG hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur (deutschen) gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen (BFH-Urteile in DStR 2009, 1522; vom 6. Juni 2002 VI R 178/97, BFHE 199, 512, BStBl II 2003, 34; Thomas, BetrAV 2008, 490. 498, zu IV. 2. b; zur Vergleichbarkeit der Altersleistungen einer [Schweizerischen] Pensionskasse mit einer Rente aus der gesetzlichen [deutschen] Rentenversicherung oder der Knappschaftsausgleichsleistung: BSG-Urteil vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris; s. auch die Entscheidung in der Vorinstanz: Urteil des Landessozialgerichts Baden-Württemberg vom 11. Mai 2007 L B AL 158/06, juris).
83 
b) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt --wie bereits zuvor dargelegt-- grundsätzlich dem Finanzgericht (vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, mit weiteren Nachweisen).
84 
4. Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf gesetzlichen Vorschriften (im BVG bzw. im ZGB und OR) und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 1 und BVV 2 bzw. im Reglement (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I), als sie den obligatorischen Bereich (das sog. Obligatorium) betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten (Art. 11 Abs. 1 BVG) oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen (Art. 11 Abs. 2 BVG). Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung (u.a.) mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen.
85 
a) Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein --auf öffentlichem (Schweizerischem) Recht beruhendes (Tz. 2.41 des Gutachtens I)-- gesetzliches Vorsorgeverhältnis (s. Tzn. 2.38 des Gutachten I). Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet (Tz. 2.13 ff. des Gutachtens I), nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im (Schweizerischen) Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt (s. Tzn. 3.6 und 3.7 bzw. 2.38 des Gutachtens I).
86 
b) Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers (Tz. 3.12 des Gutachtens I). Gemäß Art. 8 Abs. 1, Art. 16 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 47.760 CHF gesetzlich („obligatorisch“) im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern (vgl. zur Errechnung dieses Lohnteils: S. 10 des Tatbestandes). Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß Art. 16 BVG war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers (auch) im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält Art. 66 BVG (in Verbindung mit Art. 31 des Reglementes).
87 
c) Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 47.760 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 4 des Reglementes (das insoweit weder formell noch materiell Gesetzescharakter hat: Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I) den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 85.500 CHF (ab Januar des Streitjahres) und von 86.800 CHF (ab April des Streitjahres). Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils (von 37.740 CHF ab Januar und von 39.040 CHF ab April; s. S. 10 und 11 des Tatbestandes) geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage (Tzn. 3.6 und 3.15 ff. des Gutachtens I; BSG-Urteil B 11 AL 32/07 R, Entscheidungsgründe zu 3. b). Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
88 
d) Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG um Ausgabendes Arbeitgebers handeln muss (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 288, BStBl II 2003, 288), und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber (über die patronale Finanzierungsstiftung) an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer (s. Art. 1.2 des Reglementes) dienten.
89 
e) Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse --wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war-- „obligatorisch“ gewesen sei (a.a.O., a.E.).
90 
5. Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der --einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von (durch Arbeitgeber finanzierten) Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden-- Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen.
91 
a) Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer …, wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen.
92 
b) Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören (BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69,BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890), ist im Streitfall (als ultima ratio --wie es die Vorschrift des § 2 Abs. 3 Nr. 3 Satz 3 LStDV vorsieht--) schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann (nach den Telefonaten, die der Berichterstatter mit einer Beschäftigten der Pensionskasse der O-Bank geführt hat), dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird.
93 
c) Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie (des Beitrages) auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; Breinersdorfer in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 709). Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Zukunftssicherung von Arbeitnehmern, Rn. 82; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris) individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung --wie im Streitfall die Pensionskasse Bank-- dem Äquivalenzprinzip folgt (Helbling, a.a.O., Tz. 5.22; Locher, a.a.O., S. 60; Stauffer, a.a.O., Rn. 102). Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) kann davon ausgegangen werden, dass einem (Arbeitgeber-)Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht (BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, zu II. 2. c) und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt (u.a.) eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet (aufgestockt) werden (Helbling, a.a.O., Tz. 8.31). Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 3. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren (und andere Ansprüche auf Altersleistungen).
94 
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 85.500 CHF (ab Januar) und von 86.800 CHF (ab April) ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 3 und 4 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 47.760 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge (Beitrag zur Pensionskasse Bank) 3.228,05 DM (= 2.735,64 CHF). Im Einzelnen (ausgehend von der Berechnung lt. IV. 3. des Gutachtens):
95 
47.760 CHF (koordinierter Lohn) x 1,75 v.H. (Rentensteigerungssatz) = 835,69 CHF (erworbener Rentenanspruch) x 8,416 (Rentenbarwertfaktor) = 7.034,04 CHF (Gesamtbeitrag zur Pensionskasse Bank). Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 9 v.H. (s. Art. 30.1 der Reglementes; Ziff. IV. 1. des Gutachtens) von 47.760 CHF (koordinierter Lohn) = 4.298,40 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 2.735,64 CHF (= 7.034,04 CHF ./. 4.298,40 CHF). Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 118 v.H. entsprechen 2.735,64 CHF 3.228,05 DM.
96 
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz (Art. 30 und 31 des Reglementes) durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden (erst) älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren --wie dem Kläger-- gerade das Gegenteil erfolgt (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Helbling, a.a.O., Tz. 4.34, mit weiteren Nachweisen). In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen (Art. 16 BVG; Stauffer, a.a.O. Rn. 1441).
97 
6. Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 2.618,83 DM (= 2.217,68 CHF [= 4.953 CHF --Gesamtbeitrag lt. Ziff. IV. 3. des Gutachtens-- ./. 2.735,64 CHF --steuerfreier Arbeitgeberbeitrag--]) geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den „sinngemäß“ (zur Sinnhaftigkeit dieser Verweisung: Ritzer in: Frotscher, EStG, Kommentar, § 3 Nr. 62, Rn. 274 und 275) anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG.
98 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
99 
a) für eine Lebensversicherung,
100 
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
101 
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
102 
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
103 
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr 1979 irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern (wie dem Kläger), die im Ausland (und dabei insbesondere als Grenzgänger in der Schweiz) beschäftigt sind (s. Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft --INF-- 1979, 339, zu II.; Kreile, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1979, 259, 266, zu II.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 62 Anm. 4), aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse (im Sinne von: insgesamt) als Arbeitslohn zu versteuern sind (s. hierzu jedoch die Erwägungen zu 3. und 4.). Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des § 3 Nr. 62 EStG durch den hier in Rede stehenden Satz 4 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den --steuerfreien-- Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat (Hinweis auf § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG; Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7.Ausschuss] vom 24. Januar 1979, Bundestagsdrucksache 8/2501, S. 18 zu Artikel 1 a [Einkommensteuergesetz]).
104 
Da der Arbeitgeber steuerfreie (obligatorische) Beiträge zur Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat (s. zuvor zu 3. und 4.), bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr (vgl. § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG). Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verwiesen (S. 4 der Anlage N-Gre, Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
105 
73   
         
CHF
DM
77   
Arbeitgeberanteil --steuerfrei nach § 3 Nr. 62
Satz 1 EStG--

2.735,64

3.228,05
78   
Arbeitgeberanteil --insgesamt, s Gutachten zu
IV.-- 3.--).

4.953

5.844,54
79   
übersteigender Betrag = freiwilliger
Arbeitgeberbeitrag

2.217, 66

2.618.83
80   
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags
ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                  
81   
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
124.196
146.551,28
82   
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM)

9.988
83   
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
9.589
9.589
84   
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
2.765,64
3.228,05
85   
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
0
0
86   
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
2.217,66
2.618,83
87   
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der
Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der
Anlage N-Gre zu übertragen


2.217,66


2.618,83
106 
7. Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 1.896 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 2.618,83 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c. der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).
107 
8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der FGO.
108 
9. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.
(weggefallen)
1a.
(weggefallen)
1b.
(weggefallen)
2.
a)
Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;
b)
Beiträge des Steuerpflichtigen
aa)
zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.2Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.3Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb)
für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.2Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.3Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.
2Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.3Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.4Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.5Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.6Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;
3.
Beiträge zu
a)
Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.2Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.3Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.4Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b)
gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).
2Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.3Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.4Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.5Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;
3a.
Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;
4.
gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;
5.
zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.2Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.3Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;
6.
(weggefallen)
7.
Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.2Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.3Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.4§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.
8.
(weggefallen)
9.
30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.2Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.3Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.4Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.5Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)1Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.
Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.2Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.3Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.4Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.5Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.6Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.7Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.8Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.9Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;
2.
auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Dies gilt nur für
a)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.
3Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
3.
Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
4.
Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)1Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.
nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit
a)
sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b)
diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c)
der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;
steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,
2.
geleistet werden an
a)
1Versicherungsunternehmen,
aa)
die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb)
denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.
2Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.3Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,
b)
berufsständische Versorgungseinrichtungen,
c)
einen Sozialversicherungsträger oder
d)
einen Anbieter im Sinne des § 80.
2Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b werden nur berücksichtigt, wenn die Beiträge zugunsten eines Vertrags geleistet wurden, der nach § 5a des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist, wobei die Zertifizierung Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Absatz 10 der Abgabenordnung ist.

(2a)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.2§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.3§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.2Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.3§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.4Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.5Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)1Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.2Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.3Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.
Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres
a)
in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b)
nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder
2.
Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,
um den Betrag zu kürzen, der, bezogen auf die Einnahmen aus der Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zum genannten Personenkreis begründen, dem Gesamtbeitrag (Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht.4Im Kalenderjahr 2013 sind 76 Prozent der nach den Sätzen 1 bis 3 ermittelten Vorsorgeaufwendungen anzusetzen.5Der sich danach ergebende Betrag, vermindert um den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers, ist als Sonderausgabe abziehbar.6Der Prozentsatz in Satz 4 erhöht sich in den folgenden Kalenderjahren bis zum Kalenderjahr 2022 um je 2 Prozentpunkte je Kalenderjahr; ab dem Kalenderjahr 2023 beträgt er 100 Prozent.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch vermindern den abziehbaren Betrag nach Satz 5 nur, wenn der Steuerpflichtige die Hinzurechnung dieser Beiträge zu den Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Satz 7 beantragt hat.

(4)1Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.2Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.3Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.4Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)1Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

KalenderjahrVorwegabzug für
den Steuerpflichtigen		Vorwegabzug im
Fall der Zusammen-
veranlagung von
Ehegatten
20132 1004 200
20141 8003 600
20151 5003 000
20161 2002 400
20179001 800
20186001 200
2019300600


zuzüglich des Erhöhungsbetrags nach Satz 3 günstiger, ist der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.2Mindestens ist bei Anwendung des Satzes 1 der Betrag anzusetzen, der sich ergeben würde, wenn zusätzlich noch die Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b in die Günstigerprüfung einbezogen werden würden; der Erhöhungsbetrag nach Satz 3 ist nicht hinzuzurechnen.3Erhöhungsbetrag sind die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b, soweit sie nicht den um die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a und den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss verminderten Höchstbetrag nach Absatz 3 Satz 1 bis 3 überschreiten; Absatz 3 Satz 4 und 6 gilt entsprechend.

(4b)1Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.2Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.3Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.4Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.5§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.6§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 79

(1) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter hat schon vor der mündlichen Verhandlung alle Anordnungen zu treffen, die notwendig sind, um den Rechtsstreit möglichst in einer mündlichen Verhandlung zu erledigen. Er kann insbesondere

1.
die Beteiligten zur Erörterung des Sach- und Streitstandes und zur gütlichen Beilegung des Rechtsstreits laden;
2.
den Beteiligten die Ergänzung oder Erläuterung ihrer vorbereitenden Schriftsätze, die Vorlegung von Urkunden, die Übermittlung von elektronischen Dokumenten und die Vorlegung von anderen zur Niederlegung bei Gericht geeigneten Gegenständen aufgeben, insbesondere eine Frist zur Erklärung über bestimmte klärungsbedürftige Punkte setzen;
3.
Auskünfte einholen;
4.
die Vorlage von Urkunden oder die Übermittlung von elektronischen Dokumenten anordnen;
5.
das persönliche Erscheinen der Beteiligten anordnen; § 80 gilt entsprechend;
6.
Zeugen und Sachverständige zur mündlichen Verhandlung laden.

(2) Die Beteiligten sind von jeder Anordnung zu benachrichtigen.

(3) Der Vorsitzende oder der Berichterstatter kann einzelne Beweise erheben. Dies darf nur insoweit geschehen, als es zur Vereinfachung der Verhandlung vor dem Gericht sachdienlich und von vornherein anzunehmen ist, dass das Gericht das Beweisergebnis auch ohne unmittelbaren Eindruck von dem Verlauf der Beweisaufnahme sachgemäß zu würdigen vermag.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 73

(1) Das Gericht kann durch Beschluss mehrere bei ihm anhängige Verfahren zu gemeinsamer Verhandlung und Entscheidung verbinden und wieder trennen. Es kann anordnen, dass mehrere in einem Verfahren zusammengefasste Klagegegenstände in getrennten Verfahren verhandelt und entschieden werden.

(2) Ist die Klage von jemandem erhoben, der wegen dieses Klagegegenstands nach § 60 Abs. 3 zu einem anderen Verfahren beizuladen wäre, so wird die notwendige Beiladung des Klägers dadurch ersetzt, dass die beiden Verfahren zu gemeinsamer Verhandlung und einheitlicher Entscheidung verbunden werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.
Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;
1a.
Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;
2.
Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;
3.
laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.2Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers
a)
zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b)
zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c)
in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d)
in Form von Sanierungsgeldern;
Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich
a)
seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b)
des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.
3Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.4Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.
2Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)1Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.2Versorgungsbezüge sind

1.
das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
a)
auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b)
nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
oder
2.
in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
3Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Versorgungs-
beginns		VersorgungsfreibetragZuschlag zum
Versorgungs-
freibetrag
in Euro
in % der
Versorgungs-
bezüge		Höchstbetrag
in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


4Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist
a)
bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b)
bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,
jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.5Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.6Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.7Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.8Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.9Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.10Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.11In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.12Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)1Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.2Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.3Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.4In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind

1.
a)
Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
b)
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte,
c)
Übergangsgeld nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch und Geldleistungen nach den §§ 10, 36 bis 39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte,
d)
das Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, der Reichsversicherungsordnung und dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte, die Sonderunterstützung für im Familienhaushalt beschäftigte Frauen, der Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz sowie der Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften;
2.
a)
das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, der Zuschuss zum Arbeitsentgelt, das Übergangsgeld, der Gründungszuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch sowie die übrigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden,
b)
das Insolvenzgeld, Leistungen auf Grund der in § 169 und § 175 Absatz 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Ansprüche sowie Zahlungen des Arbeitgebers an einen Sozialleistungsträger auf Grund des gesetzlichen Forderungsübergangs nach § 115 Absatz 1 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, wenn ein Insolvenzereignis nach § 165 Absatz 1 Satz 2 auch in Verbindung mit Satz 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch vorliegt,
c)
die Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
d)
Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch,
e)
mit den in den Nummern 1 bis 2 Buchstabe d und Nummer 67 Buchstabe b genannten Leistungen vergleichbare Leistungen ausländischer Rechtsträger, die ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet oder in der Schweiz haben;
3.
a)
Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes, nach § 9 Absatz 1 Nummer 3 des Altersgeldgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenversorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes,
b)
Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und 286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den §§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Beitragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch,
c)
Leistungen aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,
d)
Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 des Beamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversorgungsgesetzes;
4.
bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden
a)
der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung,
b)
Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung,
c)
im Einsatz gewährte Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse,
d)
der Geldwert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge;
5.
a)
die Geld- und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten,
b)
die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
c)
die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 des Wehrsoldgesetzes und Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
d)
das an Personen, die einen in § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe d genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung,
e)
Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes;
6.
Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte, im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden.2Gleichgestellte im Sinne des Satzes 1 sind auch Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder auf Unfallfürsorgeleistungen nach dem Soldatenversorgungsgesetz, Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben;
7.
Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 und Absatz 2 sind;
8.
Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden.2Die Steuerpflicht von Bezügen aus einem aus Wiedergutmachungsgründen neu begründeten oder wieder begründeten Dienstverhältnis sowie von Bezügen aus einem früheren Dienstverhältnis, die aus Wiedergutmachungsgründen neu gewährt oder wieder gewährt werden, bleibt unberührt;
8a.
Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.2Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind;
9.
Erstattungen nach § 23 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 und 4 sowie nach § 39 Absatz 4 Satz 2 des Achten Buches Sozialgesetzbuch;
10.
Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines Menschen mit Behinderungen oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Absatz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch zur Pflege, Betreuung, Unterbringung und Verpflegung, die auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen.2Für Einnahmen im Sinne des Satzes 1, die nicht auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen, gilt Entsprechendes bis zur Höhe der Leistungen nach dem Zwölften Buch Sozialgesetzbuch.3Überschreiten die auf Grund der in Satz 1 bezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
11.
Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.2Darunter fallen nicht Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet wird.4Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellt sind Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen;
11a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 1. März 2020 bis zum 31. März 2022 auf Grund der Corona-Krise an seine Arbeitnehmer in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 Euro;
11b.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 18. November 2021 bis zum 31. Dezember 2022 an seine Arbeitnehmer zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise gewährte Leistungen bis zu einem Betrag von 4 500 Euro. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Arbeitnehmer in Einrichtungen im Sinne des § 23 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 8, 11 oder Nummer 12 des Infektionsschutzgesetzes oder § 36 Absatz 1 Nummer 2 oder Nummer 7 des Infektionsschutzgesetzes tätig sind; maßgeblich ist jeweils die am 22. Juni 2022 gültige Fassung des Infektionsschutzgesetzes. Die Steuerbefreiung gilt entsprechend für Personen, die in den in Satz 2 genannten Einrichtungen im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags eingesetzt werden. Nummer 11a findet auf die Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 keine Anwendung. Abweichend von Satz 1 gilt die Steuerbefreiung für Leistungen nach § 150c des Elften Buches Sozialgesetzbuch in der Fassung des Gesetzes zur Stärkung des Schutzes der Bevölkerung und insbesondere vulnerabler Personengruppen vor COVID-19 vom 16. September 2022 (BGBl. I S. 1454) auch dann, wenn sie in der Zeit bis zum 31. Mai 2023 gewährt werden;
11c.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 26. Oktober 2022 bis zum 31. Dezember 2024 in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Leistungen zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise bis zu einem Betrag von 3 000 Euro;
12.
aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge, die zum einen
a)
in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz,
b)
auf Grundlage einer bundesgesetzlichen oder landesgesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder
c)
von der Bundesregierung oder einer Landesregierung
als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und die zum anderen jeweils auch als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden.2Das Gleiche gilt für andere Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen;
13.
die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder.2Die als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegung sind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 9 Absatz 4a nicht übersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 und Absatz 4a abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
14.
Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung;
14a.
der Anteil der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der auf Grund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch geleistet wird;
15.
Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr gezahlt werden.2Das Gleiche gilt für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr, die der Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann.3Die nach den Sätzen 1 und 2 steuerfreien Leistungen mindern den nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 abziehbaren Betrag;
16.
die Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, soweit sie die nach § 9 als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
17.
Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte;
18.
das Aufgeld für ein an die Bank für Vertriebene und Geschädigte (Lastenausgleichsbank) zugunsten des Ausgleichsfonds (§ 5 des Lastenausgleichsgesetzes) gegebenes Darlehen, wenn das Darlehen nach § 7f des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. September 1953 (BGBl. I S. 1355) im Jahr der Hingabe als Betriebsausgabe abzugsfähig war;
19.
Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten
a)
für Maßnahmen nach § 82 Absatz 1 und 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder
b)
die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des Arbeitnehmers dienen.
2Steuerfrei sind auch Beratungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur beruflichen Neuorientierung bei Beendigung des Dienstverhältnisses.3Die Leistungen im Sinne der Sätze 1 und 2 dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben;
20.
die aus öffentlichen Mitteln des Bundespräsidenten aus sittlichen oder sozialen Gründen gewährten Zuwendungen an besonders verdiente Personen oder ihre Hinterbliebenen;
21.
(weggefallen)
22.
(weggefallen)
23.
Leistungen nach
a)
dem Häftlingshilfegesetz,
b)
dem Strafrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
c)
dem Verwaltungsrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
d)
dem Beruflichen Rehabilitierungsgesetz,
e)
dem Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und
f)
dem Gesetz zur Rehabilitierung der wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen, wegen ihrer homosexuellen Orientierung oder wegen ihrer geschlechtlichen Identität dienstrechtlich benachteiligten Soldatinnen und Soldaten;
24.
Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden;
25.
Entschädigungen nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045);
26.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker Menschen oder Menschen mit Behinderungen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 3 000 Euro im Jahr.2Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26a.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 840 Euro im Jahr.2Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit – ganz oder teilweise – eine Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 12, 26 oder 26b gewährt wird.3Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26b.
Aufwandspauschalen nach § 1878 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit sie zusammen mit den steuerfreien Einnahmen im Sinne der Nummer 26 den Freibetrag nach Nummer 26 Satz 1 nicht überschreiten.2Nummer 26 Satz 2 gilt entsprechend;
27.
der Grundbetrag der Produktionsaufgaberente und das Ausgleichsgeld nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit bis zum Höchstbetrag von 18 407 Euro;
28.
die Aufstockungsbeträge im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a sowie die Beiträge und Aufwendungen im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe b und des § 4 Absatz 2 des Altersteilzeitgesetzes, die Zuschläge, die versicherungsfrei Beschäftigte im Sinne des § 27 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zur Aufstockung der Bezüge bei Altersteilzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen erhalten sowie die Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge im Sinne des § 187a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, soweit sie 50 Prozent der Beiträge nicht übersteigen;
28a.
Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 Prozent des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen und sie für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen und vor dem 1. Juli 2022 enden, geleistet werden;
29.
das Gehalt und die Bezüge,
a)
die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten.2Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen;
b)
der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind.2Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben;
30.
Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers (Werkzeuggeld), soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen;
31.
die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt;
32.
die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist;
33.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen;
34.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
34a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers
a)
an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer hinsichtlich der Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder hierfür Betreuungspersonen vermittelt sowie
b)
zur kurzfristigen Betreuung von Kindern im Sinne des § 32 Absatz 1, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder die wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten oder pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers, wenn die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig ist, auch wenn sie im privaten Haushalt des Arbeitnehmers stattfindet, soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
35.
die Einnahmen der bei der Deutsche Post AG, Deutsche Postbank AG oder Deutsche Telekom AG beschäftigten Beamten, soweit die Einnahmen ohne Neuordnung des Postwesens und der Telekommunikation nach den Nummern 11 bis 13 und 64 steuerfrei wären;
36.
Einnahmen für Leistungen zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Absatz 1 Satz 1 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht im Sinne des § 33 Absatz 2 gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.2Entsprechendes gilt, wenn der Pflegebedürftige vergleichbare Leistungen aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des Elften Buches Sozialgesetzbuch oder nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält;
37.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist;
38.
Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, soweit der Wert der Prämien 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt;
39.
der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b und f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. März 1994 (BGBl. I S. 406), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 7. März 2009 (BGBl. I S. 451), in der jeweils geltenden Fassung, am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil insgesamt 1 440 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.2Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen.3Als Unternehmen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 1 gilt auch ein Unternehmen im Sinne des § 18 des Aktiengesetzes.4Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert anzusetzen;
40.
40 Prozent
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung oder der Entnahme von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, oder aus deren Auflösung oder Herabsetzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchen Wirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, soweit sie zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit gehören.2Dies gilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist.3Satz 1 gilt außer für Betriebsvermögensmehrungen aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ebenfalls nicht, soweit Abzüge nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
b)
des Veräußerungspreises im Sinne des § 16 Absatz 2, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes.2Satz 1 ist in den Fällen des § 16 Absatz 3 entsprechend anzuwenden.3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,
c)
des Veräußerungspreises oder des gemeinen Werts im Sinne des § 17 Absatz 2.2Satz 1 ist in den Fällen des § 17 Absatz 4 entsprechend anzuwenden,
d)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und der Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9.2Dies gilt nur, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.3Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.4Satz 1 Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet,
e)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 2,
f)
der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Absatz 3, die neben den in § 20 Absatz 1 Nummer 1 und Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden,
g)
des Gewinns aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a,
h)
des Gewinns aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a in Verbindung mit § 20 Absatz 2 Satz 2,
i)
der Bezüge im Sinne des § 22 Nummer 1 Satz 2, soweit diese von einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse stammen.
2Dies gilt für Satz 1 Buchstabe d bis h nur in Verbindung mit § 20 Absatz 8.3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Wertpapierinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind; Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute oder Wertpapierinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.4Satz 1 ist nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen;
40a.
40 Prozent der Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4;
41.
(weggefallen)
42.
die Zuwendungen, die auf Grund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden;
43.
der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden;
44.
Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.2Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass
a)
die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden,
b)
der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist;
45.
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen.2Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
46.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung;
47.
Leistungen nach § 14a Absatz 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes;
48.
Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz mit Ausnahme der Leistungen nach § 6 des Unterhaltssicherungsgesetzes;
49.
(weggefallen)
50.
die Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz);
51.
Trinkgelder, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem Arbeitnehmer von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist;
52.
(weggefallen)
53.
die Übertragung von Wertguthaben nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch auf die Deutsche Rentenversicherung Bund.2Die Leistungen aus dem Wertguthaben durch die Deutsche Rentenversicherung Bund gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19.3Von ihnen ist Lohnsteuer einzubehalten;
54.
Zinsen aus Entschädigungsansprüchen für deutsche Auslandsbonds im Sinne der §§ 52 bis 54 des Bereinigungsgesetzes für deutsche Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, soweit sich die Entschädigungsansprüche gegen den Bund oder die Länder richten.2Das Gleiche gilt für die Zinsen aus Schuldverschreibungen und Schuldbuchforderungen, die nach den §§ 9, 10 und 14 des Gesetzes zur näheren Regelung der Entschädigungsansprüche für Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-3, veröffentlichten bereinigten Fassung vom Bund oder von den Ländern für Entschädigungsansprüche erteilt oder eingetragen werden;
55.
der in den Fällen des § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes vom 19. Dezember 1974 (BGBl. I S. 3610), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung geleistete Übertragungswert nach § 4 Absatz 5 des Betriebsrentengesetzes, wenn die betriebliche Altersversorgung beim ehemaligen und neuen Arbeitgeber über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung durchgeführt wird; dies gilt auch, wenn eine Versorgungsanwartschaft aus einer betrieblichen Altersversorgung auf Grund vertraglicher Vereinbarung ohne Fristerfordernis unverfallbar ist.2Satz 1 gilt auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird.3Die Leistungen des neuen Arbeitgebers, der Unterstützungskasse, des Pensionsfonds, der Pensionskasse oder des Unternehmens der Lebensversicherung auf Grund des Betrags nach Satz 1 und 2 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nach § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes nicht stattgefunden hätte;
55a.
die nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) in der jeweils geltenden Fassung (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person.2Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte;
55b.
der nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes (externe Teilung) geleistete Ausgleichswert zur Begründung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person, soweit Leistungen aus diesen Anrechten zu steuerpflichtigen Einkünften nach den §§ 19, 20 und 22 führen würden.2Satz 1 gilt nicht, soweit Leistungen, die auf dem begründeten Anrecht beruhen, bei der ausgleichsberechtigten Person zu Einkünften nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 oder § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb führen würden.3Der Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person hat den Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person über die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen zu informieren.4Dies gilt nicht, wenn der Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die Grundlagen bereits kennt oder aus den bei ihm vorhandenen Daten feststellen kann und dieser Umstand dem Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person mitgeteilt worden ist;
55c.
Übertragungen von Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrag (§ 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 10 Buchstabe b des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes), soweit die Leistungen zu steuerpflichtigen Einkünften nach § 22 Nummer 5 führen würden.2Dies gilt entsprechend
a)
wenn Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen werden, soweit keine Zahlungen unmittelbar an den Arbeitnehmer erfolgen,
b)
wenn Anwartschaften der betrieblichen Altersversorgung abgefunden werden, soweit das Altersvorsorgevermögen zugunsten eines auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrages geleistet wird,
c)
wenn im Fall des Todes des Steuerpflichtigen das Altersvorsorgevermögen auf einen auf den Namen des Ehegatten lautenden Altersvorsorgevertrag übertragen wird, wenn die Ehegatten im Zeitpunkt des Todes des Zulageberechtigten nicht dauernd getrennt gelebt haben (§ 26 Absatz 1) und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat hatten, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist; dies gilt auch, wenn die Ehegatten ihren vor dem Zeitpunkt, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist, begründeten Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland hatten und der Vertrag vor dem 23. Juni 2016 abgeschlossen worden ist;
55d.
Übertragungen von Anrechten aus einem nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag;
55e.
die auf Grund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung übertragenen Werte von Anrechten auf Altersversorgung, soweit diese zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen.2Die Leistungen auf Grund des Betrags nach Satz 1 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören, die die übernehmende Versorgungseinrichtung im Übrigen erbringt;
56.
Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 1 aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit diese Zuwendungen im Kalenderjahr 2 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Der in Satz 1 genannte Höchstbetrag erhöht sich ab 1. Januar 2020 auf 3 Prozent und ab 1. Januar 2025 auf 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung.3Die Beträge nach den Sätzen 1 und 2 sind jeweils um die nach § 3 Nummer 63 Satz 1, 3 oder Satz 4 steuerfreien Beträge zu mindern;
57.
die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt;
58.
das Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz, die sonstigen Leistungen aus öffentlichen Haushalten oder Zweckvermögen zur Senkung der Miete oder Belastung im Sinne des § 11 Absatz 2 Nummer 4 des Wohngeldgesetzes sowie öffentliche Zuschüsse zur Deckung laufender Aufwendungen und Zinsvorteile bei Darlehen, die aus öffentlichen Haushalten gewährt werden, für eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung, soweit die Zuschüsse und Zinsvorteile die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung mit öffentlichen Mitteln nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten, der Zuschuss für die Wohneigentumsbildung in innerstädtischen Altbauquartieren nach den Regelungen zum Stadtumbau Ost in den Verwaltungsvereinbarungen über die Gewährung von Finanzhilfen des Bundes an die Länder nach Artikel 104a Absatz 4 des Grundgesetzes zur Förderung städtebaulicher Maßnahmen;
59.
die Zusatzförderung nach § 88e des Zweiten Wohnungsbaugesetzes und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland und Geldleistungen, die ein Mieter zum Zwecke der Wohnkostenentlastung nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung erhält, soweit die Einkünfte dem Mieter zuzurechnen sind, und die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis, soweit sie die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten;
60.
das Anpassungsgeld für Arbeitnehmer der Braunkohlekraftwerke und -tagebaue sowie Steinkohlekraftwerke, die aus Anlass einer Stilllegungsmaßnahme ihren Arbeitsplatz verloren haben;
61.
Leistungen nach § 4 Absatz 1 Nummer 2, § 7 Absatz 3, §§ 9, 10 Absatz 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes;
62.
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist, und es sich nicht um Zuwendungen oder Beiträge des Arbeitgebers nach den Nummern 56, 63 und 63a handelt.2Den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a)
für eine Lebensversicherung,
b)
für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c)
für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.3Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre;
63.
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Dies gilt nicht, soweit der Arbeitnehmer nach § 1a Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes verlangt hat, dass die Voraussetzungen für eine Förderung nach § 10a oder Abschnitt XI erfüllt werden.3Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge im Sinne des Satzes 1 sind steuerfrei, soweit sie 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen.4Beiträge im Sinne des Satzes 1, die für Kalenderjahre nachgezahlt werden, in denen das erste Dienstverhältnis ruhte und vom Arbeitgeber im Inland kein steuerpflichtiger Arbeitslohn bezogen wurde, sind steuerfrei, soweit sie 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl dieser Kalenderjahre, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen;
63a.
Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers nach § 23 Absatz 1 des Betriebsrentengesetzes, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden;
64.
bei Arbeitnehmern, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem Arbeitnehmer bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde.2Satz 1 gilt auch, wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht, die den Arbeitslohn entsprechend den im Sinne des Satzes 1 geltenden Vorschriften ermittelt, der Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse gezahlt wird und ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht wird.3Bei anderen für einen begrenzten Zeitraum in das Ausland entsandten Arbeitnehmern, die dort einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, ist der ihnen von einem inländischen Arbeitgeber gewährte Kaufkraftausgleich steuerfrei, soweit er den für vergleichbare Auslandsdienstbezüge nach § 55 des Bundesbesoldungsgesetzes zulässigen Betrag nicht übersteigt;
65.
a)
Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (§ 14 des Betriebsrentengesetzes) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an ein Unternehmen der Lebensversicherung zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat,
b)
Leistungen zur Übernahme von Versorgungsleistungen oder unverfallbaren Versorgungsanwartschaften durch eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung in den in § 4 Absatz 4 des Betriebsrentengesetzes bezeichneten Fällen,
c)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer gegenüber einem Dritten im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in den Fällen des § 7 Absatz 1 Satz 4 des Betriebsrentengesetzes, soweit der Dritte neben dem Arbeitgeber für die Erfüllung von Ansprüchen auf Grund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften gegenüber dem Arbeitnehmer und dessen Hinterbliebenen einsteht; dies gilt entsprechend, wenn der Dritte für Wertguthaben aus einer Vereinbarung über die Altersteilzeit nach dem Altersteilzeitgesetz vom 23. Juli 1996 (BGBl. I S. 1078), zuletzt geändert durch Artikel 234 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407), in der jeweils geltenden Fassung oder auf Grund von Wertguthaben aus einem Arbeitszeitkonto in den im ersten Halbsatz genannten Fällen für den Arbeitgeber einsteht und
d)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Eintritt in die Versicherung nach § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes.
2In den Fällen nach Buchstabe a, b und c gehören die Leistungen der Pensionskasse, des Unternehmens der Lebensversicherung oder des Dritten zu den Einkünften, zu denen jene Leistungen gehören würden, die ohne Eintritt eines Falles nach Buchstabe a, b und c zu erbringen wären.3Soweit sie zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 gehören, ist von ihnen Lohnsteuer einzubehalten.4Für die Erhebung der Lohnsteuer gelten die Pensionskasse, das Unternehmen der Lebensversicherung oder der Dritte als Arbeitgeber und der Leistungsempfänger als Arbeitnehmer.5Im Fall des Buchstaben d gehören die Versorgungsleistungen des Unternehmens der Lebensversicherung oder der Pensionskasse, soweit sie auf Beiträgen beruhen, die bis zum Eintritt des Arbeitnehmers in die Versicherung geleistet wurden, zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1; soweit der Arbeitnehmer in den Fällen des § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortgesetzt hat, sind die auf diesen Beiträgen beruhenden Versorgungsleistungen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1 oder Satz 2;
66.
Leistungen eines Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften durch den Pensionsfonds, wenn ein Antrag nach § 4d Absatz 3 oder § 4e Absatz 3 gestellt worden ist;
67.
a)
das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
b)
das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
c)
Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie
d)
Zuschläge, die nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes oder nach den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder für ein vor dem 1. Januar 2015 geborenes Kind oder für eine vor dem 1. Januar 2015 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person zu gewähren sind; im Falle des Zusammentreffens von Zeiten für mehrere Kinder nach § 50b des Beamtenversorgungsgesetzes oder § 71 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder gilt dies, wenn eines der Kinder vor dem 1. Januar 2015 geboren ist;
68.
die Hilfen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen vom 2. August 2000 (BGBl. I S. 1270);
69.
die von der Stiftung „Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen“ nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24. Juli 1995 (BGBl. I S. 972) gewährten Leistungen;
70.
die Hälfte
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden, die am 1. Januar 2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens des Steuerpflichtigen gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrages an eine REIT-Aktiengesellschaft oder einen Vor-REIT veräußert werden,
b)
der Betriebsvermögensmehrungen, die auf Grund der Eintragung eines Steuerpflichtigen in das Handelsregister als REIT-Aktiengesellschaft im Sinne des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) durch Anwendung des § 13 Absatz 1 und 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, wenn diese Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schlussbilanz im Sinne des § 13 Absatz 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes auf einen Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2010 aufzustellen ist.
2Satz 1 ist nicht anzuwenden,
a)
wenn der Steuerpflichtige den Betrieb veräußert oder aufgibt und der Veräußerungsgewinn nach § 34 besteuert wird,
b)
soweit der Steuerpflichtige von den Regelungen der §§ 6b und 6c Gebrauch macht,
c)
soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 4 ergibt, ausgeglichen worden ist,
d)
wenn im Fall des Satzes 1 Buchstabe a der Buchwert zuzüglich der Veräußerungskosten den Veräußerungserlös oder im Fall des Satzes 1 Buchstabe b der Buchwert den Teilwert übersteigt.2Ermittelt der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 3, treten an die Stelle des Buchwerts die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verringert um die vorgenommenen Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung,
e)
soweit vom Steuerpflichtigen in der Vergangenheit Abzüge bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des Satzes 1 nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
f)
wenn es sich um eine Übertragung im Zusammenhang mit Rechtsvorgängen handelt, die dem Umwandlungssteuergesetz unterliegen und die Übertragung zu einem Wert unterhalb des gemeinen Werts erfolgt.
3Die Steuerbefreiung entfällt rückwirkend, wenn
a)
innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a der Erwerber oder innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b die REIT-Aktiengesellschaft den Grund und Boden oder das Gebäude veräußert,
b)
der Vor-REIT oder ein anderer Vor-REIT als sein Gesamtrechtsnachfolger den Status als Vor-REIT gemäß § 10 Absatz 3 Satz 1 des REIT-Gesetzes verliert,
c)
die REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b in keinem Veranlagungszeitraum die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt,
d)
die Steuerbefreiung der REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b endet,
e)
das Bundeszentralamt für Steuern dem Erwerber im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a den Status als Vor-REIT im Sinne des § 2 Satz 4 des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) bestandskräftig aberkannt hat.
4Die Steuerbefreiung entfällt auch rückwirkend, wenn die Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a vom Erwerber an den Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes überlassen werden und der Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes nach Ablauf einer Frist von zwei Jahren seit Eintragung des Erwerbers als REIT-Aktiengesellschaft in das Handelsregister an dieser mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt ist.5Der Grundstückserwerber haftet für die sich aus dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbefreiung ergebenden Steuern;
71.
der aus einer öffentlichen Kasse gezahlte Zuschuss
a)
für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von bis zu 20 Prozent der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 Euro. Voraussetzung ist, dass
aa)
der Anteil an der Kapitalgesellschaft länger als drei Jahre gehalten wird,
bb)
die Kapitalgesellschaft, deren Anteil erworben wird,
aaa)
nicht älter ist als sieben Jahre, wobei das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister maßgeblich ist,
bbb)
weniger als 50 Mitarbeiter (Vollzeitäquivalente) hat,
ccc)
einen Jahresumsatz oder eine Jahresbilanzsumme von höchstens 10 Millionen Euro hat und
ddd)
nicht an einem regulierten Markt notiert ist und keine solche Notierung vorbereitet,
cc)
der Zuschussempfänger das 18. Lebensjahr vollendet hat oder eine GmbH oder Unternehmergesellschaft ist, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat und
dd)
für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt wird. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft im Sinne von Doppelbuchstabe cc erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden.
b)
anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft im Sinne von Buchstabe a in Höhe von 25 Prozent des Veräußerungsgewinns, wenn
aa)
der Veräußerer eine natürliche Person ist,
bb)
bei Erwerb des veräußerten Anteils bereits ein Zuschuss im Sinne von Buchstabe a gezahlt und nicht zurückgefordert wurde,
cc)
der veräußerte Anteil frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert wurde,
dd)
der Veräußerungsgewinn nach Satz 2 mindestens 2 000 Euro beträgt und
ee)
der Zuschuss auf 80 Prozent der Anschaffungskosten begrenzt ist.
Veräußerungsgewinn im Sinne von Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis die Anschaffungskosten einschließlich eines gezahlten Agios übersteigt. Erwerbsneben- und Veräußerungskosten sind nicht zu berücksichtigen;
72.
die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
a)
von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW (peak) und
b)
von auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft. Werden Einkünfte nach § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt und sind die aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen insgesamt steuerfrei nach Satz 1, ist kein Gewinn zu ermitteln. In den Fällen des Satzes 2 ist § 15 Absatz 3 Nummer 1 nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 1 Steuerpflicht

(1)1Natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, sind unbeschränkt einkommensteuerpflichtig.2Zum Inland im Sinne dieses Gesetzes gehört auch der der Bundesrepublik Deutschland zustehende Anteil

1.
an der ausschließlichen Wirtschaftszone, soweit dort
a)
die lebenden und nicht lebenden natürlichen Ressourcen der Gewässer über dem Meeresboden, des Meeresbodens und seines Untergrunds erforscht, ausgebeutet, erhalten oder bewirtschaftet werden,
b)
andere Tätigkeiten zur wirtschaftlichen Erforschung oder Ausbeutung der ausschließlichen Wirtschaftszone ausgeübt werden, wie beispielsweise die Energieerzeugung aus Wasser, Strömung und Wind oder
c)
künstliche Inseln errichtet oder genutzt werden und Anlagen und Bauwerke für die in den Buchstaben a und b genannten Zwecke errichtet oder genutzt werden, und
2.
am Festlandsockel, soweit dort
a)
dessen natürliche Ressourcen erforscht oder ausgebeutet werden; natürliche Ressourcen in diesem Sinne sind die mineralischen und sonstigen nicht lebenden Ressourcen des Meeresbodens und seines Untergrunds sowie die zu den sesshaften Arten gehörenden Lebewesen, die im nutzbaren Stadium entweder unbeweglich auf oder unter dem Meeresboden verbleiben oder sich nur in ständigem körperlichen Kontakt mit dem Meeresboden oder seinem Untergrund fortbewegen können; oder
b)
künstliche Inseln errichtet oder genutzt werden und Anlagen und Bauwerke für die in Buchstabe a genannten Zwecke errichtet oder genutzt werden.

(2)1Unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind auch deutsche Staatsangehörige, die

1.
im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben und
2.
zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen,
sowie zu ihrem Haushalt gehörende Angehörige, die die deutsche Staatsangehörigkeit besitzen oder keine Einkünfte oder nur Einkünfte beziehen, die ausschließlich im Inland einkommensteuerpflichtig sind.2Dies gilt nur für natürliche Personen, die in dem Staat, in dem sie ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, lediglich in einem der beschränkten Einkommensteuerpflicht ähnlichen Umfang zu einer Steuer vom Einkommen herangezogen werden.

(3)1Auf Antrag werden auch natürliche Personen als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, soweit sie inländische Einkünfte im Sinne des § 49 haben.2Dies gilt nur, wenn ihre Einkünfte im Kalenderjahr mindestens zu 90 Prozent der deutschen Einkommensteuer unterliegen oder die nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte den Grundfreibetrag nach § 32a Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 nicht übersteigen; dieser Betrag ist zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Steuerpflichtigen notwendig und angemessen ist.3Inländische Einkünfte, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nur der Höhe nach beschränkt besteuert werden dürfen, gelten hierbei als nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegend.4Unberücksichtigt bleiben bei der Ermittlung der Einkünfte nach Satz 2 nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegende Einkünfte, die im Ausland nicht besteuert werden, soweit vergleichbare Einkünfte im Inland steuerfrei sind.5Weitere Voraussetzung ist, dass die Höhe der nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte durch eine Bescheinigung der zuständigen ausländischen Steuerbehörde nachgewiesen wird.6Der Steuerabzug nach § 50a ist ungeachtet der Sätze 1 bis 4 vorzunehmen.

(4) Natürliche Personen, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, sind vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 und des § 1a beschränkt einkommensteuerpflichtig, wenn sie inländische Einkünfte im Sinne des § 49 haben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.
Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;
1a.
Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;
2.
Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;
3.
laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.2Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers
a)
zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b)
zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c)
in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d)
in Form von Sanierungsgeldern;
Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich
a)
seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b)
des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.
3Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.4Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.
2Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)1Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.2Versorgungsbezüge sind

1.
das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
a)
auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b)
nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
oder
2.
in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
3Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Versorgungs-
beginns		VersorgungsfreibetragZuschlag zum
Versorgungs-
freibetrag
in Euro
in % der
Versorgungs-
bezüge		Höchstbetrag
in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


4Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist
a)
bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b)
bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,
jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.5Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.6Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.7Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.8Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.9Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.10Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.11In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.12Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)1Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.2Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.3Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.4In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Lohnsteuer-Durchführungsverordnung - LStDV | § 2 Arbeitslohn

(1) Arbeitslohn sind alle Einnahmen, die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis zufließen. Es ist unerheblich, unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form die Einnahmen gewährt werden.

(2) Zum Arbeitslohn gehören auch

1.
Einnahmen im Hinblick auf ein künftiges Dienstverhältnis;
2.
Einnahmen aus einem früheren Dienstverhältnis, unabhängig davon, ob sie dem zunächst Bezugsberechtigten oder seinem Rechtsnachfolger zufließen. Bezüge, die ganz oder teilweise auf früheren Beitragsleistungen des Bezugsberechtigten oder seines Rechtsvorgängers beruhen, gehören nicht zum Arbeitslohn, es sei denn, daß die Beitragsleistungen Werbungskosten gewesen sind;
3.
Ausgaben, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahestehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung). Voraussetzung ist, daß der Arbeitnehmer der Zukunftssicherung ausdrücklich oder stillschweigend zustimmt. Ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer oder diesen nahestehende Personen in Form einer Gruppenversicherung oder Pauschalversicherung der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln, so sind die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen. Nicht zum Arbeitslohn gehören Ausgaben, die nur dazu dienen, dem Arbeitgeber die Mittel zur Leistung einer dem Arbeitnehmer zugesagten Versorgung zu verschaffen;
4.
Entschädigungen, die dem Arbeitnehmer oder seinem Rechtsnachfolger als Ersatz für entgangenen oder entgehenden Arbeitslohn oder für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit gewährt werden;
5.
besondere Zuwendungen, die auf Grund des Dienstverhältnisses oder eines früheren Dienstverhältnisses gewährt werden, zum Beispiel Zuschüsse im Krankheitsfall;
6.
besondere Entlohnungen für Dienste, die über die regelmäßige Arbeitszeit hinaus geleistet werden, wie Entlohnung für Überstunden, Überschichten, Sonntagsarbeit;
7.
Lohnzuschläge, die wegen der Besonderheit der Arbeit gewährt werden;
8.
Entschädigungen für Nebenämter und Nebenbeschäftigungen im Rahmen eines Dienstverhältnisses.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.
Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;
1a.
Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;
2.
Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;
3.
laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.2Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers
a)
zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b)
zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c)
in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d)
in Form von Sanierungsgeldern;
Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich
a)
seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b)
des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.
3Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.4Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.
2Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)1Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.2Versorgungsbezüge sind

1.
das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
a)
auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b)
nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
oder
2.
in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
3Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Versorgungs-
beginns		VersorgungsfreibetragZuschlag zum
Versorgungs-
freibetrag
in Euro
in % der
Versorgungs-
bezüge		Höchstbetrag
in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


4Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist
a)
bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b)
bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,
jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.5Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.6Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.7Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.8Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.9Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.10Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.11In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.12Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)1Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.2Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.3Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.4In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 28. Apr. 2010 - 3 K 1464/08

Tenor

1. Unter Änderung des Einkommensteuerbescheids vom 6. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Februar 2008 wird die Einkommensteuer auf ..EUR festgesetzt.

2. Der Beklagte hat die Kosten des Klageverfahrens zu tragen.

3. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

4. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung von mehr als 1.500 EUR, darf die Vollstreckung nur gegen Sicherheitsleistung in Höhe des darin festgesetzten Erstattungsbetrages erfolgen. In anderen Fällen kann der Beklagte die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder durch Hinterlegung abwenden, wenn der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit leistet.

5. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
1 
Die Kläger sind seit dem xx.xx. 2005 Eheleute (s. die Heiratsurkunde vom xx.xx. 2005, Bl. 2 der Einkommensteuerakten Sonderakte Einkommensteuer 2005 -im Folgenden: ESt-Akten S), die für den Veranlagungszeitraum 2005 (Streitjahr) zur Einkommensteuer zusammen veranlagt werden. Sie hatten im Streitjahr in X/.... ihren Wohnsitz und ihre ständige Wohnstätte.
2 
Die am xx.xx. 1965 geborene Klägerin war nach einer zuvor in der Schweiz abgeschlossenen Berufsausbildung als Grafikerin seit dem xx.xx. 1991 im öffentlichen Dienst des Kantons Y beschäftigt (s. das Schreiben der Pensionskasse Y vom 1. April 2001; § 9 des Personalgesetzes vom 17. November 1999, Systematische Gesetzessammlung Z-Stadt -SG- 162.100, www.gesetzessammlung.bs.ch). Ihr Arbeitgeber war der Kanton Y (... department -im Folgenden: Arbeitgeber- s. dessen Schreiben vom 23. Oktober 2000 und 24. Juli 2001). Sie wurde in Teilzeit (gemäß Stundenzuteilung) als Fachlehrkraft an der ... schule Z (Schule für ... -im Folgenden: Schule für ...-; vgl. das Gesetz betreffend die ... schule Z vom 20. Dezember 1962, SG 421.100) angestellt (Hinweis auf die Arbeitsverträge vom 11. Dezember 2000 und 1. November 2002). Im Januar des Streitjahres hatte die Klägerin eine 28 % Stelle, ab dem 1. Februar eine 20 % Stelle (s. den Lohnausweis vom 31. Dezember 2005; s. auch die Angaben zum Beschäftigungsgrad lt. der Information über den Stand der Vorsorge per 01.02.2005). Zum yy.yy. 2005 schied die Klägerin aus dem Dienstverhältnis aus. Seit diesem Zeitpunkt ist die Klägerin nicht mehr berufstätig.
3 
Seit dem xx.xx. 1990 war die Klägerin bei dem Unternehmen A in Z (im Folgenden: Unternehmen A) hauptberuflich beschäftigt (Hinweis auf den Arbeitsvertrag vom 29. August 1990). Zum yy.yy. 1995 schied die Klägerin aus diesem Arbeitsverhältnis aus. Hinsichtlich der Beschäftigung der Klägerin in der Schweiz im Zeitraum 1991-1995 wird auf ..Bezug genommen.
4 
Die Klägerin trat mit Beginn ihrer Tätigkeit beim Unternehmen A in die Stiftung P ein, die die berufliche Vorsorge u.a. für die Arbeitnehmer ihres (damaligen) Arbeitgebers (des Unternehmens A) durchführte.
5 
Es handelt sich bei dieser Stiftung um eine (privatrechtlich organisierte) Personalfürsorge bzw. -vorsorgestiftung (Grüninger in: Z er Kommentar, Honsell Vogt Geiser [Hrsg.], Zivilgesetzbuch, I,3. Aufl., 2006, -im Folgenden: BSK ZGB I-Bearbeiter- Art. 89 1 ff.; Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl., 2006, § 2 B. II., S. 31 ff.; vgl. zu Sammelstiftungen: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 3 Rn. 1 ff.).
6 
Die Klägerin war zum xx.xx. 1991 (dem Beginn des Beschäftigungsverhältnisses mit der Schule für ...) nicht in die Pensionskasse des Z er Staatspersonals -Pensionskasse Stadt Z (im Folgenden: K)- eingetreten, weil sie wegen ihrer Tätigkeit für das Unternehmen A einen Antrag auf Ausschluss aus dieser Versicherung aufgrund anderweitiger Hauptbeschäftigung gestellt hatte und dem auch entsprochen worden war (s. das Schreiben der K vom 1. April 2010, Bl. 171 der FG-Akten).
7 
Zum xx.xx. 1995 mit der Beendigung ihrer Tätigkeit beim Unternehmen A schied die Klägerin aus der Stiftung P aus. Gleichzeitig trat sie in die K ein. Die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung von 7.701,30 CHF (s. das Schreiben der Stiftung P vom 29. Mai 1996, Bl. 100 der FG-Akten) aus der Stiftung P gemäß Art. 2 Abs. 1 des am 1. Januar 1995 in Kraft getretenen Bundesgesetzes über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 17. Dezember 1993 -Freizügigkeitsgesetz (FZG)- (Systematische Sammlung des Bundesrechts -SR 831.42- www.admin.ch) wurde von der K als Eintrittsleistung entgegengenommen (Art. 9 Abs. 1 FZG; s. hierzu die Ausführungen des erkennenden Senats zum Schweizer Recht beim Wechsel eines Arbeitgebers in der Schweiz im Tatbestand des Urteils vom 17. Dezember 2009 3 K 154/07 -nicht rechtskräftig, Revision eingelegt, BFH.Az.: VI R 20/10- juris, Rn. 33-41).
8 
Die Klägerin und ihr Arbeitgeber leisteten Beiträge im Rahmen der beruflichen Vorsorge an die K (Hinweis auf die Streitjahr geltende Fassung des Gesetzes betreffend die Pensionskasse Y -Pensionskassengesetz vom 20. März 1980, in Kraft getreten am 1. Juli 1980, mit späteren Änderungen, SG 166.100 [im folgenden: PKG]). Die Beiträge der Klägerin beliefen sich für den Zeitraum xx.xx. 1995 - 31. Juli 2005 auf 18.872,40 CHF, diejenigen ihres Arbeitgebers auf 25.949,55 CHF (insgesamt demnach: 44.821,95 CHF). In den Beiträgen des Arbeitgebers sind auch Verwaltungskosten- und Risikobeiträge enthalten. Eine genauere Differenzierung ist nach der Auskunft der K vom 1. April 2010 nicht (mehr) möglich (Bl. 171 der FG-Akten).
9 
Für das Personal der öffentlichen Hand bestehen in der Schweiz öffentlich-rechtliche Vorsorgeeinrichtungen (vgl. die Übersicht in Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 34, 35 und 70-72, dieselben, § 2 Rn. 118-123; Helbling, Carl, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl., 2006 -im folgenden: Helbling- Tz. 3.13; Stauffer, Berufliche Vorsorge, 2005 -im Folgenden: Stauffer I- Rn. 251 ff.). Diese öffentlich-rechtlichen Einrichtungen dienen grundsätzlich nur der beruflichen Vorsorge für Arbeitnehmer von Bund, Kantonen und Gemeinden und anderen öffentlich-rechtlichen Arbeitgebern (wie Anstalten und Betrieben des Bundes; Helbling, a.a.O., Tz. 3.13; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 5). Alle diese Vorsorgeeinrichtungen haben -abgesehen vom am 1. Januar 1985 in Kraft getretenen Gesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juli 1982 (BVG; Systematische Sammlung des Bundesrechts [SR] 831.40, www.admin.ch)- ihre eigenen Rechtsgrundlagen im öffentlichen Recht (Gesetze, Verordnungen) sowie ihre individuellen -ebenfalls öffentlich-rechtlichen- Statuten bzw. Reglemente (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 70-72; dieselben, a.a.O., § 2 Rn. 5).
10 
Der Erlass der entsprechenden Bestimmungen über die Leistungen, die Organisation, die Verwaltung und Finanzierung, die Kontrolle und das Verhältnis der öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtungen zu den Arbeitgebern, zu den Versicherten und zu den Anspruchsberechtigten durch die hierzu berufenen Gemeinwesen (Gebietskörperschaften) wird in Art. 50 Abs. 2 BVG ausdrücklich geregelt (Stauffer I, Rn. 251 und 252; zu den Unterschieden zu privatrechtlichen Vorsorgeeinrichtungen: Urteile des Schweizerischen Bundesgerichts -BGer- vom 26. November 2001 2A.100/2000, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BGer -BGE- 128 II 24, betreffend die Pensionskasse der Stadt Zürich; vom 21. November 2008 9C_476/2008, BGE 135 V 13, betreffend die Pensionskasse der Stadt Luzern, www.bger.ch; umfassend hierzu: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 122).
11 
Das FZG und das BVG haben für registrierte öffentlich-rechtliche Vorsorgeeinrichtungen -wie die K- (im obligatorischen und überobligatorischen Bereich) spezifische allgemeine bundesrechtliche Regelungen gebracht, die grundsätzlich dieselben sind wie diejenigen für die registrierten privatrechtlich organisierten Vorsorgeeinrichtungen (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 118-123, mit weiteren Nachweisen).
12 
Der Kanton Y unterhält in Übereinstimmung mit den zuvor dargelegten  Grundsätzen die K als Vorsorgeeinrichtung mit eigener Rechtspersönlichkeit (s. § 1 Abs. 1 der Übergangsordnung zum Pensionsgesetz des Z er Staatspersonals vom 20. November 1984 -UeO- SG 166.100) in der Rechtsform einer öffentlich-rechtlichen Anstalt (§ 1 Abs. 1 PKG; Stand 1. Januar 2008). Die K bezweckt die berufliche Vorsorge für die Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter des Staates und der angeschlossenen Institutionen und schützt die Versicherten und deren Angehörige gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Tod und Invalidität (§ 1 Abs. 2 PKG). Seit dem Inkrafttreten des BVG zum 1. Januar 1985 führt sie die obligatorische Vorsorge gemäß dem BVG durch und unterliegt den maßgebenden Bundesgesetzen über die berufliche Vorsorge (§ 1 Abs. 3 Satz 1 PKG). Sie ist im Register für die berufliche Vorsorge des Kantons Y eingetragen (§ 1 Abs. 3 Satz 2 PKG). Die K garantiert in jedem Fall die Mindestleistungen gemäß BVG (§ 1 Abs. 4 PKG, Stand: 1. Januar 2008). Sie ist nach dem Leistungsprimat aufgebaut (vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., Tz. 4.33; Stauffer I, a.a.O., Rn. 289 ff.).
13 
Die Rechtsbeziehungen zwischen der K und den Vorsorgenehmern/Destinatären/Dienstnehmern richten sich im Obligatoriumsbereich in erster Linie nach dem BVG, im überobligatorischen Bereich nach Art. 65 Abs. 1 BVG und Art. 342 Abs. 1 Buchstabe a des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR) und im Übrigen in beiden Bereichen nach dem öffentlichen Recht. Darüber hinaus ist in beiden Bereichen das FZG und die Verordnung über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 3. Oktober 1994 -Freizügigkeitsverordnung, FZV- (SR 831.425) anzuwenden (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 123 und § 4 Rn. 29 ff.).
14 
Die Grundlage des öffentlich-rechtlichen Vorsorgeverhältnisses zwischen den Dienstnehmern und der öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtung ist im Obligatoriumsbereich das Gesetz (BVG, FZG u.a.). Das gilt auch für die Rechtsverhältnisse zwischen den Dienstnehmern und der öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtung im Bereich der weitergehenden (z.B. überobligatorischen) beruflichen Vorsorge. Die Rechtsbeziehungen zwischen der öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtung und dem Versicherten werden in der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht durch einen Vorsorgevertrag, sondern unmittelbar durch das Gesetz begründet (Hinweis auf 4 ff. PKG; Verordnung über die berufliche Vorsorge vom 22. Februar 2005, SG 166.100; Verordnung über die Wahl des ersten Verwaltungsrates der Pensionskasse Y vom 15. März 2005, SG 166.300). Das dem öffentlichen Recht unterstehende Vorsorgeverhältnis zwischen dem Dienstnehmer und der Vorsorgeeinrichtung weist keine vertraglichen Elemente auf (BGer, Urteile vom 2. Februar 1993 in Sachen Kanton Zürich [Beamtenversicherungskasse] gegen B und Versicherungsgericht des Kantons Zürich, BGE 119 V 142, Erwägungen zu 5. b; vom 17. Mai 2005 B 33/03, www.bger.ch). Im Rahmen der öffentlich-rechtlichen Vorsorgeverhältnisse kommt den Statuten, soweit sie deren Rechtsgrundlage bilden, der Charakter von Gesetzesrecht zu (vgl. hierzu: Walser, Weitergehende berufliche Vorsorge in Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht, Band XIV, Soziale Sicherheit, Ulrich Meyer [Hrsg.]. 2. Aufl., -im Folgenden: Meyer/Bearbeiter- N. § 11 [S. 2113]).
15 
Die öffentlich-rechtlichen Bestimmungen sind nach den Regeln über die Gesetzesauslegung auszulegen (Larenz/Canaris, Methodenlehre der Rechtswissenschaft, 3. Aufl., 1995, Kapitel 4), d.h. die Grundsätze über die Auslegung von Verträgen sind nicht maßgebend (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 4 Rn. 31; zu den Unterschieden insbesondere: Larenz/Canaris, a.a.O., Kapitel 4, Ziff. 2., Buchstabe g).
16 
Gleichwohl ist den öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtungen in der Schweiz generell in ihren Rechtsbeziehungen (u.a.) zu den Dienstnehmern keine hoheitliche Gewalt eingeräumt. Sie haben daher nicht die Befugnis, über Rechte und Pflichten der Versicherten und anderer Vorsorgebeteiligter Verfügungen (Verwaltungsakte) zu erlassen, die formell rechtskräftig werden können (BGer, Sentenza del 31 luglio nella causa N. contro pensioni dei dipendenti dello Stato e Tribunali assicurazioni del Cantone Ticino, BGE 115 V 224, Erwägungen zu 2. [S. 229]). Ihre Entscheide im Einzelfall sind lediglich „Stellungnahmen“. Es läuft somit auch keine Frist zur Einreichung einer Klage beim kantonalen Gericht (BGer, Sentenza del 31 luglio nella causa Cassa cantonale pensioni dei Grigoni contro E. e Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigoni, BGE 115 V 239, Erwägungen zu 2. [S. 242]; Meyer/Brühwiler, a.a.O., M. § 16, II. [S. 2027]).
17 
Die Klägerin erhielt -im Streitpunkt des vorliegenden Verfahrens- mit ihrem Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis zum yy.yy. 2005 und dem -vorliegend unstreitigen- endgültigen Verlassen der Schweiz gemäß § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG (der dem Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG entspricht) am 6. Oktober 2005 eine Austrittsleistung als Barauszahlung in Höhe von 62.581,85 CHF überwiesen (nach Erstattung der von der K an die Eidgenössische Steuerverwaltung -ESTV- abgeführten Quellensteuer von 2.622,50 CHF an die Klägerin [s. den Antrag vom 18. September 2006 auf Rückerstattung der Quellensteuer auf Kapitalleistungen von Vorsorgeeinrichtungen mit Sitz in der Schweiz, Bl. 48 der ESt-Akten S]; zur Steuerpflicht der Barauszahlung im Inland nach Art. 21 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 1xx.xx. 1971 [BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519 -DBA-Schweiz 1971-]: Hinweis in diesem Zusammenhang auf die Senatsurteile vom 24. September 2009 3 K 4130/08 -nicht rechtskräftig, Revision eingelegt, BFH.Az.: I R 92/09- juris und vom 28. April 2010 3 K 4156/08, nicht rechtskräftig, Entscheidungsgründe zu B. II.; Entscheid der Steuerrekurskommission Y vom 21. Februar 2008, StE 2009 A 31.1 Nr. 10, www.steuerverwaltung.bs.ch). Das in dem oben genannten Betrag enthaltene BVG-Altersguthaben beträgt 14.510,80 CHF (s. das Schreiben der K vom 31. Juli 2005, Bl. 41-43 der ESt-Akten S; s. auch die Versicherungsausweise vom 9. Februar 1998 - 28. Februar 2005, Bl. 101-109 der FG-Akten). Aus dem Überobligatorium stammen demzufolge 48.071,05 CHF. Auf das Schreiben der K vom 27. April 2010 wird Bezug genommen.
18 
Die Klägerin hat seit der Beendigung ihrer Tätigkeit in der Schweiz keine steuerpflichtigen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit mehr erzielt. Die Barauszahlung diente der Finanzierung von Aufwendungen für das (damals) von den Klägern selbstgenutzte Gebäude in S.
19 
Zum maßgeblichen Schweizer Recht hinsichtlich der Freizügigkeitsleistungen und dabei insbesondere zur Barauszahlung hat der erkennende Senat für das Streitjahr folgende Feststellungen getroffen (vgl. hierzu umfassend: Tzn. 2.20-2.31 des Gutachtens vom 21. November 2008 von ... -im Folgenden: Gutachten-):
20 
Anders als im deutschen Recht zur betrieblichen Altersversorgung (und zur gesetzlichen Rentenversicherung) gibt es im Schweizer Recht die Freizügigkeitsleistungen/Austrittsleistungen (vgl. zu diesen Begriffen: Fn. 32 des Gutachtens; Hinweis im Übrigen auf das Senatsurteil vom 28. April 2010 3 K 4156/08, nicht rechtskräftig, Entscheidungsgründe zu A. I. 4.; Bundesrätliche Botschaft zu einem Bundesgesetz in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 26. Februar 1992 -im Folgenden Botschaft I- Bundesblatt der Schweizerischen Eidgenossenschaft -BBl.- 1992, 533, zu Tz. 324 [S. 545]).
21 
Nach dem in allen drei sprachlichen Fassungen übereinstimmenden Wortlaut des Art. 2 Abs. 1 FZG haben Versicherte, welche die Vorsorgeeinrichtung verlassen, bevor ein Vorsorgefall eintritt (Freizügigkeitsfall) -französisch: „avant la survance d’un cas de prévoyance (cas de libre passage)“; italienisch: „prima che insorga un caso di previdenza (caso di libero passagio)“- Anspruch auf eine Austrittsleistung und dies sowohl im Bereich der obligatorischen als auch im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge (Stauffer I, a.a.O., Rn. 1041; Botschaft I, BBl. 1992, 533, zu Tz. 63 [S. 570 ff.]; vgl. insbesondere zum für Grenzgänger bedeutsamen Anspruch auf Barauszahlung nach Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG [= § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG]; Gutachten, Tzn. 2.20-2.31). Unter dem Eintritt des Vorsorgefalles ist nebst Invalidität und Tod das Erreichen der Altersgrenze zu verstehen (Art. 1 Abs. 2 FZG).
22 
Nach dem klaren Wortlaut des Art. 2 Abs. 1 FZG in Verbindung mit Art. 1 Abs. 2 FZG besteht ein Anspruch auf eine Austrittsleistung, wenn ein Versicherter die Vorsorgeeinrichtung verlässt, bevor er das reglementarische Rentenalter erreicht hat (BGer, Urteil vom 23. Mai 2003 in Sachen BSV gegen Winterthur Pensionskasse für das Personal betreffend R., BGE 129 V 381, Erwägungen zu 4.4.; vgl. zur Berechnung der Austrittsleistung: Stauffer I, a.a.O., Rn. 1112 ff.; Mitteilungen des Bundesamts für Sozialversicherungen -BSV- über die Berufliche Vorsorge -im Folgenden: MBSV- vom 10. Juli 1987, Rn. 25). Der mit diesen Regelungen im FZG angestrebte Zweck ist, dem Versicherten bei einem Stellenwechsel den Weiteraufbau einer beruflichen Vorsorge zu ermöglichen (BGer, Urteil in BGE 129 V 381, Erwägungen zu 4.3.).
23 
Da die Freizügigkeitsleistung dem Vorsorgezweck erhalten bleiben soll, darf sie - im Gegensatz zu den Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenleistungen (bei welchen sich nur die Frage stellt, ob Renten- oder Kapitalauszahlungen zu erfolgen haben [s. Art. 37 BVG in der Fassung ab dem 1. Januar 2005])- grundsätzlich nicht bar ausbezahlt werden (Helbling, a.a.O., Tz. 6.13). Das gilt sowohl für die obligatorische Vorsorge als auch für die überobligatorische Vorsorge (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 112; Helbling, a.a.O., Tzn. 5.3 und 16.33).
24 
Vom Barauszahlungsverbot gibt es drei Ausnahmen (Recht auf Barauszahlung, von dem jedoch kein Gebrauch gemacht werden muss). Sie gelten nur bis zum Eintritt eines Risikos (BGer, Urteil vom 25. November 1991 BGE 117 V 303, Erwägungen zu 2. d). Sie sind abschließend in § 20 Abs. 3 Buchstaben a-c PKG (= Art. 5 Abs. 1 Buchstaben a-c FZG) aufgezählt: Der Versicherte verlässt die Schweiz endgültig (Buchstabe a), der Versicherte nimmt eine selbständige Erwerbstätigkeit auf und untersteht nicht mehr der obligatorischen Vorsorge (Buchstabe b), die Austrittsleistung beträgt weniger als ihr Jahresbeitrag (Buchstabe c).
25 
Das Recht auf Barauszahlung (vgl. zur Form der Geltendmachung: BGer, Urteil vom 12. Januar 1995 in Sachen S. [Rekurs], BGE 121 III 31, Erwägungen zu C. 2.; Cardinaux, Basile, Das Personenfreizügigkeitsabkommen und die schweizerische berufliche Vorsorge, Dissertation, Freiburg im Üechtland -im Folgenden: Cardinaux- Rn. 342; Helbling, a.a.O., S. 268, Darstellung 6D) im hier ausschließlich interessierenden Fall des endgültigen Verlassens der Schweiz (Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG; § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG) betrifft insbesondere die in der Schweiz arbeitenden Grenzgänger, u.a. diejenigen, die -wie die Klägerin- ihren Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland haben (im IV. Quartal 2005: 36.213 Personen; im II. Quartal 2010: 47.914 Personen; s. die Quartalsdaten des Bundesamts für Statistik -BFS- zu den ausländischen Grenzgängern nach Wohnsitzstaat und Geschlecht, www.bfs.admin.ch), und die in ihren Wohnsitzstaat ausreisen (in der Regel wohl: zurückkehren, d.h. Rückwanderer; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 117). Diesen soll mit der Barauszahlung der Aufbau einer Existenz ermöglicht werden, sei es in Form eines eigenen Geschäftes, sei es durch Erwerb von Grund- oder Wohneigentum oder dergleichen (Botschaft des Bundesrates an die Bundesversammlung über die freiwillige Personalfürsorge [Änderung von Bestimmungen des Obligationenrechts] vom 24. März 1976, -im Folgenden: Botschaft II- BBl 1976 I S. 1272, zu 3.). Ob dies tatsächlich der Fall ist, muss die Vorsorgeeinrichtung nicht prüfen. Wohl aus Überlegungen der Praktikabilität wird insoweit der Vorsorgeschutz hintangestellt (Cardinaux, a.a.O., Rn. 339).
26 
Allerdings haben die Vorsorgeeinrichtungen (Pensionskassen) zu prüfen (BGer, Urteil vom 29. Juni 2001 in Sachen W. gegen Einwohnergemeinde Olten und Regierungsrat des Kantons Solothurn, BGE 127 I 97, Erwägungen zu 3. c), ob der Versicherte den Willen hat, die Schweiz „definitiv“ (BGer, Urteil vom 23. April 1986 in Sachen X. gegen Regierungsrat des Kantons Zürich, BGE 112 Ib 1. Erwägungen zu 3.) bzw. „effektiv“ (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 117) endgültig zu verlassen.
27 
Bei Ausländern (wie z.B. bei Grenzgängern mit Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland) soll sich das endgültige Verlassen des Schweiz aus dem Erlöschen der Aufenthalts- oder Niederlassungsbewilligung ergeben (s. Art. 9 des Bundesgesetzes über Aufenthalt und Niederlassung der Ausländer vom 26. März 1931, SR 142.201; Botschaft I, BBl. 1976 I S. 239). Der Versicherte hat dies durch fremdenpolizeiliche Dokumente zu beweisen (BGer, Urteil in BGE 127 I 97, Erwägungen zu 2.). Indessen besteht gerade bei deutschen Staatsangehörigen im Hinblick auf die ihnen -nach dem am 1. Juni 2002 in Kraft getretenen (BGBl II 2002, 1692) Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft einerseits und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten andererseits über die Freizügigkeit vom 21. Juni 1999 -FZA - (BGBl II 2001, 810 ff.)- eingeräumten Rechte (s. Art. 7 des Anhangs I des FZA zu abhängig beschäftigten Grenzgängern) keinerlei Gewissheit, dass sie nicht innert kurzer Zeit nach der Barauszahlung in die Schweiz (zur Arbeitsaufnahme) zurückkehren. Bei einer Wiederaufnahme einer unselbständigen Tätigkeit in der Schweiz ist die Barauszahlung nicht als Eintrittsleistung in die (neue) Pensionskasse einzubringen. Eine Barauszahlung stellt im Übrigen auch kein Rückkehrhindernis dar (BGer, Urteil in BGE 112 Ib 1, Erwägungen zu 2. und 3.; Cardinaux, a.a.O., Rn. 339-342, mit umfangreichen Nachweisen).
28 
Wegen der Maßnahmen, die insbesondere das BSV ergriffen hat, um einen Missbrauch in Bezug auf den Anspruch auf Barauszahlung zu verhindern, wird auf dessen Mitteilungen über die Berufliche Vorsorge Nr. 1 Rn. 4 und 5; Nr. 78, Rn. 463; Nr. 96 Rn. 567 Tz. 2.1 verwiesen (s. auch Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 120; s. auch Art. 5a FZG in der bis zum 31. Dezember 2004 gültigen Fassung: Stauffer, Die berufliche Vorsorge, 2. Aufl., 2006, -im Folgenden: Stauffer II- FGZ Art. 5a; zur Frage der Rückforderung einer zu Unrecht gewährten Barauszahlung: BGer, Urteil vom 22. Januar 2007 B 93/06 in Sachen L. gegen Vorsorgeeinrichtung der Versicherungs-Gruppe X. sowie Versicherungsgerichts des Kantons St. Gallen, BGE 133 V 205, Erwägungen zu C. 4.3.).
29 
Zur -für im Inland wohnhafte Grenzgänger maßgeblichen- Rechtslage nach dem 31. Mai 2007 wird auf Art. 25 Buchstabe f Abs. 1 Buchstabe a und Abs. 2 FZG hingewiesen (Cardinaux, a.a.O., Rn. 1432).
30 
Die Geltendmachung des Anspruchs auf Barauszahlung und das endgültige Verlassen der Schweiz führt zur Fälligkeit und auch zur Pfändbarkeit der Forderung auf Barauszahlung gemäß § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG (Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG; BGer, Urteile vom 26. August 1994, BGE 120 III 75, Erwägungen zu 1. a; vom 12. Januar 1995, BGE 121 III 31, Erwägungen zu C. 2. b). Im Übrigen hat das Bundessozialgericht -BSG- entschieden, dass ein Arbeitnehmer (vom 5. Juni bis 31. Dezember 2004) keinen Anspruch auf Arbeitslosenhilfe nach § 190 Abs. 1 Nr. 5 Sozialgesetzbuch Drittes Buch (SGB III) in der bis zum 31. Dezember 2004 geltenden Fassung des Arbeitsförderungs-Reformgesetzes (AFRG) vom 24. März 1997 (BGBl I 594) gehabt habe, weil er nicht -wie für Bezug von Arbeitslosenhilfe erforderlich- bedürftig gewesen sei, weil ein Guthaben auf einem Freizügigkeitskonto von 33.299,74 EUR zu seinem verwertbaren Vermögen zu zählen sei, obwohl er dessen Auszahlung nicht verlangt hatte (Urteil vom 4. März 2009 B 11 AL 2/07 R, juris; s. zur eingeschränkten Pfändbarkeit von Freizügigkeitsleistungen die schweizerische Lehre und Rechtsprechung: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 122; Stauffer II, a.a.O., Art. 39 BVG; Stauffer I, a.a.O., Rn. 929-932, jeweils mit umfangreichen Nachweisen).
31 
Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass die in § 20 Abs. 3 PKG (Art. 5 Abs. 1 FZG) genannten Barauszahlungsgründe auch zum vorzeitigen Bezug des Vorsorgekapitals der Säule 3a berechtigen (Art. 3 Abs. 2 Buchstabe d der Versordnung über die steuerliche Abzugsberechtigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen -BVV3- [SR 831.461.3]).
32 
In der am 16. Januar 2006 beim Beklagten (dem Finanzamt -FA-) eingereichten Einkommensteuererklärung machten die Kläger keine Angaben zur Austrittsleistung (Barauszahlung) der K.
33 
In dem im vorliegenden Klageverfahren angegriffenen Einkommensteuerbescheid vom 6. November 2006 berücksichtigte das FA die Austrittsleitung als „Jahresbetrag der Rente“ mit 40.365 EUR (= 62.581,85 CHF x 64,50 v.H. [durchschnittlicher Umrechnungskurs]), wobei es die Hälfte dieser Rente als steuerfrei beurteilte (Hinweis auf § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa Satz 3 ff. der im Streitjahr geltenden Fassung des Einkommensteuergesetzes -EStG 2005- in der Fassung des Alterseinkünftegesetzes -AltEinKG- vom 5. Juli 2004 [BGBl I 2004, 1427]).
34 
Der Einspruch blieb erfolglos (s. die Einspruchsentscheidung vom 26. Februar 2008).
35 
Mit ihrer form- und fristgerecht erhobenen Klage bringen die Kläger vor, die Austrittsleistung aus der K sei nicht einkommensteuerpflichtig. Wegen der hierzu dargelegten Gründe wird auf die Schriftsätze vom 25. März und 11. Juni 2008 verwiesen.
36 
Die Kläger beantragen: den Einkommensteuerbescheid vom 6. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Februar 2008 unter Wegfall der Austrittsleistung/Barauszahlung zu ändern, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
37 
Das FA beantragt: die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
38 
Zur Begründung verweist es im wesentlichen auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung und im Schriftsatz vom 3. Juni 2008.
39 
Am 22. März 2010 fand vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes statt. Auf die hierzu den Beteiligten bekanntgegebene Niederschrift wird Bezug genommen.
40 
Dem Senat lagen folgende Akten vor:
1 Band Einkommensteuerakten Bd.
1 Band Einkommensteuerakten Bd. II
1 Band Einkommensteuerakten Sonderakte Einkommensteuer 2005

Entscheidungsgründe

 
41 
Die Klage ist begründet. Zu Unrecht hat das FA die Barauszahlung von 62.581,85 CHF der K der Einkommensteuer unterworfen. Zwar handelt es sich um eine (steuerbare) sonstige Einnahme im Sinne von § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 (siehe nachfolgend zu 1.). Diese ist jedoch nach § 3 Nr. 3 EStG 2005 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 2.).
42 
1. Nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 sind Leibrenten und andere Leistungen (siehe nachfolgend zu aa), die aus der gesetzlichen Rentenversicherung erbracht werden (siehe nachfolgend zu bb), sonstige Einkünfte (vgl. hierzu: BFH-Urteil vom 4. Februar 2010 X R 52/08, BFH/NV 2010, 1253).
43 
aa) Der Begriff „Leibrenten“ wurde durch das AltEinKG um den Begriff „andere Leistungen“ erweitert, um gerade Einnahmen aus Pensionskassen aufgrund von „Teilkapitalisierungen“, die ansonsten nicht steuerbar wären, der Einkommensteuer unterwerfen zu können (Bundestags-Drucksache -BT-Drs.- 15/3004, S. 19, zu Nummer 12).
44 
Demzufolge handelt es sich bei der Barauszahlung im Sinne des § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG durch die K an die Klägerin um eine andere Leistung im Sinne von § 22 Nr.1 Satz 3 Buchstabe a EStG 2005. Denn infolge der Geltendmachung der Barauszahlung und des endgültigen Verlassens der Schweiz durch die Klägerin wurde dieser die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung nicht in Form einer Rente, sondern in kapitalisierter Form ausgezahlt. Die bis dahin vorhandenen bloßen Anwartschaften (BGer, Urteil in Sachen A. gegen Sammelstiftung X. u.a., BGE 132 V 127, Erwägungen zu C. 6.3.2.; s. „anwartschaftliche Leistungen“ im Vorsorgeausweis per 01.01.2005 vom 10. Februar 2005), die die Finanzierungsgrundlage für allfällig künftig entstehende Versicherungsleistungen bildeten (BGer, Urteil vom 19. Oktober 2001 in Sachen S. gegen Stadt Zürich und Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich, BGE 127 V 315, Erwägungen zu 3. b), wurden mit dem Barwert (Art. 16 Abs. 1 FZG; § 19 Abs. 2 PKG) der erworbenen (Freizügigkeits-)Leistungen nach dem Grundsatz des Leistungsprimats, dem die K unterliegt, angesetzt und an die Klägerin ausgezahlt.
45 
bb) Diese Leistung wurde auch -wie für die Anwendung des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 notwendig- aus der gesetzlichen Rentenversicherung erbracht. Dies gilt sowohl für den Teil der Barauszahlung, der aus dem Obligatorium stammt (das sog. BVG-Altersguthaben von 14.510,80 CHF), als auch für den Teil in Höhe von 48.071,05 CHF, der aus dem Überobligatorium stammt (s. die Austrittsabrechnung der K vom 4. Oktober 2005).
46 
Zur gesetzlichen Rentenversicherung im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 zählen auch ausländische Rentenversicherungen. In diesem Zusammenhang gilt nichts anderes als bei den Kapitalabfindungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung in § 3 Nr. 3 EStG 2005 und den Beiträgen zu den gesetzlichen Rentenversicherungen in § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a EStG 2005 (s. die Senatsurteile vom 28. April 2010 3 K 4156/08 und 3 K 1285/08, nicht rechtskräftig, jeweils mit weiteren Nachweisen).
47 
Das Rechtsverhältnis zwischen der Klägerin und der K ist im Wege der rechtsvergleichenden Qualifizierung (vgl. hierzu: BSG-Urteile vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris; vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07, R, juris) sowohl im Obligatorium als auch im Überobligatorium mit dem zwischen einem Versicherten und dem Versicherungsträger bestehenden Rechtsverhältnis, in der deutschen Rentenversicherung vergleichbar. Es handelt sich jeweils um ein öffentlich-rechtliches gesetzliches Schuldverhältnis zwischen einer öffentlich-rechtlich organisierten Vorsorgeeinrichtung/Versorgungseinrichtung und einem versicherten Arbeitnehmer (BFH-Beschluss vom 25. März 2010 X B 142/09, BFH/NV 2010, 1275 in Verbindung mit den Feststellungen des erkennenden Senats zum Schweizer Recht lt. S. 6 ff. des Tatbestandes), dass in erster Linie darauf gerichtet ist, dem Versicherten beim Eintritt der Risiken Tod, Invalidität und Alter durch Zahlung einer Rente (sog. Primat der Rentenleistung, Stauffer I, a.a.O., Rn. 639) neben den Leistungen aus der ersten Säule die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Form zu ermöglichen (Art. 113 Abs. 2 Buchstabe a der Eidgenössischen Bundesverfassung vom 18. April 1998 -BV- SR 101; Art. 1 Abs. 1 BVG; Art. 30 PKG [Altersrücktritt], Art. 31 PKG [Invalidität] und Art. 38 PKG [Hinterlassenenleistungen]). In Zahlen ausgedrückt bedeutet dies, dass aus der ersten und der zweiten Säule zusammen ein Renteneinkommen in Höhe von ungefähr 60 % des letzten Bruttolohns oder 70 % des entgangenen Nettolohns angestrebt wird (Art. 1 Abs. 2 Buchstabe a der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterbliebenen- und Invalidenvorsorge vom 18. April 1984 -BVV2-, SR 831.441.1; Cardinaux, a.a.O., Rn. 218).
48 
Aus dem Umstand, dass
- beim Altersrücktritt dem Versicherten ein Viertel seines BVG-Altersguthabens als einmalige Kapitalabfindung ausgerichtet werden kann (Art. 37 Abs. 2 BVG),
- zu Gunsten des Versicherten vor Eintritt des Vorsorgefalls (§ 2 Abs. 1 FZG in Verbindung mit § 1 Abs. 2 FZG) ein Anspruch auf eine Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung (u.a. -wie im Streitfall- in Gestalt eines Kapitalbezugs bzw. auf Verpfändung der Freizügigkeitsleistung zur Förderung des Erwerbs von Wohneigentum [§ 20 Buchstabe b PKG]) entstehen kann,
- die Ansprüche auf die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung dem Erbrecht unterfallen können (BGer, Urteil in Sachen V. gegen IV-Stelle des Kantons Zürich und Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich I 549/02 vom 17. März 2003, BGE 129 III 305, Erwägungen zu 3.2.),
- das Rechtsverhältnis im Überobligatorium einem privatversicherungsrechtlichen Rechtsverhältnis funktional vergleichbar ist(BGer, Urteil vom 19. November 2004 B 96/02 in Sachen X. und Y. gegen Winterthur-Columna, Stiftung für die Zusatzvorsorge und Kantonsgericht Z-Landschaft, BGE 131 V 27, Erwägungen zu C. 2.1.)
49 
und des Weiteren, dass „eine Kapitalisierung mit den Zielen des Alterseinkünftegesetzes -Versorgung im Alter durch eine lebenslange Rente- unvereinbar ist“ (Myßen, Neue Wirtschafts-Briefe Fach-NWB F- 3, 13095 [13103]; Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Kommentar zum EStG, § 10 Rn. E 364, jeweils mit weiteren Nachweisen), folgt nicht, dass das Rechtsverhältnis zwischen der Klägerin und der K nicht demjenigen in der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar ist. Entscheidend für diese Annahme des erkennenden Senats ist die Administrierbarkeit und Praktikabilität der steuerlichen Vorschriften in Bezug auf die Besteuerung der Leistungen einer Schweizerischen Pensionskasse (BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 1253).
50 
2. Die andere Leistung aus der gesetzlichen Rentenversicherung (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005) in Gestalt der Barauszahlung nach § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG unterliegt jedoch nicht der Einkommensteuer, weil sie nach § 3 Nr. 3 EStG 2005 steuerfrei ist.
51 
a) Die Steuerbefreiung im Sinne des § 3 Nr. 3 EStG 2005 setzt eine Kapitalabfindung, also die Zahlung in einer Summe (aus der gesetzlichen Rentenversicherung) voraus. Diese Leistung muss zur Abgeltung von gesetzlichen Rentenversicherungsansprüchen erfolgen (BFH-Urteil vom 15. Dezember 1995 VI R 50/65, BStBl II 1995, 169; Bergkemper in Hermann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer- und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 3 Rn. 4 [Lfg. 196]; von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 3 Nr. 3, Rn. B 3/12; vgl. zur Abfindung für die Abgeltung einer betrieblichen Rentenanwartschaft: BFH-Urteil vom 24. April 1991 XI R 9/87, BStBl II 1991, 723). Der einmaligen Leistung muss der Verzicht auf einen Rentenanspruch aus der gesetzlichen Rentenversicherung gegenüberstehen (Frotscher/Kuhlmann, Kommentar zum EStG, § 3 Nr. 3 Rn. 29 [106. Lfg. 9/2001]).
52 
b) Im Streitfall liegen diese Voraussetzungen einer Kapitalabfindung vor. Durch die auf gesetzlicher Grundlage beruhende Geltendmachung der Barauszahlung (§ 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG) und deren Überweisung sind sämtliche Ansprüche der Klägerin gegenüber der K erloschen (vgl. hierzu: Botschaft zu einem Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 26. Februar 1992, BBl. 1992, 237 [S. 249] Tz. 133.2; Schreiben der K vom 4. Oktober 2005). Dies geschah durch eine einmalige Zahlung im Oktober des Streitjahres. Durch diese einmalige Zahlung wurde Geld aus dem kollektiven Anlageprozess der K entzogen. Die Klägerin hat dadurch ihre Anwartschaften (vgl. BGer, Urteil in BGE 127 III 315, Erwägungen zu D. 3. b) auf allfällig künftig entstehende Versicherungsleistungen gegen die K (also ihre Versorgungsansprüche) verloren (Cardinaux, a.a.O., Rn. 1374).
53 
c) Wegen der weiteren -in diesem Zusammenhang zu berücksichtigenden- Rechtsgrundsätze wird auf die Ausführungen in den Senatsurteilen 3 K 4156/08 (Entscheidungsgründe zu B. II. 2.) und 3 K 1258/08 (Entscheidungsgründe zu C. II.) verwiesen.
54 
d) Da die Barauszahlung steuerfrei ist, bedarf es keiner Entscheidung des erkennenden Senats dazu, ob sie ggf. tarifbegünstigt zu besteuern ist (BFH-Urteile vom 14. Januar 2004 X R 37/02, BStBl II 2004, 493; vom 28. Juli 1993 XI R 4/93, BFH/NV 1994, 165; in BStBl II 1991, 723).
55 
3. Da die Barauszahlung insgesamt auf einer öffentlich-rechtlichen, gesetzlichen Grundlage erfolgte, kommt hinsichtlich des Teils, der aus dem Überobligatorium stammt, die Vorschrift des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 2004 (in Verbindung mit § 52 Abs. 36 Satz 5 EStG 2005) nicht zur Anwendung. Diese Vorschrift setzt eine (versicherungs-) vertragliche Abmachung voraus (s. Senatsurteil 3 K 1258/08, Entscheidungsgründe zu C.; zur Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG bei Leistungen einer Pensionskasse: BT-Drs. 16/2712, S. 51, linke Spalte zu Buchstabe b).
56 
4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-; die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 der Zivilprozessordnung.
57 
5. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war gemäß § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären. Die Kläger konnten die Hilfe eines sachkundigen Bevollmächtigten zu ihrer Vertretung für unentbehrlich halten (BFH-Beschluss vom 21. September 1967 VI B 2/67, BStBl II 1968, 181).
58 
6. Die Revision war zuzulassen. Die Sache hat grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Gründe

 
41 
Die Klage ist begründet. Zu Unrecht hat das FA die Barauszahlung von 62.581,85 CHF der K der Einkommensteuer unterworfen. Zwar handelt es sich um eine (steuerbare) sonstige Einnahme im Sinne von § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 (siehe nachfolgend zu 1.). Diese ist jedoch nach § 3 Nr. 3 EStG 2005 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 2.).
42 
1. Nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 sind Leibrenten und andere Leistungen (siehe nachfolgend zu aa), die aus der gesetzlichen Rentenversicherung erbracht werden (siehe nachfolgend zu bb), sonstige Einkünfte (vgl. hierzu: BFH-Urteil vom 4. Februar 2010 X R 52/08, BFH/NV 2010, 1253).
43 
aa) Der Begriff „Leibrenten“ wurde durch das AltEinKG um den Begriff „andere Leistungen“ erweitert, um gerade Einnahmen aus Pensionskassen aufgrund von „Teilkapitalisierungen“, die ansonsten nicht steuerbar wären, der Einkommensteuer unterwerfen zu können (Bundestags-Drucksache -BT-Drs.- 15/3004, S. 19, zu Nummer 12).
44 
Demzufolge handelt es sich bei der Barauszahlung im Sinne des § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG durch die K an die Klägerin um eine andere Leistung im Sinne von § 22 Nr.1 Satz 3 Buchstabe a EStG 2005. Denn infolge der Geltendmachung der Barauszahlung und des endgültigen Verlassens der Schweiz durch die Klägerin wurde dieser die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung nicht in Form einer Rente, sondern in kapitalisierter Form ausgezahlt. Die bis dahin vorhandenen bloßen Anwartschaften (BGer, Urteil in Sachen A. gegen Sammelstiftung X. u.a., BGE 132 V 127, Erwägungen zu C. 6.3.2.; s. „anwartschaftliche Leistungen“ im Vorsorgeausweis per 01.01.2005 vom 10. Februar 2005), die die Finanzierungsgrundlage für allfällig künftig entstehende Versicherungsleistungen bildeten (BGer, Urteil vom 19. Oktober 2001 in Sachen S. gegen Stadt Zürich und Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich, BGE 127 V 315, Erwägungen zu 3. b), wurden mit dem Barwert (Art. 16 Abs. 1 FZG; § 19 Abs. 2 PKG) der erworbenen (Freizügigkeits-)Leistungen nach dem Grundsatz des Leistungsprimats, dem die K unterliegt, angesetzt und an die Klägerin ausgezahlt.
45 
bb) Diese Leistung wurde auch -wie für die Anwendung des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 notwendig- aus der gesetzlichen Rentenversicherung erbracht. Dies gilt sowohl für den Teil der Barauszahlung, der aus dem Obligatorium stammt (das sog. BVG-Altersguthaben von 14.510,80 CHF), als auch für den Teil in Höhe von 48.071,05 CHF, der aus dem Überobligatorium stammt (s. die Austrittsabrechnung der K vom 4. Oktober 2005).
46 
Zur gesetzlichen Rentenversicherung im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 zählen auch ausländische Rentenversicherungen. In diesem Zusammenhang gilt nichts anderes als bei den Kapitalabfindungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung in § 3 Nr. 3 EStG 2005 und den Beiträgen zu den gesetzlichen Rentenversicherungen in § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a EStG 2005 (s. die Senatsurteile vom 28. April 2010 3 K 4156/08 und 3 K 1285/08, nicht rechtskräftig, jeweils mit weiteren Nachweisen).
47 
Das Rechtsverhältnis zwischen der Klägerin und der K ist im Wege der rechtsvergleichenden Qualifizierung (vgl. hierzu: BSG-Urteile vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris; vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07, R, juris) sowohl im Obligatorium als auch im Überobligatorium mit dem zwischen einem Versicherten und dem Versicherungsträger bestehenden Rechtsverhältnis, in der deutschen Rentenversicherung vergleichbar. Es handelt sich jeweils um ein öffentlich-rechtliches gesetzliches Schuldverhältnis zwischen einer öffentlich-rechtlich organisierten Vorsorgeeinrichtung/Versorgungseinrichtung und einem versicherten Arbeitnehmer (BFH-Beschluss vom 25. März 2010 X B 142/09, BFH/NV 2010, 1275 in Verbindung mit den Feststellungen des erkennenden Senats zum Schweizer Recht lt. S. 6 ff. des Tatbestandes), dass in erster Linie darauf gerichtet ist, dem Versicherten beim Eintritt der Risiken Tod, Invalidität und Alter durch Zahlung einer Rente (sog. Primat der Rentenleistung, Stauffer I, a.a.O., Rn. 639) neben den Leistungen aus der ersten Säule die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Form zu ermöglichen (Art. 113 Abs. 2 Buchstabe a der Eidgenössischen Bundesverfassung vom 18. April 1998 -BV- SR 101; Art. 1 Abs. 1 BVG; Art. 30 PKG [Altersrücktritt], Art. 31 PKG [Invalidität] und Art. 38 PKG [Hinterlassenenleistungen]). In Zahlen ausgedrückt bedeutet dies, dass aus der ersten und der zweiten Säule zusammen ein Renteneinkommen in Höhe von ungefähr 60 % des letzten Bruttolohns oder 70 % des entgangenen Nettolohns angestrebt wird (Art. 1 Abs. 2 Buchstabe a der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterbliebenen- und Invalidenvorsorge vom 18. April 1984 -BVV2-, SR 831.441.1; Cardinaux, a.a.O., Rn. 218).
48 
Aus dem Umstand, dass
- beim Altersrücktritt dem Versicherten ein Viertel seines BVG-Altersguthabens als einmalige Kapitalabfindung ausgerichtet werden kann (Art. 37 Abs. 2 BVG),
- zu Gunsten des Versicherten vor Eintritt des Vorsorgefalls (§ 2 Abs. 1 FZG in Verbindung mit § 1 Abs. 2 FZG) ein Anspruch auf eine Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung (u.a. -wie im Streitfall- in Gestalt eines Kapitalbezugs bzw. auf Verpfändung der Freizügigkeitsleistung zur Förderung des Erwerbs von Wohneigentum [§ 20 Buchstabe b PKG]) entstehen kann,
- die Ansprüche auf die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung dem Erbrecht unterfallen können (BGer, Urteil in Sachen V. gegen IV-Stelle des Kantons Zürich und Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich I 549/02 vom 17. März 2003, BGE 129 III 305, Erwägungen zu 3.2.),
- das Rechtsverhältnis im Überobligatorium einem privatversicherungsrechtlichen Rechtsverhältnis funktional vergleichbar ist(BGer, Urteil vom 19. November 2004 B 96/02 in Sachen X. und Y. gegen Winterthur-Columna, Stiftung für die Zusatzvorsorge und Kantonsgericht Z-Landschaft, BGE 131 V 27, Erwägungen zu C. 2.1.)
49 
und des Weiteren, dass „eine Kapitalisierung mit den Zielen des Alterseinkünftegesetzes -Versorgung im Alter durch eine lebenslange Rente- unvereinbar ist“ (Myßen, Neue Wirtschafts-Briefe Fach-NWB F- 3, 13095 [13103]; Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Kommentar zum EStG, § 10 Rn. E 364, jeweils mit weiteren Nachweisen), folgt nicht, dass das Rechtsverhältnis zwischen der Klägerin und der K nicht demjenigen in der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar ist. Entscheidend für diese Annahme des erkennenden Senats ist die Administrierbarkeit und Praktikabilität der steuerlichen Vorschriften in Bezug auf die Besteuerung der Leistungen einer Schweizerischen Pensionskasse (BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 1253).
50 
2. Die andere Leistung aus der gesetzlichen Rentenversicherung (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005) in Gestalt der Barauszahlung nach § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG unterliegt jedoch nicht der Einkommensteuer, weil sie nach § 3 Nr. 3 EStG 2005 steuerfrei ist.
51 
a) Die Steuerbefreiung im Sinne des § 3 Nr. 3 EStG 2005 setzt eine Kapitalabfindung, also die Zahlung in einer Summe (aus der gesetzlichen Rentenversicherung) voraus. Diese Leistung muss zur Abgeltung von gesetzlichen Rentenversicherungsansprüchen erfolgen (BFH-Urteil vom 15. Dezember 1995 VI R 50/65, BStBl II 1995, 169; Bergkemper in Hermann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer- und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 3 Rn. 4 [Lfg. 196]; von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 3 Nr. 3, Rn. B 3/12; vgl. zur Abfindung für die Abgeltung einer betrieblichen Rentenanwartschaft: BFH-Urteil vom 24. April 1991 XI R 9/87, BStBl II 1991, 723). Der einmaligen Leistung muss der Verzicht auf einen Rentenanspruch aus der gesetzlichen Rentenversicherung gegenüberstehen (Frotscher/Kuhlmann, Kommentar zum EStG, § 3 Nr. 3 Rn. 29 [106. Lfg. 9/2001]).
52 
b) Im Streitfall liegen diese Voraussetzungen einer Kapitalabfindung vor. Durch die auf gesetzlicher Grundlage beruhende Geltendmachung der Barauszahlung (§ 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG) und deren Überweisung sind sämtliche Ansprüche der Klägerin gegenüber der K erloschen (vgl. hierzu: Botschaft zu einem Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 26. Februar 1992, BBl. 1992, 237 [S. 249] Tz. 133.2; Schreiben der K vom 4. Oktober 2005). Dies geschah durch eine einmalige Zahlung im Oktober des Streitjahres. Durch diese einmalige Zahlung wurde Geld aus dem kollektiven Anlageprozess der K entzogen. Die Klägerin hat dadurch ihre Anwartschaften (vgl. BGer, Urteil in BGE 127 III 315, Erwägungen zu D. 3. b) auf allfällig künftig entstehende Versicherungsleistungen gegen die K (also ihre Versorgungsansprüche) verloren (Cardinaux, a.a.O., Rn. 1374).
53 
c) Wegen der weiteren -in diesem Zusammenhang zu berücksichtigenden- Rechtsgrundsätze wird auf die Ausführungen in den Senatsurteilen 3 K 4156/08 (Entscheidungsgründe zu B. II. 2.) und 3 K 1258/08 (Entscheidungsgründe zu C. II.) verwiesen.
54 
d) Da die Barauszahlung steuerfrei ist, bedarf es keiner Entscheidung des erkennenden Senats dazu, ob sie ggf. tarifbegünstigt zu besteuern ist (BFH-Urteile vom 14. Januar 2004 X R 37/02, BStBl II 2004, 493; vom 28. Juli 1993 XI R 4/93, BFH/NV 1994, 165; in BStBl II 1991, 723).
55 
3. Da die Barauszahlung insgesamt auf einer öffentlich-rechtlichen, gesetzlichen Grundlage erfolgte, kommt hinsichtlich des Teils, der aus dem Überobligatorium stammt, die Vorschrift des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 2004 (in Verbindung mit § 52 Abs. 36 Satz 5 EStG 2005) nicht zur Anwendung. Diese Vorschrift setzt eine (versicherungs-) vertragliche Abmachung voraus (s. Senatsurteil 3 K 1258/08, Entscheidungsgründe zu C.; zur Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG bei Leistungen einer Pensionskasse: BT-Drs. 16/2712, S. 51, linke Spalte zu Buchstabe b).
56 
4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-; die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 der Zivilprozessordnung.
57 
5. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war gemäß § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären. Die Kläger konnten die Hilfe eines sachkundigen Bevollmächtigten zu ihrer Vertretung für unentbehrlich halten (BFH-Beschluss vom 21. September 1967 VI B 2/67, BStBl II 1968, 181).
58 
6. Die Revision war zuzulassen. Die Sache hat grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.
Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;
1a.
Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;
2.
Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;
3.
laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.2Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers
a)
zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b)
zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c)
in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d)
in Form von Sanierungsgeldern;
Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich
a)
seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b)
des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.
3Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.4Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.
2Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)1Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.2Versorgungsbezüge sind

1.
das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
a)
auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b)
nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
oder
2.
in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
3Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Versorgungs-
beginns		VersorgungsfreibetragZuschlag zum
Versorgungs-
freibetrag
in Euro
in % der
Versorgungs-
bezüge		Höchstbetrag
in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


4Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist
a)
bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b)
bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,
jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.5Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.6Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.7Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.8Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.9Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.10Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.11In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.12Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)1Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.2Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.3Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.4In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Lohnsteuer-Durchführungsverordnung - LStDV | § 2 Arbeitslohn

(1) Arbeitslohn sind alle Einnahmen, die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis zufließen. Es ist unerheblich, unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form die Einnahmen gewährt werden.

