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Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 06. Sept. 2012 - 13 K 3836/09

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06.09.2012

Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 06. Sept. 2012 - 13 K 3836/09

ra.de-Urteilsbesprechung zu Finanzgericht Baden-Württemberg Urteil, 06. Sept. 2012 - 13 K 3836/09

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand

Streitig ist die Bildung einer Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 und 6 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der Fassung des Jahres 2006 bei der gesonderten Feststellung der Besteuerungsgrundlagen des Klägers (Kl) im Jahr 2006.

Der Kl ist Gastwirt und betrieb im Streitjahr 2006 - in angemieteten Räumen - als Unterpächter die Gaststätte „B“ in der ... straße in X. Er hatte von seinem Vermieter auch das Inventar und die technischen Geräte gepachtet. Er ermittelte seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG durch Einnahme-Überschuss-Rechnung.

Zum 31. Dezember 2008 endete der seit dem 01. Januar 2006 bestehende Pachtvertrag über die Gaststätte. Auf eine Verlängerung der Pachtzeit hatte sich der Kl mit dem Vermieter nicht einigen können. Anschließend bemühte sich der Kl darum, erneut eine Gaststätte zu pachten. Am 06. April 2009 schloss der Kl einen Pachtvertrag über eine Gaststätte in der ... allee in X ab, die mit Wirkung zum 25. Juni 2009 ihren Betrieb aufnahm.

In seiner zusammen mit der Gewerbesteuererklärung 2006 am 04. März 2008 beim Beklagten (Bekl) eingereichten Gewinnermittlung für das Streitjahr 2006 bildete der Kl gewinnmindernd eine sog. Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 und 6 EStG 2006 in Höhe von 32 000 EUR. Eine Erläuterung, wofür die Rücklage gebildet werden sollte, gab der Kl in diesem Zusammenhang nicht. In der Kontenübersicht der Gewinnermittlung ist hierzu das Konto „2342“ lediglich mit der Bezeichnung „Einstellungen in SoPo Existenzgründerrückl“ hinterlegt.

Der Bekl forderte daraufhin den Kl auf, das Wirtschaftsgut, für das die Rücklage gebildet werden solle, nach Art und Funktion zu benennen sowie den beabsichtigten Investitionszeitpunkt und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungs- und Herstellungskosten anzugeben. Am 10. Juli 2008 übersandte der Steuerberater des Kl dem Bekl ein Formular zur Bildung einer Ansparabschreibung nach § 7g Abs. 7 EStG 2006, in dem das Wirtschaftsgut, das für voraussichtlich 80.000 EUR angeschafft werden sollte, mit „Inventar“ - ohne jede weitere erläuternde Zusätze - bezeichnet wurde (Akte Einheitliche und gesonderte Feststellung des Gewinns A Steuernr. xxxxx/xxxxx, Band I, Seite 5).

Nachdem der Bekl mit Schriftsatz vom 14. Juli 2008 dem Steuerberater des Kl mitgeteilt hatte, dass es sich bei der Angabe „Inventar“ um eine Sammelbezeichnung handle, die aufgrund fehlender Konkretisierung der Bildung einer Ansparrücklage im Wege stehe, legte der Steuerberater dem Bekl mit Schriftsatz vom 21. Juli 2008 dar, dass der bis zum 31. Dezember 2008 befristete Pachtvertrag für die Gaststätte „B“ in der ... straße in X voraussichtlich aufgrund - unterschiedlicher Preisvorstellungen - nicht verlängert werde. Der Kl müsse sich somit beruflich neu orientieren und bei der Übernahme eines anderen Gaststättenbetriebs technische Geräte aus der Küche, Backofen, Kühlgeräte, Gefriertruhen, Brot- und Wurstschneidemaschinen, Kaffeemaschinen etc. anschaffen. Darüber hinaus seien Thekenanlagen, Regale für das Lager bzw. für die Bedienung von Kunden erforderlich (Akte Einheitliche und gesonderte Feststellung des Gewinns A Steuernr. xxxxx/xxxxx, Band I, Seite 8).

Der Bekl. lehnte weiterhin die vom Kl begehrte Ansparrücklage in Höhe von 32.000 EUR (= 40 v.H. von 80.000 EUR) ab und stellte im Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 2006 vom 12. Januar 2009 die Einkünfte des Kl aus Gewerbebetrieb mit 119.034,82 EUR fest. Darin waren auch unentgeltliche Wertabgaben in Höhe von 1.068 EUR (zum ermäßigten Umsatzsteuersatz von 7 v.H.) und in Höhe von 1.524 EUR (zum allgemeinen Umsatzsteuersatz von 16 v.H.) enthalten, da der Kl in seiner Gewinnermittlung für sich, seine Ehefrau und den Sohn keine unentgeltlichen Wertabgaben angesetzt hatte.

Gegen diesen Bescheid vom 12. Januar 2009 erhob der Kl Einspruch. Neben der im hiesigen Klageverfahren nicht angegriffenen Höhe unentgeltlicher Wertabgaben wandte er sich auch gegen die abgelehnte Bildung der Ansparrücklage.

Während des Einspruchsverfahrens teilte der Steuerberater des Kl mit Schriftsatz vom 16. April 2009 dem Bekl mit, dass sein Mandant ab dem 15. April 2009 wieder gewerblich tätig sei und fügte - ohne jede weitere Begründung - für die dafür angeblichen Investitionen ein Angebot einer Firma C, Handel für Hotel- und Gaststättenbedarf sowie Großkücheneinrichtungen, vom 09. April 2009 bei, das aufgrund einer Anfrage des Kl erstellt worden war und eine Angebotssumme von insgesamt 84.703,01 EUR auswies (Gewerbesteuerakte A - Bistro mit Straßenverkauf - Steuernr. yyyyy/yyyyy, Band I - angelegt 2009, Seite 8 ff.).

Mit Einspruchsentscheidung vom 12. August 2009 wies der Bekl den Einspruch des Kl wegen gesonderter Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für das Jahr 2006 als unbegründet zurück.

Da der Kl keine unentgeltlichen Wertabgaben aufgezeichnet habe, habe er, der Bekl, zu Recht auf der Grundlage der Pauschbeträge aus der amtlichen Richtsatzsammlung des Jahres 2006 unentgeltliche Wertabgaben berücksichtigt.

Die Berücksichtigung einer Ansparrücklage als Betriebsausgabe gem. § 7 g Abs. 3 und 6 EStG sei versagt worden, weil der Kl die voraussichtlichen Investitionsvorhaben nicht ausreichend bezeichnet habe.

Die Bildung einer Ansparrücklage sei nicht nur betriebs- sondern auch investitionsbezogen. Im Streitfall genüge es daher nicht, dass der Kl in relativ kurzer Zeit eine (art-) gleiche Tätigkeit in der Nähe der bisherigen Betriebsstätte aufgenommen und damit seinen bisherigen Betrieb nur verlegt habe.

Für eine notwendige Konkretisierung einer geplanten Investition müsse das einzelne Wirtschaftsgut, das voraussichtlich angeschafft oder hergestellt werden solle, seiner Funktion nach benannt und die Höhe der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten angegeben werden. Darüber hinaus sei das Wirtschaftsjahr zu bezeichnen, in dem die Investition voraussichtlich getätigt werde. All diese Angaben seien zeitnah, d.h. innerhalb der einem ordnungsgemäßen Geschäftsgang entsprechenden Zeit für die Aufstellung des Jahresabschlusses, vorzunehmen.

Diese Voraussetzungen seien im Streitfall nicht erfüllt. Die Aufzeichnungen des Kl enthielten nicht die notwendigen Angaben zu den anzuschaffenden Wirtschaftsgütern und die dafür anzusetzenden jeweiligen Anschaffungskosten. Es seien lediglich voraussichtliche Investitionen mit der Sammelbezeichnung „Inventar“ im Gesamtvolumen von 80.000 EUR und die Rücklage mit einem Gesamtwert von 32.000 EUR angegeben worden. Auch bei der Auflösung eines Teils der Rücklage im nachfolgenden Wirtschaftsjahr 2007 (in Höhe von 40 v.H. von 7.800 EUR = 3.120 EUR) seien nur Gesamtposten ausgewiesen, so dass im Investitionsjahr auch nicht festgestellt werden könne, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspreche, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet worden sei.

Darüber hinaus sei auch fraglich, ob die behaupteten Investitionen zum maßgeblichen Zeitpunkt 31. Dezember 2006 noch durchführbar gewesen seien. Im Zeitpunkt der Anhörung im Jahr 2008 sei noch vollkommen offen gewesen, ob der Kl einen neuen Betrieb eröffnen oder einen bereits bestehenden Gaststättenbetrieb übernehmen werde. Damit seien die in Zukunft anfallenden Investitionen zum Ende des Wirtschaftsjahres 2006 noch gar nicht hinreichend konkretisierbar gewesen.

Gegen die ablehnende Entscheidung des Bekl im Einspruchsverfahren erhob der Kl Klage beim Finanzgericht.

Mit den Angaben, die der Kl durch das Angebot der Firma C vom 09. April 2009 gemacht habe, sei die Bildung der Ansparrücklage hinreichend konkretisiert worden. Im Übrigen müsse berücksichtigt werden, dass der Kl nur einen befristeten Pachtvertrag für die Gaststätte „B“ besessen habe. Es habe daher bereits mit Abschluss des diesbezüglichen Pachtvertrages festgestanden, dass er im Jahr 2008 investieren müsse, um eine nahtlose Fortsetzung seiner beruflichen Tätigkeit als Gastwirt zu gewährleisten. Im Klageverfahren legte der Kl zudem eine Aufstellung über seine in den Jahren 2007 bis 2010 getätigten Investitionen für Gastronomieeinrichtungen in einer Gesamthöhe von 71.711,15 EUR vor (Finanzgerichtsakte, S. 61). Diese tatsächlichen Anschaffungen untermauerten seine in der Erklärung über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen des Jahres 2006 zum Ausdruck gekommene Investitionsabsicht.