(2) Zum Arbeitslohn gehören auch

1.
Einnahmen im Hinblick auf ein künftiges Dienstverhältnis;
2.
Einnahmen aus einem früheren Dienstverhältnis, unabhängig davon, ob sie dem zunächst Bezugsberechtigten oder seinem Rechtsnachfolger zufließen. Bezüge, die ganz oder teilweise auf früheren Beitragsleistungen des Bezugsberechtigten oder seines Rechtsvorgängers beruhen, gehören nicht zum Arbeitslohn, es sei denn, daß die Beitragsleistungen Werbungskosten gewesen sind;
3.
Ausgaben, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahestehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung). Voraussetzung ist, daß der Arbeitnehmer der Zukunftssicherung ausdrücklich oder stillschweigend zustimmt. Ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer oder diesen nahestehende Personen in Form einer Gruppenversicherung oder Pauschalversicherung der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln, so sind die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen. Nicht zum Arbeitslohn gehören Ausgaben, die nur dazu dienen, dem Arbeitgeber die Mittel zur Leistung einer dem Arbeitnehmer zugesagten Versorgung zu verschaffen;
4.
Entschädigungen, die dem Arbeitnehmer oder seinem Rechtsnachfolger als Ersatz für entgangenen oder entgehenden Arbeitslohn oder für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit gewährt werden;
5.
besondere Zuwendungen, die auf Grund des Dienstverhältnisses oder eines früheren Dienstverhältnisses gewährt werden, zum Beispiel Zuschüsse im Krankheitsfall;
6.
besondere Entlohnungen für Dienste, die über die regelmäßige Arbeitszeit hinaus geleistet werden, wie Entlohnung für Überstunden, Überschichten, Sonntagsarbeit;
7.
Lohnzuschläge, die wegen der Besonderheit der Arbeit gewährt werden;
8.
Entschädigungen für Nebenämter und Nebenbeschäftigungen im Rahmen eines Dienstverhältnisses.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.
Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;
1a.
Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;
2.
Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;
3.
laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.2Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers
a)
zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b)
zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c)
in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d)
in Form von Sanierungsgeldern;
Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich
a)
seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b)
des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.
3Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.4Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.
2Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)1Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.2Versorgungsbezüge sind

1.
das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
a)
auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b)
nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
oder
2.
in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
3Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Versorgungs-
beginns		VersorgungsfreibetragZuschlag zum
Versorgungs-
freibetrag
in Euro
in % der
Versorgungs-
bezüge		Höchstbetrag
in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


4Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist
a)
bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b)
bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,
jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.5Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.6Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.7Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.8Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.9Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.10Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.11In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.12Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)1Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.2Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.3Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.4In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind

1.
a)
Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
b)
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte,
c)
Übergangsgeld nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch und Geldleistungen nach den §§ 10, 36 bis 39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte,
d)
das Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, der Reichsversicherungsordnung und dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte, die Sonderunterstützung für im Familienhaushalt beschäftigte Frauen, der Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz sowie der Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften;
2.
a)
das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, der Zuschuss zum Arbeitsentgelt, das Übergangsgeld, der Gründungszuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch sowie die übrigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden,
b)
das Insolvenzgeld, Leistungen auf Grund der in § 169 und § 175 Absatz 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Ansprüche sowie Zahlungen des Arbeitgebers an einen Sozialleistungsträger auf Grund des gesetzlichen Forderungsübergangs nach § 115 Absatz 1 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, wenn ein Insolvenzereignis nach § 165 Absatz 1 Satz 2 auch in Verbindung mit Satz 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch vorliegt,
c)
die Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
d)
Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch,
e)
mit den in den Nummern 1 bis 2 Buchstabe d und Nummer 67 Buchstabe b genannten Leistungen vergleichbare Leistungen ausländischer Rechtsträger, die ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet oder in der Schweiz haben;
3.
a)
Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes, nach § 9 Absatz 1 Nummer 3 des Altersgeldgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenversorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes,
b)
Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und 286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den §§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Beitragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch,
c)
Leistungen aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,
d)
Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 des Beamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversorgungsgesetzes;
4.
bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden
a)
der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung,
b)
Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung,
c)
im Einsatz gewährte Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse,
d)
der Geldwert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge;
5.
a)
die Geld- und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten,
b)
die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
c)
die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 des Wehrsoldgesetzes und Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
d)
das an Personen, die einen in § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe d genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung,
e)
Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes;
6.
Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte, im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden.2Gleichgestellte im Sinne des Satzes 1 sind auch Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder auf Unfallfürsorgeleistungen nach dem Soldatenversorgungsgesetz, Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben;
7.
Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 und Absatz 2 sind;
8.
Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden.2Die Steuerpflicht von Bezügen aus einem aus Wiedergutmachungsgründen neu begründeten oder wieder begründeten Dienstverhältnis sowie von Bezügen aus einem früheren Dienstverhältnis, die aus Wiedergutmachungsgründen neu gewährt oder wieder gewährt werden, bleibt unberührt;
8a.
Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.2Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind;
9.
Erstattungen nach § 23 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 und 4 sowie nach § 39 Absatz 4 Satz 2 des Achten Buches Sozialgesetzbuch;
10.
Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines Menschen mit Behinderungen oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Absatz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch zur Pflege, Betreuung, Unterbringung und Verpflegung, die auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen.2Für Einnahmen im Sinne des Satzes 1, die nicht auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen, gilt Entsprechendes bis zur Höhe der Leistungen nach dem Zwölften Buch Sozialgesetzbuch.3Überschreiten die auf Grund der in Satz 1 bezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
11.
Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.2Darunter fallen nicht Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet wird.4Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellt sind Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen;
11a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 1. März 2020 bis zum 31. März 2022 auf Grund der Corona-Krise an seine Arbeitnehmer in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 Euro;
11b.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 18. November 2021 bis zum 31. Dezember 2022 an seine Arbeitnehmer zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise gewährte Leistungen bis zu einem Betrag von 4 500 Euro. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Arbeitnehmer in Einrichtungen im Sinne des § 23 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 8, 11 oder Nummer 12 des Infektionsschutzgesetzes oder § 36 Absatz 1 Nummer 2 oder Nummer 7 des Infektionsschutzgesetzes tätig sind; maßgeblich ist jeweils die am 22. Juni 2022 gültige Fassung des Infektionsschutzgesetzes. Die Steuerbefreiung gilt entsprechend für Personen, die in den in Satz 2 genannten Einrichtungen im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags eingesetzt werden. Nummer 11a findet auf die Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 keine Anwendung. Abweichend von Satz 1 gilt die Steuerbefreiung für Leistungen nach § 150c des Elften Buches Sozialgesetzbuch in der Fassung des Gesetzes zur Stärkung des Schutzes der Bevölkerung und insbesondere vulnerabler Personengruppen vor COVID-19 vom 16. September 2022 (BGBl. I S. 1454) auch dann, wenn sie in der Zeit bis zum 31. Mai 2023 gewährt werden;
11c.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 26. Oktober 2022 bis zum 31. Dezember 2024 in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Leistungen zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise bis zu einem Betrag von 3 000 Euro;
12.
aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge, die zum einen
a)
in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz,
b)
auf Grundlage einer bundesgesetzlichen oder landesgesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder
c)
von der Bundesregierung oder einer Landesregierung
als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und die zum anderen jeweils auch als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden.2Das Gleiche gilt für andere Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen;
13.
die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder.2Die als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegung sind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 9 Absatz 4a nicht übersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 und Absatz 4a abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
14.
Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung;
14a.
der Anteil der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der auf Grund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch geleistet wird;
15.
Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr gezahlt werden.2Das Gleiche gilt für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr, die der Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann.3Die nach den Sätzen 1 und 2 steuerfreien Leistungen mindern den nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 abziehbaren Betrag;
16.
die Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, soweit sie die nach § 9 als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
17.
Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte;
18.
das Aufgeld für ein an die Bank für Vertriebene und Geschädigte (Lastenausgleichsbank) zugunsten des Ausgleichsfonds (§ 5 des Lastenausgleichsgesetzes) gegebenes Darlehen, wenn das Darlehen nach § 7f des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. September 1953 (BGBl. I S. 1355) im Jahr der Hingabe als Betriebsausgabe abzugsfähig war;
19.
Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten
a)
für Maßnahmen nach § 82 Absatz 1 und 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder
b)
die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des Arbeitnehmers dienen.
2Steuerfrei sind auch Beratungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur beruflichen Neuorientierung bei Beendigung des Dienstverhältnisses.3Die Leistungen im Sinne der Sätze 1 und 2 dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben;
20.
die aus öffentlichen Mitteln des Bundespräsidenten aus sittlichen oder sozialen Gründen gewährten Zuwendungen an besonders verdiente Personen oder ihre Hinterbliebenen;
21.
(weggefallen)
22.
(weggefallen)
23.
Leistungen nach
a)
dem Häftlingshilfegesetz,
b)
dem Strafrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
c)
dem Verwaltungsrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
d)
dem Beruflichen Rehabilitierungsgesetz,
e)
dem Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und
f)
dem Gesetz zur Rehabilitierung der wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen, wegen ihrer homosexuellen Orientierung oder wegen ihrer geschlechtlichen Identität dienstrechtlich benachteiligten Soldatinnen und Soldaten;
24.
Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden;
25.
Entschädigungen nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045);
26.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker Menschen oder Menschen mit Behinderungen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 3 000 Euro im Jahr.2Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26a.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 840 Euro im Jahr.2Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit – ganz oder teilweise – eine Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 12, 26 oder 26b gewährt wird.3Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26b.
Aufwandspauschalen nach § 1878 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit sie zusammen mit den steuerfreien Einnahmen im Sinne der Nummer 26 den Freibetrag nach Nummer 26 Satz 1 nicht überschreiten.2Nummer 26 Satz 2 gilt entsprechend;
27.
der Grundbetrag der Produktionsaufgaberente und das Ausgleichsgeld nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit bis zum Höchstbetrag von 18 407 Euro;
28.
die Aufstockungsbeträge im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a sowie die Beiträge und Aufwendungen im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe b und des § 4 Absatz 2 des Altersteilzeitgesetzes, die Zuschläge, die versicherungsfrei Beschäftigte im Sinne des § 27 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zur Aufstockung der Bezüge bei Altersteilzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen erhalten sowie die Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge im Sinne des § 187a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, soweit sie 50 Prozent der Beiträge nicht übersteigen;
28a.
Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 Prozent des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen und sie für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen und vor dem 1. Juli 2022 enden, geleistet werden;
29.
das Gehalt und die Bezüge,
a)
die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten.2Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen;
b)
der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind.2Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben;
30.
Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers (Werkzeuggeld), soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen;
31.
die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt;
32.
die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist;
33.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen;
34.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
34a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers
a)
an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer hinsichtlich der Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder hierfür Betreuungspersonen vermittelt sowie
b)
zur kurzfristigen Betreuung von Kindern im Sinne des § 32 Absatz 1, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder die wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten oder pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers, wenn die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig ist, auch wenn sie im privaten Haushalt des Arbeitnehmers stattfindet, soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
35.
die Einnahmen der bei der Deutsche Post AG, Deutsche Postbank AG oder Deutsche Telekom AG beschäftigten Beamten, soweit die Einnahmen ohne Neuordnung des Postwesens und der Telekommunikation nach den Nummern 11 bis 13 und 64 steuerfrei wären;
36.
Einnahmen für Leistungen zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Absatz 1 Satz 1 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht im Sinne des § 33 Absatz 2 gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.2Entsprechendes gilt, wenn der Pflegebedürftige vergleichbare Leistungen aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des Elften Buches Sozialgesetzbuch oder nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält;
37.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist;
38.
Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, soweit der Wert der Prämien 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt;
39.
der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b und f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. März 1994 (BGBl. I S. 406), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 7. März 2009 (BGBl. I S. 451), in der jeweils geltenden Fassung, am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil insgesamt 1 440 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.2Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen.3Als Unternehmen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 1 gilt auch ein Unternehmen im Sinne des § 18 des Aktiengesetzes.4Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert anzusetzen;
40.
40 Prozent
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung oder der Entnahme von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, oder aus deren Auflösung oder Herabsetzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchen Wirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, soweit sie zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit gehören.2Dies gilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist.3Satz 1 gilt außer für Betriebsvermögensmehrungen aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ebenfalls nicht, soweit Abzüge nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
b)
des Veräußerungspreises im Sinne des § 16 Absatz 2, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes.2Satz 1 ist in den Fällen des § 16 Absatz 3 entsprechend anzuwenden.3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,
c)
des Veräußerungspreises oder des gemeinen Werts im Sinne des § 17 Absatz 2.2Satz 1 ist in den Fällen des § 17 Absatz 4 entsprechend anzuwenden,
d)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und der Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9.2Dies gilt nur, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.3Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.4Satz 1 Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet,
e)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 2,
f)
der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Absatz 3, die neben den in § 20 Absatz 1 Nummer 1 und Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden,
g)
des Gewinns aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a,
h)
des Gewinns aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a in Verbindung mit § 20 Absatz 2 Satz 2,
i)
der Bezüge im Sinne des § 22 Nummer 1 Satz 2, soweit diese von einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse stammen.
2Dies gilt für Satz 1 Buchstabe d bis h nur in Verbindung mit § 20 Absatz 8.3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Wertpapierinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind; Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute oder Wertpapierinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.4Satz 1 ist nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen;
40a.
40 Prozent der Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4;
41.
(weggefallen)
42.
die Zuwendungen, die auf Grund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden;
43.
der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden;
44.
Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.2Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass
a)
die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden,
b)
der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist;
45.
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen.2Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
46.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung;
47.
Leistungen nach § 14a Absatz 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes;
48.
Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz mit Ausnahme der Leistungen nach § 6 des Unterhaltssicherungsgesetzes;
49.
(weggefallen)
50.
die Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz);
51.
Trinkgelder, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem Arbeitnehmer von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist;
52.
(weggefallen)
53.
die Übertragung von Wertguthaben nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch auf die Deutsche Rentenversicherung Bund.2Die Leistungen aus dem Wertguthaben durch die Deutsche Rentenversicherung Bund gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19.3Von ihnen ist Lohnsteuer einzubehalten;
54.
Zinsen aus Entschädigungsansprüchen für deutsche Auslandsbonds im Sinne der §§ 52 bis 54 des Bereinigungsgesetzes für deutsche Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, soweit sich die Entschädigungsansprüche gegen den Bund oder die Länder richten.2Das Gleiche gilt für die Zinsen aus Schuldverschreibungen und Schuldbuchforderungen, die nach den §§ 9, 10 und 14 des Gesetzes zur näheren Regelung der Entschädigungsansprüche für Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-3, veröffentlichten bereinigten Fassung vom Bund oder von den Ländern für Entschädigungsansprüche erteilt oder eingetragen werden;
55.
der in den Fällen des § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes vom 19. Dezember 1974 (BGBl. I S. 3610), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung geleistete Übertragungswert nach § 4 Absatz 5 des Betriebsrentengesetzes, wenn die betriebliche Altersversorgung beim ehemaligen und neuen Arbeitgeber über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung durchgeführt wird; dies gilt auch, wenn eine Versorgungsanwartschaft aus einer betrieblichen Altersversorgung auf Grund vertraglicher Vereinbarung ohne Fristerfordernis unverfallbar ist.2Satz 1 gilt auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird.3Die Leistungen des neuen Arbeitgebers, der Unterstützungskasse, des Pensionsfonds, der Pensionskasse oder des Unternehmens der Lebensversicherung auf Grund des Betrags nach Satz 1 und 2 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nach § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes nicht stattgefunden hätte;
55a.
die nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) in der jeweils geltenden Fassung (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person.2Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte;
55b.
der nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes (externe Teilung) geleistete Ausgleichswert zur Begründung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person, soweit Leistungen aus diesen Anrechten zu steuerpflichtigen Einkünften nach den §§ 19, 20 und 22 führen würden.2Satz 1 gilt nicht, soweit Leistungen, die auf dem begründeten Anrecht beruhen, bei der ausgleichsberechtigten Person zu Einkünften nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 oder § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb führen würden.3Der Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person hat den Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person über die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen zu informieren.4Dies gilt nicht, wenn der Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die Grundlagen bereits kennt oder aus den bei ihm vorhandenen Daten feststellen kann und dieser Umstand dem Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person mitgeteilt worden ist;
55c.
Übertragungen von Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrag (§ 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 10 Buchstabe b des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes), soweit die Leistungen zu steuerpflichtigen Einkünften nach § 22 Nummer 5 führen würden.2Dies gilt entsprechend
a)
wenn Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen werden, soweit keine Zahlungen unmittelbar an den Arbeitnehmer erfolgen,
b)
wenn Anwartschaften der betrieblichen Altersversorgung abgefunden werden, soweit das Altersvorsorgevermögen zugunsten eines auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrages geleistet wird,
c)
wenn im Fall des Todes des Steuerpflichtigen das Altersvorsorgevermögen auf einen auf den Namen des Ehegatten lautenden Altersvorsorgevertrag übertragen wird, wenn die Ehegatten im Zeitpunkt des Todes des Zulageberechtigten nicht dauernd getrennt gelebt haben (§ 26 Absatz 1) und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat hatten, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist; dies gilt auch, wenn die Ehegatten ihren vor dem Zeitpunkt, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist, begründeten Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland hatten und der Vertrag vor dem 23. Juni 2016 abgeschlossen worden ist;
55d.
Übertragungen von Anrechten aus einem nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag;
55e.
die auf Grund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung übertragenen Werte von Anrechten auf Altersversorgung, soweit diese zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen.2Die Leistungen auf Grund des Betrags nach Satz 1 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören, die die übernehmende Versorgungseinrichtung im Übrigen erbringt;
56.
Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 1 aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit diese Zuwendungen im Kalenderjahr 2 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Der in Satz 1 genannte Höchstbetrag erhöht sich ab 1. Januar 2020 auf 3 Prozent und ab 1. Januar 2025 auf 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung.3Die Beträge nach den Sätzen 1 und 2 sind jeweils um die nach § 3 Nummer 63 Satz 1, 3 oder Satz 4 steuerfreien Beträge zu mindern;
57.
die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt;
58.
das Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz, die sonstigen Leistungen aus öffentlichen Haushalten oder Zweckvermögen zur Senkung der Miete oder Belastung im Sinne des § 11 Absatz 2 Nummer 4 des Wohngeldgesetzes sowie öffentliche Zuschüsse zur Deckung laufender Aufwendungen und Zinsvorteile bei Darlehen, die aus öffentlichen Haushalten gewährt werden, für eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung, soweit die Zuschüsse und Zinsvorteile die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung mit öffentlichen Mitteln nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten, der Zuschuss für die Wohneigentumsbildung in innerstädtischen Altbauquartieren nach den Regelungen zum Stadtumbau Ost in den Verwaltungsvereinbarungen über die Gewährung von Finanzhilfen des Bundes an die Länder nach Artikel 104a Absatz 4 des Grundgesetzes zur Förderung städtebaulicher Maßnahmen;
59.
die Zusatzförderung nach § 88e des Zweiten Wohnungsbaugesetzes und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland und Geldleistungen, die ein Mieter zum Zwecke der Wohnkostenentlastung nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung erhält, soweit die Einkünfte dem Mieter zuzurechnen sind, und die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis, soweit sie die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten;
60.
das Anpassungsgeld für Arbeitnehmer der Braunkohlekraftwerke und -tagebaue sowie Steinkohlekraftwerke, die aus Anlass einer Stilllegungsmaßnahme ihren Arbeitsplatz verloren haben;
61.
Leistungen nach § 4 Absatz 1 Nummer 2, § 7 Absatz 3, §§ 9, 10 Absatz 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes;
62.
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist, und es sich nicht um Zuwendungen oder Beiträge des Arbeitgebers nach den Nummern 56, 63 und 63a handelt.2Den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a)
für eine Lebensversicherung,
b)
für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c)
für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.3Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre;
63.
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Dies gilt nicht, soweit der Arbeitnehmer nach § 1a Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes verlangt hat, dass die Voraussetzungen für eine Förderung nach § 10a oder Abschnitt XI erfüllt werden.3Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge im Sinne des Satzes 1 sind steuerfrei, soweit sie 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen.4Beiträge im Sinne des Satzes 1, die für Kalenderjahre nachgezahlt werden, in denen das erste Dienstverhältnis ruhte und vom Arbeitgeber im Inland kein steuerpflichtiger Arbeitslohn bezogen wurde, sind steuerfrei, soweit sie 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl dieser Kalenderjahre, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen;
63a.
Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers nach § 23 Absatz 1 des Betriebsrentengesetzes, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden;
64.
bei Arbeitnehmern, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem Arbeitnehmer bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde.2Satz 1 gilt auch, wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht, die den Arbeitslohn entsprechend den im Sinne des Satzes 1 geltenden Vorschriften ermittelt, der Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse gezahlt wird und ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht wird.3Bei anderen für einen begrenzten Zeitraum in das Ausland entsandten Arbeitnehmern, die dort einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, ist der ihnen von einem inländischen Arbeitgeber gewährte Kaufkraftausgleich steuerfrei, soweit er den für vergleichbare Auslandsdienstbezüge nach § 55 des Bundesbesoldungsgesetzes zulässigen Betrag nicht übersteigt;
65.
a)
Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (§ 14 des Betriebsrentengesetzes) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an ein Unternehmen der Lebensversicherung zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat,
b)
Leistungen zur Übernahme von Versorgungsleistungen oder unverfallbaren Versorgungsanwartschaften durch eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung in den in § 4 Absatz 4 des Betriebsrentengesetzes bezeichneten Fällen,
c)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer gegenüber einem Dritten im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in den Fällen des § 7 Absatz 1 Satz 4 des Betriebsrentengesetzes, soweit der Dritte neben dem Arbeitgeber für die Erfüllung von Ansprüchen auf Grund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften gegenüber dem Arbeitnehmer und dessen Hinterbliebenen einsteht; dies gilt entsprechend, wenn der Dritte für Wertguthaben aus einer Vereinbarung über die Altersteilzeit nach dem Altersteilzeitgesetz vom 23. Juli 1996 (BGBl. I S. 1078), zuletzt geändert durch Artikel 234 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407), in der jeweils geltenden Fassung oder auf Grund von Wertguthaben aus einem Arbeitszeitkonto in den im ersten Halbsatz genannten Fällen für den Arbeitgeber einsteht und
d)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Eintritt in die Versicherung nach § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes.
2In den Fällen nach Buchstabe a, b und c gehören die Leistungen der Pensionskasse, des Unternehmens der Lebensversicherung oder des Dritten zu den Einkünften, zu denen jene Leistungen gehören würden, die ohne Eintritt eines Falles nach Buchstabe a, b und c zu erbringen wären.3Soweit sie zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 gehören, ist von ihnen Lohnsteuer einzubehalten.4Für die Erhebung der Lohnsteuer gelten die Pensionskasse, das Unternehmen der Lebensversicherung oder der Dritte als Arbeitgeber und der Leistungsempfänger als Arbeitnehmer.5Im Fall des Buchstaben d gehören die Versorgungsleistungen des Unternehmens der Lebensversicherung oder der Pensionskasse, soweit sie auf Beiträgen beruhen, die bis zum Eintritt des Arbeitnehmers in die Versicherung geleistet wurden, zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1; soweit der Arbeitnehmer in den Fällen des § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortgesetzt hat, sind die auf diesen Beiträgen beruhenden Versorgungsleistungen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1 oder Satz 2;
66.
Leistungen eines Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften durch den Pensionsfonds, wenn ein Antrag nach § 4d Absatz 3 oder § 4e Absatz 3 gestellt worden ist;
67.
a)
das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
b)
das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
c)
Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie
d)
Zuschläge, die nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes oder nach den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder für ein vor dem 1. Januar 2015 geborenes Kind oder für eine vor dem 1. Januar 2015 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person zu gewähren sind; im Falle des Zusammentreffens von Zeiten für mehrere Kinder nach § 50b des Beamtenversorgungsgesetzes oder § 71 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder gilt dies, wenn eines der Kinder vor dem 1. Januar 2015 geboren ist;
68.
die Hilfen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen vom 2. August 2000 (BGBl. I S. 1270);
69.
die von der Stiftung „Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen“ nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24. Juli 1995 (BGBl. I S. 972) gewährten Leistungen;
70.
die Hälfte
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden, die am 1. Januar 2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens des Steuerpflichtigen gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrages an eine REIT-Aktiengesellschaft oder einen Vor-REIT veräußert werden,
b)
der Betriebsvermögensmehrungen, die auf Grund der Eintragung eines Steuerpflichtigen in das Handelsregister als REIT-Aktiengesellschaft im Sinne des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) durch Anwendung des § 13 Absatz 1 und 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, wenn diese Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schlussbilanz im Sinne des § 13 Absatz 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes auf einen Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2010 aufzustellen ist.
2Satz 1 ist nicht anzuwenden,
a)
wenn der Steuerpflichtige den Betrieb veräußert oder aufgibt und der Veräußerungsgewinn nach § 34 besteuert wird,
b)
soweit der Steuerpflichtige von den Regelungen der §§ 6b und 6c Gebrauch macht,
c)
soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 4 ergibt, ausgeglichen worden ist,
d)
wenn im Fall des Satzes 1 Buchstabe a der Buchwert zuzüglich der Veräußerungskosten den Veräußerungserlös oder im Fall des Satzes 1 Buchstabe b der Buchwert den Teilwert übersteigt.2Ermittelt der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 3, treten an die Stelle des Buchwerts die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verringert um die vorgenommenen Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung,
e)
soweit vom Steuerpflichtigen in der Vergangenheit Abzüge bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des Satzes 1 nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
f)
wenn es sich um eine Übertragung im Zusammenhang mit Rechtsvorgängen handelt, die dem Umwandlungssteuergesetz unterliegen und die Übertragung zu einem Wert unterhalb des gemeinen Werts erfolgt.
3Die Steuerbefreiung entfällt rückwirkend, wenn
a)
innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a der Erwerber oder innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b die REIT-Aktiengesellschaft den Grund und Boden oder das Gebäude veräußert,
b)
der Vor-REIT oder ein anderer Vor-REIT als sein Gesamtrechtsnachfolger den Status als Vor-REIT gemäß § 10 Absatz 3 Satz 1 des REIT-Gesetzes verliert,
c)
die REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b in keinem Veranlagungszeitraum die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt,
d)
die Steuerbefreiung der REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b endet,
e)
das Bundeszentralamt für Steuern dem Erwerber im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a den Status als Vor-REIT im Sinne des § 2 Satz 4 des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) bestandskräftig aberkannt hat.
4Die Steuerbefreiung entfällt auch rückwirkend, wenn die Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a vom Erwerber an den Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes überlassen werden und der Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes nach Ablauf einer Frist von zwei Jahren seit Eintragung des Erwerbers als REIT-Aktiengesellschaft in das Handelsregister an dieser mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt ist.5Der Grundstückserwerber haftet für die sich aus dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbefreiung ergebenden Steuern;
71.
der aus einer öffentlichen Kasse gezahlte Zuschuss
a)
für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von bis zu 20 Prozent der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 Euro. Voraussetzung ist, dass
aa)
der Anteil an der Kapitalgesellschaft länger als drei Jahre gehalten wird,
bb)
die Kapitalgesellschaft, deren Anteil erworben wird,
aaa)
nicht älter ist als sieben Jahre, wobei das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister maßgeblich ist,
bbb)
weniger als 50 Mitarbeiter (Vollzeitäquivalente) hat,
ccc)
einen Jahresumsatz oder eine Jahresbilanzsumme von höchstens 10 Millionen Euro hat und
ddd)
nicht an einem regulierten Markt notiert ist und keine solche Notierung vorbereitet,
cc)
der Zuschussempfänger das 18. Lebensjahr vollendet hat oder eine GmbH oder Unternehmergesellschaft ist, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat und
dd)
für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt wird. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft im Sinne von Doppelbuchstabe cc erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden.
b)
anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft im Sinne von Buchstabe a in Höhe von 25 Prozent des Veräußerungsgewinns, wenn
aa)
der Veräußerer eine natürliche Person ist,
bb)
bei Erwerb des veräußerten Anteils bereits ein Zuschuss im Sinne von Buchstabe a gezahlt und nicht zurückgefordert wurde,
cc)
der veräußerte Anteil frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert wurde,
dd)
der Veräußerungsgewinn nach Satz 2 mindestens 2 000 Euro beträgt und
ee)
der Zuschuss auf 80 Prozent der Anschaffungskosten begrenzt ist.
Veräußerungsgewinn im Sinne von Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis die Anschaffungskosten einschließlich eines gezahlten Agios übersteigt. Erwerbsneben- und Veräußerungskosten sind nicht zu berücksichtigen;
72.
die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
a)
von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW (peak) und
b)
von auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft. Werden Einkünfte nach § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt und sind die aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen insgesamt steuerfrei nach Satz 1, ist kein Gewinn zu ermitteln. In den Fällen des Satzes 2 ist § 15 Absatz 3 Nummer 1 nicht anzuwenden.

Bundesfinanzhof Urteil, 14. Juli 2010 - X R 37/08

Tatbestand

1

I. Der verheiratete Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist unbeschränkt einkommensteuerpflichtig und erzielte im Streitjahr 2005 neben inländischen Einkünften auch dänische Renteneinkünfte, und zwar Renteneinnahmen der "Den Sociale Sikringsstyrelse" (DSS) in Höhe von 56.892 DKK und der "Arbejdsmarkedets Tillægspension" (ATP) in Höhe von 10.248 DKK. In seiner Einkommensteuer-Erklärung 2005 gab der Kläger Einkünfte aus diesen Renten in Höhe von 1.519 € als dem Progressionsvorbehalt nach § 32b des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) unterliegende sonstige Einkünfte an. Diesen Betrag ermittelte er wie folgt:

2

Renteneinnahmen

9.010,28 €
davon 18 %

1.621,86 €

Abzüglich Werbungskostenpauschbetrag

102,00 €
Renteneinkünfte gerundet

1.519,00 €

                                                                                                                   

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte bei der Veranlagung 50 % der Renteneinnahmen (4.504 €) im Rahmen des Progressionsvorbehalts. Der Einspruch des Klägers war nur insoweit erfolgreich, als das FA bei der Ermittlung der dänischen Renteneinkünfte den Werbungskostenpauschbetrag gemäß § 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG in Höhe von 102 € berücksichtigte.

4

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage des Klägers mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 685 veröffentlichten Urteil als unbegründet ab.

5

Seine Revision begründet der Kläger wie folgt:

6

Das FG habe fälschlicherweise seine dänischen Renten aus der DSS sowie der ATP als Leibrenten einer gesetzlichen Rentenversicherung i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG angesehen. Entscheidendes Merkmal sei aber, ob die Beitragszahlungen zu einer steuerlichen Entlastung geführt hätten.

7

Das dänische Sozialversicherungssystem unterscheide sich grundlegend von dem deutschen Sozialversicherungssystem. Während die deutschen Renten stets einkommensabhängig seien, sei die dänische DSS-Rente zeitabhängig. Sie werde ausschließlich aus Steuermitteln finanziert; eine Möglichkeit des Sonderausgabenabzugs gebe es nicht.

8

Eine Besteuerung mit dem Ertragsanteil des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbucht. bb EStG müsse in den Fällen erfolgen, in denen die Beiträge, auf denen die Leibrente beruhe, aus versteuertem Einkommen geleistet worden seien. Da die DSS-Rente vollkommen steuerfinanziert werde, hätten seine Steuerzahlungen zur Finanzierung des dänischen Rentensystems beigetragen. Da er keine Möglichkeit gehabt habe, seine Steuerzahlungen teilweise als Sonderausgaben abzusetzen, sei seine DSS-Rente aus versteuertem Einkommen finanziert worden.

9

Den Beitrag zur ATP-Rente habe er, der Kläger, insgesamt aus versteuertem Arbeitslohn erbracht. Angesichts der Begrenzung des Sonderausgabenabzugs sei auch in Deutschland keine steuerliche Entlastung eingetreten, weil die Abzugsmöglichkeiten für Sonderausgaben bereits anderweitig ausgeschöpft gewesen seien. Die ATP-Rente lasse sich am ehesten mit der deutschen Rente der Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder (VBL) vergleichen, bei der die Finanzverwaltung eine Besteuerung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG anerkenne.

10

Der Kläger beantragt sinngemäß,

für die Berechnung des Progressionsvorbehalts die ausländischen Renteneinkünfte mit 1.519 € zu berücksichtigen und die Einkommensteuer entsprechend niedriger festzusetzen.

11

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

12

Die Rentenzahlungen des Klägers seien mit dem Besteuerungsanteil nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG in den Progressionsvorbehalt einzubeziehen.

13

Die Frage, ob unter § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG auch Leibrenten von ausländischen Rentenversicherungsträgern zu erfassen seien, sei höchstrichterlich geklärt.

14

Der Kläger habe weder den Anspruch auf die DSS-Rente noch den Anspruch auf die ATP-Rente aufgrund von Zahlungen erworben, die sämtlich aus seinem versteuerten Einkommen gestammt hätten. Es sei nicht anzunehmen, dass die vom Kläger gezahlten Steuern ausgereicht hätten, einen Rentenanspruch des Klägers im Sinne einer kapitalgedeckten Altersversorgung zu begründen. Es sei vielmehr davon auszugehen, dass die DSS-Rentenzahlungen aus dem allgemeinen Steueraufkommen des dänischen Staates finanziert würden. Der Umstand, dass die Höhe der DSS-Rente nicht von der Höhe des vormaligen Einkommens und der Beschäftigungsdauer abhänge, sondern als Pauschalleistung abhängig von der Dauer der Wohnsitznahme in Dänemark gezahlt werde, spreche zudem dafür, dass der Kläger seinen Rentenanspruch nicht aufgrund ausschließlich eigener Zahlungen erworben habe.

15

Den Anspruch auf die ATP-Rente habe der Kläger ebenfalls nicht aufgrund ausschließlich eigener Zahlungen begründet. Der ATP-Beitrag werde auch bei Arbeitnehmern, die in Deutschland für einen dänischen Arbeitgeber tätig sind, zu zwei Drittel vom Arbeitgeber und zu einem Drittel vom Arbeitnehmer erbracht. Jedoch werde der Beitragsanteil des Arbeitgebers in solchen Fällen in Deutschland als steuerpflichtiger Arbeitslohn behandelt. Das FA habe die Rechtsauffassung, es handele sich bei dem Arbeitgeberbeitrag an die ATP um eine freiwillige Leistung, die mangels Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 EStG der Lohnsteuer zu unterwerfen sei, im Rahmen einer Anrufungsauskunft des ehemaligen Arbeitgebers des Klägers gemäß § 42e EStG vertreten.

16

Eine Besteuerung der Rente mit dem Ertragsanteil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG käme nur dann in Betracht, wenn die Beiträge, die der Rente zugrunde lägen, sämtlich aus versteuertem Einkommen geleistet worden wären. Den Renten des Klägers lägen aber allenfalls teilweise aus versteuertem Einkommen stammende Beiträge zugrunde. Der Kläger sei im August 1988 von Dänemark nach Deutschland gezogen. Es sei davon auszugehen, dass der Arbeitgeberanteil zur ATP-Rente während der Zeit, in der der Kläger seinen Wohnsitz in Dänemark gehabt habe und dort seiner Beschäftigung nachgegangen sei, --wie für Arbeitnehmer in Dänemark üblich-- nicht aus versteuertem Einkommen des Klägers gestammt habe. Ebenfalls sei aufgrund der Anrufungsauskunft des Arbeitgebers davon auszugehen, dass der Arbeitgeberanteil zur ATP-Rente vor Wegfall des Zukunftssicherungsfreibetrags bis zu einem Betrag von 312 DM als steuerfrei behandelt worden sei.

17

Die ATP-Rente sei nicht mit einer VBL-Rente vergleichbar. Umlagezahlungen an die VBL stellten sowohl hinsichtlich des Arbeitgeber- als auch des Arbeitnehmeranteils in voller Höhe steuerpflichtigen Arbeitslohn dar. Der Arbeitgeberanteil werde dabei bis zu einem Betrag von 1.752 € nach § 40b EStG pauschal besteuert. Den darüber hinausgehenden Betrag sowie den Eigenanteil müsse der Arbeitnehmer individuell versteuern. Die Steuerpflicht der VBL-Beiträge bestehe --im Gegensatz zu den hier strittigen ATP-Beiträgen-- während der gesamten Dauer der Versicherungspflicht, so dass die VBL-Rente insgesamt aus versteuertem Einkommen resultiere.

Entscheidungsgründe

18

II. Die Revision des Klägers ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zutreffend entschieden, dass die dänischen DSS- und ATP-Renten im Rahmen des Progressionsvorbehalts mit dem Besteuerungsanteil von 50 % gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG zu berücksichtigen sind.

19

1. Das Besteuerungsrecht für die DSS- und ATP-Renten steht ausschließlich Dänemark zu. Gemäß Art. 18 Abs. 2 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich Dänemark zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei den Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie bei den Nachlass-, Erbschaft- und Schenkungsteuern und zur Beistandsleistung in Steuersachen (Deutsch-dänisches Steuerabkommen) vom 22. November 1995 (BGBl II 1996, 2566 --DBA-Dänemark--) können Leistungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige natürliche Person aufgrund des Sozialversicherungsrechts des anderen Vertragsstaats erhält, nur in diesem anderen Staat besteuert werden. Kennzeichen dieser Leistungen ist, dass sie vom Staat oder von öffentlich-rechtlichen Versicherungsträgern erbracht werden (Krabbe in Debatin/Wassermeyer Dänemark Art. 18 Rz 12). Zu diesen Renten zählen --hierüber besteht zwischen den Parteien kein Dissens-- sowohl die DSS-Rente als auch die ATP-Rente. Das FG hat festgestellt, dass die DSS-Rente eine beitragsunabhängige gesetzliche Volksrente für alle Einwohner zur Abdeckung der Risiken Alter und Invalidität ist, die aus Steuermitteln finanziert wird, während ATP ein beitragsabhängiges Beschäftigtenrentensystem für Arbeitnehmer zur Abdeckung des Risikos Alter und zum Teil Tod darstellt.

20

2. Deutschland hat das Recht, diese dänischen Renteneinkünfte bei der Festsetzung des Steuersatzes zu berücksichtigen. Der Progressionsvorbehalt ergibt sich zwar nicht aus Art. 24 Abs. 1 Buchst. a DBA-Dänemark (vgl. auch Krabbe, a.a.O., Art. 24 Rz 9), sondern aus § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist dessen Anwendung aber nicht nur auf die Fälle beschränkt, in denen eine Steuerfreistellung auf dem sog. Methodenartikel des jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommens --im Streitfall Art. 24 DBA-Dänemark-- beruht. Vielmehr gilt der Progressionsvorbehalt, soweit das einschlägige Doppelbesteuerungsabkommen wie hier das DBA-Dänemark die Berücksichtigung eines Progressionsvorbehalts nicht verbietet, auch für Einkünfte, die nach einem Doppelbesteuerungsabkommen nur im anderen Vertragsstaat besteuert werden dürfen und damit bereits durch die sog. Zuteilungsnorm --hier Art. 18 Abs. 2 DBA-Dänemark-- im Wohnsitzstaat freigestellt sind (BFH-Entscheidungen vom 19. Dezember 2001 I R 63/00, BFHE 197, 495, BStBl II 2003, 302; vom 15. Mai 2002 I R 40/01, BFHE 199, 224, BStBl II 2002, 660; vom 17. Dezember 2003 I R 14/02, BFHE 204, 263, BStBl II 2004, 260; vom 10. Dezember 2008 I B 60/08, BFH/NV 2009, 769, m.w.N.).

21

3. Gemäß § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG sind die von der deutschen Besteuerung freigestellten ausländischen Einkünfte ohne ausdrückliche abweichende DBA-Regelung nach Art, Höhe sowie persönlicher und sachlicher Zurechnung nach deutschem Recht zu ermitteln (Schmidt/Heinicke, EStG, 29. Aufl., § 32b Rz 2, m.w.N.).

22

a) Leibrenten und andere Leistungen, die aus den gesetzlichen Rentenversicherungen, den landwirtschaftlichen Alterskassen, den berufsständischen Versorgungseinrichtungen und aus Rentenversicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG erbracht werden, gehören zu den sonstigen Einkünften und sind mit dem Besteuerungsanteil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 3 EStG der Besteuerung zu unterwerfen. Zu diesen Leistungen aus den gesetzlichen Rentenversicherungen gehören auch Leistungen aus ausländischen gesetzlichen Rentenversicherungen (Senatsbeschluss vom 25. März 2010 X B 142/09, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst --DStRE-- 2010, 598). Dies folgt aus der Regelung des mit § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG korrespondierenden § 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. c EStG (Fischer in Kirchhof, EStG, 9. Aufl., § 10 Rz 20 und § 22 Rz 37; Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10 EStG Rz 126; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 30. Januar 2008 IV C 8 - S 2222/07/0003, IV C 5 - S 2345/08/0001, BStBl I 2008, 390, Tz 88).

23

b) Bei der Anwendung des deutschen Steuerrechts ist stets eine rechtsvergleichende Qualifizierung der ausländischen Einkünfte nach deutschem Recht vorzunehmen. Vergleichbarkeit von Altersrenten ist dann anzunehmen, wenn die ausländische Leistung in ihrem Kerngehalt den gemeinsamen und typischen Merkmalen der inländischen Leistung entspricht, d.h. nach Motivation und Funktion gleichwertig ist. Da eine völlige Identität kaum denkbar ist, muss sich diese Beurteilung notwendigerweise auf bestimmte Eigenschaften beider Leistungsarten beschränken und andere als unwesentlich für den Vergleich ausscheiden. Maßgebliche Gesichtspunkte sind die Essentialia der nationalen Norm, also deren Funktion und Struktur nach nationalem Verständnis (Urteil des Bundessozialgerichts --BSG-- vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris, m.w.N.).

24

Entscheidend ist damit einerseits die Vergleichbarkeit der dänischen DSS- und ATP-Renten mit denen der deutschen gesetzlichen Sozialversicherung und andererseits ihre Unterscheidbarkeit und Abgrenzbarkeit von den deutschen betrieblichen Altersrenten bzw. von den Renten der individuellen (privaten) Altersvorsorge.

25

aa) Das wesentliche Charakteristikum der Einkünfte des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG ist, dass sie die erste Schicht des von der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen (--Sachverständigenkommission--, Schriftenreihe des BMF, Bd. 74) der Neuregelung zugrunde gelegten "Drei-Schichten-Modells" bilden und der Basisversorgung dienen. Zu dieser ersten Schicht der Basisversorgung gehören Leibrenten, die aus einem auf durch Beiträge erworbenen Anspruch gegen einen gesetzlichen oder privaten Vermögensträger auf lebenslängliche Versorgung frühestens ab seinem 60. Lebensjahr gezahlt werden und bei denen die Anwartschaften nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein dürfen (vgl. auch Sachverständigenkommission, a.a.O., S. 13). Davon abzugrenzen sind die steuerlich geförderten Produkte der privaten Altersvorsorge nach §§ 10a und 79 ff. EStG und die betriebliche Altersvorsorge, die zur zweiten Schicht der kapitalgedeckten Zusatzversorgung gehören, sowie die zur dritten Schicht zählenden Kapitalanlageprodukte, die zwar der Altersvorsorge dienen können, es aber nicht müssen.

26

Auch im europarechtlichen Rahmen wird zwischen der ersten Säule der Altersversorgung der gesetzlichen Sozialversicherung und der zweiten Säule, der betrieblichen Altersversorgung, unterschieden. Die gesetzlichen Rentensysteme werden im Allgemeinen durch eine Pflichtmitgliedschaft für alle Beschäftigten oder die Wohnbevölkerung gekennzeichnet. In der Regel werden diese Systeme nach dem Umlageprinzip finanziert. Die Rente ist staatlich abgesichert und das System wird in der Regel von einer öffentlichen Einrichtung verwaltet. Dem steht die betriebliche Altersversorgung gegenüber, die von einem Arbeitgeber allein oder aufgrund eines Tarifvertrags oder durch Einzel- oder Gruppenvertrag zwischen Arbeitgebern und Arbeitnehmern oder ihren Vertretern eingerichtet wird. Zumeist zahlen Arbeitgeber und Arbeitnehmer Beiträge an eine Versorgungseinrichtung, die diese Mittel anlegt und aus deren Vermögen die Leistungen der Berechtigten bezahlt werden (vgl. die Mitteilung der Kommission an den Rat, das Europäische Parlament und den Wirtschafts- und Sozialausschuss vom 8. Juni 2001 - Beseitigung der steuerlichen Hemmnisse für die grenzüberschreitende betriebliche Altersversorgung (Amtsblatt Nr. C 165/4, unter 2.1).

27

bb) Die Einordnung einer Altersrente als gesetzliche Rente der Basisversorgung oder als (betriebliche) Rente der Zusatzversorgung hat erhebliche steuerliche Konsequenzen. Die Alterseinkünfte der Basisversorgung werden gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG nachgelagert besteuert, bei steuerlicher Abziehbarkeit der entsprechenden Altersvorsorgeaufwendungen bis zu einem jährlichen Betrag von 20.000 €/ 40.000 €. Der Übergang zur vollständigen nachgelagerten Besteuerung erfolgt schrittweise bis zum Jahr 2040, um zu vermeiden, dass es zu einer Doppelbesteuerung kommt. Auch die zur zweiten Schicht gehörenden Einkünfte aus der steuerlich geförderten betrieblichen Zusatzversorgung werden grundsätzlich nachgelagert besteuert, wobei es für sie keine Übergangsregelung gibt. Eine vorgelagerte Besteuerung, die zur Ertragsanteilsbesteuerung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG führen könnte, ist bei einer betrieblichen Zusatzversorgung nur in dem (Ausnahme-)Fall möglich, in dem die Beiträge in der Vorsorgephase nicht steuerlich gefördert wurden. Demgegenüber werden Kapitalanlageprodukte, deren Beiträge im Gegensatz zu den Versorgungsmaßnahmen der anderen beiden Schichten in der Ansparphase steuerlich nicht entlastet wurden, vorgelagert besteuert (Sachverständigenkommission, a.a.O., S. 15 f.).

28

cc) Wesentliche Merkmale der Basisversorgung sind, dass die Renten erst bei Erreichen einer bestimmten Altersgrenze bzw. Erwerbsunfähigkeit gezahlt werden und als Entgeltersatzleistung in der Grundkonzeption der Lebensunterhaltssicherung dienen (vgl. BSG-Urteile vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris, und vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, BSGE 102, 211, unter Rz 12). Die tatsächliche Verwendung für die Altersversorgung wird dadurch sichergestellt, dass die Rentenversicherungsansprüche nicht beleihbar, nicht vererblich, nicht veräußerbar, nicht übertragbar und nicht kapitalisierbar sind (Senatsbeschluss in DStRE 2010, 598 zum Vorbezug zur schweizerischen Wohneigentumsförderung; Fischer in Kirchhof, a.a.O., § 10 Rz 12). Die zu erbringenden Beitragszahlungen beruhen zudem auf einer gesetzlichen Anordnung, die Versicherung für den betroffenen Personenkreis ist obligatorisch und die Leistungen sind als Leistungen öffentlich-rechtlicher Art zu erbringen (vgl. BSG-Urteil in BSGE 102, 211, zu § 142 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 des Dritten Buchs Sozialgesetzbuch).

29

dd) Unmaßgeblich ist dagegen, ob das ausländische Altersversorgungssystem die zu beurteilende Rentenversicherung auch der Basisversorgung zuordnet. Ebenfalls ohne Bedeutung ist, ob die Versorgungseinrichtung im Rahmen eines Kapitaldeckungsverfahrens oder im Wege eines Umlageverfahrens finanziert wird. Dies zeigt bereits die Tatsache, dass die deutsche Rentenversicherung auf dem Umlageverfahren beruht, während die deutschen Versorgungswerke sich nach Maßgabe des Anwartschaftsdeckungs- oder des offenen Deckungsplanverfahrens finanzieren. Der Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung wird zudem durch § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG begünstigt (vgl. Senatsbeschluss in DStRE 2010, 598, unter II.2.d).

30

4. Unter Berücksichtigung der vorstehenden Erwägungen sind sowohl die DSS-Rente als auch die ATP-Rente als Leibrente i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG anzusehen.

31

a) Die dänische DSS-Rente ist ein ausschließlich steuerfinanziertes Altersvorsorgesystem für die gesamte dänische Bevölkerung mit einer Leistung, die von der Dauer des Wohnsitzes in Dänemark abhängig ist (vgl. Wellisch/Lenz/Thiele/Gahl, Besteuerung der Altersvorsorge, 2008, 142). Diese Rente ist eine Leistung öffentlich-rechtlicher Art, die mit einer deutschen Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar ist. Ihre Auszahlung beginnt grundsätzlich mit Erreichen einer bestimmten Altersgrenze, die Zahlung ist eine Entgeltersatzleistung und dient der Sicherung des Lebensunterhalts im Alter. Dass es sich um keine beitragsfinanzierte Rente handelt, sie vielmehr aus Steuermitteln finanziert wird, ist unerheblich. So beruht auch ein Teil der deutschen Sozialversicherungsrente auf einem Bundeszuschuss und ist insoweit eine steuerfinanzierte Transferleistung (vgl. hierzu Urteil des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 6. März 2002  2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, 105, unter C.V.1.c; siehe auch unten II.6.b aa).

32

b) Die ATP-Rente ist eine beitragsabhängige staatliche Zusatzrente. Sie ist eine Pflichtversicherung für Arbeitnehmer im Alter von 16 bis 66 Jahren, die mit einer Wochenarbeitszeit von mindestens neun Stunden in Dänemark arbeiten (vgl. Wellisch/Lenz/Thiele/Gahl, a.a.O., 144).

33

aa) Damit ist sie mit der deutschen Rentenversicherung vergleichbar. Dass der Kläger als in Deutschland längerfristig tätiger Arbeitnehmer von dieser Sozialversicherungspflicht befreit war und als freiwilliges Mitglied in der ATP bleiben konnte, ändert nichts an der obligatorischen Versicherungspflicht. Auch die deutsche gesetzliche Rentenversicherung kennt die freiwillige Versicherung nach § 7 des Sechsten Buchs Sozialgesetzbuch (SGB VI); sie wies in der Vergangenheit mit der Höherversicherung nach § 234 SGB VI (in der bis zum 31. Dezember 1997 geltenden Fassung) Finanzierungselemente auf, bei denen die Leistungsansprüche zumindest teilweise an freiwillig gezahlte Beiträge anknüpften (siehe auch BSG-Urteil vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris).

34

bb) Die ATP-Rente unterscheidet sich --entgegen der Auffassung des Klägers-- wesentlich von der VBL-Rente. Der BFH hat bereits früher entschieden, dass die VBL zu den Pensionskassen i.S. des § 40b EStG gehört (Senatsurteil vom 4. Oktober 1990 X R 60/90, BFHE 162, 298, BStBl II 1991, 89, und Urteil vom 22. September 1995 VI R 52/95, BFHE 179, 72, BStBl II 1996, 136). Im Gegensatz zum Regelfall der Beitragszahlungen im System der ATP-Rente beruhen die an die VBL zu leistenden Beiträge nicht auf gesetzlichen Pflichtbeiträgen, sondern werden auf der Grundlage einer privatrechtlichen Gruppenversicherung gezahlt (Senatsurteil in BFHE 162, 298, BStBl II 1991, 89 unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundesgerichtshofs vom 16. März 1988 IVa ZR 154/87, Versicherungsrecht 1988, 575). Die VBL-Rente dient damit der betrieblichen Altersversorgung und ist nicht Teil der Basisversorgung.

35

cc) Die ATP-Rente kann infolgedessen nicht wie eine VBL-Rente lediglich mit dem Ertragsanteil nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG besteuert werden. Wie der eindeutige Wortlaut des Satzes 1 des Doppelbuchst. bb zeigt, regelt diese Norm --abgesehen von dem in Satz 2 genannten Sonderfall-- nur die Besteuerung solcher Renten, die nicht zur Basisversorgung i.S. von § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG gehören.

36

Von der Ertragsanteilsbesteuerung werden im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung geleistete Renten auch nur erfasst, wenn sie auf (lohn-)versteuerten Beiträgen beruhen (vgl. Schmidt/Weber-Grellet, a.a.O., § 22 Rz 104). Die VBL-Rente wird damit lediglich dann gemäß § 22 Nr. 5 Satz 2 EStG mit dem Ertragsanteil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG besteuert, wenn die Leistungen u.a. nicht auf Ansprüchen beruhen, die durch steuerfreie Zuwendungen nach § 3 Nr. 56 EStG erworben wurden. Bei der umlagefinanzierten betrieblichen Altersvorsorge der VBL gab es bis zur Einführung des § 3 Nr. 56 EStG keine Steuerbefreiung der Umlagezahlungen in der "Ansparphase", es bestand lediglich die Möglichkeit der Lohnsteuerpauschalierung gemäß § 40b EStG, sodass die VBL-Rente insoweit vorgelagert zu besteuern ist. Die daraus resultierende Ertragsanteilsbesteuerung wurde vom BVerfG ausdrücklich als verfassungsgemäß angesehen (Urteil in BVerfGE 105, 73, unter C.V.2.). Erst seit dem 1. Januar 2008 kann auch bei umlagefinanzierten Versorgungseinrichtungen --wie dies für die kapitalgedeckten betrieblichen Versorgungseinrichtungen bereits seit 2002 durch § 3 Nr. 63 EStG (Steuerfreiheit der Beitragszahlungen an Pensionsfonds, Pensionskassen und ab 2005 an Direktversicherungen) eingeführt wurde-- aufgrund der Regelung des § 3 Nr. 56 EStG durch steuerfreie Zuwendungen eine betriebliche Altersversorgung aufgebaut werden, deren Versorgungsleistungen dann aber gemäß § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG bei Zufluss voll besteuert werden (vgl. dazu auch Senatsurteil vom 19. Januar 2010 X R 53/08, BFHE 228, 223, BFH/NV 2010, 986; BFH-Urteil vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, BFHE 225, 68, BStBl II 2010, 194).

37

5. Da beide dänischen Renten als Leibrenten aus der gesetzlichen Rentenversicherung i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG anzusehen sind, muss bei ihnen ebenso wie bei deutschen Renten das sog. Prinzip der intertemporalen Korrespondenz eingehalten werden. Der Gesetzgeber hat durch das Alterseinkünftegesetz mit Wirkung ab dem Jahr 2005 die nachgelagerte Besteuerung eingeführt, sodass § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG die Renten erfasst, die auf steuerlich entlasteten Beiträgen beruhen, d.h. bei denen die Beitragszahlungen als Altersvorsorgeaufwendungen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 3 EStG geltend gemacht werden können (vgl. zuletzt Senatsbeschluss in DStRE 2010, 598, unter II.2.b, m.w.N.).

38

a) Grundsätzlich sind die Altersvorsorgeaufwendungen, die an ausländische Sozialversicherungsträger gezahlt werden, steuerlich ebenso wie Aufwendungen an die deutsche Rentenversicherung abziehbar; § 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. c EStG differenziert bei Beiträgen an Sozialversicherungsträger nicht nach dem Sitz des Zahlungsempfängers (vgl. auch Senatsbeschluss vom 18. Dezember 1991 X B 126/91, BFH/NV 1992, 382). Es ist auch unerheblich, dass die Zahlungen auf einer freiwilligen Mitgliedschaft des Klägers zur ATP beruhen, da § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG freiwillige Beiträge genauso wie Pflichtbeiträge zu gesetzlich vorgeschriebenen Versorgungseinrichtungen behandelt (vgl. Schmidt/Heinicke, a.a.O., § 10 Rz 75 Stichwort "Freiwillige Beiträge", m.w.N.).

39

Damit konnten die Beiträge zur ATP-Rente gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG in Deutschland grundsätzlich steuermindernd geltend gemacht werden (vgl. auch Oberfinanzdirektion Karlsruhe, Verfügung vom 19. Januar 2006 S 2255/19 - St 111, Der Betrieb 2006, 2438); dem Grundsatz der intertemporalen Korrespondenz wurde Rechnung getragen.

40

b) Diesem Ergebnis steht nicht § 10 Abs. 2 Nr. 1 EStG entgegen, der für den Abzug von Vorsorgeaufwendungen voraussetzt, dass sie nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen. Dabei kann es im Streitfall dahingestellt bleiben, ob eine solche Abzugsbeschränkung für Arbeitnehmerbeiträge zu einer (ausländischen) gesetzlichen Sozialversicherung, die zu in Deutschland steuerbefreiten Einkünften führen, einer Überprüfung am Maßstab des Verfassungsrechts und des Rechts der Europäischen Union standhielte, wenn ein Steuerpflichtiger weder im Ausland noch im Inland die Vorsorgeaufwendungen geltend machen könnte (vgl. auch Senatsbeschluss in BFH/NV 1992, 382).

41

Das Abzugsverbot des § 10 Abs. 2 Nr. 1 EStG gilt jedenfalls nicht bei der Ermittlung des besonderen Steuersatzes gemäß § 32b Abs. 1 Nr. 3 und Abs. 2 EStG. Nach § 32b Abs. 2 EStG ist der besondere Steuersatz nach Abs. 1 derjenige, der sich ergibt, wenn bei der Berechnung der Einkommensteuer die steuerfreien ausländischen Einkünfte einbezogen werden. Sind aber die ausländischen Einkünfte --wenn auch nur für Zwecke des besonderen Steuersatzes-- in die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens einzubeziehen, so verlieren sie insoweit ihren Charakter als steuerfreie Einnahmen. Dies hat zur Folge, dass bei der Anwendung des Progressionsvorbehalts der Bemessungsgrundlage zur Ermittlung des besonderen Steuersatzes nicht nur die nach einem DBA steuerfreien Einkünfte hinzuzurechnen sind. Es sind auch die weiteren von der Höhe bzw. von der Steuerfreiheit der Einkünfte abhängigen Besteuerungsgrundlagen zu verändern (vgl. Senatsbeschluss in BFH/NV 1992, 382).

42

6. In der Berücksichtigung der beiden dänischen Renten mit dem Besteuerungsanteil des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG bei der Anwendung des Progressionsvorbehalts liegt --im Gegensatz zur Auffassung des Klägers-- keine unzulässige Doppelbesteuerung.

43

a) Dem Kläger ist darin zuzustimmen, dass die vom BVerfG in seinem Rentenurteil in BVerfGE 105, 73, unter D.II. ausdrücklich geforderte Vermeidung der Doppelbesteuerung bei der gesetzlichen Ausgestaltung der Besteuerung von Vorsorgeaufwendungen und der darauf beruhenden Altersbezüge auch bei der Anwendung des Progressionsvorbehalts Berücksichtigung finden muss. Es kommt zwar streng genommen gar nicht zu einer doppelten Besteuerung der Altersrenten wegen deren Nichtbesteuerung im Inland; bei der Berechnung des besonderen Steuersatzes gemäß § 32b Abs. 2 EStG müssen die Alterseinkünfte aber dem deutschen Recht entsprechend ermittelt werden, so dass die verfassungsrechtlichen Anforderungen, die an die Besteuerung einer (auch ausländischen) Leibrente --vor allem im Rahmen der Übergangsregelung-- gestellt werden, entsprechend zu beachten sind.

44

b) Die Einhaltung des Verbots der Doppelbesteuerung im Rahmen der Anwendung des Progressionsvorbehalts ist abstrakt danach zu prüfen, ob es bei Zugrundelegung des deutschen Steuerrechts zu einer Doppelbesteuerung gekommen wäre. Die tatsächliche steuerliche Behandlung im Ausland bleibt dagegen unberücksichtigt.

45

Dieser Ansatz entspricht der sog. isolierenden Betrachtungsweise, die der erkennende Senat auch der Prüfung zugrunde gelegt hat, ob die Vorschriften in Bezug auf die steuerliche Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen einen Steuerpflichtigen dadurch diskriminieren, dass der Sonderausgabenabzug unabhängig davon gewährt wird, dass die künftigen Renten einem steuerlich ungünstigeren Steuerregime eines anderen Mitgliedstaates unterworfen werden (vgl. Senatsurteil vom 24. Juni 2009 X R 57/06, BFHE 225, 421, BStBl II 2009, 1000, unter II.2.b bb).

46

aa) Bei der DSS-Rente können weder Ertrag- noch Umsatz- noch Verbrauchsteuerzahlungen als Altersvorsorgeaufwendungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG angesehen werden. Mangels geleisteter Vorsorgeaufwendungen ist eine Doppelbesteuerung ausgeschlossen. In Bezug auf den insoweit vergleichbaren Bundeszuschuss bei der Sozialversicherungsrente hat das BVerfG ausdrücklich festgestellt, es fehle an einem hinreichenden sachlichen Grund für die Ertragsanteilsbesteuerung, soweit die Rentenzahlungen auf dem Bundeszuschuss beruhten (BVerfG-Urteil in BVerfGE 105, 73, 105, unter C.V.1.c).

47

bb) Beurteilt man die ATP-Rente nach deutschem Steuerrecht, kommt es nicht darauf an, ob die Arbeitgeberbeiträge zu Recht nicht nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfrei belassen wurden. Bei gegebener Steuerfreiheit wären diese Beiträge nicht steuerlich belastet gewesen. Zu einer steuerlichen Entlastung wäre es jedoch auch gekommen, wenn die Arbeitgeberbeiträge, wie in der Anrufungsauskunft des Arbeitgebers des Klägers angenommen, steuerpflichtiger Lohn des Klägers gewesen wären. Dies hätte nämlich zur Folge gehabt, dass es in den Beitragsjahren bis 2004 nicht zu einer Kürzung des Vorwegabzugs nach § 10 Abs. 3 Nr. 2 EStG a.F. gekommen wäre. Der Kläger hätte damit eine steuerliche Entlastung seiner Vorsorgeaufwendungen erreicht, die mit der eines selbständigen Steuerpflichtigen vergleichbar gewesen wäre. Da nach den Feststellungen des FG die Beiträge des Klägers nicht oberhalb der Beitragsbemessungsgrenze gelegen haben und auch andere Anhaltspunkte für eine doppelte Besteuerung weder vorgetragen wurden noch ersichtlich sind, kann insoweit ein Verstoß gegen das Verbot der Doppelbesteuerung im Rahmen der Prüfung des fiktiv zugrunde zu legenden deutschen Steuerrechts nicht festgestellt werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind

1.
a)
Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
b)
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte,
c)
Übergangsgeld nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch und Geldleistungen nach den §§ 10, 36 bis 39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte,
d)
das Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, der Reichsversicherungsordnung und dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte, die Sonderunterstützung für im Familienhaushalt beschäftigte Frauen, der Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz sowie der Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften;
2.
a)
das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, der Zuschuss zum Arbeitsentgelt, das Übergangsgeld, der Gründungszuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch sowie die übrigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden,
b)
das Insolvenzgeld, Leistungen auf Grund der in § 169 und § 175 Absatz 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Ansprüche sowie Zahlungen des Arbeitgebers an einen Sozialleistungsträger auf Grund des gesetzlichen Forderungsübergangs nach § 115 Absatz 1 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, wenn ein Insolvenzereignis nach § 165 Absatz 1 Satz 2 auch in Verbindung mit Satz 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch vorliegt,
c)
die Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
d)
Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch,
e)
mit den in den Nummern 1 bis 2 Buchstabe d und Nummer 67 Buchstabe b genannten Leistungen vergleichbare Leistungen ausländischer Rechtsträger, die ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet oder in der Schweiz haben;
3.
a)
Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes, nach § 9 Absatz 1 Nummer 3 des Altersgeldgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenversorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes,
b)
Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und 286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den §§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Beitragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch,
c)
Leistungen aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,
d)
Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 des Beamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversorgungsgesetzes;
4.
bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden
a)
der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung,
b)
Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung,
c)
im Einsatz gewährte Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse,
d)
der Geldwert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge;
5.
a)
die Geld- und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten,
b)
die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
c)
die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 des Wehrsoldgesetzes und Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
d)
das an Personen, die einen in § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe d genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung,
e)
Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes;
6.
Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte, im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden.2Gleichgestellte im Sinne des Satzes 1 sind auch Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder auf Unfallfürsorgeleistungen nach dem Soldatenversorgungsgesetz, Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben;
7.
Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 und Absatz 2 sind;
8.
Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden.2Die Steuerpflicht von Bezügen aus einem aus Wiedergutmachungsgründen neu begründeten oder wieder begründeten Dienstverhältnis sowie von Bezügen aus einem früheren Dienstverhältnis, die aus Wiedergutmachungsgründen neu gewährt oder wieder gewährt werden, bleibt unberührt;
8a.
Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.2Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind;
9.
Erstattungen nach § 23 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 und 4 sowie nach § 39 Absatz 4 Satz 2 des Achten Buches Sozialgesetzbuch;
10.
Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines Menschen mit Behinderungen oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Absatz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch zur Pflege, Betreuung, Unterbringung und Verpflegung, die auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen.2Für Einnahmen im Sinne des Satzes 1, die nicht auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen, gilt Entsprechendes bis zur Höhe der Leistungen nach dem Zwölften Buch Sozialgesetzbuch.3Überschreiten die auf Grund der in Satz 1 bezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
11.
Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.2Darunter fallen nicht Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet wird.4Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellt sind Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen;
11a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 1. März 2020 bis zum 31. März 2022 auf Grund der Corona-Krise an seine Arbeitnehmer in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 Euro;
11b.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 18. November 2021 bis zum 31. Dezember 2022 an seine Arbeitnehmer zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise gewährte Leistungen bis zu einem Betrag von 4 500 Euro. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Arbeitnehmer in Einrichtungen im Sinne des § 23 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 8, 11 oder Nummer 12 des Infektionsschutzgesetzes oder § 36 Absatz 1 Nummer 2 oder Nummer 7 des Infektionsschutzgesetzes tätig sind; maßgeblich ist jeweils die am 22. Juni 2022 gültige Fassung des Infektionsschutzgesetzes. Die Steuerbefreiung gilt entsprechend für Personen, die in den in Satz 2 genannten Einrichtungen im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags eingesetzt werden. Nummer 11a findet auf die Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 keine Anwendung. Abweichend von Satz 1 gilt die Steuerbefreiung für Leistungen nach § 150c des Elften Buches Sozialgesetzbuch in der Fassung des Gesetzes zur Stärkung des Schutzes der Bevölkerung und insbesondere vulnerabler Personengruppen vor COVID-19 vom 16. September 2022 (BGBl. I S. 1454) auch dann, wenn sie in der Zeit bis zum 31. Mai 2023 gewährt werden;
11c.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 26. Oktober 2022 bis zum 31. Dezember 2024 in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Leistungen zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise bis zu einem Betrag von 3 000 Euro;
12.
aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge, die zum einen
a)
in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz,
b)
auf Grundlage einer bundesgesetzlichen oder landesgesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder
c)
von der Bundesregierung oder einer Landesregierung
als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und die zum anderen jeweils auch als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden.2Das Gleiche gilt für andere Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen;
13.
die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder.2Die als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegung sind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 9 Absatz 4a nicht übersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 und Absatz 4a abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
14.
Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung;
14a.
der Anteil der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der auf Grund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch geleistet wird;
15.
Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr gezahlt werden.2Das Gleiche gilt für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr, die der Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann.3Die nach den Sätzen 1 und 2 steuerfreien Leistungen mindern den nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 abziehbaren Betrag;
16.
die Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, soweit sie die nach § 9 als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
17.
Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte;
18.
das Aufgeld für ein an die Bank für Vertriebene und Geschädigte (Lastenausgleichsbank) zugunsten des Ausgleichsfonds (§ 5 des Lastenausgleichsgesetzes) gegebenes Darlehen, wenn das Darlehen nach § 7f des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. September 1953 (BGBl. I S. 1355) im Jahr der Hingabe als Betriebsausgabe abzugsfähig war;
19.
Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten
a)
für Maßnahmen nach § 82 Absatz 1 und 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder
b)
die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des Arbeitnehmers dienen.
2Steuerfrei sind auch Beratungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur beruflichen Neuorientierung bei Beendigung des Dienstverhältnisses.3Die Leistungen im Sinne der Sätze 1 und 2 dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben;
20.
die aus öffentlichen Mitteln des Bundespräsidenten aus sittlichen oder sozialen Gründen gewährten Zuwendungen an besonders verdiente Personen oder ihre Hinterbliebenen;
21.
(weggefallen)
22.
(weggefallen)
23.
Leistungen nach
a)
dem Häftlingshilfegesetz,
b)
dem Strafrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
c)
dem Verwaltungsrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
d)
dem Beruflichen Rehabilitierungsgesetz,
e)
dem Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und
f)
dem Gesetz zur Rehabilitierung der wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen, wegen ihrer homosexuellen Orientierung oder wegen ihrer geschlechtlichen Identität dienstrechtlich benachteiligten Soldatinnen und Soldaten;
24.
Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden;
25.
Entschädigungen nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045);
26.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker Menschen oder Menschen mit Behinderungen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 3 000 Euro im Jahr.2Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26a.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 840 Euro im Jahr.2Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit – ganz oder teilweise – eine Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 12, 26 oder 26b gewährt wird.3Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26b.
Aufwandspauschalen nach § 1878 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit sie zusammen mit den steuerfreien Einnahmen im Sinne der Nummer 26 den Freibetrag nach Nummer 26 Satz 1 nicht überschreiten.2Nummer 26 Satz 2 gilt entsprechend;
27.
der Grundbetrag der Produktionsaufgaberente und das Ausgleichsgeld nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit bis zum Höchstbetrag von 18 407 Euro;
28.
die Aufstockungsbeträge im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a sowie die Beiträge und Aufwendungen im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe b und des § 4 Absatz 2 des Altersteilzeitgesetzes, die Zuschläge, die versicherungsfrei Beschäftigte im Sinne des § 27 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zur Aufstockung der Bezüge bei Altersteilzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen erhalten sowie die Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge im Sinne des § 187a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, soweit sie 50 Prozent der Beiträge nicht übersteigen;
28a.
Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 Prozent des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen und sie für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen und vor dem 1. Juli 2022 enden, geleistet werden;
29.
das Gehalt und die Bezüge,
a)
die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten.2Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen;
b)
der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind.2Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben;
30.
Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers (Werkzeuggeld), soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen;
31.
die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt;
32.
die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist;
33.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen;
34.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
34a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers
a)
an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer hinsichtlich der Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder hierfür Betreuungspersonen vermittelt sowie
b)
zur kurzfristigen Betreuung von Kindern im Sinne des § 32 Absatz 1, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder die wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten oder pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers, wenn die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig ist, auch wenn sie im privaten Haushalt des Arbeitnehmers stattfindet, soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
35.
die Einnahmen der bei der Deutsche Post AG, Deutsche Postbank AG oder Deutsche Telekom AG beschäftigten Beamten, soweit die Einnahmen ohne Neuordnung des Postwesens und der Telekommunikation nach den Nummern 11 bis 13 und 64 steuerfrei wären;
36.
Einnahmen für Leistungen zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Absatz 1 Satz 1 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht im Sinne des § 33 Absatz 2 gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.2Entsprechendes gilt, wenn der Pflegebedürftige vergleichbare Leistungen aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des Elften Buches Sozialgesetzbuch oder nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält;
37.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist;
38.
Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, soweit der Wert der Prämien 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt;
39.
der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b und f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. März 1994 (BGBl. I S. 406), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 7. März 2009 (BGBl. I S. 451), in der jeweils geltenden Fassung, am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil insgesamt 1 440 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.2Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen.3Als Unternehmen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 1 gilt auch ein Unternehmen im Sinne des § 18 des Aktiengesetzes.4Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert anzusetzen;
40.
40 Prozent
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung oder der Entnahme von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, oder aus deren Auflösung oder Herabsetzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchen Wirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, soweit sie zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit gehören.2Dies gilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist.3Satz 1 gilt außer für Betriebsvermögensmehrungen aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ebenfalls nicht, soweit Abzüge nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
b)
des Veräußerungspreises im Sinne des § 16 Absatz 2, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes.2Satz 1 ist in den Fällen des § 16 Absatz 3 entsprechend anzuwenden.3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,
c)
des Veräußerungspreises oder des gemeinen Werts im Sinne des § 17 Absatz 2.2Satz 1 ist in den Fällen des § 17 Absatz 4 entsprechend anzuwenden,
d)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und der Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9.2Dies gilt nur, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.3Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.4Satz 1 Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet,
e)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 2,
f)
der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Absatz 3, die neben den in § 20 Absatz 1 Nummer 1 und Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden,
g)
des Gewinns aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a,
h)
des Gewinns aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a in Verbindung mit § 20 Absatz 2 Satz 2,
i)
der Bezüge im Sinne des § 22 Nummer 1 Satz 2, soweit diese von einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse stammen.
2Dies gilt für Satz 1 Buchstabe d bis h nur in Verbindung mit § 20 Absatz 8.3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Wertpapierinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind; Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute oder Wertpapierinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.4Satz 1 ist nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen;
40a.
40 Prozent der Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4;
41.
(weggefallen)
42.
die Zuwendungen, die auf Grund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden;
43.
der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden;
44.
Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.2Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass
a)
die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden,
b)
der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist;
45.
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen.2Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
46.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung;
47.
Leistungen nach § 14a Absatz 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes;
48.
Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz mit Ausnahme der Leistungen nach § 6 des Unterhaltssicherungsgesetzes;
49.
(weggefallen)
50.
die Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz);
51.
Trinkgelder, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem Arbeitnehmer von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist;
52.
(weggefallen)
53.
die Übertragung von Wertguthaben nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch auf die Deutsche Rentenversicherung Bund.2Die Leistungen aus dem Wertguthaben durch die Deutsche Rentenversicherung Bund gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19.3Von ihnen ist Lohnsteuer einzubehalten;
54.
Zinsen aus Entschädigungsansprüchen für deutsche Auslandsbonds im Sinne der §§ 52 bis 54 des Bereinigungsgesetzes für deutsche Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, soweit sich die Entschädigungsansprüche gegen den Bund oder die Länder richten.2Das Gleiche gilt für die Zinsen aus Schuldverschreibungen und Schuldbuchforderungen, die nach den §§ 9, 10 und 14 des Gesetzes zur näheren Regelung der Entschädigungsansprüche für Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-3, veröffentlichten bereinigten Fassung vom Bund oder von den Ländern für Entschädigungsansprüche erteilt oder eingetragen werden;
55.
der in den Fällen des § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes vom 19. Dezember 1974 (BGBl. I S. 3610), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung geleistete Übertragungswert nach § 4 Absatz 5 des Betriebsrentengesetzes, wenn die betriebliche Altersversorgung beim ehemaligen und neuen Arbeitgeber über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung durchgeführt wird; dies gilt auch, wenn eine Versorgungsanwartschaft aus einer betrieblichen Altersversorgung auf Grund vertraglicher Vereinbarung ohne Fristerfordernis unverfallbar ist.2Satz 1 gilt auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird.3Die Leistungen des neuen Arbeitgebers, der Unterstützungskasse, des Pensionsfonds, der Pensionskasse oder des Unternehmens der Lebensversicherung auf Grund des Betrags nach Satz 1 und 2 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nach § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes nicht stattgefunden hätte;
55a.
die nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) in der jeweils geltenden Fassung (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person.2Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte;
55b.
der nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes (externe Teilung) geleistete Ausgleichswert zur Begründung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person, soweit Leistungen aus diesen Anrechten zu steuerpflichtigen Einkünften nach den §§ 19, 20 und 22 führen würden.2Satz 1 gilt nicht, soweit Leistungen, die auf dem begründeten Anrecht beruhen, bei der ausgleichsberechtigten Person zu Einkünften nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 oder § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb führen würden.3Der Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person hat den Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person über die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen zu informieren.4Dies gilt nicht, wenn der Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die Grundlagen bereits kennt oder aus den bei ihm vorhandenen Daten feststellen kann und dieser Umstand dem Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person mitgeteilt worden ist;
55c.
Übertragungen von Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrag (§ 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 10 Buchstabe b des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes), soweit die Leistungen zu steuerpflichtigen Einkünften nach § 22 Nummer 5 führen würden.2Dies gilt entsprechend
a)
wenn Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen werden, soweit keine Zahlungen unmittelbar an den Arbeitnehmer erfolgen,
b)
wenn Anwartschaften der betrieblichen Altersversorgung abgefunden werden, soweit das Altersvorsorgevermögen zugunsten eines auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrages geleistet wird,
c)
wenn im Fall des Todes des Steuerpflichtigen das Altersvorsorgevermögen auf einen auf den Namen des Ehegatten lautenden Altersvorsorgevertrag übertragen wird, wenn die Ehegatten im Zeitpunkt des Todes des Zulageberechtigten nicht dauernd getrennt gelebt haben (§ 26 Absatz 1) und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat hatten, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist; dies gilt auch, wenn die Ehegatten ihren vor dem Zeitpunkt, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist, begründeten Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland hatten und der Vertrag vor dem 23. Juni 2016 abgeschlossen worden ist;
55d.
Übertragungen von Anrechten aus einem nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag;
55e.
die auf Grund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung übertragenen Werte von Anrechten auf Altersversorgung, soweit diese zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen.2Die Leistungen auf Grund des Betrags nach Satz 1 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören, die die übernehmende Versorgungseinrichtung im Übrigen erbringt;
56.
Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 1 aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit diese Zuwendungen im Kalenderjahr 2 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Der in Satz 1 genannte Höchstbetrag erhöht sich ab 1. Januar 2020 auf 3 Prozent und ab 1. Januar 2025 auf 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung.3Die Beträge nach den Sätzen 1 und 2 sind jeweils um die nach § 3 Nummer 63 Satz 1, 3 oder Satz 4 steuerfreien Beträge zu mindern;
57.
die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt;
58.
das Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz, die sonstigen Leistungen aus öffentlichen Haushalten oder Zweckvermögen zur Senkung der Miete oder Belastung im Sinne des § 11 Absatz 2 Nummer 4 des Wohngeldgesetzes sowie öffentliche Zuschüsse zur Deckung laufender Aufwendungen und Zinsvorteile bei Darlehen, die aus öffentlichen Haushalten gewährt werden, für eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung, soweit die Zuschüsse und Zinsvorteile die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung mit öffentlichen Mitteln nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten, der Zuschuss für die Wohneigentumsbildung in innerstädtischen Altbauquartieren nach den Regelungen zum Stadtumbau Ost in den Verwaltungsvereinbarungen über die Gewährung von Finanzhilfen des Bundes an die Länder nach Artikel 104a Absatz 4 des Grundgesetzes zur Förderung städtebaulicher Maßnahmen;
59.
die Zusatzförderung nach § 88e des Zweiten Wohnungsbaugesetzes und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland und Geldleistungen, die ein Mieter zum Zwecke der Wohnkostenentlastung nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung erhält, soweit die Einkünfte dem Mieter zuzurechnen sind, und die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis, soweit sie die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten;
60.
das Anpassungsgeld für Arbeitnehmer der Braunkohlekraftwerke und -tagebaue sowie Steinkohlekraftwerke, die aus Anlass einer Stilllegungsmaßnahme ihren Arbeitsplatz verloren haben;
61.
Leistungen nach § 4 Absatz 1 Nummer 2, § 7 Absatz 3, §§ 9, 10 Absatz 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes;
62.
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist, und es sich nicht um Zuwendungen oder Beiträge des Arbeitgebers nach den Nummern 56, 63 und 63a handelt.2Den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a)
für eine Lebensversicherung,
b)
für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c)
für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.3Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre;
63.
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Dies gilt nicht, soweit der Arbeitnehmer nach § 1a Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes verlangt hat, dass die Voraussetzungen für eine Förderung nach § 10a oder Abschnitt XI erfüllt werden.3Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge im Sinne des Satzes 1 sind steuerfrei, soweit sie 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen.4Beiträge im Sinne des Satzes 1, die für Kalenderjahre nachgezahlt werden, in denen das erste Dienstverhältnis ruhte und vom Arbeitgeber im Inland kein steuerpflichtiger Arbeitslohn bezogen wurde, sind steuerfrei, soweit sie 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl dieser Kalenderjahre, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen;
63a.
Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers nach § 23 Absatz 1 des Betriebsrentengesetzes, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden;
64.
bei Arbeitnehmern, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem Arbeitnehmer bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde.2Satz 1 gilt auch, wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht, die den Arbeitslohn entsprechend den im Sinne des Satzes 1 geltenden Vorschriften ermittelt, der Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse gezahlt wird und ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht wird.3Bei anderen für einen begrenzten Zeitraum in das Ausland entsandten Arbeitnehmern, die dort einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, ist der ihnen von einem inländischen Arbeitgeber gewährte Kaufkraftausgleich steuerfrei, soweit er den für vergleichbare Auslandsdienstbezüge nach § 55 des Bundesbesoldungsgesetzes zulässigen Betrag nicht übersteigt;
65.
a)
Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (§ 14 des Betriebsrentengesetzes) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an ein Unternehmen der Lebensversicherung zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat,
b)
Leistungen zur Übernahme von Versorgungsleistungen oder unverfallbaren Versorgungsanwartschaften durch eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung in den in § 4 Absatz 4 des Betriebsrentengesetzes bezeichneten Fällen,
c)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer gegenüber einem Dritten im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in den Fällen des § 7 Absatz 1 Satz 4 des Betriebsrentengesetzes, soweit der Dritte neben dem Arbeitgeber für die Erfüllung von Ansprüchen auf Grund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften gegenüber dem Arbeitnehmer und dessen Hinterbliebenen einsteht; dies gilt entsprechend, wenn der Dritte für Wertguthaben aus einer Vereinbarung über die Altersteilzeit nach dem Altersteilzeitgesetz vom 23. Juli 1996 (BGBl. I S. 1078), zuletzt geändert durch Artikel 234 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407), in der jeweils geltenden Fassung oder auf Grund von Wertguthaben aus einem Arbeitszeitkonto in den im ersten Halbsatz genannten Fällen für den Arbeitgeber einsteht und
d)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Eintritt in die Versicherung nach § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes.
2In den Fällen nach Buchstabe a, b und c gehören die Leistungen der Pensionskasse, des Unternehmens der Lebensversicherung oder des Dritten zu den Einkünften, zu denen jene Leistungen gehören würden, die ohne Eintritt eines Falles nach Buchstabe a, b und c zu erbringen wären.3Soweit sie zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 gehören, ist von ihnen Lohnsteuer einzubehalten.4Für die Erhebung der Lohnsteuer gelten die Pensionskasse, das Unternehmen der Lebensversicherung oder der Dritte als Arbeitgeber und der Leistungsempfänger als Arbeitnehmer.5Im Fall des Buchstaben d gehören die Versorgungsleistungen des Unternehmens der Lebensversicherung oder der Pensionskasse, soweit sie auf Beiträgen beruhen, die bis zum Eintritt des Arbeitnehmers in die Versicherung geleistet wurden, zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1; soweit der Arbeitnehmer in den Fällen des § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortgesetzt hat, sind die auf diesen Beiträgen beruhenden Versorgungsleistungen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1 oder Satz 2;
66.
Leistungen eines Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften durch den Pensionsfonds, wenn ein Antrag nach § 4d Absatz 3 oder § 4e Absatz 3 gestellt worden ist;
67.
a)
das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
b)
das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
c)
Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie
d)
Zuschläge, die nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes oder nach den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder für ein vor dem 1. Januar 2015 geborenes Kind oder für eine vor dem 1. Januar 2015 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person zu gewähren sind; im Falle des Zusammentreffens von Zeiten für mehrere Kinder nach § 50b des Beamtenversorgungsgesetzes oder § 71 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder gilt dies, wenn eines der Kinder vor dem 1. Januar 2015 geboren ist;
68.
die Hilfen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen vom 2. August 2000 (BGBl. I S. 1270);
69.
die von der Stiftung „Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen“ nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24. Juli 1995 (BGBl. I S. 972) gewährten Leistungen;
70.
die Hälfte
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden, die am 1. Januar 2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens des Steuerpflichtigen gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrages an eine REIT-Aktiengesellschaft oder einen Vor-REIT veräußert werden,
b)
der Betriebsvermögensmehrungen, die auf Grund der Eintragung eines Steuerpflichtigen in das Handelsregister als REIT-Aktiengesellschaft im Sinne des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) durch Anwendung des § 13 Absatz 1 und 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, wenn diese Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schlussbilanz im Sinne des § 13 Absatz 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes auf einen Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2010 aufzustellen ist.
2Satz 1 ist nicht anzuwenden,
a)
wenn der Steuerpflichtige den Betrieb veräußert oder aufgibt und der Veräußerungsgewinn nach § 34 besteuert wird,
b)
soweit der Steuerpflichtige von den Regelungen der §§ 6b und 6c Gebrauch macht,
c)
soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 4 ergibt, ausgeglichen worden ist,
d)
wenn im Fall des Satzes 1 Buchstabe a der Buchwert zuzüglich der Veräußerungskosten den Veräußerungserlös oder im Fall des Satzes 1 Buchstabe b der Buchwert den Teilwert übersteigt.2Ermittelt der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 3, treten an die Stelle des Buchwerts die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verringert um die vorgenommenen Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung,
e)
soweit vom Steuerpflichtigen in der Vergangenheit Abzüge bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des Satzes 1 nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
f)
wenn es sich um eine Übertragung im Zusammenhang mit Rechtsvorgängen handelt, die dem Umwandlungssteuergesetz unterliegen und die Übertragung zu einem Wert unterhalb des gemeinen Werts erfolgt.
3Die Steuerbefreiung entfällt rückwirkend, wenn
a)
innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a der Erwerber oder innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b die REIT-Aktiengesellschaft den Grund und Boden oder das Gebäude veräußert,
b)
der Vor-REIT oder ein anderer Vor-REIT als sein Gesamtrechtsnachfolger den Status als Vor-REIT gemäß § 10 Absatz 3 Satz 1 des REIT-Gesetzes verliert,
c)
die REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b in keinem Veranlagungszeitraum die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt,
d)
die Steuerbefreiung der REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b endet,
e)
das Bundeszentralamt für Steuern dem Erwerber im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a den Status als Vor-REIT im Sinne des § 2 Satz 4 des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) bestandskräftig aberkannt hat.
4Die Steuerbefreiung entfällt auch rückwirkend, wenn die Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a vom Erwerber an den Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes überlassen werden und der Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes nach Ablauf einer Frist von zwei Jahren seit Eintragung des Erwerbers als REIT-Aktiengesellschaft in das Handelsregister an dieser mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt ist.5Der Grundstückserwerber haftet für die sich aus dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbefreiung ergebenden Steuern;
71.
der aus einer öffentlichen Kasse gezahlte Zuschuss
a)
für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von bis zu 20 Prozent der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 Euro. Voraussetzung ist, dass
aa)
der Anteil an der Kapitalgesellschaft länger als drei Jahre gehalten wird,
bb)
die Kapitalgesellschaft, deren Anteil erworben wird,
aaa)
nicht älter ist als sieben Jahre, wobei das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister maßgeblich ist,
bbb)
weniger als 50 Mitarbeiter (Vollzeitäquivalente) hat,
ccc)
einen Jahresumsatz oder eine Jahresbilanzsumme von höchstens 10 Millionen Euro hat und
ddd)
nicht an einem regulierten Markt notiert ist und keine solche Notierung vorbereitet,
cc)
der Zuschussempfänger das 18. Lebensjahr vollendet hat oder eine GmbH oder Unternehmergesellschaft ist, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat und
dd)
für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt wird. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft im Sinne von Doppelbuchstabe cc erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden.
b)
anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft im Sinne von Buchstabe a in Höhe von 25 Prozent des Veräußerungsgewinns, wenn
aa)
der Veräußerer eine natürliche Person ist,
bb)
bei Erwerb des veräußerten Anteils bereits ein Zuschuss im Sinne von Buchstabe a gezahlt und nicht zurückgefordert wurde,
cc)
der veräußerte Anteil frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert wurde,
dd)
der Veräußerungsgewinn nach Satz 2 mindestens 2 000 Euro beträgt und
ee)
der Zuschuss auf 80 Prozent der Anschaffungskosten begrenzt ist.
Veräußerungsgewinn im Sinne von Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis die Anschaffungskosten einschließlich eines gezahlten Agios übersteigt. Erwerbsneben- und Veräußerungskosten sind nicht zu berücksichtigen;
72.
die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
a)
von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW (peak) und
b)
von auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft. Werden Einkünfte nach § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt und sind die aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen insgesamt steuerfrei nach Satz 1, ist kein Gewinn zu ermitteln. In den Fällen des Satzes 2 ist § 15 Absatz 3 Nummer 1 nicht anzuwenden.