Der Kl beantragt, den Bescheid über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen zur Einkommensteuer 2006 vom 12. Januar 2009 dergestalt zu ändern, dass in ihm eine Ansparrücklage in Höhe von 32.000 EUR (=40 v.H. von 80.000 EUR) Berücksichtigung findet, dem Bekl die Kosten des Verfahrens aufzuerlegen und die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.

Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.

Er verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung sowie auf die gewechselten Schriftsätze, auf die an dieser Stelle Bezug genommen wird. Zudem seien durch die Vorlage des Angebots der Firma C vom 09. April 2009 keine bereits vorher vorliegenden Unterlagen vervollständigt und insbesondere keine bei Abgabe der Steuererklärung bereits vorhandenen Nachweise eingereicht worden. Vielmehr habe der Kl erstmals im April 2009, und damit nach Ablauf des zweijährigen Investitionszeitraums nach § 7g Abs. 4 Satz 2 EStG 2006, eine Investitionsabsicht konkretisiert.

Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die sich in der finanzgerichtlichen Akte befinden, sowie die vom Bekl vorgelegten Steuerakten (1 -weiße - Rechtsbehelfsakte A Steuernr. xxxxx/xxxxx Band I - angelegt 2006, 1 - hellblaue - Gewerbesteuerakte A - Bistro mit Straßenverkauf - Steuernr. yyyyy/yyyyy, Band I - angelegt 2009, 1 - hellblaue - Gewerbesteuerakte, A - Gaststätte B - Steuernr. xxxxx/xxxxx, Band I - angelegt 2006 und geschlossen 2008, 1 - grüne - Akte Einheitliche und gesonderte Feststellung des Gewinns A Steuernr. xxxxx/xxxxx Band I) Bezug genommen (§ 71 Abs. 2 FGO).

Entscheidungsgründe

I) Die zulässige Klage ist nicht begründet.

Der Bekl hat zu Recht die vom Kl geltend gemachte Ansparrücklage in Höhe von 32.000 EUR (=40 v.H. von 80.000 EUR) im Bescheid über die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen zur Einkommensteuer 2006 vom 12. Januar 2006 nicht berücksichtigt. Der Kl hat bei Abgabe der diesbezüglichen Erklärung bzw. seiner Gewinnermittlung im März 2008 die von ihm zur Anschaffung beabsichtigten Wirtschaftsgüter bei der Bildung der Ansparrücklage nicht hinreichend konkretisiert. Ebenso wenig hat er im Rechtsbehelfsverfahren bereits im Veranlagungsverfahren vorliegende Unterlagen durch weitere, bei der Abgabe der Steuererklärung bzw. Gewinnermittlung schon vorhandene Nachweise ergänzt.

Verfahrensrechtlich wie auch materiell-rechtlich ist eine Ansparabschreibung an mehrere Voraussetzungen geknüpft.

Die Bildung einer Rücklage nach § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F., d.h. in der bis zum 31. Dezember 2006 geltenden Fassung, und die Inanspruchnahme des Betriebsausgabenabzugs nach Abs. 6 der Vorschrift gehören zu den zeitlich unbefristeten Wahlrechten, die formell grundsätzlich bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden können, auf welche sie sich auswirken sollen (BFH-Urteile vom 21. September 2005 X R 32/03, BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66; vom 17. Juni 2010 III R 43/06, BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104). Dabei muss eine Rücklage nicht bereits bei erstmaliger Einreichung der Steuererklärung erklärt werden, sondern kann auch später im Rahmen einer Bescheidänderung gebildet werden (BFH-Urteile vom 29. November 2007 IV R 82/05, BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471; vom 17. Januar 2012 VIII R 23/09, BFH/NV 2012, 933). Das Wahlrecht kann auch noch erstmals im Rechtsbehelfsverfahren ausgeübt werden, ohne dass einem Steuerpflichtigen die Bildung einer Ansparrücklage dem Grunde nach versagt werden kann (BFH-Urteile vom 17. Januar 2012 VIII R 23/09, BFH/NV 2012, 933 - zur bis zum 31. Dezember 2005 geltenden Gesetzesfassung des § 7g sowie VIII R 48/10, BFH/NV 2012, 1038 - zur ab dem 01. Januar 2006 geltenden Gesetzesfassung des § 7g). Allerdings wird die erstmalige Bildung einer Ansparrücklage im Einspruchsverfahren nur dann gestattet, wenn der gesetzliche Investitionszeitraum, der im Streitfall nach § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG 2006 zwei Jahre nach Ende des Wirtschaftsjahres, für das die Rücklage gebildet werden soll, umfasst, noch nicht abgelaufen ist (BFH-Urteil vom 17. Januar 2012 VIII R 23/09, BFH/NV 2012, 933).

Hat ein Steuerpflichtiger in diesem zeitlichen Rahmen eine Ansparrücklage gebildet, muss er jedoch noch die materiell-rechtlichen Voraussetzungen der gesetzlichen Regelung in § 7g Abs. 3 bis 5 EStG 2006 erfüllen. Danach können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Rücklage darf 40 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten, das der Steuerpflichtige "voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahres anschaffen oder herstellen wird" (§ 7g Abs. 3 Satz 2 EStG 2006). Ermittelt der Steuerpflichtige - wie im Streitfall - den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG, sind gemäß § 7g Abs. 6 EStG 2006 die Abs. 3 bis 5 mit Ausnahme von Abs. 3 Nr. 1 mit der Maßgabe entsprechend anzuwenden, dass die Bildung der Rücklage als Betriebsausgabe (Abzug) und ihre spätere Auflösung als Betriebseinnahme (Zuschlag) zu behandeln ist. Dazu muss bei der Einnahme-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 EStG die Bildung der Ansparrücklage mit den investitionsbezogenen Angaben und die Auflösung der Rücklage wie in einer Buchführung verfolgt werden können (BFH-Urteil vom 13. Dezember 2005 XI R 52/04, BFHE 212, 208, BStBl II 2006, 462; vgl. auch BFH-Urteil vom 6. März 2003 IV R 23/01, BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187). Ebenso muss sich in einer Einnahme-Überschuss-Rechnung ein Ansatz einer entsprechenden Betriebsausgabe für die Bildung der Rücklage finden.

Demgegenüber enthält das Gesetz enthält keine ausdrückliche Regelung darüber, ob und wie gegebenenfalls die voraussichtliche Investition i.S. von § 7g Abs. 3 EStG 2006 nachzuweisen ist. Der Steuerpflichtige ist nach der Rechtsprechung zwar nicht gehalten, die Absicht einer Investition nachzuweisen oder glaubhaft zu machen (vgl. BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00, BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; BFH-Beschluss vom 26. November 2009 VIII B 190/09, BFHE 226, 541, BFH/NV 2010, 331). Jedoch setzt die Ansparabschreibung eine hinreichende Konkretisierung der geplanten Investition voraus (vgl. BFH-Urteile vom 12. Dezember 2001, BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; vom 19. September 2002 X R 51/00, BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; vom 15. September 2010 X R 21/08, BFH/NV 2011, 235), so dass im Investitionsjahr festgestellt werden kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde. Es muss mithin jedes Wirtschaftsgut seiner Funktion nach eindeutig bezeichnet werden. Sammelbezeichnungen, die mehrere Wirtschaftsgüter umfassen, werden dem Gebot der Verfolgbarkeit in Bezug auf die Bildung und Auflösung einer Ansparrücklage hingegen nicht gerecht.

Ist der Steuerpflichtige dem Nachweiserfordernis bei Abgabe der Steuererklärung nicht in ausreichendem Maße nachgekommen, sind nicht alle Tatbestandsvoraussetzungen der Begünstigung erfüllt. Das Gesetz schließt es aber nicht aus, dass der Steuerpflichtige - jedenfalls im Rechtsbehelfsverfahren zur ersten Veranlagung - eingereichte Unterlagen durch weitere, bei der Abgabe der Steuererklärung bereits vorhandene Nachweise ergänzt (s. BFH-Urteile vom 13. Dezember 2005 XI R 52/04, BFHE 212, 208, BStBl II 2006, 462; vom 08. Juni 2011 I R 90/10, BFHE 234, 130, BFH/NV 2011, 1594; BFH-Beschluss vom 03. Dezember 2007 VIII B 28/07, juris).

Vorliegend hat der Kl zwar in seiner Gewinnermittlung - wenngleich auch ohne jede weitere Begründung - eine Ansparrücklage nach § 7g Abs. 3 und 6 EStG 2006 in Höhe von 32.000 EUR (=40 v.H. von 80.000 EUR) gebildet und später mit Schreiben vom 10. Juli 2008 ausgeführt, dass er beabsichtige, für 80.000 EUR Inventar für eine Gastwirtschaft anzuschaffen. Allerdings hat er mit der Bezeichnung „Inventar“ seine Investitionsabsicht nicht ausreichend konkretisiert. Beim Begriff „Inventar“ handelt es sich um eine Sammelbezeichnung, die keinen Rückschluss auf eines oder mehrere Wirtschaftsgüter zulässt, so dass in einem späteren Investitionsjahr nicht festgestellt werden kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wurde.

An dieser Sachlage ändert auch das weitere Schreiben des Prozessbevollmächtigten an den Bekl vom 21. Juli 2008 nichts. In ihm stellt dieser zwar dar, dass sich der Kl aufgrund des bis zum 31. Dezember 2008 befristeten Pachtvertrages für die Gaststätte „B“ beruflich neu orientieren müsse. Die exemplarische, allgemein gehaltene Aufzählung, dass der Kl bei der Übernahme eines anderen Gaststättenbetriebs technische Geräte aus der Küche, Backofen, Kühlgeräte, Gefriertruhen, Brot- und Wurstschneidemaschinen, Kaffeemaschinen etc. anschaffen müsse und auch Thekenanlagen, Regale für das Lager bzw. für die Bedienung von Kunden erforderlich seien (Akte Einheitliche und gesonderte Feststellung des Gewinns A Steuernr. xxxxx/xxxxx, Band I, Seite 8), wird den Anforderungen an eine hinreichende Konkretisierung aber ebenso wenig gerecht. Die aufgezählten Wirtschaftsgüter lassen weder in Bezug auf ihre Anzahl noch in Bezug auf ihre jeweils geschätzten Anschaffungskosten eine Verbindung zum Gesamtbetrag des laut Ansparrücklage beabsichtigten Investitionsvolumens in Höhe von 80.000 EUR erkennen. Zudem macht die vom Prozessbevollmächtigten gewählte Formulierung mit dem Wort „etc.“ deutlich, dass seine Aufzählung noch nicht einmal abschließend ist.