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 23. Apr. 2009 - 3 K 4/07

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
1 
Die Kläger waren im Veranlagungszeitraum 1997 (Streitjahr) Eheleute. Für das Streitjahr werden sie zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Ehe endete am 30. November 2001 (s. Versorgungsgutachten vom 7. Februar 2003, Bl. 127 der FG-Akten).
2 
Im Streitjahr war der am 1950 geborene Kläger beim Bank in X/Schweiz, ... (im folgenden: Arbeitgeber) als Bankkaufmann bzw. Prokurist beschäftigt (siehe Schreiben des Arbeitgebers vom 18. März 1998 [Bl. 84 der FG-Akten]). Der für das Streitjahr gültige Arbeitsvertrag wurde dem Finanzgericht (FG) nicht vorgelegt (Hinweis auf den --mit der Rechtsnachfolgerin des Arbeitgebers, der UBS AG im Jahr 1999 abgeschlossenen-- Arbeitsvertrag, Bl. 33/1997 der ESt-Akten). Aus dieser Tätigkeit erzielte der Kläger einen Brutto(arbeits)lohn von 125.996 CHF (x 118 v.H. [durchschnittlicher Umrechnungskurs] = 148.675,28 DM [Zeile 2 der Anlage N-Gre und 1. B des Lohnausweises, Bl. 6 und 8/1997 der Einkommensteuerakten --ESt-Akten--]). Das monatliche Gehalt des Klägers erhöhte sich ab April 1997 von bis dahin 9.000 CHF (+ 13. Gehalt) auf 9.100 CHF (+ 13. Gehalt --vgl. Bl. 74 der FG-Akten--).
3 
Im Streitjahr leisteten der Kläger und sein Arbeitgeber Zahlungen an die „Pensionskasse des Banks“ mit Sitz in X/Schweiz, ... (im folgenden: Pensionskasse Bank; vgl. hierzu den Handelsregisterauszug von moneyhouse vom 21. April 2009 [www.moneyhouse.ch]). Diese ist infolge der Fusion mit der „Pensionskasse der O-Bank“ in Y zum 1. Juli 1999 im Handelsregister des Kantons X/Schweiz ... im Jahr 2003 gelöscht worden.
4 
Die Pensionskasse Bank diente der beruflichen Vorsorge für Arbeitnehmer des Banks und mit diesem wirtschaftlich oder finanziell eng verbundener Unternehmen sowie für deren Angehörige und Hinterlassene gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Tod und Invalidität (Art. 1.2 des Reglements der Pensionskasse des Banks --im folgenden: Reglement--). Da die Pensionskasse Bank Leistungen an Arbeitnehmer als Destinatäre erbrachte und ihr Zweck das Erbringen von vermögenswerten Leistungen bei bestimmten Wechselfällen des Lebens war, insbesondere beim altersbedingten Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, bei Tod, Arbeitslosigkeit, Unfall, Invalidität, wirtschaftlicher Bedrängnis, handelte es sich um eine Personalfür- oder -vorsorgestiftung (Grüninger in: Basler Kommentar, Honsell Vogt Geiser [Hrsg.], Zivilgesetzbuch, I 3. Aufl., 2006 --im folgenden: BSK-ZGB I-Bearbeiter/in-- Art. 89 Rn. 6 ff.; Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl., 2006, § 2 B. II. S. 31 ff.).
5 
Von „zentralster“ Bedeutung in der Schweiz ist die Pflicht des Arbeitgebers, Personalvorsorge über --von den (Arbeitgeber)Unternehmen-- getrennte Rechtsträger --wie die Pensionskasse Bank-- zu betreiben (Art. 331 Abs. 3 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR] und Art. 48 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 --BVG--, Systematische Sammlung des Bundesrechts [SR] 831.40 [www.admin.ch]; BSK-ZGB I-Grüninger, a.a.O., Art. 89 Rn. 2 ff.). Zum Verhältnis zum europäischen Recht wird auf Art. 89a BVG Bezug genommen (Vetter-Schreiber, Isabelle, Berufliche Vorsorge, 2005, Art. 89a).
6 
Die Pensionskasse Bank gewährte sowohl die (obligatorischen) Leistungen nach dem BVG als auch einen über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz auf der Basis des Leistungsprimats (Art. 1.3 des Reglementes). Da diese Pensionskasse (s. Schreiben des Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999, Bl. 47 und 48 der ESt-Akten; Art. 1.3 des Reglementes) nach dem Leistungsprimat aufgebaut war (und nicht nach dem Beitragsprimat : vgl. hierzu: Helbling, Carl, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl., 2006, Ziff. 4.33), richtete sich die Höhe der einzelnen Beiträge der Arbeitnehmer (s. Art. 31.1. des Regelements) nach den vorgesehenen (Alters)Leistungen (Locher, Grundriss des Sozialversicherungsrechts, 3. Aufl., 2003, S. 327 [zu Ziff. 1.2.1] und S. 382 [zu Rn. 23 ff.]).
7 
Die (Alters)Leistungen, die in der Regel in Form einer Altersrente erbracht werden (Art. 37 Abs. 1 BVG; vgl. hierzu: Locher, a.a.O., S. 326), werden bei solchen Pensionskassen in Prozenten des versicherten Lohnes (wie im Streitfall: s. Art. 14.3 des Reglementes, nach dem z.B. die Altersrente 70% des versicherten Jahresgehalts beträgt; zu den verschiedenen Lohnbegriffen: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.31) oder seltener (und im Streitfall auch nicht angewendet) nach Versichertenkategorien in festen Beiträgen festgesetzt. Die zu erbringenden (Alters)Leistungen (unter bestimmten Umständen in Form einer einmaligen Kapitalabfindung; Art. 37 Abs. 2-5 BVG) richten sich nach festen Vorgaben in den Statuten (s. Art. 13 ff. des Reglementes). Die Rentenhöhe richtet sich nach dem zuletzt versicherten effektiven Verdienst --dies auch bei vorzeitiger Pensionierung, also nicht nach dem künftigen mutmaßlichen Arbeitslohn-- indem das Leistungsziel in Prozenten davon festgesetzt wird (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 26).
8 
Solche Leistungsziele müssen finanziert und sichergestellt werden. Dem ausgewogenen zahlenmäßigen Verhältnis zwischen Beitragspflichtigen und Leistungsbezügern kommt deshalb für die Vorsorgeinrichtung eine überlebensnotwendige Bedeutung zu (Urteil des [Schweizerischen] Bundesgerichts --BGer-- vom 19. Dezember 1991 in Sachen Staatliche Pensionskasse des Kantons Solothurn gegen Z. und das Versicherungsgericht des Kantons Solothurn, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BGer --BGE-- 117 V 318, Erwägungen zu 6.). Die zu zahlenden Beiträge beziehen sich somit rechnerisch (nach den anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik) auf das Leistungsziel (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 26 und 110; Locher, a.a.O., § 56 Rn. 22 ff.). Die zu erhebenden (Arbeitnehmer)Beiträge werden daher für die in Aussicht gestellten (Alters) Leistungen „hierauf“ individuell aufgrund der Tarife und unter Berücksichtigung des Alters des Versicherten berechnet (vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.33 ff. und 5.2; Stauffer, Hans-Ullrich, Berufliche Vorsorge, 2005, Rn. 209 ff.; Art. 30.1 und 30.2 des Reglementes; s. auch die Versicherungsausweise für Januar und April 1997, Bl. 86 und 87 der FG-Akten).
9 
Die Altersrente ist das Ergebnis aus dem BVG-Altersguthaben (Art. 15 Abs. 1 BVG; Helbling, a.a.O., Ziff. 16.1, S. 761) und dem Umwandlungssatz nach der Formel: Rente = Altersguthaben x Umwandlungssatz (Locher, a.a.O., S. 328; Helbling, a.a.O., Ziff. 16.1). Es bleibt der einzelnen Vorsorgeeinrichtung überlassen, wie sie die Altersgutschriften (Art. 16 BVG) finanzieren will (Art. 49 und 65 Abs. 2 BVG), wobei die Vorsorgeeinrichtung aber Gewähr dafür bieten muss, dass „die Leistungen im Rahmen dieses Gesetzes bei Fälligkeit erbracht werden können“ (Art. 62 Abs. 2 BVG).
10 
Eine Vorsorgeeinrichtung nach dem BVG kann die obligatorischen Leistungen entweder mit altersunabhängigen Durchschnittsbeiträgen von Arbeitnehmern und Arbeitgebern oder nach Altersgruppen gestaffelt finanzieren (Helbling, a.a.O., Ziff. 16.34), wobei die Beiträge nur genügen müssen, die Mindestleistungen insgesamt zu finanzieren. Der Arbeitgeberbeitrag an eine Vorsorgeeinrichtung muss gemäß Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG mindestens den gesamten Beiträgen der Arbeitnehmer entsprechen, also nicht bezogen auf den Beitrag jedes einzelnen Versicherten (Arbeitnehmer). Es gilt der Grundsatz der relativen Beitragsparität (im Gegensatz zur individuellen Beitragsparität, bei der die für jeden Arbeitnehmer geschuldeten Beiträge hälftig vom Arbeitnehmer und Arbeitgeber erbracht werden (s. Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Tzn. 3.12-3.15 des Gutachtens zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer Schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge von Prof. Dr. iur. Pärli, Bern vom 21. November 2008 --im folgenden: Gutachten I--). Die Arbeitgeberbeiträge können auch aus Arbeitgeberbeitragsreserven entnommen werden (Art. 331 Abs. 3 OR).
11 
Nach den Feststellungen in der Schweizerischen Praxis zahlen bei den Leistungsprimatkassen (zu denen die Pensionskasse Bank gehörte) Arbeitnehmer rund dreimal mehr und Arbeitgeber rund fünfmal mehr Beiträge an die berufliche Vorsorge als dies das BVG als Minimum vorschreibt (Helbling, a.a.O. Ziff. 4.4; Stauffer, a.a.O., Rn. 1438-1444; Locher, a.a.O. S. 328, jeweils mit weiteren Einzelheiten).
12 
Nach der letzten, im Jahr 2002 vorgelegten Pensionskassenstatistik und auf das Jahr 2005 hochgerechneten Grundlage betrug das Vermögen der Pensionskassen in der Schweiz rund 600.000.000.000 CHF, davon entfielen auf das BVG-Obligatorium 350.000.000.000 CHF, auf den freiwilligen überobligatorischen Bereich 250.000.000.000 CHF (Helbling, a.a.O., Ziff. 1.22).
13 
Die Pensionskasse Bank war --wie bereits erwähnt-- in der Rechtsform einer Stiftung im Sinne von Art. 80 ff. des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB), Art. 331 OR gegründet worden und gemäß Art. 48 BVG --als eine auch über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz gewährende Vorsorgeeinrichtung-- registriert worden (Art. 1.3 des Reglementes; zur Unterscheidung zwischen dem obligatorischen und überobligatorischen Bereich: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 4 II. B. S. 87 ff.; Tzn. 2.9-2.17 des Gutachtens I). Die Pensionskasse Bank war eine als Stiftung betriebene „umhüllende Kasse“, weil sie obligatorische und überobligatorische Leistungen erbracht hat (Art. 1.3 des Reglementes).
14 
Für den obligatorischen Bereich gelten das BVG und das (Schweizerische) Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 17. Dezember 1993 (FZG), für den darüber hinausgehenden Bereich gelten jedoch nur die in Art. 49 Abs. 2 BVG aufgezählten Bestimmungen (BSK ZGB I-Grüninger, a.a.O., Art. 89 Rn. 4; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 11; Tz. 3.3 des Gutachtens I).
15 
Die wirtschaftlichen Folgen bestimmter Wechselfälle des Lebens, nämlich Alter, Tod und Invalidität werden in der Schweiz durch ein auf dem sog. Drei-Säulen-Prinzip aufgebautes Schicksalsminderungssystem getragen (Hinweis auf Art. 111 Abs. 1 der [Schweizerischen] Bundesverfassung vom 18. Dezember 1999 [BV]). Dabei bildet die berufliche Vorsorge oder Personalvorsorge die zweite Säule. Obwohl Art. 111 BV sich grundsätzlich nur auf das Obligatorium bezieht, wird auch der überobligatorische (weitergehende bzw. freiwillige) Bereich zur beruflichen Vorsorge gezählt (Art. 49 Abs. 2 BVG, Art. 89 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 --ZGB--). Dabei wird allgemein der obligatorische Teil als „Säule 2a“ und der überobligatorische Teil als „Säule 2b“ bezeichnet (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., 1. Teil, § 1, II. A.). Kennzeichnend für die Finanzierung der Altersleistungen in der 2. Säule ist das Kapitaldeckungsverfahren. Mit dieser Finanzierungsmethode werden die Beiträge individuell so angespart, dass im Rentenfall mit dem Deckungskapital samt Ertrag und Zinsen die Altersleistungen auch ausbezahlt werden können (Locher, a.a.O., S. 68).
16 
Damit sich weder die Leistungsziele der ersten und der zweiten Säule überschneiden noch diejenigen der zweiten und der dritten Säule, ist nach Art. 8 BVG nur ein bestimmtes Lohnsegment gemäß dem BVG zu versichern (sog. versicherter/koordinierter Lohn, s. hierzu: Art. 3, 3a, 4 und 5 BVG; zum Begriff der drei Säulen: Helbling, a.a.O., 1.1. ff.). Lohnsegmente bis zur unteren Grenze sollen nur durch die erste, Lohnsegmente über der oberen Grenze nur durch die dritte Säule erfasst werden. Das gilt jedoch nur bezüglich des Obligatoriums der zweiten Säule, freiwillig kann auch über die obere Grenze hinaus bis zu einer maximalen Obergrenze im Rahmen der zweiten Säule versichert werden (regelmäßig bei der Säule 2a; Art. 6 und 49 Abs. 2 BVG; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 22; Stauffer, a.a.O., Rn. 409 ff.).
17 
Die obligatorische berufliche Vorsorge wird im BVG geregelt. Es handelt sich insoweit um öffentliches Recht. In seinem Anwendungsbereich entzieht das BVG den Parteien des Arbeitsvertrages den Parteiwillen. Die Bestimmungen über die Personalvorsorge nach dem OR sind dagegen anwendbar auf die überobligatorische Vorsorge (Tz. 2.41 des Gutachtens I). Im überobligatorischen Bereich sind Analogien zum Bundesgesetz über den Versicherungsvertrag vom 2. April 1908 ([VVG], SR 221.229.1) tendenziell näher liegend (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 11).
18 
Im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge besteht eine gesetzliche Verpflichtung des Arbeitgebers zur Errichtung einer Vorsorgeeinrichtung oder zum Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung (Art. 11 BVG). Der Arbeitgeber hat im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen an die berufliche Vorsorge (s. Art. 113 Abs. 3 BV). Zur Höhe der Beiträge des Arbeitgebers enthält das Gesetz in Art. 16 BVG eine Regelung, nach der jährlich ein bestimmter Beitrag des koordinierten Lohnes an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zum Aufbau des Altersguthabens (Art. 15 Abs. 1 BVG) entrichtet werden muss. Des weiteren bestimmt Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BVG, dass die Vorsorgeeinrichtung (in ihrem Reglement) die Höhe der Beiträge des Arbeitgebers und des Arbeitnehmers festlegt und dass der Anteil des Arbeitgebers nicht tiefer sein darf als derjenige des Arbeitnehmers.
19 
Ein Abweichen vom Grundsatz der Beitragsparität zu Lasten der Arbeitnehmer ist nicht zulässig. Eine solche Abrede wäre nichtig (Art. 362 OR; Stauffer, a.a.O., Rn. 1443). Wird in Abweichung von der Beitragsparität in Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BVG ein höherer Anteil des Arbeitgebers festgelegt (wie in Art. 31.2 des Regelementes vorgesehen in Höhe von 150 %-220 %), ist dies nur mit dessen Einverständnis möglich (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Dieses Einverständnis ist als vertragliche Vereinbarung im Sinne eines Dauerschuldverhältnisses zu verstehen, das nur durch Einverständnis beider Parteien abgeändert werden kann. Ein einmal festgelegter höherer Arbeitgeberanteil kann somit nicht etwa durch einseitige Kündigung dieser vertraglichen Vereinbarung rückgängig gemacht werden (Stauffer, a.a.O., Rn. 1442). Alleiniger Beitragsschuldner ist der Arbeitgeber (Art. 66 Abs. 2 Satz 1 BVG), dieser darf dem Arbeitnehmer dessen Anteil vom Lohn abziehen, und er hat ihn der Vorsorgeeinrichtung zu überweisen (Tzn. 3.12 des Gutachtens I; Art. 66 Abs. 4 BVG).
20 
Im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge besteht zwischen der vorsorgebegünstigten Person (dem Arbeitnehmer) und der Vorsorgeeinrichtung hingegen ein Vertragsverhältnis. Dieser Vertrag wird in der Regel als Vorsorgevertrag bezeichnet (Tz. 2.37 des Gutachtens I). Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten ergeben sich im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht unmittelbar aus dem Gesetz. Die Reglemente haben im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht den Charakter generell abstrakter Normen. Wegen der vertraglichen Natur der überobligatorischen beruflichen Vorsorge sind die Reglemente insoweit nicht nach gesetzlichen sondern nach vertraglichen Auslegungsregeln auszulegen. Sie können deshalb mit allgemeinen Geschäftsbedingungen verglichen werden (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I).
21 
Im Überobligatorium können die Altersleistungen (z.B. die Altersrente) --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei gestaltet werden (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
22 
Der obligatorischen beruflichen Versicherung unterliegen Arbeitnehmer, die bei einem Arbeitgeber einen Jahreslohn von mindestens 18.990 CHF (Art. 2, Art. 7, Art. 9 BVG und Art. 5 der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVV 2] vom 18. April 1984, SR 831.441.1) im Streitjahr bezogen haben. Dabei war im Streitjahr obligatorisch zu versichern der Lohn zwischen 23.880 CHF und 71.640 CHF (= maximaler Lohn nach dem BVG; Helbling, a.a.O., Ziff. 4.32). Die Differenz zwischen diesen beiden Grenzbeträgen wird als „koordinierter Lohn“ bezeichnet (im Streitjahr: 47.760 CHF; Art. 8 Abs. 1 BVG). Dieser bildet das Beitragsobjekt in der obligatorischen Versicherung (Locher, a.a.O., S. 414; Stauffer, a.a.O., Rn. 411).
23 
Die Koordination besteht in der Abstimmung des gemäß BVG in der 2. Säule versicherten Lohnes auf die 1. Säule: Die untere Grenze entspricht dem Jahresbetrag einer maximalen vollen Rente der Alters- und Hinterlassenenversicherung 1. Säule --AHV--. Die Obergrenze entspricht dem dreifachen Betrag des Lohnes an der unteren Grenze (Locher, a.a.O., S. 414).
24 
Die überobligatorische berufliche Vorsorge umfasst (auch) die Versicherung von Gehältern, die über den Maximallohn nach Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 hinausgehen (Stauffer, a.a.O., Ziff. 2.3.1.; zum „Überüberobligatorium“: Helbling, a,a.O., Ziff. 4.32, mit weiteren Nachweisen).
25 
Zum versicherten Jahresgehalt (koordinierten Lohn; vgl. hierzu auch die Versicherungsausweise für Januar und April des Streitjahres, Bl. 86 und 87 der FG-Akten und zum 1. Januar 1999; zu den verschiedenen Lohnbegriffen: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.3, insbesondere Darstellung zu 4E) enthält das Reglement folgende Bestimmung:
26 
Art. 4 Versichertes Jahresgehalt
4.1 Das versicherte Jahresgehalt entspricht jeweils den am 1. Januar sowie bei Aufnahme in die Pensionskasse maßgeblichen Bezügen, vermindert um den AHV-Koordinationsabzug.
4.2 Der Stiftungsrat legt in Absprache mit der Bank das maximale und das minimale versicherte Jahresgehalt sowie den AHV-Koordinationsabzug fest. Diese Eckdaten sind im Anhang D ersichtlich……
27 
Der versicherte Lohn des Klägers betrug im Streitjahr nach Berücksichtigung des Koordinationsabzugs von 31.500 CHF (s. die Versicherungsausweise für Januar und April 1997, Bl. 86 und 87 der FG-Akten; Stauffer, a.a.O., Rn. 413) 85.500 CHF (ab Januar) und 86.800 CHF (ab April, Bl. 86 und 87 der FG-Akten). Der überobligatorisch/freiwillig versicherte Teil des Jahresgehalts betrug demzufolge für die Monate ab Januar 37.740 CHF (= 85.500 CHF ./. 47.760 CHF), für die Monate ab April 39.040 CHF (= 86.800 CHF ./. 47.760 CHF). Zur Definition des Koordinationsabzugs wird auf die Ausführungen in: Helbling, a.a.O. Ziff. 4.32 verwiesen.
28 
Der Kläger leistete im Streitjahr Beiträge in Höhe von 7.783 CHF als berufliche Vorsorge (s. 1. D des Lohnausweises) an die Pensionskasse Bank. Nach den, dem FG vorgelegten Salärabrechnungen wurden von Januar bis März jeweils 641,25 CHF (= 1.923,75 CHF = 3 x 641,25 CHF), von April - Dezember des Streitjahres jeweils 651 CHF durch den Arbeitgeber vom Gehalt des Klägers einbehalten und an die Pensionskasse Bank abgeführt (= 5.859 CHF = 9 x 651 CHF [„Beitrag PK“ - Bl. 71 - 73, 75 - 83 der FG-Akten]; Art. 331 Abs. 3 Satz 2 OR).
29 
Wegen der Schweizerrechtlichen Grundlagen zur Bestimmung der Beiträge dem Grunde und der Höhe nach von Arbeitnehmern (und Arbeitgebern) in eine Vorsorgeeinrichtung wird --neben den zuvor dargelegten Feststellungen-- auf die Ausführungen in: Stauffer, a.a.O., Rn. 1438 Bezug genommen (vgl. im übrigen: Art. 65 und 66 BVG; Art. 331 Abs: 3 OR; Stauffer, Die Berufliche Vorsorge, 2. Aufl., 2006, Art. 331; Tzn. 3.9-3.15 des Gutachtens I).
30 
Zu den Beiträgen der Versicherten (der Arbeitnehmer) enthält das Reglement folgende Regelung:
31 
Art. 30 Beiträge der Versicherten
32 
30.1 Die Höhe der Beiträge beträgt:
33 
Alter des Versicherten
Beitrag in % des versicherten Jahresgehalts
                 
Risikoversicherung
0,5 %
18 - 24
         
                 
Vollversicherung
8,0 %
25 - 34
8,5 %
35 - 44
9,0 %
ab Alter 55
9,5 %
34 
30.2 Das Alter für die Beitragsbestimmung entspricht der Differenz zwischen dem Kalenderjahr und dem Geburtsjahr des Versicherten.
35 
30.3 Die Beiträge der Versicherten werden durch den Arbeitgeber monatlich vom Gehalt abgezogen und direkt an die Pensionskasse überwiesen.
30.4
36 
Die im Streitjahr vom Kläger in die Vorsorgeeinrichtung geleisteten Beiträge entsprechen dieser Regelung (s. Gutachten vom 11. September 2009).
37 
Hinsichtlich der Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank enthält das Reglement folgende Regelung:
38 
Art. 31 Beitrag des Arbeitgebers
39 
31.1 Der Jahresbeitrag des Arbeitgebers entspricht dem Betrag, der für die Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts der Pensionskasse erforderlich ist. Der Stiftungsrat legt die entsprechenden Grundsätze fest.
40 
31.2 Der Arbeitgeber leistet einen variablen Jahresbeitrag zwischen 150 % und 220 % der Summe der Versichertenbeiträge gemäß Art. 30 an eine patronale Finanzierungsstiftung. Die Überweisung erfolgt monatlich.
41 
31.3 Die Finanzierungsstiftung überweist monatlich 150 % der monatlichen Versichertenbeiträge an die Pensionskasse. Ein zur Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts voraussichtlich notwendiger Zusatzbetrag wird jeweils Ende Jahr von der Pensionskasse ermittelt und der Finanzierungsstiftung belastet. Die Pensionskasse stützt sich dabei auf die vom Stiftungsrat festgelegten Grundsätze.
42 
Dem FG liegen die „entsprechenden Grundsätze“ bzw. „festgelegten Grundsätze“ (Art. 31.1 Satz 2 und 31.3 Satz 3 des Reglements) nicht vor. Im Übrigen liegen dem FG keine Erkenntnisse darüber vor, wann und in welcher Höhe der Arbeitgeber Beiträge an die patronale Finanzierungsstiftung im Streitjahr tatsächlich geleistet hat. Auch das Reglement dieser Stiftung wurde dem FG nicht vorgelegt. Welche Zahlungen/Leistungen (und zu welchem Zeitpunkt) von der patronalen Finanzierungsstiftung an die Pensionskasse Bank (im Streitjahr) geleistet wurden, ist dem FG ebenfalls nicht bekannt (Hinweis auf Art. 331 Abs. 3 OR).
43 
Eine patronale Finanzierungsstiftung ist (in der Schweiz) eine Personalvorsorgeeinrichtung für die kollektive (gepoolte) Anlage von Geldern, die aufgebracht werden. Die aufgebrachten Mittel dürfen nur für die Personalvorsorge verwendet werden. Die Verfügungsgewalt liegt allein beim Arbeitgeber, der auch die Finanzierung allein übernimmt. Die meisten größeren Unternehmen haben zwei oder drei Vorsorgestiftungen. Die größte ist die Basis-Pensionskasse, eine zweite ist die Kader-Pensionskasse, und die dritte Stiftung ist eine patronale Einrichtung (mit den Arbeitgeberbeitragsreserven), die als Finanzierungsstiftung dient (vgl. zur patronalen Finanzierungsstiftung: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.43 mit weiteren Einzelheiten; Bl. 265-353 der FG-Akten).
44 
In der beim Beklagten (dem Finanzamt --FA--) am 12. Oktober 1998 für das Streitjahr eingereichten Einkommensteuererklärung gingen die Kläger davon aus (s. Zeilen 17, 70-87 der Anlage N-Gre, Bl. 6/1997 der Einkommensteuerakten --ESt-Akten--), dass der Arbeitgeber des Klägers einen freiwilligen Beitrag zur Pensionskasse nicht geleistet habe (s. § 3 Nr. 62 Satz 4 der im Streitjahr geltenden Fassung des Einkommensteuergesetzes in der Fassung von Art. 2 Nr. 1 des Gesetzes zur Änderung des Entwicklungsländer-Steuergesetzes und des Einkommensteuergesetzes vom 21 Mai 1979, BStBl I 1979, 288, BGBl I 558 --Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG--) --EStG 1997-- und deshalb auch nicht als Arbeitslohn zu berücksichtigen sei (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 --EStG 1997-- in Verbindung mit § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 der im Streitjahr geltenden Fassung der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung --LStDV--). Das FA veranlagte mit dem Einkommensteuerbescheid vom 19. März 1999 antragsgemäß.
45 
Während des form- und fristgerecht eingeleiteten Einspruchsverfahrens teilte das FA im Schreiben vom 5. Oktober 1999 den Klägern mit, dass es beabsichtige, die angegriffene Steuerfestsetzung zu verbösern (Hinweis auf § 367 Abs. 2 Satz 2 der Abgabenordnung --AO--) und den steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank in Höhe von 2.477 CHF als Arbeitslohn des Klägers zu berücksichtigen (im Einzelnen: Arbeitnehmerbeitrag zur Pensionskasse Bank: 7.783 CHF, obligatorischer Arbeitgeberbeitrag: 7.783 CHF, freiwilliger Arbeitgeberbeitrag: 4.953 CHF = insgesamt: 20.519 CHF, davon steuerfrei 10.259 CHF, Arbeitgeberbeitrag [insgesamt: 10.259 CHF] übersteigender, steuerpflichtiger Arbeitgeberbeitrag: 2.477 CHF). Nach den Angaben zur Zeile 82 der Anlage N-Gre errechnete das FA den Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei einer Versicherungspflicht des Klägers in der gesetzlichen Rentenversicherung der Angestellten im Streitjahr zu zahlen gewesen wäre, auf 9.988 DM (= 10,15 v.H. von 98.400 DM; Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
46 
Ein nicht näher bezeichneter Versicherungsexperte der Pensionskasse Bank gemäß Art. 53 Abs. 2 BVG (vgl. die im Schreiben der O-Bank vom 29. Juni 2006 genannten CC und DD [Bl. 126 der FG-Akten] in Verbindung mit dem Schreiben der Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999 [Bl. 47 und 48 der ESt-Akten]) errechnete den Arbeitgeberbeitrag (für 1997) auf 4.953,30 CHF. Im einzelnen (vgl. Schreiben der Pensionskasse Bank vom 02. Februar 1998, Bl. 63/1997 der ESt-Akten):
47 
Altersabhängiger Tarif (Anhang B des PK-Reglements) *
Rentensatz (1,75 % für Männer bzw. 1,9 % für Frauen) *
versichertes Jahresgehalt ./. Arbeitnehmerbeitrag
        
In Ihrem Fall ergibt dies:
        
8,416 * 1,75 % = 14.728 % * CHF 85.500 ./. CHF 7.695 : 12 * 3 =
CHF 1.224,35
8,416 * 1,75 % = 14,728 % * CHF 86.800 ./. CHF 7.812 : 12 * 9 =
CHF 3.728,95
= Total Arbeitgeberbeiträge
CHF 4.953,30
48 
Die Berechnungsformel „Altersabhängiger Tarif * Rentensatz (1.75 % für Männer bzw. 1.9 % für Frauen * versichertes Jahresgehalt“ entspricht den jährlichen statischen Kosten, d.h. den dynamischen Parametern wie Gehaltserhöhungen oder Leistungsanpassung wird nicht Rechnung getragen. Der „Rentensatz“ entspricht dabei dem Teil der Rente, der jährlich in % des versicherten Gehaltes erworben wird. Der „altersabhängige Tarif“ dient zur Ermittlung des Betrags der Freizügigkeitsleistung (s. Art. 27 ff. des Regelementes; Tz. 2.20 ff. des Gutachtens) und der möglichen Einkaufssummen (Schreiben der Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999, Bl. 47/1997 der ESt-Akten).
49 
Im Übrigen wird auf die Berechnung der Pensionskasse Bank der Arbeitgeberbeiträge für die Jahre 1995 (Arbeitgeberbeitrag: 3.760,45 CHF), 1996 (Arbeitgeberbeitrag: 4.307,50 CHF), 1998 (Arbeitgeberbeitrag: 5.448,45 CHF) und 1999 (Arbeitgeberbeitrag bis zum 30. Juni 1999: 2.973,55 CHF) hingewiesen (Bl. 8/1995 und Bl. 10/1996 der ESt-Akten und Hinweis auf die ESt-Akten für 1998 und 1999) und auf das vom Kläger dem FG vorgelegte Versorgungsgutachten vom 07. Februar 2003 (Bl. 127 der FG-Akten).
50 
Das FA ist dieser Berechnung des Arbeitgeberanteils durch den Versicherungsexperten gemäß Art. 53 Abs. 2 BVG nicht gefolgt (zu den Aufgaben des Experten: Stauffer, a.a.O., Tz. 141 ff.). Wegen der hierfür dargelegten Gründe wird auf S. 5 letzter Absatz und S. 6 oben der Einspruchsentscheidung Bezug genommen (Bl. 70 und 71 der ESt-Akten). Das FA errechnete den Arbeitgeberbeitrag wie folgt:
51 
Arbeitnehmeranteil
 7.783,-- sfr
 (s. 1. D des Lohnausweises)
Arbeitgeberanteil (150 % v. 7.783 sfr)
11.674,-- sfr
         
Gesamtbeitrag
19.457,-- sfr
         
Pflichtbeitrag des Arbeitgebers (50 %)
 9.725,-- sfr
         
Freiwilliger Arbeitgeberanteil
(Mehrbetrag)
 1.946,-- sfr
         
52 
Den „Mehrbetrag“ von 1.946 CHF (= 2.296 DM auf der Grundlage des durchschnittlichen Umrechnungskurses von 118 v.H.) beurteilte das FA als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Hinsichtlich des Ansatzes des Pflichtbeitrags des Arbeitgebers der Höhe nach verweist es auf Art. 66 Abs. 1 Sätze 2 und 3 BVG.
53 
Das FA ging in der Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 (Bl. 66 - 72 der ESt-Akten) anschließend davon aus, dass der Arbeitgeber des Klägers (ausgehend von Art. 31.3 Satz 1 des Reglements) für den Kläger einen Arbeitgeberbeitrag zur Pensionskasse von 11.674 CHF (= 150 v.H. von 7.783 CHF [= Beitrag des Klägers, s. I. D. des Lohnausweises]) an die Vorsorgeeinrichtung geleistet hat (a.a.O. S. 6, Bl. 71 der ESt-Akten). Den Bruttoarbeitslohn des Klägers erhöhte das FA (wohl auf Grund eines Versehens) jedoch nicht um --die von ihm als freiwilliger Arbeitgeberbeitrag errechneten-- 2.296 DM, sondern nur um 1.896 DM (von 153.702 DM [s. Einkommensteuerbescheid vom 19. März 1999] auf 155.598 DM [s. Anlage zur Einspruchsentscheidung, Bl. 74 der ESt-Akten]). Wegen der Begründung wird auf die Ausführungen zu III. 2. der Einspruchsentscheidung verwiesen.
54 
Mit ihrer form- und fristgerecht erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter, wonach ein freiwilliger (als Arbeitslohn steuerpflichtiger) Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank nicht geleistet worden sei. Sie verweisen hierzu auf die Ausführungen der Pensionskasse der O-Bank im Schreiben vom 6. April 2001 zu Arbeitgeberbeiträgen für Versicherte mit Steuerdomizil Deutschland (Bl. 25 der FG-Akten). Wegen der weiteren Begründung wird auf den Schriftsatz vom 30. Oktober 2001 verwiesen.
55 
Die Kläger beantragen:
56 
die Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 wegen Einkommensteuer 1997 ersatzlos aufzuheben.
57 
Das FA beantragt:
58 
die Klage abzuweisen.
59 
Wegen der hierzu vorgetragenen Erwägungen verweist es auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 und in den Schriftsätzen vom 11. November 2008 und 27. Januar 2009.
60 
Am 22. Juni 2006 fand vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes statt (§ 79 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Auf die hierüber den Beteiligten bekannt gegebene Niederschrift wird Bezug genommen (Bl. 116-119 der FG-Akten), ebenso auf die Ausführungen „auf richterliche Anordnung“ in der Ladung zum genannten Gerichtstermin (Bl. 50-52 der FG-Akten).
61 
Im Anschluss hieran wurde mit Beweisbeschluss vom 2. Februar 2007 3 K 4/07 der Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Rentenberater, Dipl.-Kfm., öffentlich bestellte und vereidigte Sachverständige für Versicherungsmathematik in der betrieblichen Altersversorgung, EE, zum Sachverständigen bestellt. Er sollte im wesentlichen klären, ob die Berechnung der Beiträge des Arbeitgebers für die Pensionskasse Bank durch diese (Hinweis auf deren Schreiben vom 2. Februar 1998, Bl. 63/1997 der ESt-Akten) in Übereinstimmung mit versicherungsmathematischen Grundsätzen steht. Auf das hierzu erstellte Gutachten vom 11. September 2008 wird Bezug genommen.
62 
Dem Senat lagen folgende Akten vor:
63 
1 Band ESt-Akten Band II angelegt: 1998 geschlossen: 1999 StNr. .../...
1 Band ESt-Akten Band III angelegt: 1998 geschlossen: 2001 StNr. .../...
1 Band ESt-Akten Band II ab 2005 StNr. .../...
64 
Berücksichtigt wurden vom erkennenden Senat die Feststellungen im Gutachten von Prof. Dr. iur. FF, Schweiz vom 21. November 2008 zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge, das in einem anderen Verfahren erstellt wurde. Dieses Gutachten (I) wird den Beteiligten zusammen mit dem vorliegenden Urteil zur Verfügung gestellt.

Entscheidungsgründe

 
65 
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge (s. Art. 1 Abs. 1 BVG) des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich (Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der für das Streitjahr geltenden Fassung --BVV 2 1997-- SR 831.441.1; Bl. 242 und 243 der FG-Akten) und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG 1997 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 3. und 4.). Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV; siehe nachfolgend zu 5.). Die verbleibenden --freiwillig geleisteten-- Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG steuerfrei (siehe nachfolgend zu 6.).
66 
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (§ 2 Abs. 1 LStDV).
67 
a) Zum Arbeitslohn können --sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt-- auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung --s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV--; z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1522; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
68 
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer --wie z.B. im Streitfall an die Pensionskasse Bank--) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (nach Schweizerischem Sprachgebrauch [vgl. hierzu allgemein: Küng, Thomas, Gebrauchsanweisung für die Schweiz, Die Sprache der Eingeborenen, S. 46 ff.]: Vorsorgeeinrichtung: s. Erster Titel: Vorsorgeeinrichtungen, vor Art. 48 BVG), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, BFHE 217, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
69 
b) Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat (so bereits BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems (im Sinne eines Umlageverfahrens oder --wie im Streitfall-- eines Kapitaldeckungsverfahrens nach dem System des individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahrens mit Komponenten des Umlageverfahrens; Stauffer, a.a.O., Rn. 286 ff.; Hebling, a.a.O., S. 403 ff; BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69; BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890) ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung (vgl. Thomas, Betriebliche Altersversorgung --BetrAV-- 2008, 490, 492, zu II. 1. b bb). Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu (BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385, unter II.1.c).
70 
aa) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (Vorsorgeeinrichtung), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang --wie zuvor ausgeführt-- wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt.
71 
bb) Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876). Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich (vgl. BFH-Urteile vom 14. September 2005 VI R 32/04, BFHE 210, 447, BStBl II 2006, 500, und vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFHE 212, 445, BStBl II 2006, 528). Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275).
72 
cc) Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge --der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme-- zum Zufluss von Arbeitslohn führen (vgl. im Einzelnen: BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt.
73 
dd) Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems (Umlage- oder Kapitaldeckungsverfahren) vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage- als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich --wie bereits ausgeführt-- regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan- bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung (Vollrecht) führen.
74 
c) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist (z.B. BFH-Urteile vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; in BFH/NV 2008, 550, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691, mit weiteren Nachweisen; vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; vom 17. Januar 2008 VI R 26/06, BFHE 220, 266, BStBl II 2008, 378; vom 12. Februar 2009 VI R 32/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2009, 830).
75 
d) Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 BVG) für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 21. August 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1971/1992-- im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt (BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, juris, betreffend Arbeitgeberbeiträge für eine --und Leistungen aus einer-- Kollektiv-Krankentaggeldversicherung nach dem VVG; BFH-Urteil vom 16. Mai 1975 VI R 165/72, BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in der Schweiz für einen Grenzgänger; BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine französische Sozialversicherung; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris, Entscheidungsgründe zu 1. a; BFH-Urteil vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, betreffend Arbeitgeberbeiträge an einen ausländischen Pensionsfonds, jeweils mit weiteren Nachweisen; Paetsch, Anm. zum BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876 in: Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 984). Die Ermittlung der (Welt)Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen (BFH-Urteil vom 21. September 2008 I R 78/07, BFHE 222, 517, zu II. 1. b; Heuermann, Die Steuerliche Betriebsprüfung --StBP-- 2005, 303, mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Zur Besteuerung von Altersleistungen einer Pensionskasse im Abkommensrecht: Toifl, Pensionen im DBA-Recht, in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, Wien, 2003, S. 287 ff.; Gassner/Konezny, Leistungen von Pensionskassen in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], a.a.O., S. 311 ff.).
76 
Für sozial(versicherungs-)-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht (BFH-Urteil X R 31/08, zu II. 1. b; Vorlagebeschluss des Bundessozialgerichts --BSG-- zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International --SWI-- 2001, 426). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht (BFH-Urteil in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014 zu II. 1. e; Senatsurteil 3 K 141/07, Entscheidungsgründe zu 1. a).
77 
2. a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 89 Abs. 5 ZGB (s. Tz. 2.44 ff., insbesondere Tz. 2.46 des Gutachtens I). Nach dieser Vorschrift können Begünstigte --wie der Kläger-- (im eigenen Namen) auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung (wie z.B. im Streitfall die Pensionskasse Bank) klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen (Reglementen/Statuten) ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 14 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer (wie der Kläger) unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 15 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 27 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung (vgl. hierzu: Tz. 2.20 ff., insbesondere Tz. 2.28 des Gutachtens I) usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß (s. Art. 14 ff. des Reglementes) von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist (BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers (s. S. 10 und 11 des Tatbestandes; Tz. 3.17 des Gutachtens I).
78 
b) Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt (demographische Risiken durch Alterung der Gesellschaft, Inflationsrisiko, Krisen auf den Finanzmärkten und dadurch hervorgerufenen Unterdeckungen, politische Aspekte --vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., S. 47 ff.--), steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der (auch) vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522 zu II. 2. b). Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert (Thomas, BetrAV, 2008, 490, zu II. b bb).
79 
c) Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe (BFH-Urteile vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFH/NV 2006, 883; vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123,37, BStBl II 1977, 761; vom 13. August 1975 VI R 144/72, BFHE 116, 509, BStBl II 1975, 749). Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom 15. November 1999 erklärt (Bl. 47/1997 der ESt-Akten), dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität (s. Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1441) errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer (damit u.a. den des Klägers) an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß Art. 16 BVG, einen bestimmten Teil des Lohnes (des sog. koordinierten Lohnes) des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln (Hinweis aus das Gutachten). Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen.
80 
d) Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat (Art. 31. 2 und 31. 3 des Reglementes), rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge --wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung-- übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer (s. hierzu: Art. 1.2 des Reglements) verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen (Zuwendungen) durch Dritte (hier: die patronale Finanzierungsstiftung) Arbeitslohn sein, wenn --wie Streitfall-- diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht (BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 39/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2009, 1191, zu II. 1.).
81 
3. Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im --nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden-- Obligatorium dienten (anderer Auffassung: Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Karlsruhe vom 3. September 2007 S 2255 A St 131 zu 1. unter [wohl rechtsirrtümlicher Bezugnahme] auf das rechtskräftige [s. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1993 VI R 97/92] Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg -Außensenate Freiburg- vom 25. August 1992 11 K 54/88, EFG 1993, 136).
82 
a) Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht (BFH-Urteile vom 29. Mai 2009 VI R 27/06, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, juris; vom 22. August 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894; in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, mit weiteren Nachweisen). Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (vgl. BFH-Urteile in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014; vom 13. September 2007 VI R 16/06, BFHE 219, 58, BStBl II 2008, 394; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894). Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder § 3 Nr. 62 EStG selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Nr. 62 EStG Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522). Die Vorschrift des § 3 Nr. 62 EStG hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur (deutschen) gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen (BFH-Urteile in DStR 2009, 1522; vom 6. Juni 2002 VI R 178/97, BFHE 199, 512, BStBl II 2003, 34; Thomas, BetrAV 2008, 490. 498, zu IV. 2. b; zur Vergleichbarkeit der Altersleistungen einer [Schweizerischen] Pensionskasse mit einer Rente aus der gesetzlichen [deutschen] Rentenversicherung oder der Knappschaftsausgleichsleistung: BSG-Urteil vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris; s. auch die Entscheidung in der Vorinstanz: Urteil des Landessozialgerichts Baden-Württemberg vom 11. Mai 2007 L B AL 158/06, juris).
83 
b) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt --wie bereits zuvor dargelegt-- grundsätzlich dem Finanzgericht (vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, mit weiteren Nachweisen).
84 
4. Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf gesetzlichen Vorschriften (im BVG bzw. im ZGB und OR) und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 1 und BVV 2 bzw. im Reglement (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I), als sie den obligatorischen Bereich (das sog. Obligatorium) betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten (Art. 11 Abs. 1 BVG) oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen (Art. 11 Abs. 2 BVG). Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung (u.a.) mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen.
85 
a) Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein --auf öffentlichem (Schweizerischem) Recht beruhendes (Tz. 2.41 des Gutachtens I)-- gesetzliches Vorsorgeverhältnis (s. Tzn. 2.38 des Gutachten I). Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet (Tz. 2.13 ff. des Gutachtens I), nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im (Schweizerischen) Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt (s. Tzn. 3.6 und 3.7 bzw. 2.38 des Gutachtens I).
86 
b) Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers (Tz. 3.12 des Gutachtens I). Gemäß Art. 8 Abs. 1, Art. 16 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 47.760 CHF gesetzlich („obligatorisch“) im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern (vgl. zur Errechnung dieses Lohnteils: S. 10 des Tatbestandes). Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß Art. 16 BVG war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers (auch) im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält Art. 66 BVG (in Verbindung mit Art. 31 des Reglementes).
87 
c) Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 47.760 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 4 des Reglementes (das insoweit weder formell noch materiell Gesetzescharakter hat: Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I) den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 85.500 CHF (ab Januar des Streitjahres) und von 86.800 CHF (ab April des Streitjahres). Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils (von 37.740 CHF ab Januar und von 39.040 CHF ab April; s. S. 10 und 11 des Tatbestandes) geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage (Tzn. 3.6 und 3.15 ff. des Gutachtens I; BSG-Urteil B 11 AL 32/07 R, Entscheidungsgründe zu 3. b). Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
88 
d) Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG um Ausgabendes Arbeitgebers handeln muss (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 288, BStBl II 2003, 288), und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber (über die patronale Finanzierungsstiftung) an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer (s. Art. 1.2 des Reglementes) dienten.
89 
e) Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse --wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war-- „obligatorisch“ gewesen sei (a.a.O., a.E.).
90 
5. Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der --einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von (durch Arbeitgeber finanzierten) Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden-- Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen.
91 
a) Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer …, wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen.
92 
b) Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören (BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69,BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890), ist im Streitfall (als ultima ratio --wie es die Vorschrift des § 2 Abs. 3 Nr. 3 Satz 3 LStDV vorsieht--) schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann (nach den Telefonaten, die der Berichterstatter mit einer Beschäftigten der Pensionskasse der O-Bank geführt hat), dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird.
93 
c) Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie (des Beitrages) auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; Breinersdorfer in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 709). Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Zukunftssicherung von Arbeitnehmern, Rn. 82; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris) individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung --wie im Streitfall die Pensionskasse Bank-- dem Äquivalenzprinzip folgt (Helbling, a.a.O., Tz. 5.22; Locher, a.a.O., S. 60; Stauffer, a.a.O., Rn. 102). Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) kann davon ausgegangen werden, dass einem (Arbeitgeber-)Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht (BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, zu II. 2. c) und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt (u.a.) eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet (aufgestockt) werden (Helbling, a.a.O., Tz. 8.31). Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 3. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren (und andere Ansprüche auf Altersleistungen).
94 
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 85.500 CHF (ab Januar) und von 86.800 CHF (ab April) ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 3 und 4 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 47.760 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge (Beitrag zur Pensionskasse Bank) 3.228,05 DM (= 2.735,64 CHF). Im Einzelnen (ausgehend von der Berechnung lt. IV. 3. des Gutachtens):
95 
47.760 CHF (koordinierter Lohn) x 1,75 v.H. (Rentensteigerungssatz) = 835,69 CHF (erworbener Rentenanspruch) x 8,416 (Rentenbarwertfaktor) = 7.034,04 CHF (Gesamtbeitrag zur Pensionskasse Bank). Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 9 v.H. (s. Art. 30.1 der Reglementes; Ziff. IV. 1. des Gutachtens) von 47.760 CHF (koordinierter Lohn) = 4.298,40 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 2.735,64 CHF (= 7.034,04 CHF ./. 4.298,40 CHF). Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 118 v.H. entsprechen 2.735,64 CHF 3.228,05 DM.
96 
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz (Art. 30 und 31 des Reglementes) durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden (erst) älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren --wie dem Kläger-- gerade das Gegenteil erfolgt (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Helbling, a.a.O., Tz. 4.34, mit weiteren Nachweisen). In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen (Art. 16 BVG; Stauffer, a.a.O. Rn. 1441).
97 
6. Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 2.618,83 DM (= 2.217,68 CHF [= 4.953 CHF --Gesamtbeitrag lt. Ziff. IV. 3. des Gutachtens-- ./. 2.735,64 CHF --steuerfreier Arbeitgeberbeitrag--]) geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den „sinngemäß“ (zur Sinnhaftigkeit dieser Verweisung: Ritzer in: Frotscher, EStG, Kommentar, § 3 Nr. 62, Rn. 274 und 275) anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG.
98 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
99 
a) für eine Lebensversicherung,
100 
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
101 
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
102 
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
103 
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr 1979 irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern (wie dem Kläger), die im Ausland (und dabei insbesondere als Grenzgänger in der Schweiz) beschäftigt sind (s. Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft --INF-- 1979, 339, zu II.; Kreile, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1979, 259, 266, zu II.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 62 Anm. 4), aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse (im Sinne von: insgesamt) als Arbeitslohn zu versteuern sind (s. hierzu jedoch die Erwägungen zu 3. und 4.). Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des § 3 Nr. 62 EStG durch den hier in Rede stehenden Satz 4 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den --steuerfreien-- Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat (Hinweis auf § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG; Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7.Ausschuss] vom 24. Januar 1979, Bundestagsdrucksache 8/2501, S. 18 zu Artikel 1 a [Einkommensteuergesetz]).
104 
Da der Arbeitgeber steuerfreie (obligatorische) Beiträge zur Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat (s. zuvor zu 3. und 4.), bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr (vgl. § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG). Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verwiesen (S. 4 der Anlage N-Gre, Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
105 
73   
         
CHF
DM
77   
Arbeitgeberanteil --steuerfrei nach § 3 Nr. 62
Satz 1 EStG--

2.735,64

3.228,05
78   
Arbeitgeberanteil --insgesamt, s Gutachten zu
IV.-- 3.--).

4.953

5.844,54
79   
übersteigender Betrag = freiwilliger
Arbeitgeberbeitrag

2.217, 66

2.618.83
80   
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags
ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                  
81   
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
124.196
146.551,28
82   
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM)

9.988
83   
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
9.589
9.589
84   
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
2.765,64
3.228,05
85   
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
0
0
86   
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
2.217,66
2.618,83
87   
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der
Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der
Anlage N-Gre zu übertragen


2.217,66


2.618,83
106 
7. Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 1.896 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 2.618,83 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c. der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).
107 
8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der FGO.
108 
9. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Gründe

 
65 
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge (s. Art. 1 Abs. 1 BVG) des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich (Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der für das Streitjahr geltenden Fassung --BVV 2 1997-- SR 831.441.1; Bl. 242 und 243 der FG-Akten) und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG 1997 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 3. und 4.). Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV; siehe nachfolgend zu 5.). Die verbleibenden --freiwillig geleisteten-- Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG steuerfrei (siehe nachfolgend zu 6.).
66 
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (§ 2 Abs. 1 LStDV).
67 
a) Zum Arbeitslohn können --sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt-- auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung --s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV--; z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1522; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
68 
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer --wie z.B. im Streitfall an die Pensionskasse Bank--) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (nach Schweizerischem Sprachgebrauch [vgl. hierzu allgemein: Küng, Thomas, Gebrauchsanweisung für die Schweiz, Die Sprache der Eingeborenen, S. 46 ff.]: Vorsorgeeinrichtung: s. Erster Titel: Vorsorgeeinrichtungen, vor Art. 48 BVG), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, BFHE 217, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
69 
b) Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat (so bereits BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems (im Sinne eines Umlageverfahrens oder --wie im Streitfall-- eines Kapitaldeckungsverfahrens nach dem System des individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahrens mit Komponenten des Umlageverfahrens; Stauffer, a.a.O., Rn. 286 ff.; Hebling, a.a.O., S. 403 ff; BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69; BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890) ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung (vgl. Thomas, Betriebliche Altersversorgung --BetrAV-- 2008, 490, 492, zu II. 1. b bb). Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu (BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385, unter II.1.c).
70 
aa) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (Vorsorgeeinrichtung), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang --wie zuvor ausgeführt-- wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt.
71 
bb) Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876). Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich (vgl. BFH-Urteile vom 14. September 2005 VI R 32/04, BFHE 210, 447, BStBl II 2006, 500, und vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFHE 212, 445, BStBl II 2006, 528). Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275).
72 
cc) Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge --der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme-- zum Zufluss von Arbeitslohn führen (vgl. im Einzelnen: BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt.
73 
dd) Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems (Umlage- oder Kapitaldeckungsverfahren) vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage- als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich --wie bereits ausgeführt-- regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan- bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung (Vollrecht) führen.
74 
c) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist (z.B. BFH-Urteile vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; in BFH/NV 2008, 550, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691, mit weiteren Nachweisen; vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; vom 17. Januar 2008 VI R 26/06, BFHE 220, 266, BStBl II 2008, 378; vom 12. Februar 2009 VI R 32/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2009, 830).
75 
d) Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 BVG) für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 21. August 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1971/1992-- im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt (BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, juris, betreffend Arbeitgeberbeiträge für eine --und Leistungen aus einer-- Kollektiv-Krankentaggeldversicherung nach dem VVG; BFH-Urteil vom 16. Mai 1975 VI R 165/72, BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in der Schweiz für einen Grenzgänger; BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine französische Sozialversicherung; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris, Entscheidungsgründe zu 1. a; BFH-Urteil vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, betreffend Arbeitgeberbeiträge an einen ausländischen Pensionsfonds, jeweils mit weiteren Nachweisen; Paetsch, Anm. zum BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876 in: Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 984). Die Ermittlung der (Welt)Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen (BFH-Urteil vom 21. September 2008 I R 78/07, BFHE 222, 517, zu II. 1. b; Heuermann, Die Steuerliche Betriebsprüfung --StBP-- 2005, 303, mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Zur Besteuerung von Altersleistungen einer Pensionskasse im Abkommensrecht: Toifl, Pensionen im DBA-Recht, in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, Wien, 2003, S. 287 ff.; Gassner/Konezny, Leistungen von Pensionskassen in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], a.a.O., S. 311 ff.).
76 
Für sozial(versicherungs-)-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht (BFH-Urteil X R 31/08, zu II. 1. b; Vorlagebeschluss des Bundessozialgerichts --BSG-- zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International --SWI-- 2001, 426). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht (BFH-Urteil in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014 zu II. 1. e; Senatsurteil 3 K 141/07, Entscheidungsgründe zu 1. a).
77 
2. a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 89 Abs. 5 ZGB (s. Tz. 2.44 ff., insbesondere Tz. 2.46 des Gutachtens I). Nach dieser Vorschrift können Begünstigte --wie der Kläger-- (im eigenen Namen) auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung (wie z.B. im Streitfall die Pensionskasse Bank) klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen (Reglementen/Statuten) ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 14 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer (wie der Kläger) unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 15 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 27 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung (vgl. hierzu: Tz. 2.20 ff., insbesondere Tz. 2.28 des Gutachtens I) usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß (s. Art. 14 ff. des Reglementes) von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist (BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers (s. S. 10 und 11 des Tatbestandes; Tz. 3.17 des Gutachtens I).
78 
b) Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt (demographische Risiken durch Alterung der Gesellschaft, Inflationsrisiko, Krisen auf den Finanzmärkten und dadurch hervorgerufenen Unterdeckungen, politische Aspekte --vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., S. 47 ff.--), steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der (auch) vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522 zu II. 2. b). Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert (Thomas, BetrAV, 2008, 490, zu II. b bb).
79 
c) Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe (BFH-Urteile vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFH/NV 2006, 883; vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123,37, BStBl II 1977, 761; vom 13. August 1975 VI R 144/72, BFHE 116, 509, BStBl II 1975, 749). Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom 15. November 1999 erklärt (Bl. 47/1997 der ESt-Akten), dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität (s. Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1441) errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer (damit u.a. den des Klägers) an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß Art. 16 BVG, einen bestimmten Teil des Lohnes (des sog. koordinierten Lohnes) des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln (Hinweis aus das Gutachten). Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen.
80 
d) Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat (Art. 31. 2 und 31. 3 des Reglementes), rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge --wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung-- übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer (s. hierzu: Art. 1.2 des Reglements) verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen (Zuwendungen) durch Dritte (hier: die patronale Finanzierungsstiftung) Arbeitslohn sein, wenn --wie Streitfall-- diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht (BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 39/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2009, 1191, zu II. 1.).
81 
3. Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im --nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden-- Obligatorium dienten (anderer Auffassung: Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Karlsruhe vom 3. September 2007 S 2255 A St 131 zu 1. unter [wohl rechtsirrtümlicher Bezugnahme] auf das rechtskräftige [s. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1993 VI R 97/92] Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg -Außensenate Freiburg- vom 25. August 1992 11 K 54/88, EFG 1993, 136).
82 
a) Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht (BFH-Urteile vom 29. Mai 2009 VI R 27/06, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, juris; vom 22. August 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894; in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, mit weiteren Nachweisen). Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (vgl. BFH-Urteile in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014; vom 13. September 2007 VI R 16/06, BFHE 219, 58, BStBl II 2008, 394; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894). Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder § 3 Nr. 62 EStG selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Nr. 62 EStG Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522). Die Vorschrift des § 3 Nr. 62 EStG hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur (deutschen) gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen (BFH-Urteile in DStR 2009, 1522; vom 6. Juni 2002 VI R 178/97, BFHE 199, 512, BStBl II 2003, 34; Thomas, BetrAV 2008, 490. 498, zu IV. 2. b; zur Vergleichbarkeit der Altersleistungen einer [Schweizerischen] Pensionskasse mit einer Rente aus der gesetzlichen [deutschen] Rentenversicherung oder der Knappschaftsausgleichsleistung: BSG-Urteil vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris; s. auch die Entscheidung in der Vorinstanz: Urteil des Landessozialgerichts Baden-Württemberg vom 11. Mai 2007 L B AL 158/06, juris).
83 
b) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt --wie bereits zuvor dargelegt-- grundsätzlich dem Finanzgericht (vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, mit weiteren Nachweisen).
84 
4. Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf gesetzlichen Vorschriften (im BVG bzw. im ZGB und OR) und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 1 und BVV 2 bzw. im Reglement (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I), als sie den obligatorischen Bereich (das sog. Obligatorium) betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten (Art. 11 Abs. 1 BVG) oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen (Art. 11 Abs. 2 BVG). Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung (u.a.) mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen.
85 
a) Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein --auf öffentlichem (Schweizerischem) Recht beruhendes (Tz. 2.41 des Gutachtens I)-- gesetzliches Vorsorgeverhältnis (s. Tzn. 2.38 des Gutachten I). Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet (Tz. 2.13 ff. des Gutachtens I), nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im (Schweizerischen) Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt (s. Tzn. 3.6 und 3.7 bzw. 2.38 des Gutachtens I).
86 
b) Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers (Tz. 3.12 des Gutachtens I). Gemäß Art. 8 Abs. 1, Art. 16 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 47.760 CHF gesetzlich („obligatorisch“) im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern (vgl. zur Errechnung dieses Lohnteils: S. 10 des Tatbestandes). Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß Art. 16 BVG war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers (auch) im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält Art. 66 BVG (in Verbindung mit Art. 31 des Reglementes).
87 
c) Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 47.760 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 4 des Reglementes (das insoweit weder formell noch materiell Gesetzescharakter hat: Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I) den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 85.500 CHF (ab Januar des Streitjahres) und von 86.800 CHF (ab April des Streitjahres). Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils (von 37.740 CHF ab Januar und von 39.040 CHF ab April; s. S. 10 und 11 des Tatbestandes) geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage (Tzn. 3.6 und 3.15 ff. des Gutachtens I; BSG-Urteil B 11 AL 32/07 R, Entscheidungsgründe zu 3. b). Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
88 
d) Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG um Ausgabendes Arbeitgebers handeln muss (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 288, BStBl II 2003, 288), und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber (über die patronale Finanzierungsstiftung) an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer (s. Art. 1.2 des Reglementes) dienten.
89 
e) Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse --wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war-- „obligatorisch“ gewesen sei (a.a.O., a.E.).
90 
5. Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der --einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von (durch Arbeitgeber finanzierten) Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden-- Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen.
91 
a) Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer …, wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen.
92 
b) Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören (BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69,BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890), ist im Streitfall (als ultima ratio --wie es die Vorschrift des § 2 Abs. 3 Nr. 3 Satz 3 LStDV vorsieht--) schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann (nach den Telefonaten, die der Berichterstatter mit einer Beschäftigten der Pensionskasse der O-Bank geführt hat), dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird.
93 
c) Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie (des Beitrages) auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; Breinersdorfer in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 709). Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Zukunftssicherung von Arbeitnehmern, Rn. 82; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris) individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung --wie im Streitfall die Pensionskasse Bank-- dem Äquivalenzprinzip folgt (Helbling, a.a.O., Tz. 5.22; Locher, a.a.O., S. 60; Stauffer, a.a.O., Rn. 102). Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) kann davon ausgegangen werden, dass einem (Arbeitgeber-)Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht (BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, zu II. 2. c) und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt (u.a.) eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet (aufgestockt) werden (Helbling, a.a.O., Tz. 8.31). Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 3. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren (und andere Ansprüche auf Altersleistungen).
94 
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 85.500 CHF (ab Januar) und von 86.800 CHF (ab April) ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 3 und 4 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 47.760 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge (Beitrag zur Pensionskasse Bank) 3.228,05 DM (= 2.735,64 CHF). Im Einzelnen (ausgehend von der Berechnung lt. IV. 3. des Gutachtens):
95 
47.760 CHF (koordinierter Lohn) x 1,75 v.H. (Rentensteigerungssatz) = 835,69 CHF (erworbener Rentenanspruch) x 8,416 (Rentenbarwertfaktor) = 7.034,04 CHF (Gesamtbeitrag zur Pensionskasse Bank). Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 9 v.H. (s. Art. 30.1 der Reglementes; Ziff. IV. 1. des Gutachtens) von 47.760 CHF (koordinierter Lohn) = 4.298,40 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 2.735,64 CHF (= 7.034,04 CHF ./. 4.298,40 CHF). Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 118 v.H. entsprechen 2.735,64 CHF 3.228,05 DM.
96 
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz (Art. 30 und 31 des Reglementes) durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden (erst) älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren --wie dem Kläger-- gerade das Gegenteil erfolgt (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Helbling, a.a.O., Tz. 4.34, mit weiteren Nachweisen). In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen (Art. 16 BVG; Stauffer, a.a.O. Rn. 1441).
97 
6. Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 2.618,83 DM (= 2.217,68 CHF [= 4.953 CHF --Gesamtbeitrag lt. Ziff. IV. 3. des Gutachtens-- ./. 2.735,64 CHF --steuerfreier Arbeitgeberbeitrag--]) geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den „sinngemäß“ (zur Sinnhaftigkeit dieser Verweisung: Ritzer in: Frotscher, EStG, Kommentar, § 3 Nr. 62, Rn. 274 und 275) anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG.
98 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
99 
a) für eine Lebensversicherung,
100 
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
101 
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
102 
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
103 
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr 1979 irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern (wie dem Kläger), die im Ausland (und dabei insbesondere als Grenzgänger in der Schweiz) beschäftigt sind (s. Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft --INF-- 1979, 339, zu II.; Kreile, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1979, 259, 266, zu II.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 62 Anm. 4), aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse (im Sinne von: insgesamt) als Arbeitslohn zu versteuern sind (s. hierzu jedoch die Erwägungen zu 3. und 4.). Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des § 3 Nr. 62 EStG durch den hier in Rede stehenden Satz 4 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den --steuerfreien-- Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat (Hinweis auf § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG; Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7.Ausschuss] vom 24. Januar 1979, Bundestagsdrucksache 8/2501, S. 18 zu Artikel 1 a [Einkommensteuergesetz]).
104 
Da der Arbeitgeber steuerfreie (obligatorische) Beiträge zur Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat (s. zuvor zu 3. und 4.), bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr (vgl. § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG). Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verwiesen (S. 4 der Anlage N-Gre, Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
105 
73   
         
CHF
DM
77   
Arbeitgeberanteil --steuerfrei nach § 3 Nr. 62
Satz 1 EStG--

2.735,64

3.228,05
78   
Arbeitgeberanteil --insgesamt, s Gutachten zu
IV.-- 3.--).

4.953

5.844,54
79   
übersteigender Betrag = freiwilliger
Arbeitgeberbeitrag

2.217, 66

2.618.83
80   
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags
ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                  
81   
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
124.196
146.551,28
82   
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM)

9.988
83   
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
9.589
9.589
84   
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
2.765,64
3.228,05
85   
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
0
0
86   
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
2.217,66
2.618,83
87   
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der
Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der
Anlage N-Gre zu übertragen


2.217,66


2.618,83
106 
7. Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 1.896 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 2.618,83 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c. der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).
107 
8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der FGO.
108 
9. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind

1.
a)
Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
b)
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte,
c)
Übergangsgeld nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch und Geldleistungen nach den §§ 10, 36 bis 39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte,
d)
das Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, der Reichsversicherungsordnung und dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte, die Sonderunterstützung für im Familienhaushalt beschäftigte Frauen, der Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz sowie der Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften;
2.
a)
das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, der Zuschuss zum Arbeitsentgelt, das Übergangsgeld, der Gründungszuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch sowie die übrigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden,
b)
das Insolvenzgeld, Leistungen auf Grund der in § 169 und § 175 Absatz 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Ansprüche sowie Zahlungen des Arbeitgebers an einen Sozialleistungsträger auf Grund des gesetzlichen Forderungsübergangs nach § 115 Absatz 1 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, wenn ein Insolvenzereignis nach § 165 Absatz 1 Satz 2 auch in Verbindung mit Satz 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch vorliegt,
c)
die Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
d)
Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch,
e)
mit den in den Nummern 1 bis 2 Buchstabe d und Nummer 67 Buchstabe b genannten Leistungen vergleichbare Leistungen ausländischer Rechtsträger, die ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet oder in der Schweiz haben;
3.
a)
Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes, nach § 9 Absatz 1 Nummer 3 des Altersgeldgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenversorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes,
b)
Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und 286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den §§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Beitragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch,
c)
Leistungen aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,
d)
Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 des Beamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversorgungsgesetzes;
4.
bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden
a)
der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung,
b)
Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung,
c)
im Einsatz gewährte Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse,
d)
der Geldwert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge;
5.
a)
die Geld- und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten,
b)
die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
c)
die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 des Wehrsoldgesetzes und Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
d)
das an Personen, die einen in § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe d genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung,
e)
Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes;
6.
Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte, im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden.2Gleichgestellte im Sinne des Satzes 1 sind auch Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder auf Unfallfürsorgeleistungen nach dem Soldatenversorgungsgesetz, Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben;
7.
Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 und Absatz 2 sind;
8.
Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden.2Die Steuerpflicht von Bezügen aus einem aus Wiedergutmachungsgründen neu begründeten oder wieder begründeten Dienstverhältnis sowie von Bezügen aus einem früheren Dienstverhältnis, die aus Wiedergutmachungsgründen neu gewährt oder wieder gewährt werden, bleibt unberührt;
8a.
Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.2Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind;
9.
Erstattungen nach § 23 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 und 4 sowie nach § 39 Absatz 4 Satz 2 des Achten Buches Sozialgesetzbuch;
10.
Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines Menschen mit Behinderungen oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Absatz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch zur Pflege, Betreuung, Unterbringung und Verpflegung, die auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen.2Für Einnahmen im Sinne des Satzes 1, die nicht auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen, gilt Entsprechendes bis zur Höhe der Leistungen nach dem Zwölften Buch Sozialgesetzbuch.3Überschreiten die auf Grund der in Satz 1 bezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
11.
Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.2Darunter fallen nicht Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet wird.4Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellt sind Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen;
11a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 1. März 2020 bis zum 31. März 2022 auf Grund der Corona-Krise an seine Arbeitnehmer in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 Euro;
11b.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 18. November 2021 bis zum 31. Dezember 2022 an seine Arbeitnehmer zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise gewährte Leistungen bis zu einem Betrag von 4 500 Euro. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Arbeitnehmer in Einrichtungen im Sinne des § 23 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 8, 11 oder Nummer 12 des Infektionsschutzgesetzes oder § 36 Absatz 1 Nummer 2 oder Nummer 7 des Infektionsschutzgesetzes tätig sind; maßgeblich ist jeweils die am 22. Juni 2022 gültige Fassung des Infektionsschutzgesetzes. Die Steuerbefreiung gilt entsprechend für Personen, die in den in Satz 2 genannten Einrichtungen im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags eingesetzt werden. Nummer 11a findet auf die Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 keine Anwendung. Abweichend von Satz 1 gilt die Steuerbefreiung für Leistungen nach § 150c des Elften Buches Sozialgesetzbuch in der Fassung des Gesetzes zur Stärkung des Schutzes der Bevölkerung und insbesondere vulnerabler Personengruppen vor COVID-19 vom 16. September 2022 (BGBl. I S. 1454) auch dann, wenn sie in der Zeit bis zum 31. Mai 2023 gewährt werden;
11c.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 26. Oktober 2022 bis zum 31. Dezember 2024 in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Leistungen zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise bis zu einem Betrag von 3 000 Euro;
12.
aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge, die zum einen
a)
in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz,
b)
auf Grundlage einer bundesgesetzlichen oder landesgesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder
c)
von der Bundesregierung oder einer Landesregierung
als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und die zum anderen jeweils auch als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden.2Das Gleiche gilt für andere Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen;
13.
die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder.2Die als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegung sind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 9 Absatz 4a nicht übersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 und Absatz 4a abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
14.
Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung;
14a.
der Anteil der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der auf Grund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch geleistet wird;
15.
Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr gezahlt werden.2Das Gleiche gilt für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr, die der Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann.3Die nach den Sätzen 1 und 2 steuerfreien Leistungen mindern den nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 abziehbaren Betrag;
16.
die Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, soweit sie die nach § 9 als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
17.
Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte;
18.
das Aufgeld für ein an die Bank für Vertriebene und Geschädigte (Lastenausgleichsbank) zugunsten des Ausgleichsfonds (§ 5 des Lastenausgleichsgesetzes) gegebenes Darlehen, wenn das Darlehen nach § 7f des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. September 1953 (BGBl. I S. 1355) im Jahr der Hingabe als Betriebsausgabe abzugsfähig war;
19.
Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten
a)
für Maßnahmen nach § 82 Absatz 1 und 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder
b)
die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des Arbeitnehmers dienen.
2Steuerfrei sind auch Beratungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur beruflichen Neuorientierung bei Beendigung des Dienstverhältnisses.3Die Leistungen im Sinne der Sätze 1 und 2 dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben;
20.
die aus öffentlichen Mitteln des Bundespräsidenten aus sittlichen oder sozialen Gründen gewährten Zuwendungen an besonders verdiente Personen oder ihre Hinterbliebenen;
21.
(weggefallen)
22.
(weggefallen)
23.
Leistungen nach
a)
dem Häftlingshilfegesetz,
b)
dem Strafrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
c)
dem Verwaltungsrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
d)
dem Beruflichen Rehabilitierungsgesetz,
e)
dem Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und
f)
dem Gesetz zur Rehabilitierung der wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen, wegen ihrer homosexuellen Orientierung oder wegen ihrer geschlechtlichen Identität dienstrechtlich benachteiligten Soldatinnen und Soldaten;
24.
Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden;
25.
Entschädigungen nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045);
26.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker Menschen oder Menschen mit Behinderungen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 3 000 Euro im Jahr.2Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26a.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 840 Euro im Jahr.2Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit – ganz oder teilweise – eine Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 12, 26 oder 26b gewährt wird.3Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26b.
Aufwandspauschalen nach § 1878 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit sie zusammen mit den steuerfreien Einnahmen im Sinne der Nummer 26 den Freibetrag nach Nummer 26 Satz 1 nicht überschreiten.2Nummer 26 Satz 2 gilt entsprechend;
27.
der Grundbetrag der Produktionsaufgaberente und das Ausgleichsgeld nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit bis zum Höchstbetrag von 18 407 Euro;
28.
die Aufstockungsbeträge im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a sowie die Beiträge und Aufwendungen im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe b und des § 4 Absatz 2 des Altersteilzeitgesetzes, die Zuschläge, die versicherungsfrei Beschäftigte im Sinne des § 27 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zur Aufstockung der Bezüge bei Altersteilzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen erhalten sowie die Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge im Sinne des § 187a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, soweit sie 50 Prozent der Beiträge nicht übersteigen;
28a.
Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 Prozent des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen und sie für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen und vor dem 1. Juli 2022 enden, geleistet werden;
29.
das Gehalt und die Bezüge,
a)
die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten.2Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen;
b)
der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind.2Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben;
30.
Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers (Werkzeuggeld), soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen;
31.
die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt;
32.
die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist;
33.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen;
34.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
34a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers
a)
an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer hinsichtlich der Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder hierfür Betreuungspersonen vermittelt sowie
b)
zur kurzfristigen Betreuung von Kindern im Sinne des § 32 Absatz 1, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder die wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten oder pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers, wenn die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig ist, auch wenn sie im privaten Haushalt des Arbeitnehmers stattfindet, soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
35.
die Einnahmen der bei der Deutsche Post AG, Deutsche Postbank AG oder Deutsche Telekom AG beschäftigten Beamten, soweit die Einnahmen ohne Neuordnung des Postwesens und der Telekommunikation nach den Nummern 11 bis 13 und 64 steuerfrei wären;
36.
Einnahmen für Leistungen zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Absatz 1 Satz 1 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht im Sinne des § 33 Absatz 2 gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.2Entsprechendes gilt, wenn der Pflegebedürftige vergleichbare Leistungen aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des Elften Buches Sozialgesetzbuch oder nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält;
37.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist;
38.
Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, soweit der Wert der Prämien 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt;
39.
der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b und f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. März 1994 (BGBl. I S. 406), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 7. März 2009 (BGBl. I S. 451), in der jeweils geltenden Fassung, am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil insgesamt 1 440 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.2Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen.3Als Unternehmen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 1 gilt auch ein Unternehmen im Sinne des § 18 des Aktiengesetzes.4Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert anzusetzen;
40.
40 Prozent
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung oder der Entnahme von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, oder aus deren Auflösung oder Herabsetzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchen Wirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, soweit sie zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit gehören.2Dies gilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist.3Satz 1 gilt außer für Betriebsvermögensmehrungen aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ebenfalls nicht, soweit Abzüge nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
b)
des Veräußerungspreises im Sinne des § 16 Absatz 2, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes.2Satz 1 ist in den Fällen des § 16 Absatz 3 entsprechend anzuwenden.3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,
c)
des Veräußerungspreises oder des gemeinen Werts im Sinne des § 17 Absatz 2.2Satz 1 ist in den Fällen des § 17 Absatz 4 entsprechend anzuwenden,
d)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und der Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9.2Dies gilt nur, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.3Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.4Satz 1 Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet,
e)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 2,
f)
der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Absatz 3, die neben den in § 20 Absatz 1 Nummer 1 und Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden,
g)
des Gewinns aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a,
h)
des Gewinns aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a in Verbindung mit § 20 Absatz 2 Satz 2,
i)
der Bezüge im Sinne des § 22 Nummer 1 Satz 2, soweit diese von einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse stammen.
2Dies gilt für Satz 1 Buchstabe d bis h nur in Verbindung mit § 20 Absatz 8.3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Wertpapierinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind; Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute oder Wertpapierinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.4Satz 1 ist nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen;
40a.
40 Prozent der Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4;
41.
(weggefallen)
42.
die Zuwendungen, die auf Grund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden;
43.
der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden;
44.
Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.2Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass
a)
die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden,
b)
der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist;
45.
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen.2Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
46.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung;
47.
Leistungen nach § 14a Absatz 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes;
48.
Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz mit Ausnahme der Leistungen nach § 6 des Unterhaltssicherungsgesetzes;
49.
(weggefallen)
50.
die Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz);
51.
Trinkgelder, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem Arbeitnehmer von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist;
52.
(weggefallen)
53.
die Übertragung von Wertguthaben nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch auf die Deutsche Rentenversicherung Bund.2Die Leistungen aus dem Wertguthaben durch die Deutsche Rentenversicherung Bund gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19.3Von ihnen ist Lohnsteuer einzubehalten;
54.
Zinsen aus Entschädigungsansprüchen für deutsche Auslandsbonds im Sinne der §§ 52 bis 54 des Bereinigungsgesetzes für deutsche Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, soweit sich die Entschädigungsansprüche gegen den Bund oder die Länder richten.2Das Gleiche gilt für die Zinsen aus Schuldverschreibungen und Schuldbuchforderungen, die nach den §§ 9, 10 und 14 des Gesetzes zur näheren Regelung der Entschädigungsansprüche für Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-3, veröffentlichten bereinigten Fassung vom Bund oder von den Ländern für Entschädigungsansprüche erteilt oder eingetragen werden;
55.
der in den Fällen des § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes vom 19. Dezember 1974 (BGBl. I S. 3610), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung geleistete Übertragungswert nach § 4 Absatz 5 des Betriebsrentengesetzes, wenn die betriebliche Altersversorgung beim ehemaligen und neuen Arbeitgeber über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung durchgeführt wird; dies gilt auch, wenn eine Versorgungsanwartschaft aus einer betrieblichen Altersversorgung auf Grund vertraglicher Vereinbarung ohne Fristerfordernis unverfallbar ist.2Satz 1 gilt auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird.3Die Leistungen des neuen Arbeitgebers, der Unterstützungskasse, des Pensionsfonds, der Pensionskasse oder des Unternehmens der Lebensversicherung auf Grund des Betrags nach Satz 1 und 2 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nach § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes nicht stattgefunden hätte;
55a.
die nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) in der jeweils geltenden Fassung (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person.2Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte;
55b.
der nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes (externe Teilung) geleistete Ausgleichswert zur Begründung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person, soweit Leistungen aus diesen Anrechten zu steuerpflichtigen Einkünften nach den §§ 19, 20 und 22 führen würden.2Satz 1 gilt nicht, soweit Leistungen, die auf dem begründeten Anrecht beruhen, bei der ausgleichsberechtigten Person zu Einkünften nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 oder § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb führen würden.3Der Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person hat den Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person über die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen zu informieren.4Dies gilt nicht, wenn der Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die Grundlagen bereits kennt oder aus den bei ihm vorhandenen Daten feststellen kann und dieser Umstand dem Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person mitgeteilt worden ist;
55c.
Übertragungen von Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrag (§ 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 10 Buchstabe b des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes), soweit die Leistungen zu steuerpflichtigen Einkünften nach § 22 Nummer 5 führen würden.2Dies gilt entsprechend
a)
wenn Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen werden, soweit keine Zahlungen unmittelbar an den Arbeitnehmer erfolgen,
b)
wenn Anwartschaften der betrieblichen Altersversorgung abgefunden werden, soweit das Altersvorsorgevermögen zugunsten eines auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrages geleistet wird,
c)
wenn im Fall des Todes des Steuerpflichtigen das Altersvorsorgevermögen auf einen auf den Namen des Ehegatten lautenden Altersvorsorgevertrag übertragen wird, wenn die Ehegatten im Zeitpunkt des Todes des Zulageberechtigten nicht dauernd getrennt gelebt haben (§ 26 Absatz 1) und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat hatten, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist; dies gilt auch, wenn die Ehegatten ihren vor dem Zeitpunkt, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist, begründeten Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland hatten und der Vertrag vor dem 23. Juni 2016 abgeschlossen worden ist;
55d.
Übertragungen von Anrechten aus einem nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag;
55e.
die auf Grund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung übertragenen Werte von Anrechten auf Altersversorgung, soweit diese zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen.2Die Leistungen auf Grund des Betrags nach Satz 1 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören, die die übernehmende Versorgungseinrichtung im Übrigen erbringt;
56.
Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 1 aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit diese Zuwendungen im Kalenderjahr 2 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Der in Satz 1 genannte Höchstbetrag erhöht sich ab 1. Januar 2020 auf 3 Prozent und ab 1. Januar 2025 auf 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung.3Die Beträge nach den Sätzen 1 und 2 sind jeweils um die nach § 3 Nummer 63 Satz 1, 3 oder Satz 4 steuerfreien Beträge zu mindern;
57.
die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt;
58.
das Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz, die sonstigen Leistungen aus öffentlichen Haushalten oder Zweckvermögen zur Senkung der Miete oder Belastung im Sinne des § 11 Absatz 2 Nummer 4 des Wohngeldgesetzes sowie öffentliche Zuschüsse zur Deckung laufender Aufwendungen und Zinsvorteile bei Darlehen, die aus öffentlichen Haushalten gewährt werden, für eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung, soweit die Zuschüsse und Zinsvorteile die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung mit öffentlichen Mitteln nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten, der Zuschuss für die Wohneigentumsbildung in innerstädtischen Altbauquartieren nach den Regelungen zum Stadtumbau Ost in den Verwaltungsvereinbarungen über die Gewährung von Finanzhilfen des Bundes an die Länder nach Artikel 104a Absatz 4 des Grundgesetzes zur Förderung städtebaulicher Maßnahmen;
59.
die Zusatzförderung nach § 88e des Zweiten Wohnungsbaugesetzes und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland und Geldleistungen, die ein Mieter zum Zwecke der Wohnkostenentlastung nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung erhält, soweit die Einkünfte dem Mieter zuzurechnen sind, und die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis, soweit sie die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten;
60.
das Anpassungsgeld für Arbeitnehmer der Braunkohlekraftwerke und -tagebaue sowie Steinkohlekraftwerke, die aus Anlass einer Stilllegungsmaßnahme ihren Arbeitsplatz verloren haben;
61.
Leistungen nach § 4 Absatz 1 Nummer 2, § 7 Absatz 3, §§ 9, 10 Absatz 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes;
62.
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist, und es sich nicht um Zuwendungen oder Beiträge des Arbeitgebers nach den Nummern 56, 63 und 63a handelt.2Den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a)
für eine Lebensversicherung,
b)
für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c)
für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.3Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre;
63.
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Dies gilt nicht, soweit der Arbeitnehmer nach § 1a Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes verlangt hat, dass die Voraussetzungen für eine Förderung nach § 10a oder Abschnitt XI erfüllt werden.3Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge im Sinne des Satzes 1 sind steuerfrei, soweit sie 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen.4Beiträge im Sinne des Satzes 1, die für Kalenderjahre nachgezahlt werden, in denen das erste Dienstverhältnis ruhte und vom Arbeitgeber im Inland kein steuerpflichtiger Arbeitslohn bezogen wurde, sind steuerfrei, soweit sie 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl dieser Kalenderjahre, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen;
63a.
Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers nach § 23 Absatz 1 des Betriebsrentengesetzes, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden;
64.
bei Arbeitnehmern, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem Arbeitnehmer bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde.2Satz 1 gilt auch, wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht, die den Arbeitslohn entsprechend den im Sinne des Satzes 1 geltenden Vorschriften ermittelt, der Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse gezahlt wird und ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht wird.3Bei anderen für einen begrenzten Zeitraum in das Ausland entsandten Arbeitnehmern, die dort einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, ist der ihnen von einem inländischen Arbeitgeber gewährte Kaufkraftausgleich steuerfrei, soweit er den für vergleichbare Auslandsdienstbezüge nach § 55 des Bundesbesoldungsgesetzes zulässigen Betrag nicht übersteigt;
65.
a)
Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (§ 14 des Betriebsrentengesetzes) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an ein Unternehmen der Lebensversicherung zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat,
b)
Leistungen zur Übernahme von Versorgungsleistungen oder unverfallbaren Versorgungsanwartschaften durch eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung in den in § 4 Absatz 4 des Betriebsrentengesetzes bezeichneten Fällen,
c)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer gegenüber einem Dritten im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in den Fällen des § 7 Absatz 1 Satz 4 des Betriebsrentengesetzes, soweit der Dritte neben dem Arbeitgeber für die Erfüllung von Ansprüchen auf Grund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften gegenüber dem Arbeitnehmer und dessen Hinterbliebenen einsteht; dies gilt entsprechend, wenn der Dritte für Wertguthaben aus einer Vereinbarung über die Altersteilzeit nach dem Altersteilzeitgesetz vom 23. Juli 1996 (BGBl. I S. 1078), zuletzt geändert durch Artikel 234 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407), in der jeweils geltenden Fassung oder auf Grund von Wertguthaben aus einem Arbeitszeitkonto in den im ersten Halbsatz genannten Fällen für den Arbeitgeber einsteht und
d)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Eintritt in die Versicherung nach § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes.
2In den Fällen nach Buchstabe a, b und c gehören die Leistungen der Pensionskasse, des Unternehmens der Lebensversicherung oder des Dritten zu den Einkünften, zu denen jene Leistungen gehören würden, die ohne Eintritt eines Falles nach Buchstabe a, b und c zu erbringen wären.3Soweit sie zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 gehören, ist von ihnen Lohnsteuer einzubehalten.4Für die Erhebung der Lohnsteuer gelten die Pensionskasse, das Unternehmen der Lebensversicherung oder der Dritte als Arbeitgeber und der Leistungsempfänger als Arbeitnehmer.5Im Fall des Buchstaben d gehören die Versorgungsleistungen des Unternehmens der Lebensversicherung oder der Pensionskasse, soweit sie auf Beiträgen beruhen, die bis zum Eintritt des Arbeitnehmers in die Versicherung geleistet wurden, zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1; soweit der Arbeitnehmer in den Fällen des § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortgesetzt hat, sind die auf diesen Beiträgen beruhenden Versorgungsleistungen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1 oder Satz 2;
66.
Leistungen eines Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften durch den Pensionsfonds, wenn ein Antrag nach § 4d Absatz 3 oder § 4e Absatz 3 gestellt worden ist;
67.
a)
das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
b)
das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
c)
Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie
d)
Zuschläge, die nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes oder nach den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder für ein vor dem 1. Januar 2015 geborenes Kind oder für eine vor dem 1. Januar 2015 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person zu gewähren sind; im Falle des Zusammentreffens von Zeiten für mehrere Kinder nach § 50b des Beamtenversorgungsgesetzes oder § 71 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder gilt dies, wenn eines der Kinder vor dem 1. Januar 2015 geboren ist;
68.
die Hilfen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen vom 2. August 2000 (BGBl. I S. 1270);
69.
die von der Stiftung „Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen“ nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24. Juli 1995 (BGBl. I S. 972) gewährten Leistungen;
70.
die Hälfte
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden, die am 1. Januar 2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens des Steuerpflichtigen gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrages an eine REIT-Aktiengesellschaft oder einen Vor-REIT veräußert werden,
b)
der Betriebsvermögensmehrungen, die auf Grund der Eintragung eines Steuerpflichtigen in das Handelsregister als REIT-Aktiengesellschaft im Sinne des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) durch Anwendung des § 13 Absatz 1 und 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, wenn diese Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schlussbilanz im Sinne des § 13 Absatz 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes auf einen Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2010 aufzustellen ist.
2Satz 1 ist nicht anzuwenden,
a)
wenn der Steuerpflichtige den Betrieb veräußert oder aufgibt und der Veräußerungsgewinn nach § 34 besteuert wird,
b)
soweit der Steuerpflichtige von den Regelungen der §§ 6b und 6c Gebrauch macht,
c)
soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 4 ergibt, ausgeglichen worden ist,
d)
wenn im Fall des Satzes 1 Buchstabe a der Buchwert zuzüglich der Veräußerungskosten den Veräußerungserlös oder im Fall des Satzes 1 Buchstabe b der Buchwert den Teilwert übersteigt.2Ermittelt der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 3, treten an die Stelle des Buchwerts die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verringert um die vorgenommenen Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung,
e)
soweit vom Steuerpflichtigen in der Vergangenheit Abzüge bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des Satzes 1 nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
f)
wenn es sich um eine Übertragung im Zusammenhang mit Rechtsvorgängen handelt, die dem Umwandlungssteuergesetz unterliegen und die Übertragung zu einem Wert unterhalb des gemeinen Werts erfolgt.
3Die Steuerbefreiung entfällt rückwirkend, wenn
a)
innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a der Erwerber oder innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b die REIT-Aktiengesellschaft den Grund und Boden oder das Gebäude veräußert,
b)
der Vor-REIT oder ein anderer Vor-REIT als sein Gesamtrechtsnachfolger den Status als Vor-REIT gemäß § 10 Absatz 3 Satz 1 des REIT-Gesetzes verliert,
c)
die REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b in keinem Veranlagungszeitraum die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt,
d)
die Steuerbefreiung der REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b endet,
e)
das Bundeszentralamt für Steuern dem Erwerber im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a den Status als Vor-REIT im Sinne des § 2 Satz 4 des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) bestandskräftig aberkannt hat.
4Die Steuerbefreiung entfällt auch rückwirkend, wenn die Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a vom Erwerber an den Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes überlassen werden und der Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes nach Ablauf einer Frist von zwei Jahren seit Eintragung des Erwerbers als REIT-Aktiengesellschaft in das Handelsregister an dieser mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt ist.5Der Grundstückserwerber haftet für die sich aus dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbefreiung ergebenden Steuern;
71.
der aus einer öffentlichen Kasse gezahlte Zuschuss
a)
für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von bis zu 20 Prozent der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 Euro. Voraussetzung ist, dass
aa)
der Anteil an der Kapitalgesellschaft länger als drei Jahre gehalten wird,
bb)
die Kapitalgesellschaft, deren Anteil erworben wird,
aaa)
nicht älter ist als sieben Jahre, wobei das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister maßgeblich ist,
bbb)
weniger als 50 Mitarbeiter (Vollzeitäquivalente) hat,
ccc)
einen Jahresumsatz oder eine Jahresbilanzsumme von höchstens 10 Millionen Euro hat und
ddd)
nicht an einem regulierten Markt notiert ist und keine solche Notierung vorbereitet,
cc)
der Zuschussempfänger das 18. Lebensjahr vollendet hat oder eine GmbH oder Unternehmergesellschaft ist, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat und
dd)
für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt wird. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft im Sinne von Doppelbuchstabe cc erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden.
b)
anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft im Sinne von Buchstabe a in Höhe von 25 Prozent des Veräußerungsgewinns, wenn
aa)
der Veräußerer eine natürliche Person ist,
bb)
bei Erwerb des veräußerten Anteils bereits ein Zuschuss im Sinne von Buchstabe a gezahlt und nicht zurückgefordert wurde,
cc)
der veräußerte Anteil frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert wurde,
dd)
der Veräußerungsgewinn nach Satz 2 mindestens 2 000 Euro beträgt und
ee)
der Zuschuss auf 80 Prozent der Anschaffungskosten begrenzt ist.
Veräußerungsgewinn im Sinne von Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis die Anschaffungskosten einschließlich eines gezahlten Agios übersteigt. Erwerbsneben- und Veräußerungskosten sind nicht zu berücksichtigen;
72.
die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
a)
von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW (peak) und
b)
von auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft. Werden Einkünfte nach § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt und sind die aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen insgesamt steuerfrei nach Satz 1, ist kein Gewinn zu ermitteln. In den Fällen des Satzes 2 ist § 15 Absatz 3 Nummer 1 nicht anzuwenden.

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 23. Apr. 2009 - 3 K 4/07

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
1 
Die Kläger waren im Veranlagungszeitraum 1997 (Streitjahr) Eheleute. Für das Streitjahr werden sie zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Ehe endete am 30. November 2001 (s. Versorgungsgutachten vom 7. Februar 2003, Bl. 127 der FG-Akten).
2 
Im Streitjahr war der am 1950 geborene Kläger beim Bank in X/Schweiz, ... (im folgenden: Arbeitgeber) als Bankkaufmann bzw. Prokurist beschäftigt (siehe Schreiben des Arbeitgebers vom 18. März 1998 [Bl. 84 der FG-Akten]). Der für das Streitjahr gültige Arbeitsvertrag wurde dem Finanzgericht (FG) nicht vorgelegt (Hinweis auf den --mit der Rechtsnachfolgerin des Arbeitgebers, der UBS AG im Jahr 1999 abgeschlossenen-- Arbeitsvertrag, Bl. 33/1997 der ESt-Akten). Aus dieser Tätigkeit erzielte der Kläger einen Brutto(arbeits)lohn von 125.996 CHF (x 118 v.H. [durchschnittlicher Umrechnungskurs] = 148.675,28 DM [Zeile 2 der Anlage N-Gre und 1. B des Lohnausweises, Bl. 6 und 8/1997 der Einkommensteuerakten --ESt-Akten--]). Das monatliche Gehalt des Klägers erhöhte sich ab April 1997 von bis dahin 9.000 CHF (+ 13. Gehalt) auf 9.100 CHF (+ 13. Gehalt --vgl. Bl. 74 der FG-Akten--).
3 
Im Streitjahr leisteten der Kläger und sein Arbeitgeber Zahlungen an die „Pensionskasse des Banks“ mit Sitz in X/Schweiz, ... (im folgenden: Pensionskasse Bank; vgl. hierzu den Handelsregisterauszug von moneyhouse vom 21. April 2009 [www.moneyhouse.ch]). Diese ist infolge der Fusion mit der „Pensionskasse der O-Bank“ in Y zum 1. Juli 1999 im Handelsregister des Kantons X/Schweiz ... im Jahr 2003 gelöscht worden.
4 
Die Pensionskasse Bank diente der beruflichen Vorsorge für Arbeitnehmer des Banks und mit diesem wirtschaftlich oder finanziell eng verbundener Unternehmen sowie für deren Angehörige und Hinterlassene gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Tod und Invalidität (Art. 1.2 des Reglements der Pensionskasse des Banks --im folgenden: Reglement--). Da die Pensionskasse Bank Leistungen an Arbeitnehmer als Destinatäre erbrachte und ihr Zweck das Erbringen von vermögenswerten Leistungen bei bestimmten Wechselfällen des Lebens war, insbesondere beim altersbedingten Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, bei Tod, Arbeitslosigkeit, Unfall, Invalidität, wirtschaftlicher Bedrängnis, handelte es sich um eine Personalfür- oder -vorsorgestiftung (Grüninger in: Basler Kommentar, Honsell Vogt Geiser [Hrsg.], Zivilgesetzbuch, I 3. Aufl., 2006 --im folgenden: BSK-ZGB I-Bearbeiter/in-- Art. 89 Rn. 6 ff.; Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl., 2006, § 2 B. II. S. 31 ff.).
5 
Von „zentralster“ Bedeutung in der Schweiz ist die Pflicht des Arbeitgebers, Personalvorsorge über --von den (Arbeitgeber)Unternehmen-- getrennte Rechtsträger --wie die Pensionskasse Bank-- zu betreiben (Art. 331 Abs. 3 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR] und Art. 48 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 --BVG--, Systematische Sammlung des Bundesrechts [SR] 831.40 [www.admin.ch]; BSK-ZGB I-Grüninger, a.a.O., Art. 89 Rn. 2 ff.). Zum Verhältnis zum europäischen Recht wird auf Art. 89a BVG Bezug genommen (Vetter-Schreiber, Isabelle, Berufliche Vorsorge, 2005, Art. 89a).
6 
Die Pensionskasse Bank gewährte sowohl die (obligatorischen) Leistungen nach dem BVG als auch einen über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz auf der Basis des Leistungsprimats (Art. 1.3 des Reglementes). Da diese Pensionskasse (s. Schreiben des Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999, Bl. 47 und 48 der ESt-Akten; Art. 1.3 des Reglementes) nach dem Leistungsprimat aufgebaut war (und nicht nach dem Beitragsprimat : vgl. hierzu: Helbling, Carl, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl., 2006, Ziff. 4.33), richtete sich die Höhe der einzelnen Beiträge der Arbeitnehmer (s. Art. 31.1. des Regelements) nach den vorgesehenen (Alters)Leistungen (Locher, Grundriss des Sozialversicherungsrechts, 3. Aufl., 2003, S. 327 [zu Ziff. 1.2.1] und S. 382 [zu Rn. 23 ff.]).
7 
Die (Alters)Leistungen, die in der Regel in Form einer Altersrente erbracht werden (Art. 37 Abs. 1 BVG; vgl. hierzu: Locher, a.a.O., S. 326), werden bei solchen Pensionskassen in Prozenten des versicherten Lohnes (wie im Streitfall: s. Art. 14.3 des Reglementes, nach dem z.B. die Altersrente 70% des versicherten Jahresgehalts beträgt; zu den verschiedenen Lohnbegriffen: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.31) oder seltener (und im Streitfall auch nicht angewendet) nach Versichertenkategorien in festen Beiträgen festgesetzt. Die zu erbringenden (Alters)Leistungen (unter bestimmten Umständen in Form einer einmaligen Kapitalabfindung; Art. 37 Abs. 2-5 BVG) richten sich nach festen Vorgaben in den Statuten (s. Art. 13 ff. des Reglementes). Die Rentenhöhe richtet sich nach dem zuletzt versicherten effektiven Verdienst --dies auch bei vorzeitiger Pensionierung, also nicht nach dem künftigen mutmaßlichen Arbeitslohn-- indem das Leistungsziel in Prozenten davon festgesetzt wird (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 26).
8 
Solche Leistungsziele müssen finanziert und sichergestellt werden. Dem ausgewogenen zahlenmäßigen Verhältnis zwischen Beitragspflichtigen und Leistungsbezügern kommt deshalb für die Vorsorgeinrichtung eine überlebensnotwendige Bedeutung zu (Urteil des [Schweizerischen] Bundesgerichts --BGer-- vom 19. Dezember 1991 in Sachen Staatliche Pensionskasse des Kantons Solothurn gegen Z. und das Versicherungsgericht des Kantons Solothurn, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BGer --BGE-- 117 V 318, Erwägungen zu 6.). Die zu zahlenden Beiträge beziehen sich somit rechnerisch (nach den anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik) auf das Leistungsziel (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 26 und 110; Locher, a.a.O., § 56 Rn. 22 ff.). Die zu erhebenden (Arbeitnehmer)Beiträge werden daher für die in Aussicht gestellten (Alters) Leistungen „hierauf“ individuell aufgrund der Tarife und unter Berücksichtigung des Alters des Versicherten berechnet (vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.33 ff. und 5.2; Stauffer, Hans-Ullrich, Berufliche Vorsorge, 2005, Rn. 209 ff.; Art. 30.1 und 30.2 des Reglementes; s. auch die Versicherungsausweise für Januar und April 1997, Bl. 86 und 87 der FG-Akten).
9 
Die Altersrente ist das Ergebnis aus dem BVG-Altersguthaben (Art. 15 Abs. 1 BVG; Helbling, a.a.O., Ziff. 16.1, S. 761) und dem Umwandlungssatz nach der Formel: Rente = Altersguthaben x Umwandlungssatz (Locher, a.a.O., S. 328; Helbling, a.a.O., Ziff. 16.1). Es bleibt der einzelnen Vorsorgeeinrichtung überlassen, wie sie die Altersgutschriften (Art. 16 BVG) finanzieren will (Art. 49 und 65 Abs. 2 BVG), wobei die Vorsorgeeinrichtung aber Gewähr dafür bieten muss, dass „die Leistungen im Rahmen dieses Gesetzes bei Fälligkeit erbracht werden können“ (Art. 62 Abs. 2 BVG).
10 
Eine Vorsorgeeinrichtung nach dem BVG kann die obligatorischen Leistungen entweder mit altersunabhängigen Durchschnittsbeiträgen von Arbeitnehmern und Arbeitgebern oder nach Altersgruppen gestaffelt finanzieren (Helbling, a.a.O., Ziff. 16.34), wobei die Beiträge nur genügen müssen, die Mindestleistungen insgesamt zu finanzieren. Der Arbeitgeberbeitrag an eine Vorsorgeeinrichtung muss gemäß Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG mindestens den gesamten Beiträgen der Arbeitnehmer entsprechen, also nicht bezogen auf den Beitrag jedes einzelnen Versicherten (Arbeitnehmer). Es gilt der Grundsatz der relativen Beitragsparität (im Gegensatz zur individuellen Beitragsparität, bei der die für jeden Arbeitnehmer geschuldeten Beiträge hälftig vom Arbeitnehmer und Arbeitgeber erbracht werden (s. Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Tzn. 3.12-3.15 des Gutachtens zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer Schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge von Prof. Dr. iur. Pärli, Bern vom 21. November 2008 --im folgenden: Gutachten I--). Die Arbeitgeberbeiträge können auch aus Arbeitgeberbeitragsreserven entnommen werden (Art. 331 Abs. 3 OR).
11 
Nach den Feststellungen in der Schweizerischen Praxis zahlen bei den Leistungsprimatkassen (zu denen die Pensionskasse Bank gehörte) Arbeitnehmer rund dreimal mehr und Arbeitgeber rund fünfmal mehr Beiträge an die berufliche Vorsorge als dies das BVG als Minimum vorschreibt (Helbling, a.a.O. Ziff. 4.4; Stauffer, a.a.O., Rn. 1438-1444; Locher, a.a.O. S. 328, jeweils mit weiteren Einzelheiten).
12 
Nach der letzten, im Jahr 2002 vorgelegten Pensionskassenstatistik und auf das Jahr 2005 hochgerechneten Grundlage betrug das Vermögen der Pensionskassen in der Schweiz rund 600.000.000.000 CHF, davon entfielen auf das BVG-Obligatorium 350.000.000.000 CHF, auf den freiwilligen überobligatorischen Bereich 250.000.000.000 CHF (Helbling, a.a.O., Ziff. 1.22).
13 
Die Pensionskasse Bank war --wie bereits erwähnt-- in der Rechtsform einer Stiftung im Sinne von Art. 80 ff. des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB), Art. 331 OR gegründet worden und gemäß Art. 48 BVG --als eine auch über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz gewährende Vorsorgeeinrichtung-- registriert worden (Art. 1.3 des Reglementes; zur Unterscheidung zwischen dem obligatorischen und überobligatorischen Bereich: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 4 II. B. S. 87 ff.; Tzn. 2.9-2.17 des Gutachtens I). Die Pensionskasse Bank war eine als Stiftung betriebene „umhüllende Kasse“, weil sie obligatorische und überobligatorische Leistungen erbracht hat (Art. 1.3 des Reglementes).
14 
Für den obligatorischen Bereich gelten das BVG und das (Schweizerische) Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 17. Dezember 1993 (FZG), für den darüber hinausgehenden Bereich gelten jedoch nur die in Art. 49 Abs. 2 BVG aufgezählten Bestimmungen (BSK ZGB I-Grüninger, a.a.O., Art. 89 Rn. 4; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 11; Tz. 3.3 des Gutachtens I).
15 
Die wirtschaftlichen Folgen bestimmter Wechselfälle des Lebens, nämlich Alter, Tod und Invalidität werden in der Schweiz durch ein auf dem sog. Drei-Säulen-Prinzip aufgebautes Schicksalsminderungssystem getragen (Hinweis auf Art. 111 Abs. 1 der [Schweizerischen] Bundesverfassung vom 18. Dezember 1999 [BV]). Dabei bildet die berufliche Vorsorge oder Personalvorsorge die zweite Säule. Obwohl Art. 111 BV sich grundsätzlich nur auf das Obligatorium bezieht, wird auch der überobligatorische (weitergehende bzw. freiwillige) Bereich zur beruflichen Vorsorge gezählt (Art. 49 Abs. 2 BVG, Art. 89 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 --ZGB--). Dabei wird allgemein der obligatorische Teil als „Säule 2a“ und der überobligatorische Teil als „Säule 2b“ bezeichnet (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., 1. Teil, § 1, II. A.). Kennzeichnend für die Finanzierung der Altersleistungen in der 2. Säule ist das Kapitaldeckungsverfahren. Mit dieser Finanzierungsmethode werden die Beiträge individuell so angespart, dass im Rentenfall mit dem Deckungskapital samt Ertrag und Zinsen die Altersleistungen auch ausbezahlt werden können (Locher, a.a.O., S. 68).
16 
Damit sich weder die Leistungsziele der ersten und der zweiten Säule überschneiden noch diejenigen der zweiten und der dritten Säule, ist nach Art. 8 BVG nur ein bestimmtes Lohnsegment gemäß dem BVG zu versichern (sog. versicherter/koordinierter Lohn, s. hierzu: Art. 3, 3a, 4 und 5 BVG; zum Begriff der drei Säulen: Helbling, a.a.O., 1.1. ff.). Lohnsegmente bis zur unteren Grenze sollen nur durch die erste, Lohnsegmente über der oberen Grenze nur durch die dritte Säule erfasst werden. Das gilt jedoch nur bezüglich des Obligatoriums der zweiten Säule, freiwillig kann auch über die obere Grenze hinaus bis zu einer maximalen Obergrenze im Rahmen der zweiten Säule versichert werden (regelmäßig bei der Säule 2a; Art. 6 und 49 Abs. 2 BVG; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 22; Stauffer, a.a.O., Rn. 409 ff.).
17 
Die obligatorische berufliche Vorsorge wird im BVG geregelt. Es handelt sich insoweit um öffentliches Recht. In seinem Anwendungsbereich entzieht das BVG den Parteien des Arbeitsvertrages den Parteiwillen. Die Bestimmungen über die Personalvorsorge nach dem OR sind dagegen anwendbar auf die überobligatorische Vorsorge (Tz. 2.41 des Gutachtens I). Im überobligatorischen Bereich sind Analogien zum Bundesgesetz über den Versicherungsvertrag vom 2. April 1908 ([VVG], SR 221.229.1) tendenziell näher liegend (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 11).
18 
Im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge besteht eine gesetzliche Verpflichtung des Arbeitgebers zur Errichtung einer Vorsorgeeinrichtung oder zum Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung (Art. 11 BVG). Der Arbeitgeber hat im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen an die berufliche Vorsorge (s. Art. 113 Abs. 3 BV). Zur Höhe der Beiträge des Arbeitgebers enthält das Gesetz in Art. 16 BVG eine Regelung, nach der jährlich ein bestimmter Beitrag des koordinierten Lohnes an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zum Aufbau des Altersguthabens (Art. 15 Abs. 1 BVG) entrichtet werden muss. Des weiteren bestimmt Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BVG, dass die Vorsorgeeinrichtung (in ihrem Reglement) die Höhe der Beiträge des Arbeitgebers und des Arbeitnehmers festlegt und dass der Anteil des Arbeitgebers nicht tiefer sein darf als derjenige des Arbeitnehmers.
19 
Ein Abweichen vom Grundsatz der Beitragsparität zu Lasten der Arbeitnehmer ist nicht zulässig. Eine solche Abrede wäre nichtig (Art. 362 OR; Stauffer, a.a.O., Rn. 1443). Wird in Abweichung von der Beitragsparität in Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BVG ein höherer Anteil des Arbeitgebers festgelegt (wie in Art. 31.2 des Regelementes vorgesehen in Höhe von 150 %-220 %), ist dies nur mit dessen Einverständnis möglich (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Dieses Einverständnis ist als vertragliche Vereinbarung im Sinne eines Dauerschuldverhältnisses zu verstehen, das nur durch Einverständnis beider Parteien abgeändert werden kann. Ein einmal festgelegter höherer Arbeitgeberanteil kann somit nicht etwa durch einseitige Kündigung dieser vertraglichen Vereinbarung rückgängig gemacht werden (Stauffer, a.a.O., Rn. 1442). Alleiniger Beitragsschuldner ist der Arbeitgeber (Art. 66 Abs. 2 Satz 1 BVG), dieser darf dem Arbeitnehmer dessen Anteil vom Lohn abziehen, und er hat ihn der Vorsorgeeinrichtung zu überweisen (Tzn. 3.12 des Gutachtens I; Art. 66 Abs. 4 BVG).
20 
Im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge besteht zwischen der vorsorgebegünstigten Person (dem Arbeitnehmer) und der Vorsorgeeinrichtung hingegen ein Vertragsverhältnis. Dieser Vertrag wird in der Regel als Vorsorgevertrag bezeichnet (Tz. 2.37 des Gutachtens I). Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten ergeben sich im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht unmittelbar aus dem Gesetz. Die Reglemente haben im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht den Charakter generell abstrakter Normen. Wegen der vertraglichen Natur der überobligatorischen beruflichen Vorsorge sind die Reglemente insoweit nicht nach gesetzlichen sondern nach vertraglichen Auslegungsregeln auszulegen. Sie können deshalb mit allgemeinen Geschäftsbedingungen verglichen werden (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I).
21 
Im Überobligatorium können die Altersleistungen (z.B. die Altersrente) --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei gestaltet werden (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
22 
Der obligatorischen beruflichen Versicherung unterliegen Arbeitnehmer, die bei einem Arbeitgeber einen Jahreslohn von mindestens 18.990 CHF (Art. 2, Art. 7, Art. 9 BVG und Art. 5 der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVV 2] vom 18. April 1984, SR 831.441.1) im Streitjahr bezogen haben. Dabei war im Streitjahr obligatorisch zu versichern der Lohn zwischen 23.880 CHF und 71.640 CHF (= maximaler Lohn nach dem BVG; Helbling, a.a.O., Ziff. 4.32). Die Differenz zwischen diesen beiden Grenzbeträgen wird als „koordinierter Lohn“ bezeichnet (im Streitjahr: 47.760 CHF; Art. 8 Abs. 1 BVG). Dieser bildet das Beitragsobjekt in der obligatorischen Versicherung (Locher, a.a.O., S. 414; Stauffer, a.a.O., Rn. 411).
23 
Die Koordination besteht in der Abstimmung des gemäß BVG in der 2. Säule versicherten Lohnes auf die 1. Säule: Die untere Grenze entspricht dem Jahresbetrag einer maximalen vollen Rente der Alters- und Hinterlassenenversicherung 1. Säule --AHV--. Die Obergrenze entspricht dem dreifachen Betrag des Lohnes an der unteren Grenze (Locher, a.a.O., S. 414).
24 
Die überobligatorische berufliche Vorsorge umfasst (auch) die Versicherung von Gehältern, die über den Maximallohn nach Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 hinausgehen (Stauffer, a.a.O., Ziff. 2.3.1.; zum „Überüberobligatorium“: Helbling, a,a.O., Ziff. 4.32, mit weiteren Nachweisen).
25 
Zum versicherten Jahresgehalt (koordinierten Lohn; vgl. hierzu auch die Versicherungsausweise für Januar und April des Streitjahres, Bl. 86 und 87 der FG-Akten und zum 1. Januar 1999; zu den verschiedenen Lohnbegriffen: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.3, insbesondere Darstellung zu 4E) enthält das Reglement folgende Bestimmung:
26 
Art. 4 Versichertes Jahresgehalt
4.1 Das versicherte Jahresgehalt entspricht jeweils den am 1. Januar sowie bei Aufnahme in die Pensionskasse maßgeblichen Bezügen, vermindert um den AHV-Koordinationsabzug.
4.2 Der Stiftungsrat legt in Absprache mit der Bank das maximale und das minimale versicherte Jahresgehalt sowie den AHV-Koordinationsabzug fest. Diese Eckdaten sind im Anhang D ersichtlich……
27 
Der versicherte Lohn des Klägers betrug im Streitjahr nach Berücksichtigung des Koordinationsabzugs von 31.500 CHF (s. die Versicherungsausweise für Januar und April 1997, Bl. 86 und 87 der FG-Akten; Stauffer, a.a.O., Rn. 413) 85.500 CHF (ab Januar) und 86.800 CHF (ab April, Bl. 86 und 87 der FG-Akten). Der überobligatorisch/freiwillig versicherte Teil des Jahresgehalts betrug demzufolge für die Monate ab Januar 37.740 CHF (= 85.500 CHF ./. 47.760 CHF), für die Monate ab April 39.040 CHF (= 86.800 CHF ./. 47.760 CHF). Zur Definition des Koordinationsabzugs wird auf die Ausführungen in: Helbling, a.a.O. Ziff. 4.32 verwiesen.
28 
Der Kläger leistete im Streitjahr Beiträge in Höhe von 7.783 CHF als berufliche Vorsorge (s. 1. D des Lohnausweises) an die Pensionskasse Bank. Nach den, dem FG vorgelegten Salärabrechnungen wurden von Januar bis März jeweils 641,25 CHF (= 1.923,75 CHF = 3 x 641,25 CHF), von April - Dezember des Streitjahres jeweils 651 CHF durch den Arbeitgeber vom Gehalt des Klägers einbehalten und an die Pensionskasse Bank abgeführt (= 5.859 CHF = 9 x 651 CHF [„Beitrag PK“ - Bl. 71 - 73, 75 - 83 der FG-Akten]; Art. 331 Abs. 3 Satz 2 OR).
29 
Wegen der Schweizerrechtlichen Grundlagen zur Bestimmung der Beiträge dem Grunde und der Höhe nach von Arbeitnehmern (und Arbeitgebern) in eine Vorsorgeeinrichtung wird --neben den zuvor dargelegten Feststellungen-- auf die Ausführungen in: Stauffer, a.a.O., Rn. 1438 Bezug genommen (vgl. im übrigen: Art. 65 und 66 BVG; Art. 331 Abs: 3 OR; Stauffer, Die Berufliche Vorsorge, 2. Aufl., 2006, Art. 331; Tzn. 3.9-3.15 des Gutachtens I).
30 
Zu den Beiträgen der Versicherten (der Arbeitnehmer) enthält das Reglement folgende Regelung:
31 
Art. 30 Beiträge der Versicherten
32 
30.1 Die Höhe der Beiträge beträgt:
33 
Alter des Versicherten
Beitrag in % des versicherten Jahresgehalts
                 
Risikoversicherung
0,5 %
18 - 24
         
                 
Vollversicherung
8,0 %
25 - 34
8,5 %
35 - 44
9,0 %
ab Alter 55
9,5 %
34 
30.2 Das Alter für die Beitragsbestimmung entspricht der Differenz zwischen dem Kalenderjahr und dem Geburtsjahr des Versicherten.
35 
30.3 Die Beiträge der Versicherten werden durch den Arbeitgeber monatlich vom Gehalt abgezogen und direkt an die Pensionskasse überwiesen.
30.4
36 
Die im Streitjahr vom Kläger in die Vorsorgeeinrichtung geleisteten Beiträge entsprechen dieser Regelung (s. Gutachten vom 11. September 2009).
37 
Hinsichtlich der Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank enthält das Reglement folgende Regelung:
38 
Art. 31 Beitrag des Arbeitgebers
39 
31.1 Der Jahresbeitrag des Arbeitgebers entspricht dem Betrag, der für die Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts der Pensionskasse erforderlich ist. Der Stiftungsrat legt die entsprechenden Grundsätze fest.
40 
31.2 Der Arbeitgeber leistet einen variablen Jahresbeitrag zwischen 150 % und 220 % der Summe der Versichertenbeiträge gemäß Art. 30 an eine patronale Finanzierungsstiftung. Die Überweisung erfolgt monatlich.
41 
31.3 Die Finanzierungsstiftung überweist monatlich 150 % der monatlichen Versichertenbeiträge an die Pensionskasse. Ein zur Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts voraussichtlich notwendiger Zusatzbetrag wird jeweils Ende Jahr von der Pensionskasse ermittelt und der Finanzierungsstiftung belastet. Die Pensionskasse stützt sich dabei auf die vom Stiftungsrat festgelegten Grundsätze.
42 
Dem FG liegen die „entsprechenden Grundsätze“ bzw. „festgelegten Grundsätze“ (Art. 31.1 Satz 2 und 31.3 Satz 3 des Reglements) nicht vor. Im Übrigen liegen dem FG keine Erkenntnisse darüber vor, wann und in welcher Höhe der Arbeitgeber Beiträge an die patronale Finanzierungsstiftung im Streitjahr tatsächlich geleistet hat. Auch das Reglement dieser Stiftung wurde dem FG nicht vorgelegt. Welche Zahlungen/Leistungen (und zu welchem Zeitpunkt) von der patronalen Finanzierungsstiftung an die Pensionskasse Bank (im Streitjahr) geleistet wurden, ist dem FG ebenfalls nicht bekannt (Hinweis auf Art. 331 Abs. 3 OR).
43 
Eine patronale Finanzierungsstiftung ist (in der Schweiz) eine Personalvorsorgeeinrichtung für die kollektive (gepoolte) Anlage von Geldern, die aufgebracht werden. Die aufgebrachten Mittel dürfen nur für die Personalvorsorge verwendet werden. Die Verfügungsgewalt liegt allein beim Arbeitgeber, der auch die Finanzierung allein übernimmt. Die meisten größeren Unternehmen haben zwei oder drei Vorsorgestiftungen. Die größte ist die Basis-Pensionskasse, eine zweite ist die Kader-Pensionskasse, und die dritte Stiftung ist eine patronale Einrichtung (mit den Arbeitgeberbeitragsreserven), die als Finanzierungsstiftung dient (vgl. zur patronalen Finanzierungsstiftung: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.43 mit weiteren Einzelheiten; Bl. 265-353 der FG-Akten).
44 
In der beim Beklagten (dem Finanzamt --FA--) am 12. Oktober 1998 für das Streitjahr eingereichten Einkommensteuererklärung gingen die Kläger davon aus (s. Zeilen 17, 70-87 der Anlage N-Gre, Bl. 6/1997 der Einkommensteuerakten --ESt-Akten--), dass der Arbeitgeber des Klägers einen freiwilligen Beitrag zur Pensionskasse nicht geleistet habe (s. § 3 Nr. 62 Satz 4 der im Streitjahr geltenden Fassung des Einkommensteuergesetzes in der Fassung von Art. 2 Nr. 1 des Gesetzes zur Änderung des Entwicklungsländer-Steuergesetzes und des Einkommensteuergesetzes vom 21 Mai 1979, BStBl I 1979, 288, BGBl I 558 --Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG--) --EStG 1997-- und deshalb auch nicht als Arbeitslohn zu berücksichtigen sei (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 --EStG 1997-- in Verbindung mit § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 der im Streitjahr geltenden Fassung der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung --LStDV--). Das FA veranlagte mit dem Einkommensteuerbescheid vom 19. März 1999 antragsgemäß.
45 
Während des form- und fristgerecht eingeleiteten Einspruchsverfahrens teilte das FA im Schreiben vom 5. Oktober 1999 den Klägern mit, dass es beabsichtige, die angegriffene Steuerfestsetzung zu verbösern (Hinweis auf § 367 Abs. 2 Satz 2 der Abgabenordnung --AO--) und den steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank in Höhe von 2.477 CHF als Arbeitslohn des Klägers zu berücksichtigen (im Einzelnen: Arbeitnehmerbeitrag zur Pensionskasse Bank: 7.783 CHF, obligatorischer Arbeitgeberbeitrag: 7.783 CHF, freiwilliger Arbeitgeberbeitrag: 4.953 CHF = insgesamt: 20.519 CHF, davon steuerfrei 10.259 CHF, Arbeitgeberbeitrag [insgesamt: 10.259 CHF] übersteigender, steuerpflichtiger Arbeitgeberbeitrag: 2.477 CHF). Nach den Angaben zur Zeile 82 der Anlage N-Gre errechnete das FA den Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei einer Versicherungspflicht des Klägers in der gesetzlichen Rentenversicherung der Angestellten im Streitjahr zu zahlen gewesen wäre, auf 9.988 DM (= 10,15 v.H. von 98.400 DM; Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
46 
Ein nicht näher bezeichneter Versicherungsexperte der Pensionskasse Bank gemäß Art. 53 Abs. 2 BVG (vgl. die im Schreiben der O-Bank vom 29. Juni 2006 genannten CC und DD [Bl. 126 der FG-Akten] in Verbindung mit dem Schreiben der Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999 [Bl. 47 und 48 der ESt-Akten]) errechnete den Arbeitgeberbeitrag (für 1997) auf 4.953,30 CHF. Im einzelnen (vgl. Schreiben der Pensionskasse Bank vom 02. Februar 1998, Bl. 63/1997 der ESt-Akten):
47 
Altersabhängiger Tarif (Anhang B des PK-Reglements) *
Rentensatz (1,75 % für Männer bzw. 1,9 % für Frauen) *
versichertes Jahresgehalt ./. Arbeitnehmerbeitrag
        
In Ihrem Fall ergibt dies:
        
8,416 * 1,75 % = 14.728 % * CHF 85.500 ./. CHF 7.695 : 12 * 3 =
CHF 1.224,35
8,416 * 1,75 % = 14,728 % * CHF 86.800 ./. CHF 7.812 : 12 * 9 =
CHF 3.728,95
= Total Arbeitgeberbeiträge
CHF 4.953,30
48 
Die Berechnungsformel „Altersabhängiger Tarif * Rentensatz (1.75 % für Männer bzw. 1.9 % für Frauen * versichertes Jahresgehalt“ entspricht den jährlichen statischen Kosten, d.h. den dynamischen Parametern wie Gehaltserhöhungen oder Leistungsanpassung wird nicht Rechnung getragen. Der „Rentensatz“ entspricht dabei dem Teil der Rente, der jährlich in % des versicherten Gehaltes erworben wird. Der „altersabhängige Tarif“ dient zur Ermittlung des Betrags der Freizügigkeitsleistung (s. Art. 27 ff. des Regelementes; Tz. 2.20 ff. des Gutachtens) und der möglichen Einkaufssummen (Schreiben der Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999, Bl. 47/1997 der ESt-Akten).
49 
Im Übrigen wird auf die Berechnung der Pensionskasse Bank der Arbeitgeberbeiträge für die Jahre 1995 (Arbeitgeberbeitrag: 3.760,45 CHF), 1996 (Arbeitgeberbeitrag: 4.307,50 CHF), 1998 (Arbeitgeberbeitrag: 5.448,45 CHF) und 1999 (Arbeitgeberbeitrag bis zum 30. Juni 1999: 2.973,55 CHF) hingewiesen (Bl. 8/1995 und Bl. 10/1996 der ESt-Akten und Hinweis auf die ESt-Akten für 1998 und 1999) und auf das vom Kläger dem FG vorgelegte Versorgungsgutachten vom 07. Februar 2003 (Bl. 127 der FG-Akten).
50 
Das FA ist dieser Berechnung des Arbeitgeberanteils durch den Versicherungsexperten gemäß Art. 53 Abs. 2 BVG nicht gefolgt (zu den Aufgaben des Experten: Stauffer, a.a.O., Tz. 141 ff.). Wegen der hierfür dargelegten Gründe wird auf S. 5 letzter Absatz und S. 6 oben der Einspruchsentscheidung Bezug genommen (Bl. 70 und 71 der ESt-Akten). Das FA errechnete den Arbeitgeberbeitrag wie folgt:
51 
Arbeitnehmeranteil
 7.783,-- sfr
 (s. 1. D des Lohnausweises)
Arbeitgeberanteil (150 % v. 7.783 sfr)
11.674,-- sfr
         
Gesamtbeitrag
19.457,-- sfr
         
Pflichtbeitrag des Arbeitgebers (50 %)
 9.725,-- sfr
         
Freiwilliger Arbeitgeberanteil
(Mehrbetrag)
 1.946,-- sfr
         
52 
Den „Mehrbetrag“ von 1.946 CHF (= 2.296 DM auf der Grundlage des durchschnittlichen Umrechnungskurses von 118 v.H.) beurteilte das FA als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Hinsichtlich des Ansatzes des Pflichtbeitrags des Arbeitgebers der Höhe nach verweist es auf Art. 66 Abs. 1 Sätze 2 und 3 BVG.
53 
Das FA ging in der Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 (Bl. 66 - 72 der ESt-Akten) anschließend davon aus, dass der Arbeitgeber des Klägers (ausgehend von Art. 31.3 Satz 1 des Reglements) für den Kläger einen Arbeitgeberbeitrag zur Pensionskasse von 11.674 CHF (= 150 v.H. von 7.783 CHF [= Beitrag des Klägers, s. I. D. des Lohnausweises]) an die Vorsorgeeinrichtung geleistet hat (a.a.O. S. 6, Bl. 71 der ESt-Akten). Den Bruttoarbeitslohn des Klägers erhöhte das FA (wohl auf Grund eines Versehens) jedoch nicht um --die von ihm als freiwilliger Arbeitgeberbeitrag errechneten-- 2.296 DM, sondern nur um 1.896 DM (von 153.702 DM [s. Einkommensteuerbescheid vom 19. März 1999] auf 155.598 DM [s. Anlage zur Einspruchsentscheidung, Bl. 74 der ESt-Akten]). Wegen der Begründung wird auf die Ausführungen zu III. 2. der Einspruchsentscheidung verwiesen.
54 
Mit ihrer form- und fristgerecht erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter, wonach ein freiwilliger (als Arbeitslohn steuerpflichtiger) Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank nicht geleistet worden sei. Sie verweisen hierzu auf die Ausführungen der Pensionskasse der O-Bank im Schreiben vom 6. April 2001 zu Arbeitgeberbeiträgen für Versicherte mit Steuerdomizil Deutschland (Bl. 25 der FG-Akten). Wegen der weiteren Begründung wird auf den Schriftsatz vom 30. Oktober 2001 verwiesen.
55 
Die Kläger beantragen:
56 
die Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 wegen Einkommensteuer 1997 ersatzlos aufzuheben.
57 
Das FA beantragt:
58 
die Klage abzuweisen.
59 
Wegen der hierzu vorgetragenen Erwägungen verweist es auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 und in den Schriftsätzen vom 11. November 2008 und 27. Januar 2009.
60 
Am 22. Juni 2006 fand vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes statt (§ 79 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Auf die hierüber den Beteiligten bekannt gegebene Niederschrift wird Bezug genommen (Bl. 116-119 der FG-Akten), ebenso auf die Ausführungen „auf richterliche Anordnung“ in der Ladung zum genannten Gerichtstermin (Bl. 50-52 der FG-Akten).
61 
Im Anschluss hieran wurde mit Beweisbeschluss vom 2. Februar 2007 3 K 4/07 der Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Rentenberater, Dipl.-Kfm., öffentlich bestellte und vereidigte Sachverständige für Versicherungsmathematik in der betrieblichen Altersversorgung, EE, zum Sachverständigen bestellt. Er sollte im wesentlichen klären, ob die Berechnung der Beiträge des Arbeitgebers für die Pensionskasse Bank durch diese (Hinweis auf deren Schreiben vom 2. Februar 1998, Bl. 63/1997 der ESt-Akten) in Übereinstimmung mit versicherungsmathematischen Grundsätzen steht. Auf das hierzu erstellte Gutachten vom 11. September 2008 wird Bezug genommen.
62 
Dem Senat lagen folgende Akten vor:
63 
1 Band ESt-Akten Band II angelegt: 1998 geschlossen: 1999 StNr. .../...
1 Band ESt-Akten Band III angelegt: 1998 geschlossen: 2001 StNr. .../...
1 Band ESt-Akten Band II ab 2005 StNr. .../...
64 
Berücksichtigt wurden vom erkennenden Senat die Feststellungen im Gutachten von Prof. Dr. iur. FF, Schweiz vom 21. November 2008 zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge, das in einem anderen Verfahren erstellt wurde. Dieses Gutachten (I) wird den Beteiligten zusammen mit dem vorliegenden Urteil zur Verfügung gestellt.