Tatsächlich hat der Kl seine beabsichtigten Investitionen erst durch die Vorlage des Angebots der Firma C, Handel für Hotel- und Gaststättenbedarf sowie Großkücheneinrichtungen, vom 09. April 2009, das eine Angebotssumme von insgesamt 84.703,01 EUR ausweist, in Bezug auf einzelne Wirtschaftsgüter konkretisiert. Da die Konkretisierung aber nicht aufgrund von Nachweisen erfolgte, die bereits bei Abgabe der Steuererklärung bzw. Gewinnermittlung im März 2008 vorhanden waren, hat der Bekl zu Recht die Bildung einer Ansparrücklage bei der einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen zur Einkommensteuer des Jahres 2006 abgelehnt.

Nach alledem war die Klage als unbegründet abzuweisen.

II) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

III) Da keiner der in § 115 Abs. 2 FGO normierten Revisionszulassungsgründe ersichtlich ist, lässt das Gericht gegen das Urteil die Revision zum BFH nicht zu.

Gründe

I) Die zulässige Klage ist nicht begründet.

Verfahrensrechtlich wie auch materiell-rechtlich ist eine Ansparabschreibung an mehrere Voraussetzungen geknüpft.

Nach alledem war die Klage als unbegründet abzuweisen.

II) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

III) Da keiner der in § 115 Abs. 2 FGO normierten Revisionszulassungsgründe ersichtlich ist, lässt das Gericht gegen das Urteil die Revision zum BFH nicht zu.

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Einkommensteuergesetz - EStG | § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe

(1)¹Steuerpflichtige können für die künftige Anschaffung oder Herstellung von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die mindestens bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebes ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt werden, bis zu 50 Prozent der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnmindernd abziehen (Investitionsabzugsbeträge).²Investitionsabzugsbeträge können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.

der Gewinn

a): nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b): im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und

2.

der Steuerpflichtige die Summen der Abzugsbeträge und der nach den Absätzen 2 bis 4 hinzuzurechnenden oder rückgängig zu machenden Beträge nach amtlich vorgeschriebenen Datensätzen durch Datenfernübertragung übermittelt.²Auf Antrag kann die Finanzbehörde zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; § 150 Absatz 8 der Abgabenordnung gilt entsprechend.³In den Fällen des Satzes 2 müssen sich die Summen der Abzugsbeträge und der nach den Absätzen 2 bis 4 hinzuzurechnenden oder rückgängig zu machenden Beträge aus den beim Finanzamt einzureichenden Unterlagen ergeben.

³Abzugsbeträge können auch dann in Anspruch genommen werden, wenn dadurch ein Verlust entsteht oder sich erhöht.⁴Die Summe der Beträge, die im Wirtschaftsjahr des Abzugs und in den drei vorangegangenen Wirtschaftsjahren nach Satz 1 insgesamt abgezogen und nicht nach Absatz 2 hinzugerechnet oder nach den Absätzen 3 oder 4 rückgängig gemacht wurden, darf je Betrieb 200 000 Euro nicht übersteigen.

(2)¹Im Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung eines begünstigten Wirtschaftsguts im Sinne von Absatz 1 Satz 1 können bis zu 50 Prozent der Anschaffungs- oder Herstellungskosten gewinnerhöhend hinzugerechnet werden; die Hinzurechnung darf die Summe der nach Absatz 1 abgezogenen und noch nicht nach den Absätzen 2 bis 4 hinzugerechneten oder rückgängig gemachten Abzugsbeträge nicht übersteigen.²Bei nach Eintritt der Unanfechtbarkeit der erstmaligen Steuerfestsetzung oder der erstmaligen gesonderten Feststellung nach Absatz 1 in Anspruch genommenen Investitionsabzugsbeträgen setzt die Hinzurechnung nach Satz 1 voraus, dass das begünstigte Wirtschaftsgut zum Zeitpunkt der Inanspruchnahme der Investitionsabzugsbeträge noch nicht angeschafft oder hergestellt worden ist.³Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Wirtschaftsguts können in dem in Satz 1 genannten Wirtschaftsjahr um bis zu 50 Prozent, höchstens jedoch um die Hinzurechnung nach Satz 1, gewinnmindernd herabgesetzt werden; die Bemessungsgrundlage für die Absetzungen für Abnutzung, erhöhten Absetzungen und Sonderabschreibungen sowie die Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Sinne von § 6 Absatz 2 und 2a verringern sich entsprechend.

(3)¹Soweit in Anspruch genommene Investitionsabzugsbeträge nicht bis zum Ende des dritten auf das Wirtschaftsjahr des jeweiligen Abzugs folgenden Wirtschaftsjahres nach Absatz 2 Satz 1 hinzugerechnet wurden, sind die Abzüge nach Absatz 1 rückgängig zu machen; die vorzeitige Rückgängigmachung von Investitionsabzugsbeträgen vor Ablauf der Investitionsfrist ist zulässig.²Wurde der Gewinn des maßgebenden Wirtschaftsjahres bereits einer Steuerfestsetzung oder einer gesonderten Feststellung zugrunde gelegt, ist der entsprechende Steuer- oder Feststellungsbescheid insoweit zu ändern.³Das gilt auch dann, wenn der Steuer- oder Feststellungsbescheid bestandskräftig geworden ist; die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in dem das dritte auf das Wirtschaftsjahr des Abzugs folgende Wirtschaftsjahr endet.⁴§ 233a Absatz 2a der Abgabenordnung ist nicht anzuwenden.

(4)¹Wird in den Fällen des Absatzes 2 ein begünstigtes Wirtschaftsgut nicht bis zum Ende des dem Wirtschaftsjahr der Anschaffung oder Herstellung folgenden Wirtschaftsjahres vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebes ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt, sind die Herabsetzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Verringerung der Bemessungsgrundlage und die Hinzurechnung nach Absatz 2 rückgängig zu machen.²Wurden die Gewinne der maßgebenden Wirtschaftsjahre bereits Steuerfestsetzungen oder gesonderten Feststellungen zugrunde gelegt, sind die entsprechenden Steuer- oder Feststellungsbescheide insoweit zu ändern.³Das gilt auch dann, wenn die Steuer- oder Feststellungsbescheide bestandskräftig geworden sind; die Festsetzungsfristen enden insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in dem die Voraussetzungen des Absatzes 1 Satz 1 erstmals nicht mehr vorliegen.⁴§ 233a Absatz 2a der Abgabenordnung ist nicht anzuwenden.

(5) Bei abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens können unter den Voraussetzungen des Absatzes 6 im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und in den vier folgenden Jahren neben den Absetzungen für Abnutzung nach § 7 Absatz 1 oder Absatz 2 Sonderabschreibungen bis zu insgesamt 20 Prozent der Anschaffungs- oder Herstellungskosten in Anspruch genommen werden.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.: der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.: das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

(7)¹Bei Personengesellschaften und Gemeinschaften sind die Absätze 1 bis 6 mit der Maßgabe anzuwenden, dass an die Stelle des Steuerpflichtigen die Gesellschaft oder die Gemeinschaft tritt.²Vom Gewinn der Gesamthand oder Gemeinschaft abgezogene Investitionsabzugsbeträge können ausschließlich bei Investitionen der Personengesellschaft oder Gemeinschaft nach Absatz 2 Satz 1 gewinnerhöhend hinzugerechnet werden.³Entsprechendes gilt für vom Sonderbetriebsgewinn eines Mitunternehmers abgezogene Investitionsabzugsbeträge bei Investitionen dieses Mitunternehmers oder seines Rechtsnachfolgers in seinem Sonderbetriebsvermögen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

(1)¹Gewinn ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Betriebsvermögen am Schluss des Wirtschaftsjahres und dem Betriebsvermögen am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres, vermehrt um den Wert der Entnahmen und vermindert um den Wert der Einlagen.²Entnahmen sind alle Wirtschaftsgüter (Barentnahmen, Waren, Erzeugnisse, Nutzungen und Leistungen), die der Steuerpflichtige dem Betrieb für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke im Laufe des Wirtschaftsjahres entnommen hat.³Einer Entnahme für betriebsfremde Zwecke steht der Ausschluss oder die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung oder der Nutzung eines Wirtschaftsguts gleich; dies gilt auf Antrag auch in den Fällen, in denen die Beschränkung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts entfällt und in einem anderen Staat eine Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung des Wirtschaftsguts erfolgt.⁴Ein Ausschluss oder eine Beschränkung des Besteuerungsrechts hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts liegt insbesondere vor, wenn ein bisher einer inländischen Betriebsstätte des Steuerpflichtigen zuzuordnendes Wirtschaftsgut einer ausländischen Betriebsstätte zuzuordnen ist.⁵Satz 3 gilt nicht für Anteile an einer Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft in den Fällen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

⁶Ein Wirtschaftsgut wird nicht dadurch entnommen, dass der Steuerpflichtige zur Gewinnermittlung nach § 13a übergeht.⁷Eine Änderung der Nutzung eines Wirtschaftsguts, die bei Gewinnermittlung nach Satz 1 keine Entnahme ist, ist auch bei Gewinnermittlung nach § 13a keine Entnahme.⁸Einlagen sind alle Wirtschaftsgüter (Bareinzahlungen und sonstige Wirtschaftsgüter), die der Steuerpflichtige dem Betrieb im Laufe des Wirtschaftsjahres zugeführt hat; einer Einlage steht die Begründung des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung eines Wirtschaftsguts gleich.⁹In den Fällen des Satzes 3 zweiter Halbsatz gilt das Wirtschaftsgut als unmittelbar nach der Entnahme wieder eingelegt.¹⁰Bei der Ermittlung des Gewinns sind die Vorschriften über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung zu befolgen.