Entscheidungsgründe

 
65 
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge (s. Art. 1 Abs. 1 BVG) des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich (Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der für das Streitjahr geltenden Fassung --BVV 2 1997-- SR 831.441.1; Bl. 242 und 243 der FG-Akten) und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG 1997 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 3. und 4.). Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV; siehe nachfolgend zu 5.). Die verbleibenden --freiwillig geleisteten-- Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG steuerfrei (siehe nachfolgend zu 6.).
66 
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (§ 2 Abs. 1 LStDV).
67 
a) Zum Arbeitslohn können --sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt-- auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung --s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV--; z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1522; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
68 
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer --wie z.B. im Streitfall an die Pensionskasse Bank--) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (nach Schweizerischem Sprachgebrauch [vgl. hierzu allgemein: Küng, Thomas, Gebrauchsanweisung für die Schweiz, Die Sprache der Eingeborenen, S. 46 ff.]: Vorsorgeeinrichtung: s. Erster Titel: Vorsorgeeinrichtungen, vor Art. 48 BVG), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, BFHE 217, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
69 
b) Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat (so bereits BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems (im Sinne eines Umlageverfahrens oder --wie im Streitfall-- eines Kapitaldeckungsverfahrens nach dem System des individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahrens mit Komponenten des Umlageverfahrens; Stauffer, a.a.O., Rn. 286 ff.; Hebling, a.a.O., S. 403 ff; BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69; BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890) ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung (vgl. Thomas, Betriebliche Altersversorgung --BetrAV-- 2008, 490, 492, zu II. 1. b bb). Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu (BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385, unter II.1.c).
70 
aa) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (Vorsorgeeinrichtung), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang --wie zuvor ausgeführt-- wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt.
71 
bb) Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876). Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich (vgl. BFH-Urteile vom 14. September 2005 VI R 32/04, BFHE 210, 447, BStBl II 2006, 500, und vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFHE 212, 445, BStBl II 2006, 528). Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275).
72 
cc) Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge --der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme-- zum Zufluss von Arbeitslohn führen (vgl. im Einzelnen: BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt.
73 
dd) Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems (Umlage- oder Kapitaldeckungsverfahren) vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage- als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich --wie bereits ausgeführt-- regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan- bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung (Vollrecht) führen.
74 
c) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist (z.B. BFH-Urteile vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; in BFH/NV 2008, 550, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691, mit weiteren Nachweisen; vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; vom 17. Januar 2008 VI R 26/06, BFHE 220, 266, BStBl II 2008, 378; vom 12. Februar 2009 VI R 32/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2009, 830).
75 
d) Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 BVG) für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 21. August 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1971/1992-- im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt (BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, juris, betreffend Arbeitgeberbeiträge für eine --und Leistungen aus einer-- Kollektiv-Krankentaggeldversicherung nach dem VVG; BFH-Urteil vom 16. Mai 1975 VI R 165/72, BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in der Schweiz für einen Grenzgänger; BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine französische Sozialversicherung; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris, Entscheidungsgründe zu 1. a; BFH-Urteil vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, betreffend Arbeitgeberbeiträge an einen ausländischen Pensionsfonds, jeweils mit weiteren Nachweisen; Paetsch, Anm. zum BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876 in: Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 984). Die Ermittlung der (Welt)Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen (BFH-Urteil vom 21. September 2008 I R 78/07, BFHE 222, 517, zu II. 1. b; Heuermann, Die Steuerliche Betriebsprüfung --StBP-- 2005, 303, mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Zur Besteuerung von Altersleistungen einer Pensionskasse im Abkommensrecht: Toifl, Pensionen im DBA-Recht, in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, Wien, 2003, S. 287 ff.; Gassner/Konezny, Leistungen von Pensionskassen in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], a.a.O., S. 311 ff.).
76 
Für sozial(versicherungs-)-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht (BFH-Urteil X R 31/08, zu II. 1. b; Vorlagebeschluss des Bundessozialgerichts --BSG-- zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International --SWI-- 2001, 426). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht (BFH-Urteil in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014 zu II. 1. e; Senatsurteil 3 K 141/07, Entscheidungsgründe zu 1. a).
77 
2. a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 89 Abs. 5 ZGB (s. Tz. 2.44 ff., insbesondere Tz. 2.46 des Gutachtens I). Nach dieser Vorschrift können Begünstigte --wie der Kläger-- (im eigenen Namen) auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung (wie z.B. im Streitfall die Pensionskasse Bank) klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen (Reglementen/Statuten) ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 14 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer (wie der Kläger) unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 15 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 27 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung (vgl. hierzu: Tz. 2.20 ff., insbesondere Tz. 2.28 des Gutachtens I) usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß (s. Art. 14 ff. des Reglementes) von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist (BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers (s. S. 10 und 11 des Tatbestandes; Tz. 3.17 des Gutachtens I).
78 
b) Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt (demographische Risiken durch Alterung der Gesellschaft, Inflationsrisiko, Krisen auf den Finanzmärkten und dadurch hervorgerufenen Unterdeckungen, politische Aspekte --vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., S. 47 ff.--), steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der (auch) vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522 zu II. 2. b). Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert (Thomas, BetrAV, 2008, 490, zu II. b bb).
79 
c) Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe (BFH-Urteile vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFH/NV 2006, 883; vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123,37, BStBl II 1977, 761; vom 13. August 1975 VI R 144/72, BFHE 116, 509, BStBl II 1975, 749). Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom 15. November 1999 erklärt (Bl. 47/1997 der ESt-Akten), dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität (s. Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1441) errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer (damit u.a. den des Klägers) an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß Art. 16 BVG, einen bestimmten Teil des Lohnes (des sog. koordinierten Lohnes) des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln (Hinweis aus das Gutachten). Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen.
80 
d) Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat (Art. 31. 2 und 31. 3 des Reglementes), rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge --wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung-- übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer (s. hierzu: Art. 1.2 des Reglements) verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen (Zuwendungen) durch Dritte (hier: die patronale Finanzierungsstiftung) Arbeitslohn sein, wenn --wie Streitfall-- diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht (BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 39/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2009, 1191, zu II. 1.).
81 
3. Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im --nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden-- Obligatorium dienten (anderer Auffassung: Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Karlsruhe vom 3. September 2007 S 2255 A St 131 zu 1. unter [wohl rechtsirrtümlicher Bezugnahme] auf das rechtskräftige [s. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1993 VI R 97/92] Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg -Außensenate Freiburg- vom 25. August 1992 11 K 54/88, EFG 1993, 136).
82 
a) Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht (BFH-Urteile vom 29. Mai 2009 VI R 27/06, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, juris; vom 22. August 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894; in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, mit weiteren Nachweisen). Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (vgl. BFH-Urteile in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014; vom 13. September 2007 VI R 16/06, BFHE 219, 58, BStBl II 2008, 394; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894). Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder § 3 Nr. 62 EStG selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Nr. 62 EStG Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522). Die Vorschrift des § 3 Nr. 62 EStG hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur (deutschen) gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen (BFH-Urteile in DStR 2009, 1522; vom 6. Juni 2002 VI R 178/97, BFHE 199, 512, BStBl II 2003, 34; Thomas, BetrAV 2008, 490. 498, zu IV. 2. b; zur Vergleichbarkeit der Altersleistungen einer [Schweizerischen] Pensionskasse mit einer Rente aus der gesetzlichen [deutschen] Rentenversicherung oder der Knappschaftsausgleichsleistung: BSG-Urteil vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris; s. auch die Entscheidung in der Vorinstanz: Urteil des Landessozialgerichts Baden-Württemberg vom 11. Mai 2007 L B AL 158/06, juris).
83 
b) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt --wie bereits zuvor dargelegt-- grundsätzlich dem Finanzgericht (vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, mit weiteren Nachweisen).
84 
4. Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf gesetzlichen Vorschriften (im BVG bzw. im ZGB und OR) und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 1 und BVV 2 bzw. im Reglement (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I), als sie den obligatorischen Bereich (das sog. Obligatorium) betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten (Art. 11 Abs. 1 BVG) oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen (Art. 11 Abs. 2 BVG). Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung (u.a.) mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen.
85 
a) Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein --auf öffentlichem (Schweizerischem) Recht beruhendes (Tz. 2.41 des Gutachtens I)-- gesetzliches Vorsorgeverhältnis (s. Tzn. 2.38 des Gutachten I). Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet (Tz. 2.13 ff. des Gutachtens I), nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im (Schweizerischen) Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt (s. Tzn. 3.6 und 3.7 bzw. 2.38 des Gutachtens I).
86 
b) Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers (Tz. 3.12 des Gutachtens I). Gemäß Art. 8 Abs. 1, Art. 16 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 47.760 CHF gesetzlich („obligatorisch“) im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern (vgl. zur Errechnung dieses Lohnteils: S. 10 des Tatbestandes). Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß Art. 16 BVG war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers (auch) im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält Art. 66 BVG (in Verbindung mit Art. 31 des Reglementes).
87 
c) Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 47.760 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 4 des Reglementes (das insoweit weder formell noch materiell Gesetzescharakter hat: Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I) den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 85.500 CHF (ab Januar des Streitjahres) und von 86.800 CHF (ab April des Streitjahres). Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils (von 37.740 CHF ab Januar und von 39.040 CHF ab April; s. S. 10 und 11 des Tatbestandes) geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage (Tzn. 3.6 und 3.15 ff. des Gutachtens I; BSG-Urteil B 11 AL 32/07 R, Entscheidungsgründe zu 3. b). Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
88 
d) Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG um Ausgabendes Arbeitgebers handeln muss (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 288, BStBl II 2003, 288), und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber (über die patronale Finanzierungsstiftung) an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer (s. Art. 1.2 des Reglementes) dienten.
89 
e) Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse --wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war-- „obligatorisch“ gewesen sei (a.a.O., a.E.).
90 
5. Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der --einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von (durch Arbeitgeber finanzierten) Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden-- Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen.
91 
a) Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer …, wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen.
92 
b) Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören (BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69,BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890), ist im Streitfall (als ultima ratio --wie es die Vorschrift des § 2 Abs. 3 Nr. 3 Satz 3 LStDV vorsieht--) schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann (nach den Telefonaten, die der Berichterstatter mit einer Beschäftigten der Pensionskasse der O-Bank geführt hat), dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird.
93 
c) Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie (des Beitrages) auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; Breinersdorfer in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 709). Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Zukunftssicherung von Arbeitnehmern, Rn. 82; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris) individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung --wie im Streitfall die Pensionskasse Bank-- dem Äquivalenzprinzip folgt (Helbling, a.a.O., Tz. 5.22; Locher, a.a.O., S. 60; Stauffer, a.a.O., Rn. 102). Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) kann davon ausgegangen werden, dass einem (Arbeitgeber-)Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht (BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, zu II. 2. c) und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt (u.a.) eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet (aufgestockt) werden (Helbling, a.a.O., Tz. 8.31). Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 3. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren (und andere Ansprüche auf Altersleistungen).
94 
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 85.500 CHF (ab Januar) und von 86.800 CHF (ab April) ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 3 und 4 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 47.760 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge (Beitrag zur Pensionskasse Bank) 3.228,05 DM (= 2.735,64 CHF). Im Einzelnen (ausgehend von der Berechnung lt. IV. 3. des Gutachtens):
95 
47.760 CHF (koordinierter Lohn) x 1,75 v.H. (Rentensteigerungssatz) = 835,69 CHF (erworbener Rentenanspruch) x 8,416 (Rentenbarwertfaktor) = 7.034,04 CHF (Gesamtbeitrag zur Pensionskasse Bank). Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 9 v.H. (s. Art. 30.1 der Reglementes; Ziff. IV. 1. des Gutachtens) von 47.760 CHF (koordinierter Lohn) = 4.298,40 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 2.735,64 CHF (= 7.034,04 CHF ./. 4.298,40 CHF). Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 118 v.H. entsprechen 2.735,64 CHF 3.228,05 DM.
96 
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz (Art. 30 und 31 des Reglementes) durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden (erst) älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren --wie dem Kläger-- gerade das Gegenteil erfolgt (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Helbling, a.a.O., Tz. 4.34, mit weiteren Nachweisen). In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen (Art. 16 BVG; Stauffer, a.a.O. Rn. 1441).
97 
6. Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 2.618,83 DM (= 2.217,68 CHF [= 4.953 CHF --Gesamtbeitrag lt. Ziff. IV. 3. des Gutachtens-- ./. 2.735,64 CHF --steuerfreier Arbeitgeberbeitrag--]) geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den „sinngemäß“ (zur Sinnhaftigkeit dieser Verweisung: Ritzer in: Frotscher, EStG, Kommentar, § 3 Nr. 62, Rn. 274 und 275) anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG.
98 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
99 
a) für eine Lebensversicherung,
100 
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
101 
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
102 
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
103 
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr 1979 irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern (wie dem Kläger), die im Ausland (und dabei insbesondere als Grenzgänger in der Schweiz) beschäftigt sind (s. Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft --INF-- 1979, 339, zu II.; Kreile, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1979, 259, 266, zu II.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 62 Anm. 4), aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse (im Sinne von: insgesamt) als Arbeitslohn zu versteuern sind (s. hierzu jedoch die Erwägungen zu 3. und 4.). Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des § 3 Nr. 62 EStG durch den hier in Rede stehenden Satz 4 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den --steuerfreien-- Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat (Hinweis auf § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG; Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7.Ausschuss] vom 24. Januar 1979, Bundestagsdrucksache 8/2501, S. 18 zu Artikel 1 a [Einkommensteuergesetz]).
104 
Da der Arbeitgeber steuerfreie (obligatorische) Beiträge zur Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat (s. zuvor zu 3. und 4.), bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr (vgl. § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG). Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verwiesen (S. 4 der Anlage N-Gre, Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
105 
73   
         
CHF
DM
77   
Arbeitgeberanteil --steuerfrei nach § 3 Nr. 62
Satz 1 EStG--

2.735,64

3.228,05
78   
Arbeitgeberanteil --insgesamt, s Gutachten zu
IV.-- 3.--).

4.953

5.844,54
79   
übersteigender Betrag = freiwilliger
Arbeitgeberbeitrag

2.217, 66

2.618.83
80   
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags
ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                  
81   
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
124.196
146.551,28
82   
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM)

9.988
83   
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
9.589
9.589
84   
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
2.765,64
3.228,05
85   
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
0
0
86   
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
2.217,66
2.618,83
87   
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der
Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der
Anlage N-Gre zu übertragen


2.217,66


2.618,83
106 
7. Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 1.896 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 2.618,83 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c. der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).
107 
8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der FGO.
108 
9. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Gründe

 
65 
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge (s. Art. 1 Abs. 1 BVG) des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich (Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der für das Streitjahr geltenden Fassung --BVV 2 1997-- SR 831.441.1; Bl. 242 und 243 der FG-Akten) und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG 1997 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 3. und 4.). Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV; siehe nachfolgend zu 5.). Die verbleibenden --freiwillig geleisteten-- Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG steuerfrei (siehe nachfolgend zu 6.).
66 
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (§ 2 Abs. 1 LStDV).
67 
a) Zum Arbeitslohn können --sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt-- auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung --s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV--; z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1522; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
68 
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer --wie z.B. im Streitfall an die Pensionskasse Bank--) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (nach Schweizerischem Sprachgebrauch [vgl. hierzu allgemein: Küng, Thomas, Gebrauchsanweisung für die Schweiz, Die Sprache der Eingeborenen, S. 46 ff.]: Vorsorgeeinrichtung: s. Erster Titel: Vorsorgeeinrichtungen, vor Art. 48 BVG), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, BFHE 217, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
69 
b) Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat (so bereits BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems (im Sinne eines Umlageverfahrens oder --wie im Streitfall-- eines Kapitaldeckungsverfahrens nach dem System des individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahrens mit Komponenten des Umlageverfahrens; Stauffer, a.a.O., Rn. 286 ff.; Hebling, a.a.O., S. 403 ff; BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69; BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890) ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung (vgl. Thomas, Betriebliche Altersversorgung --BetrAV-- 2008, 490, 492, zu II. 1. b bb). Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu (BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385, unter II.1.c).
70 
aa) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (Vorsorgeeinrichtung), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang --wie zuvor ausgeführt-- wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt.
71 
bb) Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876). Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich (vgl. BFH-Urteile vom 14. September 2005 VI R 32/04, BFHE 210, 447, BStBl II 2006, 500, und vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFHE 212, 445, BStBl II 2006, 528). Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275).
72 
cc) Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge --der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme-- zum Zufluss von Arbeitslohn führen (vgl. im Einzelnen: BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt.
73 
dd) Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems (Umlage- oder Kapitaldeckungsverfahren) vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage- als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich --wie bereits ausgeführt-- regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan- bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung (Vollrecht) führen.
74 
c) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist (z.B. BFH-Urteile vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; in BFH/NV 2008, 550, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691, mit weiteren Nachweisen; vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; vom 17. Januar 2008 VI R 26/06, BFHE 220, 266, BStBl II 2008, 378; vom 12. Februar 2009 VI R 32/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2009, 830).
75 
d) Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 BVG) für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 21. August 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1971/1992-- im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt (BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, juris, betreffend Arbeitgeberbeiträge für eine --und Leistungen aus einer-- Kollektiv-Krankentaggeldversicherung nach dem VVG; BFH-Urteil vom 16. Mai 1975 VI R 165/72, BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in der Schweiz für einen Grenzgänger; BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine französische Sozialversicherung; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris, Entscheidungsgründe zu 1. a; BFH-Urteil vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, betreffend Arbeitgeberbeiträge an einen ausländischen Pensionsfonds, jeweils mit weiteren Nachweisen; Paetsch, Anm. zum BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876 in: Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 984). Die Ermittlung der (Welt)Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen (BFH-Urteil vom 21. September 2008 I R 78/07, BFHE 222, 517, zu II. 1. b; Heuermann, Die Steuerliche Betriebsprüfung --StBP-- 2005, 303, mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Zur Besteuerung von Altersleistungen einer Pensionskasse im Abkommensrecht: Toifl, Pensionen im DBA-Recht, in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, Wien, 2003, S. 287 ff.; Gassner/Konezny, Leistungen von Pensionskassen in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], a.a.O., S. 311 ff.).
76 
Für sozial(versicherungs-)-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht (BFH-Urteil X R 31/08, zu II. 1. b; Vorlagebeschluss des Bundessozialgerichts --BSG-- zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International --SWI-- 2001, 426). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht (BFH-Urteil in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014 zu II. 1. e; Senatsurteil 3 K 141/07, Entscheidungsgründe zu 1. a).
77 
2. a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 89 Abs. 5 ZGB (s. Tz. 2.44 ff., insbesondere Tz. 2.46 des Gutachtens I). Nach dieser Vorschrift können Begünstigte --wie der Kläger-- (im eigenen Namen) auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung (wie z.B. im Streitfall die Pensionskasse Bank) klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen (Reglementen/Statuten) ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 14 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer (wie der Kläger) unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 15 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 27 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung (vgl. hierzu: Tz. 2.20 ff., insbesondere Tz. 2.28 des Gutachtens I) usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß (s. Art. 14 ff. des Reglementes) von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist (BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers (s. S. 10 und 11 des Tatbestandes; Tz. 3.17 des Gutachtens I).
78 
b) Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt (demographische Risiken durch Alterung der Gesellschaft, Inflationsrisiko, Krisen auf den Finanzmärkten und dadurch hervorgerufenen Unterdeckungen, politische Aspekte --vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., S. 47 ff.--), steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der (auch) vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522 zu II. 2. b). Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert (Thomas, BetrAV, 2008, 490, zu II. b bb).
79 
c) Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe (BFH-Urteile vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFH/NV 2006, 883; vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123,37, BStBl II 1977, 761; vom 13. August 1975 VI R 144/72, BFHE 116, 509, BStBl II 1975, 749). Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom 15. November 1999 erklärt (Bl. 47/1997 der ESt-Akten), dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität (s. Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1441) errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer (damit u.a. den des Klägers) an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß Art. 16 BVG, einen bestimmten Teil des Lohnes (des sog. koordinierten Lohnes) des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln (Hinweis aus das Gutachten). Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen.
80 
d) Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat (Art. 31. 2 und 31. 3 des Reglementes), rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge --wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung-- übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer (s. hierzu: Art. 1.2 des Reglements) verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen (Zuwendungen) durch Dritte (hier: die patronale Finanzierungsstiftung) Arbeitslohn sein, wenn --wie Streitfall-- diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht (BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 39/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2009, 1191, zu II. 1.).
81 
3. Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im --nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden-- Obligatorium dienten (anderer Auffassung: Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Karlsruhe vom 3. September 2007 S 2255 A St 131 zu 1. unter [wohl rechtsirrtümlicher Bezugnahme] auf das rechtskräftige [s. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1993 VI R 97/92] Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg -Außensenate Freiburg- vom 25. August 1992 11 K 54/88, EFG 1993, 136).
82 
a) Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht (BFH-Urteile vom 29. Mai 2009 VI R 27/06, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, juris; vom 22. August 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894; in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, mit weiteren Nachweisen). Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (vgl. BFH-Urteile in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014; vom 13. September 2007 VI R 16/06, BFHE 219, 58, BStBl II 2008, 394; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894). Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder § 3 Nr. 62 EStG selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Nr. 62 EStG Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522). Die Vorschrift des § 3 Nr. 62 EStG hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur (deutschen) gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen (BFH-Urteile in DStR 2009, 1522; vom 6. Juni 2002 VI R 178/97, BFHE 199, 512, BStBl II 2003, 34; Thomas, BetrAV 2008, 490. 498, zu IV. 2. b; zur Vergleichbarkeit der Altersleistungen einer [Schweizerischen] Pensionskasse mit einer Rente aus der gesetzlichen [deutschen] Rentenversicherung oder der Knappschaftsausgleichsleistung: BSG-Urteil vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris; s. auch die Entscheidung in der Vorinstanz: Urteil des Landessozialgerichts Baden-Württemberg vom 11. Mai 2007 L B AL 158/06, juris).
83 
b) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt --wie bereits zuvor dargelegt-- grundsätzlich dem Finanzgericht (vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, mit weiteren Nachweisen).
84 
4. Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf gesetzlichen Vorschriften (im BVG bzw. im ZGB und OR) und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 1 und BVV 2 bzw. im Reglement (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I), als sie den obligatorischen Bereich (das sog. Obligatorium) betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten (Art. 11 Abs. 1 BVG) oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen (Art. 11 Abs. 2 BVG). Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung (u.a.) mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen.
85 
a) Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein --auf öffentlichem (Schweizerischem) Recht beruhendes (Tz. 2.41 des Gutachtens I)-- gesetzliches Vorsorgeverhältnis (s. Tzn. 2.38 des Gutachten I). Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet (Tz. 2.13 ff. des Gutachtens I), nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im (Schweizerischen) Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt (s. Tzn. 3.6 und 3.7 bzw. 2.38 des Gutachtens I).
86 
b) Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers (Tz. 3.12 des Gutachtens I). Gemäß Art. 8 Abs. 1, Art. 16 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 47.760 CHF gesetzlich („obligatorisch“) im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern (vgl. zur Errechnung dieses Lohnteils: S. 10 des Tatbestandes). Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß Art. 16 BVG war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers (auch) im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält Art. 66 BVG (in Verbindung mit Art. 31 des Reglementes).
87 
c) Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 47.760 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 4 des Reglementes (das insoweit weder formell noch materiell Gesetzescharakter hat: Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I) den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 85.500 CHF (ab Januar des Streitjahres) und von 86.800 CHF (ab April des Streitjahres). Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils (von 37.740 CHF ab Januar und von 39.040 CHF ab April; s. S. 10 und 11 des Tatbestandes) geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage (Tzn. 3.6 und 3.15 ff. des Gutachtens I; BSG-Urteil B 11 AL 32/07 R, Entscheidungsgründe zu 3. b). Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
88 
d) Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG um Ausgabendes Arbeitgebers handeln muss (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 288, BStBl II 2003, 288), und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber (über die patronale Finanzierungsstiftung) an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer (s. Art. 1.2 des Reglementes) dienten.
89 
e) Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse --wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war-- „obligatorisch“ gewesen sei (a.a.O., a.E.).
90 
5. Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der --einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von (durch Arbeitgeber finanzierten) Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden-- Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen.
91 
a) Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer …, wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen.
92 
b) Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören (BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69,BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890), ist im Streitfall (als ultima ratio --wie es die Vorschrift des § 2 Abs. 3 Nr. 3 Satz 3 LStDV vorsieht--) schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann (nach den Telefonaten, die der Berichterstatter mit einer Beschäftigten der Pensionskasse der O-Bank geführt hat), dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird.
93 
c) Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie (des Beitrages) auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; Breinersdorfer in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 709). Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Zukunftssicherung von Arbeitnehmern, Rn. 82; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris) individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung --wie im Streitfall die Pensionskasse Bank-- dem Äquivalenzprinzip folgt (Helbling, a.a.O., Tz. 5.22; Locher, a.a.O., S. 60; Stauffer, a.a.O., Rn. 102). Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) kann davon ausgegangen werden, dass einem (Arbeitgeber-)Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht (BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, zu II. 2. c) und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt (u.a.) eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet (aufgestockt) werden (Helbling, a.a.O., Tz. 8.31). Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 3. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren (und andere Ansprüche auf Altersleistungen).
94 
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 85.500 CHF (ab Januar) und von 86.800 CHF (ab April) ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 3 und 4 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 47.760 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge (Beitrag zur Pensionskasse Bank) 3.228,05 DM (= 2.735,64 CHF). Im Einzelnen (ausgehend von der Berechnung lt. IV. 3. des Gutachtens):
95 
47.760 CHF (koordinierter Lohn) x 1,75 v.H. (Rentensteigerungssatz) = 835,69 CHF (erworbener Rentenanspruch) x 8,416 (Rentenbarwertfaktor) = 7.034,04 CHF (Gesamtbeitrag zur Pensionskasse Bank). Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 9 v.H. (s. Art. 30.1 der Reglementes; Ziff. IV. 1. des Gutachtens) von 47.760 CHF (koordinierter Lohn) = 4.298,40 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 2.735,64 CHF (= 7.034,04 CHF ./. 4.298,40 CHF). Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 118 v.H. entsprechen 2.735,64 CHF 3.228,05 DM.
96 
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz (Art. 30 und 31 des Reglementes) durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden (erst) älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren --wie dem Kläger-- gerade das Gegenteil erfolgt (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Helbling, a.a.O., Tz. 4.34, mit weiteren Nachweisen). In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen (Art. 16 BVG; Stauffer, a.a.O. Rn. 1441).
97 
6. Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 2.618,83 DM (= 2.217,68 CHF [= 4.953 CHF --Gesamtbeitrag lt. Ziff. IV. 3. des Gutachtens-- ./. 2.735,64 CHF --steuerfreier Arbeitgeberbeitrag--]) geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den „sinngemäß“ (zur Sinnhaftigkeit dieser Verweisung: Ritzer in: Frotscher, EStG, Kommentar, § 3 Nr. 62, Rn. 274 und 275) anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG.
98 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
99 
a) für eine Lebensversicherung,
100 
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
101 
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
102 
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
103 
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr 1979 irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern (wie dem Kläger), die im Ausland (und dabei insbesondere als Grenzgänger in der Schweiz) beschäftigt sind (s. Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft --INF-- 1979, 339, zu II.; Kreile, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1979, 259, 266, zu II.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 62 Anm. 4), aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse (im Sinne von: insgesamt) als Arbeitslohn zu versteuern sind (s. hierzu jedoch die Erwägungen zu 3. und 4.). Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des § 3 Nr. 62 EStG durch den hier in Rede stehenden Satz 4 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den --steuerfreien-- Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat (Hinweis auf § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG; Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7.Ausschuss] vom 24. Januar 1979, Bundestagsdrucksache 8/2501, S. 18 zu Artikel 1 a [Einkommensteuergesetz]).
104 
Da der Arbeitgeber steuerfreie (obligatorische) Beiträge zur Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat (s. zuvor zu 3. und 4.), bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr (vgl. § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG). Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verwiesen (S. 4 der Anlage N-Gre, Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
105 
73   
         
CHF
DM
77   
Arbeitgeberanteil --steuerfrei nach § 3 Nr. 62
Satz 1 EStG--

2.735,64

3.228,05
78   
Arbeitgeberanteil --insgesamt, s Gutachten zu
IV.-- 3.--).

4.953

5.844,54
79   
übersteigender Betrag = freiwilliger
Arbeitgeberbeitrag

2.217, 66

2.618.83
80   
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags
ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                  
81   
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
124.196
146.551,28
82   
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM)

9.988
83   
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
9.589
9.589
84   
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
2.765,64
3.228,05
85   
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
0
0
86   
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
2.217,66
2.618,83
87   
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der
Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der
Anlage N-Gre zu übertragen


2.217,66


2.618,83
106 
7. Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 1.896 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 2.618,83 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c. der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).
107 
8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der FGO.
108 
9. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind

1.
a)
Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
b)
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte,
c)
Übergangsgeld nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch und Geldleistungen nach den §§ 10, 36 bis 39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte,
d)
das Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, der Reichsversicherungsordnung und dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte, die Sonderunterstützung für im Familienhaushalt beschäftigte Frauen, der Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz sowie der Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften;
2.
a)
das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, der Zuschuss zum Arbeitsentgelt, das Übergangsgeld, der Gründungszuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch sowie die übrigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden,
b)
das Insolvenzgeld, Leistungen auf Grund der in § 169 und § 175 Absatz 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Ansprüche sowie Zahlungen des Arbeitgebers an einen Sozialleistungsträger auf Grund des gesetzlichen Forderungsübergangs nach § 115 Absatz 1 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, wenn ein Insolvenzereignis nach § 165 Absatz 1 Satz 2 auch in Verbindung mit Satz 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch vorliegt,
c)
die Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
d)
Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch,
e)
mit den in den Nummern 1 bis 2 Buchstabe d und Nummer 67 Buchstabe b genannten Leistungen vergleichbare Leistungen ausländischer Rechtsträger, die ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet oder in der Schweiz haben;
3.
a)
Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes, nach § 9 Absatz 1 Nummer 3 des Altersgeldgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenversorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes,
b)
Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und 286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den §§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Beitragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch,
c)
Leistungen aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,
d)
Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 des Beamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversorgungsgesetzes;
4.
bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden
a)
der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung,
b)
Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung,
c)
im Einsatz gewährte Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse,
d)
der Geldwert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge;
5.
a)
die Geld- und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten,
b)
die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
c)
die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 des Wehrsoldgesetzes und Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
d)
das an Personen, die einen in § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe d genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung,
e)
Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes;
6.
Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte, im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden.2Gleichgestellte im Sinne des Satzes 1 sind auch Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder auf Unfallfürsorgeleistungen nach dem Soldatenversorgungsgesetz, Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben;
7.
Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 und Absatz 2 sind;
8.
Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden.2Die Steuerpflicht von Bezügen aus einem aus Wiedergutmachungsgründen neu begründeten oder wieder begründeten Dienstverhältnis sowie von Bezügen aus einem früheren Dienstverhältnis, die aus Wiedergutmachungsgründen neu gewährt oder wieder gewährt werden, bleibt unberührt;
8a.
Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.2Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind;
9.
Erstattungen nach § 23 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 und 4 sowie nach § 39 Absatz 4 Satz 2 des Achten Buches Sozialgesetzbuch;
10.
Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines Menschen mit Behinderungen oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Absatz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch zur Pflege, Betreuung, Unterbringung und Verpflegung, die auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen.2Für Einnahmen im Sinne des Satzes 1, die nicht auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen, gilt Entsprechendes bis zur Höhe der Leistungen nach dem Zwölften Buch Sozialgesetzbuch.3Überschreiten die auf Grund der in Satz 1 bezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
11.
Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.2Darunter fallen nicht Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet wird.4Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellt sind Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen;
11a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 1. März 2020 bis zum 31. März 2022 auf Grund der Corona-Krise an seine Arbeitnehmer in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 Euro;
11b.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 18. November 2021 bis zum 31. Dezember 2022 an seine Arbeitnehmer zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise gewährte Leistungen bis zu einem Betrag von 4 500 Euro. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Arbeitnehmer in Einrichtungen im Sinne des § 23 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 8, 11 oder Nummer 12 des Infektionsschutzgesetzes oder § 36 Absatz 1 Nummer 2 oder Nummer 7 des Infektionsschutzgesetzes tätig sind; maßgeblich ist jeweils die am 22. Juni 2022 gültige Fassung des Infektionsschutzgesetzes. Die Steuerbefreiung gilt entsprechend für Personen, die in den in Satz 2 genannten Einrichtungen im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags eingesetzt werden. Nummer 11a findet auf die Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 keine Anwendung. Abweichend von Satz 1 gilt die Steuerbefreiung für Leistungen nach § 150c des Elften Buches Sozialgesetzbuch in der Fassung des Gesetzes zur Stärkung des Schutzes der Bevölkerung und insbesondere vulnerabler Personengruppen vor COVID-19 vom 16. September 2022 (BGBl. I S. 1454) auch dann, wenn sie in der Zeit bis zum 31. Mai 2023 gewährt werden;
11c.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 26. Oktober 2022 bis zum 31. Dezember 2024 in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Leistungen zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise bis zu einem Betrag von 3 000 Euro;
12.
aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge, die zum einen
a)
in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz,
b)
auf Grundlage einer bundesgesetzlichen oder landesgesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder
c)
von der Bundesregierung oder einer Landesregierung
als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und die zum anderen jeweils auch als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden.2Das Gleiche gilt für andere Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen;
13.
die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder.2Die als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegung sind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 9 Absatz 4a nicht übersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 und Absatz 4a abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
14.
Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung;
14a.
der Anteil der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der auf Grund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch geleistet wird;
15.
Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr gezahlt werden.2Das Gleiche gilt für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr, die der Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann.3Die nach den Sätzen 1 und 2 steuerfreien Leistungen mindern den nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 abziehbaren Betrag;
16.
die Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, soweit sie die nach § 9 als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
17.
Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte;
18.
das Aufgeld für ein an die Bank für Vertriebene und Geschädigte (Lastenausgleichsbank) zugunsten des Ausgleichsfonds (§ 5 des Lastenausgleichsgesetzes) gegebenes Darlehen, wenn das Darlehen nach § 7f des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. September 1953 (BGBl. I S. 1355) im Jahr der Hingabe als Betriebsausgabe abzugsfähig war;
19.
Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten
a)
für Maßnahmen nach § 82 Absatz 1 und 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder
b)
die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des Arbeitnehmers dienen.
2Steuerfrei sind auch Beratungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur beruflichen Neuorientierung bei Beendigung des Dienstverhältnisses.3Die Leistungen im Sinne der Sätze 1 und 2 dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben;
20.
die aus öffentlichen Mitteln des Bundespräsidenten aus sittlichen oder sozialen Gründen gewährten Zuwendungen an besonders verdiente Personen oder ihre Hinterbliebenen;
21.
(weggefallen)
22.
(weggefallen)
23.
Leistungen nach
a)
dem Häftlingshilfegesetz,
b)
dem Strafrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
c)
dem Verwaltungsrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
d)
dem Beruflichen Rehabilitierungsgesetz,
e)
dem Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und
f)
dem Gesetz zur Rehabilitierung der wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen, wegen ihrer homosexuellen Orientierung oder wegen ihrer geschlechtlichen Identität dienstrechtlich benachteiligten Soldatinnen und Soldaten;
24.
Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden;
25.
Entschädigungen nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045);
26.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker Menschen oder Menschen mit Behinderungen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 3 000 Euro im Jahr.2Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26a.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 840 Euro im Jahr.2Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit – ganz oder teilweise – eine Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 12, 26 oder 26b gewährt wird.3Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26b.
Aufwandspauschalen nach § 1878 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit sie zusammen mit den steuerfreien Einnahmen im Sinne der Nummer 26 den Freibetrag nach Nummer 26 Satz 1 nicht überschreiten.2Nummer 26 Satz 2 gilt entsprechend;
27.
der Grundbetrag der Produktionsaufgaberente und das Ausgleichsgeld nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit bis zum Höchstbetrag von 18 407 Euro;
28.
die Aufstockungsbeträge im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a sowie die Beiträge und Aufwendungen im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe b und des § 4 Absatz 2 des Altersteilzeitgesetzes, die Zuschläge, die versicherungsfrei Beschäftigte im Sinne des § 27 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zur Aufstockung der Bezüge bei Altersteilzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen erhalten sowie die Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge im Sinne des § 187a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, soweit sie 50 Prozent der Beiträge nicht übersteigen;
28a.
Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 Prozent des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen und sie für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen und vor dem 1. Juli 2022 enden, geleistet werden;
29.
das Gehalt und die Bezüge,
a)
die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten.2Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen;
b)
der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind.2Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben;
30.
Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers (Werkzeuggeld), soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen;
31.
die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt;
32.
die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist;
33.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen;
34.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
34a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers
a)
an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer hinsichtlich der Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder hierfür Betreuungspersonen vermittelt sowie
b)
zur kurzfristigen Betreuung von Kindern im Sinne des § 32 Absatz 1, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder die wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten oder pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers, wenn die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig ist, auch wenn sie im privaten Haushalt des Arbeitnehmers stattfindet, soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
35.
die Einnahmen der bei der Deutsche Post AG, Deutsche Postbank AG oder Deutsche Telekom AG beschäftigten Beamten, soweit die Einnahmen ohne Neuordnung des Postwesens und der Telekommunikation nach den Nummern 11 bis 13 und 64 steuerfrei wären;
36.
Einnahmen für Leistungen zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Absatz 1 Satz 1 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht im Sinne des § 33 Absatz 2 gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.2Entsprechendes gilt, wenn der Pflegebedürftige vergleichbare Leistungen aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des Elften Buches Sozialgesetzbuch oder nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält;
37.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist;
38.
Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, soweit der Wert der Prämien 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt;
39.
der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b und f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. März 1994 (BGBl. I S. 406), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 7. März 2009 (BGBl. I S. 451), in der jeweils geltenden Fassung, am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil insgesamt 1 440 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.2Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen.3Als Unternehmen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 1 gilt auch ein Unternehmen im Sinne des § 18 des Aktiengesetzes.4Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert anzusetzen;
40.
40 Prozent
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung oder der Entnahme von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, oder aus deren Auflösung oder Herabsetzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchen Wirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, soweit sie zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit gehören.2Dies gilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist.3Satz 1 gilt außer für Betriebsvermögensmehrungen aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ebenfalls nicht, soweit Abzüge nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
b)
des Veräußerungspreises im Sinne des § 16 Absatz 2, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes.2Satz 1 ist in den Fällen des § 16 Absatz 3 entsprechend anzuwenden.3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,
c)
des Veräußerungspreises oder des gemeinen Werts im Sinne des § 17 Absatz 2.2Satz 1 ist in den Fällen des § 17 Absatz 4 entsprechend anzuwenden,
d)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und der Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9.2Dies gilt nur, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.3Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.4Satz 1 Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet,
e)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 2,
f)
der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Absatz 3, die neben den in § 20 Absatz 1 Nummer 1 und Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden,
g)
des Gewinns aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a,
h)
des Gewinns aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a in Verbindung mit § 20 Absatz 2 Satz 2,
i)
der Bezüge im Sinne des § 22 Nummer 1 Satz 2, soweit diese von einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse stammen.
2Dies gilt für Satz 1 Buchstabe d bis h nur in Verbindung mit § 20 Absatz 8.3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Wertpapierinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind; Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute oder Wertpapierinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.4Satz 1 ist nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen;
40a.
40 Prozent der Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4;
41.
(weggefallen)
42.
die Zuwendungen, die auf Grund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden;
43.
der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden;
44.
Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.2Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass
a)
die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden,
b)
der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist;
45.
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen.2Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
46.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung;
47.
Leistungen nach § 14a Absatz 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes;
48.
Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz mit Ausnahme der Leistungen nach § 6 des Unterhaltssicherungsgesetzes;
49.
(weggefallen)
50.
die Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz);
51.
Trinkgelder, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem Arbeitnehmer von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist;
52.
(weggefallen)
53.
die Übertragung von Wertguthaben nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch auf die Deutsche Rentenversicherung Bund.2Die Leistungen aus dem Wertguthaben durch die Deutsche Rentenversicherung Bund gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19.3Von ihnen ist Lohnsteuer einzubehalten;
54.
Zinsen aus Entschädigungsansprüchen für deutsche Auslandsbonds im Sinne der §§ 52 bis 54 des Bereinigungsgesetzes für deutsche Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, soweit sich die Entschädigungsansprüche gegen den Bund oder die Länder richten.2Das Gleiche gilt für die Zinsen aus Schuldverschreibungen und Schuldbuchforderungen, die nach den §§ 9, 10 und 14 des Gesetzes zur näheren Regelung der Entschädigungsansprüche für Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-3, veröffentlichten bereinigten Fassung vom Bund oder von den Ländern für Entschädigungsansprüche erteilt oder eingetragen werden;
55.
der in den Fällen des § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes vom 19. Dezember 1974 (BGBl. I S. 3610), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung geleistete Übertragungswert nach § 4 Absatz 5 des Betriebsrentengesetzes, wenn die betriebliche Altersversorgung beim ehemaligen und neuen Arbeitgeber über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung durchgeführt wird; dies gilt auch, wenn eine Versorgungsanwartschaft aus einer betrieblichen Altersversorgung auf Grund vertraglicher Vereinbarung ohne Fristerfordernis unverfallbar ist.2Satz 1 gilt auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird.3Die Leistungen des neuen Arbeitgebers, der Unterstützungskasse, des Pensionsfonds, der Pensionskasse oder des Unternehmens der Lebensversicherung auf Grund des Betrags nach Satz 1 und 2 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nach § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes nicht stattgefunden hätte;
55a.
die nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) in der jeweils geltenden Fassung (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person.2Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte;
55b.
der nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes (externe Teilung) geleistete Ausgleichswert zur Begründung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person, soweit Leistungen aus diesen Anrechten zu steuerpflichtigen Einkünften nach den §§ 19, 20 und 22 führen würden.2Satz 1 gilt nicht, soweit Leistungen, die auf dem begründeten Anrecht beruhen, bei der ausgleichsberechtigten Person zu Einkünften nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 oder § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb führen würden.3Der Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person hat den Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person über die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen zu informieren.4Dies gilt nicht, wenn der Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die Grundlagen bereits kennt oder aus den bei ihm vorhandenen Daten feststellen kann und dieser Umstand dem Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person mitgeteilt worden ist;
55c.
Übertragungen von Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrag (§ 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 10 Buchstabe b des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes), soweit die Leistungen zu steuerpflichtigen Einkünften nach § 22 Nummer 5 führen würden.2Dies gilt entsprechend
a)
wenn Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen werden, soweit keine Zahlungen unmittelbar an den Arbeitnehmer erfolgen,
b)
wenn Anwartschaften der betrieblichen Altersversorgung abgefunden werden, soweit das Altersvorsorgevermögen zugunsten eines auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrages geleistet wird,
c)
wenn im Fall des Todes des Steuerpflichtigen das Altersvorsorgevermögen auf einen auf den Namen des Ehegatten lautenden Altersvorsorgevertrag übertragen wird, wenn die Ehegatten im Zeitpunkt des Todes des Zulageberechtigten nicht dauernd getrennt gelebt haben (§ 26 Absatz 1) und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat hatten, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist; dies gilt auch, wenn die Ehegatten ihren vor dem Zeitpunkt, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist, begründeten Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland hatten und der Vertrag vor dem 23. Juni 2016 abgeschlossen worden ist;
55d.
Übertragungen von Anrechten aus einem nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag;
55e.
die auf Grund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung übertragenen Werte von Anrechten auf Altersversorgung, soweit diese zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen.2Die Leistungen auf Grund des Betrags nach Satz 1 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören, die die übernehmende Versorgungseinrichtung im Übrigen erbringt;
56.
Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 1 aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit diese Zuwendungen im Kalenderjahr 2 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Der in Satz 1 genannte Höchstbetrag erhöht sich ab 1. Januar 2020 auf 3 Prozent und ab 1. Januar 2025 auf 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung.3Die Beträge nach den Sätzen 1 und 2 sind jeweils um die nach § 3 Nummer 63 Satz 1, 3 oder Satz 4 steuerfreien Beträge zu mindern;
57.
die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt;
58.
das Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz, die sonstigen Leistungen aus öffentlichen Haushalten oder Zweckvermögen zur Senkung der Miete oder Belastung im Sinne des § 11 Absatz 2 Nummer 4 des Wohngeldgesetzes sowie öffentliche Zuschüsse zur Deckung laufender Aufwendungen und Zinsvorteile bei Darlehen, die aus öffentlichen Haushalten gewährt werden, für eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung, soweit die Zuschüsse und Zinsvorteile die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung mit öffentlichen Mitteln nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten, der Zuschuss für die Wohneigentumsbildung in innerstädtischen Altbauquartieren nach den Regelungen zum Stadtumbau Ost in den Verwaltungsvereinbarungen über die Gewährung von Finanzhilfen des Bundes an die Länder nach Artikel 104a Absatz 4 des Grundgesetzes zur Förderung städtebaulicher Maßnahmen;
59.
die Zusatzförderung nach § 88e des Zweiten Wohnungsbaugesetzes und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland und Geldleistungen, die ein Mieter zum Zwecke der Wohnkostenentlastung nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung erhält, soweit die Einkünfte dem Mieter zuzurechnen sind, und die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis, soweit sie die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten;
60.
das Anpassungsgeld für Arbeitnehmer der Braunkohlekraftwerke und -tagebaue sowie Steinkohlekraftwerke, die aus Anlass einer Stilllegungsmaßnahme ihren Arbeitsplatz verloren haben;
61.
Leistungen nach § 4 Absatz 1 Nummer 2, § 7 Absatz 3, §§ 9, 10 Absatz 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes;
62.
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist, und es sich nicht um Zuwendungen oder Beiträge des Arbeitgebers nach den Nummern 56, 63 und 63a handelt.2Den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a)
für eine Lebensversicherung,
b)
für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c)
für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.3Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre;
63.
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Dies gilt nicht, soweit der Arbeitnehmer nach § 1a Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes verlangt hat, dass die Voraussetzungen für eine Förderung nach § 10a oder Abschnitt XI erfüllt werden.3Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge im Sinne des Satzes 1 sind steuerfrei, soweit sie 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen.4Beiträge im Sinne des Satzes 1, die für Kalenderjahre nachgezahlt werden, in denen das erste Dienstverhältnis ruhte und vom Arbeitgeber im Inland kein steuerpflichtiger Arbeitslohn bezogen wurde, sind steuerfrei, soweit sie 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl dieser Kalenderjahre, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen;
63a.
Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers nach § 23 Absatz 1 des Betriebsrentengesetzes, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden;
64.
bei Arbeitnehmern, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem Arbeitnehmer bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde.2Satz 1 gilt auch, wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht, die den Arbeitslohn entsprechend den im Sinne des Satzes 1 geltenden Vorschriften ermittelt, der Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse gezahlt wird und ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht wird.3Bei anderen für einen begrenzten Zeitraum in das Ausland entsandten Arbeitnehmern, die dort einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, ist der ihnen von einem inländischen Arbeitgeber gewährte Kaufkraftausgleich steuerfrei, soweit er den für vergleichbare Auslandsdienstbezüge nach § 55 des Bundesbesoldungsgesetzes zulässigen Betrag nicht übersteigt;
65.
a)
Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (§ 14 des Betriebsrentengesetzes) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an ein Unternehmen der Lebensversicherung zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat,
b)
Leistungen zur Übernahme von Versorgungsleistungen oder unverfallbaren Versorgungsanwartschaften durch eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung in den in § 4 Absatz 4 des Betriebsrentengesetzes bezeichneten Fällen,
c)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer gegenüber einem Dritten im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in den Fällen des § 7 Absatz 1 Satz 4 des Betriebsrentengesetzes, soweit der Dritte neben dem Arbeitgeber für die Erfüllung von Ansprüchen auf Grund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften gegenüber dem Arbeitnehmer und dessen Hinterbliebenen einsteht; dies gilt entsprechend, wenn der Dritte für Wertguthaben aus einer Vereinbarung über die Altersteilzeit nach dem Altersteilzeitgesetz vom 23. Juli 1996 (BGBl. I S. 1078), zuletzt geändert durch Artikel 234 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407), in der jeweils geltenden Fassung oder auf Grund von Wertguthaben aus einem Arbeitszeitkonto in den im ersten Halbsatz genannten Fällen für den Arbeitgeber einsteht und
d)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Eintritt in die Versicherung nach § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes.
2In den Fällen nach Buchstabe a, b und c gehören die Leistungen der Pensionskasse, des Unternehmens der Lebensversicherung oder des Dritten zu den Einkünften, zu denen jene Leistungen gehören würden, die ohne Eintritt eines Falles nach Buchstabe a, b und c zu erbringen wären.3Soweit sie zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 gehören, ist von ihnen Lohnsteuer einzubehalten.4Für die Erhebung der Lohnsteuer gelten die Pensionskasse, das Unternehmen der Lebensversicherung oder der Dritte als Arbeitgeber und der Leistungsempfänger als Arbeitnehmer.5Im Fall des Buchstaben d gehören die Versorgungsleistungen des Unternehmens der Lebensversicherung oder der Pensionskasse, soweit sie auf Beiträgen beruhen, die bis zum Eintritt des Arbeitnehmers in die Versicherung geleistet wurden, zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1; soweit der Arbeitnehmer in den Fällen des § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortgesetzt hat, sind die auf diesen Beiträgen beruhenden Versorgungsleistungen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1 oder Satz 2;
66.
Leistungen eines Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften durch den Pensionsfonds, wenn ein Antrag nach § 4d Absatz 3 oder § 4e Absatz 3 gestellt worden ist;
67.
a)
das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
b)
das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
c)
Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie
d)
Zuschläge, die nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes oder nach den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder für ein vor dem 1. Januar 2015 geborenes Kind oder für eine vor dem 1. Januar 2015 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person zu gewähren sind; im Falle des Zusammentreffens von Zeiten für mehrere Kinder nach § 50b des Beamtenversorgungsgesetzes oder § 71 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder gilt dies, wenn eines der Kinder vor dem 1. Januar 2015 geboren ist;
68.
die Hilfen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen vom 2. August 2000 (BGBl. I S. 1270);
69.
die von der Stiftung „Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen“ nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24. Juli 1995 (BGBl. I S. 972) gewährten Leistungen;
70.
die Hälfte
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden, die am 1. Januar 2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens des Steuerpflichtigen gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrages an eine REIT-Aktiengesellschaft oder einen Vor-REIT veräußert werden,
b)
der Betriebsvermögensmehrungen, die auf Grund der Eintragung eines Steuerpflichtigen in das Handelsregister als REIT-Aktiengesellschaft im Sinne des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) durch Anwendung des § 13 Absatz 1 und 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, wenn diese Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schlussbilanz im Sinne des § 13 Absatz 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes auf einen Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2010 aufzustellen ist.
2Satz 1 ist nicht anzuwenden,
a)
wenn der Steuerpflichtige den Betrieb veräußert oder aufgibt und der Veräußerungsgewinn nach § 34 besteuert wird,
b)
soweit der Steuerpflichtige von den Regelungen der §§ 6b und 6c Gebrauch macht,
c)
soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 4 ergibt, ausgeglichen worden ist,
d)
wenn im Fall des Satzes 1 Buchstabe a der Buchwert zuzüglich der Veräußerungskosten den Veräußerungserlös oder im Fall des Satzes 1 Buchstabe b der Buchwert den Teilwert übersteigt.2Ermittelt der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 3, treten an die Stelle des Buchwerts die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verringert um die vorgenommenen Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung,
e)
soweit vom Steuerpflichtigen in der Vergangenheit Abzüge bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des Satzes 1 nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
f)
wenn es sich um eine Übertragung im Zusammenhang mit Rechtsvorgängen handelt, die dem Umwandlungssteuergesetz unterliegen und die Übertragung zu einem Wert unterhalb des gemeinen Werts erfolgt.
3Die Steuerbefreiung entfällt rückwirkend, wenn
a)
innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a der Erwerber oder innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b die REIT-Aktiengesellschaft den Grund und Boden oder das Gebäude veräußert,
b)
der Vor-REIT oder ein anderer Vor-REIT als sein Gesamtrechtsnachfolger den Status als Vor-REIT gemäß § 10 Absatz 3 Satz 1 des REIT-Gesetzes verliert,
c)
die REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b in keinem Veranlagungszeitraum die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt,
d)
die Steuerbefreiung der REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b endet,
e)
das Bundeszentralamt für Steuern dem Erwerber im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a den Status als Vor-REIT im Sinne des § 2 Satz 4 des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) bestandskräftig aberkannt hat.
4Die Steuerbefreiung entfällt auch rückwirkend, wenn die Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a vom Erwerber an den Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes überlassen werden und der Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes nach Ablauf einer Frist von zwei Jahren seit Eintragung des Erwerbers als REIT-Aktiengesellschaft in das Handelsregister an dieser mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt ist.5Der Grundstückserwerber haftet für die sich aus dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbefreiung ergebenden Steuern;
71.
der aus einer öffentlichen Kasse gezahlte Zuschuss
a)
für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von bis zu 20 Prozent der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 Euro. Voraussetzung ist, dass
aa)
der Anteil an der Kapitalgesellschaft länger als drei Jahre gehalten wird,
bb)
die Kapitalgesellschaft, deren Anteil erworben wird,
aaa)
nicht älter ist als sieben Jahre, wobei das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister maßgeblich ist,
bbb)
weniger als 50 Mitarbeiter (Vollzeitäquivalente) hat,
ccc)
einen Jahresumsatz oder eine Jahresbilanzsumme von höchstens 10 Millionen Euro hat und
ddd)
nicht an einem regulierten Markt notiert ist und keine solche Notierung vorbereitet,
cc)
der Zuschussempfänger das 18. Lebensjahr vollendet hat oder eine GmbH oder Unternehmergesellschaft ist, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat und
dd)
für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt wird. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft im Sinne von Doppelbuchstabe cc erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden.
b)
anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft im Sinne von Buchstabe a in Höhe von 25 Prozent des Veräußerungsgewinns, wenn
aa)
der Veräußerer eine natürliche Person ist,
bb)
bei Erwerb des veräußerten Anteils bereits ein Zuschuss im Sinne von Buchstabe a gezahlt und nicht zurückgefordert wurde,
cc)
der veräußerte Anteil frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert wurde,
dd)
der Veräußerungsgewinn nach Satz 2 mindestens 2 000 Euro beträgt und
ee)
der Zuschuss auf 80 Prozent der Anschaffungskosten begrenzt ist.
Veräußerungsgewinn im Sinne von Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis die Anschaffungskosten einschließlich eines gezahlten Agios übersteigt. Erwerbsneben- und Veräußerungskosten sind nicht zu berücksichtigen;
72.
die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
a)
von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW (peak) und
b)
von auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft. Werden Einkünfte nach § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt und sind die aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen insgesamt steuerfrei nach Satz 1, ist kein Gewinn zu ermitteln. In den Fällen des Satzes 2 ist § 15 Absatz 3 Nummer 1 nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.
(weggefallen)
1a.
(weggefallen)
1b.
(weggefallen)
2.
a)
Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;
b)
Beiträge des Steuerpflichtigen
aa)
zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.2Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.3Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb)
für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.2Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.3Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.
2Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.3Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.4Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.5Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.6Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;
3.
Beiträge zu
a)
Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.2Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.3Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.4Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b)
gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).
2Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.3Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.4Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.5Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;
3a.
Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;
4.
gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;
5.
zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.2Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.3Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;
6.
(weggefallen)
7.
Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.2Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.3Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.4§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.
8.
(weggefallen)
9.
30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.2Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.3Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.4Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.5Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)1Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.
Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.2Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.3Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.4Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.5Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.6Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.7Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.8Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.9Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;
2.
auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Dies gilt nur für
a)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.
3Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
3.
Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
4.
Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)1Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.
nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit
a)
sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b)
diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c)
der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;
steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,
2.
geleistet werden an
a)
1Versicherungsunternehmen,
aa)
die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb)
denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.
2Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.3Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,
b)
berufsständische Versorgungseinrichtungen,
c)
einen Sozialversicherungsträger oder
d)
einen Anbieter im Sinne des § 80.
2Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b werden nur berücksichtigt, wenn die Beiträge zugunsten eines Vertrags geleistet wurden, der nach § 5a des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist, wobei die Zertifizierung Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Absatz 10 der Abgabenordnung ist.

(2a)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.2§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.3§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.2Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.3§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.4Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.5Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)1Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.2Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.3Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.
Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres
a)
in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b)
nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder
2.
Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,
um den Betrag zu kürzen, der, bezogen auf die Einnahmen aus der Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zum genannten Personenkreis begründen, dem Gesamtbeitrag (Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht.4Im Kalenderjahr 2013 sind 76 Prozent der nach den Sätzen 1 bis 3 ermittelten Vorsorgeaufwendungen anzusetzen.5Der sich danach ergebende Betrag, vermindert um den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers, ist als Sonderausgabe abziehbar.6Der Prozentsatz in Satz 4 erhöht sich in den folgenden Kalenderjahren bis zum Kalenderjahr 2022 um je 2 Prozentpunkte je Kalenderjahr; ab dem Kalenderjahr 2023 beträgt er 100 Prozent.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch vermindern den abziehbaren Betrag nach Satz 5 nur, wenn der Steuerpflichtige die Hinzurechnung dieser Beiträge zu den Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Satz 7 beantragt hat.

(4)1Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.2Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.3Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.4Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)1Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

KalenderjahrVorwegabzug für
den Steuerpflichtigen		Vorwegabzug im
Fall der Zusammen-
veranlagung von
Ehegatten
20132 1004 200
20141 8003 600
20151 5003 000
20161 2002 400
20179001 800
20186001 200
2019300600


zuzüglich des Erhöhungsbetrags nach Satz 3 günstiger, ist der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.2Mindestens ist bei Anwendung des Satzes 1 der Betrag anzusetzen, der sich ergeben würde, wenn zusätzlich noch die Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b in die Günstigerprüfung einbezogen werden würden; der Erhöhungsbetrag nach Satz 3 ist nicht hinzuzurechnen.3Erhöhungsbetrag sind die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b, soweit sie nicht den um die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a und den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss verminderten Höchstbetrag nach Absatz 3 Satz 1 bis 3 überschreiten; Absatz 3 Satz 4 und 6 gilt entsprechend.

(4b)1Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.2Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.3Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.4Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.5§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.6§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.
Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;
1a.
Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;
2.
Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;
3.
laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.2Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers
a)
zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b)
zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c)
in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d)
in Form von Sanierungsgeldern;
Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich
a)
seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b)
des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.
3Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.4Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.
2Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)1Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.2Versorgungsbezüge sind

1.
das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
a)
auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b)
nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
oder
2.
in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
3Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Versorgungs-
beginns		VersorgungsfreibetragZuschlag zum
Versorgungs-
freibetrag
in Euro
in % der
Versorgungs-
bezüge		Höchstbetrag
in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


4Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist
a)
bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b)
bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,
jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.5Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.6Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.7Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.8Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.9Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.10Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.11In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.12Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)1Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.2Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.3Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.4In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind

1.
a)
Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
b)
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte,
c)
Übergangsgeld nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch und Geldleistungen nach den §§ 10, 36 bis 39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte,
d)
das Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, der Reichsversicherungsordnung und dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte, die Sonderunterstützung für im Familienhaushalt beschäftigte Frauen, der Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz sowie der Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften;
2.
a)
das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, der Zuschuss zum Arbeitsentgelt, das Übergangsgeld, der Gründungszuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch sowie die übrigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden,
b)
das Insolvenzgeld, Leistungen auf Grund der in § 169 und § 175 Absatz 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Ansprüche sowie Zahlungen des Arbeitgebers an einen Sozialleistungsträger auf Grund des gesetzlichen Forderungsübergangs nach § 115 Absatz 1 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, wenn ein Insolvenzereignis nach § 165 Absatz 1 Satz 2 auch in Verbindung mit Satz 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch vorliegt,
c)
die Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
d)
Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch,
e)
mit den in den Nummern 1 bis 2 Buchstabe d und Nummer 67 Buchstabe b genannten Leistungen vergleichbare Leistungen ausländischer Rechtsträger, die ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet oder in der Schweiz haben;
3.
a)
Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes, nach § 9 Absatz 1 Nummer 3 des Altersgeldgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenversorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes,
b)
Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und 286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den §§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Beitragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch,
c)
Leistungen aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,
d)
Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 des Beamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversorgungsgesetzes;
4.
bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden
a)
der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung,
b)
Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung,
c)
im Einsatz gewährte Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse,
d)
der Geldwert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge;
5.
a)
die Geld- und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten,
b)
die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
c)
die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 des Wehrsoldgesetzes und Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
d)
das an Personen, die einen in § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe d genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung,
e)
Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes;
6.
Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte, im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden.2Gleichgestellte im Sinne des Satzes 1 sind auch Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder auf Unfallfürsorgeleistungen nach dem Soldatenversorgungsgesetz, Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben;
7.
Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 und Absatz 2 sind;
8.
Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden.2Die Steuerpflicht von Bezügen aus einem aus Wiedergutmachungsgründen neu begründeten oder wieder begründeten Dienstverhältnis sowie von Bezügen aus einem früheren Dienstverhältnis, die aus Wiedergutmachungsgründen neu gewährt oder wieder gewährt werden, bleibt unberührt;
8a.
Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.2Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind;
9.
Erstattungen nach § 23 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 und 4 sowie nach § 39 Absatz 4 Satz 2 des Achten Buches Sozialgesetzbuch;
10.
Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines Menschen mit Behinderungen oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Absatz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch zur Pflege, Betreuung, Unterbringung und Verpflegung, die auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen.2Für Einnahmen im Sinne des Satzes 1, die nicht auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen, gilt Entsprechendes bis zur Höhe der Leistungen nach dem Zwölften Buch Sozialgesetzbuch.3Überschreiten die auf Grund der in Satz 1 bezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
11.
Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.2Darunter fallen nicht Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet wird.4Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellt sind Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen;
11a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 1. März 2020 bis zum 31. März 2022 auf Grund der Corona-Krise an seine Arbeitnehmer in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 Euro;
11b.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 18. November 2021 bis zum 31. Dezember 2022 an seine Arbeitnehmer zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise gewährte Leistungen bis zu einem Betrag von 4 500 Euro. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Arbeitnehmer in Einrichtungen im Sinne des § 23 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 8, 11 oder Nummer 12 des Infektionsschutzgesetzes oder § 36 Absatz 1 Nummer 2 oder Nummer 7 des Infektionsschutzgesetzes tätig sind; maßgeblich ist jeweils die am 22. Juni 2022 gültige Fassung des Infektionsschutzgesetzes. Die Steuerbefreiung gilt entsprechend für Personen, die in den in Satz 2 genannten Einrichtungen im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags eingesetzt werden. Nummer 11a findet auf die Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 keine Anwendung. Abweichend von Satz 1 gilt die Steuerbefreiung für Leistungen nach § 150c des Elften Buches Sozialgesetzbuch in der Fassung des Gesetzes zur Stärkung des Schutzes der Bevölkerung und insbesondere vulnerabler Personengruppen vor COVID-19 vom 16. September 2022 (BGBl. I S. 1454) auch dann, wenn sie in der Zeit bis zum 31. Mai 2023 gewährt werden;
11c.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 26. Oktober 2022 bis zum 31. Dezember 2024 in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Leistungen zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise bis zu einem Betrag von 3 000 Euro;
12.
aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge, die zum einen
a)
in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz,
b)
auf Grundlage einer bundesgesetzlichen oder landesgesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder
c)
von der Bundesregierung oder einer Landesregierung
als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und die zum anderen jeweils auch als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden.2Das Gleiche gilt für andere Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen;
13.
die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder.2Die als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegung sind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 9 Absatz 4a nicht übersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 und Absatz 4a abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
14.
Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung;
14a.
der Anteil der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der auf Grund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch geleistet wird;
15.
Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr gezahlt werden.2Das Gleiche gilt für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr, die der Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann.3Die nach den Sätzen 1 und 2 steuerfreien Leistungen mindern den nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 abziehbaren Betrag;
16.
die Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, soweit sie die nach § 9 als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
17.
Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte;
18.
das Aufgeld für ein an die Bank für Vertriebene und Geschädigte (Lastenausgleichsbank) zugunsten des Ausgleichsfonds (§ 5 des Lastenausgleichsgesetzes) gegebenes Darlehen, wenn das Darlehen nach § 7f des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. September 1953 (BGBl. I S. 1355) im Jahr der Hingabe als Betriebsausgabe abzugsfähig war;
19.
Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten
a)
für Maßnahmen nach § 82 Absatz 1 und 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder
b)
die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des Arbeitnehmers dienen.
2Steuerfrei sind auch Beratungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur beruflichen Neuorientierung bei Beendigung des Dienstverhältnisses.3Die Leistungen im Sinne der Sätze 1 und 2 dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben;
20.
die aus öffentlichen Mitteln des Bundespräsidenten aus sittlichen oder sozialen Gründen gewährten Zuwendungen an besonders verdiente Personen oder ihre Hinterbliebenen;
21.
(weggefallen)
22.
(weggefallen)
23.
Leistungen nach
a)
dem Häftlingshilfegesetz,
b)
dem Strafrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
c)
dem Verwaltungsrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
d)
dem Beruflichen Rehabilitierungsgesetz,
e)
dem Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und
f)
dem Gesetz zur Rehabilitierung der wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen, wegen ihrer homosexuellen Orientierung oder wegen ihrer geschlechtlichen Identität dienstrechtlich benachteiligten Soldatinnen und Soldaten;
24.
Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden;
25.
Entschädigungen nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045);
26.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker Menschen oder Menschen mit Behinderungen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 3 000 Euro im Jahr.2Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26a.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 840 Euro im Jahr.2Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit – ganz oder teilweise – eine Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 12, 26 oder 26b gewährt wird.3Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26b.
Aufwandspauschalen nach § 1878 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit sie zusammen mit den steuerfreien Einnahmen im Sinne der Nummer 26 den Freibetrag nach Nummer 26 Satz 1 nicht überschreiten.2Nummer 26 Satz 2 gilt entsprechend;
27.
der Grundbetrag der Produktionsaufgaberente und das Ausgleichsgeld nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit bis zum Höchstbetrag von 18 407 Euro;
28.
die Aufstockungsbeträge im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a sowie die Beiträge und Aufwendungen im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe b und des § 4 Absatz 2 des Altersteilzeitgesetzes, die Zuschläge, die versicherungsfrei Beschäftigte im Sinne des § 27 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zur Aufstockung der Bezüge bei Altersteilzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen erhalten sowie die Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge im Sinne des § 187a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, soweit sie 50 Prozent der Beiträge nicht übersteigen;
28a.
Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 Prozent des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen und sie für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen und vor dem 1. Juli 2022 enden, geleistet werden;
29.
das Gehalt und die Bezüge,
a)
die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten.2Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen;
b)
der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind.2Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben;
30.
Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers (Werkzeuggeld), soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen;
31.
die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt;
32.
die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist;
33.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen;
34.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
34a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers
a)
an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer hinsichtlich der Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder hierfür Betreuungspersonen vermittelt sowie
b)
zur kurzfristigen Betreuung von Kindern im Sinne des § 32 Absatz 1, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder die wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten oder pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers, wenn die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig ist, auch wenn sie im privaten Haushalt des Arbeitnehmers stattfindet, soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
35.
die Einnahmen der bei der Deutsche Post AG, Deutsche Postbank AG oder Deutsche Telekom AG beschäftigten Beamten, soweit die Einnahmen ohne Neuordnung des Postwesens und der Telekommunikation nach den Nummern 11 bis 13 und 64 steuerfrei wären;
36.
Einnahmen für Leistungen zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Absatz 1 Satz 1 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht im Sinne des § 33 Absatz 2 gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.2Entsprechendes gilt, wenn der Pflegebedürftige vergleichbare Leistungen aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des Elften Buches Sozialgesetzbuch oder nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält;
37.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist;
38.
Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, soweit der Wert der Prämien 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt;
39.
der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b und f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. März 1994 (BGBl. I S. 406), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 7. März 2009 (BGBl. I S. 451), in der jeweils geltenden Fassung, am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil insgesamt 1 440 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.2Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen.3Als Unternehmen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 1 gilt auch ein Unternehmen im Sinne des § 18 des Aktiengesetzes.4Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert anzusetzen;
40.
40 Prozent
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung oder der Entnahme von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, oder aus deren Auflösung oder Herabsetzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchen Wirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, soweit sie zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit gehören.2Dies gilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist.3Satz 1 gilt außer für Betriebsvermögensmehrungen aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ebenfalls nicht, soweit Abzüge nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
b)
des Veräußerungspreises im Sinne des § 16 Absatz 2, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes.2Satz 1 ist in den Fällen des § 16 Absatz 3 entsprechend anzuwenden.3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,
c)
des Veräußerungspreises oder des gemeinen Werts im Sinne des § 17 Absatz 2.2Satz 1 ist in den Fällen des § 17 Absatz 4 entsprechend anzuwenden,
d)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und der Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9.2Dies gilt nur, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.3Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.4Satz 1 Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet,
e)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 2,
f)
der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Absatz 3, die neben den in § 20 Absatz 1 Nummer 1 und Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden,
g)
des Gewinns aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a,
h)
des Gewinns aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a in Verbindung mit § 20 Absatz 2 Satz 2,
i)
der Bezüge im Sinne des § 22 Nummer 1 Satz 2, soweit diese von einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse stammen.
2Dies gilt für Satz 1 Buchstabe d bis h nur in Verbindung mit § 20 Absatz 8.3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Wertpapierinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind; Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute oder Wertpapierinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.4Satz 1 ist nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen;
40a.
40 Prozent der Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4;
41.
(weggefallen)
42.
die Zuwendungen, die auf Grund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden;
43.
der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden;
44.
Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.2Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass
a)
die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden,
b)
der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist;
45.
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen.2Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
46.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung;
47.
Leistungen nach § 14a Absatz 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes;
48.
Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz mit Ausnahme der Leistungen nach § 6 des Unterhaltssicherungsgesetzes;
49.
(weggefallen)
50.
die Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz);
51.
Trinkgelder, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem Arbeitnehmer von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist;
52.
(weggefallen)
53.
die Übertragung von Wertguthaben nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch auf die Deutsche Rentenversicherung Bund.2Die Leistungen aus dem Wertguthaben durch die Deutsche Rentenversicherung Bund gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19.3Von ihnen ist Lohnsteuer einzubehalten;
54.
Zinsen aus Entschädigungsansprüchen für deutsche Auslandsbonds im Sinne der §§ 52 bis 54 des Bereinigungsgesetzes für deutsche Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, soweit sich die Entschädigungsansprüche gegen den Bund oder die Länder richten.2Das Gleiche gilt für die Zinsen aus Schuldverschreibungen und Schuldbuchforderungen, die nach den §§ 9, 10 und 14 des Gesetzes zur näheren Regelung der Entschädigungsansprüche für Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-3, veröffentlichten bereinigten Fassung vom Bund oder von den Ländern für Entschädigungsansprüche erteilt oder eingetragen werden;
55.
der in den Fällen des § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes vom 19. Dezember 1974 (BGBl. I S. 3610), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung geleistete Übertragungswert nach § 4 Absatz 5 des Betriebsrentengesetzes, wenn die betriebliche Altersversorgung beim ehemaligen und neuen Arbeitgeber über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung durchgeführt wird; dies gilt auch, wenn eine Versorgungsanwartschaft aus einer betrieblichen Altersversorgung auf Grund vertraglicher Vereinbarung ohne Fristerfordernis unverfallbar ist.2Satz 1 gilt auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird.3Die Leistungen des neuen Arbeitgebers, der Unterstützungskasse, des Pensionsfonds, der Pensionskasse oder des Unternehmens der Lebensversicherung auf Grund des Betrags nach Satz 1 und 2 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nach § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes nicht stattgefunden hätte;
55a.
die nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) in der jeweils geltenden Fassung (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person.2Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte;
55b.
der nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes (externe Teilung) geleistete Ausgleichswert zur Begründung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person, soweit Leistungen aus diesen Anrechten zu steuerpflichtigen Einkünften nach den §§ 19, 20 und 22 führen würden.2Satz 1 gilt nicht, soweit Leistungen, die auf dem begründeten Anrecht beruhen, bei der ausgleichsberechtigten Person zu Einkünften nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 oder § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb führen würden.3Der Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person hat den Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person über die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen zu informieren.4Dies gilt nicht, wenn der Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die Grundlagen bereits kennt oder aus den bei ihm vorhandenen Daten feststellen kann und dieser Umstand dem Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person mitgeteilt worden ist;
55c.
Übertragungen von Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrag (§ 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 10 Buchstabe b des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes), soweit die Leistungen zu steuerpflichtigen Einkünften nach § 22 Nummer 5 führen würden.2Dies gilt entsprechend
a)
wenn Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen werden, soweit keine Zahlungen unmittelbar an den Arbeitnehmer erfolgen,
b)
wenn Anwartschaften der betrieblichen Altersversorgung abgefunden werden, soweit das Altersvorsorgevermögen zugunsten eines auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrages geleistet wird,
c)
wenn im Fall des Todes des Steuerpflichtigen das Altersvorsorgevermögen auf einen auf den Namen des Ehegatten lautenden Altersvorsorgevertrag übertragen wird, wenn die Ehegatten im Zeitpunkt des Todes des Zulageberechtigten nicht dauernd getrennt gelebt haben (§ 26 Absatz 1) und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat hatten, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist; dies gilt auch, wenn die Ehegatten ihren vor dem Zeitpunkt, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist, begründeten Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland hatten und der Vertrag vor dem 23. Juni 2016 abgeschlossen worden ist;
55d.
Übertragungen von Anrechten aus einem nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag;
55e.
die auf Grund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung übertragenen Werte von Anrechten auf Altersversorgung, soweit diese zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen.2Die Leistungen auf Grund des Betrags nach Satz 1 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören, die die übernehmende Versorgungseinrichtung im Übrigen erbringt;
56.
Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 1 aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit diese Zuwendungen im Kalenderjahr 2 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Der in Satz 1 genannte Höchstbetrag erhöht sich ab 1. Januar 2020 auf 3 Prozent und ab 1. Januar 2025 auf 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung.3Die Beträge nach den Sätzen 1 und 2 sind jeweils um die nach § 3 Nummer 63 Satz 1, 3 oder Satz 4 steuerfreien Beträge zu mindern;
57.
die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt;
58.
das Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz, die sonstigen Leistungen aus öffentlichen Haushalten oder Zweckvermögen zur Senkung der Miete oder Belastung im Sinne des § 11 Absatz 2 Nummer 4 des Wohngeldgesetzes sowie öffentliche Zuschüsse zur Deckung laufender Aufwendungen und Zinsvorteile bei Darlehen, die aus öffentlichen Haushalten gewährt werden, für eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung, soweit die Zuschüsse und Zinsvorteile die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung mit öffentlichen Mitteln nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten, der Zuschuss für die Wohneigentumsbildung in innerstädtischen Altbauquartieren nach den Regelungen zum Stadtumbau Ost in den Verwaltungsvereinbarungen über die Gewährung von Finanzhilfen des Bundes an die Länder nach Artikel 104a Absatz 4 des Grundgesetzes zur Förderung städtebaulicher Maßnahmen;
59.
die Zusatzförderung nach § 88e des Zweiten Wohnungsbaugesetzes und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland und Geldleistungen, die ein Mieter zum Zwecke der Wohnkostenentlastung nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung erhält, soweit die Einkünfte dem Mieter zuzurechnen sind, und die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis, soweit sie die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten;
60.
das Anpassungsgeld für Arbeitnehmer der Braunkohlekraftwerke und -tagebaue sowie Steinkohlekraftwerke, die aus Anlass einer Stilllegungsmaßnahme ihren Arbeitsplatz verloren haben;
61.
Leistungen nach § 4 Absatz 1 Nummer 2, § 7 Absatz 3, §§ 9, 10 Absatz 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes;
62.
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist, und es sich nicht um Zuwendungen oder Beiträge des Arbeitgebers nach den Nummern 56, 63 und 63a handelt.2Den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a)
für eine Lebensversicherung,
b)
für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c)
für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.3Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre;
63.
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Dies gilt nicht, soweit der Arbeitnehmer nach § 1a Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes verlangt hat, dass die Voraussetzungen für eine Förderung nach § 10a oder Abschnitt XI erfüllt werden.3Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge im Sinne des Satzes 1 sind steuerfrei, soweit sie 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen.4Beiträge im Sinne des Satzes 1, die für Kalenderjahre nachgezahlt werden, in denen das erste Dienstverhältnis ruhte und vom Arbeitgeber im Inland kein steuerpflichtiger Arbeitslohn bezogen wurde, sind steuerfrei, soweit sie 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl dieser Kalenderjahre, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen;
63a.
Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers nach § 23 Absatz 1 des Betriebsrentengesetzes, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden;
64.
bei Arbeitnehmern, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem Arbeitnehmer bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde.2Satz 1 gilt auch, wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht, die den Arbeitslohn entsprechend den im Sinne des Satzes 1 geltenden Vorschriften ermittelt, der Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse gezahlt wird und ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht wird.3Bei anderen für einen begrenzten Zeitraum in das Ausland entsandten Arbeitnehmern, die dort einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, ist der ihnen von einem inländischen Arbeitgeber gewährte Kaufkraftausgleich steuerfrei, soweit er den für vergleichbare Auslandsdienstbezüge nach § 55 des Bundesbesoldungsgesetzes zulässigen Betrag nicht übersteigt;
65.
a)
Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (§ 14 des Betriebsrentengesetzes) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an ein Unternehmen der Lebensversicherung zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat,
b)
Leistungen zur Übernahme von Versorgungsleistungen oder unverfallbaren Versorgungsanwartschaften durch eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung in den in § 4 Absatz 4 des Betriebsrentengesetzes bezeichneten Fällen,
c)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer gegenüber einem Dritten im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in den Fällen des § 7 Absatz 1 Satz 4 des Betriebsrentengesetzes, soweit der Dritte neben dem Arbeitgeber für die Erfüllung von Ansprüchen auf Grund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften gegenüber dem Arbeitnehmer und dessen Hinterbliebenen einsteht; dies gilt entsprechend, wenn der Dritte für Wertguthaben aus einer Vereinbarung über die Altersteilzeit nach dem Altersteilzeitgesetz vom 23. Juli 1996 (BGBl. I S. 1078), zuletzt geändert durch Artikel 234 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407), in der jeweils geltenden Fassung oder auf Grund von Wertguthaben aus einem Arbeitszeitkonto in den im ersten Halbsatz genannten Fällen für den Arbeitgeber einsteht und
d)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Eintritt in die Versicherung nach § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes.
2In den Fällen nach Buchstabe a, b und c gehören die Leistungen der Pensionskasse, des Unternehmens der Lebensversicherung oder des Dritten zu den Einkünften, zu denen jene Leistungen gehören würden, die ohne Eintritt eines Falles nach Buchstabe a, b und c zu erbringen wären.3Soweit sie zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 gehören, ist von ihnen Lohnsteuer einzubehalten.4Für die Erhebung der Lohnsteuer gelten die Pensionskasse, das Unternehmen der Lebensversicherung oder der Dritte als Arbeitgeber und der Leistungsempfänger als Arbeitnehmer.5Im Fall des Buchstaben d gehören die Versorgungsleistungen des Unternehmens der Lebensversicherung oder der Pensionskasse, soweit sie auf Beiträgen beruhen, die bis zum Eintritt des Arbeitnehmers in die Versicherung geleistet wurden, zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1; soweit der Arbeitnehmer in den Fällen des § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortgesetzt hat, sind die auf diesen Beiträgen beruhenden Versorgungsleistungen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1 oder Satz 2;
66.
Leistungen eines Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften durch den Pensionsfonds, wenn ein Antrag nach § 4d Absatz 3 oder § 4e Absatz 3 gestellt worden ist;
67.
a)
das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
b)
das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
c)
Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie
d)
Zuschläge, die nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes oder nach den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder für ein vor dem 1. Januar 2015 geborenes Kind oder für eine vor dem 1. Januar 2015 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person zu gewähren sind; im Falle des Zusammentreffens von Zeiten für mehrere Kinder nach § 50b des Beamtenversorgungsgesetzes oder § 71 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder gilt dies, wenn eines der Kinder vor dem 1. Januar 2015 geboren ist;
68.
die Hilfen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen vom 2. August 2000 (BGBl. I S. 1270);
69.
die von der Stiftung „Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen“ nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24. Juli 1995 (BGBl. I S. 972) gewährten Leistungen;
70.
die Hälfte
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden, die am 1. Januar 2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens des Steuerpflichtigen gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrages an eine REIT-Aktiengesellschaft oder einen Vor-REIT veräußert werden,
b)
der Betriebsvermögensmehrungen, die auf Grund der Eintragung eines Steuerpflichtigen in das Handelsregister als REIT-Aktiengesellschaft im Sinne des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) durch Anwendung des § 13 Absatz 1 und 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, wenn diese Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schlussbilanz im Sinne des § 13 Absatz 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes auf einen Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2010 aufzustellen ist.
2Satz 1 ist nicht anzuwenden,
a)
wenn der Steuerpflichtige den Betrieb veräußert oder aufgibt und der Veräußerungsgewinn nach § 34 besteuert wird,
b)
soweit der Steuerpflichtige von den Regelungen der §§ 6b und 6c Gebrauch macht,
c)
soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 4 ergibt, ausgeglichen worden ist,
d)
wenn im Fall des Satzes 1 Buchstabe a der Buchwert zuzüglich der Veräußerungskosten den Veräußerungserlös oder im Fall des Satzes 1 Buchstabe b der Buchwert den Teilwert übersteigt.2Ermittelt der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 3, treten an die Stelle des Buchwerts die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verringert um die vorgenommenen Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung,
e)
soweit vom Steuerpflichtigen in der Vergangenheit Abzüge bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des Satzes 1 nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
f)
wenn es sich um eine Übertragung im Zusammenhang mit Rechtsvorgängen handelt, die dem Umwandlungssteuergesetz unterliegen und die Übertragung zu einem Wert unterhalb des gemeinen Werts erfolgt.
3Die Steuerbefreiung entfällt rückwirkend, wenn
a)
innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a der Erwerber oder innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b die REIT-Aktiengesellschaft den Grund und Boden oder das Gebäude veräußert,
b)
der Vor-REIT oder ein anderer Vor-REIT als sein Gesamtrechtsnachfolger den Status als Vor-REIT gemäß § 10 Absatz 3 Satz 1 des REIT-Gesetzes verliert,
c)
die REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b in keinem Veranlagungszeitraum die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt,
d)
die Steuerbefreiung der REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b endet,
e)
das Bundeszentralamt für Steuern dem Erwerber im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a den Status als Vor-REIT im Sinne des § 2 Satz 4 des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) bestandskräftig aberkannt hat.
4Die Steuerbefreiung entfällt auch rückwirkend, wenn die Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a vom Erwerber an den Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes überlassen werden und der Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes nach Ablauf einer Frist von zwei Jahren seit Eintragung des Erwerbers als REIT-Aktiengesellschaft in das Handelsregister an dieser mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt ist.5Der Grundstückserwerber haftet für die sich aus dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbefreiung ergebenden Steuern;
71.
der aus einer öffentlichen Kasse gezahlte Zuschuss
a)
für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von bis zu 20 Prozent der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 Euro. Voraussetzung ist, dass
aa)
der Anteil an der Kapitalgesellschaft länger als drei Jahre gehalten wird,
bb)
die Kapitalgesellschaft, deren Anteil erworben wird,
aaa)
nicht älter ist als sieben Jahre, wobei das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister maßgeblich ist,
bbb)
weniger als 50 Mitarbeiter (Vollzeitäquivalente) hat,
ccc)
einen Jahresumsatz oder eine Jahresbilanzsumme von höchstens 10 Millionen Euro hat und
ddd)
nicht an einem regulierten Markt notiert ist und keine solche Notierung vorbereitet,
cc)
der Zuschussempfänger das 18. Lebensjahr vollendet hat oder eine GmbH oder Unternehmergesellschaft ist, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat und
dd)
für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt wird. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft im Sinne von Doppelbuchstabe cc erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden.
b)
anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft im Sinne von Buchstabe a in Höhe von 25 Prozent des Veräußerungsgewinns, wenn
aa)
der Veräußerer eine natürliche Person ist,
bb)
bei Erwerb des veräußerten Anteils bereits ein Zuschuss im Sinne von Buchstabe a gezahlt und nicht zurückgefordert wurde,
cc)
der veräußerte Anteil frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert wurde,
dd)
der Veräußerungsgewinn nach Satz 2 mindestens 2 000 Euro beträgt und
ee)
der Zuschuss auf 80 Prozent der Anschaffungskosten begrenzt ist.
Veräußerungsgewinn im Sinne von Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis die Anschaffungskosten einschließlich eines gezahlten Agios übersteigt. Erwerbsneben- und Veräußerungskosten sind nicht zu berücksichtigen;
72.
die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
a)
von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW (peak) und
b)
von auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft. Werden Einkünfte nach § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt und sind die aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen insgesamt steuerfrei nach Satz 1, ist kein Gewinn zu ermitteln. In den Fällen des Satzes 2 ist § 15 Absatz 3 Nummer 1 nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 1 Steuerpflicht

(1)1Natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, sind unbeschränkt einkommensteuerpflichtig.2Zum Inland im Sinne dieses Gesetzes gehört auch der der Bundesrepublik Deutschland zustehende Anteil

1.
an der ausschließlichen Wirtschaftszone, soweit dort
a)
die lebenden und nicht lebenden natürlichen Ressourcen der Gewässer über dem Meeresboden, des Meeresbodens und seines Untergrunds erforscht, ausgebeutet, erhalten oder bewirtschaftet werden,
b)
andere Tätigkeiten zur wirtschaftlichen Erforschung oder Ausbeutung der ausschließlichen Wirtschaftszone ausgeübt werden, wie beispielsweise die Energieerzeugung aus Wasser, Strömung und Wind oder
c)
künstliche Inseln errichtet oder genutzt werden und Anlagen und Bauwerke für die in den Buchstaben a und b genannten Zwecke errichtet oder genutzt werden, und
2.
am Festlandsockel, soweit dort
a)
dessen natürliche Ressourcen erforscht oder ausgebeutet werden; natürliche Ressourcen in diesem Sinne sind die mineralischen und sonstigen nicht lebenden Ressourcen des Meeresbodens und seines Untergrunds sowie die zu den sesshaften Arten gehörenden Lebewesen, die im nutzbaren Stadium entweder unbeweglich auf oder unter dem Meeresboden verbleiben oder sich nur in ständigem körperlichen Kontakt mit dem Meeresboden oder seinem Untergrund fortbewegen können; oder
b)
künstliche Inseln errichtet oder genutzt werden und Anlagen und Bauwerke für die in Buchstabe a genannten Zwecke errichtet oder genutzt werden.

(2)1Unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind auch deutsche Staatsangehörige, die

1.
im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben und
2.
zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen,
sowie zu ihrem Haushalt gehörende Angehörige, die die deutsche Staatsangehörigkeit besitzen oder keine Einkünfte oder nur Einkünfte beziehen, die ausschließlich im Inland einkommensteuerpflichtig sind.2Dies gilt nur für natürliche Personen, die in dem Staat, in dem sie ihren Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, lediglich in einem der beschränkten Einkommensteuerpflicht ähnlichen Umfang zu einer Steuer vom Einkommen herangezogen werden.

(3)1Auf Antrag werden auch natürliche Personen als unbeschränkt einkommensteuerpflichtig behandelt, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, soweit sie inländische Einkünfte im Sinne des § 49 haben.2Dies gilt nur, wenn ihre Einkünfte im Kalenderjahr mindestens zu 90 Prozent der deutschen Einkommensteuer unterliegen oder die nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte den Grundfreibetrag nach § 32a Absatz 1 Satz 2 Nummer 1 nicht übersteigen; dieser Betrag ist zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Steuerpflichtigen notwendig und angemessen ist.3Inländische Einkünfte, die nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung nur der Höhe nach beschränkt besteuert werden dürfen, gelten hierbei als nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegend.4Unberücksichtigt bleiben bei der Ermittlung der Einkünfte nach Satz 2 nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegende Einkünfte, die im Ausland nicht besteuert werden, soweit vergleichbare Einkünfte im Inland steuerfrei sind.5Weitere Voraussetzung ist, dass die Höhe der nicht der deutschen Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte durch eine Bescheinigung der zuständigen ausländischen Steuerbehörde nachgewiesen wird.6Der Steuerabzug nach § 50a ist ungeachtet der Sätze 1 bis 4 vorzunehmen.