(2)¹Der Steuerpflichtige darf die Vermögensübersicht (Bilanz) auch nach ihrer Einreichung beim Finanzamt ändern, soweit sie den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung unter Befolgung der Vorschriften dieses Gesetzes nicht entspricht; diese Änderung ist nicht zulässig, wenn die Vermögensübersicht (Bilanz) einer Steuerfestsetzung zugrunde liegt, die nicht mehr aufgehoben oder geändert werden kann.²Darüber hinaus ist eine Änderung der Vermögensübersicht (Bilanz) nur zulässig, wenn sie in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Änderung nach Satz 1 steht und soweit die Auswirkung der Änderung nach Satz 1 auf den Gewinn reicht.

(3)¹Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, können als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.²Hierbei scheiden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben aus, die im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmt und verausgabt werden (durchlaufende Posten).³Die Vorschriften über die Bewertungsfreiheit für geringwertige Wirtschaftsgüter (§ 6 Absatz 2), die Bildung eines Sammelpostens (§ 6 Absatz 2a) und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten für nicht abnutzbare Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, für Anteile an Kapitalgesellschaften, für Wertpapiere und vergleichbare nicht verbriefte Forderungen und Rechte, für Grund und Boden sowie Gebäude des Umlaufvermögens sind erst im Zeitpunkt des Zuflusses des Veräußerungserlöses oder bei Entnahme im Zeitpunkt der Entnahme als Betriebsausgaben zu berücksichtigen.⁵Die Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens und Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens im Sinne des Satzes 4 sind unter Angabe des Tages der Anschaffung oder Herstellung und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des an deren Stelle getretenen Werts in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufzunehmen.

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(4a)¹Schuldzinsen sind nach Maßgabe der Sätze 2 bis 4 nicht abziehbar, wenn Überentnahmen getätigt worden sind.²Eine Überentnahme ist der Betrag, um den die Entnahmen die Summe des Gewinns und der Einlagen des Wirtschaftsjahres übersteigen.³Die nicht abziehbaren Schuldzinsen werden typisiert mit 6 Prozent der Überentnahme des Wirtschaftsjahres zuzüglich der Überentnahmen vorangegangener Wirtschaftsjahre und abzüglich der Beträge, um die in den vorangegangenen Wirtschaftsjahren der Gewinn und die Einlagen die Entnahmen überstiegen haben (Unterentnahmen), ermittelt; bei der Ermittlung der Überentnahme ist vom Gewinn ohne Berücksichtigung der nach Maßgabe dieses Absatzes nicht abziehbaren Schuldzinsen auszugehen.⁴Der sich dabei ergebende Betrag, höchstens jedoch der um 2 050 Euro verminderte Betrag der im Wirtschaftsjahr angefallenen Schuldzinsen, ist dem Gewinn hinzuzurechnen.⁵Der Abzug von Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens bleibt unberührt.⁶Die Sätze 1 bis 5 sind bei Gewinnermittlung nach § 4 Absatz 3 sinngemäß anzuwenden; hierzu sind Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

²Das Abzugsverbot gilt nicht, soweit die in den Nummern 2 bis 4 bezeichneten Zwecke Gegenstand einer mit Gewinnabsicht ausgeübten Betätigung des Steuerpflichtigen sind.³§ 12 Nummer 1 bleibt unberührt.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(7)¹Aufwendungen im Sinne des Absatzes 5 Satz 1 Nummer 1 bis 4, 6b und 7 sind einzeln und getrennt von den sonstigen Betriebsausgaben aufzuzeichnen.²Soweit diese Aufwendungen nicht bereits nach Absatz 5 vom Abzug ausgeschlossen sind, dürfen sie bei der Gewinnermittlung nur berücksichtigt werden, wenn sie nach Satz 1 besonders aufgezeichnet sind.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(9)¹Aufwendungen des Steuerpflichtigen für seine Berufsausbildung oder für sein Studium sind nur dann Betriebsausgaben, wenn der Steuerpflichtige zuvor bereits eine Erstausbildung (Berufsausbildung oder Studium) abgeschlossen hat.²§ 9 Absatz 6 Satz 2 bis 5 gilt entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe

1.

der Gewinn

a): nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b): im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und

2.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.: der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.: das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 90

(1) Das Gericht entscheidet, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Grund mündlicher Verhandlung. Entscheidungen des Gerichts, die nicht Urteile sind, können ohne mündliche Verhandlung ergehen.

(2) Mit Einverständnis der Beteiligten kann das Gericht ohne mündliche Verhandlung entscheiden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 71

(2) Die beteiligte Finanzbehörde hat die den Streitfall betreffenden Akten nach Empfang der Klageschrift an das Gericht zu übermitteln.

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Juni 2010 - III R 43/06

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) werden als Ehegatten zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger betrieb im Streitjahr 1999 Taxis und Mietwagen. Er ermittelte seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich (§ 4 Abs. 1, § 5 des Einkommensteuergesetzes --EStG--).

2: In den im Februar 2001 beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) eingegangenen Einkommen- und Gewerbesteuererklärungen für das Streitjahr 1999 erklärte der Kläger einen Gewinn von 46.847 DM. Die beigefügte Bilanz zum 31. Dezember 1999 enthielt eine Rücklage gemäß § 7g EStG für die zukünftige Anschaffung eines Mercedes E 200 CDI in Höhe von 23.000 DM. Das FA setzte die Einkommensteuer für 1999 erklärungsgemäß auf 0 DM und den Gewerbesteuermessbetrag des Klägers auf 2 DM fest. Beide Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung --AO--).

3: Im Oktober 2001 begann das FA beim Kläger mit einer Betriebsprüfung. Nach dem Betriebsprüfungsbericht vom 14. Februar 2002 war der Gewinn aus Gewerbebetrieb aus unstreitigen Gründen zu erhöhen. Die Gewinnänderungen beruhten auf der Nichtberücksichtigung des Abzugsverbotes für Geldbußen (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 EStG), der Schätzung eines höheren Anteils der privaten PKW-Nutzung und Hinzuschätzungen wegen verschiedener Mängel in der Buchführung. Die Prüfer nahmen an, der Kläger habe diese Mehrgewinne entnommen. Außerdem stellten sie die sich daraus ergebenden Umsatzsteuer- und Gewerbesteuerverbindlichkeiten von 9.050,25 DM und 5.110 DM gewinnmindernd in die Prüferbilanz zum 31. Dezember 1999 ein. Mit nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Bescheiden setzte das FA die Einkommensteuer und den Gewerbesteuermessbetrag für 1999 unter Berücksichtigung der Prüfungsfeststellungen fest und hob die Nachprüfungsvorbehalte auf.

4: Während des gegen diese Änderungsbescheide gerichteten Einspruchsverfahrens beantragte der Kläger am 2. Mai 2002, in der Bilanz zum 31. Dezember 1999 die Rücklage nach § 7g Abs. 3 EStG für die zukünftige Anschaffung eines Mercedes 200 CDI um 750 DM auf 23.750 DM zu erhöhen und außerdem eine weitere Rücklage nach § 7g Abs. 3 EStG in Höhe von 23.850 DM für die zukünftige Anschaffung eines Mercedes E 200 zu bilden. Ausweislich des beigefügten Investitionsplans sollten die Fahrzeuge am 9. Oktober 2000 und am 25. Oktober 2001 angeschafft werden. Tatsächlich waren beide Fahrzeuge bei Antragstellung bereits angeschafft, und zwar ein Mercedes für 47.512 DM am 9. Oktober 2000 und ein weiterer für 47.762 DM am 14. September 2001.

5: Die Kopien dementsprechend geänderter Bilanzen für die Jahre 1999 bis 2001 legte der Kläger erstmals im Dezember 2003 während des finanzgerichtlichen Verfahrens vor.

6: Die Einsprüche blieben ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es entschied mit Urteil vom 27. Januar 2005 12 K 4155/03 E, G (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2006, 1654), die Betriebsprüfung habe nicht zu einer Bilanzberichtigung geführt. Daher könne die vom Steuerpflichtigen nach Einreichung seiner Bilanz beim FA beantragte Erhöhung einer Ansparrücklage nicht berücksichtigt werden.

7: Die Revision begründeten die Kläger zunächst damit, dass das FG das Vorliegen einer Bilanzberichtigung zu Unrecht abgelehnt habe. Der Antrag auf Zuführung zu den Rücklagen sei bereits am 5./19. November 2001 gestellt worden, zu diesem Zeitpunkt sei der zweijährige Investitionszeitraum noch nicht abgelaufen gewesen.

8: Nach Veröffentlichung des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 31. Mai 2007 IV R 54/05 (BFHE 218, 188, BStBl II 2008, 665), wonach eine Bilanzberichtigung auch dann vorliegt, wenn sich eine Gewinnänderung aus der Nicht- oder der fehlerhaften Verbuchung von Entnahmen und Einlagen ergibt, sah sich das FA an einer Abhilfe gehindert, weil es an dem von § 7g Abs. 3 EStG vorausgesetzten Finanzierungszusammenhang zwischen Rücklagenbildung und Investition fehle. Dazu verwies es auf das BFH-Urteil vom 29. April 2008 VIII R 62/06 (BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747).

9: Die Kläger tragen daher zur Begründung der Revision weiter vor, dass der Finanzierungszusammenhang zwischen der Rücklagenbildung und der Anschaffung des Wirtschaftsguts nach dem BFH-Urteil vom 14. August 2001 XI R 18/01 (BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181) erst dann nicht mehr gewahrt sei, wenn dazwischen mehr als zwei Jahre lägen. Da die Einkommensteuer nach Veranlagungszeiträumen festgesetzt werde, könne die Rücklage noch bis zum Ende des zweiten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr der Investition folge, geltend gemacht werden; diese Frist sei aber im Falle des BFH-Urteils in BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181 bereits verstrichen gewesen. Dass es auf volle Kalenderjahre bzw. auf volle abweichende Wirtschaftsjahre ankomme, ergebe sich auch daraus, dass eine Ansparrücklage nicht unterjährig aufgelöst werden könne. Sie --die Kläger-- hätten die Rücklage in Übereinstimmung mit den Grundsätzen des BFH-Urteils in BFHE 218, 188, BStBl II 2008, 665 bereits im November 2001 während der Außenprüfung geltend gemacht. Auch nach dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 23. März 2001 IV A 6 -S 2141- 5/01 (BStBl I 2001, 244) sei der erforderliche zeitliche Zusammenhang im Falle eines Rechtsbehelfsverfahrens als gewahrt anzusehen, wenn die Bilanzänderung erst im Laufe des außergerichtlichen oder gerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens begehrt werde.

10: Die Kläger beantragen, das FG-Urteil und die Einspruchsentscheidungen aufzuheben und unter Änderung der angefochtenen Bescheide den Gewinn aus Gewerbebetrieb durch Erhöhung der Rücklage gemäß § 7g EStG um 24.600 DM herabzusetzen.

11: Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

12: II. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Da das Wahlrecht zur Bildung der Rücklage nach § 7g EStG in der Bilanz ausgeübt wird und die geänderte Bilanz erst im Dezember 2003 vorgelegt wurde, d.h. mehr als zwei Jahre nach Anschaffung der Fahrzeuge, war der erforderliche Finanzierungszusammenhang zwischen der Rückstellung und der Investition nicht mehr gewahrt.

13: 1. Der Kläger war dem Grunde nach zur Änderung seiner Bilanz berechtigt. Eine Bilanz darf gemäß § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG geändert werden, wenn die Änderung in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Bilanzberichtigung (§ 4 Abs. 2 Satz 1 EStG) steht und soweit deren Auswirkung auf den Gewinn reicht.

14: a) Die Erhöhung des Anteils der privaten PKW-Nutzung und die Hinzuschätzung eines Sicherheitszuschlags wegen Buchführungsmängeln, die Entnahme dieser Beträge und zusätzliche Umsatzsteuer- und Gewerbesteuerverbindlichkeiten wirken sich auch dann auf das Eigenkapital und damit auf die Bilanz aus, wenn dessen Saldo unverändert bleibt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 218, 188, BStBl II 2008, 665). Die dem FA eingereichte Bilanz war insoweit sowohl objektiv als auch für den Kläger subjektiv erkennbar fehlerhaft (vgl. das BFH-Urteil vom 17. Juli 2008 I R 85/07, BFHE 222, 418, BStBl II 2008, 924, unter II.2.), so dass er die Bilanz berichtigen durfte.

15: Die vom Kläger --nicht vom Betriebsprüfer-- vorzunehmende Bilanzberichtigung braucht ebenso wie eine die Bilanzberichtigung kompensierende Bilanzänderung erst zu erfolgen, wenn deren Zulässigkeit gerichtlich geklärt ist (BFH-Urteile vom 27. September 2006 IV R 7/06, BFHE 215, 172, 176, BStBl II 2008, 600, 602; in BFHE 218, 188, BStBl II 2008, 665, und in BFHE 222, 418, BStBl II 2008, 924). Der Kläger war mithin nach § 4 Abs. 2 EStG nicht verpflichtet, die berichtigte und geänderte Bilanz sofort vorzulegen.

16: b) Gewinnänderungen wegen der fehlenden Abziehbarkeit von Betriebsausgaben --im Streitfall gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 EStG-- erfolgen außerhalb der Bilanz. Da die Bilanz insoweit nicht zu berichtigen ist, kommt auch eine kompensierende Bilanzänderung nicht in Betracht (BFH-Urteile vom 9. Juni 1999 I R 64/97, BFHE 189, 75, BStBl II 1999, 656, betr. Rückstellungsverbot für Geldbußen gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 1 EStG; vom 6. April 2000 IV R 31/99, BFHE 192, 64, 69, BStBl II 2001, 536, 538, betr. § 12 Nr. 4 EStG; vom 23. Januar 2008 I R 40/07, BFHE 220, 361, BStBl II 2008, 669, betr. Umwandlungsgewinn).

17: c) Die Bildung einer Rücklage nach § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. gehört zu den zeitlich unbefristeten Wahlrechten, die formell bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden können, auf welche sie sich auswirken sollen (BFH-Urteile vom 21. September 2005 X R 32/03, BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66, betr. vorzeitige Auflösung einer Ansparrücklage; vom 7. November 2007 X R 16/07, BFH/NV 2008, 217).

18: 2. Steuerpflichtige können für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens gemäß der im Streitjahr 1999 geltenden Fassung des § 7g Abs. 3 Satz 1 EStG eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden (Ansparabschreibung), die 50 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten darf, das der Steuerpflichtige voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs anschaffen oder herstellen wird.

19: a) Der Kläger ermittelt seinen Gewinn nach § 5 EStG (§ 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 1 EStG a.F.) und erfüllt das für die Rücklagenbildung vorausgesetzte Größenmerkmal (§ 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 2 i.V.m. Abs. 2 EStG a.F.).

20: b) Soweit die Rücklage gemäß § 7g Abs. 3 Sätze 1 und 2 EStG die "künftige" bzw. die "voraussichtlich bis zum Ende des zweiten Jahres auf die Bildung der Rücklage" erfolgende Anschaffung eines Wirtschaftsguts voraussetzt, schließt dies ein im Zeitpunkt der Rücklagenbildung bereits angeschafftes Wirtschaftsgut nicht aus (BFH-Urteil vom 8. November 2006 I R 89/05, BFH/NV 2007, 671). Nur für künftige Investitionen, die im Zeitpunkt der Rücklagenbildung nicht mehr durchführbar oder objektiv unmöglich sind, darf keine Rücklage mehr gebildet werden (BFH-Urteile vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00, BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385, unter II.1.a; vom 29. November 2007 IV R 83/05, BFH/NV 2008, 1130).

21: c) Eine Rücklage gemäß § 7g Abs. 3 EStG muss nicht bereits bei erstmaliger Einreichung der Steuererklärung, sondern kann auch später im Rahmen einer Bescheidänderung --auch nach einer Betriebsprüfung-- gebildet werden (BFH-Urteil vom 29. November 2007 IV R 82/05, BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471; Wendt, Finanz-Rundschau --FR-- 2009, 88; zweifelnd BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 671), es sei denn, dass dafür nicht investitionsbezogene Gründe ausschlaggebend sind, sondern z.B. lediglich die Einkünftegrenze für die Begünstigung gemäß § 10e EStG a.F. wieder unterschritten werden soll (BFH-Urteil in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747).

22: d) Der BFH setzt wegen der der Rücklage vom Gesetzgeber zugewiesenen Funktion der Finanzierungserleichterung in ständiger Rechtsprechung einen Finanzierungszusammenhang zwischen Investition und Rücklagenbildung voraus, obwohl sich dieses Merkmal und eine damit verbundene zeitliche Begrenzung nicht unmittelbar aus dem Regelungstext ergibt (BFH-Urteil in BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181). Er hat daran trotz Kritik im Schrifttum (vgl. die Nachweise im Urteil des FG Köln vom 7. September 2005 13 K 1147/05, EFG 2005, 1922) festgehalten. Der Senat schließt sich dem aus den im BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 671 genannten Gründen an (ebenso BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1130).

23: Die an den Finanzierungszusammenhang zu stellenden Anforderungen hat der BFH nicht im Einzelnen konkretisiert. Der Finanzierungszusammenhang stellt jedenfalls keine zahlungsflussorientierte Größe im Sinne eines tatsächlichen Ansparens oder einer Finanzierung zur Anschaffung oder Herstellung in Form einer Steuerminderung dar (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 671; Kanzler, FR 2002, 938, 939; Hoffmann, EFG 2005, 1924, 1925). Das Erfordernis eines Finanzierungszusammenhangs schließt es daher z.B. nicht aus, die Rücklage auch dann zu bilden, wenn die Bilanz für das Jahr der Rücklage zeitlich nach der Investition aufgestellt wird.

24: Am Finanzierungszusammenhang fehlt es aber u.a. dann, wenn die Bildung der Rücklage erst nach Ablauf des zweijährigen Investitionszeitraums geltend gemacht wird, ohne dass tatsächlich Investitionen durchgeführt worden sind (BFH-Urteil in BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66). Ein Finanzierungszusammenhang zwischen der Rücklage und der Investition ist auch dann nicht mehr gegeben, wenn die Rücklage erstmals später als zwei Jahre nach Anschaffung oder Herstellung der Wirtschaftsgüter gebildet wird (BFH-Urteile in BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181; in BFH/NV 2007, 671). In diesem Fall wird typisierend und unwiderleglich vermutet, dass die Rücklage nicht mehr der Investitionserleichterung dient. Die Möglichkeit der Rücklagenbildung nach § 7g Abs. 3 EStG endet insoweit materiell vor dem Eintritt der Bestandskraft des Bescheides und obwohl die Bilanz formell noch geändert werden könnte.

25: Diese Frist von zwei Jahren zwischen der Investition und der nachfolgenden Bildung der Rücklage ist taggenau zu berechnen; sie endet mithin entgegen der Ansicht der Kläger nicht erst nach Ablauf des zweiten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr der Anschaffung des Wirtschaftsguts folgt. Denn der für den wirtschaftlichen Zusammenhang erforderliche zeitliche Zusammenhang wird nicht dadurch verlängert oder verkürzt, dass zu Beginn oder gegen Ende des Wirtschaftsjahres investiert wurde, so dass er in einem Fall erst nach 35 Monaten, im anderen aber bereits nach 24 Monaten endet. Im Übrigen dauert auch die Investitionsfrist (§ 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.), an der sich die zur Wahrung des Finanzierungszusammenhangs von der Rechtsprechung gesetzte Frist zur nachträglichen Rücklagenbildung orientiert (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 671), ebenfalls genau zwei Jahre ab dem Bilanzstichtag. Um die Dauer von Veranlagungszeiträumen, um Verjährungsfristen oder darum, dass eine Ansparrückstellung unterjährig nicht aufgelöst werden kann, geht es dabei nicht.