(4) Natürliche Personen, die im Inland weder einen Wohnsitz noch ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben, sind vorbehaltlich der Absätze 2 und 3 und des § 1a beschränkt einkommensteuerpflichtig, wenn sie inländische Einkünfte im Sinne des § 49 haben.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.
Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;
1a.
Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;
2.
Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;
3.
laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.2Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers
a)
zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b)
zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c)
in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d)
in Form von Sanierungsgeldern;
Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich
a)
seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b)
des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.
3Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.4Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.
2Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)1Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.2Versorgungsbezüge sind

1.
das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
a)
auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b)
nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
oder
2.
in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
3Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Versorgungs-
beginns		VersorgungsfreibetragZuschlag zum
Versorgungs-
freibetrag
in Euro
in % der
Versorgungs-
bezüge		Höchstbetrag
in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


4Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist
a)
bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b)
bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,
jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.5Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.6Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.7Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.8Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.9Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.10Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.11In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.12Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)1Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.2Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.3Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.4In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Lohnsteuer-Durchführungsverordnung - LStDV | § 2 Arbeitslohn

(1) Arbeitslohn sind alle Einnahmen, die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis zufließen. Es ist unerheblich, unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form die Einnahmen gewährt werden.

(2) Zum Arbeitslohn gehören auch

1.
Einnahmen im Hinblick auf ein künftiges Dienstverhältnis;
2.
Einnahmen aus einem früheren Dienstverhältnis, unabhängig davon, ob sie dem zunächst Bezugsberechtigten oder seinem Rechtsnachfolger zufließen. Bezüge, die ganz oder teilweise auf früheren Beitragsleistungen des Bezugsberechtigten oder seines Rechtsvorgängers beruhen, gehören nicht zum Arbeitslohn, es sei denn, daß die Beitragsleistungen Werbungskosten gewesen sind;
3.
Ausgaben, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahestehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung). Voraussetzung ist, daß der Arbeitnehmer der Zukunftssicherung ausdrücklich oder stillschweigend zustimmt. Ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer oder diesen nahestehende Personen in Form einer Gruppenversicherung oder Pauschalversicherung der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln, so sind die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen. Nicht zum Arbeitslohn gehören Ausgaben, die nur dazu dienen, dem Arbeitgeber die Mittel zur Leistung einer dem Arbeitnehmer zugesagten Versorgung zu verschaffen;
4.
Entschädigungen, die dem Arbeitnehmer oder seinem Rechtsnachfolger als Ersatz für entgangenen oder entgehenden Arbeitslohn oder für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit gewährt werden;
5.
besondere Zuwendungen, die auf Grund des Dienstverhältnisses oder eines früheren Dienstverhältnisses gewährt werden, zum Beispiel Zuschüsse im Krankheitsfall;
6.
besondere Entlohnungen für Dienste, die über die regelmäßige Arbeitszeit hinaus geleistet werden, wie Entlohnung für Überstunden, Überschichten, Sonntagsarbeit;
7.
Lohnzuschläge, die wegen der Besonderheit der Arbeit gewährt werden;
8.
Entschädigungen für Nebenämter und Nebenbeschäftigungen im Rahmen eines Dienstverhältnisses.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.
Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;
1a.
Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;
2.
Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;
3.
laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.2Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers
a)
zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b)
zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c)
in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d)
in Form von Sanierungsgeldern;
Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich
a)
seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b)
des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.
3Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.4Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.
2Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)1Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.2Versorgungsbezüge sind

1.
das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
a)
auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b)
nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
oder
2.
in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
3Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Versorgungs-
beginns		VersorgungsfreibetragZuschlag zum
Versorgungs-
freibetrag
in Euro
in % der
Versorgungs-
bezüge		Höchstbetrag
in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


4Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist
a)
bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b)
bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,
jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.5Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.6Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.7Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.8Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.9Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.10Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.11In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.12Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)1Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.2Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.3Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.4In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 28. Apr. 2010 - 3 K 1464/08

Tenor

1. Unter Änderung des Einkommensteuerbescheids vom 6. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Februar 2008 wird die Einkommensteuer auf ..EUR festgesetzt.

2. Der Beklagte hat die Kosten des Klageverfahrens zu tragen.

3. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

4. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung von mehr als 1.500 EUR, darf die Vollstreckung nur gegen Sicherheitsleistung in Höhe des darin festgesetzten Erstattungsbetrages erfolgen. In anderen Fällen kann der Beklagte die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder durch Hinterlegung abwenden, wenn der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit leistet.

5. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
1 
Die Kläger sind seit dem xx.xx. 2005 Eheleute (s. die Heiratsurkunde vom xx.xx. 2005, Bl. 2 der Einkommensteuerakten Sonderakte Einkommensteuer 2005 -im Folgenden: ESt-Akten S), die für den Veranlagungszeitraum 2005 (Streitjahr) zur Einkommensteuer zusammen veranlagt werden. Sie hatten im Streitjahr in X/.... ihren Wohnsitz und ihre ständige Wohnstätte.
2 
Die am xx.xx. 1965 geborene Klägerin war nach einer zuvor in der Schweiz abgeschlossenen Berufsausbildung als Grafikerin seit dem xx.xx. 1991 im öffentlichen Dienst des Kantons Y beschäftigt (s. das Schreiben der Pensionskasse Y vom 1. April 2001; § 9 des Personalgesetzes vom 17. November 1999, Systematische Gesetzessammlung Z-Stadt -SG- 162.100, www.gesetzessammlung.bs.ch). Ihr Arbeitgeber war der Kanton Y (... department -im Folgenden: Arbeitgeber- s. dessen Schreiben vom 23. Oktober 2000 und 24. Juli 2001). Sie wurde in Teilzeit (gemäß Stundenzuteilung) als Fachlehrkraft an der ... schule Z (Schule für ... -im Folgenden: Schule für ...-; vgl. das Gesetz betreffend die ... schule Z vom 20. Dezember 1962, SG 421.100) angestellt (Hinweis auf die Arbeitsverträge vom 11. Dezember 2000 und 1. November 2002). Im Januar des Streitjahres hatte die Klägerin eine 28 % Stelle, ab dem 1. Februar eine 20 % Stelle (s. den Lohnausweis vom 31. Dezember 2005; s. auch die Angaben zum Beschäftigungsgrad lt. der Information über den Stand der Vorsorge per 01.02.2005). Zum yy.yy. 2005 schied die Klägerin aus dem Dienstverhältnis aus. Seit diesem Zeitpunkt ist die Klägerin nicht mehr berufstätig.
3 
Seit dem xx.xx. 1990 war die Klägerin bei dem Unternehmen A in Z (im Folgenden: Unternehmen A) hauptberuflich beschäftigt (Hinweis auf den Arbeitsvertrag vom 29. August 1990). Zum yy.yy. 1995 schied die Klägerin aus diesem Arbeitsverhältnis aus. Hinsichtlich der Beschäftigung der Klägerin in der Schweiz im Zeitraum 1991-1995 wird auf ..Bezug genommen.
4 
Die Klägerin trat mit Beginn ihrer Tätigkeit beim Unternehmen A in die Stiftung P ein, die die berufliche Vorsorge u.a. für die Arbeitnehmer ihres (damaligen) Arbeitgebers (des Unternehmens A) durchführte.
5 
Es handelt sich bei dieser Stiftung um eine (privatrechtlich organisierte) Personalfürsorge bzw. -vorsorgestiftung (Grüninger in: Z er Kommentar, Honsell Vogt Geiser [Hrsg.], Zivilgesetzbuch, I,3. Aufl., 2006, -im Folgenden: BSK ZGB I-Bearbeiter- Art. 89 1 ff.; Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl., 2006, § 2 B. II., S. 31 ff.; vgl. zu Sammelstiftungen: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 3 Rn. 1 ff.).
6 
Die Klägerin war zum xx.xx. 1991 (dem Beginn des Beschäftigungsverhältnisses mit der Schule für ...) nicht in die Pensionskasse des Z er Staatspersonals -Pensionskasse Stadt Z (im Folgenden: K)- eingetreten, weil sie wegen ihrer Tätigkeit für das Unternehmen A einen Antrag auf Ausschluss aus dieser Versicherung aufgrund anderweitiger Hauptbeschäftigung gestellt hatte und dem auch entsprochen worden war (s. das Schreiben der K vom 1. April 2010, Bl. 171 der FG-Akten).
7 
Zum xx.xx. 1995 mit der Beendigung ihrer Tätigkeit beim Unternehmen A schied die Klägerin aus der Stiftung P aus. Gleichzeitig trat sie in die K ein. Die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung von 7.701,30 CHF (s. das Schreiben der Stiftung P vom 29. Mai 1996, Bl. 100 der FG-Akten) aus der Stiftung P gemäß Art. 2 Abs. 1 des am 1. Januar 1995 in Kraft getretenen Bundesgesetzes über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 17. Dezember 1993 -Freizügigkeitsgesetz (FZG)- (Systematische Sammlung des Bundesrechts -SR 831.42- www.admin.ch) wurde von der K als Eintrittsleistung entgegengenommen (Art. 9 Abs. 1 FZG; s. hierzu die Ausführungen des erkennenden Senats zum Schweizer Recht beim Wechsel eines Arbeitgebers in der Schweiz im Tatbestand des Urteils vom 17. Dezember 2009 3 K 154/07 -nicht rechtskräftig, Revision eingelegt, BFH.Az.: VI R 20/10- juris, Rn. 33-41).
8 
Die Klägerin und ihr Arbeitgeber leisteten Beiträge im Rahmen der beruflichen Vorsorge an die K (Hinweis auf die Streitjahr geltende Fassung des Gesetzes betreffend die Pensionskasse Y -Pensionskassengesetz vom 20. März 1980, in Kraft getreten am 1. Juli 1980, mit späteren Änderungen, SG 166.100 [im folgenden: PKG]). Die Beiträge der Klägerin beliefen sich für den Zeitraum xx.xx. 1995 - 31. Juli 2005 auf 18.872,40 CHF, diejenigen ihres Arbeitgebers auf 25.949,55 CHF (insgesamt demnach: 44.821,95 CHF). In den Beiträgen des Arbeitgebers sind auch Verwaltungskosten- und Risikobeiträge enthalten. Eine genauere Differenzierung ist nach der Auskunft der K vom 1. April 2010 nicht (mehr) möglich (Bl. 171 der FG-Akten).
9 
Für das Personal der öffentlichen Hand bestehen in der Schweiz öffentlich-rechtliche Vorsorgeeinrichtungen (vgl. die Übersicht in Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 34, 35 und 70-72, dieselben, § 2 Rn. 118-123; Helbling, Carl, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl., 2006 -im folgenden: Helbling- Tz. 3.13; Stauffer, Berufliche Vorsorge, 2005 -im Folgenden: Stauffer I- Rn. 251 ff.). Diese öffentlich-rechtlichen Einrichtungen dienen grundsätzlich nur der beruflichen Vorsorge für Arbeitnehmer von Bund, Kantonen und Gemeinden und anderen öffentlich-rechtlichen Arbeitgebern (wie Anstalten und Betrieben des Bundes; Helbling, a.a.O., Tz. 3.13; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 5). Alle diese Vorsorgeeinrichtungen haben -abgesehen vom am 1. Januar 1985 in Kraft getretenen Gesetz über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juli 1982 (BVG; Systematische Sammlung des Bundesrechts [SR] 831.40, www.admin.ch)- ihre eigenen Rechtsgrundlagen im öffentlichen Recht (Gesetze, Verordnungen) sowie ihre individuellen -ebenfalls öffentlich-rechtlichen- Statuten bzw. Reglemente (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 70-72; dieselben, a.a.O., § 2 Rn. 5).
10 
Der Erlass der entsprechenden Bestimmungen über die Leistungen, die Organisation, die Verwaltung und Finanzierung, die Kontrolle und das Verhältnis der öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtungen zu den Arbeitgebern, zu den Versicherten und zu den Anspruchsberechtigten durch die hierzu berufenen Gemeinwesen (Gebietskörperschaften) wird in Art. 50 Abs. 2 BVG ausdrücklich geregelt (Stauffer I, Rn. 251 und 252; zu den Unterschieden zu privatrechtlichen Vorsorgeeinrichtungen: Urteile des Schweizerischen Bundesgerichts -BGer- vom 26. November 2001 2A.100/2000, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BGer -BGE- 128 II 24, betreffend die Pensionskasse der Stadt Zürich; vom 21. November 2008 9C_476/2008, BGE 135 V 13, betreffend die Pensionskasse der Stadt Luzern, www.bger.ch; umfassend hierzu: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 122).
11 
Das FZG und das BVG haben für registrierte öffentlich-rechtliche Vorsorgeeinrichtungen -wie die K- (im obligatorischen und überobligatorischen Bereich) spezifische allgemeine bundesrechtliche Regelungen gebracht, die grundsätzlich dieselben sind wie diejenigen für die registrierten privatrechtlich organisierten Vorsorgeeinrichtungen (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 118-123, mit weiteren Nachweisen).
12 
Der Kanton Y unterhält in Übereinstimmung mit den zuvor dargelegten  Grundsätzen die K als Vorsorgeeinrichtung mit eigener Rechtspersönlichkeit (s. § 1 Abs. 1 der Übergangsordnung zum Pensionsgesetz des Z er Staatspersonals vom 20. November 1984 -UeO- SG 166.100) in der Rechtsform einer öffentlich-rechtlichen Anstalt (§ 1 Abs. 1 PKG; Stand 1. Januar 2008). Die K bezweckt die berufliche Vorsorge für die Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter des Staates und der angeschlossenen Institutionen und schützt die Versicherten und deren Angehörige gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Tod und Invalidität (§ 1 Abs. 2 PKG). Seit dem Inkrafttreten des BVG zum 1. Januar 1985 führt sie die obligatorische Vorsorge gemäß dem BVG durch und unterliegt den maßgebenden Bundesgesetzen über die berufliche Vorsorge (§ 1 Abs. 3 Satz 1 PKG). Sie ist im Register für die berufliche Vorsorge des Kantons Y eingetragen (§ 1 Abs. 3 Satz 2 PKG). Die K garantiert in jedem Fall die Mindestleistungen gemäß BVG (§ 1 Abs. 4 PKG, Stand: 1. Januar 2008). Sie ist nach dem Leistungsprimat aufgebaut (vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., Tz. 4.33; Stauffer I, a.a.O., Rn. 289 ff.).
13 
Die Rechtsbeziehungen zwischen der K und den Vorsorgenehmern/Destinatären/Dienstnehmern richten sich im Obligatoriumsbereich in erster Linie nach dem BVG, im überobligatorischen Bereich nach Art. 65 Abs. 1 BVG und Art. 342 Abs. 1 Buchstabe a des Obligationenrechts vom 30. März 1911 (OR) und im Übrigen in beiden Bereichen nach dem öffentlichen Recht. Darüber hinaus ist in beiden Bereichen das FZG und die Verordnung über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 3. Oktober 1994 -Freizügigkeitsverordnung, FZV- (SR 831.425) anzuwenden (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 2 Rn. 123 und § 4 Rn. 29 ff.).
14 
Die Grundlage des öffentlich-rechtlichen Vorsorgeverhältnisses zwischen den Dienstnehmern und der öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtung ist im Obligatoriumsbereich das Gesetz (BVG, FZG u.a.). Das gilt auch für die Rechtsverhältnisse zwischen den Dienstnehmern und der öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtung im Bereich der weitergehenden (z.B. überobligatorischen) beruflichen Vorsorge. Die Rechtsbeziehungen zwischen der öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtung und dem Versicherten werden in der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht durch einen Vorsorgevertrag, sondern unmittelbar durch das Gesetz begründet (Hinweis auf 4 ff. PKG; Verordnung über die berufliche Vorsorge vom 22. Februar 2005, SG 166.100; Verordnung über die Wahl des ersten Verwaltungsrates der Pensionskasse Y vom 15. März 2005, SG 166.300). Das dem öffentlichen Recht unterstehende Vorsorgeverhältnis zwischen dem Dienstnehmer und der Vorsorgeeinrichtung weist keine vertraglichen Elemente auf (BGer, Urteile vom 2. Februar 1993 in Sachen Kanton Zürich [Beamtenversicherungskasse] gegen B und Versicherungsgericht des Kantons Zürich, BGE 119 V 142, Erwägungen zu 5. b; vom 17. Mai 2005 B 33/03, www.bger.ch). Im Rahmen der öffentlich-rechtlichen Vorsorgeverhältnisse kommt den Statuten, soweit sie deren Rechtsgrundlage bilden, der Charakter von Gesetzesrecht zu (vgl. hierzu: Walser, Weitergehende berufliche Vorsorge in Schweizerisches Bundesverwaltungsrecht, Band XIV, Soziale Sicherheit, Ulrich Meyer [Hrsg.]. 2. Aufl., -im Folgenden: Meyer/Bearbeiter- N. § 11 [S. 2113]).
15 
Die öffentlich-rechtlichen Bestimmungen sind nach den Regeln über die Gesetzesauslegung auszulegen (Larenz/Canaris, Methodenlehre der Rechtswissenschaft, 3. Aufl., 1995, Kapitel 4), d.h. die Grundsätze über die Auslegung von Verträgen sind nicht maßgebend (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 4 Rn. 31; zu den Unterschieden insbesondere: Larenz/Canaris, a.a.O., Kapitel 4, Ziff. 2., Buchstabe g).
16 
Gleichwohl ist den öffentlich-rechtlichen Vorsorgeeinrichtungen in der Schweiz generell in ihren Rechtsbeziehungen (u.a.) zu den Dienstnehmern keine hoheitliche Gewalt eingeräumt. Sie haben daher nicht die Befugnis, über Rechte und Pflichten der Versicherten und anderer Vorsorgebeteiligter Verfügungen (Verwaltungsakte) zu erlassen, die formell rechtskräftig werden können (BGer, Sentenza del 31 luglio nella causa N. contro pensioni dei dipendenti dello Stato e Tribunali assicurazioni del Cantone Ticino, BGE 115 V 224, Erwägungen zu 2. [S. 229]). Ihre Entscheide im Einzelfall sind lediglich „Stellungnahmen“. Es läuft somit auch keine Frist zur Einreichung einer Klage beim kantonalen Gericht (BGer, Sentenza del 31 luglio nella causa Cassa cantonale pensioni dei Grigoni contro E. e Tribunale amministrativo del Cantone dei Grigoni, BGE 115 V 239, Erwägungen zu 2. [S. 242]; Meyer/Brühwiler, a.a.O., M. § 16, II. [S. 2027]).
17 
Die Klägerin erhielt -im Streitpunkt des vorliegenden Verfahrens- mit ihrem Ausscheiden aus dem Dienstverhältnis zum yy.yy. 2005 und dem -vorliegend unstreitigen- endgültigen Verlassen der Schweiz gemäß § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG (der dem Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG entspricht) am 6. Oktober 2005 eine Austrittsleistung als Barauszahlung in Höhe von 62.581,85 CHF überwiesen (nach Erstattung der von der K an die Eidgenössische Steuerverwaltung -ESTV- abgeführten Quellensteuer von 2.622,50 CHF an die Klägerin [s. den Antrag vom 18. September 2006 auf Rückerstattung der Quellensteuer auf Kapitalleistungen von Vorsorgeeinrichtungen mit Sitz in der Schweiz, Bl. 48 der ESt-Akten S]; zur Steuerpflicht der Barauszahlung im Inland nach Art. 21 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 1xx.xx. 1971 [BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519 -DBA-Schweiz 1971-]: Hinweis in diesem Zusammenhang auf die Senatsurteile vom 24. September 2009 3 K 4130/08 -nicht rechtskräftig, Revision eingelegt, BFH.Az.: I R 92/09- juris und vom 28. April 2010 3 K 4156/08, nicht rechtskräftig, Entscheidungsgründe zu B. II.; Entscheid der Steuerrekurskommission Y vom 21. Februar 2008, StE 2009 A 31.1 Nr. 10, www.steuerverwaltung.bs.ch). Das in dem oben genannten Betrag enthaltene BVG-Altersguthaben beträgt 14.510,80 CHF (s. das Schreiben der K vom 31. Juli 2005, Bl. 41-43 der ESt-Akten S; s. auch die Versicherungsausweise vom 9. Februar 1998 - 28. Februar 2005, Bl. 101-109 der FG-Akten). Aus dem Überobligatorium stammen demzufolge 48.071,05 CHF. Auf das Schreiben der K vom 27. April 2010 wird Bezug genommen.
18 
Die Klägerin hat seit der Beendigung ihrer Tätigkeit in der Schweiz keine steuerpflichtigen Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit mehr erzielt. Die Barauszahlung diente der Finanzierung von Aufwendungen für das (damals) von den Klägern selbstgenutzte Gebäude in S.
19 
Zum maßgeblichen Schweizer Recht hinsichtlich der Freizügigkeitsleistungen und dabei insbesondere zur Barauszahlung hat der erkennende Senat für das Streitjahr folgende Feststellungen getroffen (vgl. hierzu umfassend: Tzn. 2.20-2.31 des Gutachtens vom 21. November 2008 von ... -im Folgenden: Gutachten-):
20 
Anders als im deutschen Recht zur betrieblichen Altersversorgung (und zur gesetzlichen Rentenversicherung) gibt es im Schweizer Recht die Freizügigkeitsleistungen/Austrittsleistungen (vgl. zu diesen Begriffen: Fn. 32 des Gutachtens; Hinweis im Übrigen auf das Senatsurteil vom 28. April 2010 3 K 4156/08, nicht rechtskräftig, Entscheidungsgründe zu A. I. 4.; Bundesrätliche Botschaft zu einem Bundesgesetz in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 26. Februar 1992 -im Folgenden Botschaft I- Bundesblatt der Schweizerischen Eidgenossenschaft -BBl.- 1992, 533, zu Tz. 324 [S. 545]).
21 
Nach dem in allen drei sprachlichen Fassungen übereinstimmenden Wortlaut des Art. 2 Abs. 1 FZG haben Versicherte, welche die Vorsorgeeinrichtung verlassen, bevor ein Vorsorgefall eintritt (Freizügigkeitsfall) -französisch: „avant la survance d’un cas de prévoyance (cas de libre passage)“; italienisch: „prima che insorga un caso di previdenza (caso di libero passagio)“- Anspruch auf eine Austrittsleistung und dies sowohl im Bereich der obligatorischen als auch im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge (Stauffer I, a.a.O., Rn. 1041; Botschaft I, BBl. 1992, 533, zu Tz. 63 [S. 570 ff.]; vgl. insbesondere zum für Grenzgänger bedeutsamen Anspruch auf Barauszahlung nach Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG [= § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG]; Gutachten, Tzn. 2.20-2.31). Unter dem Eintritt des Vorsorgefalles ist nebst Invalidität und Tod das Erreichen der Altersgrenze zu verstehen (Art. 1 Abs. 2 FZG).
22 
Nach dem klaren Wortlaut des Art. 2 Abs. 1 FZG in Verbindung mit Art. 1 Abs. 2 FZG besteht ein Anspruch auf eine Austrittsleistung, wenn ein Versicherter die Vorsorgeeinrichtung verlässt, bevor er das reglementarische Rentenalter erreicht hat (BGer, Urteil vom 23. Mai 2003 in Sachen BSV gegen Winterthur Pensionskasse für das Personal betreffend R., BGE 129 V 381, Erwägungen zu 4.4.; vgl. zur Berechnung der Austrittsleistung: Stauffer I, a.a.O., Rn. 1112 ff.; Mitteilungen des Bundesamts für Sozialversicherungen -BSV- über die Berufliche Vorsorge -im Folgenden: MBSV- vom 10. Juli 1987, Rn. 25). Der mit diesen Regelungen im FZG angestrebte Zweck ist, dem Versicherten bei einem Stellenwechsel den Weiteraufbau einer beruflichen Vorsorge zu ermöglichen (BGer, Urteil in BGE 129 V 381, Erwägungen zu 4.3.).
23 
Da die Freizügigkeitsleistung dem Vorsorgezweck erhalten bleiben soll, darf sie - im Gegensatz zu den Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenleistungen (bei welchen sich nur die Frage stellt, ob Renten- oder Kapitalauszahlungen zu erfolgen haben [s. Art. 37 BVG in der Fassung ab dem 1. Januar 2005])- grundsätzlich nicht bar ausbezahlt werden (Helbling, a.a.O., Tz. 6.13). Das gilt sowohl für die obligatorische Vorsorge als auch für die überobligatorische Vorsorge (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 112; Helbling, a.a.O., Tzn. 5.3 und 16.33).
24 
Vom Barauszahlungsverbot gibt es drei Ausnahmen (Recht auf Barauszahlung, von dem jedoch kein Gebrauch gemacht werden muss). Sie gelten nur bis zum Eintritt eines Risikos (BGer, Urteil vom 25. November 1991 BGE 117 V 303, Erwägungen zu 2. d). Sie sind abschließend in § 20 Abs. 3 Buchstaben a-c PKG (= Art. 5 Abs. 1 Buchstaben a-c FZG) aufgezählt: Der Versicherte verlässt die Schweiz endgültig (Buchstabe a), der Versicherte nimmt eine selbständige Erwerbstätigkeit auf und untersteht nicht mehr der obligatorischen Vorsorge (Buchstabe b), die Austrittsleistung beträgt weniger als ihr Jahresbeitrag (Buchstabe c).
25 
Das Recht auf Barauszahlung (vgl. zur Form der Geltendmachung: BGer, Urteil vom 12. Januar 1995 in Sachen S. [Rekurs], BGE 121 III 31, Erwägungen zu C. 2.; Cardinaux, Basile, Das Personenfreizügigkeitsabkommen und die schweizerische berufliche Vorsorge, Dissertation, Freiburg im Üechtland -im Folgenden: Cardinaux- Rn. 342; Helbling, a.a.O., S. 268, Darstellung 6D) im hier ausschließlich interessierenden Fall des endgültigen Verlassens der Schweiz (Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG; § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG) betrifft insbesondere die in der Schweiz arbeitenden Grenzgänger, u.a. diejenigen, die -wie die Klägerin- ihren Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland haben (im IV. Quartal 2005: 36.213 Personen; im II. Quartal 2010: 47.914 Personen; s. die Quartalsdaten des Bundesamts für Statistik -BFS- zu den ausländischen Grenzgängern nach Wohnsitzstaat und Geschlecht, www.bfs.admin.ch), und die in ihren Wohnsitzstaat ausreisen (in der Regel wohl: zurückkehren, d.h. Rückwanderer; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 117). Diesen soll mit der Barauszahlung der Aufbau einer Existenz ermöglicht werden, sei es in Form eines eigenen Geschäftes, sei es durch Erwerb von Grund- oder Wohneigentum oder dergleichen (Botschaft des Bundesrates an die Bundesversammlung über die freiwillige Personalfürsorge [Änderung von Bestimmungen des Obligationenrechts] vom 24. März 1976, -im Folgenden: Botschaft II- BBl 1976 I S. 1272, zu 3.). Ob dies tatsächlich der Fall ist, muss die Vorsorgeeinrichtung nicht prüfen. Wohl aus Überlegungen der Praktikabilität wird insoweit der Vorsorgeschutz hintangestellt (Cardinaux, a.a.O., Rn. 339).
26 
Allerdings haben die Vorsorgeeinrichtungen (Pensionskassen) zu prüfen (BGer, Urteil vom 29. Juni 2001 in Sachen W. gegen Einwohnergemeinde Olten und Regierungsrat des Kantons Solothurn, BGE 127 I 97, Erwägungen zu 3. c), ob der Versicherte den Willen hat, die Schweiz „definitiv“ (BGer, Urteil vom 23. April 1986 in Sachen X. gegen Regierungsrat des Kantons Zürich, BGE 112 Ib 1. Erwägungen zu 3.) bzw. „effektiv“ (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 117) endgültig zu verlassen.
27 
Bei Ausländern (wie z.B. bei Grenzgängern mit Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland) soll sich das endgültige Verlassen des Schweiz aus dem Erlöschen der Aufenthalts- oder Niederlassungsbewilligung ergeben (s. Art. 9 des Bundesgesetzes über Aufenthalt und Niederlassung der Ausländer vom 26. März 1931, SR 142.201; Botschaft I, BBl. 1976 I S. 239). Der Versicherte hat dies durch fremdenpolizeiliche Dokumente zu beweisen (BGer, Urteil in BGE 127 I 97, Erwägungen zu 2.). Indessen besteht gerade bei deutschen Staatsangehörigen im Hinblick auf die ihnen -nach dem am 1. Juni 2002 in Kraft getretenen (BGBl II 2002, 1692) Abkommen zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft einerseits und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten andererseits über die Freizügigkeit vom 21. Juni 1999 -FZA - (BGBl II 2001, 810 ff.)- eingeräumten Rechte (s. Art. 7 des Anhangs I des FZA zu abhängig beschäftigten Grenzgängern) keinerlei Gewissheit, dass sie nicht innert kurzer Zeit nach der Barauszahlung in die Schweiz (zur Arbeitsaufnahme) zurückkehren. Bei einer Wiederaufnahme einer unselbständigen Tätigkeit in der Schweiz ist die Barauszahlung nicht als Eintrittsleistung in die (neue) Pensionskasse einzubringen. Eine Barauszahlung stellt im Übrigen auch kein Rückkehrhindernis dar (BGer, Urteil in BGE 112 Ib 1, Erwägungen zu 2. und 3.; Cardinaux, a.a.O., Rn. 339-342, mit umfangreichen Nachweisen).
28 
Wegen der Maßnahmen, die insbesondere das BSV ergriffen hat, um einen Missbrauch in Bezug auf den Anspruch auf Barauszahlung zu verhindern, wird auf dessen Mitteilungen über die Berufliche Vorsorge Nr. 1 Rn. 4 und 5; Nr. 78, Rn. 463; Nr. 96 Rn. 567 Tz. 2.1 verwiesen (s. auch Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 120; s. auch Art. 5a FZG in der bis zum 31. Dezember 2004 gültigen Fassung: Stauffer, Die berufliche Vorsorge, 2. Aufl., 2006, -im Folgenden: Stauffer II- FGZ Art. 5a; zur Frage der Rückforderung einer zu Unrecht gewährten Barauszahlung: BGer, Urteil vom 22. Januar 2007 B 93/06 in Sachen L. gegen Vorsorgeeinrichtung der Versicherungs-Gruppe X. sowie Versicherungsgerichts des Kantons St. Gallen, BGE 133 V 205, Erwägungen zu C. 4.3.).
29 
Zur -für im Inland wohnhafte Grenzgänger maßgeblichen- Rechtslage nach dem 31. Mai 2007 wird auf Art. 25 Buchstabe f Abs. 1 Buchstabe a und Abs. 2 FZG hingewiesen (Cardinaux, a.a.O., Rn. 1432).
30 
Die Geltendmachung des Anspruchs auf Barauszahlung und das endgültige Verlassen der Schweiz führt zur Fälligkeit und auch zur Pfändbarkeit der Forderung auf Barauszahlung gemäß § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG (Art. 5 Abs. 1 Buchstabe a FZG; BGer, Urteile vom 26. August 1994, BGE 120 III 75, Erwägungen zu 1. a; vom 12. Januar 1995, BGE 121 III 31, Erwägungen zu C. 2. b). Im Übrigen hat das Bundessozialgericht -BSG- entschieden, dass ein Arbeitnehmer (vom 5. Juni bis 31. Dezember 2004) keinen Anspruch auf Arbeitslosenhilfe nach § 190 Abs. 1 Nr. 5 Sozialgesetzbuch Drittes Buch (SGB III) in der bis zum 31. Dezember 2004 geltenden Fassung des Arbeitsförderungs-Reformgesetzes (AFRG) vom 24. März 1997 (BGBl I 594) gehabt habe, weil er nicht -wie für Bezug von Arbeitslosenhilfe erforderlich- bedürftig gewesen sei, weil ein Guthaben auf einem Freizügigkeitskonto von 33.299,74 EUR zu seinem verwertbaren Vermögen zu zählen sei, obwohl er dessen Auszahlung nicht verlangt hatte (Urteil vom 4. März 2009 B 11 AL 2/07 R, juris; s. zur eingeschränkten Pfändbarkeit von Freizügigkeitsleistungen die schweizerische Lehre und Rechtsprechung: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 122; Stauffer II, a.a.O., Art. 39 BVG; Stauffer I, a.a.O., Rn. 929-932, jeweils mit umfangreichen Nachweisen).
31 
Schließlich ist darauf hinzuweisen, dass die in § 20 Abs. 3 PKG (Art. 5 Abs. 1 FZG) genannten Barauszahlungsgründe auch zum vorzeitigen Bezug des Vorsorgekapitals der Säule 3a berechtigen (Art. 3 Abs. 2 Buchstabe d der Versordnung über die steuerliche Abzugsberechtigung für Beiträge an anerkannte Vorsorgeformen -BVV3- [SR 831.461.3]).
32 
In der am 16. Januar 2006 beim Beklagten (dem Finanzamt -FA-) eingereichten Einkommensteuererklärung machten die Kläger keine Angaben zur Austrittsleistung (Barauszahlung) der K.
33 
In dem im vorliegenden Klageverfahren angegriffenen Einkommensteuerbescheid vom 6. November 2006 berücksichtigte das FA die Austrittsleitung als „Jahresbetrag der Rente“ mit 40.365 EUR (= 62.581,85 CHF x 64,50 v.H. [durchschnittlicher Umrechnungskurs]), wobei es die Hälfte dieser Rente als steuerfrei beurteilte (Hinweis auf § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa Satz 3 ff. der im Streitjahr geltenden Fassung des Einkommensteuergesetzes -EStG 2005- in der Fassung des Alterseinkünftegesetzes -AltEinKG- vom 5. Juli 2004 [BGBl I 2004, 1427]).
34 
Der Einspruch blieb erfolglos (s. die Einspruchsentscheidung vom 26. Februar 2008).
35 
Mit ihrer form- und fristgerecht erhobenen Klage bringen die Kläger vor, die Austrittsleistung aus der K sei nicht einkommensteuerpflichtig. Wegen der hierzu dargelegten Gründe wird auf die Schriftsätze vom 25. März und 11. Juni 2008 verwiesen.
36 
Die Kläger beantragen: den Einkommensteuerbescheid vom 6. November 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Februar 2008 unter Wegfall der Austrittsleistung/Barauszahlung zu ändern, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
37 
Das FA beantragt: die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
38 
Zur Begründung verweist es im wesentlichen auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung und im Schriftsatz vom 3. Juni 2008.
39 
Am 22. März 2010 fand vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes statt. Auf die hierzu den Beteiligten bekanntgegebene Niederschrift wird Bezug genommen.
40 
Dem Senat lagen folgende Akten vor:
1 Band Einkommensteuerakten Bd.
1 Band Einkommensteuerakten Bd. II
1 Band Einkommensteuerakten Sonderakte Einkommensteuer 2005

Entscheidungsgründe

 
41 
Die Klage ist begründet. Zu Unrecht hat das FA die Barauszahlung von 62.581,85 CHF der K der Einkommensteuer unterworfen. Zwar handelt es sich um eine (steuerbare) sonstige Einnahme im Sinne von § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 (siehe nachfolgend zu 1.). Diese ist jedoch nach § 3 Nr. 3 EStG 2005 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 2.).
42 
1. Nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 sind Leibrenten und andere Leistungen (siehe nachfolgend zu aa), die aus der gesetzlichen Rentenversicherung erbracht werden (siehe nachfolgend zu bb), sonstige Einkünfte (vgl. hierzu: BFH-Urteil vom 4. Februar 2010 X R 52/08, BFH/NV 2010, 1253).
43 
aa) Der Begriff „Leibrenten“ wurde durch das AltEinKG um den Begriff „andere Leistungen“ erweitert, um gerade Einnahmen aus Pensionskassen aufgrund von „Teilkapitalisierungen“, die ansonsten nicht steuerbar wären, der Einkommensteuer unterwerfen zu können (Bundestags-Drucksache -BT-Drs.- 15/3004, S. 19, zu Nummer 12).
44 
Demzufolge handelt es sich bei der Barauszahlung im Sinne des § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG durch die K an die Klägerin um eine andere Leistung im Sinne von § 22 Nr.1 Satz 3 Buchstabe a EStG 2005. Denn infolge der Geltendmachung der Barauszahlung und des endgültigen Verlassens der Schweiz durch die Klägerin wurde dieser die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung nicht in Form einer Rente, sondern in kapitalisierter Form ausgezahlt. Die bis dahin vorhandenen bloßen Anwartschaften (BGer, Urteil in Sachen A. gegen Sammelstiftung X. u.a., BGE 132 V 127, Erwägungen zu C. 6.3.2.; s. „anwartschaftliche Leistungen“ im Vorsorgeausweis per 01.01.2005 vom 10. Februar 2005), die die Finanzierungsgrundlage für allfällig künftig entstehende Versicherungsleistungen bildeten (BGer, Urteil vom 19. Oktober 2001 in Sachen S. gegen Stadt Zürich und Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich, BGE 127 V 315, Erwägungen zu 3. b), wurden mit dem Barwert (Art. 16 Abs. 1 FZG; § 19 Abs. 2 PKG) der erworbenen (Freizügigkeits-)Leistungen nach dem Grundsatz des Leistungsprimats, dem die K unterliegt, angesetzt und an die Klägerin ausgezahlt.
45 
bb) Diese Leistung wurde auch -wie für die Anwendung des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 notwendig- aus der gesetzlichen Rentenversicherung erbracht. Dies gilt sowohl für den Teil der Barauszahlung, der aus dem Obligatorium stammt (das sog. BVG-Altersguthaben von 14.510,80 CHF), als auch für den Teil in Höhe von 48.071,05 CHF, der aus dem Überobligatorium stammt (s. die Austrittsabrechnung der K vom 4. Oktober 2005).
46 
Zur gesetzlichen Rentenversicherung im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 zählen auch ausländische Rentenversicherungen. In diesem Zusammenhang gilt nichts anderes als bei den Kapitalabfindungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung in § 3 Nr. 3 EStG 2005 und den Beiträgen zu den gesetzlichen Rentenversicherungen in § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a EStG 2005 (s. die Senatsurteile vom 28. April 2010 3 K 4156/08 und 3 K 1285/08, nicht rechtskräftig, jeweils mit weiteren Nachweisen).
47 
Das Rechtsverhältnis zwischen der Klägerin und der K ist im Wege der rechtsvergleichenden Qualifizierung (vgl. hierzu: BSG-Urteile vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris; vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07, R, juris) sowohl im Obligatorium als auch im Überobligatorium mit dem zwischen einem Versicherten und dem Versicherungsträger bestehenden Rechtsverhältnis, in der deutschen Rentenversicherung vergleichbar. Es handelt sich jeweils um ein öffentlich-rechtliches gesetzliches Schuldverhältnis zwischen einer öffentlich-rechtlich organisierten Vorsorgeeinrichtung/Versorgungseinrichtung und einem versicherten Arbeitnehmer (BFH-Beschluss vom 25. März 2010 X B 142/09, BFH/NV 2010, 1275 in Verbindung mit den Feststellungen des erkennenden Senats zum Schweizer Recht lt. S. 6 ff. des Tatbestandes), dass in erster Linie darauf gerichtet ist, dem Versicherten beim Eintritt der Risiken Tod, Invalidität und Alter durch Zahlung einer Rente (sog. Primat der Rentenleistung, Stauffer I, a.a.O., Rn. 639) neben den Leistungen aus der ersten Säule die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Form zu ermöglichen (Art. 113 Abs. 2 Buchstabe a der Eidgenössischen Bundesverfassung vom 18. April 1998 -BV- SR 101; Art. 1 Abs. 1 BVG; Art. 30 PKG [Altersrücktritt], Art. 31 PKG [Invalidität] und Art. 38 PKG [Hinterlassenenleistungen]). In Zahlen ausgedrückt bedeutet dies, dass aus der ersten und der zweiten Säule zusammen ein Renteneinkommen in Höhe von ungefähr 60 % des letzten Bruttolohns oder 70 % des entgangenen Nettolohns angestrebt wird (Art. 1 Abs. 2 Buchstabe a der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterbliebenen- und Invalidenvorsorge vom 18. April 1984 -BVV2-, SR 831.441.1; Cardinaux, a.a.O., Rn. 218).
48 
Aus dem Umstand, dass
- beim Altersrücktritt dem Versicherten ein Viertel seines BVG-Altersguthabens als einmalige Kapitalabfindung ausgerichtet werden kann (Art. 37 Abs. 2 BVG),
- zu Gunsten des Versicherten vor Eintritt des Vorsorgefalls (§ 2 Abs. 1 FZG in Verbindung mit § 1 Abs. 2 FZG) ein Anspruch auf eine Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung (u.a. -wie im Streitfall- in Gestalt eines Kapitalbezugs bzw. auf Verpfändung der Freizügigkeitsleistung zur Förderung des Erwerbs von Wohneigentum [§ 20 Buchstabe b PKG]) entstehen kann,
- die Ansprüche auf die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung dem Erbrecht unterfallen können (BGer, Urteil in Sachen V. gegen IV-Stelle des Kantons Zürich und Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich I 549/02 vom 17. März 2003, BGE 129 III 305, Erwägungen zu 3.2.),
- das Rechtsverhältnis im Überobligatorium einem privatversicherungsrechtlichen Rechtsverhältnis funktional vergleichbar ist(BGer, Urteil vom 19. November 2004 B 96/02 in Sachen X. und Y. gegen Winterthur-Columna, Stiftung für die Zusatzvorsorge und Kantonsgericht Z-Landschaft, BGE 131 V 27, Erwägungen zu C. 2.1.)
49 
und des Weiteren, dass „eine Kapitalisierung mit den Zielen des Alterseinkünftegesetzes -Versorgung im Alter durch eine lebenslange Rente- unvereinbar ist“ (Myßen, Neue Wirtschafts-Briefe Fach-NWB F- 3, 13095 [13103]; Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Kommentar zum EStG, § 10 Rn. E 364, jeweils mit weiteren Nachweisen), folgt nicht, dass das Rechtsverhältnis zwischen der Klägerin und der K nicht demjenigen in der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar ist. Entscheidend für diese Annahme des erkennenden Senats ist die Administrierbarkeit und Praktikabilität der steuerlichen Vorschriften in Bezug auf die Besteuerung der Leistungen einer Schweizerischen Pensionskasse (BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 1253).
50 
2. Die andere Leistung aus der gesetzlichen Rentenversicherung (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005) in Gestalt der Barauszahlung nach § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG unterliegt jedoch nicht der Einkommensteuer, weil sie nach § 3 Nr. 3 EStG 2005 steuerfrei ist.
51 
a) Die Steuerbefreiung im Sinne des § 3 Nr. 3 EStG 2005 setzt eine Kapitalabfindung, also die Zahlung in einer Summe (aus der gesetzlichen Rentenversicherung) voraus. Diese Leistung muss zur Abgeltung von gesetzlichen Rentenversicherungsansprüchen erfolgen (BFH-Urteil vom 15. Dezember 1995 VI R 50/65, BStBl II 1995, 169; Bergkemper in Hermann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer- und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 3 Rn. 4 [Lfg. 196]; von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 3 Nr. 3, Rn. B 3/12; vgl. zur Abfindung für die Abgeltung einer betrieblichen Rentenanwartschaft: BFH-Urteil vom 24. April 1991 XI R 9/87, BStBl II 1991, 723). Der einmaligen Leistung muss der Verzicht auf einen Rentenanspruch aus der gesetzlichen Rentenversicherung gegenüberstehen (Frotscher/Kuhlmann, Kommentar zum EStG, § 3 Nr. 3 Rn. 29 [106. Lfg. 9/2001]).
52 
b) Im Streitfall liegen diese Voraussetzungen einer Kapitalabfindung vor. Durch die auf gesetzlicher Grundlage beruhende Geltendmachung der Barauszahlung (§ 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG) und deren Überweisung sind sämtliche Ansprüche der Klägerin gegenüber der K erloschen (vgl. hierzu: Botschaft zu einem Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 26. Februar 1992, BBl. 1992, 237 [S. 249] Tz. 133.2; Schreiben der K vom 4. Oktober 2005). Dies geschah durch eine einmalige Zahlung im Oktober des Streitjahres. Durch diese einmalige Zahlung wurde Geld aus dem kollektiven Anlageprozess der K entzogen. Die Klägerin hat dadurch ihre Anwartschaften (vgl. BGer, Urteil in BGE 127 III 315, Erwägungen zu D. 3. b) auf allfällig künftig entstehende Versicherungsleistungen gegen die K (also ihre Versorgungsansprüche) verloren (Cardinaux, a.a.O., Rn. 1374).
53 
c) Wegen der weiteren -in diesem Zusammenhang zu berücksichtigenden- Rechtsgrundsätze wird auf die Ausführungen in den Senatsurteilen 3 K 4156/08 (Entscheidungsgründe zu B. II. 2.) und 3 K 1258/08 (Entscheidungsgründe zu C. II.) verwiesen.
54 
d) Da die Barauszahlung steuerfrei ist, bedarf es keiner Entscheidung des erkennenden Senats dazu, ob sie ggf. tarifbegünstigt zu besteuern ist (BFH-Urteile vom 14. Januar 2004 X R 37/02, BStBl II 2004, 493; vom 28. Juli 1993 XI R 4/93, BFH/NV 1994, 165; in BStBl II 1991, 723).
55 
3. Da die Barauszahlung insgesamt auf einer öffentlich-rechtlichen, gesetzlichen Grundlage erfolgte, kommt hinsichtlich des Teils, der aus dem Überobligatorium stammt, die Vorschrift des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 2004 (in Verbindung mit § 52 Abs. 36 Satz 5 EStG 2005) nicht zur Anwendung. Diese Vorschrift setzt eine (versicherungs-) vertragliche Abmachung voraus (s. Senatsurteil 3 K 1258/08, Entscheidungsgründe zu C.; zur Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG bei Leistungen einer Pensionskasse: BT-Drs. 16/2712, S. 51, linke Spalte zu Buchstabe b).
56 
4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-; die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 der Zivilprozessordnung.
57 
5. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war gemäß § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären. Die Kläger konnten die Hilfe eines sachkundigen Bevollmächtigten zu ihrer Vertretung für unentbehrlich halten (BFH-Beschluss vom 21. September 1967 VI B 2/67, BStBl II 1968, 181).
58 
6. Die Revision war zuzulassen. Die Sache hat grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Gründe

 
41 
Die Klage ist begründet. Zu Unrecht hat das FA die Barauszahlung von 62.581,85 CHF der K der Einkommensteuer unterworfen. Zwar handelt es sich um eine (steuerbare) sonstige Einnahme im Sinne von § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 (siehe nachfolgend zu 1.). Diese ist jedoch nach § 3 Nr. 3 EStG 2005 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 2.).
42 
1. Nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 sind Leibrenten und andere Leistungen (siehe nachfolgend zu aa), die aus der gesetzlichen Rentenversicherung erbracht werden (siehe nachfolgend zu bb), sonstige Einkünfte (vgl. hierzu: BFH-Urteil vom 4. Februar 2010 X R 52/08, BFH/NV 2010, 1253).
43 
aa) Der Begriff „Leibrenten“ wurde durch das AltEinKG um den Begriff „andere Leistungen“ erweitert, um gerade Einnahmen aus Pensionskassen aufgrund von „Teilkapitalisierungen“, die ansonsten nicht steuerbar wären, der Einkommensteuer unterwerfen zu können (Bundestags-Drucksache -BT-Drs.- 15/3004, S. 19, zu Nummer 12).
44 
Demzufolge handelt es sich bei der Barauszahlung im Sinne des § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG durch die K an die Klägerin um eine andere Leistung im Sinne von § 22 Nr.1 Satz 3 Buchstabe a EStG 2005. Denn infolge der Geltendmachung der Barauszahlung und des endgültigen Verlassens der Schweiz durch die Klägerin wurde dieser die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung nicht in Form einer Rente, sondern in kapitalisierter Form ausgezahlt. Die bis dahin vorhandenen bloßen Anwartschaften (BGer, Urteil in Sachen A. gegen Sammelstiftung X. u.a., BGE 132 V 127, Erwägungen zu C. 6.3.2.; s. „anwartschaftliche Leistungen“ im Vorsorgeausweis per 01.01.2005 vom 10. Februar 2005), die die Finanzierungsgrundlage für allfällig künftig entstehende Versicherungsleistungen bildeten (BGer, Urteil vom 19. Oktober 2001 in Sachen S. gegen Stadt Zürich und Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich, BGE 127 V 315, Erwägungen zu 3. b), wurden mit dem Barwert (Art. 16 Abs. 1 FZG; § 19 Abs. 2 PKG) der erworbenen (Freizügigkeits-)Leistungen nach dem Grundsatz des Leistungsprimats, dem die K unterliegt, angesetzt und an die Klägerin ausgezahlt.
45 
bb) Diese Leistung wurde auch -wie für die Anwendung des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 notwendig- aus der gesetzlichen Rentenversicherung erbracht. Dies gilt sowohl für den Teil der Barauszahlung, der aus dem Obligatorium stammt (das sog. BVG-Altersguthaben von 14.510,80 CHF), als auch für den Teil in Höhe von 48.071,05 CHF, der aus dem Überobligatorium stammt (s. die Austrittsabrechnung der K vom 4. Oktober 2005).
46 
Zur gesetzlichen Rentenversicherung im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005 zählen auch ausländische Rentenversicherungen. In diesem Zusammenhang gilt nichts anderes als bei den Kapitalabfindungen aus der gesetzlichen Rentenversicherung in § 3 Nr. 3 EStG 2005 und den Beiträgen zu den gesetzlichen Rentenversicherungen in § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe a EStG 2005 (s. die Senatsurteile vom 28. April 2010 3 K 4156/08 und 3 K 1285/08, nicht rechtskräftig, jeweils mit weiteren Nachweisen).
47 
Das Rechtsverhältnis zwischen der Klägerin und der K ist im Wege der rechtsvergleichenden Qualifizierung (vgl. hierzu: BSG-Urteile vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris; vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07, R, juris) sowohl im Obligatorium als auch im Überobligatorium mit dem zwischen einem Versicherten und dem Versicherungsträger bestehenden Rechtsverhältnis, in der deutschen Rentenversicherung vergleichbar. Es handelt sich jeweils um ein öffentlich-rechtliches gesetzliches Schuldverhältnis zwischen einer öffentlich-rechtlich organisierten Vorsorgeeinrichtung/Versorgungseinrichtung und einem versicherten Arbeitnehmer (BFH-Beschluss vom 25. März 2010 X B 142/09, BFH/NV 2010, 1275 in Verbindung mit den Feststellungen des erkennenden Senats zum Schweizer Recht lt. S. 6 ff. des Tatbestandes), dass in erster Linie darauf gerichtet ist, dem Versicherten beim Eintritt der Risiken Tod, Invalidität und Alter durch Zahlung einer Rente (sog. Primat der Rentenleistung, Stauffer I, a.a.O., Rn. 639) neben den Leistungen aus der ersten Säule die Fortsetzung der gewohnten Lebenshaltung in angemessener Form zu ermöglichen (Art. 113 Abs. 2 Buchstabe a der Eidgenössischen Bundesverfassung vom 18. April 1998 -BV- SR 101; Art. 1 Abs. 1 BVG; Art. 30 PKG [Altersrücktritt], Art. 31 PKG [Invalidität] und Art. 38 PKG [Hinterlassenenleistungen]). In Zahlen ausgedrückt bedeutet dies, dass aus der ersten und der zweiten Säule zusammen ein Renteneinkommen in Höhe von ungefähr 60 % des letzten Bruttolohns oder 70 % des entgangenen Nettolohns angestrebt wird (Art. 1 Abs. 2 Buchstabe a der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterbliebenen- und Invalidenvorsorge vom 18. April 1984 -BVV2-, SR 831.441.1; Cardinaux, a.a.O., Rn. 218).
48 
Aus dem Umstand, dass
- beim Altersrücktritt dem Versicherten ein Viertel seines BVG-Altersguthabens als einmalige Kapitalabfindung ausgerichtet werden kann (Art. 37 Abs. 2 BVG),
- zu Gunsten des Versicherten vor Eintritt des Vorsorgefalls (§ 2 Abs. 1 FZG in Verbindung mit § 1 Abs. 2 FZG) ein Anspruch auf eine Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung (u.a. -wie im Streitfall- in Gestalt eines Kapitalbezugs bzw. auf Verpfändung der Freizügigkeitsleistung zur Förderung des Erwerbs von Wohneigentum [§ 20 Buchstabe b PKG]) entstehen kann,
- die Ansprüche auf die Austrittsleistung/Freizügigkeitsleistung dem Erbrecht unterfallen können (BGer, Urteil in Sachen V. gegen IV-Stelle des Kantons Zürich und Sozialversicherungsgericht des Kantons Zürich I 549/02 vom 17. März 2003, BGE 129 III 305, Erwägungen zu 3.2.),
- das Rechtsverhältnis im Überobligatorium einem privatversicherungsrechtlichen Rechtsverhältnis funktional vergleichbar ist(BGer, Urteil vom 19. November 2004 B 96/02 in Sachen X. und Y. gegen Winterthur-Columna, Stiftung für die Zusatzvorsorge und Kantonsgericht Z-Landschaft, BGE 131 V 27, Erwägungen zu C. 2.1.)
49 
und des Weiteren, dass „eine Kapitalisierung mit den Zielen des Alterseinkünftegesetzes -Versorgung im Alter durch eine lebenslange Rente- unvereinbar ist“ (Myßen, Neue Wirtschafts-Briefe Fach-NWB F- 3, 13095 [13103]; Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Kommentar zum EStG, § 10 Rn. E 364, jeweils mit weiteren Nachweisen), folgt nicht, dass das Rechtsverhältnis zwischen der Klägerin und der K nicht demjenigen in der deutschen gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar ist. Entscheidend für diese Annahme des erkennenden Senats ist die Administrierbarkeit und Praktikabilität der steuerlichen Vorschriften in Bezug auf die Besteuerung der Leistungen einer Schweizerischen Pensionskasse (BFH-Urteil in BFH/NV 2010, 1253).
50 
2. Die andere Leistung aus der gesetzlichen Rentenversicherung (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe aa EStG 2005) in Gestalt der Barauszahlung nach § 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG unterliegt jedoch nicht der Einkommensteuer, weil sie nach § 3 Nr. 3 EStG 2005 steuerfrei ist.
51 
a) Die Steuerbefreiung im Sinne des § 3 Nr. 3 EStG 2005 setzt eine Kapitalabfindung, also die Zahlung in einer Summe (aus der gesetzlichen Rentenversicherung) voraus. Diese Leistung muss zur Abgeltung von gesetzlichen Rentenversicherungsansprüchen erfolgen (BFH-Urteil vom 15. Dezember 1995 VI R 50/65, BStBl II 1995, 169; Bergkemper in Hermann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer- und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 3 Rn. 4 [Lfg. 196]; von Beckerath in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, a.a.O., § 3 Nr. 3, Rn. B 3/12; vgl. zur Abfindung für die Abgeltung einer betrieblichen Rentenanwartschaft: BFH-Urteil vom 24. April 1991 XI R 9/87, BStBl II 1991, 723). Der einmaligen Leistung muss der Verzicht auf einen Rentenanspruch aus der gesetzlichen Rentenversicherung gegenüberstehen (Frotscher/Kuhlmann, Kommentar zum EStG, § 3 Nr. 3 Rn. 29 [106. Lfg. 9/2001]).
52 
b) Im Streitfall liegen diese Voraussetzungen einer Kapitalabfindung vor. Durch die auf gesetzlicher Grundlage beruhende Geltendmachung der Barauszahlung (§ 20 Abs. 3 Buchstabe a PKG) und deren Überweisung sind sämtliche Ansprüche der Klägerin gegenüber der K erloschen (vgl. hierzu: Botschaft zu einem Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 26. Februar 1992, BBl. 1992, 237 [S. 249] Tz. 133.2; Schreiben der K vom 4. Oktober 2005). Dies geschah durch eine einmalige Zahlung im Oktober des Streitjahres. Durch diese einmalige Zahlung wurde Geld aus dem kollektiven Anlageprozess der K entzogen. Die Klägerin hat dadurch ihre Anwartschaften (vgl. BGer, Urteil in BGE 127 III 315, Erwägungen zu D. 3. b) auf allfällig künftig entstehende Versicherungsleistungen gegen die K (also ihre Versorgungsansprüche) verloren (Cardinaux, a.a.O., Rn. 1374).
53 
c) Wegen der weiteren -in diesem Zusammenhang zu berücksichtigenden- Rechtsgrundsätze wird auf die Ausführungen in den Senatsurteilen 3 K 4156/08 (Entscheidungsgründe zu B. II. 2.) und 3 K 1258/08 (Entscheidungsgründe zu C. II.) verwiesen.
54 
d) Da die Barauszahlung steuerfrei ist, bedarf es keiner Entscheidung des erkennenden Senats dazu, ob sie ggf. tarifbegünstigt zu besteuern ist (BFH-Urteile vom 14. Januar 2004 X R 37/02, BStBl II 2004, 493; vom 28. Juli 1993 XI R 4/93, BFH/NV 1994, 165; in BStBl II 1991, 723).
55 
3. Da die Barauszahlung insgesamt auf einer öffentlich-rechtlichen, gesetzlichen Grundlage erfolgte, kommt hinsichtlich des Teils, der aus dem Überobligatorium stammt, die Vorschrift des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG 2004 (in Verbindung mit § 52 Abs. 36 Satz 5 EStG 2005) nicht zur Anwendung. Diese Vorschrift setzt eine (versicherungs-) vertragliche Abmachung voraus (s. Senatsurteil 3 K 1258/08, Entscheidungsgründe zu C.; zur Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG bei Leistungen einer Pensionskasse: BT-Drs. 16/2712, S. 51, linke Spalte zu Buchstabe b).
56 
4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-; die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709 und 711 der Zivilprozessordnung.
57 
5. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war gemäß § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären. Die Kläger konnten die Hilfe eines sachkundigen Bevollmächtigten zu ihrer Vertretung für unentbehrlich halten (BFH-Beschluss vom 21. September 1967 VI B 2/67, BStBl II 1968, 181).
58 
6. Die Revision war zuzulassen. Die Sache hat grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.
Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;
1a.
Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;
2.
Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;
3.
laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.2Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers
a)
zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b)
zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c)
in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d)
in Form von Sanierungsgeldern;
Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich
a)
seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b)
des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.
3Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.4Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.
2Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)1Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.2Versorgungsbezüge sind

1.
das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
a)
auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b)
nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
oder
2.
in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
3Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Versorgungs-
beginns		VersorgungsfreibetragZuschlag zum
Versorgungs-
freibetrag
in Euro
in % der
Versorgungs-
bezüge		Höchstbetrag
in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


4Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist
a)
bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b)
bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,
jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.5Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.6Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.7Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.8Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.9Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.10Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.11In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.12Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)1Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.2Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.3Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.4In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Lohnsteuer-Durchführungsverordnung - LStDV | § 2 Arbeitslohn

(1) Arbeitslohn sind alle Einnahmen, die dem Arbeitnehmer aus dem Dienstverhältnis zufließen. Es ist unerheblich, unter welcher Bezeichnung oder in welcher Form die Einnahmen gewährt werden.

(2) Zum Arbeitslohn gehören auch

1.
Einnahmen im Hinblick auf ein künftiges Dienstverhältnis;
2.
Einnahmen aus einem früheren Dienstverhältnis, unabhängig davon, ob sie dem zunächst Bezugsberechtigten oder seinem Rechtsnachfolger zufließen. Bezüge, die ganz oder teilweise auf früheren Beitragsleistungen des Bezugsberechtigten oder seines Rechtsvorgängers beruhen, gehören nicht zum Arbeitslohn, es sei denn, daß die Beitragsleistungen Werbungskosten gewesen sind;
3.
Ausgaben, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahestehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung). Voraussetzung ist, daß der Arbeitnehmer der Zukunftssicherung ausdrücklich oder stillschweigend zustimmt. Ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer oder diesen nahestehende Personen in Form einer Gruppenversicherung oder Pauschalversicherung der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln, so sind die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen. Nicht zum Arbeitslohn gehören Ausgaben, die nur dazu dienen, dem Arbeitgeber die Mittel zur Leistung einer dem Arbeitnehmer zugesagten Versorgung zu verschaffen;
4.
Entschädigungen, die dem Arbeitnehmer oder seinem Rechtsnachfolger als Ersatz für entgangenen oder entgehenden Arbeitslohn oder für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit gewährt werden;
5.
besondere Zuwendungen, die auf Grund des Dienstverhältnisses oder eines früheren Dienstverhältnisses gewährt werden, zum Beispiel Zuschüsse im Krankheitsfall;
6.
besondere Entlohnungen für Dienste, die über die regelmäßige Arbeitszeit hinaus geleistet werden, wie Entlohnung für Überstunden, Überschichten, Sonntagsarbeit;
7.
Lohnzuschläge, die wegen der Besonderheit der Arbeit gewährt werden;
8.
Entschädigungen für Nebenämter und Nebenbeschäftigungen im Rahmen eines Dienstverhältnisses.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 19

(1)1Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören

1.
Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst;
1a.
Zuwendungen des Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen anlässlich von Veranstaltungen auf betrieblicher Ebene mit gesellschaftlichem Charakter (Betriebsveranstaltung).2Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind alle Aufwendungen des Arbeitgebers einschließlich Umsatzsteuer unabhängig davon, ob sie einzelnen Arbeitnehmern individuell zurechenbar sind oder ob es sich um einen rechnerischen Anteil an den Kosten der Betriebsveranstaltung handelt, die der Arbeitgeber gegenüber Dritten für den äußeren Rahmen der Betriebsveranstaltung aufwendet.3Soweit solche Zuwendungen den Betrag von 110 Euro je Betriebsveranstaltung und teilnehmenden Arbeitnehmer nicht übersteigen, gehören sie nicht zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, wenn die Teilnahme an der Betriebsveranstaltung allen Angehörigen des Betriebs oder eines Betriebsteils offensteht.4Satz 3 gilt für bis zu zwei Betriebsveranstaltungen jährlich.5Die Zuwendungen im Sinne des Satzes 1 sind abweichend von § 8 Absatz 2 mit den anteilig auf den Arbeitnehmer und dessen Begleitpersonen entfallenden Aufwendungen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 2 anzusetzen;
2.
Wartegelder, Ruhegelder, Witwen- und Waisengelder und andere Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, auch soweit sie von Arbeitgebern ausgleichspflichtiger Personen an ausgleichsberechtigte Personen infolge einer nach § 10 oder § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes durchgeführten Teilung geleistet werden;
3.
laufende Beiträge und laufende Zuwendungen des Arbeitgebers aus einem bestehenden Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung für eine betriebliche Altersversorgung.2Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören auch Sonderzahlungen, die der Arbeitgeber neben den laufenden Beiträgen und Zuwendungen an eine solche Versorgungseinrichtung leistet, mit Ausnahme der Zahlungen des Arbeitgebers
a)
zur erstmaligen Bereitstellung der Kapitalausstattung zur Erfüllung der Solvabilitätskapitalanforderung nach den §§ 89, 213, 234g oder 238 des Versicherungsaufsichtsgesetzes,
b)
zur Wiederherstellung einer angemessenen Kapitalausstattung nach unvorhersehbaren Verlusten oder zur Finanzierung der Verstärkung der Rechnungsgrundlagen auf Grund einer unvorhersehbaren und nicht nur vorübergehenden Änderung der Verhältnisse, wobei die Sonderzahlungen nicht zu einer Absenkung des laufenden Beitrags führen oder durch die Absenkung des laufenden Beitrags Sonderzahlungen ausgelöst werden dürfen,
c)
in der Rentenbezugszeit nach § 236 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes oder
d)
in Form von Sanierungsgeldern;
Sonderzahlungen des Arbeitgebers sind insbesondere Zahlungen an eine Pensionskasse anlässlich
a)
seines Ausscheidens aus einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung oder
b)
des Wechsels von einer nicht im Wege der Kapitaldeckung zu einer anderen nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung.
3Von Sonderzahlungen im Sinne des Satzes 2 zweiter Halbsatz Buchstabe b ist bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf nur auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach dem Wechsel die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt des Wechsels übersteigt.4Sanierungsgelder sind Sonderzahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse anlässlich der Systemumstellung einer nicht im Wege der Kapitaldeckung finanzierten betrieblichen Altersversorgung auf der Finanzierungs- oder Leistungsseite, die der Finanzierung der zum Zeitpunkt der Umstellung bestehenden Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften dienen; bei laufenden und wiederkehrenden Zahlungen entsprechend dem periodischen Bedarf ist nur von Sanierungsgeldern auszugehen, soweit die Bemessung der Zahlungsverpflichtungen des Arbeitgebers in das Versorgungssystem nach der Systemumstellung die Bemessung der Zahlungsverpflichtung zum Zeitpunkt der Systemumstellung übersteigt.
2Es ist gleichgültig, ob es sich um laufende oder um einmalige Bezüge handelt und ob ein Rechtsanspruch auf sie besteht.

(2)1Von Versorgungsbezügen bleiben ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei.2Versorgungsbezüge sind

1.
das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug
a)
auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften,
b)
nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften
oder
2.
in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge; Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
3Der maßgebende Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag sind der nachstehenden Tabelle zu entnehmen:

Jahr des
Versorgungs-
beginns		VersorgungsfreibetragZuschlag zum
Versorgungs-
freibetrag
in Euro
in % der
Versorgungs-
bezüge		Höchstbetrag
in Euro
bis 200540,03 000900
ab 200638,42 880864
200736,82 760828
200835,22 640792
200933,62 520756
201032,02 400720
201130,42 280684
201228,82 160648
201327,22 040612
201425,61 920576
201524,01 800540
201622,41 680504
201720,81 560468
201819,21 440432
201917,61 320396
202016,01 200360
202115,21 140342
202214,41 080324
202313,61 020306
202412,8960288
202512,0900270
202611,2840252
202710,4780234
20289,6720216
20298,8660198
20308,0600180
20317,2540162
20326,4480144
20335,6420126
20344,8360108
20354,030090
20363,224072
20372,418054
20381,612036
20390,86018
20400,000


4Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag ist
a)
bei Versorgungsbeginn vor 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für Januar 2005,
b)
bei Versorgungsbeginn ab 2005das Zwölffache des Versorgungsbezugs für den ersten vollen Monat,
jeweils zuzüglich voraussichtlicher Sonderzahlungen im Kalenderjahr, auf die zu diesem Zeitpunkt ein Rechtsanspruch besteht.5Der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag darf nur bis zur Höhe der um den Versorgungsfreibetrag geminderten Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden.6Bei mehreren Versorgungsbezügen mit unterschiedlichem Bezugsbeginn bestimmen sich der insgesamt berücksichtigungsfähige Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach dem Jahr des Beginns des ersten Versorgungsbezugs.7Folgt ein Hinterbliebenenbezug einem Versorgungsbezug, bestimmen sich der Prozentsatz, der Höchstbetrag des Versorgungsfreibetrags und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag für den Hinterbliebenenbezug nach dem Jahr des Beginns des Versorgungsbezugs.8Der nach den Sätzen 3 bis 7 berechnete Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gelten für die gesamte Laufzeit des Versorgungsbezugs.9Regelmäßige Anpassungen des Versorgungsbezugs führen nicht zu einer Neuberechnung.10Abweichend hiervon sind der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag neu zu berechnen, wenn sich der Versorgungsbezug wegen Anwendung von Anrechnungs-, Ruhens-, Erhöhungs- oder Kürzungsregelungen erhöht oder vermindert.11In diesen Fällen sind die Sätze 3 bis 7 mit dem geänderten Versorgungsbezug als Bemessungsgrundlage im Sinne des Satzes 4 anzuwenden; im Kalenderjahr der Änderung sind der höchste Versorgungsfreibetrag und Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag maßgebend.12Für jeden vollen Kalendermonat, für den keine Versorgungsbezüge gezahlt werden, ermäßigen sich der Versorgungsfreibetrag und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag in diesem Kalenderjahr um je ein Zwölftel.

(3)1Die Energiepreispauschale nach dem Versorgungsrechtlichen Energiepreispauschalen-Gewährungsgesetz oder vergleichbare Leistungen zum Ausgleich gestiegener Energiepreise nach Landesrecht sind als Einnahmen nach Absatz 2 zu berücksichtigen.2Sie gelten nicht als Sonderzahlung im Sinne von Absatz 2 Satz 4, jedoch als regelmäßige Anpassung des Versorgungsbezugs im Sinne von Absatz 2 Satz 9.3Im Lohnsteuerabzugsverfahren sind die Energiepreispauschale und vergleichbare Leistungen bei der Berechnung einer Vorsorgepauschale nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b und c nicht zu berücksichtigen.4In den Fällen des Satzes 1 sind die §§ 3 und 24a nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind

1.
a)
Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
b)
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte,
c)
Übergangsgeld nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch und Geldleistungen nach den §§ 10, 36 bis 39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte,
d)
das Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, der Reichsversicherungsordnung und dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte, die Sonderunterstützung für im Familienhaushalt beschäftigte Frauen, der Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz sowie der Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften;
2.
a)
das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, der Zuschuss zum Arbeitsentgelt, das Übergangsgeld, der Gründungszuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch sowie die übrigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden,
b)
das Insolvenzgeld, Leistungen auf Grund der in § 169 und § 175 Absatz 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Ansprüche sowie Zahlungen des Arbeitgebers an einen Sozialleistungsträger auf Grund des gesetzlichen Forderungsübergangs nach § 115 Absatz 1 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, wenn ein Insolvenzereignis nach § 165 Absatz 1 Satz 2 auch in Verbindung mit Satz 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch vorliegt,
c)
die Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
d)
Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch,
e)
mit den in den Nummern 1 bis 2 Buchstabe d und Nummer 67 Buchstabe b genannten Leistungen vergleichbare Leistungen ausländischer Rechtsträger, die ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet oder in der Schweiz haben;
3.
a)
Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes, nach § 9 Absatz 1 Nummer 3 des Altersgeldgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenversorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes,
b)
Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und 286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den §§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Beitragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch,
c)
Leistungen aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,
d)
Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 des Beamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversorgungsgesetzes;
4.
bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden
a)
der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung,
b)
Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung,
c)
im Einsatz gewährte Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse,
d)
der Geldwert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge;
5.
a)
die Geld- und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten,
b)
die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
c)
die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 des Wehrsoldgesetzes und Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
d)
das an Personen, die einen in § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe d genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung,
e)
Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes;
6.
Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte, im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden.2Gleichgestellte im Sinne des Satzes 1 sind auch Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder auf Unfallfürsorgeleistungen nach dem Soldatenversorgungsgesetz, Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben;
7.
Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 und Absatz 2 sind;
8.
Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden.2Die Steuerpflicht von Bezügen aus einem aus Wiedergutmachungsgründen neu begründeten oder wieder begründeten Dienstverhältnis sowie von Bezügen aus einem früheren Dienstverhältnis, die aus Wiedergutmachungsgründen neu gewährt oder wieder gewährt werden, bleibt unberührt;
8a.
Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.2Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind;
9.
Erstattungen nach § 23 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 und 4 sowie nach § 39 Absatz 4 Satz 2 des Achten Buches Sozialgesetzbuch;
10.
Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines Menschen mit Behinderungen oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Absatz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch zur Pflege, Betreuung, Unterbringung und Verpflegung, die auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen.2Für Einnahmen im Sinne des Satzes 1, die nicht auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen, gilt Entsprechendes bis zur Höhe der Leistungen nach dem Zwölften Buch Sozialgesetzbuch.3Überschreiten die auf Grund der in Satz 1 bezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
11.
Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.2Darunter fallen nicht Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet wird.4Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellt sind Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen;
11a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 1. März 2020 bis zum 31. März 2022 auf Grund der Corona-Krise an seine Arbeitnehmer in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 Euro;
11b.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 18. November 2021 bis zum 31. Dezember 2022 an seine Arbeitnehmer zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise gewährte Leistungen bis zu einem Betrag von 4 500 Euro. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Arbeitnehmer in Einrichtungen im Sinne des § 23 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 8, 11 oder Nummer 12 des Infektionsschutzgesetzes oder § 36 Absatz 1 Nummer 2 oder Nummer 7 des Infektionsschutzgesetzes tätig sind; maßgeblich ist jeweils die am 22. Juni 2022 gültige Fassung des Infektionsschutzgesetzes. Die Steuerbefreiung gilt entsprechend für Personen, die in den in Satz 2 genannten Einrichtungen im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags eingesetzt werden. Nummer 11a findet auf die Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 keine Anwendung. Abweichend von Satz 1 gilt die Steuerbefreiung für Leistungen nach § 150c des Elften Buches Sozialgesetzbuch in der Fassung des Gesetzes zur Stärkung des Schutzes der Bevölkerung und insbesondere vulnerabler Personengruppen vor COVID-19 vom 16. September 2022 (BGBl. I S. 1454) auch dann, wenn sie in der Zeit bis zum 31. Mai 2023 gewährt werden;
11c.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 26. Oktober 2022 bis zum 31. Dezember 2024 in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Leistungen zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise bis zu einem Betrag von 3 000 Euro;
12.
aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge, die zum einen
a)
in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz,
b)
auf Grundlage einer bundesgesetzlichen oder landesgesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder
c)
von der Bundesregierung oder einer Landesregierung
als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und die zum anderen jeweils auch als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden.2Das Gleiche gilt für andere Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen;
13.
die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder.2Die als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegung sind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 9 Absatz 4a nicht übersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 und Absatz 4a abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
14.
Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung;
14a.
der Anteil der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der auf Grund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch geleistet wird;
15.
Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr gezahlt werden.2Das Gleiche gilt für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr, die der Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann.3Die nach den Sätzen 1 und 2 steuerfreien Leistungen mindern den nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 abziehbaren Betrag;
16.
die Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, soweit sie die nach § 9 als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
17.
Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte;
18.
das Aufgeld für ein an die Bank für Vertriebene und Geschädigte (Lastenausgleichsbank) zugunsten des Ausgleichsfonds (§ 5 des Lastenausgleichsgesetzes) gegebenes Darlehen, wenn das Darlehen nach § 7f des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. September 1953 (BGBl. I S. 1355) im Jahr der Hingabe als Betriebsausgabe abzugsfähig war;
19.
Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten
a)
für Maßnahmen nach § 82 Absatz 1 und 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder
b)
die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des Arbeitnehmers dienen.
2Steuerfrei sind auch Beratungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur beruflichen Neuorientierung bei Beendigung des Dienstverhältnisses.3Die Leistungen im Sinne der Sätze 1 und 2 dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben;
20.
die aus öffentlichen Mitteln des Bundespräsidenten aus sittlichen oder sozialen Gründen gewährten Zuwendungen an besonders verdiente Personen oder ihre Hinterbliebenen;
21.
(weggefallen)
22.
(weggefallen)
23.
Leistungen nach
a)
dem Häftlingshilfegesetz,
b)
dem Strafrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
c)
dem Verwaltungsrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
d)
dem Beruflichen Rehabilitierungsgesetz,
e)
dem Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und
f)
dem Gesetz zur Rehabilitierung der wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen, wegen ihrer homosexuellen Orientierung oder wegen ihrer geschlechtlichen Identität dienstrechtlich benachteiligten Soldatinnen und Soldaten;
24.
Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden;
25.
Entschädigungen nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045);
26.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker Menschen oder Menschen mit Behinderungen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 3 000 Euro im Jahr.2Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26a.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 840 Euro im Jahr.2Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit – ganz oder teilweise – eine Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 12, 26 oder 26b gewährt wird.3Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26b.
Aufwandspauschalen nach § 1878 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit sie zusammen mit den steuerfreien Einnahmen im Sinne der Nummer 26 den Freibetrag nach Nummer 26 Satz 1 nicht überschreiten.2Nummer 26 Satz 2 gilt entsprechend;
27.
der Grundbetrag der Produktionsaufgaberente und das Ausgleichsgeld nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit bis zum Höchstbetrag von 18 407 Euro;
28.
die Aufstockungsbeträge im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a sowie die Beiträge und Aufwendungen im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe b und des § 4 Absatz 2 des Altersteilzeitgesetzes, die Zuschläge, die versicherungsfrei Beschäftigte im Sinne des § 27 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zur Aufstockung der Bezüge bei Altersteilzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen erhalten sowie die Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge im Sinne des § 187a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, soweit sie 50 Prozent der Beiträge nicht übersteigen;
28a.
Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 Prozent des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen und sie für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen und vor dem 1. Juli 2022 enden, geleistet werden;
29.
das Gehalt und die Bezüge,
a)
die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten.2Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen;
b)
der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind.2Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben;
30.
Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers (Werkzeuggeld), soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen;
31.
die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt;
32.
die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist;
33.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen;
34.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
34a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers
a)
an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer hinsichtlich der Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder hierfür Betreuungspersonen vermittelt sowie
b)
zur kurzfristigen Betreuung von Kindern im Sinne des § 32 Absatz 1, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder die wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten oder pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers, wenn die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig ist, auch wenn sie im privaten Haushalt des Arbeitnehmers stattfindet, soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
35.
die Einnahmen der bei der Deutsche Post AG, Deutsche Postbank AG oder Deutsche Telekom AG beschäftigten Beamten, soweit die Einnahmen ohne Neuordnung des Postwesens und der Telekommunikation nach den Nummern 11 bis 13 und 64 steuerfrei wären;
36.
Einnahmen für Leistungen zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Absatz 1 Satz 1 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht im Sinne des § 33 Absatz 2 gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.2Entsprechendes gilt, wenn der Pflegebedürftige vergleichbare Leistungen aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des Elften Buches Sozialgesetzbuch oder nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält;
37.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist;
38.
Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, soweit der Wert der Prämien 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt;
39.
der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b und f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. März 1994 (BGBl. I S. 406), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 7. März 2009 (BGBl. I S. 451), in der jeweils geltenden Fassung, am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil insgesamt 1 440 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.2Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen.3Als Unternehmen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 1 gilt auch ein Unternehmen im Sinne des § 18 des Aktiengesetzes.4Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert anzusetzen;
40.
40 Prozent
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung oder der Entnahme von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, oder aus deren Auflösung oder Herabsetzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchen Wirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, soweit sie zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit gehören.2Dies gilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist.3Satz 1 gilt außer für Betriebsvermögensmehrungen aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ebenfalls nicht, soweit Abzüge nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
b)
des Veräußerungspreises im Sinne des § 16 Absatz 2, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes.2Satz 1 ist in den Fällen des § 16 Absatz 3 entsprechend anzuwenden.3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,
c)
des Veräußerungspreises oder des gemeinen Werts im Sinne des § 17 Absatz 2.2Satz 1 ist in den Fällen des § 17 Absatz 4 entsprechend anzuwenden,
d)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und der Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9.2Dies gilt nur, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.3Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.4Satz 1 Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet,
e)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 2,
f)
der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Absatz 3, die neben den in § 20 Absatz 1 Nummer 1 und Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden,
g)
des Gewinns aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a,
h)
des Gewinns aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a in Verbindung mit § 20 Absatz 2 Satz 2,
i)
der Bezüge im Sinne des § 22 Nummer 1 Satz 2, soweit diese von einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse stammen.
2Dies gilt für Satz 1 Buchstabe d bis h nur in Verbindung mit § 20 Absatz 8.3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Wertpapierinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind; Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute oder Wertpapierinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.4Satz 1 ist nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen;
40a.
40 Prozent der Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4;
41.
(weggefallen)
42.
die Zuwendungen, die auf Grund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden;
43.
der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden;
44.
Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.2Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass
a)
die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden,
b)
der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist;
45.
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen.2Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
46.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung;
47.
Leistungen nach § 14a Absatz 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes;
48.
Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz mit Ausnahme der Leistungen nach § 6 des Unterhaltssicherungsgesetzes;
49.
(weggefallen)
50.
die Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz);
51.
Trinkgelder, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem Arbeitnehmer von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist;
52.
(weggefallen)
53.
die Übertragung von Wertguthaben nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch auf die Deutsche Rentenversicherung Bund.2Die Leistungen aus dem Wertguthaben durch die Deutsche Rentenversicherung Bund gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19.3Von ihnen ist Lohnsteuer einzubehalten;
54.
Zinsen aus Entschädigungsansprüchen für deutsche Auslandsbonds im Sinne der §§ 52 bis 54 des Bereinigungsgesetzes für deutsche Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, soweit sich die Entschädigungsansprüche gegen den Bund oder die Länder richten.2Das Gleiche gilt für die Zinsen aus Schuldverschreibungen und Schuldbuchforderungen, die nach den §§ 9, 10 und 14 des Gesetzes zur näheren Regelung der Entschädigungsansprüche für Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-3, veröffentlichten bereinigten Fassung vom Bund oder von den Ländern für Entschädigungsansprüche erteilt oder eingetragen werden;
55.
der in den Fällen des § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes vom 19. Dezember 1974 (BGBl. I S. 3610), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung geleistete Übertragungswert nach § 4 Absatz 5 des Betriebsrentengesetzes, wenn die betriebliche Altersversorgung beim ehemaligen und neuen Arbeitgeber über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung durchgeführt wird; dies gilt auch, wenn eine Versorgungsanwartschaft aus einer betrieblichen Altersversorgung auf Grund vertraglicher Vereinbarung ohne Fristerfordernis unverfallbar ist.2Satz 1 gilt auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird.3Die Leistungen des neuen Arbeitgebers, der Unterstützungskasse, des Pensionsfonds, der Pensionskasse oder des Unternehmens der Lebensversicherung auf Grund des Betrags nach Satz 1 und 2 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nach § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes nicht stattgefunden hätte;
55a.
die nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) in der jeweils geltenden Fassung (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person.2Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte;
55b.
der nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes (externe Teilung) geleistete Ausgleichswert zur Begründung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person, soweit Leistungen aus diesen Anrechten zu steuerpflichtigen Einkünften nach den §§ 19, 20 und 22 führen würden.2Satz 1 gilt nicht, soweit Leistungen, die auf dem begründeten Anrecht beruhen, bei der ausgleichsberechtigten Person zu Einkünften nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 oder § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb führen würden.3Der Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person hat den Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person über die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen zu informieren.4Dies gilt nicht, wenn der Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die Grundlagen bereits kennt oder aus den bei ihm vorhandenen Daten feststellen kann und dieser Umstand dem Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person mitgeteilt worden ist;
55c.
Übertragungen von Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrag (§ 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 10 Buchstabe b des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes), soweit die Leistungen zu steuerpflichtigen Einkünften nach § 22 Nummer 5 führen würden.2Dies gilt entsprechend
a)
wenn Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen werden, soweit keine Zahlungen unmittelbar an den Arbeitnehmer erfolgen,
b)
wenn Anwartschaften der betrieblichen Altersversorgung abgefunden werden, soweit das Altersvorsorgevermögen zugunsten eines auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrages geleistet wird,
c)
wenn im Fall des Todes des Steuerpflichtigen das Altersvorsorgevermögen auf einen auf den Namen des Ehegatten lautenden Altersvorsorgevertrag übertragen wird, wenn die Ehegatten im Zeitpunkt des Todes des Zulageberechtigten nicht dauernd getrennt gelebt haben (§ 26 Absatz 1) und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat hatten, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist; dies gilt auch, wenn die Ehegatten ihren vor dem Zeitpunkt, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist, begründeten Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland hatten und der Vertrag vor dem 23. Juni 2016 abgeschlossen worden ist;
55d.
Übertragungen von Anrechten aus einem nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag;
55e.
die auf Grund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung übertragenen Werte von Anrechten auf Altersversorgung, soweit diese zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen.2Die Leistungen auf Grund des Betrags nach Satz 1 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören, die die übernehmende Versorgungseinrichtung im Übrigen erbringt;
56.
Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 1 aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit diese Zuwendungen im Kalenderjahr 2 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Der in Satz 1 genannte Höchstbetrag erhöht sich ab 1. Januar 2020 auf 3 Prozent und ab 1. Januar 2025 auf 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung.3Die Beträge nach den Sätzen 1 und 2 sind jeweils um die nach § 3 Nummer 63 Satz 1, 3 oder Satz 4 steuerfreien Beträge zu mindern;
57.
die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt;
58.
das Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz, die sonstigen Leistungen aus öffentlichen Haushalten oder Zweckvermögen zur Senkung der Miete oder Belastung im Sinne des § 11 Absatz 2 Nummer 4 des Wohngeldgesetzes sowie öffentliche Zuschüsse zur Deckung laufender Aufwendungen und Zinsvorteile bei Darlehen, die aus öffentlichen Haushalten gewährt werden, für eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung, soweit die Zuschüsse und Zinsvorteile die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung mit öffentlichen Mitteln nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten, der Zuschuss für die Wohneigentumsbildung in innerstädtischen Altbauquartieren nach den Regelungen zum Stadtumbau Ost in den Verwaltungsvereinbarungen über die Gewährung von Finanzhilfen des Bundes an die Länder nach Artikel 104a Absatz 4 des Grundgesetzes zur Förderung städtebaulicher Maßnahmen;
59.
die Zusatzförderung nach § 88e des Zweiten Wohnungsbaugesetzes und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland und Geldleistungen, die ein Mieter zum Zwecke der Wohnkostenentlastung nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung erhält, soweit die Einkünfte dem Mieter zuzurechnen sind, und die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis, soweit sie die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten;
60.
das Anpassungsgeld für Arbeitnehmer der Braunkohlekraftwerke und -tagebaue sowie Steinkohlekraftwerke, die aus Anlass einer Stilllegungsmaßnahme ihren Arbeitsplatz verloren haben;
61.
Leistungen nach § 4 Absatz 1 Nummer 2, § 7 Absatz 3, §§ 9, 10 Absatz 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes;
62.
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist, und es sich nicht um Zuwendungen oder Beiträge des Arbeitgebers nach den Nummern 56, 63 und 63a handelt.2Den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a)
für eine Lebensversicherung,
b)
für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c)
für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.3Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre;
63.
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Dies gilt nicht, soweit der Arbeitnehmer nach § 1a Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes verlangt hat, dass die Voraussetzungen für eine Förderung nach § 10a oder Abschnitt XI erfüllt werden.3Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge im Sinne des Satzes 1 sind steuerfrei, soweit sie 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen.4Beiträge im Sinne des Satzes 1, die für Kalenderjahre nachgezahlt werden, in denen das erste Dienstverhältnis ruhte und vom Arbeitgeber im Inland kein steuerpflichtiger Arbeitslohn bezogen wurde, sind steuerfrei, soweit sie 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl dieser Kalenderjahre, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen;
63a.
Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers nach § 23 Absatz 1 des Betriebsrentengesetzes, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden;
64.
bei Arbeitnehmern, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem Arbeitnehmer bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde.2Satz 1 gilt auch, wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht, die den Arbeitslohn entsprechend den im Sinne des Satzes 1 geltenden Vorschriften ermittelt, der Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse gezahlt wird und ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht wird.3Bei anderen für einen begrenzten Zeitraum in das Ausland entsandten Arbeitnehmern, die dort einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, ist der ihnen von einem inländischen Arbeitgeber gewährte Kaufkraftausgleich steuerfrei, soweit er den für vergleichbare Auslandsdienstbezüge nach § 55 des Bundesbesoldungsgesetzes zulässigen Betrag nicht übersteigt;
65.
a)
Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (§ 14 des Betriebsrentengesetzes) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an ein Unternehmen der Lebensversicherung zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat,
b)
Leistungen zur Übernahme von Versorgungsleistungen oder unverfallbaren Versorgungsanwartschaften durch eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung in den in § 4 Absatz 4 des Betriebsrentengesetzes bezeichneten Fällen,
c)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer gegenüber einem Dritten im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in den Fällen des § 7 Absatz 1 Satz 4 des Betriebsrentengesetzes, soweit der Dritte neben dem Arbeitgeber für die Erfüllung von Ansprüchen auf Grund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften gegenüber dem Arbeitnehmer und dessen Hinterbliebenen einsteht; dies gilt entsprechend, wenn der Dritte für Wertguthaben aus einer Vereinbarung über die Altersteilzeit nach dem Altersteilzeitgesetz vom 23. Juli 1996 (BGBl. I S. 1078), zuletzt geändert durch Artikel 234 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407), in der jeweils geltenden Fassung oder auf Grund von Wertguthaben aus einem Arbeitszeitkonto in den im ersten Halbsatz genannten Fällen für den Arbeitgeber einsteht und
d)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Eintritt in die Versicherung nach § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes.
2In den Fällen nach Buchstabe a, b und c gehören die Leistungen der Pensionskasse, des Unternehmens der Lebensversicherung oder des Dritten zu den Einkünften, zu denen jene Leistungen gehören würden, die ohne Eintritt eines Falles nach Buchstabe a, b und c zu erbringen wären.3Soweit sie zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 gehören, ist von ihnen Lohnsteuer einzubehalten.4Für die Erhebung der Lohnsteuer gelten die Pensionskasse, das Unternehmen der Lebensversicherung oder der Dritte als Arbeitgeber und der Leistungsempfänger als Arbeitnehmer.5Im Fall des Buchstaben d gehören die Versorgungsleistungen des Unternehmens der Lebensversicherung oder der Pensionskasse, soweit sie auf Beiträgen beruhen, die bis zum Eintritt des Arbeitnehmers in die Versicherung geleistet wurden, zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1; soweit der Arbeitnehmer in den Fällen des § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortgesetzt hat, sind die auf diesen Beiträgen beruhenden Versorgungsleistungen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1 oder Satz 2;
66.
Leistungen eines Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften durch den Pensionsfonds, wenn ein Antrag nach § 4d Absatz 3 oder § 4e Absatz 3 gestellt worden ist;
67.
a)
das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
b)
das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
c)
Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie
d)
Zuschläge, die nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes oder nach den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder für ein vor dem 1. Januar 2015 geborenes Kind oder für eine vor dem 1. Januar 2015 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person zu gewähren sind; im Falle des Zusammentreffens von Zeiten für mehrere Kinder nach § 50b des Beamtenversorgungsgesetzes oder § 71 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder gilt dies, wenn eines der Kinder vor dem 1. Januar 2015 geboren ist;
68.
die Hilfen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen vom 2. August 2000 (BGBl. I S. 1270);
69.
die von der Stiftung „Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen“ nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24. Juli 1995 (BGBl. I S. 972) gewährten Leistungen;
70.
die Hälfte
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden, die am 1. Januar 2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens des Steuerpflichtigen gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrages an eine REIT-Aktiengesellschaft oder einen Vor-REIT veräußert werden,
b)
der Betriebsvermögensmehrungen, die auf Grund der Eintragung eines Steuerpflichtigen in das Handelsregister als REIT-Aktiengesellschaft im Sinne des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) durch Anwendung des § 13 Absatz 1 und 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, wenn diese Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schlussbilanz im Sinne des § 13 Absatz 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes auf einen Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2010 aufzustellen ist.
2Satz 1 ist nicht anzuwenden,
a)
wenn der Steuerpflichtige den Betrieb veräußert oder aufgibt und der Veräußerungsgewinn nach § 34 besteuert wird,
b)
soweit der Steuerpflichtige von den Regelungen der §§ 6b und 6c Gebrauch macht,
c)
soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 4 ergibt, ausgeglichen worden ist,
d)
wenn im Fall des Satzes 1 Buchstabe a der Buchwert zuzüglich der Veräußerungskosten den Veräußerungserlös oder im Fall des Satzes 1 Buchstabe b der Buchwert den Teilwert übersteigt.2Ermittelt der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 3, treten an die Stelle des Buchwerts die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verringert um die vorgenommenen Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung,
e)
soweit vom Steuerpflichtigen in der Vergangenheit Abzüge bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des Satzes 1 nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
f)
wenn es sich um eine Übertragung im Zusammenhang mit Rechtsvorgängen handelt, die dem Umwandlungssteuergesetz unterliegen und die Übertragung zu einem Wert unterhalb des gemeinen Werts erfolgt.
3Die Steuerbefreiung entfällt rückwirkend, wenn
a)
innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a der Erwerber oder innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b die REIT-Aktiengesellschaft den Grund und Boden oder das Gebäude veräußert,
b)
der Vor-REIT oder ein anderer Vor-REIT als sein Gesamtrechtsnachfolger den Status als Vor-REIT gemäß § 10 Absatz 3 Satz 1 des REIT-Gesetzes verliert,
c)
die REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b in keinem Veranlagungszeitraum die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt,
d)
die Steuerbefreiung der REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b endet,
e)
das Bundeszentralamt für Steuern dem Erwerber im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a den Status als Vor-REIT im Sinne des § 2 Satz 4 des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) bestandskräftig aberkannt hat.
4Die Steuerbefreiung entfällt auch rückwirkend, wenn die Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a vom Erwerber an den Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes überlassen werden und der Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes nach Ablauf einer Frist von zwei Jahren seit Eintragung des Erwerbers als REIT-Aktiengesellschaft in das Handelsregister an dieser mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt ist.5Der Grundstückserwerber haftet für die sich aus dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbefreiung ergebenden Steuern;
71.
der aus einer öffentlichen Kasse gezahlte Zuschuss
a)
für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von bis zu 20 Prozent der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 Euro. Voraussetzung ist, dass
aa)
der Anteil an der Kapitalgesellschaft länger als drei Jahre gehalten wird,
bb)
die Kapitalgesellschaft, deren Anteil erworben wird,
aaa)
nicht älter ist als sieben Jahre, wobei das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister maßgeblich ist,
bbb)
weniger als 50 Mitarbeiter (Vollzeitäquivalente) hat,
ccc)
einen Jahresumsatz oder eine Jahresbilanzsumme von höchstens 10 Millionen Euro hat und
ddd)
nicht an einem regulierten Markt notiert ist und keine solche Notierung vorbereitet,
cc)
der Zuschussempfänger das 18. Lebensjahr vollendet hat oder eine GmbH oder Unternehmergesellschaft ist, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat und
dd)
für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt wird. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft im Sinne von Doppelbuchstabe cc erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden.
b)
anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft im Sinne von Buchstabe a in Höhe von 25 Prozent des Veräußerungsgewinns, wenn
aa)
der Veräußerer eine natürliche Person ist,
bb)
bei Erwerb des veräußerten Anteils bereits ein Zuschuss im Sinne von Buchstabe a gezahlt und nicht zurückgefordert wurde,
cc)
der veräußerte Anteil frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert wurde,
dd)
der Veräußerungsgewinn nach Satz 2 mindestens 2 000 Euro beträgt und
ee)
der Zuschuss auf 80 Prozent der Anschaffungskosten begrenzt ist.
Veräußerungsgewinn im Sinne von Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis die Anschaffungskosten einschließlich eines gezahlten Agios übersteigt. Erwerbsneben- und Veräußerungskosten sind nicht zu berücksichtigen;
72.
die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
a)
von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW (peak) und
b)
von auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft. Werden Einkünfte nach § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt und sind die aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen insgesamt steuerfrei nach Satz 1, ist kein Gewinn zu ermitteln. In den Fällen des Satzes 2 ist § 15 Absatz 3 Nummer 1 nicht anzuwenden.

Bundesfinanzhof Urteil, 14. Juli 2010 - X R 37/08

Tatbestand

1

I. Der verheiratete Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist unbeschränkt einkommensteuerpflichtig und erzielte im Streitjahr 2005 neben inländischen Einkünften auch dänische Renteneinkünfte, und zwar Renteneinnahmen der "Den Sociale Sikringsstyrelse" (DSS) in Höhe von 56.892 DKK und der "Arbejdsmarkedets Tillægspension" (ATP) in Höhe von 10.248 DKK. In seiner Einkommensteuer-Erklärung 2005 gab der Kläger Einkünfte aus diesen Renten in Höhe von 1.519 € als dem Progressionsvorbehalt nach § 32b des Einkommensteuergesetzes in der im Streitjahr geltenden Fassung (EStG) unterliegende sonstige Einkünfte an. Diesen Betrag ermittelte er wie folgt:

2

Renteneinnahmen

9.010,28 €
davon 18 %

1.621,86 €

Abzüglich Werbungskostenpauschbetrag

102,00 €
Renteneinkünfte gerundet

1.519,00 €

                                                                                                                   

3

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) berücksichtigte bei der Veranlagung 50 % der Renteneinnahmen (4.504 €) im Rahmen des Progressionsvorbehalts. Der Einspruch des Klägers war nur insoweit erfolgreich, als das FA bei der Ermittlung der dänischen Renteneinkünfte den Werbungskostenpauschbetrag gemäß § 9a Satz 1 Nr. 1 Buchst. b EStG in Höhe von 102 € berücksichtigte.

4

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage des Klägers mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 685 veröffentlichten Urteil als unbegründet ab.

5

Seine Revision begründet der Kläger wie folgt:

6

Das FG habe fälschlicherweise seine dänischen Renten aus der DSS sowie der ATP als Leibrenten einer gesetzlichen Rentenversicherung i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG angesehen. Entscheidendes Merkmal sei aber, ob die Beitragszahlungen zu einer steuerlichen Entlastung geführt hätten.

7

Das dänische Sozialversicherungssystem unterscheide sich grundlegend von dem deutschen Sozialversicherungssystem. Während die deutschen Renten stets einkommensabhängig seien, sei die dänische DSS-Rente zeitabhängig. Sie werde ausschließlich aus Steuermitteln finanziert; eine Möglichkeit des Sonderausgabenabzugs gebe es nicht.

8

Eine Besteuerung mit dem Ertragsanteil des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbucht. bb EStG müsse in den Fällen erfolgen, in denen die Beiträge, auf denen die Leibrente beruhe, aus versteuertem Einkommen geleistet worden seien. Da die DSS-Rente vollkommen steuerfinanziert werde, hätten seine Steuerzahlungen zur Finanzierung des dänischen Rentensystems beigetragen. Da er keine Möglichkeit gehabt habe, seine Steuerzahlungen teilweise als Sonderausgaben abzusetzen, sei seine DSS-Rente aus versteuertem Einkommen finanziert worden.

9

Den Beitrag zur ATP-Rente habe er, der Kläger, insgesamt aus versteuertem Arbeitslohn erbracht. Angesichts der Begrenzung des Sonderausgabenabzugs sei auch in Deutschland keine steuerliche Entlastung eingetreten, weil die Abzugsmöglichkeiten für Sonderausgaben bereits anderweitig ausgeschöpft gewesen seien. Die ATP-Rente lasse sich am ehesten mit der deutschen Rente der Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder (VBL) vergleichen, bei der die Finanzverwaltung eine Besteuerung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG anerkenne.

10

Der Kläger beantragt sinngemäß,

für die Berechnung des Progressionsvorbehalts die ausländischen Renteneinkünfte mit 1.519 € zu berücksichtigen und die Einkommensteuer entsprechend niedriger festzusetzen.

11

Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

12

Die Rentenzahlungen des Klägers seien mit dem Besteuerungsanteil nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG in den Progressionsvorbehalt einzubeziehen.

13

Die Frage, ob unter § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG auch Leibrenten von ausländischen Rentenversicherungsträgern zu erfassen seien, sei höchstrichterlich geklärt.

14

Der Kläger habe weder den Anspruch auf die DSS-Rente noch den Anspruch auf die ATP-Rente aufgrund von Zahlungen erworben, die sämtlich aus seinem versteuerten Einkommen gestammt hätten. Es sei nicht anzunehmen, dass die vom Kläger gezahlten Steuern ausgereicht hätten, einen Rentenanspruch des Klägers im Sinne einer kapitalgedeckten Altersversorgung zu begründen. Es sei vielmehr davon auszugehen, dass die DSS-Rentenzahlungen aus dem allgemeinen Steueraufkommen des dänischen Staates finanziert würden. Der Umstand, dass die Höhe der DSS-Rente nicht von der Höhe des vormaligen Einkommens und der Beschäftigungsdauer abhänge, sondern als Pauschalleistung abhängig von der Dauer der Wohnsitznahme in Dänemark gezahlt werde, spreche zudem dafür, dass der Kläger seinen Rentenanspruch nicht aufgrund ausschließlich eigener Zahlungen erworben habe.

15

Den Anspruch auf die ATP-Rente habe der Kläger ebenfalls nicht aufgrund ausschließlich eigener Zahlungen begründet. Der ATP-Beitrag werde auch bei Arbeitnehmern, die in Deutschland für einen dänischen Arbeitgeber tätig sind, zu zwei Drittel vom Arbeitgeber und zu einem Drittel vom Arbeitnehmer erbracht. Jedoch werde der Beitragsanteil des Arbeitgebers in solchen Fällen in Deutschland als steuerpflichtiger Arbeitslohn behandelt. Das FA habe die Rechtsauffassung, es handele sich bei dem Arbeitgeberbeitrag an die ATP um eine freiwillige Leistung, die mangels Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 62 EStG der Lohnsteuer zu unterwerfen sei, im Rahmen einer Anrufungsauskunft des ehemaligen Arbeitgebers des Klägers gemäß § 42e EStG vertreten.