26: e) Das dem Steuerpflichtigen durch § 7g Abs. 3 Satz 1 EStG a.F. eingeräumte (Bilanz-)Ansatzwahlrecht wird nicht bereits durch den entsprechenden Ausweis in seiner Buchführung oder durch eine Mitteilung an die Steuerverwaltung ausgeübt, sondern durch den Ausweis eines entsprechenden Passivpostens in der (Handels- und Steuer-)Bilanz (BFH-Urteile vom 17. November 2004 X R 41/03, BFH/NV 2005, 848, unter II.3.b a.E.; in BFH/NV 2008, 1130; in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471). Erst der Ausweis der Rücklage in der Bilanz lässt die Ausübung des Bilanzierungswahlrechts mit der notwendigen Klarheit erkennen. Zudem bindet nur die Passivierung der Rücklage in der Bilanz den Steuerpflichtigen aufgrund des Bilanzenzusammenhangs für die Folgejahre (BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1130, unter Bezug auf das zu § 6b Abs. 4 Nr. 5 EStG ergangene BFH-Urteil vom 24. Januar 1990 I R 152-153/85, BFHE 159, 464, BStBl II 1990, 426).

27: f) Der Kläger hat die Kopie der geänderten Bilanz für das Streitjahr 1999 erstmals im Dezember 2003 während des finanzgerichtlichen Verfahrens vorgelegt; die zugrunde liegende Buchung wurde am 28. November 2003 vorgenommen. Da zu diesem Zeitpunkt seit der Anschaffung beider Fahrzeuge im Oktober 2000 und im September 2001 mehr als zwei Jahre vergangen waren, fehlte es am Finanzierungszusammenhang zwischen Ansparrücklage und Investition. War die Rücklagenbildung materiell ausgeschlossen, so konnte die --dem Grunde nach zulässige-- Bilanzänderung nicht mehr vorgenommen werden.

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Jan. 2012 - VIII R 23/09

Tatbestand

1: I. Im Streit ist die steuerliche Berücksichtigung einer Ansparabschreibung gemäß § 7g des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für das Streitjahr (2005) geltenden Fassung (EStG a.F.).

2: Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Rechtsanwalt, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt.

3: In seiner beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) am 31. Mai 2006 eingegangenen Einkommensteuererklärung für das Streitjahr erklärte er einen Gewinn aus selbständiger Tätigkeit in Höhe von 13.805 €, ohne zunächst eine Ansparabschreibung geltend zu machen.

4: Der Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 31. Juli 2006 wich aus nicht streiterheblichen Gründen von der Steuererklärung ab. Mit seinem hiergegen gerichteten Einspruch vom 21. August 2006 begehrte der Kläger unter anderem erstmals die Berücksichtigung einer Ansparabschreibung gemäß § 7g EStG in Höhe von 8.000 € und verwies zur Begründung darauf, dass er sich im Jahre 2007 ein neues, betrieblich genutztes Auto zu einem Kaufpreis von 20.000 € kaufen werde. Sein derzeitiges Fahrzeug sei bereits acht Jahre alt und weise eine Laufleistung von über 140.000 km auf. Mit einem Schreiben vom 6. November 2006 reichte der Kläger beim FA eine entsprechend geänderte Einnahmenüberschussrechnung für das Streitjahr nach sowie mit einem weiteren Schreiben vom 5. Februar 2007 eine ebenfalls entsprechend geänderte Anlage GSE.

5: Im Rahmen der Einspruchsentscheidung versagte das FA die Ansparabschreibung. Mit der dagegen erhobenen Klage machte der Kläger geltend, er habe die Ansparrücklage lediglich aus Versehen nicht bereits in der Steuererklärung berücksichtigt. Bei nachträglicher Bildung einer Ansparrücklage seien entgegen der Ansicht des FA keine erhöhten Anforderungen an die notwendige Konkretisierung der Investitionsabsicht zu stellen.

6: Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 1006 veröffentlichten Urteil statt.

7: Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.

8: Unter Berufung auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 25. Februar 2004 (BStBl I 2004, 337) ist es der Auffassung, dass im Fall einer nachträglich gebildeten Rücklage erhöhte Anforderungen an die erforderliche Konkretisierung der Investitionsabsicht zu stellen seien. Insbesondere sei glaubhaft darzulegen, aus welchen Gründen die Rücklage trotz voraussichtlicher Investitionsabsicht nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung gebildet worden sei. Die Behauptung, die Passivierung der Rücklage sei versehentlich unterblieben, reiche nicht aus.

9: Das FA beantragt, die Klage unter Aufhebung des angefochtenen Urteils abzuweisen.

10: Der Kläger beantragt sinngemäß, die Revision zurückzuweisen.

11: Angesichts der tatsächlichen Laufleistung des überwiegend betrieblich genutzten alten PKW sei die übliche Lebensdauer eines Fahrzeugs von acht bis zehn Jahren das stärkste Indiz für eine zum Ende des Streitjahrs bereits latente Investitionsabsicht; dazu bedürfe es keiner weiteren Glaubhaftmachung. Tatsächlich habe er, der Kläger, --allerdings erst 2008-- ein (gebrauchtes) Kfz für sein Betriebsvermögen angeschafft.

12: Das dem Verfahren beigetretene BMF folgert aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 19. September 2002 X R 51/00 (BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184), dass die "voraussichtliche" Investition nach § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F. hinreichend konkretisiert sein müsse, weil es andernfalls möglich wäre, die Ansparabschreibung "ins Blaue hinein" in Anspruch zu nehmen etwa mit der Wirkung, dass diese zur Erhöhung eines tarifbegünstigten Veräußerungs- oder Aufgabegewinns führen würde. In dem BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 337 (dort Rdnr. 9) sei dies in der Weise konkretisiert worden, dass in den Fällen des versehentlich unterbliebenen Ansatzes der Rücklage in der Einkommensteuererklärung der Steuerpflichtige anhand geeigneter Unterlagen oder Erläuterungen glaubhaft darzulegen habe, aus welchen Gründen die Rücklage trotz voraussichtlicher Investitionsabsicht nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung gebildet worden sei.

Entscheidungsgründe

13: II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

14: Zu Recht hat das FG die vom Kläger geltend gemachte Ansparabschreibung bei der Ermittlung des im Streitjahr erzielten Gewinns des Klägers aus selbständiger Arbeit als Rechtsanwalt berücksichtigt.

15: 1. Verfahrensrechtlich wie auch materiell-rechtlich ist eine Ansparabschreibung an mehrere Voraussetzungen geknüpft.

16: a) Die Bildung einer Rücklage nach § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. und die Inanspruchnahme des Betriebsausgabenabzugs nach Abs. 6 der Vorschrift gehören zu den zeitlich unbefristeten Wahlrechten, die formell grundsätzlich bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden können, auf welche sie sich auswirken sollen (BFH-Urteile vom 21. September 2005 X R 32/03, BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66; vom 17. Juni 2010 III R 43/06, BFHE 230, 517, m.w.N.). Dabei muss eine Rücklage nicht bereits bei erstmaliger Einreichung der Steuererklärung erklärt werden, sondern kann auch später im Rahmen einer Bescheidänderung gebildet werden (BFH-Urteile in BFHE 230, 517; vom 29. November 2007 IV R 82/05, BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471; Wendt, Finanz-Rundschau 2009, 87, 88; zweifelnd BFH-Urteil vom 8. November 2006 I R 89/05, BFH/NV 2007, 671). Allerdings können materiell-rechtliche Gründe die (nachträgliche) Wahlrechtsausübung hindern (s. dazu unten unter II.1.b dd).

17: Eine andere Beurteilung folgt entgegen der Auffassung des FA nicht aus dem Beschluss des Senats vom 26. Februar 2008 VIII B 107/07 (NV). Dieser Beschluss ist nur in dem Sinne zu verstehen, dass die erforderliche Dokumentation der Rücklage mit ihrer Geltendmachung einhergehen muss. Eine weiter gehende Folgerung ist daraus nicht zu ziehen.

18: b) Die materiell-rechtlichen Voraussetzungen bestimmen sich nach der gesetzlichen Regelung in § 7g Abs. 3 bis 5 EStG a.F. Danach können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Rücklage darf 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten, das der Steuerpflichtige "voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahres anschaffen oder herstellen wird" (§ 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.). Ermittelt der Steuerpflichtige --wie im Streitfall-- den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG, so sind gemäß § 7g Abs. 6 EStG a.F. die Abs. 3 bis 5 mit Ausnahme von Abs. 3 Nr. 1 mit der Maßgabe entsprechend anzuwenden, dass die Bildung der Rücklage als Betriebsausgabe (Abzug) und ihre spätere Auflösung als Betriebseinnahme (Zuschlag) zu behandeln ist.

19: aa) Während bei bilanzierenden Steuerpflichtigen Bildung und Auflösung der Rücklage gemäß § 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 3 EStG a.F. aus der Buchführung ersichtlich sein müssen, folgt aus der entsprechenden Anwendung dieser Norm bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG das Erfordernis, dass die Bildung der Ansparrücklage mit den investitionsbezogenen Angaben und die Auflösung der Rücklage wie in einer Buchführung verfolgt werden kann (BFH-Urteil vom 13. Dezember 2005 XI R 52/04, BFHE 212, 208, BStBl II 2006, 462; vgl. auch BFH-Urteil vom 6. März 2003 IV R 23/01, BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187), auch wenn § 7g Abs. 6 EStG nicht die Aufnahme erst noch anzuschaffender oder herzustellender Wirtschaftsgüter in laufend zu führende Verzeichnisse voraussetzt (BFH-Urteil in BFHE 212, 208, BStBl II 2006, 462, m.w.N.).

20: Das Wahlrecht wird nicht schon durch den entsprechenden Ausweis in der Buchführung oder in den sonstigen Unterlagen des Steuerpflichtigen ausgeübt, sondern erst durch den Ausweis eines entsprechenden Passivpostens in der Bilanz oder --bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG-- durch den Ansatz einer entsprechenden Betriebsausgabe in der Einnahmenüberschussrechnung und deren Einreichung beim Finanzamt (vgl. BFH-Urteile vom 29. März 2011 VIII R 28/08, BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572; vom 17. November 2004 X R 41/03, BFH/NV 2005, 848, 849). Diesen Voraussetzungen hat der Kläger im Laufe des Einspruchsverfahrens genügt.

21: bb) Das Gesetz enthält keine ausdrückliche Regelung darüber, ob und wie gegebenenfalls die voraussichtliche Investition i.S. von § 7g Abs. 3 EStG a.F. nachzuweisen ist. Die Rechtsprechung hat daraus gefolgert, dass der Steuerpflichtige nicht gehalten ist, die Absicht einer Investition nachzuweisen (BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 848) oder glaubhaft zu machen (vgl. BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00, BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; BFH-Beschluss vom 26. November 2009 VIII B 190/09, BFHE 226, 541, BFH/NV 2010, 331). Jedoch setzt die Ansparabschreibung eine hinreichende Konkretisierung der geplanten Investition voraus (vgl. BFH-Urteile in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572; in BFH/NV 2005, 848; in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; vom 19. September 2002 X R 51/00, BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; vom 15. September 2010 X R 21/08, BFH/NV 2011, 235), sodass im Investitionsjahr festgestellt werden kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wird (BFH-Urteil in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385). Die betreffende Investition muss zudem schlüssig und plausibel sein (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; vom 29. April 2008 VIII R 62/06, BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747; BFH-Beschlüsse in BFHE 226, 541, 546, BFH/NV 2010, 331, 333; vom 25. September 2002 IV B 55/02, BFH/NV 2003, 159).

22: cc) Die Prognose einer voraussichtlichen Investition des Steuerpflichtigen ist aus der Sicht des Bilanzstichtages zu treffen, zu dem die Ansparrücklage in die Bilanz eingestellt wird bzw. bei Einnahmenüberschussrechnung aus der Sicht zum Ende des Gewinnermittlungszeitraums, für den die Ansparabschreibung in Anspruch genommen werden soll (BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187; in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385). Nach dem Sinn und Zweck der Ansparrücklage, Investitionen für kleine und mittlere Betriebe mithilfe eines Steuerstundungseffekts zu erleichtern, ist zu prüfen, ob der Ansparrücklage eine (noch) durchführbare, objektiv mögliche Investition zugrunde liegt (vgl. im Einzelnen dazu BFH-Urteile in BFH/NV 2005, 848, m.w.N.; in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747). Das ist zum einen ausgeschlossen, wenn --im Hinblick auf die Betriebsbezogenheit der Rücklage (BFH-Urteil vom 23. Mai 2007 X R 35/06, BFH/NV 2007, 1862)-- zum maßgeblichen Zeitpunkt der betreffende Betrieb bereits aufgegeben oder veräußert ist (s. dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 848; vgl. in BFH/NV 2007, 1862, 1864) oder der Entschluss zur (kurzfristigen) Veräußerung bereits gefasst ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572), zum anderen aber auch, wenn aus anderen Gründen im Zeitpunkt der Rücklagenbildung bereits feststeht, dass die Investition nicht mehr vorgenommen wird (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1862, 1864) oder wenn es an der gebotenen Plausibilität der Investition fehlt, etwa wenn eine künftige Investition behauptet wird, die der gegenwärtigen Betriebsstruktur entgegensteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFH/NV 2005, 848).

23: dd) Schließlich ist nach ständiger Rechtsprechung zu § 7g EStG a.F. erforderlich, dass zwischen der Bildung der Rücklage und der Investition ein "Finanzierungszusammenhang" besteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471, m.w.N.; in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747), d.h., dass die konkrete Rücklagenbildung die Finanzierung der beabsichtigten Investition erleichtert (BFH-Urteil in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747; vgl. BTDrucks 12/4487, S. 33).

24: Die an den Finanzierungszusammenhang zu stellenden Anforderungen hat der BFH nicht im Einzelnen --positiv-- konkretisiert (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, m.w.N.), jedoch Fallgruppen herausgebildet, in denen der erforderliche Zusammenhang zu verneinen ist. Das ist der Fall, wenn im Zeitpunkt der Geltendmachung der Rücklage schon ersichtlich ist, dass --ungeachtet der auf das Ende des Gewinnermittlungszeitraums rückbezogenen Prognose-- die in Aussicht genommene Investition nicht (mehr) durchgeführt wird. So verhält es sich etwa, wenn die Rücklagenbildung erst nach Ablauf des zweijährigen Investitionszeitraums geltend gemacht wird, ohne dass die Investition tatsächlich durchgeführt worden ist (BFH-Urteile in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104; in BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66), oder wenn wegen der bei Bildung der Rücklage nur mehr geringen Dauer des restlichen Investitionszeitraums mit der Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts nicht mehr gerechnet werden kann (vgl. BFH-Urteil in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471). Der BFH hat den Finanzierungszusammenhang ferner in den Fällen verneint, in denen eine Rücklage erstmals später als zwei Jahre nach der Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts gebildet wird (vgl. BFH-Urteile vom 14. August 2001 XI R 18/01, BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181; in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104). Schließlich liegt der erforderliche Finanzierungszusammenhang auch dann nicht vor, wenn die Entscheidung für die Bildung der Rücklage erst nach der Anschaffung getroffen wird und dafür nach dem Anschaffungszeitpunkt entstandene und nicht investitionsbezogene Gründe maßgeblich sind (BFH-Urteil in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747, m.w.N.).

25: 2. Nach diesen --unter II.1.b dieses Urteils aufgeführten-- Maßstäben genügt das Vorbringen des Klägers im Streitfall den an die Bildung der Rücklage und die Ansparabschreibung zu stellenden Anforderungen.

26: a) Der Kläger hat die künftige Anschaffung eines PKW hinreichend konkretisiert. Als Betriebsinhaber hat er eine Einschätzungsprärogative, was sein künftiges Investitionsverhalten angeht. Ob seine Investitionsabsicht zum Ende des Wirtschaftsjahrs der Inanspruchnahme der Ansparabschreibung als maßgebendem Zeitpunkt tatsächlich bestanden hat, lässt sich nur in Gestalt einer Prognose der Investitionstätigkeit auf der Grundlage objektivierter wirtschaftlicher Gegebenheiten überprüfen (vgl. BFH-Urteil vom 8. Juni 2011 I R 90/10, BFHE 234, 130, BFH/NV 2011, 1594, m.w.N.). Auf der Grundlage der von ihm getroffenen Feststellungen hat das FG danach in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise eine dem Vorbringen des Klägers entsprechende Prognose seines künftigen Investitionsverhaltens vorgenommen. Die voraussichtliche Anschaffung eines PKW war aus der Perspektive am Ende des Streitjahrs schlüssig und plausibel.

27: Zum Zeitpunkt der Geltendmachung der Ansparabschreibung im Einspruchsverfahren und der Einreichung einer berichtigten Einnahmenüberschussrechnung mit korrigierter AfA-Liste beim FA dauerte der zweijährige Investitionszeitraum (§ 7 Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.) noch geraume Zeit an. Gründe, aus denen zu diesem Zeitpunkt die Durchführung der Investition innerhalb des Investitionszeitraums praktisch ausgeschlossen gewesen wäre oder nach der Rechtsprechung der Finanzierungszusammenhang zwischen der Ansparabschreibung und der prognostizierten Anschaffung eines PKW zu verneinen wäre, sind nicht ersichtlich.

28: b) Die verfahrensrechtlich mögliche Inanspruchnahme der Ansparabschreibung erst im Einspruchsverfahren (s. dazu in diesem Urteil unter II.1.a) war im Streitfall auch nicht deshalb gehindert, weil der Kläger die Gründe für die verzögerte Geltendmachung nicht ausreichend dargelegt hätte. Für eine gesteigerte Pflicht zur Darlegung (etwa durch Vorlage angeforderter Prospekte oder Erteilung von Informationen), wie sie das BMF in seiner Stellungnahme unter Bezugnahme auf das BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 337 (Rdnr. 9) postuliert, findet sich keine gesetzliche Grundlage. Die Sorge der Verwaltung, es könne zu einer steuergestaltenden Inanspruchnahme der Ansparrücklage oder Ansparabschreibung "ins Blaue hinein" kommen, gebietet keine andere Beurteilung. Das steuerliche Lenkungsinstrument der Ansparabschreibung nach den Regeln des § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. bot in vielfältiger Hinsicht erhebliches Potenzial zur Steuergestaltung (vgl. BFH-Urteil vom 10. August 2011 I R 45/10, BFHE 234, 412, BFH/NV 2012, 90, m.w.N.). Das Ziel der Verhinderung oder Eindämmung solcher Gestaltungen rechtfertigt aber weder eine einschränkende Auslegung der Norm gegen den Wortlaut (vgl. BFH-Urteil in BFHE 234, 412, BFH/NV 2012, 90) noch die Hinzufügung ungeschriebener Tatbestandsmerkmale. Vielmehr spricht der Gesetzeszweck, durch die Vorverlagerung von Abschreibungspotential die wirtschaftsgutbezogene Investitionstätigkeit kleiner und mittlerer Unternehmen zu fördern (vgl. Lambrecht, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 7g Rz A 1), gegen das restriktive Gesetzesverständnis der Verwaltung.

29: Ein besonderes Darlegungserfordernis folgt entgegen der Auffassung des FA und des BMF auch nicht aus dem Urteil in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184, in dem vielmehr maßgeblich auf objektive wirtschaftliche Gegebenheiten abgestellt wird, an die die Prognose anknüpfen kann (vgl. die dortigen Entscheidungsgründe unter II.4.a, b und c).

30: Demzufolge ist der BFH an die tatsächliche Feststellung des FG gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO), wonach es keine Hinweise darauf gibt, dass die späte Geltendmachung der streitigen Ansparabschreibung nicht lediglich auf einem Versehen des Klägers beruhte. In Bezug auf diese Feststellung sind keine zulässigen und begründeten Revisionsgründe vorgebracht (§ 118 Abs. 2, 2. Halbsatz FGO). Die Schlussfolgerung des FG leidet auch nicht an einer Unvereinbarkeit mit Denkgesetzen oder allgemeinen Erfahrungssätzen, so dass sie das Revisionsgericht bindet, und zwar auch dann, wenn sie nicht zwingend, sondern nur möglich ist (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 118 Rz 54, m.w.N.).