16

Eine Besteuerung der Rente mit dem Ertragsanteil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG käme nur dann in Betracht, wenn die Beiträge, die der Rente zugrunde lägen, sämtlich aus versteuertem Einkommen geleistet worden wären. Den Renten des Klägers lägen aber allenfalls teilweise aus versteuertem Einkommen stammende Beiträge zugrunde. Der Kläger sei im August 1988 von Dänemark nach Deutschland gezogen. Es sei davon auszugehen, dass der Arbeitgeberanteil zur ATP-Rente während der Zeit, in der der Kläger seinen Wohnsitz in Dänemark gehabt habe und dort seiner Beschäftigung nachgegangen sei, --wie für Arbeitnehmer in Dänemark üblich-- nicht aus versteuertem Einkommen des Klägers gestammt habe. Ebenfalls sei aufgrund der Anrufungsauskunft des Arbeitgebers davon auszugehen, dass der Arbeitgeberanteil zur ATP-Rente vor Wegfall des Zukunftssicherungsfreibetrags bis zu einem Betrag von 312 DM als steuerfrei behandelt worden sei.

17

Die ATP-Rente sei nicht mit einer VBL-Rente vergleichbar. Umlagezahlungen an die VBL stellten sowohl hinsichtlich des Arbeitgeber- als auch des Arbeitnehmeranteils in voller Höhe steuerpflichtigen Arbeitslohn dar. Der Arbeitgeberanteil werde dabei bis zu einem Betrag von 1.752 € nach § 40b EStG pauschal besteuert. Den darüber hinausgehenden Betrag sowie den Eigenanteil müsse der Arbeitnehmer individuell versteuern. Die Steuerpflicht der VBL-Beiträge bestehe --im Gegensatz zu den hier strittigen ATP-Beiträgen-- während der gesamten Dauer der Versicherungspflicht, so dass die VBL-Rente insgesamt aus versteuertem Einkommen resultiere.

Entscheidungsgründe

18

II. Die Revision des Klägers ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Das FG hat zutreffend entschieden, dass die dänischen DSS- und ATP-Renten im Rahmen des Progressionsvorbehalts mit dem Besteuerungsanteil von 50 % gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG zu berücksichtigen sind.

19

1. Das Besteuerungsrecht für die DSS- und ATP-Renten steht ausschließlich Dänemark zu. Gemäß Art. 18 Abs. 2 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Königreich Dänemark zur Vermeidung der Doppelbesteuerung bei den Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie bei den Nachlass-, Erbschaft- und Schenkungsteuern und zur Beistandsleistung in Steuersachen (Deutsch-dänisches Steuerabkommen) vom 22. November 1995 (BGBl II 1996, 2566 --DBA-Dänemark--) können Leistungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige natürliche Person aufgrund des Sozialversicherungsrechts des anderen Vertragsstaats erhält, nur in diesem anderen Staat besteuert werden. Kennzeichen dieser Leistungen ist, dass sie vom Staat oder von öffentlich-rechtlichen Versicherungsträgern erbracht werden (Krabbe in Debatin/Wassermeyer Dänemark Art. 18 Rz 12). Zu diesen Renten zählen --hierüber besteht zwischen den Parteien kein Dissens-- sowohl die DSS-Rente als auch die ATP-Rente. Das FG hat festgestellt, dass die DSS-Rente eine beitragsunabhängige gesetzliche Volksrente für alle Einwohner zur Abdeckung der Risiken Alter und Invalidität ist, die aus Steuermitteln finanziert wird, während ATP ein beitragsabhängiges Beschäftigtenrentensystem für Arbeitnehmer zur Abdeckung des Risikos Alter und zum Teil Tod darstellt.

20

2. Deutschland hat das Recht, diese dänischen Renteneinkünfte bei der Festsetzung des Steuersatzes zu berücksichtigen. Der Progressionsvorbehalt ergibt sich zwar nicht aus Art. 24 Abs. 1 Buchst. a DBA-Dänemark (vgl. auch Krabbe, a.a.O., Art. 24 Rz 9), sondern aus § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG. Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) ist dessen Anwendung aber nicht nur auf die Fälle beschränkt, in denen eine Steuerfreistellung auf dem sog. Methodenartikel des jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommens --im Streitfall Art. 24 DBA-Dänemark-- beruht. Vielmehr gilt der Progressionsvorbehalt, soweit das einschlägige Doppelbesteuerungsabkommen wie hier das DBA-Dänemark die Berücksichtigung eines Progressionsvorbehalts nicht verbietet, auch für Einkünfte, die nach einem Doppelbesteuerungsabkommen nur im anderen Vertragsstaat besteuert werden dürfen und damit bereits durch die sog. Zuteilungsnorm --hier Art. 18 Abs. 2 DBA-Dänemark-- im Wohnsitzstaat freigestellt sind (BFH-Entscheidungen vom 19. Dezember 2001 I R 63/00, BFHE 197, 495, BStBl II 2003, 302; vom 15. Mai 2002 I R 40/01, BFHE 199, 224, BStBl II 2002, 660; vom 17. Dezember 2003 I R 14/02, BFHE 204, 263, BStBl II 2004, 260; vom 10. Dezember 2008 I B 60/08, BFH/NV 2009, 769, m.w.N.).

21

3. Gemäß § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG sind die von der deutschen Besteuerung freigestellten ausländischen Einkünfte ohne ausdrückliche abweichende DBA-Regelung nach Art, Höhe sowie persönlicher und sachlicher Zurechnung nach deutschem Recht zu ermitteln (Schmidt/Heinicke, EStG, 29. Aufl., § 32b Rz 2, m.w.N.).

22

a) Leibrenten und andere Leistungen, die aus den gesetzlichen Rentenversicherungen, den landwirtschaftlichen Alterskassen, den berufsständischen Versorgungseinrichtungen und aus Rentenversicherungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG erbracht werden, gehören zu den sonstigen Einkünften und sind mit dem Besteuerungsanteil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa Satz 3 EStG der Besteuerung zu unterwerfen. Zu diesen Leistungen aus den gesetzlichen Rentenversicherungen gehören auch Leistungen aus ausländischen gesetzlichen Rentenversicherungen (Senatsbeschluss vom 25. März 2010 X B 142/09, Deutsches Steuerrecht/Entscheidungsdienst --DStRE-- 2010, 598). Dies folgt aus der Regelung des mit § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG korrespondierenden § 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. c EStG (Fischer in Kirchhof, EStG, 9. Aufl., § 10 Rz 20 und § 22 Rz 37; Kulosa in Herrmann/Heuer/Raupach, § 10 EStG Rz 126; Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 30. Januar 2008 IV C 8 - S 2222/07/0003, IV C 5 - S 2345/08/0001, BStBl I 2008, 390, Tz 88).

23

b) Bei der Anwendung des deutschen Steuerrechts ist stets eine rechtsvergleichende Qualifizierung der ausländischen Einkünfte nach deutschem Recht vorzunehmen. Vergleichbarkeit von Altersrenten ist dann anzunehmen, wenn die ausländische Leistung in ihrem Kerngehalt den gemeinsamen und typischen Merkmalen der inländischen Leistung entspricht, d.h. nach Motivation und Funktion gleichwertig ist. Da eine völlige Identität kaum denkbar ist, muss sich diese Beurteilung notwendigerweise auf bestimmte Eigenschaften beider Leistungsarten beschränken und andere als unwesentlich für den Vergleich ausscheiden. Maßgebliche Gesichtspunkte sind die Essentialia der nationalen Norm, also deren Funktion und Struktur nach nationalem Verständnis (Urteil des Bundessozialgerichts --BSG-- vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris, m.w.N.).

24

Entscheidend ist damit einerseits die Vergleichbarkeit der dänischen DSS- und ATP-Renten mit denen der deutschen gesetzlichen Sozialversicherung und andererseits ihre Unterscheidbarkeit und Abgrenzbarkeit von den deutschen betrieblichen Altersrenten bzw. von den Renten der individuellen (privaten) Altersvorsorge.

25

aa) Das wesentliche Charakteristikum der Einkünfte des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG ist, dass sie die erste Schicht des von der Sachverständigenkommission zur Neuordnung der steuerrechtlichen Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen und Altersbezügen (--Sachverständigenkommission--, Schriftenreihe des BMF, Bd. 74) der Neuregelung zugrunde gelegten "Drei-Schichten-Modells" bilden und der Basisversorgung dienen. Zu dieser ersten Schicht der Basisversorgung gehören Leibrenten, die aus einem auf durch Beiträge erworbenen Anspruch gegen einen gesetzlichen oder privaten Vermögensträger auf lebenslängliche Versorgung frühestens ab seinem 60. Lebensjahr gezahlt werden und bei denen die Anwartschaften nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein dürfen (vgl. auch Sachverständigenkommission, a.a.O., S. 13). Davon abzugrenzen sind die steuerlich geförderten Produkte der privaten Altersvorsorge nach §§ 10a und 79 ff. EStG und die betriebliche Altersvorsorge, die zur zweiten Schicht der kapitalgedeckten Zusatzversorgung gehören, sowie die zur dritten Schicht zählenden Kapitalanlageprodukte, die zwar der Altersvorsorge dienen können, es aber nicht müssen.

26

Auch im europarechtlichen Rahmen wird zwischen der ersten Säule der Altersversorgung der gesetzlichen Sozialversicherung und der zweiten Säule, der betrieblichen Altersversorgung, unterschieden. Die gesetzlichen Rentensysteme werden im Allgemeinen durch eine Pflichtmitgliedschaft für alle Beschäftigten oder die Wohnbevölkerung gekennzeichnet. In der Regel werden diese Systeme nach dem Umlageprinzip finanziert. Die Rente ist staatlich abgesichert und das System wird in der Regel von einer öffentlichen Einrichtung verwaltet. Dem steht die betriebliche Altersversorgung gegenüber, die von einem Arbeitgeber allein oder aufgrund eines Tarifvertrags oder durch Einzel- oder Gruppenvertrag zwischen Arbeitgebern und Arbeitnehmern oder ihren Vertretern eingerichtet wird. Zumeist zahlen Arbeitgeber und Arbeitnehmer Beiträge an eine Versorgungseinrichtung, die diese Mittel anlegt und aus deren Vermögen die Leistungen der Berechtigten bezahlt werden (vgl. die Mitteilung der Kommission an den Rat, das Europäische Parlament und den Wirtschafts- und Sozialausschuss vom 8. Juni 2001 - Beseitigung der steuerlichen Hemmnisse für die grenzüberschreitende betriebliche Altersversorgung (Amtsblatt Nr. C 165/4, unter 2.1).

27

bb) Die Einordnung einer Altersrente als gesetzliche Rente der Basisversorgung oder als (betriebliche) Rente der Zusatzversorgung hat erhebliche steuerliche Konsequenzen. Die Alterseinkünfte der Basisversorgung werden gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG nachgelagert besteuert, bei steuerlicher Abziehbarkeit der entsprechenden Altersvorsorgeaufwendungen bis zu einem jährlichen Betrag von 20.000 €/ 40.000 €. Der Übergang zur vollständigen nachgelagerten Besteuerung erfolgt schrittweise bis zum Jahr 2040, um zu vermeiden, dass es zu einer Doppelbesteuerung kommt. Auch die zur zweiten Schicht gehörenden Einkünfte aus der steuerlich geförderten betrieblichen Zusatzversorgung werden grundsätzlich nachgelagert besteuert, wobei es für sie keine Übergangsregelung gibt. Eine vorgelagerte Besteuerung, die zur Ertragsanteilsbesteuerung gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG führen könnte, ist bei einer betrieblichen Zusatzversorgung nur in dem (Ausnahme-)Fall möglich, in dem die Beiträge in der Vorsorgephase nicht steuerlich gefördert wurden. Demgegenüber werden Kapitalanlageprodukte, deren Beiträge im Gegensatz zu den Versorgungsmaßnahmen der anderen beiden Schichten in der Ansparphase steuerlich nicht entlastet wurden, vorgelagert besteuert (Sachverständigenkommission, a.a.O., S. 15 f.).

28

cc) Wesentliche Merkmale der Basisversorgung sind, dass die Renten erst bei Erreichen einer bestimmten Altersgrenze bzw. Erwerbsunfähigkeit gezahlt werden und als Entgeltersatzleistung in der Grundkonzeption der Lebensunterhaltssicherung dienen (vgl. BSG-Urteile vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris, und vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, BSGE 102, 211, unter Rz 12). Die tatsächliche Verwendung für die Altersversorgung wird dadurch sichergestellt, dass die Rentenversicherungsansprüche nicht beleihbar, nicht vererblich, nicht veräußerbar, nicht übertragbar und nicht kapitalisierbar sind (Senatsbeschluss in DStRE 2010, 598 zum Vorbezug zur schweizerischen Wohneigentumsförderung; Fischer in Kirchhof, a.a.O., § 10 Rz 12). Die zu erbringenden Beitragszahlungen beruhen zudem auf einer gesetzlichen Anordnung, die Versicherung für den betroffenen Personenkreis ist obligatorisch und die Leistungen sind als Leistungen öffentlich-rechtlicher Art zu erbringen (vgl. BSG-Urteil in BSGE 102, 211, zu § 142 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 des Dritten Buchs Sozialgesetzbuch).

29

dd) Unmaßgeblich ist dagegen, ob das ausländische Altersversorgungssystem die zu beurteilende Rentenversicherung auch der Basisversorgung zuordnet. Ebenfalls ohne Bedeutung ist, ob die Versorgungseinrichtung im Rahmen eines Kapitaldeckungsverfahrens oder im Wege eines Umlageverfahrens finanziert wird. Dies zeigt bereits die Tatsache, dass die deutsche Rentenversicherung auf dem Umlageverfahren beruht, während die deutschen Versorgungswerke sich nach Maßgabe des Anwartschaftsdeckungs- oder des offenen Deckungsplanverfahrens finanzieren. Der Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung wird zudem durch § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b EStG begünstigt (vgl. Senatsbeschluss in DStRE 2010, 598, unter II.2.d).

30

4. Unter Berücksichtigung der vorstehenden Erwägungen sind sowohl die DSS-Rente als auch die ATP-Rente als Leibrente i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG anzusehen.

31

a) Die dänische DSS-Rente ist ein ausschließlich steuerfinanziertes Altersvorsorgesystem für die gesamte dänische Bevölkerung mit einer Leistung, die von der Dauer des Wohnsitzes in Dänemark abhängig ist (vgl. Wellisch/Lenz/Thiele/Gahl, Besteuerung der Altersvorsorge, 2008, 142). Diese Rente ist eine Leistung öffentlich-rechtlicher Art, die mit einer deutschen Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung vergleichbar ist. Ihre Auszahlung beginnt grundsätzlich mit Erreichen einer bestimmten Altersgrenze, die Zahlung ist eine Entgeltersatzleistung und dient der Sicherung des Lebensunterhalts im Alter. Dass es sich um keine beitragsfinanzierte Rente handelt, sie vielmehr aus Steuermitteln finanziert wird, ist unerheblich. So beruht auch ein Teil der deutschen Sozialversicherungsrente auf einem Bundeszuschuss und ist insoweit eine steuerfinanzierte Transferleistung (vgl. hierzu Urteil des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 6. März 2002  2 BvL 17/99, BVerfGE 105, 73, 105, unter C.V.1.c; siehe auch unten II.6.b aa).

32

b) Die ATP-Rente ist eine beitragsabhängige staatliche Zusatzrente. Sie ist eine Pflichtversicherung für Arbeitnehmer im Alter von 16 bis 66 Jahren, die mit einer Wochenarbeitszeit von mindestens neun Stunden in Dänemark arbeiten (vgl. Wellisch/Lenz/Thiele/Gahl, a.a.O., 144).

33

aa) Damit ist sie mit der deutschen Rentenversicherung vergleichbar. Dass der Kläger als in Deutschland längerfristig tätiger Arbeitnehmer von dieser Sozialversicherungspflicht befreit war und als freiwilliges Mitglied in der ATP bleiben konnte, ändert nichts an der obligatorischen Versicherungspflicht. Auch die deutsche gesetzliche Rentenversicherung kennt die freiwillige Versicherung nach § 7 des Sechsten Buchs Sozialgesetzbuch (SGB VI); sie wies in der Vergangenheit mit der Höherversicherung nach § 234 SGB VI (in der bis zum 31. Dezember 1997 geltenden Fassung) Finanzierungselemente auf, bei denen die Leistungsansprüche zumindest teilweise an freiwillig gezahlte Beiträge anknüpften (siehe auch BSG-Urteil vom 21. Juli 2009 B 7/7a AL 36/07 R, juris).

34

bb) Die ATP-Rente unterscheidet sich --entgegen der Auffassung des Klägers-- wesentlich von der VBL-Rente. Der BFH hat bereits früher entschieden, dass die VBL zu den Pensionskassen i.S. des § 40b EStG gehört (Senatsurteil vom 4. Oktober 1990 X R 60/90, BFHE 162, 298, BStBl II 1991, 89, und Urteil vom 22. September 1995 VI R 52/95, BFHE 179, 72, BStBl II 1996, 136). Im Gegensatz zum Regelfall der Beitragszahlungen im System der ATP-Rente beruhen die an die VBL zu leistenden Beiträge nicht auf gesetzlichen Pflichtbeiträgen, sondern werden auf der Grundlage einer privatrechtlichen Gruppenversicherung gezahlt (Senatsurteil in BFHE 162, 298, BStBl II 1991, 89 unter Bezugnahme auf das Urteil des Bundesgerichtshofs vom 16. März 1988 IVa ZR 154/87, Versicherungsrecht 1988, 575). Die VBL-Rente dient damit der betrieblichen Altersversorgung und ist nicht Teil der Basisversorgung.

35

cc) Die ATP-Rente kann infolgedessen nicht wie eine VBL-Rente lediglich mit dem Ertragsanteil nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG besteuert werden. Wie der eindeutige Wortlaut des Satzes 1 des Doppelbuchst. bb zeigt, regelt diese Norm --abgesehen von dem in Satz 2 genannten Sonderfall-- nur die Besteuerung solcher Renten, die nicht zur Basisversorgung i.S. von § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG gehören.

36

Von der Ertragsanteilsbesteuerung werden im Rahmen der betrieblichen Altersversorgung geleistete Renten auch nur erfasst, wenn sie auf (lohn-)versteuerten Beiträgen beruhen (vgl. Schmidt/Weber-Grellet, a.a.O., § 22 Rz 104). Die VBL-Rente wird damit lediglich dann gemäß § 22 Nr. 5 Satz 2 EStG mit dem Ertragsanteil gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG besteuert, wenn die Leistungen u.a. nicht auf Ansprüchen beruhen, die durch steuerfreie Zuwendungen nach § 3 Nr. 56 EStG erworben wurden. Bei der umlagefinanzierten betrieblichen Altersvorsorge der VBL gab es bis zur Einführung des § 3 Nr. 56 EStG keine Steuerbefreiung der Umlagezahlungen in der "Ansparphase", es bestand lediglich die Möglichkeit der Lohnsteuerpauschalierung gemäß § 40b EStG, sodass die VBL-Rente insoweit vorgelagert zu besteuern ist. Die daraus resultierende Ertragsanteilsbesteuerung wurde vom BVerfG ausdrücklich als verfassungsgemäß angesehen (Urteil in BVerfGE 105, 73, unter C.V.2.). Erst seit dem 1. Januar 2008 kann auch bei umlagefinanzierten Versorgungseinrichtungen --wie dies für die kapitalgedeckten betrieblichen Versorgungseinrichtungen bereits seit 2002 durch § 3 Nr. 63 EStG (Steuerfreiheit der Beitragszahlungen an Pensionsfonds, Pensionskassen und ab 2005 an Direktversicherungen) eingeführt wurde-- aufgrund der Regelung des § 3 Nr. 56 EStG durch steuerfreie Zuwendungen eine betriebliche Altersversorgung aufgebaut werden, deren Versorgungsleistungen dann aber gemäß § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG bei Zufluss voll besteuert werden (vgl. dazu auch Senatsurteil vom 19. Januar 2010 X R 53/08, BFHE 228, 223, BFH/NV 2010, 986; BFH-Urteil vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, BFHE 225, 68, BStBl II 2010, 194).

37

5. Da beide dänischen Renten als Leibrenten aus der gesetzlichen Rentenversicherung i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG anzusehen sind, muss bei ihnen ebenso wie bei deutschen Renten das sog. Prinzip der intertemporalen Korrespondenz eingehalten werden. Der Gesetzgeber hat durch das Alterseinkünftegesetz mit Wirkung ab dem Jahr 2005 die nachgelagerte Besteuerung eingeführt, sodass § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG die Renten erfasst, die auf steuerlich entlasteten Beiträgen beruhen, d.h. bei denen die Beitragszahlungen als Altersvorsorgeaufwendungen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 3 EStG geltend gemacht werden können (vgl. zuletzt Senatsbeschluss in DStRE 2010, 598, unter II.2.b, m.w.N.).

38

a) Grundsätzlich sind die Altersvorsorgeaufwendungen, die an ausländische Sozialversicherungsträger gezahlt werden, steuerlich ebenso wie Aufwendungen an die deutsche Rentenversicherung abziehbar; § 10 Abs. 2 Nr. 2 Buchst. c EStG differenziert bei Beiträgen an Sozialversicherungsträger nicht nach dem Sitz des Zahlungsempfängers (vgl. auch Senatsbeschluss vom 18. Dezember 1991 X B 126/91, BFH/NV 1992, 382). Es ist auch unerheblich, dass die Zahlungen auf einer freiwilligen Mitgliedschaft des Klägers zur ATP beruhen, da § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG freiwillige Beiträge genauso wie Pflichtbeiträge zu gesetzlich vorgeschriebenen Versorgungseinrichtungen behandelt (vgl. Schmidt/Heinicke, a.a.O., § 10 Rz 75 Stichwort "Freiwillige Beiträge", m.w.N.).

39

Damit konnten die Beiträge zur ATP-Rente gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG in Deutschland grundsätzlich steuermindernd geltend gemacht werden (vgl. auch Oberfinanzdirektion Karlsruhe, Verfügung vom 19. Januar 2006 S 2255/19 - St 111, Der Betrieb 2006, 2438); dem Grundsatz der intertemporalen Korrespondenz wurde Rechnung getragen.

40

b) Diesem Ergebnis steht nicht § 10 Abs. 2 Nr. 1 EStG entgegen, der für den Abzug von Vorsorgeaufwendungen voraussetzt, dass sie nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen. Dabei kann es im Streitfall dahingestellt bleiben, ob eine solche Abzugsbeschränkung für Arbeitnehmerbeiträge zu einer (ausländischen) gesetzlichen Sozialversicherung, die zu in Deutschland steuerbefreiten Einkünften führen, einer Überprüfung am Maßstab des Verfassungsrechts und des Rechts der Europäischen Union standhielte, wenn ein Steuerpflichtiger weder im Ausland noch im Inland die Vorsorgeaufwendungen geltend machen könnte (vgl. auch Senatsbeschluss in BFH/NV 1992, 382).

41

Das Abzugsverbot des § 10 Abs. 2 Nr. 1 EStG gilt jedenfalls nicht bei der Ermittlung des besonderen Steuersatzes gemäß § 32b Abs. 1 Nr. 3 und Abs. 2 EStG. Nach § 32b Abs. 2 EStG ist der besondere Steuersatz nach Abs. 1 derjenige, der sich ergibt, wenn bei der Berechnung der Einkommensteuer die steuerfreien ausländischen Einkünfte einbezogen werden. Sind aber die ausländischen Einkünfte --wenn auch nur für Zwecke des besonderen Steuersatzes-- in die Ermittlung des zu versteuernden Einkommens einzubeziehen, so verlieren sie insoweit ihren Charakter als steuerfreie Einnahmen. Dies hat zur Folge, dass bei der Anwendung des Progressionsvorbehalts der Bemessungsgrundlage zur Ermittlung des besonderen Steuersatzes nicht nur die nach einem DBA steuerfreien Einkünfte hinzuzurechnen sind. Es sind auch die weiteren von der Höhe bzw. von der Steuerfreiheit der Einkünfte abhängigen Besteuerungsgrundlagen zu verändern (vgl. Senatsbeschluss in BFH/NV 1992, 382).

42

6. In der Berücksichtigung der beiden dänischen Renten mit dem Besteuerungsanteil des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG bei der Anwendung des Progressionsvorbehalts liegt --im Gegensatz zur Auffassung des Klägers-- keine unzulässige Doppelbesteuerung.

43

a) Dem Kläger ist darin zuzustimmen, dass die vom BVerfG in seinem Rentenurteil in BVerfGE 105, 73, unter D.II. ausdrücklich geforderte Vermeidung der Doppelbesteuerung bei der gesetzlichen Ausgestaltung der Besteuerung von Vorsorgeaufwendungen und der darauf beruhenden Altersbezüge auch bei der Anwendung des Progressionsvorbehalts Berücksichtigung finden muss. Es kommt zwar streng genommen gar nicht zu einer doppelten Besteuerung der Altersrenten wegen deren Nichtbesteuerung im Inland; bei der Berechnung des besonderen Steuersatzes gemäß § 32b Abs. 2 EStG müssen die Alterseinkünfte aber dem deutschen Recht entsprechend ermittelt werden, so dass die verfassungsrechtlichen Anforderungen, die an die Besteuerung einer (auch ausländischen) Leibrente --vor allem im Rahmen der Übergangsregelung-- gestellt werden, entsprechend zu beachten sind.

44

b) Die Einhaltung des Verbots der Doppelbesteuerung im Rahmen der Anwendung des Progressionsvorbehalts ist abstrakt danach zu prüfen, ob es bei Zugrundelegung des deutschen Steuerrechts zu einer Doppelbesteuerung gekommen wäre. Die tatsächliche steuerliche Behandlung im Ausland bleibt dagegen unberücksichtigt.

45

Dieser Ansatz entspricht der sog. isolierenden Betrachtungsweise, die der erkennende Senat auch der Prüfung zugrunde gelegt hat, ob die Vorschriften in Bezug auf die steuerliche Behandlung von Altersvorsorgeaufwendungen einen Steuerpflichtigen dadurch diskriminieren, dass der Sonderausgabenabzug unabhängig davon gewährt wird, dass die künftigen Renten einem steuerlich ungünstigeren Steuerregime eines anderen Mitgliedstaates unterworfen werden (vgl. Senatsurteil vom 24. Juni 2009 X R 57/06, BFHE 225, 421, BStBl II 2009, 1000, unter II.2.b bb).

46

aa) Bei der DSS-Rente können weder Ertrag- noch Umsatz- noch Verbrauchsteuerzahlungen als Altersvorsorgeaufwendungen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 2 EStG angesehen werden. Mangels geleisteter Vorsorgeaufwendungen ist eine Doppelbesteuerung ausgeschlossen. In Bezug auf den insoweit vergleichbaren Bundeszuschuss bei der Sozialversicherungsrente hat das BVerfG ausdrücklich festgestellt, es fehle an einem hinreichenden sachlichen Grund für die Ertragsanteilsbesteuerung, soweit die Rentenzahlungen auf dem Bundeszuschuss beruhten (BVerfG-Urteil in BVerfGE 105, 73, 105, unter C.V.1.c).

47

bb) Beurteilt man die ATP-Rente nach deutschem Steuerrecht, kommt es nicht darauf an, ob die Arbeitgeberbeiträge zu Recht nicht nach § 3 Nr. 62 EStG steuerfrei belassen wurden. Bei gegebener Steuerfreiheit wären diese Beiträge nicht steuerlich belastet gewesen. Zu einer steuerlichen Entlastung wäre es jedoch auch gekommen, wenn die Arbeitgeberbeiträge, wie in der Anrufungsauskunft des Arbeitgebers des Klägers angenommen, steuerpflichtiger Lohn des Klägers gewesen wären. Dies hätte nämlich zur Folge gehabt, dass es in den Beitragsjahren bis 2004 nicht zu einer Kürzung des Vorwegabzugs nach § 10 Abs. 3 Nr. 2 EStG a.F. gekommen wäre. Der Kläger hätte damit eine steuerliche Entlastung seiner Vorsorgeaufwendungen erreicht, die mit der eines selbständigen Steuerpflichtigen vergleichbar gewesen wäre. Da nach den Feststellungen des FG die Beiträge des Klägers nicht oberhalb der Beitragsbemessungsgrenze gelegen haben und auch andere Anhaltspunkte für eine doppelte Besteuerung weder vorgetragen wurden noch ersichtlich sind, kann insoweit ein Verstoß gegen das Verbot der Doppelbesteuerung im Rahmen der Prüfung des fiktiv zugrunde zu legenden deutschen Steuerrechts nicht festgestellt werden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind

1.
a)
Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
b)
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte,
c)
Übergangsgeld nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch und Geldleistungen nach den §§ 10, 36 bis 39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte,
d)
das Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, der Reichsversicherungsordnung und dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte, die Sonderunterstützung für im Familienhaushalt beschäftigte Frauen, der Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz sowie der Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften;
2.
a)
das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, der Zuschuss zum Arbeitsentgelt, das Übergangsgeld, der Gründungszuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch sowie die übrigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden,
b)
das Insolvenzgeld, Leistungen auf Grund der in § 169 und § 175 Absatz 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Ansprüche sowie Zahlungen des Arbeitgebers an einen Sozialleistungsträger auf Grund des gesetzlichen Forderungsübergangs nach § 115 Absatz 1 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, wenn ein Insolvenzereignis nach § 165 Absatz 1 Satz 2 auch in Verbindung mit Satz 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch vorliegt,
c)
die Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
d)
Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch,
e)
mit den in den Nummern 1 bis 2 Buchstabe d und Nummer 67 Buchstabe b genannten Leistungen vergleichbare Leistungen ausländischer Rechtsträger, die ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet oder in der Schweiz haben;
3.
a)
Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes, nach § 9 Absatz 1 Nummer 3 des Altersgeldgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenversorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes,
b)
Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und 286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den §§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Beitragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch,
c)
Leistungen aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,
d)
Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 des Beamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversorgungsgesetzes;
4.
bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden
a)
der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung,
b)
Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung,
c)
im Einsatz gewährte Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse,
d)
der Geldwert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge;
5.
a)
die Geld- und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten,
b)
die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
c)
die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 des Wehrsoldgesetzes und Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
d)
das an Personen, die einen in § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe d genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung,
e)
Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes;
6.
Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte, im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden.2Gleichgestellte im Sinne des Satzes 1 sind auch Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder auf Unfallfürsorgeleistungen nach dem Soldatenversorgungsgesetz, Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben;
7.
Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 und Absatz 2 sind;
8.
Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden.2Die Steuerpflicht von Bezügen aus einem aus Wiedergutmachungsgründen neu begründeten oder wieder begründeten Dienstverhältnis sowie von Bezügen aus einem früheren Dienstverhältnis, die aus Wiedergutmachungsgründen neu gewährt oder wieder gewährt werden, bleibt unberührt;
8a.
Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.2Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind;
9.
Erstattungen nach § 23 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 und 4 sowie nach § 39 Absatz 4 Satz 2 des Achten Buches Sozialgesetzbuch;
10.
Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines Menschen mit Behinderungen oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Absatz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch zur Pflege, Betreuung, Unterbringung und Verpflegung, die auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen.2Für Einnahmen im Sinne des Satzes 1, die nicht auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen, gilt Entsprechendes bis zur Höhe der Leistungen nach dem Zwölften Buch Sozialgesetzbuch.3Überschreiten die auf Grund der in Satz 1 bezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
11.
Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.2Darunter fallen nicht Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet wird.4Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellt sind Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen;
11a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 1. März 2020 bis zum 31. März 2022 auf Grund der Corona-Krise an seine Arbeitnehmer in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 Euro;
11b.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 18. November 2021 bis zum 31. Dezember 2022 an seine Arbeitnehmer zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise gewährte Leistungen bis zu einem Betrag von 4 500 Euro. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Arbeitnehmer in Einrichtungen im Sinne des § 23 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 8, 11 oder Nummer 12 des Infektionsschutzgesetzes oder § 36 Absatz 1 Nummer 2 oder Nummer 7 des Infektionsschutzgesetzes tätig sind; maßgeblich ist jeweils die am 22. Juni 2022 gültige Fassung des Infektionsschutzgesetzes. Die Steuerbefreiung gilt entsprechend für Personen, die in den in Satz 2 genannten Einrichtungen im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags eingesetzt werden. Nummer 11a findet auf die Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 keine Anwendung. Abweichend von Satz 1 gilt die Steuerbefreiung für Leistungen nach § 150c des Elften Buches Sozialgesetzbuch in der Fassung des Gesetzes zur Stärkung des Schutzes der Bevölkerung und insbesondere vulnerabler Personengruppen vor COVID-19 vom 16. September 2022 (BGBl. I S. 1454) auch dann, wenn sie in der Zeit bis zum 31. Mai 2023 gewährt werden;
11c.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 26. Oktober 2022 bis zum 31. Dezember 2024 in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Leistungen zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise bis zu einem Betrag von 3 000 Euro;
12.
aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge, die zum einen
a)
in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz,
b)
auf Grundlage einer bundesgesetzlichen oder landesgesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder
c)
von der Bundesregierung oder einer Landesregierung
als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und die zum anderen jeweils auch als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden.2Das Gleiche gilt für andere Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen;
13.
die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder.2Die als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegung sind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 9 Absatz 4a nicht übersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 und Absatz 4a abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
14.
Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung;
14a.
der Anteil der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der auf Grund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch geleistet wird;
15.
Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr gezahlt werden.2Das Gleiche gilt für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr, die der Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann.3Die nach den Sätzen 1 und 2 steuerfreien Leistungen mindern den nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 abziehbaren Betrag;
16.
die Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, soweit sie die nach § 9 als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
17.
Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte;
18.
das Aufgeld für ein an die Bank für Vertriebene und Geschädigte (Lastenausgleichsbank) zugunsten des Ausgleichsfonds (§ 5 des Lastenausgleichsgesetzes) gegebenes Darlehen, wenn das Darlehen nach § 7f des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. September 1953 (BGBl. I S. 1355) im Jahr der Hingabe als Betriebsausgabe abzugsfähig war;
19.
Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten
a)
für Maßnahmen nach § 82 Absatz 1 und 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder
b)
die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des Arbeitnehmers dienen.
2Steuerfrei sind auch Beratungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur beruflichen Neuorientierung bei Beendigung des Dienstverhältnisses.3Die Leistungen im Sinne der Sätze 1 und 2 dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben;
20.
die aus öffentlichen Mitteln des Bundespräsidenten aus sittlichen oder sozialen Gründen gewährten Zuwendungen an besonders verdiente Personen oder ihre Hinterbliebenen;
21.
(weggefallen)
22.
(weggefallen)
23.
Leistungen nach
a)
dem Häftlingshilfegesetz,
b)
dem Strafrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
c)
dem Verwaltungsrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
d)
dem Beruflichen Rehabilitierungsgesetz,
e)
dem Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und
f)
dem Gesetz zur Rehabilitierung der wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen, wegen ihrer homosexuellen Orientierung oder wegen ihrer geschlechtlichen Identität dienstrechtlich benachteiligten Soldatinnen und Soldaten;
24.
Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden;
25.
Entschädigungen nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045);
26.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker Menschen oder Menschen mit Behinderungen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 3 000 Euro im Jahr.2Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26a.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 840 Euro im Jahr.2Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit – ganz oder teilweise – eine Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 12, 26 oder 26b gewährt wird.3Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26b.
Aufwandspauschalen nach § 1878 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit sie zusammen mit den steuerfreien Einnahmen im Sinne der Nummer 26 den Freibetrag nach Nummer 26 Satz 1 nicht überschreiten.2Nummer 26 Satz 2 gilt entsprechend;
27.
der Grundbetrag der Produktionsaufgaberente und das Ausgleichsgeld nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit bis zum Höchstbetrag von 18 407 Euro;
28.
die Aufstockungsbeträge im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a sowie die Beiträge und Aufwendungen im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe b und des § 4 Absatz 2 des Altersteilzeitgesetzes, die Zuschläge, die versicherungsfrei Beschäftigte im Sinne des § 27 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zur Aufstockung der Bezüge bei Altersteilzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen erhalten sowie die Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge im Sinne des § 187a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, soweit sie 50 Prozent der Beiträge nicht übersteigen;
28a.
Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 Prozent des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen und sie für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen und vor dem 1. Juli 2022 enden, geleistet werden;
29.
das Gehalt und die Bezüge,
a)
die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten.2Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen;
b)
der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind.2Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben;
30.
Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers (Werkzeuggeld), soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen;
31.
die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt;
32.
die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist;
33.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen;
34.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
34a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers
a)
an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer hinsichtlich der Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder hierfür Betreuungspersonen vermittelt sowie
b)
zur kurzfristigen Betreuung von Kindern im Sinne des § 32 Absatz 1, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder die wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten oder pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers, wenn die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig ist, auch wenn sie im privaten Haushalt des Arbeitnehmers stattfindet, soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
35.
die Einnahmen der bei der Deutsche Post AG, Deutsche Postbank AG oder Deutsche Telekom AG beschäftigten Beamten, soweit die Einnahmen ohne Neuordnung des Postwesens und der Telekommunikation nach den Nummern 11 bis 13 und 64 steuerfrei wären;
36.
Einnahmen für Leistungen zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Absatz 1 Satz 1 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht im Sinne des § 33 Absatz 2 gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.2Entsprechendes gilt, wenn der Pflegebedürftige vergleichbare Leistungen aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des Elften Buches Sozialgesetzbuch oder nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält;
37.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist;
38.
Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, soweit der Wert der Prämien 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt;
39.
der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b und f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. März 1994 (BGBl. I S. 406), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 7. März 2009 (BGBl. I S. 451), in der jeweils geltenden Fassung, am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil insgesamt 1 440 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.2Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen.3Als Unternehmen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 1 gilt auch ein Unternehmen im Sinne des § 18 des Aktiengesetzes.4Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert anzusetzen;
40.
40 Prozent
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung oder der Entnahme von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, oder aus deren Auflösung oder Herabsetzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchen Wirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, soweit sie zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit gehören.2Dies gilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist.3Satz 1 gilt außer für Betriebsvermögensmehrungen aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ebenfalls nicht, soweit Abzüge nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
b)
des Veräußerungspreises im Sinne des § 16 Absatz 2, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes.2Satz 1 ist in den Fällen des § 16 Absatz 3 entsprechend anzuwenden.3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,
c)
des Veräußerungspreises oder des gemeinen Werts im Sinne des § 17 Absatz 2.2Satz 1 ist in den Fällen des § 17 Absatz 4 entsprechend anzuwenden,
d)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und der Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9.2Dies gilt nur, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.3Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.4Satz 1 Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet,
e)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 2,
f)
der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Absatz 3, die neben den in § 20 Absatz 1 Nummer 1 und Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden,
g)
des Gewinns aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a,
h)
des Gewinns aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a in Verbindung mit § 20 Absatz 2 Satz 2,
i)
der Bezüge im Sinne des § 22 Nummer 1 Satz 2, soweit diese von einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse stammen.
2Dies gilt für Satz 1 Buchstabe d bis h nur in Verbindung mit § 20 Absatz 8.3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Wertpapierinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind; Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute oder Wertpapierinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.4Satz 1 ist nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen;
40a.
40 Prozent der Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4;
41.
(weggefallen)
42.
die Zuwendungen, die auf Grund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden;
43.
der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden;
44.
Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.2Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass
a)
die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden,
b)
der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist;
45.
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen.2Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
46.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung;
47.
Leistungen nach § 14a Absatz 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes;
48.
Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz mit Ausnahme der Leistungen nach § 6 des Unterhaltssicherungsgesetzes;
49.
(weggefallen)
50.
die Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz);
51.
Trinkgelder, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem Arbeitnehmer von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist;
52.
(weggefallen)
53.
die Übertragung von Wertguthaben nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch auf die Deutsche Rentenversicherung Bund.2Die Leistungen aus dem Wertguthaben durch die Deutsche Rentenversicherung Bund gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19.3Von ihnen ist Lohnsteuer einzubehalten;
54.
Zinsen aus Entschädigungsansprüchen für deutsche Auslandsbonds im Sinne der §§ 52 bis 54 des Bereinigungsgesetzes für deutsche Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, soweit sich die Entschädigungsansprüche gegen den Bund oder die Länder richten.2Das Gleiche gilt für die Zinsen aus Schuldverschreibungen und Schuldbuchforderungen, die nach den §§ 9, 10 und 14 des Gesetzes zur näheren Regelung der Entschädigungsansprüche für Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-3, veröffentlichten bereinigten Fassung vom Bund oder von den Ländern für Entschädigungsansprüche erteilt oder eingetragen werden;
55.
der in den Fällen des § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes vom 19. Dezember 1974 (BGBl. I S. 3610), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung geleistete Übertragungswert nach § 4 Absatz 5 des Betriebsrentengesetzes, wenn die betriebliche Altersversorgung beim ehemaligen und neuen Arbeitgeber über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung durchgeführt wird; dies gilt auch, wenn eine Versorgungsanwartschaft aus einer betrieblichen Altersversorgung auf Grund vertraglicher Vereinbarung ohne Fristerfordernis unverfallbar ist.2Satz 1 gilt auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird.3Die Leistungen des neuen Arbeitgebers, der Unterstützungskasse, des Pensionsfonds, der Pensionskasse oder des Unternehmens der Lebensversicherung auf Grund des Betrags nach Satz 1 und 2 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nach § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes nicht stattgefunden hätte;
55a.
die nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) in der jeweils geltenden Fassung (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person.2Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte;
55b.
der nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes (externe Teilung) geleistete Ausgleichswert zur Begründung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person, soweit Leistungen aus diesen Anrechten zu steuerpflichtigen Einkünften nach den §§ 19, 20 und 22 führen würden.2Satz 1 gilt nicht, soweit Leistungen, die auf dem begründeten Anrecht beruhen, bei der ausgleichsberechtigten Person zu Einkünften nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 oder § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb führen würden.3Der Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person hat den Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person über die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen zu informieren.4Dies gilt nicht, wenn der Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die Grundlagen bereits kennt oder aus den bei ihm vorhandenen Daten feststellen kann und dieser Umstand dem Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person mitgeteilt worden ist;
55c.
Übertragungen von Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrag (§ 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 10 Buchstabe b des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes), soweit die Leistungen zu steuerpflichtigen Einkünften nach § 22 Nummer 5 führen würden.2Dies gilt entsprechend
a)
wenn Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen werden, soweit keine Zahlungen unmittelbar an den Arbeitnehmer erfolgen,
b)
wenn Anwartschaften der betrieblichen Altersversorgung abgefunden werden, soweit das Altersvorsorgevermögen zugunsten eines auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrages geleistet wird,
c)
wenn im Fall des Todes des Steuerpflichtigen das Altersvorsorgevermögen auf einen auf den Namen des Ehegatten lautenden Altersvorsorgevertrag übertragen wird, wenn die Ehegatten im Zeitpunkt des Todes des Zulageberechtigten nicht dauernd getrennt gelebt haben (§ 26 Absatz 1) und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat hatten, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist; dies gilt auch, wenn die Ehegatten ihren vor dem Zeitpunkt, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist, begründeten Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland hatten und der Vertrag vor dem 23. Juni 2016 abgeschlossen worden ist;
55d.
Übertragungen von Anrechten aus einem nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag;
55e.
die auf Grund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung übertragenen Werte von Anrechten auf Altersversorgung, soweit diese zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen.2Die Leistungen auf Grund des Betrags nach Satz 1 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören, die die übernehmende Versorgungseinrichtung im Übrigen erbringt;
56.
Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 1 aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit diese Zuwendungen im Kalenderjahr 2 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Der in Satz 1 genannte Höchstbetrag erhöht sich ab 1. Januar 2020 auf 3 Prozent und ab 1. Januar 2025 auf 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung.3Die Beträge nach den Sätzen 1 und 2 sind jeweils um die nach § 3 Nummer 63 Satz 1, 3 oder Satz 4 steuerfreien Beträge zu mindern;
57.
die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt;
58.
das Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz, die sonstigen Leistungen aus öffentlichen Haushalten oder Zweckvermögen zur Senkung der Miete oder Belastung im Sinne des § 11 Absatz 2 Nummer 4 des Wohngeldgesetzes sowie öffentliche Zuschüsse zur Deckung laufender Aufwendungen und Zinsvorteile bei Darlehen, die aus öffentlichen Haushalten gewährt werden, für eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung, soweit die Zuschüsse und Zinsvorteile die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung mit öffentlichen Mitteln nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten, der Zuschuss für die Wohneigentumsbildung in innerstädtischen Altbauquartieren nach den Regelungen zum Stadtumbau Ost in den Verwaltungsvereinbarungen über die Gewährung von Finanzhilfen des Bundes an die Länder nach Artikel 104a Absatz 4 des Grundgesetzes zur Förderung städtebaulicher Maßnahmen;
59.
die Zusatzförderung nach § 88e des Zweiten Wohnungsbaugesetzes und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland und Geldleistungen, die ein Mieter zum Zwecke der Wohnkostenentlastung nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung erhält, soweit die Einkünfte dem Mieter zuzurechnen sind, und die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis, soweit sie die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten;
60.
das Anpassungsgeld für Arbeitnehmer der Braunkohlekraftwerke und -tagebaue sowie Steinkohlekraftwerke, die aus Anlass einer Stilllegungsmaßnahme ihren Arbeitsplatz verloren haben;
61.
Leistungen nach § 4 Absatz 1 Nummer 2, § 7 Absatz 3, §§ 9, 10 Absatz 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes;
62.
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist, und es sich nicht um Zuwendungen oder Beiträge des Arbeitgebers nach den Nummern 56, 63 und 63a handelt.2Den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a)
für eine Lebensversicherung,
b)
für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c)
für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.3Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre;
63.
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Dies gilt nicht, soweit der Arbeitnehmer nach § 1a Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes verlangt hat, dass die Voraussetzungen für eine Förderung nach § 10a oder Abschnitt XI erfüllt werden.3Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge im Sinne des Satzes 1 sind steuerfrei, soweit sie 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen.4Beiträge im Sinne des Satzes 1, die für Kalenderjahre nachgezahlt werden, in denen das erste Dienstverhältnis ruhte und vom Arbeitgeber im Inland kein steuerpflichtiger Arbeitslohn bezogen wurde, sind steuerfrei, soweit sie 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl dieser Kalenderjahre, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen;
63a.
Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers nach § 23 Absatz 1 des Betriebsrentengesetzes, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden;
64.
bei Arbeitnehmern, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem Arbeitnehmer bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde.2Satz 1 gilt auch, wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht, die den Arbeitslohn entsprechend den im Sinne des Satzes 1 geltenden Vorschriften ermittelt, der Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse gezahlt wird und ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht wird.3Bei anderen für einen begrenzten Zeitraum in das Ausland entsandten Arbeitnehmern, die dort einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, ist der ihnen von einem inländischen Arbeitgeber gewährte Kaufkraftausgleich steuerfrei, soweit er den für vergleichbare Auslandsdienstbezüge nach § 55 des Bundesbesoldungsgesetzes zulässigen Betrag nicht übersteigt;
65.
a)
Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (§ 14 des Betriebsrentengesetzes) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an ein Unternehmen der Lebensversicherung zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat,
b)
Leistungen zur Übernahme von Versorgungsleistungen oder unverfallbaren Versorgungsanwartschaften durch eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung in den in § 4 Absatz 4 des Betriebsrentengesetzes bezeichneten Fällen,
c)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer gegenüber einem Dritten im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in den Fällen des § 7 Absatz 1 Satz 4 des Betriebsrentengesetzes, soweit der Dritte neben dem Arbeitgeber für die Erfüllung von Ansprüchen auf Grund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften gegenüber dem Arbeitnehmer und dessen Hinterbliebenen einsteht; dies gilt entsprechend, wenn der Dritte für Wertguthaben aus einer Vereinbarung über die Altersteilzeit nach dem Altersteilzeitgesetz vom 23. Juli 1996 (BGBl. I S. 1078), zuletzt geändert durch Artikel 234 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407), in der jeweils geltenden Fassung oder auf Grund von Wertguthaben aus einem Arbeitszeitkonto in den im ersten Halbsatz genannten Fällen für den Arbeitgeber einsteht und
d)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Eintritt in die Versicherung nach § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes.
2In den Fällen nach Buchstabe a, b und c gehören die Leistungen der Pensionskasse, des Unternehmens der Lebensversicherung oder des Dritten zu den Einkünften, zu denen jene Leistungen gehören würden, die ohne Eintritt eines Falles nach Buchstabe a, b und c zu erbringen wären.3Soweit sie zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 gehören, ist von ihnen Lohnsteuer einzubehalten.4Für die Erhebung der Lohnsteuer gelten die Pensionskasse, das Unternehmen der Lebensversicherung oder der Dritte als Arbeitgeber und der Leistungsempfänger als Arbeitnehmer.5Im Fall des Buchstaben d gehören die Versorgungsleistungen des Unternehmens der Lebensversicherung oder der Pensionskasse, soweit sie auf Beiträgen beruhen, die bis zum Eintritt des Arbeitnehmers in die Versicherung geleistet wurden, zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1; soweit der Arbeitnehmer in den Fällen des § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortgesetzt hat, sind die auf diesen Beiträgen beruhenden Versorgungsleistungen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1 oder Satz 2;
66.
Leistungen eines Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften durch den Pensionsfonds, wenn ein Antrag nach § 4d Absatz 3 oder § 4e Absatz 3 gestellt worden ist;
67.
a)
das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
b)
das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
c)
Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie
d)
Zuschläge, die nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes oder nach den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder für ein vor dem 1. Januar 2015 geborenes Kind oder für eine vor dem 1. Januar 2015 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person zu gewähren sind; im Falle des Zusammentreffens von Zeiten für mehrere Kinder nach § 50b des Beamtenversorgungsgesetzes oder § 71 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder gilt dies, wenn eines der Kinder vor dem 1. Januar 2015 geboren ist;
68.
die Hilfen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen vom 2. August 2000 (BGBl. I S. 1270);
69.
die von der Stiftung „Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen“ nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24. Juli 1995 (BGBl. I S. 972) gewährten Leistungen;
70.
die Hälfte
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden, die am 1. Januar 2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens des Steuerpflichtigen gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrages an eine REIT-Aktiengesellschaft oder einen Vor-REIT veräußert werden,
b)
der Betriebsvermögensmehrungen, die auf Grund der Eintragung eines Steuerpflichtigen in das Handelsregister als REIT-Aktiengesellschaft im Sinne des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) durch Anwendung des § 13 Absatz 1 und 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, wenn diese Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schlussbilanz im Sinne des § 13 Absatz 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes auf einen Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2010 aufzustellen ist.
2Satz 1 ist nicht anzuwenden,
a)
wenn der Steuerpflichtige den Betrieb veräußert oder aufgibt und der Veräußerungsgewinn nach § 34 besteuert wird,
b)
soweit der Steuerpflichtige von den Regelungen der §§ 6b und 6c Gebrauch macht,
c)
soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 4 ergibt, ausgeglichen worden ist,
d)
wenn im Fall des Satzes 1 Buchstabe a der Buchwert zuzüglich der Veräußerungskosten den Veräußerungserlös oder im Fall des Satzes 1 Buchstabe b der Buchwert den Teilwert übersteigt.2Ermittelt der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 3, treten an die Stelle des Buchwerts die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verringert um die vorgenommenen Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung,
e)
soweit vom Steuerpflichtigen in der Vergangenheit Abzüge bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des Satzes 1 nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
f)
wenn es sich um eine Übertragung im Zusammenhang mit Rechtsvorgängen handelt, die dem Umwandlungssteuergesetz unterliegen und die Übertragung zu einem Wert unterhalb des gemeinen Werts erfolgt.
3Die Steuerbefreiung entfällt rückwirkend, wenn
a)
innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a der Erwerber oder innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b die REIT-Aktiengesellschaft den Grund und Boden oder das Gebäude veräußert,
b)
der Vor-REIT oder ein anderer Vor-REIT als sein Gesamtrechtsnachfolger den Status als Vor-REIT gemäß § 10 Absatz 3 Satz 1 des REIT-Gesetzes verliert,
c)
die REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b in keinem Veranlagungszeitraum die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt,
d)
die Steuerbefreiung der REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b endet,
e)
das Bundeszentralamt für Steuern dem Erwerber im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a den Status als Vor-REIT im Sinne des § 2 Satz 4 des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) bestandskräftig aberkannt hat.
4Die Steuerbefreiung entfällt auch rückwirkend, wenn die Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a vom Erwerber an den Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes überlassen werden und der Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes nach Ablauf einer Frist von zwei Jahren seit Eintragung des Erwerbers als REIT-Aktiengesellschaft in das Handelsregister an dieser mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt ist.5Der Grundstückserwerber haftet für die sich aus dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbefreiung ergebenden Steuern;
71.
der aus einer öffentlichen Kasse gezahlte Zuschuss
a)
für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von bis zu 20 Prozent der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 Euro. Voraussetzung ist, dass
aa)
der Anteil an der Kapitalgesellschaft länger als drei Jahre gehalten wird,
bb)
die Kapitalgesellschaft, deren Anteil erworben wird,
aaa)
nicht älter ist als sieben Jahre, wobei das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister maßgeblich ist,
bbb)
weniger als 50 Mitarbeiter (Vollzeitäquivalente) hat,
ccc)
einen Jahresumsatz oder eine Jahresbilanzsumme von höchstens 10 Millionen Euro hat und
ddd)
nicht an einem regulierten Markt notiert ist und keine solche Notierung vorbereitet,
cc)
der Zuschussempfänger das 18. Lebensjahr vollendet hat oder eine GmbH oder Unternehmergesellschaft ist, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat und
dd)
für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt wird. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft im Sinne von Doppelbuchstabe cc erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden.
b)
anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft im Sinne von Buchstabe a in Höhe von 25 Prozent des Veräußerungsgewinns, wenn
aa)
der Veräußerer eine natürliche Person ist,
bb)
bei Erwerb des veräußerten Anteils bereits ein Zuschuss im Sinne von Buchstabe a gezahlt und nicht zurückgefordert wurde,
cc)
der veräußerte Anteil frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert wurde,
dd)
der Veräußerungsgewinn nach Satz 2 mindestens 2 000 Euro beträgt und
ee)
der Zuschuss auf 80 Prozent der Anschaffungskosten begrenzt ist.
Veräußerungsgewinn im Sinne von Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis die Anschaffungskosten einschließlich eines gezahlten Agios übersteigt. Erwerbsneben- und Veräußerungskosten sind nicht zu berücksichtigen;
72.
die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
a)
von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW (peak) und
b)
von auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft. Werden Einkünfte nach § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt und sind die aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen insgesamt steuerfrei nach Satz 1, ist kein Gewinn zu ermitteln. In den Fällen des Satzes 2 ist § 15 Absatz 3 Nummer 1 nicht anzuwenden.

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 23. Apr. 2009 - 3 K 4/07

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
1 
Die Kläger waren im Veranlagungszeitraum 1997 (Streitjahr) Eheleute. Für das Streitjahr werden sie zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Ehe endete am 30. November 2001 (s. Versorgungsgutachten vom 7. Februar 2003, Bl. 127 der FG-Akten).
2 
Im Streitjahr war der am 1950 geborene Kläger beim Bank in X/Schweiz, ... (im folgenden: Arbeitgeber) als Bankkaufmann bzw. Prokurist beschäftigt (siehe Schreiben des Arbeitgebers vom 18. März 1998 [Bl. 84 der FG-Akten]). Der für das Streitjahr gültige Arbeitsvertrag wurde dem Finanzgericht (FG) nicht vorgelegt (Hinweis auf den --mit der Rechtsnachfolgerin des Arbeitgebers, der UBS AG im Jahr 1999 abgeschlossenen-- Arbeitsvertrag, Bl. 33/1997 der ESt-Akten). Aus dieser Tätigkeit erzielte der Kläger einen Brutto(arbeits)lohn von 125.996 CHF (x 118 v.H. [durchschnittlicher Umrechnungskurs] = 148.675,28 DM [Zeile 2 der Anlage N-Gre und 1. B des Lohnausweises, Bl. 6 und 8/1997 der Einkommensteuerakten --ESt-Akten--]). Das monatliche Gehalt des Klägers erhöhte sich ab April 1997 von bis dahin 9.000 CHF (+ 13. Gehalt) auf 9.100 CHF (+ 13. Gehalt --vgl. Bl. 74 der FG-Akten--).
3 
Im Streitjahr leisteten der Kläger und sein Arbeitgeber Zahlungen an die „Pensionskasse des Banks“ mit Sitz in X/Schweiz, ... (im folgenden: Pensionskasse Bank; vgl. hierzu den Handelsregisterauszug von moneyhouse vom 21. April 2009 [www.moneyhouse.ch]). Diese ist infolge der Fusion mit der „Pensionskasse der O-Bank“ in Y zum 1. Juli 1999 im Handelsregister des Kantons X/Schweiz ... im Jahr 2003 gelöscht worden.
4 
Die Pensionskasse Bank diente der beruflichen Vorsorge für Arbeitnehmer des Banks und mit diesem wirtschaftlich oder finanziell eng verbundener Unternehmen sowie für deren Angehörige und Hinterlassene gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Tod und Invalidität (Art. 1.2 des Reglements der Pensionskasse des Banks --im folgenden: Reglement--). Da die Pensionskasse Bank Leistungen an Arbeitnehmer als Destinatäre erbrachte und ihr Zweck das Erbringen von vermögenswerten Leistungen bei bestimmten Wechselfällen des Lebens war, insbesondere beim altersbedingten Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, bei Tod, Arbeitslosigkeit, Unfall, Invalidität, wirtschaftlicher Bedrängnis, handelte es sich um eine Personalfür- oder -vorsorgestiftung (Grüninger in: Basler Kommentar, Honsell Vogt Geiser [Hrsg.], Zivilgesetzbuch, I 3. Aufl., 2006 --im folgenden: BSK-ZGB I-Bearbeiter/in-- Art. 89 Rn. 6 ff.; Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl., 2006, § 2 B. II. S. 31 ff.).
5 
Von „zentralster“ Bedeutung in der Schweiz ist die Pflicht des Arbeitgebers, Personalvorsorge über --von den (Arbeitgeber)Unternehmen-- getrennte Rechtsträger --wie die Pensionskasse Bank-- zu betreiben (Art. 331 Abs. 3 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR] und Art. 48 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 --BVG--, Systematische Sammlung des Bundesrechts [SR] 831.40 [www.admin.ch]; BSK-ZGB I-Grüninger, a.a.O., Art. 89 Rn. 2 ff.). Zum Verhältnis zum europäischen Recht wird auf Art. 89a BVG Bezug genommen (Vetter-Schreiber, Isabelle, Berufliche Vorsorge, 2005, Art. 89a).
6 
Die Pensionskasse Bank gewährte sowohl die (obligatorischen) Leistungen nach dem BVG als auch einen über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz auf der Basis des Leistungsprimats (Art. 1.3 des Reglementes). Da diese Pensionskasse (s. Schreiben des Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999, Bl. 47 und 48 der ESt-Akten; Art. 1.3 des Reglementes) nach dem Leistungsprimat aufgebaut war (und nicht nach dem Beitragsprimat : vgl. hierzu: Helbling, Carl, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl., 2006, Ziff. 4.33), richtete sich die Höhe der einzelnen Beiträge der Arbeitnehmer (s. Art. 31.1. des Regelements) nach den vorgesehenen (Alters)Leistungen (Locher, Grundriss des Sozialversicherungsrechts, 3. Aufl., 2003, S. 327 [zu Ziff. 1.2.1] und S. 382 [zu Rn. 23 ff.]).
7 
Die (Alters)Leistungen, die in der Regel in Form einer Altersrente erbracht werden (Art. 37 Abs. 1 BVG; vgl. hierzu: Locher, a.a.O., S. 326), werden bei solchen Pensionskassen in Prozenten des versicherten Lohnes (wie im Streitfall: s. Art. 14.3 des Reglementes, nach dem z.B. die Altersrente 70% des versicherten Jahresgehalts beträgt; zu den verschiedenen Lohnbegriffen: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.31) oder seltener (und im Streitfall auch nicht angewendet) nach Versichertenkategorien in festen Beiträgen festgesetzt. Die zu erbringenden (Alters)Leistungen (unter bestimmten Umständen in Form einer einmaligen Kapitalabfindung; Art. 37 Abs. 2-5 BVG) richten sich nach festen Vorgaben in den Statuten (s. Art. 13 ff. des Reglementes). Die Rentenhöhe richtet sich nach dem zuletzt versicherten effektiven Verdienst --dies auch bei vorzeitiger Pensionierung, also nicht nach dem künftigen mutmaßlichen Arbeitslohn-- indem das Leistungsziel in Prozenten davon festgesetzt wird (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 26).
8 
Solche Leistungsziele müssen finanziert und sichergestellt werden. Dem ausgewogenen zahlenmäßigen Verhältnis zwischen Beitragspflichtigen und Leistungsbezügern kommt deshalb für die Vorsorgeinrichtung eine überlebensnotwendige Bedeutung zu (Urteil des [Schweizerischen] Bundesgerichts --BGer-- vom 19. Dezember 1991 in Sachen Staatliche Pensionskasse des Kantons Solothurn gegen Z. und das Versicherungsgericht des Kantons Solothurn, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BGer --BGE-- 117 V 318, Erwägungen zu 6.). Die zu zahlenden Beiträge beziehen sich somit rechnerisch (nach den anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik) auf das Leistungsziel (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 26 und 110; Locher, a.a.O., § 56 Rn. 22 ff.). Die zu erhebenden (Arbeitnehmer)Beiträge werden daher für die in Aussicht gestellten (Alters) Leistungen „hierauf“ individuell aufgrund der Tarife und unter Berücksichtigung des Alters des Versicherten berechnet (vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.33 ff. und 5.2; Stauffer, Hans-Ullrich, Berufliche Vorsorge, 2005, Rn. 209 ff.; Art. 30.1 und 30.2 des Reglementes; s. auch die Versicherungsausweise für Januar und April 1997, Bl. 86 und 87 der FG-Akten).
9 
Die Altersrente ist das Ergebnis aus dem BVG-Altersguthaben (Art. 15 Abs. 1 BVG; Helbling, a.a.O., Ziff. 16.1, S. 761) und dem Umwandlungssatz nach der Formel: Rente = Altersguthaben x Umwandlungssatz (Locher, a.a.O., S. 328; Helbling, a.a.O., Ziff. 16.1). Es bleibt der einzelnen Vorsorgeeinrichtung überlassen, wie sie die Altersgutschriften (Art. 16 BVG) finanzieren will (Art. 49 und 65 Abs. 2 BVG), wobei die Vorsorgeeinrichtung aber Gewähr dafür bieten muss, dass „die Leistungen im Rahmen dieses Gesetzes bei Fälligkeit erbracht werden können“ (Art. 62 Abs. 2 BVG).
10 
Eine Vorsorgeeinrichtung nach dem BVG kann die obligatorischen Leistungen entweder mit altersunabhängigen Durchschnittsbeiträgen von Arbeitnehmern und Arbeitgebern oder nach Altersgruppen gestaffelt finanzieren (Helbling, a.a.O., Ziff. 16.34), wobei die Beiträge nur genügen müssen, die Mindestleistungen insgesamt zu finanzieren. Der Arbeitgeberbeitrag an eine Vorsorgeeinrichtung muss gemäß Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG mindestens den gesamten Beiträgen der Arbeitnehmer entsprechen, also nicht bezogen auf den Beitrag jedes einzelnen Versicherten (Arbeitnehmer). Es gilt der Grundsatz der relativen Beitragsparität (im Gegensatz zur individuellen Beitragsparität, bei der die für jeden Arbeitnehmer geschuldeten Beiträge hälftig vom Arbeitnehmer und Arbeitgeber erbracht werden (s. Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Tzn. 3.12-3.15 des Gutachtens zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer Schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge von Prof. Dr. iur. Pärli, Bern vom 21. November 2008 --im folgenden: Gutachten I--). Die Arbeitgeberbeiträge können auch aus Arbeitgeberbeitragsreserven entnommen werden (Art. 331 Abs. 3 OR).
11 
Nach den Feststellungen in der Schweizerischen Praxis zahlen bei den Leistungsprimatkassen (zu denen die Pensionskasse Bank gehörte) Arbeitnehmer rund dreimal mehr und Arbeitgeber rund fünfmal mehr Beiträge an die berufliche Vorsorge als dies das BVG als Minimum vorschreibt (Helbling, a.a.O. Ziff. 4.4; Stauffer, a.a.O., Rn. 1438-1444; Locher, a.a.O. S. 328, jeweils mit weiteren Einzelheiten).
12 
Nach der letzten, im Jahr 2002 vorgelegten Pensionskassenstatistik und auf das Jahr 2005 hochgerechneten Grundlage betrug das Vermögen der Pensionskassen in der Schweiz rund 600.000.000.000 CHF, davon entfielen auf das BVG-Obligatorium 350.000.000.000 CHF, auf den freiwilligen überobligatorischen Bereich 250.000.000.000 CHF (Helbling, a.a.O., Ziff. 1.22).
13 
Die Pensionskasse Bank war --wie bereits erwähnt-- in der Rechtsform einer Stiftung im Sinne von Art. 80 ff. des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB), Art. 331 OR gegründet worden und gemäß Art. 48 BVG --als eine auch über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz gewährende Vorsorgeeinrichtung-- registriert worden (Art. 1.3 des Reglementes; zur Unterscheidung zwischen dem obligatorischen und überobligatorischen Bereich: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 4 II. B. S. 87 ff.; Tzn. 2.9-2.17 des Gutachtens I). Die Pensionskasse Bank war eine als Stiftung betriebene „umhüllende Kasse“, weil sie obligatorische und überobligatorische Leistungen erbracht hat (Art. 1.3 des Reglementes).
14 
Für den obligatorischen Bereich gelten das BVG und das (Schweizerische) Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 17. Dezember 1993 (FZG), für den darüber hinausgehenden Bereich gelten jedoch nur die in Art. 49 Abs. 2 BVG aufgezählten Bestimmungen (BSK ZGB I-Grüninger, a.a.O., Art. 89 Rn. 4; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 11; Tz. 3.3 des Gutachtens I).
15 
Die wirtschaftlichen Folgen bestimmter Wechselfälle des Lebens, nämlich Alter, Tod und Invalidität werden in der Schweiz durch ein auf dem sog. Drei-Säulen-Prinzip aufgebautes Schicksalsminderungssystem getragen (Hinweis auf Art. 111 Abs. 1 der [Schweizerischen] Bundesverfassung vom 18. Dezember 1999 [BV]). Dabei bildet die berufliche Vorsorge oder Personalvorsorge die zweite Säule. Obwohl Art. 111 BV sich grundsätzlich nur auf das Obligatorium bezieht, wird auch der überobligatorische (weitergehende bzw. freiwillige) Bereich zur beruflichen Vorsorge gezählt (Art. 49 Abs. 2 BVG, Art. 89 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 --ZGB--). Dabei wird allgemein der obligatorische Teil als „Säule 2a“ und der überobligatorische Teil als „Säule 2b“ bezeichnet (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., 1. Teil, § 1, II. A.). Kennzeichnend für die Finanzierung der Altersleistungen in der 2. Säule ist das Kapitaldeckungsverfahren. Mit dieser Finanzierungsmethode werden die Beiträge individuell so angespart, dass im Rentenfall mit dem Deckungskapital samt Ertrag und Zinsen die Altersleistungen auch ausbezahlt werden können (Locher, a.a.O., S. 68).
16 
Damit sich weder die Leistungsziele der ersten und der zweiten Säule überschneiden noch diejenigen der zweiten und der dritten Säule, ist nach Art. 8 BVG nur ein bestimmtes Lohnsegment gemäß dem BVG zu versichern (sog. versicherter/koordinierter Lohn, s. hierzu: Art. 3, 3a, 4 und 5 BVG; zum Begriff der drei Säulen: Helbling, a.a.O., 1.1. ff.). Lohnsegmente bis zur unteren Grenze sollen nur durch die erste, Lohnsegmente über der oberen Grenze nur durch die dritte Säule erfasst werden. Das gilt jedoch nur bezüglich des Obligatoriums der zweiten Säule, freiwillig kann auch über die obere Grenze hinaus bis zu einer maximalen Obergrenze im Rahmen der zweiten Säule versichert werden (regelmäßig bei der Säule 2a; Art. 6 und 49 Abs. 2 BVG; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 22; Stauffer, a.a.O., Rn. 409 ff.).
17 
Die obligatorische berufliche Vorsorge wird im BVG geregelt. Es handelt sich insoweit um öffentliches Recht. In seinem Anwendungsbereich entzieht das BVG den Parteien des Arbeitsvertrages den Parteiwillen. Die Bestimmungen über die Personalvorsorge nach dem OR sind dagegen anwendbar auf die überobligatorische Vorsorge (Tz. 2.41 des Gutachtens I). Im überobligatorischen Bereich sind Analogien zum Bundesgesetz über den Versicherungsvertrag vom 2. April 1908 ([VVG], SR 221.229.1) tendenziell näher liegend (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 11).
18 
Im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge besteht eine gesetzliche Verpflichtung des Arbeitgebers zur Errichtung einer Vorsorgeeinrichtung oder zum Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung (Art. 11 BVG). Der Arbeitgeber hat im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen an die berufliche Vorsorge (s. Art. 113 Abs. 3 BV). Zur Höhe der Beiträge des Arbeitgebers enthält das Gesetz in Art. 16 BVG eine Regelung, nach der jährlich ein bestimmter Beitrag des koordinierten Lohnes an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zum Aufbau des Altersguthabens (Art. 15 Abs. 1 BVG) entrichtet werden muss. Des weiteren bestimmt Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BVG, dass die Vorsorgeeinrichtung (in ihrem Reglement) die Höhe der Beiträge des Arbeitgebers und des Arbeitnehmers festlegt und dass der Anteil des Arbeitgebers nicht tiefer sein darf als derjenige des Arbeitnehmers.
19 
Ein Abweichen vom Grundsatz der Beitragsparität zu Lasten der Arbeitnehmer ist nicht zulässig. Eine solche Abrede wäre nichtig (Art. 362 OR; Stauffer, a.a.O., Rn. 1443). Wird in Abweichung von der Beitragsparität in Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BVG ein höherer Anteil des Arbeitgebers festgelegt (wie in Art. 31.2 des Regelementes vorgesehen in Höhe von 150 %-220 %), ist dies nur mit dessen Einverständnis möglich (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Dieses Einverständnis ist als vertragliche Vereinbarung im Sinne eines Dauerschuldverhältnisses zu verstehen, das nur durch Einverständnis beider Parteien abgeändert werden kann. Ein einmal festgelegter höherer Arbeitgeberanteil kann somit nicht etwa durch einseitige Kündigung dieser vertraglichen Vereinbarung rückgängig gemacht werden (Stauffer, a.a.O., Rn. 1442). Alleiniger Beitragsschuldner ist der Arbeitgeber (Art. 66 Abs. 2 Satz 1 BVG), dieser darf dem Arbeitnehmer dessen Anteil vom Lohn abziehen, und er hat ihn der Vorsorgeeinrichtung zu überweisen (Tzn. 3.12 des Gutachtens I; Art. 66 Abs. 4 BVG).
20 
Im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge besteht zwischen der vorsorgebegünstigten Person (dem Arbeitnehmer) und der Vorsorgeeinrichtung hingegen ein Vertragsverhältnis. Dieser Vertrag wird in der Regel als Vorsorgevertrag bezeichnet (Tz. 2.37 des Gutachtens I). Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten ergeben sich im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht unmittelbar aus dem Gesetz. Die Reglemente haben im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht den Charakter generell abstrakter Normen. Wegen der vertraglichen Natur der überobligatorischen beruflichen Vorsorge sind die Reglemente insoweit nicht nach gesetzlichen sondern nach vertraglichen Auslegungsregeln auszulegen. Sie können deshalb mit allgemeinen Geschäftsbedingungen verglichen werden (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I).
21 
Im Überobligatorium können die Altersleistungen (z.B. die Altersrente) --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei gestaltet werden (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
22 
Der obligatorischen beruflichen Versicherung unterliegen Arbeitnehmer, die bei einem Arbeitgeber einen Jahreslohn von mindestens 18.990 CHF (Art. 2, Art. 7, Art. 9 BVG und Art. 5 der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVV 2] vom 18. April 1984, SR 831.441.1) im Streitjahr bezogen haben. Dabei war im Streitjahr obligatorisch zu versichern der Lohn zwischen 23.880 CHF und 71.640 CHF (= maximaler Lohn nach dem BVG; Helbling, a.a.O., Ziff. 4.32). Die Differenz zwischen diesen beiden Grenzbeträgen wird als „koordinierter Lohn“ bezeichnet (im Streitjahr: 47.760 CHF; Art. 8 Abs. 1 BVG). Dieser bildet das Beitragsobjekt in der obligatorischen Versicherung (Locher, a.a.O., S. 414; Stauffer, a.a.O., Rn. 411).
23 
Die Koordination besteht in der Abstimmung des gemäß BVG in der 2. Säule versicherten Lohnes auf die 1. Säule: Die untere Grenze entspricht dem Jahresbetrag einer maximalen vollen Rente der Alters- und Hinterlassenenversicherung 1. Säule --AHV--. Die Obergrenze entspricht dem dreifachen Betrag des Lohnes an der unteren Grenze (Locher, a.a.O., S. 414).
24 
Die überobligatorische berufliche Vorsorge umfasst (auch) die Versicherung von Gehältern, die über den Maximallohn nach Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 hinausgehen (Stauffer, a.a.O., Ziff. 2.3.1.; zum „Überüberobligatorium“: Helbling, a,a.O., Ziff. 4.32, mit weiteren Nachweisen).
25 
Zum versicherten Jahresgehalt (koordinierten Lohn; vgl. hierzu auch die Versicherungsausweise für Januar und April des Streitjahres, Bl. 86 und 87 der FG-Akten und zum 1. Januar 1999; zu den verschiedenen Lohnbegriffen: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.3, insbesondere Darstellung zu 4E) enthält das Reglement folgende Bestimmung:
26 
Art. 4 Versichertes Jahresgehalt
4.1 Das versicherte Jahresgehalt entspricht jeweils den am 1. Januar sowie bei Aufnahme in die Pensionskasse maßgeblichen Bezügen, vermindert um den AHV-Koordinationsabzug.
4.2 Der Stiftungsrat legt in Absprache mit der Bank das maximale und das minimale versicherte Jahresgehalt sowie den AHV-Koordinationsabzug fest. Diese Eckdaten sind im Anhang D ersichtlich……
27 
Der versicherte Lohn des Klägers betrug im Streitjahr nach Berücksichtigung des Koordinationsabzugs von 31.500 CHF (s. die Versicherungsausweise für Januar und April 1997, Bl. 86 und 87 der FG-Akten; Stauffer, a.a.O., Rn. 413) 85.500 CHF (ab Januar) und 86.800 CHF (ab April, Bl. 86 und 87 der FG-Akten). Der überobligatorisch/freiwillig versicherte Teil des Jahresgehalts betrug demzufolge für die Monate ab Januar 37.740 CHF (= 85.500 CHF ./. 47.760 CHF), für die Monate ab April 39.040 CHF (= 86.800 CHF ./. 47.760 CHF). Zur Definition des Koordinationsabzugs wird auf die Ausführungen in: Helbling, a.a.O. Ziff. 4.32 verwiesen.
28 
Der Kläger leistete im Streitjahr Beiträge in Höhe von 7.783 CHF als berufliche Vorsorge (s. 1. D des Lohnausweises) an die Pensionskasse Bank. Nach den, dem FG vorgelegten Salärabrechnungen wurden von Januar bis März jeweils 641,25 CHF (= 1.923,75 CHF = 3 x 641,25 CHF), von April - Dezember des Streitjahres jeweils 651 CHF durch den Arbeitgeber vom Gehalt des Klägers einbehalten und an die Pensionskasse Bank abgeführt (= 5.859 CHF = 9 x 651 CHF [„Beitrag PK“ - Bl. 71 - 73, 75 - 83 der FG-Akten]; Art. 331 Abs. 3 Satz 2 OR).
29 
Wegen der Schweizerrechtlichen Grundlagen zur Bestimmung der Beiträge dem Grunde und der Höhe nach von Arbeitnehmern (und Arbeitgebern) in eine Vorsorgeeinrichtung wird --neben den zuvor dargelegten Feststellungen-- auf die Ausführungen in: Stauffer, a.a.O., Rn. 1438 Bezug genommen (vgl. im übrigen: Art. 65 und 66 BVG; Art. 331 Abs: 3 OR; Stauffer, Die Berufliche Vorsorge, 2. Aufl., 2006, Art. 331; Tzn. 3.9-3.15 des Gutachtens I).
30 
Zu den Beiträgen der Versicherten (der Arbeitnehmer) enthält das Reglement folgende Regelung:
31 
Art. 30 Beiträge der Versicherten
32 
30.1 Die Höhe der Beiträge beträgt:
33 
Alter des Versicherten
Beitrag in % des versicherten Jahresgehalts
                 
Risikoversicherung
0,5 %
18 - 24
         
                 
Vollversicherung
8,0 %
25 - 34
8,5 %
35 - 44
9,0 %
ab Alter 55
9,5 %
34 
30.2 Das Alter für die Beitragsbestimmung entspricht der Differenz zwischen dem Kalenderjahr und dem Geburtsjahr des Versicherten.
35 
30.3 Die Beiträge der Versicherten werden durch den Arbeitgeber monatlich vom Gehalt abgezogen und direkt an die Pensionskasse überwiesen.
30.4
36 
Die im Streitjahr vom Kläger in die Vorsorgeeinrichtung geleisteten Beiträge entsprechen dieser Regelung (s. Gutachten vom 11. September 2009).
37 
Hinsichtlich der Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank enthält das Reglement folgende Regelung:
38 
Art. 31 Beitrag des Arbeitgebers
39 
31.1 Der Jahresbeitrag des Arbeitgebers entspricht dem Betrag, der für die Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts der Pensionskasse erforderlich ist. Der Stiftungsrat legt die entsprechenden Grundsätze fest.
40 
31.2 Der Arbeitgeber leistet einen variablen Jahresbeitrag zwischen 150 % und 220 % der Summe der Versichertenbeiträge gemäß Art. 30 an eine patronale Finanzierungsstiftung. Die Überweisung erfolgt monatlich.
41 
31.3 Die Finanzierungsstiftung überweist monatlich 150 % der monatlichen Versichertenbeiträge an die Pensionskasse. Ein zur Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts voraussichtlich notwendiger Zusatzbetrag wird jeweils Ende Jahr von der Pensionskasse ermittelt und der Finanzierungsstiftung belastet. Die Pensionskasse stützt sich dabei auf die vom Stiftungsrat festgelegten Grundsätze.
42 
Dem FG liegen die „entsprechenden Grundsätze“ bzw. „festgelegten Grundsätze“ (Art. 31.1 Satz 2 und 31.3 Satz 3 des Reglements) nicht vor. Im Übrigen liegen dem FG keine Erkenntnisse darüber vor, wann und in welcher Höhe der Arbeitgeber Beiträge an die patronale Finanzierungsstiftung im Streitjahr tatsächlich geleistet hat. Auch das Reglement dieser Stiftung wurde dem FG nicht vorgelegt. Welche Zahlungen/Leistungen (und zu welchem Zeitpunkt) von der patronalen Finanzierungsstiftung an die Pensionskasse Bank (im Streitjahr) geleistet wurden, ist dem FG ebenfalls nicht bekannt (Hinweis auf Art. 331 Abs. 3 OR).
43 
Eine patronale Finanzierungsstiftung ist (in der Schweiz) eine Personalvorsorgeeinrichtung für die kollektive (gepoolte) Anlage von Geldern, die aufgebracht werden. Die aufgebrachten Mittel dürfen nur für die Personalvorsorge verwendet werden. Die Verfügungsgewalt liegt allein beim Arbeitgeber, der auch die Finanzierung allein übernimmt. Die meisten größeren Unternehmen haben zwei oder drei Vorsorgestiftungen. Die größte ist die Basis-Pensionskasse, eine zweite ist die Kader-Pensionskasse, und die dritte Stiftung ist eine patronale Einrichtung (mit den Arbeitgeberbeitragsreserven), die als Finanzierungsstiftung dient (vgl. zur patronalen Finanzierungsstiftung: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.43 mit weiteren Einzelheiten; Bl. 265-353 der FG-Akten).
44 
In der beim Beklagten (dem Finanzamt --FA--) am 12. Oktober 1998 für das Streitjahr eingereichten Einkommensteuererklärung gingen die Kläger davon aus (s. Zeilen 17, 70-87 der Anlage N-Gre, Bl. 6/1997 der Einkommensteuerakten --ESt-Akten--), dass der Arbeitgeber des Klägers einen freiwilligen Beitrag zur Pensionskasse nicht geleistet habe (s. § 3 Nr. 62 Satz 4 der im Streitjahr geltenden Fassung des Einkommensteuergesetzes in der Fassung von Art. 2 Nr. 1 des Gesetzes zur Änderung des Entwicklungsländer-Steuergesetzes und des Einkommensteuergesetzes vom 21 Mai 1979, BStBl I 1979, 288, BGBl I 558 --Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG--) --EStG 1997-- und deshalb auch nicht als Arbeitslohn zu berücksichtigen sei (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 --EStG 1997-- in Verbindung mit § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 der im Streitjahr geltenden Fassung der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung --LStDV--). Das FA veranlagte mit dem Einkommensteuerbescheid vom 19. März 1999 antragsgemäß.
45 
Während des form- und fristgerecht eingeleiteten Einspruchsverfahrens teilte das FA im Schreiben vom 5. Oktober 1999 den Klägern mit, dass es beabsichtige, die angegriffene Steuerfestsetzung zu verbösern (Hinweis auf § 367 Abs. 2 Satz 2 der Abgabenordnung --AO--) und den steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank in Höhe von 2.477 CHF als Arbeitslohn des Klägers zu berücksichtigen (im Einzelnen: Arbeitnehmerbeitrag zur Pensionskasse Bank: 7.783 CHF, obligatorischer Arbeitgeberbeitrag: 7.783 CHF, freiwilliger Arbeitgeberbeitrag: 4.953 CHF = insgesamt: 20.519 CHF, davon steuerfrei 10.259 CHF, Arbeitgeberbeitrag [insgesamt: 10.259 CHF] übersteigender, steuerpflichtiger Arbeitgeberbeitrag: 2.477 CHF). Nach den Angaben zur Zeile 82 der Anlage N-Gre errechnete das FA den Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei einer Versicherungspflicht des Klägers in der gesetzlichen Rentenversicherung der Angestellten im Streitjahr zu zahlen gewesen wäre, auf 9.988 DM (= 10,15 v.H. von 98.400 DM; Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
46 
Ein nicht näher bezeichneter Versicherungsexperte der Pensionskasse Bank gemäß Art. 53 Abs. 2 BVG (vgl. die im Schreiben der O-Bank vom 29. Juni 2006 genannten CC und DD [Bl. 126 der FG-Akten] in Verbindung mit dem Schreiben der Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999 [Bl. 47 und 48 der ESt-Akten]) errechnete den Arbeitgeberbeitrag (für 1997) auf 4.953,30 CHF. Im einzelnen (vgl. Schreiben der Pensionskasse Bank vom 02. Februar 1998, Bl. 63/1997 der ESt-Akten):
47 
Altersabhängiger Tarif (Anhang B des PK-Reglements) *
Rentensatz (1,75 % für Männer bzw. 1,9 % für Frauen) *
versichertes Jahresgehalt ./. Arbeitnehmerbeitrag
        
In Ihrem Fall ergibt dies:
        
8,416 * 1,75 % = 14.728 % * CHF 85.500 ./. CHF 7.695 : 12 * 3 =
CHF 1.224,35
8,416 * 1,75 % = 14,728 % * CHF 86.800 ./. CHF 7.812 : 12 * 9 =
CHF 3.728,95
= Total Arbeitgeberbeiträge
CHF 4.953,30
48 
Die Berechnungsformel „Altersabhängiger Tarif * Rentensatz (1.75 % für Männer bzw. 1.9 % für Frauen * versichertes Jahresgehalt“ entspricht den jährlichen statischen Kosten, d.h. den dynamischen Parametern wie Gehaltserhöhungen oder Leistungsanpassung wird nicht Rechnung getragen. Der „Rentensatz“ entspricht dabei dem Teil der Rente, der jährlich in % des versicherten Gehaltes erworben wird. Der „altersabhängige Tarif“ dient zur Ermittlung des Betrags der Freizügigkeitsleistung (s. Art. 27 ff. des Regelementes; Tz. 2.20 ff. des Gutachtens) und der möglichen Einkaufssummen (Schreiben der Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999, Bl. 47/1997 der ESt-Akten).
49 
Im Übrigen wird auf die Berechnung der Pensionskasse Bank der Arbeitgeberbeiträge für die Jahre 1995 (Arbeitgeberbeitrag: 3.760,45 CHF), 1996 (Arbeitgeberbeitrag: 4.307,50 CHF), 1998 (Arbeitgeberbeitrag: 5.448,45 CHF) und 1999 (Arbeitgeberbeitrag bis zum 30. Juni 1999: 2.973,55 CHF) hingewiesen (Bl. 8/1995 und Bl. 10/1996 der ESt-Akten und Hinweis auf die ESt-Akten für 1998 und 1999) und auf das vom Kläger dem FG vorgelegte Versorgungsgutachten vom 07. Februar 2003 (Bl. 127 der FG-Akten).
50 
Das FA ist dieser Berechnung des Arbeitgeberanteils durch den Versicherungsexperten gemäß Art. 53 Abs. 2 BVG nicht gefolgt (zu den Aufgaben des Experten: Stauffer, a.a.O., Tz. 141 ff.). Wegen der hierfür dargelegten Gründe wird auf S. 5 letzter Absatz und S. 6 oben der Einspruchsentscheidung Bezug genommen (Bl. 70 und 71 der ESt-Akten). Das FA errechnete den Arbeitgeberbeitrag wie folgt:
51 
Arbeitnehmeranteil
 7.783,-- sfr
 (s. 1. D des Lohnausweises)
Arbeitgeberanteil (150 % v. 7.783 sfr)
11.674,-- sfr
         
Gesamtbeitrag
19.457,-- sfr
         
Pflichtbeitrag des Arbeitgebers (50 %)
 9.725,-- sfr
         
Freiwilliger Arbeitgeberanteil
(Mehrbetrag)
 1.946,-- sfr
         
52 
Den „Mehrbetrag“ von 1.946 CHF (= 2.296 DM auf der Grundlage des durchschnittlichen Umrechnungskurses von 118 v.H.) beurteilte das FA als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Hinsichtlich des Ansatzes des Pflichtbeitrags des Arbeitgebers der Höhe nach verweist es auf Art. 66 Abs. 1 Sätze 2 und 3 BVG.
53 
Das FA ging in der Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 (Bl. 66 - 72 der ESt-Akten) anschließend davon aus, dass der Arbeitgeber des Klägers (ausgehend von Art. 31.3 Satz 1 des Reglements) für den Kläger einen Arbeitgeberbeitrag zur Pensionskasse von 11.674 CHF (= 150 v.H. von 7.783 CHF [= Beitrag des Klägers, s. I. D. des Lohnausweises]) an die Vorsorgeeinrichtung geleistet hat (a.a.O. S. 6, Bl. 71 der ESt-Akten). Den Bruttoarbeitslohn des Klägers erhöhte das FA (wohl auf Grund eines Versehens) jedoch nicht um --die von ihm als freiwilliger Arbeitgeberbeitrag errechneten-- 2.296 DM, sondern nur um 1.896 DM (von 153.702 DM [s. Einkommensteuerbescheid vom 19. März 1999] auf 155.598 DM [s. Anlage zur Einspruchsentscheidung, Bl. 74 der ESt-Akten]). Wegen der Begründung wird auf die Ausführungen zu III. 2. der Einspruchsentscheidung verwiesen.
54 
Mit ihrer form- und fristgerecht erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter, wonach ein freiwilliger (als Arbeitslohn steuerpflichtiger) Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank nicht geleistet worden sei. Sie verweisen hierzu auf die Ausführungen der Pensionskasse der O-Bank im Schreiben vom 6. April 2001 zu Arbeitgeberbeiträgen für Versicherte mit Steuerdomizil Deutschland (Bl. 25 der FG-Akten). Wegen der weiteren Begründung wird auf den Schriftsatz vom 30. Oktober 2001 verwiesen.
55 
Die Kläger beantragen:
56 
die Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 wegen Einkommensteuer 1997 ersatzlos aufzuheben.
57 
Das FA beantragt:
58 
die Klage abzuweisen.
59 
Wegen der hierzu vorgetragenen Erwägungen verweist es auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 und in den Schriftsätzen vom 11. November 2008 und 27. Januar 2009.
60 
Am 22. Juni 2006 fand vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes statt (§ 79 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Auf die hierüber den Beteiligten bekannt gegebene Niederschrift wird Bezug genommen (Bl. 116-119 der FG-Akten), ebenso auf die Ausführungen „auf richterliche Anordnung“ in der Ladung zum genannten Gerichtstermin (Bl. 50-52 der FG-Akten).
61 
Im Anschluss hieran wurde mit Beweisbeschluss vom 2. Februar 2007 3 K 4/07 der Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Rentenberater, Dipl.-Kfm., öffentlich bestellte und vereidigte Sachverständige für Versicherungsmathematik in der betrieblichen Altersversorgung, EE, zum Sachverständigen bestellt. Er sollte im wesentlichen klären, ob die Berechnung der Beiträge des Arbeitgebers für die Pensionskasse Bank durch diese (Hinweis auf deren Schreiben vom 2. Februar 1998, Bl. 63/1997 der ESt-Akten) in Übereinstimmung mit versicherungsmathematischen Grundsätzen steht. Auf das hierzu erstellte Gutachten vom 11. September 2008 wird Bezug genommen.
62 
Dem Senat lagen folgende Akten vor:
63 
1 Band ESt-Akten Band II angelegt: 1998 geschlossen: 1999 StNr. .../...
1 Band ESt-Akten Band III angelegt: 1998 geschlossen: 2001 StNr. .../...
1 Band ESt-Akten Band II ab 2005 StNr. .../...
64 
Berücksichtigt wurden vom erkennenden Senat die Feststellungen im Gutachten von Prof. Dr. iur. FF, Schweiz vom 21. November 2008 zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge, das in einem anderen Verfahren erstellt wurde. Dieses Gutachten (I) wird den Beteiligten zusammen mit dem vorliegenden Urteil zur Verfügung gestellt.

Entscheidungsgründe

 
65 
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge (s. Art. 1 Abs. 1 BVG) des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich (Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der für das Streitjahr geltenden Fassung --BVV 2 1997-- SR 831.441.1; Bl. 242 und 243 der FG-Akten) und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG 1997 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 3. und 4.). Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV; siehe nachfolgend zu 5.). Die verbleibenden --freiwillig geleisteten-- Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG steuerfrei (siehe nachfolgend zu 6.).
66 
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (§ 2 Abs. 1 LStDV).
67 
a) Zum Arbeitslohn können --sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt-- auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung --s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV--; z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1522; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
68 
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer --wie z.B. im Streitfall an die Pensionskasse Bank--) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (nach Schweizerischem Sprachgebrauch [vgl. hierzu allgemein: Küng, Thomas, Gebrauchsanweisung für die Schweiz, Die Sprache der Eingeborenen, S. 46 ff.]: Vorsorgeeinrichtung: s. Erster Titel: Vorsorgeeinrichtungen, vor Art. 48 BVG), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, BFHE 217, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
69 
b) Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat (so bereits BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems (im Sinne eines Umlageverfahrens oder --wie im Streitfall-- eines Kapitaldeckungsverfahrens nach dem System des individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahrens mit Komponenten des Umlageverfahrens; Stauffer, a.a.O., Rn. 286 ff.; Hebling, a.a.O., S. 403 ff; BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69; BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890) ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung (vgl. Thomas, Betriebliche Altersversorgung --BetrAV-- 2008, 490, 492, zu II. 1. b bb). Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu (BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385, unter II.1.c).
70 
aa) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (Vorsorgeeinrichtung), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang --wie zuvor ausgeführt-- wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt.
71 
bb) Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876). Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich (vgl. BFH-Urteile vom 14. September 2005 VI R 32/04, BFHE 210, 447, BStBl II 2006, 500, und vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFHE 212, 445, BStBl II 2006, 528). Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275).
72 
cc) Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge --der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme-- zum Zufluss von Arbeitslohn führen (vgl. im Einzelnen: BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt.
73 
dd) Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems (Umlage- oder Kapitaldeckungsverfahren) vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage- als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich --wie bereits ausgeführt-- regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan- bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung (Vollrecht) führen.
74 
c) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist (z.B. BFH-Urteile vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; in BFH/NV 2008, 550, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691, mit weiteren Nachweisen; vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; vom 17. Januar 2008 VI R 26/06, BFHE 220, 266, BStBl II 2008, 378; vom 12. Februar 2009 VI R 32/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2009, 830).
75 
d) Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 BVG) für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 21. August 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1971/1992-- im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt (BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, juris, betreffend Arbeitgeberbeiträge für eine --und Leistungen aus einer-- Kollektiv-Krankentaggeldversicherung nach dem VVG; BFH-Urteil vom 16. Mai 1975 VI R 165/72, BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in der Schweiz für einen Grenzgänger; BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine französische Sozialversicherung; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris, Entscheidungsgründe zu 1. a; BFH-Urteil vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, betreffend Arbeitgeberbeiträge an einen ausländischen Pensionsfonds, jeweils mit weiteren Nachweisen; Paetsch, Anm. zum BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876 in: Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 984). Die Ermittlung der (Welt)Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen (BFH-Urteil vom 21. September 2008 I R 78/07, BFHE 222, 517, zu II. 1. b; Heuermann, Die Steuerliche Betriebsprüfung --StBP-- 2005, 303, mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Zur Besteuerung von Altersleistungen einer Pensionskasse im Abkommensrecht: Toifl, Pensionen im DBA-Recht, in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, Wien, 2003, S. 287 ff.; Gassner/Konezny, Leistungen von Pensionskassen in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], a.a.O., S. 311 ff.).
76 
Für sozial(versicherungs-)-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht (BFH-Urteil X R 31/08, zu II. 1. b; Vorlagebeschluss des Bundessozialgerichts --BSG-- zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International --SWI-- 2001, 426). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht (BFH-Urteil in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014 zu II. 1. e; Senatsurteil 3 K 141/07, Entscheidungsgründe zu 1. a).
77 
2. a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 89 Abs. 5 ZGB (s. Tz. 2.44 ff., insbesondere Tz. 2.46 des Gutachtens I). Nach dieser Vorschrift können Begünstigte --wie der Kläger-- (im eigenen Namen) auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung (wie z.B. im Streitfall die Pensionskasse Bank) klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen (Reglementen/Statuten) ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 14 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer (wie der Kläger) unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 15 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 27 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung (vgl. hierzu: Tz. 2.20 ff., insbesondere Tz. 2.28 des Gutachtens I) usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß (s. Art. 14 ff. des Reglementes) von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist (BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers (s. S. 10 und 11 des Tatbestandes; Tz. 3.17 des Gutachtens I).
78 
b) Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt (demographische Risiken durch Alterung der Gesellschaft, Inflationsrisiko, Krisen auf den Finanzmärkten und dadurch hervorgerufenen Unterdeckungen, politische Aspekte --vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., S. 47 ff.--), steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der (auch) vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522 zu II. 2. b). Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert (Thomas, BetrAV, 2008, 490, zu II. b bb).
79 
c) Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe (BFH-Urteile vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFH/NV 2006, 883; vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123,37, BStBl II 1977, 761; vom 13. August 1975 VI R 144/72, BFHE 116, 509, BStBl II 1975, 749). Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom 15. November 1999 erklärt (Bl. 47/1997 der ESt-Akten), dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität (s. Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1441) errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer (damit u.a. den des Klägers) an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß Art. 16 BVG, einen bestimmten Teil des Lohnes (des sog. koordinierten Lohnes) des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln (Hinweis aus das Gutachten). Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen.
80 
d) Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat (Art. 31. 2 und 31. 3 des Reglementes), rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge --wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung-- übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer (s. hierzu: Art. 1.2 des Reglements) verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen (Zuwendungen) durch Dritte (hier: die patronale Finanzierungsstiftung) Arbeitslohn sein, wenn --wie Streitfall-- diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht (BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 39/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2009, 1191, zu II. 1.).
81 
3. Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im --nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden-- Obligatorium dienten (anderer Auffassung: Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Karlsruhe vom 3. September 2007 S 2255 A St 131 zu 1. unter [wohl rechtsirrtümlicher Bezugnahme] auf das rechtskräftige [s. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1993 VI R 97/92] Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg -Außensenate Freiburg- vom 25. August 1992 11 K 54/88, EFG 1993, 136).
82 
a) Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht (BFH-Urteile vom 29. Mai 2009 VI R 27/06, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, juris; vom 22. August 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894; in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, mit weiteren Nachweisen). Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (vgl. BFH-Urteile in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014; vom 13. September 2007 VI R 16/06, BFHE 219, 58, BStBl II 2008, 394; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894). Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder § 3 Nr. 62 EStG selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Nr. 62 EStG Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522). Die Vorschrift des § 3 Nr. 62 EStG hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur (deutschen) gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen (BFH-Urteile in DStR 2009, 1522; vom 6. Juni 2002 VI R 178/97, BFHE 199, 512, BStBl II 2003, 34; Thomas, BetrAV 2008, 490. 498, zu IV. 2. b; zur Vergleichbarkeit der Altersleistungen einer [Schweizerischen] Pensionskasse mit einer Rente aus der gesetzlichen [deutschen] Rentenversicherung oder der Knappschaftsausgleichsleistung: BSG-Urteil vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris; s. auch die Entscheidung in der Vorinstanz: Urteil des Landessozialgerichts Baden-Württemberg vom 11. Mai 2007 L B AL 158/06, juris).
83 
b) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt --wie bereits zuvor dargelegt-- grundsätzlich dem Finanzgericht (vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, mit weiteren Nachweisen).
84 
4. Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf gesetzlichen Vorschriften (im BVG bzw. im ZGB und OR) und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 1 und BVV 2 bzw. im Reglement (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I), als sie den obligatorischen Bereich (das sog. Obligatorium) betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten (Art. 11 Abs. 1 BVG) oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen (Art. 11 Abs. 2 BVG). Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung (u.a.) mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen.
85 
a) Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein --auf öffentlichem (Schweizerischem) Recht beruhendes (Tz. 2.41 des Gutachtens I)-- gesetzliches Vorsorgeverhältnis (s. Tzn. 2.38 des Gutachten I). Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet (Tz. 2.13 ff. des Gutachtens I), nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im (Schweizerischen) Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt (s. Tzn. 3.6 und 3.7 bzw. 2.38 des Gutachtens I).
86 
b) Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers (Tz. 3.12 des Gutachtens I). Gemäß Art. 8 Abs. 1, Art. 16 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 47.760 CHF gesetzlich („obligatorisch“) im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern (vgl. zur Errechnung dieses Lohnteils: S. 10 des Tatbestandes). Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß Art. 16 BVG war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers (auch) im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält Art. 66 BVG (in Verbindung mit Art. 31 des Reglementes).
87 
c) Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 47.760 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 4 des Reglementes (das insoweit weder formell noch materiell Gesetzescharakter hat: Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I) den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 85.500 CHF (ab Januar des Streitjahres) und von 86.800 CHF (ab April des Streitjahres). Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils (von 37.740 CHF ab Januar und von 39.040 CHF ab April; s. S. 10 und 11 des Tatbestandes) geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage (Tzn. 3.6 und 3.15 ff. des Gutachtens I; BSG-Urteil B 11 AL 32/07 R, Entscheidungsgründe zu 3. b). Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
88 
d) Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG um Ausgabendes Arbeitgebers handeln muss (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 288, BStBl II 2003, 288), und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber (über die patronale Finanzierungsstiftung) an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer (s. Art. 1.2 des Reglementes) dienten.
89 
e) Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse --wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war-- „obligatorisch“ gewesen sei (a.a.O., a.E.).
90 
5. Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der --einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von (durch Arbeitgeber finanzierten) Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden-- Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen.
91 
a) Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer …, wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen.
92 
b) Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören (BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69,BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890), ist im Streitfall (als ultima ratio --wie es die Vorschrift des § 2 Abs. 3 Nr. 3 Satz 3 LStDV vorsieht--) schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann (nach den Telefonaten, die der Berichterstatter mit einer Beschäftigten der Pensionskasse der O-Bank geführt hat), dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird.
93 
c) Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie (des Beitrages) auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; Breinersdorfer in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 709). Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Zukunftssicherung von Arbeitnehmern, Rn. 82; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris) individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung --wie im Streitfall die Pensionskasse Bank-- dem Äquivalenzprinzip folgt (Helbling, a.a.O., Tz. 5.22; Locher, a.a.O., S. 60; Stauffer, a.a.O., Rn. 102). Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) kann davon ausgegangen werden, dass einem (Arbeitgeber-)Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht (BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, zu II. 2. c) und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt (u.a.) eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet (aufgestockt) werden (Helbling, a.a.O., Tz. 8.31). Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 3. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren (und andere Ansprüche auf Altersleistungen).
94 
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 85.500 CHF (ab Januar) und von 86.800 CHF (ab April) ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 3 und 4 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 47.760 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge (Beitrag zur Pensionskasse Bank) 3.228,05 DM (= 2.735,64 CHF). Im Einzelnen (ausgehend von der Berechnung lt. IV. 3. des Gutachtens):
95 
47.760 CHF (koordinierter Lohn) x 1,75 v.H. (Rentensteigerungssatz) = 835,69 CHF (erworbener Rentenanspruch) x 8,416 (Rentenbarwertfaktor) = 7.034,04 CHF (Gesamtbeitrag zur Pensionskasse Bank). Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 9 v.H. (s. Art. 30.1 der Reglementes; Ziff. IV. 1. des Gutachtens) von 47.760 CHF (koordinierter Lohn) = 4.298,40 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 2.735,64 CHF (= 7.034,04 CHF ./. 4.298,40 CHF). Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 118 v.H. entsprechen 2.735,64 CHF 3.228,05 DM.
96 
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz (Art. 30 und 31 des Reglementes) durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden (erst) älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren --wie dem Kläger-- gerade das Gegenteil erfolgt (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Helbling, a.a.O., Tz. 4.34, mit weiteren Nachweisen). In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen (Art. 16 BVG; Stauffer, a.a.O. Rn. 1441).
97 
6. Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 2.618,83 DM (= 2.217,68 CHF [= 4.953 CHF --Gesamtbeitrag lt. Ziff. IV. 3. des Gutachtens-- ./. 2.735,64 CHF --steuerfreier Arbeitgeberbeitrag--]) geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den „sinngemäß“ (zur Sinnhaftigkeit dieser Verweisung: Ritzer in: Frotscher, EStG, Kommentar, § 3 Nr. 62, Rn. 274 und 275) anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG.
98 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
99 
a) für eine Lebensversicherung,
100 
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
101 
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
102 
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
103 
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr 1979 irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern (wie dem Kläger), die im Ausland (und dabei insbesondere als Grenzgänger in der Schweiz) beschäftigt sind (s. Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft --INF-- 1979, 339, zu II.; Kreile, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1979, 259, 266, zu II.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 62 Anm. 4), aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse (im Sinne von: insgesamt) als Arbeitslohn zu versteuern sind (s. hierzu jedoch die Erwägungen zu 3. und 4.). Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des § 3 Nr. 62 EStG durch den hier in Rede stehenden Satz 4 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den --steuerfreien-- Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat (Hinweis auf § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG; Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7.Ausschuss] vom 24. Januar 1979, Bundestagsdrucksache 8/2501, S. 18 zu Artikel 1 a [Einkommensteuergesetz]).
104 
Da der Arbeitgeber steuerfreie (obligatorische) Beiträge zur Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat (s. zuvor zu 3. und 4.), bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr (vgl. § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG). Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verwiesen (S. 4 der Anlage N-Gre, Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
105 
73   
         
CHF
DM
77   
Arbeitgeberanteil --steuerfrei nach § 3 Nr. 62
Satz 1 EStG--

2.735,64

3.228,05
78   
Arbeitgeberanteil --insgesamt, s Gutachten zu
IV.-- 3.--).

4.953

5.844,54
79   
übersteigender Betrag = freiwilliger
Arbeitgeberbeitrag

2.217, 66

2.618.83
80   
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags
ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                  
81   
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
124.196
146.551,28
82   
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM)

9.988
83   
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
9.589
9.589
84   
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
2.765,64
3.228,05
85   
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
0
0
86   
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
2.217,66
2.618,83
87   
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der
Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der
Anlage N-Gre zu übertragen


2.217,66


2.618,83
106 
7. Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 1.896 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 2.618,83 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c. der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).
107 
8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der FGO.
108 
9. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Gründe

 
65 
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge (s. Art. 1 Abs. 1 BVG) des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich (Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der für das Streitjahr geltenden Fassung --BVV 2 1997-- SR 831.441.1; Bl. 242 und 243 der FG-Akten) und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG 1997 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 3. und 4.). Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV; siehe nachfolgend zu 5.). Die verbleibenden --freiwillig geleisteten-- Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG steuerfrei (siehe nachfolgend zu 6.).
66 
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (§ 2 Abs. 1 LStDV).
67 
a) Zum Arbeitslohn können --sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt-- auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung --s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV--; z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1522; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
68 
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer --wie z.B. im Streitfall an die Pensionskasse Bank--) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (nach Schweizerischem Sprachgebrauch [vgl. hierzu allgemein: Küng, Thomas, Gebrauchsanweisung für die Schweiz, Die Sprache der Eingeborenen, S. 46 ff.]: Vorsorgeeinrichtung: s. Erster Titel: Vorsorgeeinrichtungen, vor Art. 48 BVG), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, BFHE 217, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
69 
b) Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat (so bereits BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems (im Sinne eines Umlageverfahrens oder --wie im Streitfall-- eines Kapitaldeckungsverfahrens nach dem System des individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahrens mit Komponenten des Umlageverfahrens; Stauffer, a.a.O., Rn. 286 ff.; Hebling, a.a.O., S. 403 ff; BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69; BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890) ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung (vgl. Thomas, Betriebliche Altersversorgung --BetrAV-- 2008, 490, 492, zu II. 1. b bb). Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu (BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385, unter II.1.c).
70 
aa) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (Vorsorgeeinrichtung), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang --wie zuvor ausgeführt-- wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt.
71 
bb) Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876). Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich (vgl. BFH-Urteile vom 14. September 2005 VI R 32/04, BFHE 210, 447, BStBl II 2006, 500, und vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFHE 212, 445, BStBl II 2006, 528). Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275).
72 
cc) Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge --der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme-- zum Zufluss von Arbeitslohn führen (vgl. im Einzelnen: BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt.
73 
dd) Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems (Umlage- oder Kapitaldeckungsverfahren) vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage- als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich --wie bereits ausgeführt-- regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan- bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung (Vollrecht) führen.
74 
c) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist (z.B. BFH-Urteile vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; in BFH/NV 2008, 550, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691, mit weiteren Nachweisen; vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; vom 17. Januar 2008 VI R 26/06, BFHE 220, 266, BStBl II 2008, 378; vom 12. Februar 2009 VI R 32/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2009, 830).
75 
d) Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 BVG) für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 21. August 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1971/1992-- im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt (BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, juris, betreffend Arbeitgeberbeiträge für eine --und Leistungen aus einer-- Kollektiv-Krankentaggeldversicherung nach dem VVG; BFH-Urteil vom 16. Mai 1975 VI R 165/72, BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in der Schweiz für einen Grenzgänger; BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine französische Sozialversicherung; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris, Entscheidungsgründe zu 1. a; BFH-Urteil vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, betreffend Arbeitgeberbeiträge an einen ausländischen Pensionsfonds, jeweils mit weiteren Nachweisen; Paetsch, Anm. zum BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876 in: Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 984). Die Ermittlung der (Welt)Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen (BFH-Urteil vom 21. September 2008 I R 78/07, BFHE 222, 517, zu II. 1. b; Heuermann, Die Steuerliche Betriebsprüfung --StBP-- 2005, 303, mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Zur Besteuerung von Altersleistungen einer Pensionskasse im Abkommensrecht: Toifl, Pensionen im DBA-Recht, in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, Wien, 2003, S. 287 ff.; Gassner/Konezny, Leistungen von Pensionskassen in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], a.a.O., S. 311 ff.).
76 
Für sozial(versicherungs-)-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht (BFH-Urteil X R 31/08, zu II. 1. b; Vorlagebeschluss des Bundessozialgerichts --BSG-- zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International --SWI-- 2001, 426). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht (BFH-Urteil in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014 zu II. 1. e; Senatsurteil 3 K 141/07, Entscheidungsgründe zu 1. a).
77 
2. a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 89 Abs. 5 ZGB (s. Tz. 2.44 ff., insbesondere Tz. 2.46 des Gutachtens I). Nach dieser Vorschrift können Begünstigte --wie der Kläger-- (im eigenen Namen) auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung (wie z.B. im Streitfall die Pensionskasse Bank) klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen (Reglementen/Statuten) ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 14 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer (wie der Kläger) unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 15 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 27 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung (vgl. hierzu: Tz. 2.20 ff., insbesondere Tz. 2.28 des Gutachtens I) usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß (s. Art. 14 ff. des Reglementes) von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist (BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers (s. S. 10 und 11 des Tatbestandes; Tz. 3.17 des Gutachtens I).
78 
b) Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt (demographische Risiken durch Alterung der Gesellschaft, Inflationsrisiko, Krisen auf den Finanzmärkten und dadurch hervorgerufenen Unterdeckungen, politische Aspekte --vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., S. 47 ff.--), steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der (auch) vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522 zu II. 2. b). Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert (Thomas, BetrAV, 2008, 490, zu II. b bb).
79 
c) Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe (BFH-Urteile vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFH/NV 2006, 883; vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123,37, BStBl II 1977, 761; vom 13. August 1975 VI R 144/72, BFHE 116, 509, BStBl II 1975, 749). Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom 15. November 1999 erklärt (Bl. 47/1997 der ESt-Akten), dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität (s. Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1441) errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer (damit u.a. den des Klägers) an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß Art. 16 BVG, einen bestimmten Teil des Lohnes (des sog. koordinierten Lohnes) des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln (Hinweis aus das Gutachten). Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen.
80 
d) Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat (Art. 31. 2 und 31. 3 des Reglementes), rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge --wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung-- übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer (s. hierzu: Art. 1.2 des Reglements) verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen (Zuwendungen) durch Dritte (hier: die patronale Finanzierungsstiftung) Arbeitslohn sein, wenn --wie Streitfall-- diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht (BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 39/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2009, 1191, zu II. 1.).
81 
3. Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im --nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden-- Obligatorium dienten (anderer Auffassung: Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Karlsruhe vom 3. September 2007 S 2255 A St 131 zu 1. unter [wohl rechtsirrtümlicher Bezugnahme] auf das rechtskräftige [s. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1993 VI R 97/92] Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg -Außensenate Freiburg- vom 25. August 1992 11 K 54/88, EFG 1993, 136).
82 
a) Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht (BFH-Urteile vom 29. Mai 2009 VI R 27/06, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, juris; vom 22. August 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894; in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, mit weiteren Nachweisen). Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (vgl. BFH-Urteile in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014; vom 13. September 2007 VI R 16/06, BFHE 219, 58, BStBl II 2008, 394; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894). Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder § 3 Nr. 62 EStG selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Nr. 62 EStG Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522). Die Vorschrift des § 3 Nr. 62 EStG hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur (deutschen) gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen (BFH-Urteile in DStR 2009, 1522; vom 6. Juni 2002 VI R 178/97, BFHE 199, 512, BStBl II 2003, 34; Thomas, BetrAV 2008, 490. 498, zu IV. 2. b; zur Vergleichbarkeit der Altersleistungen einer [Schweizerischen] Pensionskasse mit einer Rente aus der gesetzlichen [deutschen] Rentenversicherung oder der Knappschaftsausgleichsleistung: BSG-Urteil vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris; s. auch die Entscheidung in der Vorinstanz: Urteil des Landessozialgerichts Baden-Württemberg vom 11. Mai 2007 L B AL 158/06, juris).
83 
b) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt --wie bereits zuvor dargelegt-- grundsätzlich dem Finanzgericht (vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, mit weiteren Nachweisen).
84 
4. Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf gesetzlichen Vorschriften (im BVG bzw. im ZGB und OR) und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 1 und BVV 2 bzw. im Reglement (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I), als sie den obligatorischen Bereich (das sog. Obligatorium) betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten (Art. 11 Abs. 1 BVG) oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen (Art. 11 Abs. 2 BVG). Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung (u.a.) mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen.
85 
a) Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein --auf öffentlichem (Schweizerischem) Recht beruhendes (Tz. 2.41 des Gutachtens I)-- gesetzliches Vorsorgeverhältnis (s. Tzn. 2.38 des Gutachten I). Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet (Tz. 2.13 ff. des Gutachtens I), nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im (Schweizerischen) Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt (s. Tzn. 3.6 und 3.7 bzw. 2.38 des Gutachtens I).
86 
b) Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers (Tz. 3.12 des Gutachtens I). Gemäß Art. 8 Abs. 1, Art. 16 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 47.760 CHF gesetzlich („obligatorisch“) im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern (vgl. zur Errechnung dieses Lohnteils: S. 10 des Tatbestandes). Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß Art. 16 BVG war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers (auch) im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält Art. 66 BVG (in Verbindung mit Art. 31 des Reglementes).
87 
c) Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 47.760 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 4 des Reglementes (das insoweit weder formell noch materiell Gesetzescharakter hat: Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I) den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 85.500 CHF (ab Januar des Streitjahres) und von 86.800 CHF (ab April des Streitjahres). Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils (von 37.740 CHF ab Januar und von 39.040 CHF ab April; s. S. 10 und 11 des Tatbestandes) geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage (Tzn. 3.6 und 3.15 ff. des Gutachtens I; BSG-Urteil B 11 AL 32/07 R, Entscheidungsgründe zu 3. b). Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
88 
d) Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG um Ausgabendes Arbeitgebers handeln muss (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 288, BStBl II 2003, 288), und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber (über die patronale Finanzierungsstiftung) an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer (s. Art. 1.2 des Reglementes) dienten.
89 
e) Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse --wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war-- „obligatorisch“ gewesen sei (a.a.O., a.E.).
90 
5. Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der --einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von (durch Arbeitgeber finanzierten) Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden-- Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen.
91 
a) Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer …, wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen.
92 
b) Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören (BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69,BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890), ist im Streitfall (als ultima ratio --wie es die Vorschrift des § 2 Abs. 3 Nr. 3 Satz 3 LStDV vorsieht--) schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann (nach den Telefonaten, die der Berichterstatter mit einer Beschäftigten der Pensionskasse der O-Bank geführt hat), dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird.
93 
c) Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie (des Beitrages) auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; Breinersdorfer in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 709). Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Zukunftssicherung von Arbeitnehmern, Rn. 82; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris) individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung --wie im Streitfall die Pensionskasse Bank-- dem Äquivalenzprinzip folgt (Helbling, a.a.O., Tz. 5.22; Locher, a.a.O., S. 60; Stauffer, a.a.O., Rn. 102). Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) kann davon ausgegangen werden, dass einem (Arbeitgeber-)Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht (BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, zu II. 2. c) und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt (u.a.) eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet (aufgestockt) werden (Helbling, a.a.O., Tz. 8.31). Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 3. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren (und andere Ansprüche auf Altersleistungen).
94 
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 85.500 CHF (ab Januar) und von 86.800 CHF (ab April) ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 3 und 4 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 47.760 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge (Beitrag zur Pensionskasse Bank) 3.228,05 DM (= 2.735,64 CHF). Im Einzelnen (ausgehend von der Berechnung lt. IV. 3. des Gutachtens):
95 
47.760 CHF (koordinierter Lohn) x 1,75 v.H. (Rentensteigerungssatz) = 835,69 CHF (erworbener Rentenanspruch) x 8,416 (Rentenbarwertfaktor) = 7.034,04 CHF (Gesamtbeitrag zur Pensionskasse Bank). Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 9 v.H. (s. Art. 30.1 der Reglementes; Ziff. IV. 1. des Gutachtens) von 47.760 CHF (koordinierter Lohn) = 4.298,40 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 2.735,64 CHF (= 7.034,04 CHF ./. 4.298,40 CHF). Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 118 v.H. entsprechen 2.735,64 CHF 3.228,05 DM.
96 
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz (Art. 30 und 31 des Reglementes) durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden (erst) älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren --wie dem Kläger-- gerade das Gegenteil erfolgt (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Helbling, a.a.O., Tz. 4.34, mit weiteren Nachweisen). In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen (Art. 16 BVG; Stauffer, a.a.O. Rn. 1441).
97 
6. Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 2.618,83 DM (= 2.217,68 CHF [= 4.953 CHF --Gesamtbeitrag lt. Ziff. IV. 3. des Gutachtens-- ./. 2.735,64 CHF --steuerfreier Arbeitgeberbeitrag--]) geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den „sinngemäß“ (zur Sinnhaftigkeit dieser Verweisung: Ritzer in: Frotscher, EStG, Kommentar, § 3 Nr. 62, Rn. 274 und 275) anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG.
98 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
99 
a) für eine Lebensversicherung,
100 
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
101 
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
102 
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
103 
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr 1979 irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern (wie dem Kläger), die im Ausland (und dabei insbesondere als Grenzgänger in der Schweiz) beschäftigt sind (s. Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft --INF-- 1979, 339, zu II.; Kreile, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1979, 259, 266, zu II.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 62 Anm. 4), aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse (im Sinne von: insgesamt) als Arbeitslohn zu versteuern sind (s. hierzu jedoch die Erwägungen zu 3. und 4.). Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des § 3 Nr. 62 EStG durch den hier in Rede stehenden Satz 4 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den --steuerfreien-- Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat (Hinweis auf § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG; Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7.Ausschuss] vom 24. Januar 1979, Bundestagsdrucksache 8/2501, S. 18 zu Artikel 1 a [Einkommensteuergesetz]).
104 
Da der Arbeitgeber steuerfreie (obligatorische) Beiträge zur Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat (s. zuvor zu 3. und 4.), bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr (vgl. § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG). Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verwiesen (S. 4 der Anlage N-Gre, Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
105 
73   
         
CHF
DM
77   
Arbeitgeberanteil --steuerfrei nach § 3 Nr. 62
Satz 1 EStG--

2.735,64

3.228,05
78   
Arbeitgeberanteil --insgesamt, s Gutachten zu
IV.-- 3.--).

4.953

5.844,54
79   
übersteigender Betrag = freiwilliger
Arbeitgeberbeitrag

2.217, 66

2.618.83
80   
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags
ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                  
81   
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
124.196
146.551,28
82   
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM)

9.988
83   
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
9.589
9.589
84   
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
2.765,64
3.228,05
85   
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
0
0
86   
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
2.217,66
2.618,83
87   
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der
Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der
Anlage N-Gre zu übertragen


2.217,66


2.618,83
106 
7. Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 1.896 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 2.618,83 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c. der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).
107 
8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der FGO.
108 
9. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind

1.
a)
Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
b)
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte,
c)
Übergangsgeld nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch und Geldleistungen nach den §§ 10, 36 bis 39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte,
d)
das Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, der Reichsversicherungsordnung und dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte, die Sonderunterstützung für im Familienhaushalt beschäftigte Frauen, der Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz sowie der Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften;
2.
a)
das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, der Zuschuss zum Arbeitsentgelt, das Übergangsgeld, der Gründungszuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch sowie die übrigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden,
b)
das Insolvenzgeld, Leistungen auf Grund der in § 169 und § 175 Absatz 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Ansprüche sowie Zahlungen des Arbeitgebers an einen Sozialleistungsträger auf Grund des gesetzlichen Forderungsübergangs nach § 115 Absatz 1 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, wenn ein Insolvenzereignis nach § 165 Absatz 1 Satz 2 auch in Verbindung mit Satz 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch vorliegt,
c)
die Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
d)
Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch,
e)
mit den in den Nummern 1 bis 2 Buchstabe d und Nummer 67 Buchstabe b genannten Leistungen vergleichbare Leistungen ausländischer Rechtsträger, die ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet oder in der Schweiz haben;
3.
a)
Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes, nach § 9 Absatz 1 Nummer 3 des Altersgeldgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenversorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes,
b)
Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und 286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den §§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Beitragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch,
c)
Leistungen aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,
d)
Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 des Beamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversorgungsgesetzes;
4.
bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden
a)
der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung,
b)
Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung,
c)
im Einsatz gewährte Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse,
d)
der Geldwert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge;
5.
a)
die Geld- und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten,
b)
die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
c)
die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 des Wehrsoldgesetzes und Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
d)
das an Personen, die einen in § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe d genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung,
e)
Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes;
6.
Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte, im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden.2Gleichgestellte im Sinne des Satzes 1 sind auch Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder auf Unfallfürsorgeleistungen nach dem Soldatenversorgungsgesetz, Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben;
7.
Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 und Absatz 2 sind;
8.
Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden.2Die Steuerpflicht von Bezügen aus einem aus Wiedergutmachungsgründen neu begründeten oder wieder begründeten Dienstverhältnis sowie von Bezügen aus einem früheren Dienstverhältnis, die aus Wiedergutmachungsgründen neu gewährt oder wieder gewährt werden, bleibt unberührt;
8a.
Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.2Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind;
9.
Erstattungen nach § 23 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 und 4 sowie nach § 39 Absatz 4 Satz 2 des Achten Buches Sozialgesetzbuch;
10.
Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines Menschen mit Behinderungen oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Absatz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch zur Pflege, Betreuung, Unterbringung und Verpflegung, die auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen.2Für Einnahmen im Sinne des Satzes 1, die nicht auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen, gilt Entsprechendes bis zur Höhe der Leistungen nach dem Zwölften Buch Sozialgesetzbuch.3Überschreiten die auf Grund der in Satz 1 bezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
11.
Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.2Darunter fallen nicht Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet wird.4Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellt sind Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen;
11a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 1. März 2020 bis zum 31. März 2022 auf Grund der Corona-Krise an seine Arbeitnehmer in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 Euro;
11b.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 18. November 2021 bis zum 31. Dezember 2022 an seine Arbeitnehmer zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise gewährte Leistungen bis zu einem Betrag von 4 500 Euro. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Arbeitnehmer in Einrichtungen im Sinne des § 23 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 8, 11 oder Nummer 12 des Infektionsschutzgesetzes oder § 36 Absatz 1 Nummer 2 oder Nummer 7 des Infektionsschutzgesetzes tätig sind; maßgeblich ist jeweils die am 22. Juni 2022 gültige Fassung des Infektionsschutzgesetzes. Die Steuerbefreiung gilt entsprechend für Personen, die in den in Satz 2 genannten Einrichtungen im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags eingesetzt werden. Nummer 11a findet auf die Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 keine Anwendung. Abweichend von Satz 1 gilt die Steuerbefreiung für Leistungen nach § 150c des Elften Buches Sozialgesetzbuch in der Fassung des Gesetzes zur Stärkung des Schutzes der Bevölkerung und insbesondere vulnerabler Personengruppen vor COVID-19 vom 16. September 2022 (BGBl. I S. 1454) auch dann, wenn sie in der Zeit bis zum 31. Mai 2023 gewährt werden;
11c.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 26. Oktober 2022 bis zum 31. Dezember 2024 in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Leistungen zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise bis zu einem Betrag von 3 000 Euro;
12.
aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge, die zum einen
a)
in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz,
b)
auf Grundlage einer bundesgesetzlichen oder landesgesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder
c)
von der Bundesregierung oder einer Landesregierung
als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und die zum anderen jeweils auch als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden.2Das Gleiche gilt für andere Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen;
13.
die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder.2Die als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegung sind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 9 Absatz 4a nicht übersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 und Absatz 4a abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
14.
Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung;
14a.
der Anteil der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der auf Grund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch geleistet wird;
15.
Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr gezahlt werden.2Das Gleiche gilt für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr, die der Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann.3Die nach den Sätzen 1 und 2 steuerfreien Leistungen mindern den nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 abziehbaren Betrag;
16.
die Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, soweit sie die nach § 9 als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
17.
Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte;
18.
das Aufgeld für ein an die Bank für Vertriebene und Geschädigte (Lastenausgleichsbank) zugunsten des Ausgleichsfonds (§ 5 des Lastenausgleichsgesetzes) gegebenes Darlehen, wenn das Darlehen nach § 7f des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. September 1953 (BGBl. I S. 1355) im Jahr der Hingabe als Betriebsausgabe abzugsfähig war;
19.
Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten
a)
für Maßnahmen nach § 82 Absatz 1 und 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder
b)
die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des Arbeitnehmers dienen.
2Steuerfrei sind auch Beratungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur beruflichen Neuorientierung bei Beendigung des Dienstverhältnisses.3Die Leistungen im Sinne der Sätze 1 und 2 dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben;
20.
die aus öffentlichen Mitteln des Bundespräsidenten aus sittlichen oder sozialen Gründen gewährten Zuwendungen an besonders verdiente Personen oder ihre Hinterbliebenen;
21.
(weggefallen)
22.
(weggefallen)
23.
Leistungen nach
a)
dem Häftlingshilfegesetz,
b)
dem Strafrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
c)
dem Verwaltungsrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
d)
dem Beruflichen Rehabilitierungsgesetz,
e)
dem Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und
f)
dem Gesetz zur Rehabilitierung der wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen, wegen ihrer homosexuellen Orientierung oder wegen ihrer geschlechtlichen Identität dienstrechtlich benachteiligten Soldatinnen und Soldaten;
24.
Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden;
25.
Entschädigungen nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045);
26.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker Menschen oder Menschen mit Behinderungen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 3 000 Euro im Jahr.2Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26a.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 840 Euro im Jahr.2Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit – ganz oder teilweise – eine Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 12, 26 oder 26b gewährt wird.3Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26b.
Aufwandspauschalen nach § 1878 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit sie zusammen mit den steuerfreien Einnahmen im Sinne der Nummer 26 den Freibetrag nach Nummer 26 Satz 1 nicht überschreiten.2Nummer 26 Satz 2 gilt entsprechend;
27.
der Grundbetrag der Produktionsaufgaberente und das Ausgleichsgeld nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit bis zum Höchstbetrag von 18 407 Euro;
28.
die Aufstockungsbeträge im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a sowie die Beiträge und Aufwendungen im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe b und des § 4 Absatz 2 des Altersteilzeitgesetzes, die Zuschläge, die versicherungsfrei Beschäftigte im Sinne des § 27 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zur Aufstockung der Bezüge bei Altersteilzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen erhalten sowie die Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge im Sinne des § 187a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, soweit sie 50 Prozent der Beiträge nicht übersteigen;
28a.
Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 Prozent des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen und sie für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen und vor dem 1. Juli 2022 enden, geleistet werden;
29.
das Gehalt und die Bezüge,
a)
die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten.2Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen;
b)
der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind.2Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben;
30.
Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers (Werkzeuggeld), soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen;
31.
die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt;
32.
die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist;
33.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen;
34.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
34a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers
a)
an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer hinsichtlich der Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder hierfür Betreuungspersonen vermittelt sowie
b)
zur kurzfristigen Betreuung von Kindern im Sinne des § 32 Absatz 1, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder die wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten oder pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers, wenn die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig ist, auch wenn sie im privaten Haushalt des Arbeitnehmers stattfindet, soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
35.
die Einnahmen der bei der Deutsche Post AG, Deutsche Postbank AG oder Deutsche Telekom AG beschäftigten Beamten, soweit die Einnahmen ohne Neuordnung des Postwesens und der Telekommunikation nach den Nummern 11 bis 13 und 64 steuerfrei wären;
36.
Einnahmen für Leistungen zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Absatz 1 Satz 1 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht im Sinne des § 33 Absatz 2 gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.2Entsprechendes gilt, wenn der Pflegebedürftige vergleichbare Leistungen aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des Elften Buches Sozialgesetzbuch oder nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält;
37.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist;
38.
Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, soweit der Wert der Prämien 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt;
39.
der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b und f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. März 1994 (BGBl. I S. 406), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 7. März 2009 (BGBl. I S. 451), in der jeweils geltenden Fassung, am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil insgesamt 1 440 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.2Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen.3Als Unternehmen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 1 gilt auch ein Unternehmen im Sinne des § 18 des Aktiengesetzes.4Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert anzusetzen;
40.
40 Prozent
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung oder der Entnahme von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, oder aus deren Auflösung oder Herabsetzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchen Wirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, soweit sie zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit gehören.2Dies gilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist.3Satz 1 gilt außer für Betriebsvermögensmehrungen aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ebenfalls nicht, soweit Abzüge nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
b)
des Veräußerungspreises im Sinne des § 16 Absatz 2, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes.2Satz 1 ist in den Fällen des § 16 Absatz 3 entsprechend anzuwenden.3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,
c)
des Veräußerungspreises oder des gemeinen Werts im Sinne des § 17 Absatz 2.2Satz 1 ist in den Fällen des § 17 Absatz 4 entsprechend anzuwenden,
d)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und der Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9.2Dies gilt nur, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.3Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.4Satz 1 Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet,
e)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 2,
f)
der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Absatz 3, die neben den in § 20 Absatz 1 Nummer 1 und Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden,
g)
des Gewinns aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a,
h)
des Gewinns aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a in Verbindung mit § 20 Absatz 2 Satz 2,
i)
der Bezüge im Sinne des § 22 Nummer 1 Satz 2, soweit diese von einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse stammen.
2Dies gilt für Satz 1 Buchstabe d bis h nur in Verbindung mit § 20 Absatz 8.3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Wertpapierinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind; Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute oder Wertpapierinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.4Satz 1 ist nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen;
40a.
40 Prozent der Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4;
41.
(weggefallen)
42.
die Zuwendungen, die auf Grund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden;
43.
der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden;
44.
Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.2Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass
a)
die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden,
b)
der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist;
45.
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen.2Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
46.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung;
47.
Leistungen nach § 14a Absatz 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes;
48.
Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz mit Ausnahme der Leistungen nach § 6 des Unterhaltssicherungsgesetzes;
49.
(weggefallen)
50.
die Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz);
51.
Trinkgelder, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem Arbeitnehmer von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist;
52.
(weggefallen)
53.
die Übertragung von Wertguthaben nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch auf die Deutsche Rentenversicherung Bund.2Die Leistungen aus dem Wertguthaben durch die Deutsche Rentenversicherung Bund gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19.3Von ihnen ist Lohnsteuer einzubehalten;
54.
Zinsen aus Entschädigungsansprüchen für deutsche Auslandsbonds im Sinne der §§ 52 bis 54 des Bereinigungsgesetzes für deutsche Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, soweit sich die Entschädigungsansprüche gegen den Bund oder die Länder richten.2Das Gleiche gilt für die Zinsen aus Schuldverschreibungen und Schuldbuchforderungen, die nach den §§ 9, 10 und 14 des Gesetzes zur näheren Regelung der Entschädigungsansprüche für Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-3, veröffentlichten bereinigten Fassung vom Bund oder von den Ländern für Entschädigungsansprüche erteilt oder eingetragen werden;
55.
der in den Fällen des § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes vom 19. Dezember 1974 (BGBl. I S. 3610), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung geleistete Übertragungswert nach § 4 Absatz 5 des Betriebsrentengesetzes, wenn die betriebliche Altersversorgung beim ehemaligen und neuen Arbeitgeber über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung durchgeführt wird; dies gilt auch, wenn eine Versorgungsanwartschaft aus einer betrieblichen Altersversorgung auf Grund vertraglicher Vereinbarung ohne Fristerfordernis unverfallbar ist.2Satz 1 gilt auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird.3Die Leistungen des neuen Arbeitgebers, der Unterstützungskasse, des Pensionsfonds, der Pensionskasse oder des Unternehmens der Lebensversicherung auf Grund des Betrags nach Satz 1 und 2 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nach § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes nicht stattgefunden hätte;
55a.
die nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) in der jeweils geltenden Fassung (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person.2Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte;
55b.
der nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes (externe Teilung) geleistete Ausgleichswert zur Begründung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person, soweit Leistungen aus diesen Anrechten zu steuerpflichtigen Einkünften nach den §§ 19, 20 und 22 führen würden.2Satz 1 gilt nicht, soweit Leistungen, die auf dem begründeten Anrecht beruhen, bei der ausgleichsberechtigten Person zu Einkünften nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 oder § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb führen würden.3Der Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person hat den Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person über die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen zu informieren.4Dies gilt nicht, wenn der Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die Grundlagen bereits kennt oder aus den bei ihm vorhandenen Daten feststellen kann und dieser Umstand dem Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person mitgeteilt worden ist;
55c.
Übertragungen von Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrag (§ 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 10 Buchstabe b des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes), soweit die Leistungen zu steuerpflichtigen Einkünften nach § 22 Nummer 5 führen würden.2Dies gilt entsprechend
a)
wenn Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen werden, soweit keine Zahlungen unmittelbar an den Arbeitnehmer erfolgen,
b)
wenn Anwartschaften der betrieblichen Altersversorgung abgefunden werden, soweit das Altersvorsorgevermögen zugunsten eines auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrages geleistet wird,
c)
wenn im Fall des Todes des Steuerpflichtigen das Altersvorsorgevermögen auf einen auf den Namen des Ehegatten lautenden Altersvorsorgevertrag übertragen wird, wenn die Ehegatten im Zeitpunkt des Todes des Zulageberechtigten nicht dauernd getrennt gelebt haben (§ 26 Absatz 1) und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat hatten, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist; dies gilt auch, wenn die Ehegatten ihren vor dem Zeitpunkt, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist, begründeten Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland hatten und der Vertrag vor dem 23. Juni 2016 abgeschlossen worden ist;
55d.
Übertragungen von Anrechten aus einem nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag;
55e.
die auf Grund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung übertragenen Werte von Anrechten auf Altersversorgung, soweit diese zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen.2Die Leistungen auf Grund des Betrags nach Satz 1 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören, die die übernehmende Versorgungseinrichtung im Übrigen erbringt;
56.
Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 1 aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit diese Zuwendungen im Kalenderjahr 2 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Der in Satz 1 genannte Höchstbetrag erhöht sich ab 1. Januar 2020 auf 3 Prozent und ab 1. Januar 2025 auf 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung.3Die Beträge nach den Sätzen 1 und 2 sind jeweils um die nach § 3 Nummer 63 Satz 1, 3 oder Satz 4 steuerfreien Beträge zu mindern;
57.
die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt;
58.
das Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz, die sonstigen Leistungen aus öffentlichen Haushalten oder Zweckvermögen zur Senkung der Miete oder Belastung im Sinne des § 11 Absatz 2 Nummer 4 des Wohngeldgesetzes sowie öffentliche Zuschüsse zur Deckung laufender Aufwendungen und Zinsvorteile bei Darlehen, die aus öffentlichen Haushalten gewährt werden, für eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung, soweit die Zuschüsse und Zinsvorteile die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung mit öffentlichen Mitteln nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten, der Zuschuss für die Wohneigentumsbildung in innerstädtischen Altbauquartieren nach den Regelungen zum Stadtumbau Ost in den Verwaltungsvereinbarungen über die Gewährung von Finanzhilfen des Bundes an die Länder nach Artikel 104a Absatz 4 des Grundgesetzes zur Förderung städtebaulicher Maßnahmen;
59.
die Zusatzförderung nach § 88e des Zweiten Wohnungsbaugesetzes und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland und Geldleistungen, die ein Mieter zum Zwecke der Wohnkostenentlastung nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung erhält, soweit die Einkünfte dem Mieter zuzurechnen sind, und die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis, soweit sie die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten;
60.
das Anpassungsgeld für Arbeitnehmer der Braunkohlekraftwerke und -tagebaue sowie Steinkohlekraftwerke, die aus Anlass einer Stilllegungsmaßnahme ihren Arbeitsplatz verloren haben;
61.
Leistungen nach § 4 Absatz 1 Nummer 2, § 7 Absatz 3, §§ 9, 10 Absatz 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes;
62.
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist, und es sich nicht um Zuwendungen oder Beiträge des Arbeitgebers nach den Nummern 56, 63 und 63a handelt.2Den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a)
für eine Lebensversicherung,
b)
für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c)
für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.3Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre;
63.
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Dies gilt nicht, soweit der Arbeitnehmer nach § 1a Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes verlangt hat, dass die Voraussetzungen für eine Förderung nach § 10a oder Abschnitt XI erfüllt werden.3Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge im Sinne des Satzes 1 sind steuerfrei, soweit sie 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen.4Beiträge im Sinne des Satzes 1, die für Kalenderjahre nachgezahlt werden, in denen das erste Dienstverhältnis ruhte und vom Arbeitgeber im Inland kein steuerpflichtiger Arbeitslohn bezogen wurde, sind steuerfrei, soweit sie 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl dieser Kalenderjahre, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen;
63a.
Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers nach § 23 Absatz 1 des Betriebsrentengesetzes, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden;
64.
bei Arbeitnehmern, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem Arbeitnehmer bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde.2Satz 1 gilt auch, wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht, die den Arbeitslohn entsprechend den im Sinne des Satzes 1 geltenden Vorschriften ermittelt, der Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse gezahlt wird und ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht wird.3Bei anderen für einen begrenzten Zeitraum in das Ausland entsandten Arbeitnehmern, die dort einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, ist der ihnen von einem inländischen Arbeitgeber gewährte Kaufkraftausgleich steuerfrei, soweit er den für vergleichbare Auslandsdienstbezüge nach § 55 des Bundesbesoldungsgesetzes zulässigen Betrag nicht übersteigt;
65.
a)
Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (§ 14 des Betriebsrentengesetzes) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an ein Unternehmen der Lebensversicherung zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat,
b)
Leistungen zur Übernahme von Versorgungsleistungen oder unverfallbaren Versorgungsanwartschaften durch eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung in den in § 4 Absatz 4 des Betriebsrentengesetzes bezeichneten Fällen,
c)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer gegenüber einem Dritten im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in den Fällen des § 7 Absatz 1 Satz 4 des Betriebsrentengesetzes, soweit der Dritte neben dem Arbeitgeber für die Erfüllung von Ansprüchen auf Grund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften gegenüber dem Arbeitnehmer und dessen Hinterbliebenen einsteht; dies gilt entsprechend, wenn der Dritte für Wertguthaben aus einer Vereinbarung über die Altersteilzeit nach dem Altersteilzeitgesetz vom 23. Juli 1996 (BGBl. I S. 1078), zuletzt geändert durch Artikel 234 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407), in der jeweils geltenden Fassung oder auf Grund von Wertguthaben aus einem Arbeitszeitkonto in den im ersten Halbsatz genannten Fällen für den Arbeitgeber einsteht und
d)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Eintritt in die Versicherung nach § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes.
2In den Fällen nach Buchstabe a, b und c gehören die Leistungen der Pensionskasse, des Unternehmens der Lebensversicherung oder des Dritten zu den Einkünften, zu denen jene Leistungen gehören würden, die ohne Eintritt eines Falles nach Buchstabe a, b und c zu erbringen wären.3Soweit sie zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 gehören, ist von ihnen Lohnsteuer einzubehalten.4Für die Erhebung der Lohnsteuer gelten die Pensionskasse, das Unternehmen der Lebensversicherung oder der Dritte als Arbeitgeber und der Leistungsempfänger als Arbeitnehmer.5Im Fall des Buchstaben d gehören die Versorgungsleistungen des Unternehmens der Lebensversicherung oder der Pensionskasse, soweit sie auf Beiträgen beruhen, die bis zum Eintritt des Arbeitnehmers in die Versicherung geleistet wurden, zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1; soweit der Arbeitnehmer in den Fällen des § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortgesetzt hat, sind die auf diesen Beiträgen beruhenden Versorgungsleistungen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1 oder Satz 2;
66.
Leistungen eines Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften durch den Pensionsfonds, wenn ein Antrag nach § 4d Absatz 3 oder § 4e Absatz 3 gestellt worden ist;
67.
a)
das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
b)
das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
c)
Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie
d)
Zuschläge, die nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes oder nach den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder für ein vor dem 1. Januar 2015 geborenes Kind oder für eine vor dem 1. Januar 2015 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person zu gewähren sind; im Falle des Zusammentreffens von Zeiten für mehrere Kinder nach § 50b des Beamtenversorgungsgesetzes oder § 71 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder gilt dies, wenn eines der Kinder vor dem 1. Januar 2015 geboren ist;
68.
die Hilfen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen vom 2. August 2000 (BGBl. I S. 1270);
69.
die von der Stiftung „Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen“ nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24. Juli 1995 (BGBl. I S. 972) gewährten Leistungen;
70.
die Hälfte
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden, die am 1. Januar 2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens des Steuerpflichtigen gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrages an eine REIT-Aktiengesellschaft oder einen Vor-REIT veräußert werden,
b)
der Betriebsvermögensmehrungen, die auf Grund der Eintragung eines Steuerpflichtigen in das Handelsregister als REIT-Aktiengesellschaft im Sinne des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) durch Anwendung des § 13 Absatz 1 und 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, wenn diese Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schlussbilanz im Sinne des § 13 Absatz 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes auf einen Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2010 aufzustellen ist.
2Satz 1 ist nicht anzuwenden,
a)
wenn der Steuerpflichtige den Betrieb veräußert oder aufgibt und der Veräußerungsgewinn nach § 34 besteuert wird,
b)
soweit der Steuerpflichtige von den Regelungen der §§ 6b und 6c Gebrauch macht,
c)
soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 4 ergibt, ausgeglichen worden ist,
d)
wenn im Fall des Satzes 1 Buchstabe a der Buchwert zuzüglich der Veräußerungskosten den Veräußerungserlös oder im Fall des Satzes 1 Buchstabe b der Buchwert den Teilwert übersteigt.2Ermittelt der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 3, treten an die Stelle des Buchwerts die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verringert um die vorgenommenen Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung,
e)
soweit vom Steuerpflichtigen in der Vergangenheit Abzüge bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des Satzes 1 nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
f)
wenn es sich um eine Übertragung im Zusammenhang mit Rechtsvorgängen handelt, die dem Umwandlungssteuergesetz unterliegen und die Übertragung zu einem Wert unterhalb des gemeinen Werts erfolgt.
3Die Steuerbefreiung entfällt rückwirkend, wenn
a)
innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a der Erwerber oder innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b die REIT-Aktiengesellschaft den Grund und Boden oder das Gebäude veräußert,
b)
der Vor-REIT oder ein anderer Vor-REIT als sein Gesamtrechtsnachfolger den Status als Vor-REIT gemäß § 10 Absatz 3 Satz 1 des REIT-Gesetzes verliert,
c)
die REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b in keinem Veranlagungszeitraum die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt,
d)
die Steuerbefreiung der REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b endet,
e)
das Bundeszentralamt für Steuern dem Erwerber im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a den Status als Vor-REIT im Sinne des § 2 Satz 4 des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) bestandskräftig aberkannt hat.
4Die Steuerbefreiung entfällt auch rückwirkend, wenn die Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a vom Erwerber an den Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes überlassen werden und der Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes nach Ablauf einer Frist von zwei Jahren seit Eintragung des Erwerbers als REIT-Aktiengesellschaft in das Handelsregister an dieser mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt ist.5Der Grundstückserwerber haftet für die sich aus dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbefreiung ergebenden Steuern;
71.
der aus einer öffentlichen Kasse gezahlte Zuschuss
a)
für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von bis zu 20 Prozent der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 Euro. Voraussetzung ist, dass
aa)
der Anteil an der Kapitalgesellschaft länger als drei Jahre gehalten wird,
bb)
die Kapitalgesellschaft, deren Anteil erworben wird,
aaa)
nicht älter ist als sieben Jahre, wobei das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister maßgeblich ist,
bbb)
weniger als 50 Mitarbeiter (Vollzeitäquivalente) hat,
ccc)
einen Jahresumsatz oder eine Jahresbilanzsumme von höchstens 10 Millionen Euro hat und
ddd)
nicht an einem regulierten Markt notiert ist und keine solche Notierung vorbereitet,
cc)
der Zuschussempfänger das 18. Lebensjahr vollendet hat oder eine GmbH oder Unternehmergesellschaft ist, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat und
dd)
für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt wird. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft im Sinne von Doppelbuchstabe cc erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden.
b)
anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft im Sinne von Buchstabe a in Höhe von 25 Prozent des Veräußerungsgewinns, wenn
aa)
der Veräußerer eine natürliche Person ist,
bb)
bei Erwerb des veräußerten Anteils bereits ein Zuschuss im Sinne von Buchstabe a gezahlt und nicht zurückgefordert wurde,
cc)
der veräußerte Anteil frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert wurde,
dd)
der Veräußerungsgewinn nach Satz 2 mindestens 2 000 Euro beträgt und
ee)
der Zuschuss auf 80 Prozent der Anschaffungskosten begrenzt ist.
Veräußerungsgewinn im Sinne von Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis die Anschaffungskosten einschließlich eines gezahlten Agios übersteigt. Erwerbsneben- und Veräußerungskosten sind nicht zu berücksichtigen;
72.
die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
a)
von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW (peak) und
b)
von auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft. Werden Einkünfte nach § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt und sind die aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen insgesamt steuerfrei nach Satz 1, ist kein Gewinn zu ermitteln. In den Fällen des Satzes 2 ist § 15 Absatz 3 Nummer 1 nicht anzuwenden.

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 23. Apr. 2009 - 3 K 4/07

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

 
1 
Die Kläger waren im Veranlagungszeitraum 1997 (Streitjahr) Eheleute. Für das Streitjahr werden sie zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Ehe endete am 30. November 2001 (s. Versorgungsgutachten vom 7. Februar 2003, Bl. 127 der FG-Akten).
2 
Im Streitjahr war der am 1950 geborene Kläger beim Bank in X/Schweiz, ... (im folgenden: Arbeitgeber) als Bankkaufmann bzw. Prokurist beschäftigt (siehe Schreiben des Arbeitgebers vom 18. März 1998 [Bl. 84 der FG-Akten]). Der für das Streitjahr gültige Arbeitsvertrag wurde dem Finanzgericht (FG) nicht vorgelegt (Hinweis auf den --mit der Rechtsnachfolgerin des Arbeitgebers, der UBS AG im Jahr 1999 abgeschlossenen-- Arbeitsvertrag, Bl. 33/1997 der ESt-Akten). Aus dieser Tätigkeit erzielte der Kläger einen Brutto(arbeits)lohn von 125.996 CHF (x 118 v.H. [durchschnittlicher Umrechnungskurs] = 148.675,28 DM [Zeile 2 der Anlage N-Gre und 1. B des Lohnausweises, Bl. 6 und 8/1997 der Einkommensteuerakten --ESt-Akten--]). Das monatliche Gehalt des Klägers erhöhte sich ab April 1997 von bis dahin 9.000 CHF (+ 13. Gehalt) auf 9.100 CHF (+ 13. Gehalt --vgl. Bl. 74 der FG-Akten--).
3 
Im Streitjahr leisteten der Kläger und sein Arbeitgeber Zahlungen an die „Pensionskasse des Banks“ mit Sitz in X/Schweiz, ... (im folgenden: Pensionskasse Bank; vgl. hierzu den Handelsregisterauszug von moneyhouse vom 21. April 2009 [www.moneyhouse.ch]). Diese ist infolge der Fusion mit der „Pensionskasse der O-Bank“ in Y zum 1. Juli 1999 im Handelsregister des Kantons X/Schweiz ... im Jahr 2003 gelöscht worden.
4 
Die Pensionskasse Bank diente der beruflichen Vorsorge für Arbeitnehmer des Banks und mit diesem wirtschaftlich oder finanziell eng verbundener Unternehmen sowie für deren Angehörige und Hinterlassene gegen die wirtschaftlichen Folgen von Alter, Tod und Invalidität (Art. 1.2 des Reglements der Pensionskasse des Banks --im folgenden: Reglement--). Da die Pensionskasse Bank Leistungen an Arbeitnehmer als Destinatäre erbrachte und ihr Zweck das Erbringen von vermögenswerten Leistungen bei bestimmten Wechselfällen des Lebens war, insbesondere beim altersbedingten Ausscheiden aus dem Erwerbsleben, bei Tod, Arbeitslosigkeit, Unfall, Invalidität, wirtschaftlicher Bedrängnis, handelte es sich um eine Personalfür- oder -vorsorgestiftung (Grüninger in: Basler Kommentar, Honsell Vogt Geiser [Hrsg.], Zivilgesetzbuch, I 3. Aufl., 2006 --im folgenden: BSK-ZGB I-Bearbeiter/in-- Art. 89 Rn. 6 ff.; Riemer/Riemer-Kafka, Das Recht der beruflichen Vorsorge in der Schweiz, 2. Aufl., 2006, § 2 B. II. S. 31 ff.).
5 
Von „zentralster“ Bedeutung in der Schweiz ist die Pflicht des Arbeitgebers, Personalvorsorge über --von den (Arbeitgeber)Unternehmen-- getrennte Rechtsträger --wie die Pensionskasse Bank-- zu betreiben (Art. 331 Abs. 3 des Obligationenrechts vom 30. März 1911 [OR] und Art. 48 Abs. 2 des Bundesgesetzes über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 25. Juni 1982 --BVG--, Systematische Sammlung des Bundesrechts [SR] 831.40 [www.admin.ch]; BSK-ZGB I-Grüninger, a.a.O., Art. 89 Rn. 2 ff.). Zum Verhältnis zum europäischen Recht wird auf Art. 89a BVG Bezug genommen (Vetter-Schreiber, Isabelle, Berufliche Vorsorge, 2005, Art. 89a).
6 
Die Pensionskasse Bank gewährte sowohl die (obligatorischen) Leistungen nach dem BVG als auch einen über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz auf der Basis des Leistungsprimats (Art. 1.3 des Reglementes). Da diese Pensionskasse (s. Schreiben des Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999, Bl. 47 und 48 der ESt-Akten; Art. 1.3 des Reglementes) nach dem Leistungsprimat aufgebaut war (und nicht nach dem Beitragsprimat : vgl. hierzu: Helbling, Carl, Personalvorsorge und BVG, 8. Aufl., 2006, Ziff. 4.33), richtete sich die Höhe der einzelnen Beiträge der Arbeitnehmer (s. Art. 31.1. des Regelements) nach den vorgesehenen (Alters)Leistungen (Locher, Grundriss des Sozialversicherungsrechts, 3. Aufl., 2003, S. 327 [zu Ziff. 1.2.1] und S. 382 [zu Rn. 23 ff.]).
7 
Die (Alters)Leistungen, die in der Regel in Form einer Altersrente erbracht werden (Art. 37 Abs. 1 BVG; vgl. hierzu: Locher, a.a.O., S. 326), werden bei solchen Pensionskassen in Prozenten des versicherten Lohnes (wie im Streitfall: s. Art. 14.3 des Reglementes, nach dem z.B. die Altersrente 70% des versicherten Jahresgehalts beträgt; zu den verschiedenen Lohnbegriffen: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.31) oder seltener (und im Streitfall auch nicht angewendet) nach Versichertenkategorien in festen Beiträgen festgesetzt. Die zu erbringenden (Alters)Leistungen (unter bestimmten Umständen in Form einer einmaligen Kapitalabfindung; Art. 37 Abs. 2-5 BVG) richten sich nach festen Vorgaben in den Statuten (s. Art. 13 ff. des Reglementes). Die Rentenhöhe richtet sich nach dem zuletzt versicherten effektiven Verdienst --dies auch bei vorzeitiger Pensionierung, also nicht nach dem künftigen mutmaßlichen Arbeitslohn-- indem das Leistungsziel in Prozenten davon festgesetzt wird (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 26).
8 
Solche Leistungsziele müssen finanziert und sichergestellt werden. Dem ausgewogenen zahlenmäßigen Verhältnis zwischen Beitragspflichtigen und Leistungsbezügern kommt deshalb für die Vorsorgeinrichtung eine überlebensnotwendige Bedeutung zu (Urteil des [Schweizerischen] Bundesgerichts --BGer-- vom 19. Dezember 1991 in Sachen Staatliche Pensionskasse des Kantons Solothurn gegen Z. und das Versicherungsgericht des Kantons Solothurn, Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BGer --BGE-- 117 V 318, Erwägungen zu 6.). Die zu zahlenden Beiträge beziehen sich somit rechnerisch (nach den anerkannten Regeln der Versicherungsmathematik) auf das Leistungsziel (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 26 und 110; Locher, a.a.O., § 56 Rn. 22 ff.). Die zu erhebenden (Arbeitnehmer)Beiträge werden daher für die in Aussicht gestellten (Alters) Leistungen „hierauf“ individuell aufgrund der Tarife und unter Berücksichtigung des Alters des Versicherten berechnet (vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.33 ff. und 5.2; Stauffer, Hans-Ullrich, Berufliche Vorsorge, 2005, Rn. 209 ff.; Art. 30.1 und 30.2 des Reglementes; s. auch die Versicherungsausweise für Januar und April 1997, Bl. 86 und 87 der FG-Akten).
9 
Die Altersrente ist das Ergebnis aus dem BVG-Altersguthaben (Art. 15 Abs. 1 BVG; Helbling, a.a.O., Ziff. 16.1, S. 761) und dem Umwandlungssatz nach der Formel: Rente = Altersguthaben x Umwandlungssatz (Locher, a.a.O., S. 328; Helbling, a.a.O., Ziff. 16.1). Es bleibt der einzelnen Vorsorgeeinrichtung überlassen, wie sie die Altersgutschriften (Art. 16 BVG) finanzieren will (Art. 49 und 65 Abs. 2 BVG), wobei die Vorsorgeeinrichtung aber Gewähr dafür bieten muss, dass „die Leistungen im Rahmen dieses Gesetzes bei Fälligkeit erbracht werden können“ (Art. 62 Abs. 2 BVG).
10 
Eine Vorsorgeeinrichtung nach dem BVG kann die obligatorischen Leistungen entweder mit altersunabhängigen Durchschnittsbeiträgen von Arbeitnehmern und Arbeitgebern oder nach Altersgruppen gestaffelt finanzieren (Helbling, a.a.O., Ziff. 16.34), wobei die Beiträge nur genügen müssen, die Mindestleistungen insgesamt zu finanzieren. Der Arbeitgeberbeitrag an eine Vorsorgeeinrichtung muss gemäß Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG mindestens den gesamten Beiträgen der Arbeitnehmer entsprechen, also nicht bezogen auf den Beitrag jedes einzelnen Versicherten (Arbeitnehmer). Es gilt der Grundsatz der relativen Beitragsparität (im Gegensatz zur individuellen Beitragsparität, bei der die für jeden Arbeitnehmer geschuldeten Beiträge hälftig vom Arbeitnehmer und Arbeitgeber erbracht werden (s. Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Tzn. 3.12-3.15 des Gutachtens zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer Schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge von Prof. Dr. iur. Pärli, Bern vom 21. November 2008 --im folgenden: Gutachten I--). Die Arbeitgeberbeiträge können auch aus Arbeitgeberbeitragsreserven entnommen werden (Art. 331 Abs. 3 OR).
11 
Nach den Feststellungen in der Schweizerischen Praxis zahlen bei den Leistungsprimatkassen (zu denen die Pensionskasse Bank gehörte) Arbeitnehmer rund dreimal mehr und Arbeitgeber rund fünfmal mehr Beiträge an die berufliche Vorsorge als dies das BVG als Minimum vorschreibt (Helbling, a.a.O. Ziff. 4.4; Stauffer, a.a.O., Rn. 1438-1444; Locher, a.a.O. S. 328, jeweils mit weiteren Einzelheiten).
12 
Nach der letzten, im Jahr 2002 vorgelegten Pensionskassenstatistik und auf das Jahr 2005 hochgerechneten Grundlage betrug das Vermögen der Pensionskassen in der Schweiz rund 600.000.000.000 CHF, davon entfielen auf das BVG-Obligatorium 350.000.000.000 CHF, auf den freiwilligen überobligatorischen Bereich 250.000.000.000 CHF (Helbling, a.a.O., Ziff. 1.22).
13 
Die Pensionskasse Bank war --wie bereits erwähnt-- in der Rechtsform einer Stiftung im Sinne von Art. 80 ff. des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 (ZGB), Art. 331 OR gegründet worden und gemäß Art. 48 BVG --als eine auch über das gesetzliche Obligatorium des BVG hinausgehenden Schutz gewährende Vorsorgeeinrichtung-- registriert worden (Art. 1.3 des Reglementes; zur Unterscheidung zwischen dem obligatorischen und überobligatorischen Bereich: Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 4 II. B. S. 87 ff.; Tzn. 2.9-2.17 des Gutachtens I). Die Pensionskasse Bank war eine als Stiftung betriebene „umhüllende Kasse“, weil sie obligatorische und überobligatorische Leistungen erbracht hat (Art. 1.3 des Reglementes).
14 
Für den obligatorischen Bereich gelten das BVG und das (Schweizerische) Bundesgesetz über die Freizügigkeit in der beruflichen Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge vom 17. Dezember 1993 (FZG), für den darüber hinausgehenden Bereich gelten jedoch nur die in Art. 49 Abs. 2 BVG aufgezählten Bestimmungen (BSK ZGB I-Grüninger, a.a.O., Art. 89 Rn. 4; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 11; Tz. 3.3 des Gutachtens I).
15 
Die wirtschaftlichen Folgen bestimmter Wechselfälle des Lebens, nämlich Alter, Tod und Invalidität werden in der Schweiz durch ein auf dem sog. Drei-Säulen-Prinzip aufgebautes Schicksalsminderungssystem getragen (Hinweis auf Art. 111 Abs. 1 der [Schweizerischen] Bundesverfassung vom 18. Dezember 1999 [BV]). Dabei bildet die berufliche Vorsorge oder Personalvorsorge die zweite Säule. Obwohl Art. 111 BV sich grundsätzlich nur auf das Obligatorium bezieht, wird auch der überobligatorische (weitergehende bzw. freiwillige) Bereich zur beruflichen Vorsorge gezählt (Art. 49 Abs. 2 BVG, Art. 89 des Schweizerischen Zivilgesetzbuches vom 10. Dezember 1907 --ZGB--). Dabei wird allgemein der obligatorische Teil als „Säule 2a“ und der überobligatorische Teil als „Säule 2b“ bezeichnet (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., 1. Teil, § 1, II. A.). Kennzeichnend für die Finanzierung der Altersleistungen in der 2. Säule ist das Kapitaldeckungsverfahren. Mit dieser Finanzierungsmethode werden die Beiträge individuell so angespart, dass im Rentenfall mit dem Deckungskapital samt Ertrag und Zinsen die Altersleistungen auch ausbezahlt werden können (Locher, a.a.O., S. 68).
16 
Damit sich weder die Leistungsziele der ersten und der zweiten Säule überschneiden noch diejenigen der zweiten und der dritten Säule, ist nach Art. 8 BVG nur ein bestimmtes Lohnsegment gemäß dem BVG zu versichern (sog. versicherter/koordinierter Lohn, s. hierzu: Art. 3, 3a, 4 und 5 BVG; zum Begriff der drei Säulen: Helbling, a.a.O., 1.1. ff.). Lohnsegmente bis zur unteren Grenze sollen nur durch die erste, Lohnsegmente über der oberen Grenze nur durch die dritte Säule erfasst werden. Das gilt jedoch nur bezüglich des Obligatoriums der zweiten Säule, freiwillig kann auch über die obere Grenze hinaus bis zu einer maximalen Obergrenze im Rahmen der zweiten Säule versichert werden (regelmäßig bei der Säule 2a; Art. 6 und 49 Abs. 2 BVG; Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 22; Stauffer, a.a.O., Rn. 409 ff.).
17 
Die obligatorische berufliche Vorsorge wird im BVG geregelt. Es handelt sich insoweit um öffentliches Recht. In seinem Anwendungsbereich entzieht das BVG den Parteien des Arbeitsvertrages den Parteiwillen. Die Bestimmungen über die Personalvorsorge nach dem OR sind dagegen anwendbar auf die überobligatorische Vorsorge (Tz. 2.41 des Gutachtens I). Im überobligatorischen Bereich sind Analogien zum Bundesgesetz über den Versicherungsvertrag vom 2. April 1908 ([VVG], SR 221.229.1) tendenziell näher liegend (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 1 Rn. 11).
18 
Im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge besteht eine gesetzliche Verpflichtung des Arbeitgebers zur Errichtung einer Vorsorgeeinrichtung oder zum Anschluss an eine Vorsorgeeinrichtung (Art. 11 BVG). Der Arbeitgeber hat im Bereich der obligatorischen beruflichen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen an die berufliche Vorsorge (s. Art. 113 Abs. 3 BV). Zur Höhe der Beiträge des Arbeitgebers enthält das Gesetz in Art. 16 BVG eine Regelung, nach der jährlich ein bestimmter Beitrag des koordinierten Lohnes an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zum Aufbau des Altersguthabens (Art. 15 Abs. 1 BVG) entrichtet werden muss. Des weiteren bestimmt Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BVG, dass die Vorsorgeeinrichtung (in ihrem Reglement) die Höhe der Beiträge des Arbeitgebers und des Arbeitnehmers festlegt und dass der Anteil des Arbeitgebers nicht tiefer sein darf als derjenige des Arbeitnehmers.
19 
Ein Abweichen vom Grundsatz der Beitragsparität zu Lasten der Arbeitnehmer ist nicht zulässig. Eine solche Abrede wäre nichtig (Art. 362 OR; Stauffer, a.a.O., Rn. 1443). Wird in Abweichung von der Beitragsparität in Art. 66 Abs. 1 Satz 1 BVG ein höherer Anteil des Arbeitgebers festgelegt (wie in Art. 31.2 des Regelementes vorgesehen in Höhe von 150 %-220 %), ist dies nur mit dessen Einverständnis möglich (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Dieses Einverständnis ist als vertragliche Vereinbarung im Sinne eines Dauerschuldverhältnisses zu verstehen, das nur durch Einverständnis beider Parteien abgeändert werden kann. Ein einmal festgelegter höherer Arbeitgeberanteil kann somit nicht etwa durch einseitige Kündigung dieser vertraglichen Vereinbarung rückgängig gemacht werden (Stauffer, a.a.O., Rn. 1442). Alleiniger Beitragsschuldner ist der Arbeitgeber (Art. 66 Abs. 2 Satz 1 BVG), dieser darf dem Arbeitnehmer dessen Anteil vom Lohn abziehen, und er hat ihn der Vorsorgeeinrichtung zu überweisen (Tzn. 3.12 des Gutachtens I; Art. 66 Abs. 4 BVG).
20 
Im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge besteht zwischen der vorsorgebegünstigten Person (dem Arbeitnehmer) und der Vorsorgeeinrichtung hingegen ein Vertragsverhältnis. Dieser Vertrag wird in der Regel als Vorsorgevertrag bezeichnet (Tz. 2.37 des Gutachtens I). Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten ergeben sich im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht unmittelbar aus dem Gesetz. Die Reglemente haben im Bereich der überobligatorischen beruflichen Vorsorge nicht den Charakter generell abstrakter Normen. Wegen der vertraglichen Natur der überobligatorischen beruflichen Vorsorge sind die Reglemente insoweit nicht nach gesetzlichen sondern nach vertraglichen Auslegungsregeln auszulegen. Sie können deshalb mit allgemeinen Geschäftsbedingungen verglichen werden (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I).
21 
Im Überobligatorium können die Altersleistungen (z.B. die Altersrente) --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei gestaltet werden (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
22 
Der obligatorischen beruflichen Versicherung unterliegen Arbeitnehmer, die bei einem Arbeitgeber einen Jahreslohn von mindestens 18.990 CHF (Art. 2, Art. 7, Art. 9 BVG und Art. 5 der Verordnung über die berufliche Alters-, Hinterlassenen- und Invalidenvorsorge [BVV 2] vom 18. April 1984, SR 831.441.1) im Streitjahr bezogen haben. Dabei war im Streitjahr obligatorisch zu versichern der Lohn zwischen 23.880 CHF und 71.640 CHF (= maximaler Lohn nach dem BVG; Helbling, a.a.O., Ziff. 4.32). Die Differenz zwischen diesen beiden Grenzbeträgen wird als „koordinierter Lohn“ bezeichnet (im Streitjahr: 47.760 CHF; Art. 8 Abs. 1 BVG). Dieser bildet das Beitragsobjekt in der obligatorischen Versicherung (Locher, a.a.O., S. 414; Stauffer, a.a.O., Rn. 411).
23 
Die Koordination besteht in der Abstimmung des gemäß BVG in der 2. Säule versicherten Lohnes auf die 1. Säule: Die untere Grenze entspricht dem Jahresbetrag einer maximalen vollen Rente der Alters- und Hinterlassenenversicherung 1. Säule --AHV--. Die Obergrenze entspricht dem dreifachen Betrag des Lohnes an der unteren Grenze (Locher, a.a.O., S. 414).
24 
Die überobligatorische berufliche Vorsorge umfasst (auch) die Versicherung von Gehältern, die über den Maximallohn nach Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 hinausgehen (Stauffer, a.a.O., Ziff. 2.3.1.; zum „Überüberobligatorium“: Helbling, a,a.O., Ziff. 4.32, mit weiteren Nachweisen).
25 
Zum versicherten Jahresgehalt (koordinierten Lohn; vgl. hierzu auch die Versicherungsausweise für Januar und April des Streitjahres, Bl. 86 und 87 der FG-Akten und zum 1. Januar 1999; zu den verschiedenen Lohnbegriffen: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.3, insbesondere Darstellung zu 4E) enthält das Reglement folgende Bestimmung:
26 
Art. 4 Versichertes Jahresgehalt
4.1 Das versicherte Jahresgehalt entspricht jeweils den am 1. Januar sowie bei Aufnahme in die Pensionskasse maßgeblichen Bezügen, vermindert um den AHV-Koordinationsabzug.
4.2 Der Stiftungsrat legt in Absprache mit der Bank das maximale und das minimale versicherte Jahresgehalt sowie den AHV-Koordinationsabzug fest. Diese Eckdaten sind im Anhang D ersichtlich……
27 
Der versicherte Lohn des Klägers betrug im Streitjahr nach Berücksichtigung des Koordinationsabzugs von 31.500 CHF (s. die Versicherungsausweise für Januar und April 1997, Bl. 86 und 87 der FG-Akten; Stauffer, a.a.O., Rn. 413) 85.500 CHF (ab Januar) und 86.800 CHF (ab April, Bl. 86 und 87 der FG-Akten). Der überobligatorisch/freiwillig versicherte Teil des Jahresgehalts betrug demzufolge für die Monate ab Januar 37.740 CHF (= 85.500 CHF ./. 47.760 CHF), für die Monate ab April 39.040 CHF (= 86.800 CHF ./. 47.760 CHF). Zur Definition des Koordinationsabzugs wird auf die Ausführungen in: Helbling, a.a.O. Ziff. 4.32 verwiesen.
28 
Der Kläger leistete im Streitjahr Beiträge in Höhe von 7.783 CHF als berufliche Vorsorge (s. 1. D des Lohnausweises) an die Pensionskasse Bank. Nach den, dem FG vorgelegten Salärabrechnungen wurden von Januar bis März jeweils 641,25 CHF (= 1.923,75 CHF = 3 x 641,25 CHF), von April - Dezember des Streitjahres jeweils 651 CHF durch den Arbeitgeber vom Gehalt des Klägers einbehalten und an die Pensionskasse Bank abgeführt (= 5.859 CHF = 9 x 651 CHF [„Beitrag PK“ - Bl. 71 - 73, 75 - 83 der FG-Akten]; Art. 331 Abs. 3 Satz 2 OR).
29 
Wegen der Schweizerrechtlichen Grundlagen zur Bestimmung der Beiträge dem Grunde und der Höhe nach von Arbeitnehmern (und Arbeitgebern) in eine Vorsorgeeinrichtung wird --neben den zuvor dargelegten Feststellungen-- auf die Ausführungen in: Stauffer, a.a.O., Rn. 1438 Bezug genommen (vgl. im übrigen: Art. 65 und 66 BVG; Art. 331 Abs: 3 OR; Stauffer, Die Berufliche Vorsorge, 2. Aufl., 2006, Art. 331; Tzn. 3.9-3.15 des Gutachtens I).
30 
Zu den Beiträgen der Versicherten (der Arbeitnehmer) enthält das Reglement folgende Regelung:
31 
Art. 30 Beiträge der Versicherten
32 
30.1 Die Höhe der Beiträge beträgt:
33 
Alter des Versicherten
Beitrag in % des versicherten Jahresgehalts
                 
Risikoversicherung
0,5 %
18 - 24
         
                 
Vollversicherung
8,0 %
25 - 34
8,5 %
35 - 44
9,0 %
ab Alter 55
9,5 %
34 
30.2 Das Alter für die Beitragsbestimmung entspricht der Differenz zwischen dem Kalenderjahr und dem Geburtsjahr des Versicherten.
35 
30.3 Die Beiträge der Versicherten werden durch den Arbeitgeber monatlich vom Gehalt abgezogen und direkt an die Pensionskasse überwiesen.
30.4
36 
Die im Streitjahr vom Kläger in die Vorsorgeeinrichtung geleisteten Beiträge entsprechen dieser Regelung (s. Gutachten vom 11. September 2009).
37 
Hinsichtlich der Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank enthält das Reglement folgende Regelung:
38 
Art. 31 Beitrag des Arbeitgebers
39 
31.1 Der Jahresbeitrag des Arbeitgebers entspricht dem Betrag, der für die Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts der Pensionskasse erforderlich ist. Der Stiftungsrat legt die entsprechenden Grundsätze fest.
40 
31.2 Der Arbeitgeber leistet einen variablen Jahresbeitrag zwischen 150 % und 220 % der Summe der Versichertenbeiträge gemäß Art. 30 an eine patronale Finanzierungsstiftung. Die Überweisung erfolgt monatlich.
41 
31.3 Die Finanzierungsstiftung überweist monatlich 150 % der monatlichen Versichertenbeiträge an die Pensionskasse. Ein zur Gewährleistung des finanziellen Gleichgewichts voraussichtlich notwendiger Zusatzbetrag wird jeweils Ende Jahr von der Pensionskasse ermittelt und der Finanzierungsstiftung belastet. Die Pensionskasse stützt sich dabei auf die vom Stiftungsrat festgelegten Grundsätze.
42 
Dem FG liegen die „entsprechenden Grundsätze“ bzw. „festgelegten Grundsätze“ (Art. 31.1 Satz 2 und 31.3 Satz 3 des Reglements) nicht vor. Im Übrigen liegen dem FG keine Erkenntnisse darüber vor, wann und in welcher Höhe der Arbeitgeber Beiträge an die patronale Finanzierungsstiftung im Streitjahr tatsächlich geleistet hat. Auch das Reglement dieser Stiftung wurde dem FG nicht vorgelegt. Welche Zahlungen/Leistungen (und zu welchem Zeitpunkt) von der patronalen Finanzierungsstiftung an die Pensionskasse Bank (im Streitjahr) geleistet wurden, ist dem FG ebenfalls nicht bekannt (Hinweis auf Art. 331 Abs. 3 OR).
43 
Eine patronale Finanzierungsstiftung ist (in der Schweiz) eine Personalvorsorgeeinrichtung für die kollektive (gepoolte) Anlage von Geldern, die aufgebracht werden. Die aufgebrachten Mittel dürfen nur für die Personalvorsorge verwendet werden. Die Verfügungsgewalt liegt allein beim Arbeitgeber, der auch die Finanzierung allein übernimmt. Die meisten größeren Unternehmen haben zwei oder drei Vorsorgestiftungen. Die größte ist die Basis-Pensionskasse, eine zweite ist die Kader-Pensionskasse, und die dritte Stiftung ist eine patronale Einrichtung (mit den Arbeitgeberbeitragsreserven), die als Finanzierungsstiftung dient (vgl. zur patronalen Finanzierungsstiftung: Helbling, a.a.O., Ziff. 4.43 mit weiteren Einzelheiten; Bl. 265-353 der FG-Akten).
44 
In der beim Beklagten (dem Finanzamt --FA--) am 12. Oktober 1998 für das Streitjahr eingereichten Einkommensteuererklärung gingen die Kläger davon aus (s. Zeilen 17, 70-87 der Anlage N-Gre, Bl. 6/1997 der Einkommensteuerakten --ESt-Akten--), dass der Arbeitgeber des Klägers einen freiwilligen Beitrag zur Pensionskasse nicht geleistet habe (s. § 3 Nr. 62 Satz 4 der im Streitjahr geltenden Fassung des Einkommensteuergesetzes in der Fassung von Art. 2 Nr. 1 des Gesetzes zur Änderung des Entwicklungsländer-Steuergesetzes und des Einkommensteuergesetzes vom 21 Mai 1979, BStBl I 1979, 288, BGBl I 558 --Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG--) --EStG 1997-- und deshalb auch nicht als Arbeitslohn zu berücksichtigen sei (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 --EStG 1997-- in Verbindung mit § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 der im Streitjahr geltenden Fassung der Lohnsteuer-Durchführungsverordnung --LStDV--). Das FA veranlagte mit dem Einkommensteuerbescheid vom 19. März 1999 antragsgemäß.
45 
Während des form- und fristgerecht eingeleiteten Einspruchsverfahrens teilte das FA im Schreiben vom 5. Oktober 1999 den Klägern mit, dass es beabsichtige, die angegriffene Steuerfestsetzung zu verbösern (Hinweis auf § 367 Abs. 2 Satz 2 der Abgabenordnung --AO--) und den steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank in Höhe von 2.477 CHF als Arbeitslohn des Klägers zu berücksichtigen (im Einzelnen: Arbeitnehmerbeitrag zur Pensionskasse Bank: 7.783 CHF, obligatorischer Arbeitgeberbeitrag: 7.783 CHF, freiwilliger Arbeitgeberbeitrag: 4.953 CHF = insgesamt: 20.519 CHF, davon steuerfrei 10.259 CHF, Arbeitgeberbeitrag [insgesamt: 10.259 CHF] übersteigender, steuerpflichtiger Arbeitgeberbeitrag: 2.477 CHF). Nach den Angaben zur Zeile 82 der Anlage N-Gre errechnete das FA den Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei einer Versicherungspflicht des Klägers in der gesetzlichen Rentenversicherung der Angestellten im Streitjahr zu zahlen gewesen wäre, auf 9.988 DM (= 10,15 v.H. von 98.400 DM; Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
46 
Ein nicht näher bezeichneter Versicherungsexperte der Pensionskasse Bank gemäß Art. 53 Abs. 2 BVG (vgl. die im Schreiben der O-Bank vom 29. Juni 2006 genannten CC und DD [Bl. 126 der FG-Akten] in Verbindung mit dem Schreiben der Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999 [Bl. 47 und 48 der ESt-Akten]) errechnete den Arbeitgeberbeitrag (für 1997) auf 4.953,30 CHF. Im einzelnen (vgl. Schreiben der Pensionskasse Bank vom 02. Februar 1998, Bl. 63/1997 der ESt-Akten):
47 
Altersabhängiger Tarif (Anhang B des PK-Reglements) *
Rentensatz (1,75 % für Männer bzw. 1,9 % für Frauen) *
versichertes Jahresgehalt ./. Arbeitnehmerbeitrag
        
In Ihrem Fall ergibt dies:
        
8,416 * 1,75 % = 14.728 % * CHF 85.500 ./. CHF 7.695 : 12 * 3 =
CHF 1.224,35
8,416 * 1,75 % = 14,728 % * CHF 86.800 ./. CHF 7.812 : 12 * 9 =
CHF 3.728,95
= Total Arbeitgeberbeiträge
CHF 4.953,30
48 
Die Berechnungsformel „Altersabhängiger Tarif * Rentensatz (1.75 % für Männer bzw. 1.9 % für Frauen * versichertes Jahresgehalt“ entspricht den jährlichen statischen Kosten, d.h. den dynamischen Parametern wie Gehaltserhöhungen oder Leistungsanpassung wird nicht Rechnung getragen. Der „Rentensatz“ entspricht dabei dem Teil der Rente, der jährlich in % des versicherten Gehaltes erworben wird. Der „altersabhängige Tarif“ dient zur Ermittlung des Betrags der Freizügigkeitsleistung (s. Art. 27 ff. des Regelementes; Tz. 2.20 ff. des Gutachtens) und der möglichen Einkaufssummen (Schreiben der Pensionskasse der O-Bank vom 15. November 1999, Bl. 47/1997 der ESt-Akten).
49 
Im Übrigen wird auf die Berechnung der Pensionskasse Bank der Arbeitgeberbeiträge für die Jahre 1995 (Arbeitgeberbeitrag: 3.760,45 CHF), 1996 (Arbeitgeberbeitrag: 4.307,50 CHF), 1998 (Arbeitgeberbeitrag: 5.448,45 CHF) und 1999 (Arbeitgeberbeitrag bis zum 30. Juni 1999: 2.973,55 CHF) hingewiesen (Bl. 8/1995 und Bl. 10/1996 der ESt-Akten und Hinweis auf die ESt-Akten für 1998 und 1999) und auf das vom Kläger dem FG vorgelegte Versorgungsgutachten vom 07. Februar 2003 (Bl. 127 der FG-Akten).
50 
Das FA ist dieser Berechnung des Arbeitgeberanteils durch den Versicherungsexperten gemäß Art. 53 Abs. 2 BVG nicht gefolgt (zu den Aufgaben des Experten: Stauffer, a.a.O., Tz. 141 ff.). Wegen der hierfür dargelegten Gründe wird auf S. 5 letzter Absatz und S. 6 oben der Einspruchsentscheidung Bezug genommen (Bl. 70 und 71 der ESt-Akten). Das FA errechnete den Arbeitgeberbeitrag wie folgt:
51 
Arbeitnehmeranteil
 7.783,-- sfr
 (s. 1. D des Lohnausweises)
Arbeitgeberanteil (150 % v. 7.783 sfr)
11.674,-- sfr
         
Gesamtbeitrag
19.457,-- sfr
         
Pflichtbeitrag des Arbeitgebers (50 %)
 9.725,-- sfr
         
Freiwilliger Arbeitgeberanteil
(Mehrbetrag)
 1.946,-- sfr
         
52 
Den „Mehrbetrag“ von 1.946 CHF (= 2.296 DM auf der Grundlage des durchschnittlichen Umrechnungskurses von 118 v.H.) beurteilte das FA als steuerpflichtigen Arbeitslohn. Hinsichtlich des Ansatzes des Pflichtbeitrags des Arbeitgebers der Höhe nach verweist es auf Art. 66 Abs. 1 Sätze 2 und 3 BVG.
53 
Das FA ging in der Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 (Bl. 66 - 72 der ESt-Akten) anschließend davon aus, dass der Arbeitgeber des Klägers (ausgehend von Art. 31.3 Satz 1 des Reglements) für den Kläger einen Arbeitgeberbeitrag zur Pensionskasse von 11.674 CHF (= 150 v.H. von 7.783 CHF [= Beitrag des Klägers, s. I. D. des Lohnausweises]) an die Vorsorgeeinrichtung geleistet hat (a.a.O. S. 6, Bl. 71 der ESt-Akten). Den Bruttoarbeitslohn des Klägers erhöhte das FA (wohl auf Grund eines Versehens) jedoch nicht um --die von ihm als freiwilliger Arbeitgeberbeitrag errechneten-- 2.296 DM, sondern nur um 1.896 DM (von 153.702 DM [s. Einkommensteuerbescheid vom 19. März 1999] auf 155.598 DM [s. Anlage zur Einspruchsentscheidung, Bl. 74 der ESt-Akten]). Wegen der Begründung wird auf die Ausführungen zu III. 2. der Einspruchsentscheidung verwiesen.
54 
Mit ihrer form- und fristgerecht erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter, wonach ein freiwilliger (als Arbeitslohn steuerpflichtiger) Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank nicht geleistet worden sei. Sie verweisen hierzu auf die Ausführungen der Pensionskasse der O-Bank im Schreiben vom 6. April 2001 zu Arbeitgeberbeiträgen für Versicherte mit Steuerdomizil Deutschland (Bl. 25 der FG-Akten). Wegen der weiteren Begründung wird auf den Schriftsatz vom 30. Oktober 2001 verwiesen.
55 
Die Kläger beantragen:
56 
die Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 wegen Einkommensteuer 1997 ersatzlos aufzuheben.
57 
Das FA beantragt:
58 
die Klage abzuweisen.
59 
Wegen der hierzu vorgetragenen Erwägungen verweist es auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 2. April 2001 und in den Schriftsätzen vom 11. November 2008 und 27. Januar 2009.
60 
Am 22. Juni 2006 fand vor dem Berichterstatter des erkennenden Senats ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes statt (§ 79 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Auf die hierüber den Beteiligten bekannt gegebene Niederschrift wird Bezug genommen (Bl. 116-119 der FG-Akten), ebenso auf die Ausführungen „auf richterliche Anordnung“ in der Ladung zum genannten Gerichtstermin (Bl. 50-52 der FG-Akten).
61 
Im Anschluss hieran wurde mit Beweisbeschluss vom 2. Februar 2007 3 K 4/07 der Steuerberater, Wirtschaftsprüfer, Rentenberater, Dipl.-Kfm., öffentlich bestellte und vereidigte Sachverständige für Versicherungsmathematik in der betrieblichen Altersversorgung, EE, zum Sachverständigen bestellt. Er sollte im wesentlichen klären, ob die Berechnung der Beiträge des Arbeitgebers für die Pensionskasse Bank durch diese (Hinweis auf deren Schreiben vom 2. Februar 1998, Bl. 63/1997 der ESt-Akten) in Übereinstimmung mit versicherungsmathematischen Grundsätzen steht. Auf das hierzu erstellte Gutachten vom 11. September 2008 wird Bezug genommen.
62 
Dem Senat lagen folgende Akten vor:
63 
1 Band ESt-Akten Band II angelegt: 1998 geschlossen: 1999 StNr. .../...
1 Band ESt-Akten Band III angelegt: 1998 geschlossen: 2001 StNr. .../...
1 Band ESt-Akten Band II ab 2005 StNr. .../...
64 
Berücksichtigt wurden vom erkennenden Senat die Feststellungen im Gutachten von Prof. Dr. iur. FF, Schweiz vom 21. November 2008 zur rechtlichen Qualifikation von Leistungen einer schweizerischen Einrichtung der beruflichen Vorsorge, das in einem anderen Verfahren erstellt wurde. Dieses Gutachten (I) wird den Beteiligten zusammen mit dem vorliegenden Urteil zur Verfügung gestellt.

Entscheidungsgründe

 
65 
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge (s. Art. 1 Abs. 1 BVG) des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich (Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der für das Streitjahr geltenden Fassung --BVV 2 1997-- SR 831.441.1; Bl. 242 und 243 der FG-Akten) und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG 1997 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 3. und 4.). Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV; siehe nachfolgend zu 5.). Die verbleibenden --freiwillig geleisteten-- Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG steuerfrei (siehe nachfolgend zu 6.).
66 
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (§ 2 Abs. 1 LStDV).
67 
a) Zum Arbeitslohn können --sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt-- auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung --s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV--; z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1522; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
68 
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer --wie z.B. im Streitfall an die Pensionskasse Bank--) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (nach Schweizerischem Sprachgebrauch [vgl. hierzu allgemein: Küng, Thomas, Gebrauchsanweisung für die Schweiz, Die Sprache der Eingeborenen, S. 46 ff.]: Vorsorgeeinrichtung: s. Erster Titel: Vorsorgeeinrichtungen, vor Art. 48 BVG), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, BFHE 217, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
69 
b) Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat (so bereits BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems (im Sinne eines Umlageverfahrens oder --wie im Streitfall-- eines Kapitaldeckungsverfahrens nach dem System des individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahrens mit Komponenten des Umlageverfahrens; Stauffer, a.a.O., Rn. 286 ff.; Hebling, a.a.O., S. 403 ff; BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69; BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890) ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung (vgl. Thomas, Betriebliche Altersversorgung --BetrAV-- 2008, 490, 492, zu II. 1. b bb). Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu (BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385, unter II.1.c).
70 
aa) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (Vorsorgeeinrichtung), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang --wie zuvor ausgeführt-- wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt.
71 
bb) Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876). Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich (vgl. BFH-Urteile vom 14. September 2005 VI R 32/04, BFHE 210, 447, BStBl II 2006, 500, und vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFHE 212, 445, BStBl II 2006, 528). Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275).
72 
cc) Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge --der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme-- zum Zufluss von Arbeitslohn führen (vgl. im Einzelnen: BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt.
73 
dd) Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems (Umlage- oder Kapitaldeckungsverfahren) vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage- als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich --wie bereits ausgeführt-- regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan- bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung (Vollrecht) führen.
74 
c) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist (z.B. BFH-Urteile vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; in BFH/NV 2008, 550, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691, mit weiteren Nachweisen; vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; vom 17. Januar 2008 VI R 26/06, BFHE 220, 266, BStBl II 2008, 378; vom 12. Februar 2009 VI R 32/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2009, 830).
75 
d) Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 BVG) für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 21. August 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1971/1992-- im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt (BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, juris, betreffend Arbeitgeberbeiträge für eine --und Leistungen aus einer-- Kollektiv-Krankentaggeldversicherung nach dem VVG; BFH-Urteil vom 16. Mai 1975 VI R 165/72, BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in der Schweiz für einen Grenzgänger; BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine französische Sozialversicherung; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris, Entscheidungsgründe zu 1. a; BFH-Urteil vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, betreffend Arbeitgeberbeiträge an einen ausländischen Pensionsfonds, jeweils mit weiteren Nachweisen; Paetsch, Anm. zum BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876 in: Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 984). Die Ermittlung der (Welt)Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen (BFH-Urteil vom 21. September 2008 I R 78/07, BFHE 222, 517, zu II. 1. b; Heuermann, Die Steuerliche Betriebsprüfung --StBP-- 2005, 303, mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Zur Besteuerung von Altersleistungen einer Pensionskasse im Abkommensrecht: Toifl, Pensionen im DBA-Recht, in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, Wien, 2003, S. 287 ff.; Gassner/Konezny, Leistungen von Pensionskassen in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], a.a.O., S. 311 ff.).
76 
Für sozial(versicherungs-)-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht (BFH-Urteil X R 31/08, zu II. 1. b; Vorlagebeschluss des Bundessozialgerichts --BSG-- zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International --SWI-- 2001, 426). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht (BFH-Urteil in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014 zu II. 1. e; Senatsurteil 3 K 141/07, Entscheidungsgründe zu 1. a).
77 
2. a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 89 Abs. 5 ZGB (s. Tz. 2.44 ff., insbesondere Tz. 2.46 des Gutachtens I). Nach dieser Vorschrift können Begünstigte --wie der Kläger-- (im eigenen Namen) auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung (wie z.B. im Streitfall die Pensionskasse Bank) klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen (Reglementen/Statuten) ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 14 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer (wie der Kläger) unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 15 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 27 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung (vgl. hierzu: Tz. 2.20 ff., insbesondere Tz. 2.28 des Gutachtens I) usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß (s. Art. 14 ff. des Reglementes) von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist (BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers (s. S. 10 und 11 des Tatbestandes; Tz. 3.17 des Gutachtens I).
78 
b) Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt (demographische Risiken durch Alterung der Gesellschaft, Inflationsrisiko, Krisen auf den Finanzmärkten und dadurch hervorgerufenen Unterdeckungen, politische Aspekte --vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., S. 47 ff.--), steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der (auch) vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522 zu II. 2. b). Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert (Thomas, BetrAV, 2008, 490, zu II. b bb).
79 
c) Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe (BFH-Urteile vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFH/NV 2006, 883; vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123,37, BStBl II 1977, 761; vom 13. August 1975 VI R 144/72, BFHE 116, 509, BStBl II 1975, 749). Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom 15. November 1999 erklärt (Bl. 47/1997 der ESt-Akten), dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität (s. Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1441) errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer (damit u.a. den des Klägers) an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß Art. 16 BVG, einen bestimmten Teil des Lohnes (des sog. koordinierten Lohnes) des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln (Hinweis aus das Gutachten). Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen.
80 
d) Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat (Art. 31. 2 und 31. 3 des Reglementes), rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge --wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung-- übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer (s. hierzu: Art. 1.2 des Reglements) verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen (Zuwendungen) durch Dritte (hier: die patronale Finanzierungsstiftung) Arbeitslohn sein, wenn --wie Streitfall-- diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht (BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 39/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2009, 1191, zu II. 1.).
81 
3. Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im --nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden-- Obligatorium dienten (anderer Auffassung: Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Karlsruhe vom 3. September 2007 S 2255 A St 131 zu 1. unter [wohl rechtsirrtümlicher Bezugnahme] auf das rechtskräftige [s. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1993 VI R 97/92] Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg -Außensenate Freiburg- vom 25. August 1992 11 K 54/88, EFG 1993, 136).
82 
a) Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht (BFH-Urteile vom 29. Mai 2009 VI R 27/06, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, juris; vom 22. August 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894; in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, mit weiteren Nachweisen). Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (vgl. BFH-Urteile in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014; vom 13. September 2007 VI R 16/06, BFHE 219, 58, BStBl II 2008, 394; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894). Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder § 3 Nr. 62 EStG selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Nr. 62 EStG Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522). Die Vorschrift des § 3 Nr. 62 EStG hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur (deutschen) gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen (BFH-Urteile in DStR 2009, 1522; vom 6. Juni 2002 VI R 178/97, BFHE 199, 512, BStBl II 2003, 34; Thomas, BetrAV 2008, 490. 498, zu IV. 2. b; zur Vergleichbarkeit der Altersleistungen einer [Schweizerischen] Pensionskasse mit einer Rente aus der gesetzlichen [deutschen] Rentenversicherung oder der Knappschaftsausgleichsleistung: BSG-Urteil vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris; s. auch die Entscheidung in der Vorinstanz: Urteil des Landessozialgerichts Baden-Württemberg vom 11. Mai 2007 L B AL 158/06, juris).
83 
b) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt --wie bereits zuvor dargelegt-- grundsätzlich dem Finanzgericht (vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, mit weiteren Nachweisen).
84 
4. Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf gesetzlichen Vorschriften (im BVG bzw. im ZGB und OR) und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 1 und BVV 2 bzw. im Reglement (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I), als sie den obligatorischen Bereich (das sog. Obligatorium) betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten (Art. 11 Abs. 1 BVG) oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen (Art. 11 Abs. 2 BVG). Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung (u.a.) mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen.
85 
a) Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein --auf öffentlichem (Schweizerischem) Recht beruhendes (Tz. 2.41 des Gutachtens I)-- gesetzliches Vorsorgeverhältnis (s. Tzn. 2.38 des Gutachten I). Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet (Tz. 2.13 ff. des Gutachtens I), nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im (Schweizerischen) Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt (s. Tzn. 3.6 und 3.7 bzw. 2.38 des Gutachtens I).
86 
b) Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers (Tz. 3.12 des Gutachtens I). Gemäß Art. 8 Abs. 1, Art. 16 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 47.760 CHF gesetzlich („obligatorisch“) im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern (vgl. zur Errechnung dieses Lohnteils: S. 10 des Tatbestandes). Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß Art. 16 BVG war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers (auch) im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält Art. 66 BVG (in Verbindung mit Art. 31 des Reglementes).
87 
c) Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 47.760 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 4 des Reglementes (das insoweit weder formell noch materiell Gesetzescharakter hat: Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I) den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 85.500 CHF (ab Januar des Streitjahres) und von 86.800 CHF (ab April des Streitjahres). Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils (von 37.740 CHF ab Januar und von 39.040 CHF ab April; s. S. 10 und 11 des Tatbestandes) geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage (Tzn. 3.6 und 3.15 ff. des Gutachtens I; BSG-Urteil B 11 AL 32/07 R, Entscheidungsgründe zu 3. b). Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
88 
d) Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG um Ausgabendes Arbeitgebers handeln muss (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 288, BStBl II 2003, 288), und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber (über die patronale Finanzierungsstiftung) an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer (s. Art. 1.2 des Reglementes) dienten.
89 
e) Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse --wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war-- „obligatorisch“ gewesen sei (a.a.O., a.E.).
90 
5. Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der --einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von (durch Arbeitgeber finanzierten) Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden-- Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen.
91 
a) Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer …, wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen.
92 
b) Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören (BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69,BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890), ist im Streitfall (als ultima ratio --wie es die Vorschrift des § 2 Abs. 3 Nr. 3 Satz 3 LStDV vorsieht--) schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann (nach den Telefonaten, die der Berichterstatter mit einer Beschäftigten der Pensionskasse der O-Bank geführt hat), dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird.
93 
c) Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie (des Beitrages) auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; Breinersdorfer in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 709). Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Zukunftssicherung von Arbeitnehmern, Rn. 82; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris) individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung --wie im Streitfall die Pensionskasse Bank-- dem Äquivalenzprinzip folgt (Helbling, a.a.O., Tz. 5.22; Locher, a.a.O., S. 60; Stauffer, a.a.O., Rn. 102). Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) kann davon ausgegangen werden, dass einem (Arbeitgeber-)Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht (BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, zu II. 2. c) und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt (u.a.) eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet (aufgestockt) werden (Helbling, a.a.O., Tz. 8.31). Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 3. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren (und andere Ansprüche auf Altersleistungen).
94 
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 85.500 CHF (ab Januar) und von 86.800 CHF (ab April) ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 3 und 4 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 47.760 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge (Beitrag zur Pensionskasse Bank) 3.228,05 DM (= 2.735,64 CHF). Im Einzelnen (ausgehend von der Berechnung lt. IV. 3. des Gutachtens):
95 
47.760 CHF (koordinierter Lohn) x 1,75 v.H. (Rentensteigerungssatz) = 835,69 CHF (erworbener Rentenanspruch) x 8,416 (Rentenbarwertfaktor) = 7.034,04 CHF (Gesamtbeitrag zur Pensionskasse Bank). Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 9 v.H. (s. Art. 30.1 der Reglementes; Ziff. IV. 1. des Gutachtens) von 47.760 CHF (koordinierter Lohn) = 4.298,40 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 2.735,64 CHF (= 7.034,04 CHF ./. 4.298,40 CHF). Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 118 v.H. entsprechen 2.735,64 CHF 3.228,05 DM.
96 
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz (Art. 30 und 31 des Reglementes) durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden (erst) älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren --wie dem Kläger-- gerade das Gegenteil erfolgt (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Helbling, a.a.O., Tz. 4.34, mit weiteren Nachweisen). In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen (Art. 16 BVG; Stauffer, a.a.O. Rn. 1441).
97 
6. Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 2.618,83 DM (= 2.217,68 CHF [= 4.953 CHF --Gesamtbeitrag lt. Ziff. IV. 3. des Gutachtens-- ./. 2.735,64 CHF --steuerfreier Arbeitgeberbeitrag--]) geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den „sinngemäß“ (zur Sinnhaftigkeit dieser Verweisung: Ritzer in: Frotscher, EStG, Kommentar, § 3 Nr. 62, Rn. 274 und 275) anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG.
98 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
99 
a) für eine Lebensversicherung,
100 
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
101 
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
102 
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
103 
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr 1979 irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern (wie dem Kläger), die im Ausland (und dabei insbesondere als Grenzgänger in der Schweiz) beschäftigt sind (s. Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft --INF-- 1979, 339, zu II.; Kreile, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1979, 259, 266, zu II.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 62 Anm. 4), aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse (im Sinne von: insgesamt) als Arbeitslohn zu versteuern sind (s. hierzu jedoch die Erwägungen zu 3. und 4.). Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des § 3 Nr. 62 EStG durch den hier in Rede stehenden Satz 4 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den --steuerfreien-- Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat (Hinweis auf § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG; Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7.Ausschuss] vom 24. Januar 1979, Bundestagsdrucksache 8/2501, S. 18 zu Artikel 1 a [Einkommensteuergesetz]).
104 
Da der Arbeitgeber steuerfreie (obligatorische) Beiträge zur Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat (s. zuvor zu 3. und 4.), bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr (vgl. § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG). Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verwiesen (S. 4 der Anlage N-Gre, Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
105 
73   
         
CHF
DM
77   
Arbeitgeberanteil --steuerfrei nach § 3 Nr. 62
Satz 1 EStG--

2.735,64

3.228,05
78   
Arbeitgeberanteil --insgesamt, s Gutachten zu
IV.-- 3.--).

4.953

5.844,54
79   
übersteigender Betrag = freiwilliger
Arbeitgeberbeitrag

2.217, 66

2.618.83
80   
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags
ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                  
81   
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
124.196
146.551,28
82   
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM)

9.988
83   
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
9.589
9.589
84   
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
2.765,64
3.228,05
85   
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
0
0
86   
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
2.217,66
2.618,83
87   
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der
Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der
Anlage N-Gre zu übertragen


2.217,66


2.618,83
106 
7. Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 1.896 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 2.618,83 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c. der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).
107 
8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der FGO.
108 
9. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Gründe

 
65 
Die Klage ist unbegründet. Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank für die berufliche Vorsorge (s. Art. 1 Abs. 1 BVG) des Klägers sind Arbeitslohn im Sinne von § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG in Verbindung mit § 2 Abs. 1 LStDV). Diese Beiträge sind Arbeitslohn, soweit sie den obligatorischen Bereich (Art. 8 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 in der für das Streitjahr geltenden Fassung --BVV 2 1997-- SR 831.441.1; Bl. 242 und 243 der FG-Akten) und soweit sie den überobligatorischen Bereich der beruflichen Vorsorge des Klägers abdecken (siehe nachfolgend zu 1. und 2.). Die Beiträge des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank, die im Obligatorium geleistet wurden, sind gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG 1997 steuerfrei (siehe nachfolgend zu 3. und 4.). Die Höhe dieser Beiträge für die Zukunftssicherung des Klägers bestimmt sich nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hinweis auf § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV; siehe nachfolgend zu 5.). Die verbleibenden --freiwillig geleisteten-- Beiträge sind nicht nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den nach dieser Vorschrift sinngemäß anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG steuerfrei (siehe nachfolgend zu 6.).
66 
1. Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne, Gratifikationen, Tantiemen und andere Bezüge und Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Arbeitslohn ist jeder gewährte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist (§ 2 Abs. 1 LStDV).
67 
a) Zum Arbeitslohn können --sofern es an einem ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des Arbeitgebers an derartigen Aufwendungen mangelt-- auch Ausgaben gehören, die ein Arbeitgeber leistet, um einen Arbeitnehmer oder diesem nahe stehende Personen für den Fall der Krankheit, des Unfalls, der Invalidität, des Alters oder des Todes abzusichern (Zukunftssicherung --s. § 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV--; z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 7. Mai 2009 VI R 8/07, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 2009, 1522; vom 11. Dezember 2008 VI R 9/05, BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
68 
Die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen, bei denen die Leistung des Arbeitgebers an einen Dritten (Versicherer --wie z.B. im Streitfall an die Pensionskasse Bank--) erfolgt, hängt davon ab, ob sich der Vorgang --wirtschaftlich betrachtet-- so darstellt, als ob der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer Mittel zur Verfügung gestellt und der Arbeitnehmer sie zum Zweck seiner Zukunftssicherung verwendet hat. Davon ist auszugehen, wenn dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (nach Schweizerischem Sprachgebrauch [vgl. hierzu allgemein: Küng, Thomas, Gebrauchsanweisung für die Schweiz, Die Sprache der Eingeborenen, S. 46 ff.]: Vorsorgeeinrichtung: s. Erster Titel: Vorsorgeeinrichtungen, vor Art. 48 BVG), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unmittelbarer und unentziehbarer Rechtsanspruch auf die Leistung zusteht (ständige Rechtsprechung des BFH, z.B. BFH-Urteile vom 30. Mai 2001 VI R 159/99, BFHE 195, 364, BStBl II 2001, 815; vom 14. September 2005 VI R 148/98, BFHE 210, 443, BStBl II 2006, 532; vom 12. April 2007 VI R 55/05, BFHE 217, 558, BStBl II 2007, 619; vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876; vom 15. November 2007 VI R 30/04, BFH/NV 2008, 550; in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385; jeweils mit weiteren Nachweisen). Erlangt der Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer, so fließt im Zeitpunkt der Beitragszahlung des Arbeitgebers Arbeitslohn zu. Der Lohnzufluss liegt dabei in den gegenwärtigen Beiträgen des Arbeitgebers, mit denen dieser den Versicherungsschutz des Arbeitnehmers finanziert (vgl. z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2007, 1876, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385).
69 
b) Erlangt der Arbeitnehmer aufgrund von Beitragsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so fließt mit der Beitragsleistung Arbeitslohn grundsätzlich unabhängig davon zu, ob und in welcher Höhe der Arbeitnehmer später Versicherungsleistungen erlangt. Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs ist nicht, dass bei Prämienzahlung feststeht, ob der Risikofall überhaupt eintritt und der Versicherer eine Leistung zu erbringen hat (so bereits BFH-Urteil vom 11. Oktober 1974 VI R 173/71, BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Auch die Art des zur Zukunftssicherung angewandten Deckungssystems (im Sinne eines Umlageverfahrens oder --wie im Streitfall-- eines Kapitaldeckungsverfahrens nach dem System des individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahrens mit Komponenten des Umlageverfahrens; Stauffer, a.a.O., Rn. 286 ff.; Hebling, a.a.O., S. 403 ff; BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69; BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890) ist für die Qualifizierung der entsprechenden Beiträge als Arbeitslohn grundsätzlich nicht von Bedeutung (vgl. Thomas, Betriebliche Altersversorgung --BetrAV-- 2008, 490, 492, zu II. 1. b bb). Denn mit der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers wendet der Arbeitgeber die entsprechenden Beiträge und nicht die bei Eintritt des Versicherungsfalles zu gewährenden Versicherungsleistungen zu (BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385, unter II.1.c).
70 
aa) Steht dem Arbeitnehmer gegen die Versorgungseinrichtung (Vorsorgeeinrichtung), an die der Arbeitgeber die Beiträge geleistet hat, ein unentziehbarer Rechtsanspruch auf Leistung zu, so stellt sich dieser Vorgang --wie zuvor ausgeführt-- wirtschaftlich betrachtet so dar, als hätte der Arbeitgeber die Zahlungen an den Arbeitnehmer und dieser sie an den Dritten geleistet. Verwendet indes der Arbeitnehmer Barlohn selbst zur Zukunftssicherung, so kommt es für den Zufluss von Arbeitslohn nicht mehr darauf an, inwieweit die vom Arbeitnehmer erwarteten Versorgungsleistungen tatsächlich erbracht werden und die mit der Anlage erhoffte Rendite erzielt wird. Steht die Leistung der Beiträge durch den Arbeitgeber der Verwendung von Barlohn durch den Arbeitnehmer bei wirtschaftlicher Betrachtung gleich, so kommt es auch für die Qualifizierung der Beiträge des Arbeitgebers als Arbeitslohn, die dem Arbeitnehmer einen eigenen Rechtsanspruch verschaffen, grundsätzlich nicht darauf an, inwieweit der Arbeitnehmer später tatsächlich Versorgungsleistungen erlangt.
71 
bb) Dem Gedanken, dass die Bestimmung von Arbeitslohn bei Zukunftssicherungsleistungen des Arbeitsgebers grundsätzlich von späteren Versicherungs- bzw. Versorgungsleistungen zu lösen ist, entspricht auch die Rechtsprechung des Lohnsteuersenats beim BFH, dass die geleisteten Beiträge im Zeitpunkt ihrer Zahlung wirtschaftlich nicht genau Ansprüchen bzw. Anwartschaften des Arbeitnehmers entsprechen müssen. So hat der Lohnsteuersenat beim BFH etwa für Umlagezahlungen des Arbeitgebers an eine Pensionskasse entschieden, dass die in der Erbringung der Umlage liegende Zuwendung an die Arbeitnehmer und ihre Erfassung als Arbeitslohn nicht davon abhängig ist, in welcher Höhe der einzelne Arbeitnehmer Ansprüche gegen die Pensionskasse erwirbt (vgl. BFH-Urteil vom 30. Mai 2001 VI R 178/99, BFH/NV 2001, 1258). Der Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen hängt weiterhin nicht davon ab, ob verfallbare oder unverfallbare Leistungsansprüche erworben werden (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876). Gegen Arbeitslohn spricht auch nicht, dass Umlagen nicht die individuellen künftigen Ansprüche der aktiven Arbeitnehmer, sondern lediglich die aktuellen Versorgungslasten abdecken. Vielmehr genügt es, dass der aktive Arbeitnehmer durch die Teilnahme an dem kollektiven Finanzierungssystem Anwartschaftsrechte auf künftige Versorgung erhält; dass zwischen der nominalen Höhe der Umlage und dem versicherungsmathematisch errechneten Barwert der Versorgungsanwartschaft keine Deckungsgleichheit besteht, ist unschädlich (vgl. BFH-Urteile vom 14. September 2005 VI R 32/04, BFHE 210, 447, BStBl II 2006, 500, und vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFHE 212, 445, BStBl II 2006, 528). Auch steht der Annahme eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des Arbeitnehmers gegen Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung und damit des Zuflusses von Arbeitslohn in Gestalt von Beiträgen des Arbeitgebers zur Finanzierung von Versicherungsschutz des Arbeitnehmers nicht entgegen, dass die Auszahlung von Versorgungsleistungen von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Lebensalter abhängig ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Weiter erfordert die Voraussetzung eines unentziehbaren Rechtsanspruchs nicht, dass Versicherer bzw. Versorgungseinrichtung/Vorsorgeeinrichtung letztlich an den Begünstigten eine Leistung erbringen muss (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275, und BFH-Beschluss vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Selbst wenn der Arbeitnehmer bei vorzeitigem Ausscheiden aus der Versorgungseinrichtung nichts erlangt, stellt dies die Unentziehbarkeit des Rechtsanspruchs nicht in Frage (BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275).
72 
cc) Für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Gruppenunfallversicherung, durch die der Arbeitnehmer zwar Versicherungsschutz, aber keinen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer erlangt, hat der Lohnsteuersenat beim BFH entschieden, dass bei Auskehrung einer Versicherungsleistung an den Arbeitnehmer nicht diese Leistung selbst, sondern im Zeitpunkt der Versicherungsleistung die bis dahin vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge --der Höhe nach begrenzt auf die ausgezahlte Versicherungssumme-- zum Zufluss von Arbeitslohn führen (vgl. im Einzelnen: BFH-Urteil in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Auch insoweit ist die Bestimmung des in der Finanzierung des Versicherungsschutzes des Arbeitnehmers liegenden Vorteils von der Versicherungsleistung gelöst. Von Bedeutung für den Zufluss von Arbeitslohn sind lediglich der Zeitpunkt einer Versicherungsleistung sowie die Höhe der Versicherungsleistung, weil der Arbeitnehmer nur insoweit die wirtschaftliche Verfügungsmacht über den Vorteil des arbeitgeberfinanzierten Versicherungsschutzes erlangt.
73 
dd) Kommt es nach den zuvor genannten Grundsätzen für den Arbeitslohncharakter von Zukunftssicherungsleistungen grundsätzlich nicht darauf an, ob der Versicherungsfall bei dem begünstigten Arbeitnehmer überhaupt eintritt und welche Leistungen dieser etwa aufgrund der Umstände des Schadensfalles, aufgrund seiner Erwerbsbiografie oder aufgrund der wirtschaftlichen Entwicklung des entsprechenden Sicherungssystems (Umlage- oder Kapitaldeckungsverfahren) vom Versicherer oder von der Versorgungseinrichtung letztlich erhält, so kann im Ausnahmefall eine andere Beurteilung geboten sein. Wäre nämlich bereits im Zeitpunkt der Entrichtung der Beiträge die wirtschaftliche Wertlosigkeit des damit finanzierten Versicherungsschutzes sicher erkennbar, brächten die Beiträge dem Arbeitnehmer keinen Vorteil. Bei der Bestimmung des Vorteils ist jedoch zu berücksichtigen, dass sowohl Umlage- als auch Kapitaldeckungssysteme demografischen, inflationären und gesamtwirtschaftlichen Risiken ausgesetzt sind, die längerfristig zu einer wirtschaftlichen Entwertung der eingezahlten Beiträge führen können. Denn insoweit verhält es sich --wie bereits ausgeführt-- regelmäßig nicht anders, als wenn der Arbeitnehmer mit ihm zugewandten Barlohn selbst Zukunftssicherung betrieben hätte. Deshalb ist zur Beurteilung der Werthaltigkeit der Beiträge grundsätzlich ein plan- bzw. regelmäßiger Versicherungsverlauf zu unterstellen. Erlangt ein Arbeitnehmer aufgrund von Zukunftssicherungsleistungen seines Arbeitgebers einen eigenen Rechtsanspruch gegen den Versicherer bzw. die Versorgungseinrichtung, so führen die Beiträge zu Arbeitslohn, wenn die Einrichtung dem Arbeitnehmer dient und für ihn bei regelmäßigem Ablauf die Versorgung bestimmt ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 114, 50, BStBl II 1975, 275). Eine zunächst als Anwartschaftsrecht auf künftige Versorgung ausgestaltete Rechtsposition des Arbeitnehmers muss jedenfalls bei planmäßigem Versicherungsverlauf zu einem Anspruch auf Versorgung (Vollrecht) führen.
74 
c) Vorteile werden "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der Vorteil mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und sich die Leistung im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist, also als Frucht der Arbeitsleistung für den Arbeitgeber zu betrachten ist (z.B. BFH-Urteile vom 20. November 2008 VI R 25/05, BFHE 223, 419, BStBl II 2009, 382; in BFH/NV 2008, 550, und in BFHE 224, 70, BStBl II 2009, 385). Hingegen sind Vorteile, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen und demnach aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt werden, kein Arbeitslohn (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 11. April 2006 VI R 60/02, BFHE 212, 574, BStBl II 2006, 691, mit weiteren Nachweisen; vom 26. Juli 2007 VI R 64/06, BFHE 218, 370, BStBl II 2007, 892; vom 17. Januar 2008 VI R 26/06, BFHE 220, 266, BStBl II 2008, 378; vom 12. Februar 2009 VI R 32/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, BFH/NV 2009, 830).
75 
d) Diese Rechtsgrundsätze finden nach der ständigen Rechtsprechung des BFH auch Anwendung, wenn ein in der Schweiz ansässiger Arbeitgeber an eine Vorsorgeinrichtung mit in Sitz in der Schweiz Ausgaben zur Zukunftssicherung leistet (§ 2 Abs. 2 Nr. 3 LStDV in Verbindung mit Art. 1 Abs. 1 BVG) für einen Arbeitnehmer, der in der Bundesrepublik Deutschland seinen Wohnsitz hat und als Grenzgänger im Sinne von Art. 15a des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiet der Steuern vom Einkommen und Vermögen vom 11. August 1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der Fassung des Protokolls vom 21. August 1992 (BGBl II 1993, 1888, BStBl I 1993, 928) --DBA-Schweiz 1971/1992-- im Inland mit seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit der Einkommensteuer unterliegt (BFH-Urteil vom 29. April 2009 X R 31/08, juris, betreffend Arbeitgeberbeiträge für eine --und Leistungen aus einer-- Kollektiv-Krankentaggeldversicherung nach dem VVG; BFH-Urteil vom 16. Mai 1975 VI R 165/72, BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine Pensionskasse in der Schweiz für einen Grenzgänger; BFH-Urteil vom 18. Mai 2004 VI R 11/01, BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, betreffend Arbeitgeberbeiträge an eine französische Sozialversicherung; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris, Entscheidungsgründe zu 1. a; BFH-Urteil vom 5. Juli 2007 VI R 47/02, BFH/NV 2007, 1876, betreffend Arbeitgeberbeiträge an einen ausländischen Pensionsfonds, jeweils mit weiteren Nachweisen; Paetsch, Anm. zum BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1876 in: Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 2007, 984). Die Ermittlung der (Welt)Einkünfte eines im Inland ansässigen Grenzgängers erfolgt auf der Grundlage des Einkommensteuerrechts, unberührt davon, ob sie aus dem Inland, der Schweiz oder Drittstaaten stammen (BFH-Urteil vom 21. September 2008 I R 78/07, BFHE 222, 517, zu II. 1. b; Heuermann, Die Steuerliche Betriebsprüfung --StBP-- 2005, 303, mit weiteren Nachweisen zur Rechtsprechung des BFH; Zur Besteuerung von Altersleistungen einer Pensionskasse im Abkommensrecht: Toifl, Pensionen im DBA-Recht, in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], Arbeitnehmer im Recht der Doppelbesteuerungsabkommen, Wien, 2003, S. 287 ff.; Gassner/Konezny, Leistungen von Pensionskassen in: Gassner/Lang/Lechner/Schuch/Staringer [Hrsg.], a.a.O., S. 311 ff.).
76 
Für sozial(versicherungs-)-, privatversicherungs-, arbeitsrechtliche Ansprüche wird diese steuerrechtliche Gepflogenheit durchbrochen. Ob solche Ansprüche bestehen, beantwortet sich grundsätzlich nach dem Recht des Arbeits-/Beschäftigungsortes, im Streitfall mithin nach Schweizer Recht (BFH-Urteil X R 31/08, zu II. 1. b; Vorlagebeschluss des Bundessozialgerichts --BSG-- zum Europäischen Gerichtshof (EuGH) vom 27. Februar 2008 B 12 KR 5/07 R, juris, Entscheidungsgründe zu 2.; Holzapfel, Steuer und Wirtschaft International --SWI-- 2001, 426). Soweit hiernach ausländisches Recht festzustellen und auszulegen ist, obliegt diese Verpflichtung dem Finanzgericht als Tatsachengericht (BFH-Urteil in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014 zu II. 1. e; Senatsurteil 3 K 141/07, Entscheidungsgründe zu 1. a).
77 
2. a) Nach diesen Rechtsgrundsätzen führten die Beitragszahlungen des Arbeitgebers an die Pensionskasse Bank zu Arbeitslohn des Klägers. Der Kläger hat durch die Beiträge an die Pensionskasse Bank einen Vorteil erlangt. Da der Kläger eigene Beiträge entrichtet hat, ergibt sich sein direktes Forderungsrecht gegen die Pensionskasse Bank aus Art. 89 Abs. 5 ZGB (s. Tz. 2.44 ff., insbesondere Tz. 2.46 des Gutachtens I). Nach dieser Vorschrift können Begünstigte --wie der Kläger-- (im eigenen Namen) auf Ausrichtung von Altersleistungen gegen eine Personalfürsorgeeinrichtung in der Rechtsform einer Stiftung (wie z.B. im Streitfall die Pensionskasse Bank) klagen, wenn sie eigene Beiträge an diese entrichtet haben. Eigene Beiträge hat der Kläger entrichtet. Im übrigen können sie auch dann klagen, wenn nach den Stiftungsbestimmungen (Reglementen/Statuten) ein Rechtsanspruch auf Leistungen besteht. Dies ist vorliegend nach dem Reglement der Pensionskasse Bank der Fall. Aus Art. 14 des Reglements ergibt sich z.B., dass der versicherte Arbeitnehmer (wie der Kläger) unter gewissen Voraussetzungen einen unmittelbaren/direkten Anspruch gegen die Pensionskasse Bank auf Leistung einer ordentlichen Altersrente geltend machen kann, aus Art. 15 des Reglementes auf Leistung einer vorzeitigen Altersrente, aus Art. 27 des Reglementes einen Anspruch auf eine Freizügigkeitsleistung (vgl. hierzu: Tz. 2.20 ff., insbesondere Tz. 2.28 des Gutachtens I) usw. Der Annahme eines Rechtsanspruchs des Klägers gegen die Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass die Auszahlung der Altersleistungen satzungsgemäß (s. Art. 14 ff. des Reglementes) von der Einhaltung von Wartezeiten und einem bestimmten Alter des Klägers abhängig ist (BFH-Urteil vom 25. April 2006 X R 9/04, BFH/NV 2006, 1645). Diese Zuerkennung eines unmittelbaren Rechtsanspruchs gilt sowohl für den obligatorischen wie auch für den überobligatorischen Bereich des versicherten Jahresgehalts des Klägers (s. S. 10 und 11 des Tatbestandes; Tz. 3.17 des Gutachtens I).
78 
b) Der Vorteil des durch die Leistung von Beiträgen des Arbeitgebers erlangten Versicherungsschutzes ist im Streitfall auch „für“ die Beschäftigung gewährt worden. Denn Zukunftssicherung liegt regelmäßig ganz überwiegend im Interesse des versicherten Arbeitnehmers. Dass das auch von der Pensionskasse Bank zur Zukunftssicherung gewählte Kapitaldeckungsverfahren finanzielle Risiken birgt (demographische Risiken durch Alterung der Gesellschaft, Inflationsrisiko, Krisen auf den Finanzmärkten und dadurch hervorgerufenen Unterdeckungen, politische Aspekte --vgl. hierzu: Helbling, a.a.O., S. 47 ff.--), steht einer solchen Beurteilung nicht entgegen. Wie beim Vorteil bestimmt sich das wirtschaftliche Interesse des Arbeitnehmers nicht allein danach, inwieweit und mit welcher Wahrscheinlichkeit der einzelne Arbeitnehmer aufgrund der (auch) vom Arbeitgeber finanzierten beruflichen Vorsorge tatsächlich später Leistungen erlangt (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522 zu II. 2. b). Denn wendet der Arbeitgeber Beiträge für eine Versicherung auf, deren Leistungen dem Arbeitnehmer zugute kommen, sind die Beiträge unabhängig davon Lohn, in welchem Umfang der einzelne Arbeitnehmer letzten Endes davon profitiert (Thomas, BetrAV, 2008, 490, zu II. b bb).
79 
c) Gegen den Lohncharakter der Beiträge des Arbeitgebers für die berufliche Vorsorge kann nicht Erfolg eingewandt werden, dass es sich um Pauschalzuweisungen an die Pensionskasse Bank gehandelt habe (BFH-Urteile vom 15. Februar 2006 VI R 92/04, BFH/NV 2006, 883; vom 15. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123,37, BStBl II 1977, 761; vom 13. August 1975 VI R 144/72, BFHE 116, 509, BStBl II 1975, 749). Zwar hat die Pensionskasse des O-Bank in ihrem Schreiben vom 15. November 1999 erklärt (Bl. 47/1997 der ESt-Akten), dass die Finanzierung der reglementarischen Leistungen der Pensionskasse Bank auf kollektiver Basis erfolgt sei und daher der Beitrag des Arbeitgebers nicht dem individuellen Vorsorgeverhältnis des einzelnen Versicherten zugeordnet werden könne, weil er einen Bestandteil der Gesamtfinanzierung der Verpflichtungen der Pensionskasse Bank bilde und eine Solidarität zwischen jüngeren und älteren Versicherten enthalte. Im Streitfall liegt aber gleichwohl keine Pauschalzuweisung vor, weil sich eine Beziehung zum Lohn des einzelnen Arbeitnehmers herstellen lässt. Im Sinne des einschlägigen Grundsatzes der kollektiven Beitragsparität (s. Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG; Stauffer, a.a.O., Rn. 1441) errechnet sich nämlich der Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge auf mindestens den Beitrag, den sämtliche Arbeitnehmer (damit u.a. den des Klägers) an die Pensionskasse Bank im Streitjahr geleistet haben (Art. 66 Abs. 1 Satz 2 BVG). Im übrigen war der Arbeitgeber verpflichtet gemäß Art. 16 BVG, einen bestimmten Teil des Lohnes (des sog. koordinierten Lohnes) des Klägers an die Vorsorgeeinrichtung als Altersgutschrift zu entrichten. Schließlich lässt sich der Anteil des Klägers an den Beiträgen seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge nach den hierfür maßgeblichen versicherungsmathematischen Grundsätzen auf der Grundlage seines zu versichernden Jahresgehalts ermitteln (Hinweis aus das Gutachten). Damit lässt sich ein hinreichender Zusammenhang zwischen dem Arbeitslohn des Klägers und dem Beitrag seines Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge herstellen.
80 
d) Der Umstand, dass der Arbeitgeber zur Finanzierung seiner Beiträge eine patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, die die Arbeitgeberbeiträge unmittelbar an die Pensionskasse Bank geleistet hat (Art. 31. 2 und 31. 3 des Reglementes), rechtfertigt nicht die Annahme, die vom Arbeitgeber letzten Endes aufzubringenden Beiträge seien kein Arbeitslohn. Es handelt sich gleichwohl um Ausgaben des Arbeitgebers im Sinne von § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 1 LStDV. Denn der Arbeitgeber allein hat die Finanzierung dieser Beiträge --wenn auch über die patronale Finanzierungsstiftung-- übernommen. Die in der patronalen Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel durften nur für die berufliche Vorsorge der Arbeitnehmer (s. hierzu: Art. 1.2 des Reglements) verwandt werden. Der Arbeitgeber besaß die alleinige wirtschaftliche Verfügungsgewalt über die Verwendung der in der Finanzierungsstiftung erwirtschafteten Mittel. Im übrigen können auch Zahlungen (Zuwendungen) durch Dritte (hier: die patronale Finanzierungsstiftung) Arbeitslohn sein, wenn --wie Streitfall-- diese Zahlungen ein Entgelt „für“ eine Leistung bilden, die ein Arbeitnehmer für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll und sich die Zuwendung als Frucht seiner Arbeit darstellt und in Zusammenhang mit seinem Dienstverhältnis steht (BFH-Urteil vom 23. April 2009 VI R 39/08, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, DStR 2009, 1191, zu II. 1.).
81 
3. Die vom Arbeitgeber bzw. der patronalen Finanzierungsstiftung aufgebrachten Beiträge zur Zukunftssicherung des Klägers sind insoweit dem Grunde und der Höhe nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG steuerfrei, als sie der beruflichen Vorsorge des Klägers im --nach dem einschlägigen Schweizer Recht zu beurteilenden-- Obligatorium dienten (anderer Auffassung: Verfügung der Oberfinanzdirektion --OFD-- Karlsruhe vom 3. September 2007 S 2255 A St 131 zu 1. unter [wohl rechtsirrtümlicher Bezugnahme] auf das rechtskräftige [s. BFH-Beschluss vom 15. Juli 1993 VI R 97/92] Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg -Außensenate Freiburg- vom 25. August 1992 11 K 54/88, EFG 1993, 136).
82 
a) Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers sind nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG nur steuerfrei, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist. Das gilt auch, wenn die Verpflichtung auf ausländischen Gesetzen beruht (BFH-Urteile vom 29. Mai 2009 VI R 27/06, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt, juris; vom 22. August 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894; in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014, mit weiteren Nachweisen). Leistungen, die aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht erbracht werden, sind dagegen nicht steuerbefreit (vgl. BFH-Urteile in BFHE 206, 158, BStBl II 2004, 1014; vom 13. September 2007 VI R 16/06, BFHE 219, 58, BStBl II 2008, 394; vom 18. Dezember 2007 VI R 13/05, BFH/NV 2008, 794; vom 22. Juli 2008 VI R 56/05, BFHE 222, 442, BStBl II 2008, 894). Von ihnen ist vielmehr Lohnsteuer zu erheben. Im übrigen ist weder § 3 Nr. 62 EStG selbst noch dem Einkommensteuerrecht insgesamt die gesetzgeberische Grundentscheidung zu entnehmen, dass unabhängig von den tatbestandlichen Voraussetzungen des § 3 Nr. 62 EStG Arbeitslohn stets insoweit von der Einkommensteuer zu befreien ist, als er für Zukunftssicherungsleistungen verwendet wird (BFH-Urteil in DStR 2009, 1522). Die Vorschrift des § 3 Nr. 62 EStG hat insoweit lediglich deklaratorische Bedeutung, als Arbeitgeberanteile zur (deutschen) gesetzlichen Sozialversicherung keinen Arbeitlohn darstellen (BFH-Urteile in DStR 2009, 1522; vom 6. Juni 2002 VI R 178/97, BFHE 199, 512, BStBl II 2003, 34; Thomas, BetrAV 2008, 490. 498, zu IV. 2. b; zur Vergleichbarkeit der Altersleistungen einer [Schweizerischen] Pensionskasse mit einer Rente aus der gesetzlichen [deutschen] Rentenversicherung oder der Knappschaftsausgleichsleistung: BSG-Urteil vom 18. Dezember 2008 B 11 AL 32/07 R, juris; s. auch die Entscheidung in der Vorinstanz: Urteil des Landessozialgerichts Baden-Württemberg vom 11. Mai 2007 L B AL 158/06, juris).
83 
b) Die Feststellung und Auslegung ausländischen Rechts obliegt --wie bereits zuvor dargelegt-- grundsätzlich dem Finanzgericht (vgl. BFH-Urteil vom 15. April 1996 VI R 98/95, BFHE 180, 509, BStBl II 1996, 478, mit weiteren Nachweisen).
84 
4. Im Streitfall beruhen die Beiträge zur beruflichen Vorsorge des Klägers, die an die Pensionskasse Bank durch den Arbeitgeber bzw. die patronale Finanzierungsstiftung geleistet wurden, nur „soweit“ nach § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG auf gesetzlichen Vorschriften (im BVG bzw. im ZGB und OR) und auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmungen im BVV 1 und BVV 2 bzw. im Reglement (Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I), als sie den obligatorischen Bereich (das sog. Obligatorium) betreffen. Der Arbeitgeber war im Bereich der obligatorischen Vorsorge gesetzlich verpflichtet, eine Vorsorgeeinrichtung zu errichten (Art. 11 Abs. 1 BVG) oder sich einer Vorsorgeeinrichtung anzuschließen (Art. 11 Abs. 2 BVG). Der Arbeitgeber ist dieser Verpflichtung (u.a.) mit der Errichtung der Pensionskasse Bank nachgekommen.
85 
a) Im Bereich der obligatorischen Vorsorge bestand zwischen dem Kläger als Begünstigtem und der Vorsorgeinrichtung ein --auf öffentlichem (Schweizerischem) Recht beruhendes (Tz. 2.41 des Gutachtens I)-- gesetzliches Vorsorgeverhältnis (s. Tzn. 2.38 des Gutachten I). Dagegen ergeben sich die Rechte und Pflichten der Vorsorgebeteiligten im Bereich der weitergehenden beruflichen Vorsorge, zu der auch die überobligatorische berufliche Vorsorge rechnet (Tz. 2.13 ff. des Gutachtens I), nicht unmittelbar aus dem Gesetz, sondern aus dem auf autonomen Parteiwillen der Beteiligten beruhenden Vertragsverhältnis, dem Vorsorgevertrag, einem im (Schweizerischen) Gesetz nicht ausdrücklich geregelten Innominatskontrakt (s. Tzn. 3.6 und 3.7 bzw. 2.38 des Gutachtens I).
86 
b) Der Arbeitgeber hatte im Streitjahr nur im Bereich der obligatorischen Vorsorge eine gesetzliche Verpflichtung zur Leistung von Beiträgen für die berufliche Vorsorge des Klägers (Tz. 3.12 des Gutachtens I). Gemäß Art. 8 Abs. 1, Art. 16 BVG in Verbindung mit Art. 5 BVV 2 war nur der koordinierte Lohn in Höhe von 47.760 CHF gesetzlich („obligatorisch“) im Rahmen der beruflichen Vorsorge zu versichern (vgl. zur Errechnung dieses Lohnteils: S. 10 des Tatbestandes). Nur zur Versicherung dieses Teils des Lohns des Klägers war der Arbeitgeber des Klägers zur Leistung von Beiträgen verpflichtet. Gemäß Art. 16 BVG war der Arbeitgeber gesetzlich verpflichtet, einen bestimmten Betrag des koordinierten Lohnes an die Pensionskasse Bank als Altersgutschrift zu entrichten. Weitergehende gesetzliche Bestimmungen zur Höhe des Beitrags des Arbeitgebers (auch) im gesetzlich begründeten Bereich zur beruflichen Vorsorge enthält Art. 66 BVG (in Verbindung mit Art. 31 des Reglementes).
87 
c) Der Arbeitgeber des Klägers versicherte im Rahmen der beruflichen Vorsorge jedoch nicht nur den sog. koordinierten Lohn von 47.760 CHF, sondern darüber hinaus gemäß Art. 4 des Reglementes (das insoweit weder formell noch materiell Gesetzescharakter hat: Tz. 3.4 ff. des Gutachtens I) den Lohn des Klägers bis zu einer Höhe von 85.500 CHF (ab Januar des Streitjahres) und von 86.800 CHF (ab April des Streitjahres). Die Versicherung des über den koordinierten Lohn hinausgehenden Lohnteils (von 37.740 CHF ab Januar und von 39.040 CHF ab April; s. S. 10 und 11 des Tatbestandes) geschah freiwillig und nicht auf gesetzlicher Grundlage (Tzn. 3.6 und 3.15 ff. des Gutachtens I; BSG-Urteil B 11 AL 32/07 R, Entscheidungsgründe zu 3. b). Im Bereich dieses sog. Überobligatoriums waren die Vorsorgebeteiligten auch in der Ausgestaltung der Versicherung --bis hin zur Beschränkung auf das Obligatorium-- frei (Riemer/Riemer-Kafka, a.a.O., § 7 Rn. 28).
88 
d) Der Steuerfreiheit der hiernach im obligatorischen Bereich erbrachten Zuführungen zur Pensionskasse Bank steht nicht entgegen, dass es sich bei den Zukunftssicherungsleistungen im Sinne des § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG um Ausgabendes Arbeitgebers handeln muss (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 75/00, BFHE 200, 288, BStBl II 2003, 288), und im Streitfall die Beiträge lediglich mittelbar vom Arbeitgeber (über die patronale Finanzierungsstiftung) an die Pensionskasse Bank geleistet wurden. Entscheidend ist, dass der Arbeitgeber für die Finanzierung seiner Beiträge die patronale Finanzierungsstiftung errichtet hat, deren Finanzierung er allein zu verantworten hatte, er zudem die Verfügungsgewalt über diese Stiftung inne hatte, und die in dieser Stiftung erwirtschafteten Mittel ausschließlich der Finanzierung seiner Beiträge für die berufliche Vorsorge seiner Arbeitnehmer (s. Art. 1.2 des Reglementes) dienten.
89 
e) Der BFH hat sich in seinem Urteil in BFHE 115, 569, BStBl II 1975, 642 ausdrücklich nicht mit der Frage auseinandergesetzt, welche Bedeutung der Frage zukommen könnte, dass der Beitritt des Steuerpflichtigen zur Pensionskasse --wie dort erstmals im Revisionsverfahren vorgetragen worden war-- „obligatorisch“ gewesen sei (a.a.O., a.E.).
90 
5. Die auf den obligatorischen Bereich entfallenden Beiträge des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge sind nach der --einen allgemeinen Rechtsgrundsatz zur Aufteilung von (durch Arbeitgeber finanzierten) Zukunftssicherungsleistungen enthaltenden-- Bestimmung des § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV nach versicherungsmathematischen Grundlagen zu berechnen.
91 
a) Nach § 2 Abs. 2 Nr. 3 Satz 3 LStDV ist bei einer Zukunftssicherung für mehrere Arbeitnehmer …, wenn der für den einzelnen Arbeitnehmer geleistete Teil der Ausgaben nicht in anderer Weise zu ermitteln ist, die Ausgaben nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer auf diese aufzuteilen.
92 
b) Eine Aufteilung nach der Zahl der gesicherten Arbeitnehmer, zu denen auch Ruhegehaltsempfänger gehören (BFH-Urteil vom 7. Juli 1972 VI R 116/69,BFHE 107, 11, BStBl II 1972, 890), ist im Streitfall (als ultima ratio --wie es die Vorschrift des § 2 Abs. 3 Nr. 3 Satz 3 LStDV vorsieht--) schon deshalb nicht durchführbar, weil dem erkennenden Senat die hierfür erforderlichen Tatsachen nicht bekannt sind und auch nicht erwartet werden kann (nach den Telefonaten, die der Berichterstatter mit einer Beschäftigten der Pensionskasse der O-Bank geführt hat), dass die Pensionskasse der O-Bank diese Tatsachen dem FG mitteilen wird.
93 
c) Grundsätzlich sind die Ausgaben des Arbeitgebers in einkommensteuerrechtlicher Hinsicht nach Maßgabe der Veranlassung durch das einzelne Arbeitsverhältnis auf die einzelnen Arbeitnehmer, etwa bei einer Kalkulation der Prämie (des Beitrages) auf der Grundlage der Bezüge aufzuteilen (BFH-Urteil vom 17. Juli 1977 VI R 109/74, BFHE 123, 37, BStBl II 1977, 761; Breinersdorfer in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Kommentar, § 19 Rdnr. B 709). Dies bedeutet, dass eine Aufteilung der vom Arbeitgeber insgesamt zur Verfügung gestellten Beiträge für die Zukunftssicherung den einzelnen Arbeitnehmern jedenfalls dann nach versicherungsmathematischen Grundsätzen (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer, Stichwort: Zukunftssicherung von Arbeitnehmern, Rn. 82; Senatsurteil vom 12. Dezember 2007 3 K 141/07, rechtskräftig, juris) individuell zuzurechnen ist, wenn die Vorsorgeeinrichtung --wie im Streitfall die Pensionskasse Bank-- dem Äquivalenzprinzip folgt (Helbling, a.a.O., Tz. 5.22; Locher, a.a.O., S. 60; Stauffer, a.a.O., Rn. 102). Denn bei einer dem Äquivalenzprinzip folgenden Vorsorgeeinrichtung (Pensionskasse) kann davon ausgegangen werden, dass einem (Arbeitgeber-)Beitrag ein äquivalenter/gleichwertiger Individualvorteil des versicherten Arbeitnehmers entspricht (BFH-Urteil vom 26. November 2008 X R 53/06, BFHE 223, 435, BStBl II 2009, 376, zu II. 2. c) und mithin der Beitrag durch den daraus sich ergebenden Vorteil in Gestalt (u.a.) eines höheren Rentenanspruchs veranlasst wird. Dem entspricht es, dass beim individuellen Anwartschaftsdeckungsverfahren, das die Pensionskasse Bank anwendet, nach dem Grundsatz verfahren wird, dass für die Versicherten individuell die Mittel für den eigenen Versicherungsschutz geäufnet (aufgestockt) werden (Helbling, a.a.O., Tz. 8.31). Diesen Grundsätzen folgt das vom erkennenden Senat in Auftrag gegebene Gutachten. Zu IV. 3. wird dargelegt, welcher Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank im Streitjahr erforderlich war, um den in diesem Zeitraum erworbenen Rentenanspruch des Klägers zu finanzieren (und andere Ansprüche auf Altersleistungen).
94 
Der Gutachter ist bei seinem Gutachten von einem versicherten Jahresgehalt von 85.500 CHF (ab Januar) und von 86.800 CHF (ab April) ausgegangen. Nach den zuvor zu Ziff. 3 und 4 dargelegten Erwägungen beruhen die Beiträge des Arbeitgebers gemäß § 3 Nr. 62 Satz 1 EStG jedoch nur insoweit auf gesetzlichen Vorschriften und sind mithin steuerfrei, als sie der Finanzierung der Versicherung des koordinierten Lohnes von 47.760 CHF dienten. Auf dieser Grundlage beträgt der steuerfreie Beitrag des Arbeitgebers zur beruflichen Vorsorge (Beitrag zur Pensionskasse Bank) 3.228,05 DM (= 2.735,64 CHF). Im Einzelnen (ausgehend von der Berechnung lt. IV. 3. des Gutachtens):
95 
47.760 CHF (koordinierter Lohn) x 1,75 v.H. (Rentensteigerungssatz) = 835,69 CHF (erworbener Rentenanspruch) x 8,416 (Rentenbarwertfaktor) = 7.034,04 CHF (Gesamtbeitrag zur Pensionskasse Bank). Von diesem Gesamtbeitrag ist der Beitrag des Klägers zur Pensionskasse Bank, soweit er der Versicherung des koordinierten Lohnes diente, in Abzug zu bringen: 9 v.H. (s. Art. 30.1 der Reglementes; Ziff. IV. 1. des Gutachtens) von 47.760 CHF (koordinierter Lohn) = 4.298,40 CHF. Demzufolge beträgt der auf gesetzlicher Grundlage im Obligatorium geleistete und steuerfreie Arbeitgeberbeitrag 2.735,64 CHF (= 7.034,04 CHF ./. 4.298,40 CHF). Nach dem im Streitjahr maßgeblichen durchschnittlichen Umrechnungskurs von 118 v.H. entsprechen 2.735,64 CHF 3.228,05 DM.
96 
Der Umstand, dass nach der zuvor dargelegten Berechnung der Arbeitgeberbeitrag niedriger ist als der vom Kläger selbst für seine berufliche Vorsorge aufgewandte Beitrag an die Pensionskasse Bank hat, begegnet keinen durchschlagenden Bedenken. Dies ist bei der Durchschnittsfinanzierung der Pensionskasse Bank mit einem einheitlichen Beitragssatz (Art. 30 und 31 des Reglementes) durchaus gewollt. Denn bei dieser Finanzierung werden (erst) älteren Personen mehr Arbeitgeberbeiträge als Arbeitnehmerbeiträge gutgeschrieben, während bei jüngeren --wie dem Kläger-- gerade das Gegenteil erfolgt (Stauffer, a.a.O., Rn. 1441; Helbling, a.a.O., Tz. 4.34, mit weiteren Nachweisen). In jedem Fall muss jedoch die für die Berechnung der Austrittsleistung erforderliche Mindestgutschrift erfolgen (Art. 16 BVG; Stauffer, a.a.O. Rn. 1441).
97 
6. Der im überobligatorischen Bereich vom Arbeitgeber in Höhe von 2.618,83 DM (= 2.217,68 CHF [= 4.953 CHF --Gesamtbeitrag lt. Ziff. IV. 3. des Gutachtens-- ./. 2.735,64 CHF --steuerfreier Arbeitgeberbeitrag--]) geleistete Beitrag an die Pensionskasse Bank zur Finanzierung der beruflichen Vorsorge des Klägers ist nicht steuerfrei nach der insoweit allein in Betracht kommenden Vorschrift des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG und den „sinngemäß“ (zur Sinnhaftigkeit dieser Verweisung: Ritzer in: Frotscher, EStG, Kommentar, § 3 Nr. 62, Rn. 274 und 275) anzuwendenden § 3 Nr. 62 Sätze 2 und 3 EStG.
98 
Nach § 3 Nr. 62 Satz 2 EStG werden den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
99 
a) für eine Lebensversicherung,
100 
b) für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
101 
c) für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
102 
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist. Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre (§ 3 Nr. 62 Satz 3 EStG). Die Sätze 2 und 3 gelten sinngemäß für Beiträge des Arbeitgebers zu einer Pensionskasse, wenn der Arbeitnehmer bei diesem Arbeitgeber nicht im Inland beschäftigt ist und der Arbeitgeber keine Beiträge zur gesetzlichen Rentenversicherung im Inland leistet; Beiträge des Arbeitgebers zu einer Rentenversicherung auf Grund gesetzlicher Verpflichtung sind anzurechnen (§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG).
103 
Der Gesetzgeber ist mit der Einfügung des § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG durch das „Ges. zur Änd. des EntwLStG und des EStG“ im Jahr 1979 irrtümlich davon ausgegangen, dass bei Arbeitnehmern (wie dem Kläger), die im Ausland (und dabei insbesondere als Grenzgänger in der Schweiz) beschäftigt sind (s. Altehoefer, Die Information über Steuer und Wirtschaft --INF-- 1979, 339, zu II.; Kreile, Deutsche Steuer-Zeitung --DStZ-- 1979, 259, 266, zu II.; Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zur Einkommensteuer und Körperschaftsteuer, § 3 Nr. 62 Anm. 4), aber im Inland ihren Wohnsitz haben und als sog. Grenzgänger im Inland steuerpflichtig sind, die Arbeitgeberbeiträge zu einer betrieblichen Pensionskasse (im Sinne von: insgesamt) als Arbeitslohn zu versteuern sind (s. hierzu jedoch die Erwägungen zu 3. und 4.). Die Besteuerung werde insbesondere von Grenzgängern zur Schweiz als Benachteiligung angesehen. Durch die Ergänzung des § 3 Nr. 62 EStG durch den hier in Rede stehenden Satz 4 sollte ein steuerlicher Ausgleich geschaffen werden für Arbeitnehmer, die nicht der deutschen Rentenversicherung angehören und auch nicht angehören können, für die der Arbeitgeber aber zur Schaffung einer ausreichenden Altersversorgung Beiträge zu betrieblichen Pensionskassen leistet, die wirtschaftlich den --steuerfreien-- Arbeitgeberbeiträgen zur gesetzlichen Rentenversicherung in der Bundesrepublik Deutschland entsprechen. Durch die Neuregelung sollten innerhalb der Höchstbegrenzung des § 3 Nr. 62 Satz 3 EStG Beiträge nur insoweit steuerfrei gestellt werden, als der Arbeitgeber nicht ohnehin steuerfreie Beiträge zu einer gesetzlichen Rentenversicherung oder steuerfreie gleichgestellte Leistungen erbracht hat (Hinweis auf § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG; Beschlussempfehlung und Bericht des Finanzausschusses [7.Ausschuss] vom 24. Januar 1979, Bundestagsdrucksache 8/2501, S. 18 zu Artikel 1 a [Einkommensteuergesetz]).
104 
Da der Arbeitgeber steuerfreie (obligatorische) Beiträge zur Alters- und Hinterlassenenversicherung (AHV) und zur Pensionskasse Bank zur beruflichen Vorsorge für den Kläger geleistet hat (s. zuvor zu 3. und 4.), bleibt daher für eine Steuerbefreiung der freiwillig vom Arbeitgeber geleisteten Beiträge kein Raum mehr (vgl. § 3 Nr. 62 Satz 4, Halbsatz 2 EStG). Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die nachfolgende Berechnung in Anlehnung an die Berechnungsmethode der Finanzverwaltung wegen des steuerfreien Arbeitgeberanteils zur schweizerischen Pensionskasse nach § 3 Nr. 62 Satz 4 EStG verwiesen (S. 4 der Anlage N-Gre, Bl. 7/1997 der ESt-Akten).
105 
73   
         
CHF
DM
77   
Arbeitgeberanteil --steuerfrei nach § 3 Nr. 62
Satz 1 EStG--

2.735,64

3.228,05
78   
Arbeitgeberanteil --insgesamt, s Gutachten zu
IV.-- 3.--).

4.953

5.844,54
79   
übersteigender Betrag = freiwilliger
Arbeitgeberbeitrag

2.217, 66

2.618.83
80   
Für die Prüfung der Steuerbefreiung nach
§ 3 Nr. 62 Satz 4 EStG desfreiwilligen Beitrags
ist folgende Vergleichsrechnung durchzuführen:
                  
81   
Arbeitslohn (lt. Zeile 16)
124.196
146.551,28
82   
davon 10,15 %
(höchstens 10,15 % von 98.400 DM = 9.988 DM)

9.988
83   
./. Arbeitgeberbeitrag zur AHV/IV
9.589
9.589
84   
./. Pflichtbeitrag zur Pensionskasse (lt. Zeile 77)
2.765,64
3.228,05
85   
Differenz (nur positive Beträge, sonst 0 DM)
0
0
86   
Freiwilliger Beitrag (lt. Zeile 79)
2.217,66
2.618,83
87   
Soweit Zeile 86 die Zeile 85 übersteigt, ist der
Wert als steuerpflichtiger Beitrag in Zeile 17 der
Anlage N-Gre zu übertragen


2.217,66


2.618,83
106 
7. Auch wenn das FA bisher lediglich einen steuerpflichtigen Beitrag des Arbeitgebers zur Pensionskasse Bank von 1.896 DM berücksichtigt hat, und der zutreffende steuerpflichtige Arbeitgeberbeitrag jedoch 2.618,83 DM beträgt, ist eine Änderung der angegriffenen Steuerfestsetzung zuungunsten der Kläger nicht zulässig. Einer höheren Steuerfestsetzung durch den erkennenden Senat steht das im Finanzgerichtsprozess geltende Verböserungsverbot entgegen (BFH-Urteile vom 19. April 2005 VIII R 68/04, BStBl II 2005, 762, unter II. 3. c. der Entscheidungsgründe; vom 7. März 2006 VII R 12/05, BStBl II 2006, 584, unter II. 2. der Entscheidungsgründe).
107 
8. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 der FGO.
108 
9. Die Revision wird zugelassen. Der Sache kommt wegen der Anwendung ausländischen Rechts auf das Einkommensteuerrecht grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 3

Steuerfrei sind

1.
a)
Leistungen aus einer Krankenversicherung, aus einer Pflegeversicherung und aus der gesetzlichen Unfallversicherung,
b)
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus den gesetzlichen Rentenversicherungen einschließlich der Sachleistungen nach dem Gesetz über die Alterssicherung der Landwirte,
c)
Übergangsgeld nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch und Geldleistungen nach den §§ 10, 36 bis 39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte,
d)
das Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz, der Reichsversicherungsordnung und dem Gesetz über die Krankenversicherung der Landwirte, die Sonderunterstützung für im Familienhaushalt beschäftigte Frauen, der Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach dem Mutterschutzgesetz sowie der Zuschuss bei Beschäftigungsverboten für die Zeit vor oder nach einer Entbindung sowie für den Entbindungstag während einer Elternzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften;
2.
a)
das Arbeitslosengeld, das Teilarbeitslosengeld, das Kurzarbeitergeld, der Zuschuss zum Arbeitsentgelt, das Übergangsgeld, der Gründungszuschuss nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch sowie die übrigen Leistungen nach dem Dritten Buch Sozialgesetzbuch und den entsprechenden Programmen des Bundes und der Länder, soweit sie Arbeitnehmern oder Arbeitsuchenden oder zur Förderung der Aus- oder Weiterbildung oder Existenzgründung der Empfänger gewährt werden,
b)
das Insolvenzgeld, Leistungen auf Grund der in § 169 und § 175 Absatz 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch genannten Ansprüche sowie Zahlungen des Arbeitgebers an einen Sozialleistungsträger auf Grund des gesetzlichen Forderungsübergangs nach § 115 Absatz 1 des Zehnten Buches Sozialgesetzbuch, wenn ein Insolvenzereignis nach § 165 Absatz 1 Satz 2 auch in Verbindung mit Satz 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch vorliegt,
c)
die Arbeitslosenbeihilfe nach dem Soldatenversorgungsgesetz,
d)
Leistungen zur Sicherung des Lebensunterhalts und zur Eingliederung in Arbeit nach dem Zweiten Buch Sozialgesetzbuch,
e)
mit den in den Nummern 1 bis 2 Buchstabe d und Nummer 67 Buchstabe b genannten Leistungen vergleichbare Leistungen ausländischer Rechtsträger, die ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet oder in der Schweiz haben;
3.
a)
Rentenabfindungen nach § 107 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, nach § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes, nach § 9 Absatz 1 Nummer 3 des Altersgeldgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach § 43 des Soldatenversorgungsgesetzes in Verbindung mit § 21 des Beamtenversorgungsgesetzes,
b)
Beitragserstattungen an den Versicherten nach den §§ 210 und 286d des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie nach den §§ 204, 205 und 207 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, Beitragserstattungen nach den §§ 75 und 117 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte und nach § 26 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch,
c)
Leistungen aus berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den Leistungen nach den Buchstaben a und b entsprechen,
d)
Kapitalabfindungen und Ausgleichszahlungen nach § 48 des Beamtenversorgungsgesetzes oder entsprechendem Landesrecht und nach den §§ 28 bis 35 und 38 des Soldatenversorgungsgesetzes;
4.
bei Angehörigen der Bundeswehr, der Bundespolizei, der Zollverwaltung, der Bereitschaftspolizei der Länder, der Vollzugspolizei und der Berufsfeuerwehr der Länder und Gemeinden und bei Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei des Bundes, der Länder und Gemeinden
a)
der Geldwert der ihnen aus Dienstbeständen überlassenen Dienstkleidung,
b)
Einkleidungsbeihilfen und Abnutzungsentschädigungen für die Dienstkleidung der zum Tragen oder Bereithalten von Dienstkleidung Verpflichteten und für dienstlich notwendige Kleidungsstücke der Vollzugsbeamten der Kriminalpolizei sowie der Angehörigen der Zollverwaltung,
c)
im Einsatz gewährte Verpflegung oder Verpflegungszuschüsse,
d)
der Geldwert der auf Grund gesetzlicher Vorschriften gewährten Heilfürsorge;
5.
a)
die Geld- und Sachbezüge, die Wehrpflichtige während des Wehrdienstes nach § 4 des Wehrpflichtgesetzes erhalten,
b)
die Geld- und Sachbezüge, die Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
c)
die Heilfürsorge, die Soldaten nach § 16 des Wehrsoldgesetzes und Zivildienstleistende nach § 35 des Zivildienstgesetzes erhalten,
d)
das an Personen, die einen in § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe d genannten Freiwilligendienst leisten, gezahlte Taschengeld oder eine vergleichbare Geldleistung,
e)
Leistungen nach § 5 des Wehrsoldgesetzes;
6.
Bezüge, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften aus öffentlichen Mitteln versorgungshalber an Wehrdienstbeschädigte, im Freiwilligen Wehrdienst Beschädigte, Zivildienstbeschädigte und im Bundesfreiwilligendienst Beschädigte oder ihre Hinterbliebenen, Kriegsbeschädigte, Kriegshinterbliebene und ihnen gleichgestellte Personen gezahlt werden, soweit es sich nicht um Bezüge handelt, die auf Grund der Dienstzeit gewährt werden.2Gleichgestellte im Sinne des Satzes 1 sind auch Personen, die Anspruch auf Leistungen nach dem Bundesversorgungsgesetz oder auf Unfallfürsorgeleistungen nach dem Soldatenversorgungsgesetz, Beamtenversorgungsgesetz oder vergleichbarem Landesrecht haben;
7.
Ausgleichsleistungen nach dem Lastenausgleichsgesetz, Leistungen nach dem Flüchtlingshilfegesetz, dem Bundesvertriebenengesetz, dem Reparationsschädengesetz, dem Vertriebenenzuwendungsgesetz, dem NS-Verfolgtenentschädigungsgesetz sowie Leistungen nach dem Entschädigungsgesetz und nach dem Ausgleichsleistungsgesetz, soweit sie nicht Kapitalerträge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 7 und Absatz 2 sind;
8.
Geldrenten, Kapitalentschädigungen und Leistungen im Heilverfahren, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Wiedergutmachung nationalsozialistischen Unrechts gewährt werden.2Die Steuerpflicht von Bezügen aus einem aus Wiedergutmachungsgründen neu begründeten oder wieder begründeten Dienstverhältnis sowie von Bezügen aus einem früheren Dienstverhältnis, die aus Wiedergutmachungsgründen neu gewährt oder wieder gewährt werden, bleibt unberührt;
8a.
Renten wegen Alters und Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit aus der gesetzlichen Rentenversicherung, die an Verfolgte im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes gezahlt werden, wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in der Rente enthalten sind.2Renten wegen Todes aus der gesetzlichen Rentenversicherung, wenn der verstorbene Versicherte Verfolgter im Sinne des § 1 des Bundesentschädigungsgesetzes war und wenn rentenrechtliche Zeiten auf Grund der Verfolgung in dieser Rente enthalten sind;
9.
Erstattungen nach § 23 Absatz 2 Satz 1 Nummer 3 und 4 sowie nach § 39 Absatz 4 Satz 2 des Achten Buches Sozialgesetzbuch;
10.
Einnahmen einer Gastfamilie für die Aufnahme eines Menschen mit Behinderungen oder von Behinderung bedrohten Menschen nach § 2 Absatz 1 des Neunten Buches Sozialgesetzbuch zur Pflege, Betreuung, Unterbringung und Verpflegung, die auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen.2Für Einnahmen im Sinne des Satzes 1, die nicht auf Leistungen eines Leistungsträgers nach dem Sozialgesetzbuch beruhen, gilt Entsprechendes bis zur Höhe der Leistungen nach dem Zwölften Buch Sozialgesetzbuch.3Überschreiten die auf Grund der in Satz 1 bezeichneten Tätigkeit bezogenen Einnahmen der Gastfamilie den steuerfreien Betrag, dürfen die mit der Tätigkeit in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
11.
Bezüge aus öffentlichen Mitteln oder aus Mitteln einer öffentlichen Stiftung, die wegen Hilfsbedürftigkeit oder als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung oder Ausbildung, die Wissenschaft oder Kunst unmittelbar zu fördern.2Darunter fallen nicht Kinderzuschläge und Kinderbeihilfen, die auf Grund der Besoldungsgesetze, besonderer Tarife oder ähnlicher Vorschriften gewährt werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass der Empfänger mit den Bezügen nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet wird.4Den Bezügen aus öffentlichen Mitteln wegen Hilfsbedürftigkeit gleichgestellt sind Beitragsermäßigungen und Prämienrückzahlungen eines Trägers der gesetzlichen Krankenversicherung für nicht in Anspruch genommene Beihilfeleistungen;
11a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 1. März 2020 bis zum 31. März 2022 auf Grund der Corona-Krise an seine Arbeitnehmer in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Beihilfen und Unterstützungen bis zu einem Betrag von 1 500 Euro;
11b.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 18. November 2021 bis zum 31. Dezember 2022 an seine Arbeitnehmer zur Anerkennung besonderer Leistungen während der Corona-Krise gewährte Leistungen bis zu einem Betrag von 4 500 Euro. Voraussetzung für die Steuerbefreiung ist, dass die Arbeitnehmer in Einrichtungen im Sinne des § 23 Absatz 3 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 8, 11 oder Nummer 12 des Infektionsschutzgesetzes oder § 36 Absatz 1 Nummer 2 oder Nummer 7 des Infektionsschutzgesetzes tätig sind; maßgeblich ist jeweils die am 22. Juni 2022 gültige Fassung des Infektionsschutzgesetzes. Die Steuerbefreiung gilt entsprechend für Personen, die in den in Satz 2 genannten Einrichtungen im Rahmen einer Arbeitnehmerüberlassung oder im Rahmen eines Werk- oder Dienstleistungsvertrags eingesetzt werden. Nummer 11a findet auf die Leistungen im Sinne der Sätze 1 bis 3 keine Anwendung. Abweichend von Satz 1 gilt die Steuerbefreiung für Leistungen nach § 150c des Elften Buches Sozialgesetzbuch in der Fassung des Gesetzes zur Stärkung des Schutzes der Bevölkerung und insbesondere vulnerabler Personengruppen vor COVID-19 vom 16. September 2022 (BGBl. I S. 1454) auch dann, wenn sie in der Zeit bis zum 31. Mai 2023 gewährt werden;
11c.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber in der Zeit vom 26. Oktober 2022 bis zum 31. Dezember 2024 in Form von Zuschüssen und Sachbezügen gewährte Leistungen zur Abmilderung der gestiegenen Verbraucherpreise bis zu einem Betrag von 3 000 Euro;
12.
aus einer Bundeskasse oder Landeskasse gezahlte Bezüge, die zum einen
a)
in einem Bundesgesetz oder Landesgesetz,
b)
auf Grundlage einer bundesgesetzlichen oder landesgesetzlichen Ermächtigung beruhenden Bestimmung oder
c)
von der Bundesregierung oder einer Landesregierung
als Aufwandsentschädigung festgesetzt sind und die zum anderen jeweils auch als Aufwandsentschädigung im Haushaltsplan ausgewiesen werden.2Das Gleiche gilt für andere Bezüge, die als Aufwandsentschädigung aus öffentlichen Kassen an öffentliche Dienste leistende Personen gezahlt werden, soweit nicht festgestellt wird, dass sie für Verdienstausfall oder Zeitverlust gewährt werden oder den Aufwand, der dem Empfänger erwächst, offenbar übersteigen;
13.
die aus öffentlichen Kassen gezahlten Reisekostenvergütungen, Umzugskostenvergütungen und Trennungsgelder.2Die als Reisekostenvergütungen gezahlten Vergütungen für Verpflegung sind nur insoweit steuerfrei, als sie die Pauschbeträge nach § 9 Absatz 4a nicht übersteigen; Trennungsgelder sind nur insoweit steuerfrei, als sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 und Absatz 4a abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
14.
Zuschüsse eines Trägers der gesetzlichen Rentenversicherung zu den Aufwendungen eines Rentners für seine Krankenversicherung und von dem gesetzlichen Rentenversicherungsträger getragene Anteile (§ 249a des Fünften Buches Sozialgesetzbuch) an den Beiträgen für die gesetzliche Krankenversicherung;
14a.
der Anteil der Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung, der auf Grund des Zuschlags an Entgeltpunkten für langjährige Versicherung nach dem Sechsten Buch Sozialgesetzbuch geleistet wird;
15.
Zuschüsse des Arbeitgebers, die zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers für Fahrten mit öffentlichen Verkehrsmitteln im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr gezahlt werden.2Das Gleiche gilt für die unentgeltliche oder verbilligte Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel im Linienverkehr (ohne Luftverkehr) für Fahrten zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte und nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 sowie für Fahrten im öffentlichen Personennahverkehr, die der Arbeitnehmer auf Grund seines Dienstverhältnisses zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn in Anspruch nehmen kann.3Die nach den Sätzen 1 und 2 steuerfreien Leistungen mindern den nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 abziehbaren Betrag;
16.
die Vergütungen, die Arbeitnehmer außerhalb des öffentlichen Dienstes von ihrem Arbeitgeber zur Erstattung von Reisekosten, Umzugskosten oder Mehraufwendungen bei doppelter Haushaltsführung erhalten, soweit sie die nach § 9 als Werbungskosten abziehbaren Aufwendungen nicht übersteigen;
17.
Zuschüsse zum Beitrag nach § 32 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte;
18.
das Aufgeld für ein an die Bank für Vertriebene und Geschädigte (Lastenausgleichsbank) zugunsten des Ausgleichsfonds (§ 5 des Lastenausgleichsgesetzes) gegebenes Darlehen, wenn das Darlehen nach § 7f des Gesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 15. September 1953 (BGBl. I S. 1355) im Jahr der Hingabe als Betriebsausgabe abzugsfähig war;
19.
Weiterbildungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten
a)
für Maßnahmen nach § 82 Absatz 1 und 2 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch oder
b)
die der Verbesserung der Beschäftigungsfähigkeit des Arbeitnehmers dienen.
2Steuerfrei sind auch Beratungsleistungen des Arbeitgebers oder auf dessen Veranlassung von einem Dritten zur beruflichen Neuorientierung bei Beendigung des Dienstverhältnisses.3Die Leistungen im Sinne der Sätze 1 und 2 dürfen keinen überwiegenden Belohnungscharakter haben;
20.
die aus öffentlichen Mitteln des Bundespräsidenten aus sittlichen oder sozialen Gründen gewährten Zuwendungen an besonders verdiente Personen oder ihre Hinterbliebenen;
21.
(weggefallen)
22.
(weggefallen)
23.
Leistungen nach
a)
dem Häftlingshilfegesetz,
b)
dem Strafrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
c)
dem Verwaltungsrechtlichen Rehabilitierungsgesetz,
d)
dem Beruflichen Rehabilitierungsgesetz,
e)
dem Gesetz zur strafrechtlichen Rehabilitierung der nach dem 8. Mai 1945 wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen verurteilten Personen und
f)
dem Gesetz zur Rehabilitierung der wegen einvernehmlicher homosexueller Handlungen, wegen ihrer homosexuellen Orientierung oder wegen ihrer geschlechtlichen Identität dienstrechtlich benachteiligten Soldatinnen und Soldaten;
24.
Leistungen, die auf Grund des Bundeskindergeldgesetzes gewährt werden;
25.
Entschädigungen nach dem Infektionsschutzgesetz vom 20. Juli 2000 (BGBl. I S. 1045);
26.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten als Übungsleiter, Ausbilder, Erzieher, Betreuer oder vergleichbaren nebenberuflichen Tätigkeiten, aus nebenberuflichen künstlerischen Tätigkeiten oder der nebenberuflichen Pflege alter, kranker Menschen oder Menschen mit Behinderungen im Dienst oder im Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 3 000 Euro im Jahr.2Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26a.
Einnahmen aus nebenberuflichen Tätigkeiten im Dienst oder Auftrag einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, die in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union, in einem Staat, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, oder in der Schweiz belegen ist, oder einer unter § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes fallenden Einrichtung zur Förderung gemeinnütziger, mildtätiger und kirchlicher Zwecke (§§ 52 bis 54 der Abgabenordnung) bis zur Höhe von insgesamt 840 Euro im Jahr.2Die Steuerbefreiung ist ausgeschlossen, wenn für die Einnahmen aus der Tätigkeit – ganz oder teilweise – eine Steuerbefreiung nach § 3 Nummer 12, 26 oder 26b gewährt wird.3Überschreiten die Einnahmen für die in Satz 1 bezeichneten Tätigkeiten den steuerfreien Betrag, dürfen die mit den nebenberuflichen Tätigkeiten in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang stehenden Ausgaben abweichend von § 3c nur insoweit als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abgezogen werden, als sie den Betrag der steuerfreien Einnahmen übersteigen;
26b.
Aufwandspauschalen nach § 1878 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit sie zusammen mit den steuerfreien Einnahmen im Sinne der Nummer 26 den Freibetrag nach Nummer 26 Satz 1 nicht überschreiten.2Nummer 26 Satz 2 gilt entsprechend;
27.
der Grundbetrag der Produktionsaufgaberente und das Ausgleichsgeld nach dem Gesetz zur Förderung der Einstellung der landwirtschaftlichen Erwerbstätigkeit bis zum Höchstbetrag von 18 407 Euro;
28.
die Aufstockungsbeträge im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a sowie die Beiträge und Aufwendungen im Sinne des § 3 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe b und des § 4 Absatz 2 des Altersteilzeitgesetzes, die Zuschläge, die versicherungsfrei Beschäftigte im Sinne des § 27 Absatz 1 Nummer 1 bis 3 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch zur Aufstockung der Bezüge bei Altersteilzeit nach beamtenrechtlichen Vorschriften oder Grundsätzen erhalten sowie die Zahlungen des Arbeitgebers zur Übernahme der Beiträge im Sinne des § 187a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch, soweit sie 50 Prozent der Beiträge nicht übersteigen;
28a.
Zuschüsse des Arbeitgebers zum Kurzarbeitergeld und Saison-Kurzarbeitergeld, soweit sie zusammen mit dem Kurzarbeitergeld 80 Prozent des Unterschiedsbetrags zwischen dem Soll-Entgelt und dem Ist-Entgelt nach § 106 des Dritten Buches Sozialgesetzbuch nicht übersteigen und sie für Lohnzahlungszeiträume, die nach dem 29. Februar 2020 beginnen und vor dem 1. Juli 2022 enden, geleistet werden;
29.
das Gehalt und die Bezüge,
a)
die die diplomatischen Vertreter ausländischer Staaten, die ihnen zugewiesenen Beamten und die in ihren Diensten stehenden Personen erhalten.2Dies gilt nicht für deutsche Staatsangehörige oder für im Inland ständig ansässige Personen;
b)
der Berufskonsuln, der Konsulatsangehörigen und ihres Personals, soweit sie Angehörige des Entsendestaates sind.2Dies gilt nicht für Personen, die im Inland ständig ansässig sind oder außerhalb ihres Amtes oder Dienstes einen Beruf, ein Gewerbe oder eine andere gewinnbringende Tätigkeit ausüben;
30.
Entschädigungen für die betriebliche Benutzung von Werkzeugen eines Arbeitnehmers (Werkzeuggeld), soweit sie die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigen;
31.
die typische Berufskleidung, die der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt überlässt; dasselbe gilt für eine Barablösung eines nicht nur einzelvertraglichen Anspruchs auf Gestellung von typischer Berufskleidung, wenn die Barablösung betrieblich veranlasst ist und die entsprechenden Aufwendungen des Arbeitnehmers nicht offensichtlich übersteigt;
32.
die unentgeltliche oder verbilligte Sammelbeförderung eines Arbeitnehmers zwischen Wohnung und erster Tätigkeitsstätte sowie bei Fahrten nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4a Satz 3 mit einem vom Arbeitgeber gestellten Beförderungsmittel, soweit die Sammelbeförderung für den betrieblichen Einsatz des Arbeitnehmers notwendig ist;
33.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Unterbringung und Betreuung von nicht schulpflichtigen Kindern der Arbeitnehmer in Kindergärten oder vergleichbaren Einrichtungen;
34.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers zur Verhinderung und Verminderung von Krankheitsrisiken und zur Förderung der Gesundheit in Betrieben, die hinsichtlich Qualität, Zweckbindung, Zielgerichtetheit und Zertifizierung den Anforderungen der §§ 20 und 20b des Fünften Buches Sozialgesetzbuch genügen, soweit sie 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
34a.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn erbrachte Leistungen des Arbeitgebers
a)
an ein Dienstleistungsunternehmen, das den Arbeitnehmer hinsichtlich der Betreuung von Kindern oder pflegebedürftigen Angehörigen berät oder hierfür Betreuungspersonen vermittelt sowie
b)
zur kurzfristigen Betreuung von Kindern im Sinne des § 32 Absatz 1, die das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet haben oder die wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande sind, sich selbst zu unterhalten oder pflegebedürftigen Angehörigen des Arbeitnehmers, wenn die Betreuung aus zwingenden und beruflich veranlassten Gründen notwendig ist, auch wenn sie im privaten Haushalt des Arbeitnehmers stattfindet, soweit die Leistungen 600 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigen;
35.
die Einnahmen der bei der Deutsche Post AG, Deutsche Postbank AG oder Deutsche Telekom AG beschäftigten Beamten, soweit die Einnahmen ohne Neuordnung des Postwesens und der Telekommunikation nach den Nummern 11 bis 13 und 64 steuerfrei wären;
36.
Einnahmen für Leistungen zu körperbezogenen Pflegemaßnahmen, pflegerischen Betreuungsmaßnahmen oder Hilfen bei der Haushaltsführung bis zur Höhe des Pflegegeldes nach § 37 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, mindestens aber bis zur Höhe des Entlastungsbetrages nach § 45b Absatz 1 Satz 1 des Elften Buches Sozialgesetzbuch, wenn diese Leistungen von Angehörigen des Pflegebedürftigen oder von anderen Personen, die damit eine sittliche Pflicht im Sinne des § 33 Absatz 2 gegenüber dem Pflegebedürftigen erfüllen, erbracht werden.2Entsprechendes gilt, wenn der Pflegebedürftige vergleichbare Leistungen aus privaten Versicherungsverträgen nach den Vorgaben des Elften Buches Sozialgesetzbuch oder nach den Beihilfevorschriften für häusliche Pflege erhält;
37.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für die Überlassung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 ist;
38.
Sachprämien, die der Steuerpflichtige für die persönliche Inanspruchnahme von Dienstleistungen von Unternehmen unentgeltlich erhält, die diese zum Zwecke der Kundenbindung im allgemeinen Geschäftsverkehr in einem jedermann zugänglichen planmäßigen Verfahren gewähren, soweit der Wert der Prämien 1 080 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt;
39.
der Vorteil des Arbeitnehmers im Rahmen eines gegenwärtigen Dienstverhältnisses aus der unentgeltlichen oder verbilligten Überlassung von Vermögensbeteiligungen im Sinne des § 2 Absatz 1 Nummer 1 Buchstabe a, b und f bis l und Absatz 2 bis 5 des Fünften Vermögensbildungsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 4. März 1994 (BGBl. I S. 406), zuletzt geändert durch Artikel 2 des Gesetzes vom 7. März 2009 (BGBl. I S. 451), in der jeweils geltenden Fassung, am Unternehmen des Arbeitgebers, soweit der Vorteil insgesamt 1 440 Euro im Kalenderjahr nicht übersteigt.2Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass die Beteiligung mindestens allen Arbeitnehmern offensteht, die im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Angebots ein Jahr oder länger ununterbrochen in einem gegenwärtigen Dienstverhältnis zum Unternehmen stehen.3Als Unternehmen des Arbeitgebers im Sinne des Satzes 1 gilt auch ein Unternehmen im Sinne des § 18 des Aktiengesetzes.4Als Wert der Vermögensbeteiligung ist der gemeine Wert anzusetzen;
40.
40 Prozent
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung oder der Entnahme von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes, oder aus deren Auflösung oder Herabsetzung von deren Nennkapital oder aus dem Ansatz eines solchen Wirtschaftsguts mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, soweit sie zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, aus Gewerbebetrieb oder aus selbständiger Arbeit gehören.2Dies gilt nicht, soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ausgeglichen worden ist.3Satz 1 gilt außer für Betriebsvermögensmehrungen aus dem Ansatz mit dem Wert, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 2 Satz 3 ergibt, ebenfalls nicht, soweit Abzüge nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
b)
des Veräußerungspreises im Sinne des § 16 Absatz 2, soweit er auf die Veräußerung von Anteilen an Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen entfällt, deren Leistungen beim Empfänger zu Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und 9 gehören, oder an einer Organgesellschaft im Sinne des § 14 oder § 17 des Körperschaftsteuergesetzes.2Satz 1 ist in den Fällen des § 16 Absatz 3 entsprechend anzuwenden.3Buchstabe a Satz 3 gilt entsprechend,
c)
des Veräußerungspreises oder des gemeinen Werts im Sinne des § 17 Absatz 2.2Satz 1 ist in den Fällen des § 17 Absatz 4 entsprechend anzuwenden,
d)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 1 und der Einnahmen im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 9.2Dies gilt nur, soweit sie das Einkommen der leistenden Körperschaft nicht gemindert haben.3Sofern die Bezüge in einem anderen Staat auf Grund einer vom deutschen Recht abweichenden steuerlichen Zurechnung einer anderen Person zugerechnet werden, gilt Satz 1 nur, soweit das Einkommen der anderen Person oder ihr nahestehender Personen nicht niedriger ist als bei einer dem deutschen Recht entsprechenden Zurechnung.4Satz 1 Buchstabe d Satz 2 gilt nicht, soweit eine verdeckte Gewinnausschüttung das Einkommen einer dem Steuerpflichtigen nahe stehenden Person erhöht hat und § 32a des Körperschaftsteuergesetzes auf die Veranlagung dieser nahe stehenden Person keine Anwendung findet,
e)
der Bezüge im Sinne des § 20 Absatz 1 Nummer 2,
f)
der besonderen Entgelte oder Vorteile im Sinne des § 20 Absatz 3, die neben den in § 20 Absatz 1 Nummer 1 und Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a bezeichneten Einnahmen oder an deren Stelle gewährt werden,
g)
des Gewinns aus der Veräußerung von Dividendenscheinen und sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a,
h)
des Gewinns aus der Abtretung von Dividendenansprüchen oder sonstigen Ansprüchen im Sinne des § 20 Absatz 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a in Verbindung mit § 20 Absatz 2 Satz 2,
i)
der Bezüge im Sinne des § 22 Nummer 1 Satz 2, soweit diese von einer nicht von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse stammen.
2Dies gilt für Satz 1 Buchstabe d bis h nur in Verbindung mit § 20 Absatz 8.3Satz 1 Buchstabe a, b und d bis h ist nicht anzuwenden auf Anteile, die bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Wertpapierinstituten dem Handelsbestand im Sinne des § 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs zuzuordnen sind; Gleiches gilt für Anteile, die bei Finanzunternehmen im Sinne des Kreditwesengesetzes, an denen Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute oder Wertpapierinstitute unmittelbar oder mittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt sind, zum Zeitpunkt des Zugangs zum Betriebsvermögen als Umlaufvermögen auszuweisen sind.4Satz 1 ist nicht anzuwenden bei Anteilen an Unterstützungskassen;
40a.
40 Prozent der Vergütungen im Sinne des § 18 Absatz 1 Nummer 4;
41.
(weggefallen)
42.
die Zuwendungen, die auf Grund des Fulbright-Abkommens gezahlt werden;
43.
der Ehrensold für Künstler sowie Zuwendungen aus Mitteln der Deutschen Künstlerhilfe, wenn es sich um Bezüge aus öffentlichen Mitteln handelt, die wegen der Bedürftigkeit des Künstlers gezahlt werden;
44.
Stipendien, die aus öffentlichen Mitteln oder von zwischenstaatlichen oder überstaatlichen Einrichtungen, denen die Bundesrepublik Deutschland als Mitglied angehört, zur Förderung der Forschung oder zur Förderung der wissenschaftlichen oder künstlerischen Ausbildung oder Fortbildung gewährt werden.2Das Gleiche gilt für Stipendien, die zu den in Satz 1 bezeichneten Zwecken von einer Einrichtung, die von einer Körperschaft des öffentlichen Rechts errichtet ist oder verwaltet wird, oder von einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes gegeben werden.3Voraussetzung für die Steuerfreiheit ist, dass
a)
die Stipendien einen für die Erfüllung der Forschungsaufgabe oder für die Bestreitung des Lebensunterhalts und die Deckung des Ausbildungsbedarfs erforderlichen Betrag nicht übersteigen und nach den von dem Geber erlassenen Richtlinien vergeben werden,
b)
der Empfänger im Zusammenhang mit dem Stipendium nicht zu einer bestimmten wissenschaftlichen oder künstlerischen Gegenleistung oder zu einer bestimmten Arbeitnehmertätigkeit verpflichtet ist;
45.
die Vorteile des Arbeitnehmers aus der privaten Nutzung von betrieblichen Datenverarbeitungsgeräten und Telekommunikationsgeräten sowie deren Zubehör, aus zur privaten Nutzung überlassenen System- und Anwendungsprogrammen, die der Arbeitgeber auch in seinem Betrieb einsetzt, und aus den im Zusammenhang mit diesen Zuwendungen erbrachten Dienstleistungen.2Satz 1 gilt entsprechend für Steuerpflichtige, denen die Vorteile im Rahmen einer Tätigkeit zugewendet werden, für die sie eine Aufwandsentschädigung im Sinne des § 3 Nummer 12 erhalten;
46.
zusätzlich zum ohnehin geschuldeten Arbeitslohn vom Arbeitgeber gewährte Vorteile für das elektrische Aufladen eines Elektrofahrzeugs oder Hybridelektrofahrzeugs im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 zweiter Halbsatz an einer ortsfesten betrieblichen Einrichtung des Arbeitgebers oder eines verbundenen Unternehmens (§ 15 des Aktiengesetzes) und für die zur privaten Nutzung überlassene betriebliche Ladevorrichtung;
47.
Leistungen nach § 14a Absatz 4 und § 14b des Arbeitsplatzschutzgesetzes;
48.
Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz mit Ausnahme der Leistungen nach § 6 des Unterhaltssicherungsgesetzes;
49.
(weggefallen)
50.
die Beträge, die der Arbeitnehmer vom Arbeitgeber erhält, um sie für ihn auszugeben (durchlaufende Gelder), und die Beträge, durch die Auslagen des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ersetzt werden (Auslagenersatz);
51.
Trinkgelder, die anlässlich einer Arbeitsleistung dem Arbeitnehmer von Dritten freiwillig und ohne dass ein Rechtsanspruch auf sie besteht, zusätzlich zu dem Betrag gegeben werden, der für diese Arbeitsleistung zu zahlen ist;
52.
(weggefallen)
53.
die Übertragung von Wertguthaben nach § 7f Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 des Vierten Buches Sozialgesetzbuch auf die Deutsche Rentenversicherung Bund.2Die Leistungen aus dem Wertguthaben durch die Deutsche Rentenversicherung Bund gehören zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19.3Von ihnen ist Lohnsteuer einzubehalten;
54.
Zinsen aus Entschädigungsansprüchen für deutsche Auslandsbonds im Sinne der §§ 52 bis 54 des Bereinigungsgesetzes für deutsche Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-2, veröffentlichten bereinigten Fassung, soweit sich die Entschädigungsansprüche gegen den Bund oder die Länder richten.2Das Gleiche gilt für die Zinsen aus Schuldverschreibungen und Schuldbuchforderungen, die nach den §§ 9, 10 und 14 des Gesetzes zur näheren Regelung der Entschädigungsansprüche für Auslandsbonds in der im Bundesgesetzblatt Teil III, Gliederungsnummer 4139-3, veröffentlichten bereinigten Fassung vom Bund oder von den Ländern für Entschädigungsansprüche erteilt oder eingetragen werden;
55.
der in den Fällen des § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes vom 19. Dezember 1974 (BGBl. I S. 3610), das zuletzt durch Artikel 8 des Gesetzes vom 5. Juli 2004 (BGBl. I S. 1427) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung geleistete Übertragungswert nach § 4 Absatz 5 des Betriebsrentengesetzes, wenn die betriebliche Altersversorgung beim ehemaligen und neuen Arbeitgeber über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung durchgeführt wird; dies gilt auch, wenn eine Versorgungsanwartschaft aus einer betrieblichen Altersversorgung auf Grund vertraglicher Vereinbarung ohne Fristerfordernis unverfallbar ist.2Satz 1 gilt auch, wenn der Übertragungswert vom ehemaligen Arbeitgeber oder von einer Unterstützungskasse an den neuen Arbeitgeber oder eine andere Unterstützungskasse geleistet wird.3Die Leistungen des neuen Arbeitgebers, der Unterstützungskasse, des Pensionsfonds, der Pensionskasse oder des Unternehmens der Lebensversicherung auf Grund des Betrags nach Satz 1 und 2 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören würden, wenn die Übertragung nach § 4 Absatz 2 Nummer 2 und Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes nicht stattgefunden hätte;
55a.
die nach § 10 des Versorgungsausgleichsgesetzes vom 3. April 2009 (BGBl. I S. 700) in der jeweils geltenden Fassung (interne Teilung) durchgeführte Übertragung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person.2Die Leistungen aus diesen Anrechten gehören bei der ausgleichsberechtigten Person zu den Einkünften, zu denen die Leistungen bei der ausgleichspflichtigen Person gehören würden, wenn die interne Teilung nicht stattgefunden hätte;
55b.
der nach § 14 des Versorgungsausgleichsgesetzes (externe Teilung) geleistete Ausgleichswert zur Begründung von Anrechten für die ausgleichsberechtigte Person zu Lasten von Anrechten der ausgleichspflichtigen Person, soweit Leistungen aus diesen Anrechten zu steuerpflichtigen Einkünften nach den §§ 19, 20 und 22 führen würden.2Satz 1 gilt nicht, soweit Leistungen, die auf dem begründeten Anrecht beruhen, bei der ausgleichsberechtigten Person zu Einkünften nach § 20 Absatz 1 Nummer 6 oder § 22 Nummer 1 Satz 3 Buchstabe a Doppelbuchstabe bb führen würden.3Der Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person hat den Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person über die für die Besteuerung der Leistungen erforderlichen Grundlagen zu informieren.4Dies gilt nicht, wenn der Versorgungsträger der ausgleichsberechtigten Person die Grundlagen bereits kennt oder aus den bei ihm vorhandenen Daten feststellen kann und dieser Umstand dem Versorgungsträger der ausgleichspflichtigen Person mitgeteilt worden ist;
55c.
Übertragungen von Altersvorsorgevermögen im Sinne des § 92 auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrag (§ 1 Absatz 1 Satz 1 Nummer 10 Buchstabe b des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes), soweit die Leistungen zu steuerpflichtigen Einkünften nach § 22 Nummer 5 führen würden.2Dies gilt entsprechend
a)
wenn Anwartschaften aus einer betrieblichen Altersversorgung, die über einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung (Direktversicherung) durchgeführt wird, lediglich auf einen anderen Träger einer betrieblichen Altersversorgung in Form eines Pensionsfonds, einer Pensionskasse oder eines Unternehmens der Lebensversicherung (Direktversicherung) übertragen werden, soweit keine Zahlungen unmittelbar an den Arbeitnehmer erfolgen,
b)
wenn Anwartschaften der betrieblichen Altersversorgung abgefunden werden, soweit das Altersvorsorgevermögen zugunsten eines auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden Altersvorsorgevertrages geleistet wird,
c)
wenn im Fall des Todes des Steuerpflichtigen das Altersvorsorgevermögen auf einen auf den Namen des Ehegatten lautenden Altersvorsorgevertrag übertragen wird, wenn die Ehegatten im Zeitpunkt des Todes des Zulageberechtigten nicht dauernd getrennt gelebt haben (§ 26 Absatz 1) und ihren Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Staat hatten, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist; dies gilt auch, wenn die Ehegatten ihren vor dem Zeitpunkt, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist, begründeten Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland hatten und der Vertrag vor dem 23. Juni 2016 abgeschlossen worden ist;
55d.
Übertragungen von Anrechten aus einem nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag auf einen anderen auf den Namen des Steuerpflichtigen lautenden nach § 5a Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifizierten Vertrag;
55e.
die auf Grund eines Abkommens mit einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung übertragenen Werte von Anrechten auf Altersversorgung, soweit diese zur Begründung von Anrechten auf Altersversorgung bei einer zwischen- oder überstaatlichen Einrichtung dienen.2Die Leistungen auf Grund des Betrags nach Satz 1 gehören zu den Einkünften, zu denen die Leistungen gehören, die die übernehmende Versorgungseinrichtung im Übrigen erbringt;
56.
Zuwendungen des Arbeitgebers nach § 19 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 Satz 1 aus dem ersten Dienstverhältnis an eine Pensionskasse zum Aufbau einer nicht kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgung entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit diese Zuwendungen im Kalenderjahr 2 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Der in Satz 1 genannte Höchstbetrag erhöht sich ab 1. Januar 2020 auf 3 Prozent und ab 1. Januar 2025 auf 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung.3Die Beträge nach den Sätzen 1 und 2 sind jeweils um die nach § 3 Nummer 63 Satz 1, 3 oder Satz 4 steuerfreien Beträge zu mindern;
57.
die Beträge, die die Künstlersozialkasse zugunsten des nach dem Künstlersozialversicherungsgesetz Versicherten aus dem Aufkommen von Künstlersozialabgabe und Bundeszuschuss an einen Träger der Sozialversicherung oder an den Versicherten zahlt;
58.
das Wohngeld nach dem Wohngeldgesetz, die sonstigen Leistungen aus öffentlichen Haushalten oder Zweckvermögen zur Senkung der Miete oder Belastung im Sinne des § 11 Absatz 2 Nummer 4 des Wohngeldgesetzes sowie öffentliche Zuschüsse zur Deckung laufender Aufwendungen und Zinsvorteile bei Darlehen, die aus öffentlichen Haushalten gewährt werden, für eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Wohnung im eigenen Haus oder eine zu eigenen Wohnzwecken genutzte Eigentumswohnung, soweit die Zuschüsse und Zinsvorteile die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung mit öffentlichen Mitteln nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten, der Zuschuss für die Wohneigentumsbildung in innerstädtischen Altbauquartieren nach den Regelungen zum Stadtumbau Ost in den Verwaltungsvereinbarungen über die Gewährung von Finanzhilfen des Bundes an die Länder nach Artikel 104a Absatz 4 des Grundgesetzes zur Förderung städtebaulicher Maßnahmen;
59.
die Zusatzförderung nach § 88e des Zweiten Wohnungsbaugesetzes und nach § 51f des Wohnungsbaugesetzes für das Saarland und Geldleistungen, die ein Mieter zum Zwecke der Wohnkostenentlastung nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung erhält, soweit die Einkünfte dem Mieter zuzurechnen sind, und die Vorteile aus einer mietweisen Wohnungsüberlassung im Zusammenhang mit einem Arbeitsverhältnis, soweit sie die Vorteile aus einer entsprechenden Förderung nach dem Zweiten Wohnungsbaugesetz, nach dem Wohnraumförderungsgesetz oder einem Landesgesetz zur Wohnraumförderung nicht überschreiten;
60.
das Anpassungsgeld für Arbeitnehmer der Braunkohlekraftwerke und -tagebaue sowie Steinkohlekraftwerke, die aus Anlass einer Stilllegungsmaßnahme ihren Arbeitsplatz verloren haben;
61.
Leistungen nach § 4 Absatz 1 Nummer 2, § 7 Absatz 3, §§ 9, 10 Absatz 1, §§ 13, 15 des Entwicklungshelfer-Gesetzes;
62.
Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung des Arbeitnehmers, soweit der Arbeitgeber dazu nach sozialversicherungsrechtlichen oder anderen gesetzlichen Vorschriften oder nach einer auf gesetzlicher Ermächtigung beruhenden Bestimmung verpflichtet ist, und es sich nicht um Zuwendungen oder Beiträge des Arbeitgebers nach den Nummern 56, 63 und 63a handelt.2Den Ausgaben des Arbeitgebers für die Zukunftssicherung, die auf Grund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, werden gleichgestellt Zuschüsse des Arbeitgebers zu den Aufwendungen des Arbeitnehmers
a)
für eine Lebensversicherung,
b)
für die freiwillige Versicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung,
c)
für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe,
wenn der Arbeitnehmer von der Versicherungspflicht in der gesetzlichen Rentenversicherung befreit worden ist.3Die Zuschüsse sind nur insoweit steuerfrei, als sie insgesamt bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung die Hälfte und bei Befreiung von der Versicherungspflicht in der knappschaftlichen Rentenversicherung zwei Drittel der Gesamtaufwendungen des Arbeitnehmers nicht übersteigen und nicht höher sind als der Betrag, der als Arbeitgeberanteil bei Versicherungspflicht in der allgemeinen Rentenversicherung oder in der knappschaftlichen Rentenversicherung zu zahlen wäre;
63.
Beiträge des Arbeitgebers aus dem ersten Dienstverhältnis an einen Pensionsfonds, eine Pensionskasse oder für eine Direktversicherung zum Aufbau einer kapitalgedeckten betrieblichen Altersversorgung, bei der eine Auszahlung der zugesagten Alters-, Invaliditäts- oder Hinterbliebenenversorgungsleistungen entsprechend § 82 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist, soweit die Beiträge im Kalenderjahr 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung nicht übersteigen.2Dies gilt nicht, soweit der Arbeitnehmer nach § 1a Absatz 3 des Betriebsrentengesetzes verlangt hat, dass die Voraussetzungen für eine Förderung nach § 10a oder Abschnitt XI erfüllt werden.3Aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses geleistete Beiträge im Sinne des Satzes 1 sind steuerfrei, soweit sie 4 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl der Kalenderjahre, in denen das Dienstverhältnis des Arbeitnehmers zu dem Arbeitgeber bestanden hat, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen.4Beiträge im Sinne des Satzes 1, die für Kalenderjahre nachgezahlt werden, in denen das erste Dienstverhältnis ruhte und vom Arbeitgeber im Inland kein steuerpflichtiger Arbeitslohn bezogen wurde, sind steuerfrei, soweit sie 8 Prozent der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung, vervielfältigt mit der Anzahl dieser Kalenderjahre, höchstens jedoch zehn Kalenderjahre, nicht übersteigen;
63a.
Sicherungsbeiträge des Arbeitgebers nach § 23 Absatz 1 des Betriebsrentengesetzes, soweit sie nicht unmittelbar dem einzelnen Arbeitnehmer gutgeschrieben oder zugerechnet werden;
64.
bei Arbeitnehmern, die zu einer inländischen juristischen Person des öffentlichen Rechts in einem Dienstverhältnis stehen und dafür Arbeitslohn aus einer inländischen öffentlichen Kasse beziehen, die Bezüge für eine Tätigkeit im Ausland insoweit, als sie den Arbeitslohn übersteigen, der dem Arbeitnehmer bei einer gleichwertigen Tätigkeit am Ort der zahlenden öffentlichen Kasse zustehen würde.2Satz 1 gilt auch, wenn das Dienstverhältnis zu einer anderen Person besteht, die den Arbeitslohn entsprechend den im Sinne des Satzes 1 geltenden Vorschriften ermittelt, der Arbeitslohn aus einer öffentlichen Kasse gezahlt wird und ganz oder im Wesentlichen aus öffentlichen Mitteln aufgebracht wird.3Bei anderen für einen begrenzten Zeitraum in das Ausland entsandten Arbeitnehmern, die dort einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt haben, ist der ihnen von einem inländischen Arbeitgeber gewährte Kaufkraftausgleich steuerfrei, soweit er den für vergleichbare Auslandsdienstbezüge nach § 55 des Bundesbesoldungsgesetzes zulässigen Betrag nicht übersteigt;
65.
a)
Beiträge des Trägers der Insolvenzsicherung (§ 14 des Betriebsrentengesetzes) zugunsten eines Versorgungsberechtigten und seiner Hinterbliebenen an ein Unternehmen der Lebensversicherung zur Ablösung von Verpflichtungen, die der Träger der Insolvenzsicherung im Sicherungsfall gegenüber dem Versorgungsberechtigten und seinen Hinterbliebenen hat,
b)
Leistungen zur Übernahme von Versorgungsleistungen oder unverfallbaren Versorgungsanwartschaften durch eine Pensionskasse oder ein Unternehmen der Lebensversicherung in den in § 4 Absatz 4 des Betriebsrentengesetzes bezeichneten Fällen,
c)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer gegenüber einem Dritten im Fall der Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder in den Fällen des § 7 Absatz 1 Satz 4 des Betriebsrentengesetzes, soweit der Dritte neben dem Arbeitgeber für die Erfüllung von Ansprüchen auf Grund bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften gegenüber dem Arbeitnehmer und dessen Hinterbliebenen einsteht; dies gilt entsprechend, wenn der Dritte für Wertguthaben aus einer Vereinbarung über die Altersteilzeit nach dem Altersteilzeitgesetz vom 23. Juli 1996 (BGBl. I S. 1078), zuletzt geändert durch Artikel 234 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407), in der jeweils geltenden Fassung oder auf Grund von Wertguthaben aus einem Arbeitszeitkonto in den im ersten Halbsatz genannten Fällen für den Arbeitgeber einsteht und
d)
der Erwerb von Ansprüchen durch den Arbeitnehmer im Zusammenhang mit dem Eintritt in die Versicherung nach § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes.
2In den Fällen nach Buchstabe a, b und c gehören die Leistungen der Pensionskasse, des Unternehmens der Lebensversicherung oder des Dritten zu den Einkünften, zu denen jene Leistungen gehören würden, die ohne Eintritt eines Falles nach Buchstabe a, b und c zu erbringen wären.3Soweit sie zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 gehören, ist von ihnen Lohnsteuer einzubehalten.4Für die Erhebung der Lohnsteuer gelten die Pensionskasse, das Unternehmen der Lebensversicherung oder der Dritte als Arbeitgeber und der Leistungsempfänger als Arbeitnehmer.5Im Fall des Buchstaben d gehören die Versorgungsleistungen des Unternehmens der Lebensversicherung oder der Pensionskasse, soweit sie auf Beiträgen beruhen, die bis zum Eintritt des Arbeitnehmers in die Versicherung geleistet wurden, zu den sonstigen Einkünften im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1; soweit der Arbeitnehmer in den Fällen des § 8 Absatz 2 des Betriebsrentengesetzes die Versicherung mit eigenen Beiträgen fortgesetzt hat, sind die auf diesen Beiträgen beruhenden Versorgungsleistungen sonstige Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 5 Satz 1 oder Satz 2;
66.
Leistungen eines Arbeitgebers oder einer Unterstützungskasse an einen Pensionsfonds zur Übernahme bestehender Versorgungsverpflichtungen oder Versorgungsanwartschaften durch den Pensionsfonds, wenn ein Antrag nach § 4d Absatz 3 oder § 4e Absatz 3 gestellt worden ist;
67.
a)
das Erziehungsgeld nach dem Bundeserziehungsgeldgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
b)
das Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz und vergleichbare Leistungen der Länder,
c)
Leistungen für Kindererziehung an Mütter der Geburtsjahrgänge vor 1921 nach den §§ 294 bis 299 des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch sowie
d)
Zuschläge, die nach den §§ 50a bis 50e des Beamtenversorgungsgesetzes oder nach den §§ 70 bis 74 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder für ein vor dem 1. Januar 2015 geborenes Kind oder für eine vor dem 1. Januar 2015 begonnene Zeit der Pflege einer pflegebedürftigen Person zu gewähren sind; im Falle des Zusammentreffens von Zeiten für mehrere Kinder nach § 50b des Beamtenversorgungsgesetzes oder § 71 des Soldatenversorgungsgesetzes oder nach vergleichbaren Regelungen der Länder gilt dies, wenn eines der Kinder vor dem 1. Januar 2015 geboren ist;
68.
die Hilfen nach dem Gesetz über die Hilfe für durch Anti-D-Immunprophylaxe mit dem Hepatitis-C-Virus infizierte Personen vom 2. August 2000 (BGBl. I S. 1270);
69.
die von der Stiftung „Humanitäre Hilfe für durch Blutprodukte HIV-infizierte Personen“ nach dem HIV-Hilfegesetz vom 24. Juli 1995 (BGBl. I S. 972) gewährten Leistungen;
70.
die Hälfte
a)
der Betriebsvermögensmehrungen oder Einnahmen aus der Veräußerung von Grund und Boden und Gebäuden, die am 1. Januar 2007 mindestens fünf Jahre zum Anlagevermögen eines inländischen Betriebsvermögens des Steuerpflichtigen gehören, wenn diese auf Grund eines nach dem 31. Dezember 2006 und vor dem 1. Januar 2010 rechtswirksam abgeschlossenen obligatorischen Vertrages an eine REIT-Aktiengesellschaft oder einen Vor-REIT veräußert werden,
b)
der Betriebsvermögensmehrungen, die auf Grund der Eintragung eines Steuerpflichtigen in das Handelsregister als REIT-Aktiengesellschaft im Sinne des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) durch Anwendung des § 13 Absatz 1 und 3 Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes auf Grund und Boden und Gebäude entstehen, wenn diese Wirtschaftsgüter vor dem 1. Januar 2005 angeschafft oder hergestellt wurden, und die Schlussbilanz im Sinne des § 13 Absatz 1 und 3 des Körperschaftsteuergesetzes auf einen Zeitpunkt vor dem 1. Januar 2010 aufzustellen ist.
2Satz 1 ist nicht anzuwenden,
a)
wenn der Steuerpflichtige den Betrieb veräußert oder aufgibt und der Veräußerungsgewinn nach § 34 besteuert wird,
b)
soweit der Steuerpflichtige von den Regelungen der §§ 6b und 6c Gebrauch macht,
c)
soweit der Ansatz des niedrigeren Teilwerts in vollem Umfang zu einer Gewinnminderung geführt hat und soweit diese Gewinnminderung nicht durch den Ansatz eines Werts, der sich nach § 6 Absatz 1 Nummer 1 Satz 4 ergibt, ausgeglichen worden ist,
d)
wenn im Fall des Satzes 1 Buchstabe a der Buchwert zuzüglich der Veräußerungskosten den Veräußerungserlös oder im Fall des Satzes 1 Buchstabe b der Buchwert den Teilwert übersteigt.2Ermittelt der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 3, treten an die Stelle des Buchwerts die Anschaffungs- oder Herstellungskosten verringert um die vorgenommenen Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung,
e)
soweit vom Steuerpflichtigen in der Vergangenheit Abzüge bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern im Sinne des Satzes 1 nach § 6b oder ähnliche Abzüge voll steuerwirksam vorgenommen worden sind,
f)
wenn es sich um eine Übertragung im Zusammenhang mit Rechtsvorgängen handelt, die dem Umwandlungssteuergesetz unterliegen und die Übertragung zu einem Wert unterhalb des gemeinen Werts erfolgt.
3Die Steuerbefreiung entfällt rückwirkend, wenn
a)
innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a der Erwerber oder innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b die REIT-Aktiengesellschaft den Grund und Boden oder das Gebäude veräußert,
b)
der Vor-REIT oder ein anderer Vor-REIT als sein Gesamtrechtsnachfolger den Status als Vor-REIT gemäß § 10 Absatz 3 Satz 1 des REIT-Gesetzes verliert,
c)
die REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b in keinem Veranlagungszeitraum die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung erfüllt,
d)
die Steuerbefreiung der REIT-Aktiengesellschaft innerhalb eines Zeitraums von vier Jahren seit dem Vertragsschluss im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a oder nach dem Stichtag der Schlussbilanz im Sinne des Satzes 1 Buchstabe b endet,
e)
das Bundeszentralamt für Steuern dem Erwerber im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a den Status als Vor-REIT im Sinne des § 2 Satz 4 des REIT-Gesetzes vom 28. Mai 2007 (BGBl. I S. 914) bestandskräftig aberkannt hat.
4Die Steuerbefreiung entfällt auch rückwirkend, wenn die Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1 Buchstabe a vom Erwerber an den Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes überlassen werden und der Veräußerer oder eine ihm nahe stehende Person im Sinne des § 1 Absatz 2 des Außensteuergesetzes nach Ablauf einer Frist von zwei Jahren seit Eintragung des Erwerbers als REIT-Aktiengesellschaft in das Handelsregister an dieser mittelbar oder unmittelbar zu mehr als 50 Prozent beteiligt ist.5Der Grundstückserwerber haftet für die sich aus dem rückwirkenden Wegfall der Steuerbefreiung ergebenden Steuern;
71.
der aus einer öffentlichen Kasse gezahlte Zuschuss
a)
für den Erwerb eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft in Höhe von bis zu 20 Prozent der Anschaffungskosten, höchstens jedoch 100 000 Euro. Voraussetzung ist, dass
aa)
der Anteil an der Kapitalgesellschaft länger als drei Jahre gehalten wird,
bb)
die Kapitalgesellschaft, deren Anteil erworben wird,
aaa)
nicht älter ist als sieben Jahre, wobei das Datum der Eintragung der Gesellschaft in das Handelsregister maßgeblich ist,
bbb)
weniger als 50 Mitarbeiter (Vollzeitäquivalente) hat,
ccc)
einen Jahresumsatz oder eine Jahresbilanzsumme von höchstens 10 Millionen Euro hat und
ddd)
nicht an einem regulierten Markt notiert ist und keine solche Notierung vorbereitet,
cc)
der Zuschussempfänger das 18. Lebensjahr vollendet hat oder eine GmbH oder Unternehmergesellschaft ist, bei der mindestens ein Gesellschafter das 18. Lebensjahr vollendet hat und
dd)
für den Erwerb des Anteils kein Fremdkapital eingesetzt wird. Wird der Anteil von einer GmbH oder Unternehmergesellschaft im Sinne von Doppelbuchstabe cc erworben, gehören auch solche Darlehen zum Fremdkapital, die der GmbH oder Unternehmergesellschaft von ihren Anteilseignern gewährt werden und die von der GmbH oder Unternehmergesellschaft zum Erwerb des Anteils eingesetzt werden.
b)
anlässlich der Veräußerung eines Anteils an einer Kapitalgesellschaft im Sinne von Buchstabe a in Höhe von 25 Prozent des Veräußerungsgewinns, wenn
aa)
der Veräußerer eine natürliche Person ist,
bb)
bei Erwerb des veräußerten Anteils bereits ein Zuschuss im Sinne von Buchstabe a gezahlt und nicht zurückgefordert wurde,
cc)
der veräußerte Anteil frühestens drei Jahre (Mindesthaltedauer) und spätestens zehn Jahre (Höchsthaltedauer) nach Anteilserwerb veräußert wurde,
dd)
der Veräußerungsgewinn nach Satz 2 mindestens 2 000 Euro beträgt und
ee)
der Zuschuss auf 80 Prozent der Anschaffungskosten begrenzt ist.
Veräußerungsgewinn im Sinne von Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis die Anschaffungskosten einschließlich eines gezahlten Agios übersteigt. Erwerbsneben- und Veräußerungskosten sind nicht zu berücksichtigen;
72.
die Einnahmen und Entnahmen im Zusammenhang mit dem Betrieb
a)
von auf, an oder in Einfamilienhäusern (einschließlich Nebengebäuden) oder nicht Wohnzwecken dienenden Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 30 kW (peak) und
b)
von auf, an oder in sonstigen Gebäuden vorhandenen Photovoltaikanlagen mit einer installierten Bruttoleistung laut Marktstammdatenregister von bis zu 15 kW (peak) je Wohn- oder Gewerbeeinheit,
insgesamt höchstens 100 kW (peak) pro Steuerpflichtigen oder Mitunternehmerschaft. Werden Einkünfte nach § 2 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 erzielt und sind die aus dieser Tätigkeit erzielten Einnahmen insgesamt steuerfrei nach Satz 1, ist kein Gewinn zu ermitteln. In den Fällen des Satzes 2 ist § 15 Absatz 3 Nummer 1 nicht anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.
(weggefallen)
1a.
(weggefallen)
1b.
(weggefallen)
2.
a)
Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;
b)
Beiträge des Steuerpflichtigen
aa)
zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.2Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.3Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb)
für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.2Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.3Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.
2Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.3Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.4Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.5Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.6Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;
3.
Beiträge zu
a)
Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.2Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.3Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.4Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b)
gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).
2Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.3Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.4Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.5Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;
3a.
Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;
4.
gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;
5.
zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.2Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.3Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;
6.
(weggefallen)
7.
Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.2Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.3Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.4§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.
8.
(weggefallen)
9.
30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.2Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.3Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.4Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.5Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)1Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.
Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.2Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.3Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.4Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.5Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.6Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.7Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.8Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.9Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;
2.
auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Dies gilt nur für
a)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c)
Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.
3Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.4Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
3.
Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.3Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;
4.
Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.2Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)1Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.
nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit
a)
sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b)
diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c)
der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;
steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,
2.
geleistet werden an
a)
1Versicherungsunternehmen,
aa)
die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb)
denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.
2Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.3Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,
b)
berufsständische Versorgungseinrichtungen,
c)
einen Sozialversicherungsträger oder
d)
einen Anbieter im Sinne des § 80.
2Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b werden nur berücksichtigt, wenn die Beiträge zugunsten eines Vertrags geleistet wurden, der nach § 5a des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist, wobei die Zertifizierung Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Absatz 10 der Abgabenordnung ist.

(2a)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.2§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.3§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)1Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.2Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.3§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.4Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.5Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)1Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.2Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.3Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.
Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres
a)
in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b)
nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder
2.
Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,
um den Betrag zu kürzen, der, bezogen auf die Einnahmen aus der Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zum genannten Personenkreis begründen, dem Gesamtbeitrag (Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht.4Im Kalenderjahr 2013 sind 76 Prozent der nach den Sätzen 1 bis 3 ermittelten Vorsorgeaufwendungen anzusetzen.5Der sich danach ergebende Betrag, vermindert um den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers, ist als Sonderausgabe abziehbar.6Der Prozentsatz in Satz 4 erhöht sich in den folgenden Kalenderjahren bis zum Kalenderjahr 2022 um je 2 Prozentpunkte je Kalenderjahr; ab dem Kalenderjahr 2023 beträgt er 100 Prozent.7Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch vermindern den abziehbaren Betrag nach Satz 5 nur, wenn der Steuerpflichtige die Hinzurechnung dieser Beiträge zu den Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Satz 7 beantragt hat.

(4)1Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.2Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.3Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.4Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)1Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

KalenderjahrVorwegabzug für
den Steuerpflichtigen		Vorwegabzug im
Fall der Zusammen-
veranlagung von
Ehegatten
20132 1004 200
20141 8003 600
20151 5003 000
20161 2002 400
20179001 800
20186001 200
2019300600


zuzüglich des Erhöhungsbetrags nach Satz 3 günstiger, ist der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.2Mindestens ist bei Anwendung des Satzes 1 der Betrag anzusetzen, der sich ergeben würde, wenn zusätzlich noch die Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b in die Günstigerprüfung einbezogen werden würden; der Erhöhungsbetrag nach Satz 3 ist nicht hinzuzurechnen.3Erhöhungsbetrag sind die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b, soweit sie nicht den um die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a und den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss verminderten Höchstbetrag nach Absatz 3 Satz 1 bis 3 überschreiten; Absatz 3 Satz 4 und 6 gilt entsprechend.

(4b)1Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.2Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.3Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.4Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.5§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.6§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.
die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.
die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.
ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.