31: Darauf, ob überhaupt die Angabe eines Grundes für eine verzögerte Ausübung des Wahlrechts auf Inanspruchnahme der Ansparabschreibung zu fordern ist (vgl. etwa das BFH-Urteil in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, zur erstmaligen Inanspruchnahme der Ansparrücklage im Wege der eine vorausgegangene Bilanzberichtigung kompensierenden Bilanzänderung; BFH-Urteile in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104; in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471), kommt es deshalb im Streitfall nicht an.

32: c) Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger den an die Dokumentation des Investitionsvorhabens --wie in einer Buchführung (s. unter II.1.B dieses Urteils)-- zu stellenden Anforderungen nicht genügt hätte, sind vom FG nicht festgestellt.

33: d) Soweit die Rechtsprechung in Fällen der Betriebseröffnung oder der wesentlichen Betriebserweiterung gesteigerte Anforderungen an den Nachweis der Investitionsabsicht stellt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184), und zwar regelmäßig in Gestalt verbindlicher Bestellungen (vgl. statt aller BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572, m.w.N.), ist sie nicht auf den Streitfall übertragbar.

34: 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. Der Senat ist nicht befugt, im Revisionsverfahren über die nicht beschwerdefähige Entscheidung des FG zu befinden, mit der dem Kläger die Erstattung der Kosten des Vorverfahrens versagt worden ist (§ 128 Abs. 4 Satz 1 FGO).

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Jan. 2012 - VIII R 48/10

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) erzielt als Sachverständiger Einkünfte aus nichtselbständiger und aus selbständiger Arbeit. Seine selbständig erzielten Einkünfte ermittelt er nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) durch Einnahmenüberschussrechnung.

2: In seiner am 11. Dezember 2008 abgegebenen Einkommensteuererklärung für das Streitjahr (2007) machte er die Gewährung von Investitionsabzugsbeträgen nach § 7g EStG geltend für einen PC, einen Laptop und einen Bildschirm. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) veranlagte den Kläger erklärungsgemäß. Mit seinem gegen den Steuerbescheid vom 29. Januar 2009 gerichteten Einspruch vom 23. Februar 2009 begehrte der Kläger nunmehr einen weiteren Investitionsabzugsbetrag von 15.500 € für ein am 10. Dezember 2008 zum Preis von 38.753,79 € angeschafftes Kraftfahrzeug (PKW).

3: Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) führte in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 2076 veröffentlichten Urteil aus, der Abzugsbetrag sei jedenfalls dann zu versagen, wenn der Steuerpflichtige die Investition vor Einreichung der Steuererklärung bereits getätigt habe, ohne sie jedoch in der Erklärung geltend zu machen. Der erforderliche Finanzierungszusammenhang zwischen dem Investitionsabzugsbetrag und der Investition setze voraus, dass die Absicht der Inanspruchnahme des Abzugsbetrags spätestens im Zeitpunkt der Anschaffung des Wirtschaftsguts vorliege. Das schließe es nicht aus, den Abzugsbetrag mit einer erst nach Anschaffung oder Herstellung des betreffenden Wirtschaftsguts eingereichten Steuererklärung geltend zu machen. Bei nachträglicher Geltendmachung im Einspruchs- oder Klageverfahren sei hingegen im Zweifel davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige zum Zeitpunkt der Investition noch nicht entschlossen gewesen sei, den Abzugsbetrag als Finanzierungshilfe zu nutzen.

4: Mit seiner Revision rügt der Kläger die Verletzung des § 7g EStG. Er beantragt sinngemäß,

unter Aufhebung des angefochtenen Urteils und Änderung des Einkommensteuerbescheids vom 29. Januar 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12. August 2009 die Einkommensteuer für 2007 unter Berücksichtigung eines weiteren Investitionsabzugsbetrags von 15.500 € auf 16.745 € festzusetzen.

5: Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

6: II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des vorinstanzlichen Urteils und zur Klagestattgabe (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

7: 1. Die Inanspruchnahme eines Investitionsabzugsbetrags nach § 7g EStG gehört zu den zeitlich unbefristeten Wahlrechten, die formell bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden können, auf welche sie sich auswirken sollen (vgl. zu § 7g EStG a.F. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 21. September 2005 X R 32/03, BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66; vom 17. Juni 2010 III R 43/06, BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, m.w.N.). Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass insoweit die formellen Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des streitbefangenen Abzugsbetrags erfüllt sind.

8: 2. Auch die materiell-rechtlichen Voraussetzungen des Investitionsabzugsbetrags liegen im Streitjahr vor.

9: a) Ein Investitionsabzugsbetrag wird gewährt für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens (§ 7g Abs. 1 Satz 1 EStG). Maßgeblich ist dabei die Sicht am Ende des Wirtschaftsjahres, für das der Steuerpflichtige den Abzugsbetrag geltend macht (BFH-Urteil in BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66; Schmidt/ Kulosa, EStG, 30. Aufl., § 7g Rz 18). Die aus dieser Sicht "künftige" Anschaffung kann bei Abgabe der Steuererklärung für das Abzugsjahr zwischenzeitlich --wie im Streitfall-- bereits erfolgt sein. Es ist mithin für die Gewährung des Abzugsbetrags grundsätzlich nicht von Bedeutung, ob die Investition im Zeitpunkt der Abgabe der Steuererklärung tatsächlich schon vorgenommen war (BFH-Urteil vom 8. Juni 2011 I R 90/10, BFH/NV 2011, 1594, BFHE 234, 130; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 18; Kratzsch in Frotscher, EStG, Freiburg 2012, § 7g Rz 30).

10: b) Zu Unrecht versagt das angefochtene Urteil den Investitionsabzugsbetrag mit der Begründung, es fehle an dem notwendigen Finanzierungszusammenhang zwischen der Investition (Anschaffung des PKW) und der aus dem geltend gemachten Abzugsbetrag resultierenden Steuererleichterung.

11: aa) Es kann dahinstehen, ob die von der Rechtsprechung zu § 7g EStG a.F. aus dem Gesetzeszweck hergeleitete Voraussetzung des Finanzierungszusammenhangs (Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 16) bei Anwendung und Auslegung der Vorschrift in der auch für das Streitjahr geltenden umgestalteten Fassung, die sie durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912) erfahren hat, noch erforderlich ist (so aber offenbar Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 8. Mai 2009, BStBl I 2009, 633, 635, Rz 19; vgl. auch Darstellung bei Blümich/Brandis, EStG, § 7g Rz 50). Funktion dieses Merkmals war es, solche Fälle auszusondern, in denen die Ansparrücklage zur Steuergestaltung genutzt wurde, ohne tatsächlich dem Zweck der Investitionserleichterung zu dienen.

12: In der Neufassung des Gesetzes ist nach § 7g Abs. 3 EStG bei unterbliebener Investition der ursprüngliche Betriebsausgabenabzug im Rahmen der Steuerfestsetzung für das Abzugsjahr rückgängig zu machen. Damit ist regelmäßig der Anreiz entfallen, den Investitionsabzugsbetrag auch dann in Anspruch zu nehmen, wenn tatsächlich keine Investitionsabsicht besteht (vgl. Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 27). Die Prüfung eines Finanzierungszusammenhangs zur Verhinderung einer zweckwidrigen Inanspruchnahme der Steuervergünstigung erscheint daher entbehrlich.

13: bb) Die Entscheidung des FG kann aber auch dann keinen Bestand haben, wenn man weiterhin am Erfordernis eines Finanzierungszusammenhangs festhält.

14: (1) Der Auffassung des FG, dass bereits im Zeitpunkt der Investition die Absicht zur Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags bestanden haben muss, um den erforderlichen Finanzierungszusammenhang herzustellen, ist nicht zu folgen. Eine im Vorfeld der Investition schon zu fassende Absicht späterer Wahlrechtsausübung nach § 7g EStG wird vom Gesetz nicht gefordert. Als subjektive Tatbestandsvoraussetzungen für die Gewährung des Abzugsbetrags werden dort nur die --erstmals ab 2007 ausdrücklich in das Gesetz aufgenommene-- Investitionsabsicht gemäß § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Buchst. a EStG und die in Buchst. b derselben Norm näher bestimmte Nutzungsabsicht aufgeführt; außerdem muss --als voluntative Voraussetzung-- das Wahlrecht ausgeübt werden. Weitere subjektive Voraussetzungen stellt das Gesetz nicht auf.

15: Ein im Gesetz nicht geregeltes zusätzliches subjektives Kriterium in Form einer Absicht zur Inanspruchnahme des Abzugsbetrags würde im Übrigen dem Gesetzeszweck zuwiderlaufen, durch die Vorverlagerung von Abschreibungspotenzial die wirtschaftsgutbezogene Investitionstätigkeit kleiner und mittlerer Unternehmen zu fördern (vgl. Lambrecht in Kirchhof, EStG, 10. Aufl., § 7g Rz 1).

16: (2) Der Finanzierungszusammenhang ist auch nicht deshalb zu verneinen, weil der Kläger den strittigen Investitionsabzugsbetrag erst im Einspruchsverfahren beantragt hat. Das Wahlrecht nach § 7g EStG kann grundsätzlich bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausgeübt werden (s. oben II.1. der Gründe).

17: Dies entspricht auch der Verwaltungsauffassung (BMF-Schreiben in BStBl I 2009, 633, 635, Rz 19): Danach ist der Finanzierungszusammenhang auch dann anzunehmen, wenn --wie im Streitfall-- nach der erstmaligen Steuerfestsetzung innerhalb der Einspruchsfrist ein Investitionsabzugsbetrag in Anspruch genommen (oder geändert) wird. Wegen fehlender Entscheidungserheblichkeit kann dahinstehen, ob der Senat sich einer zeitlichen Begrenzung der Geltendmachung des Abzugsbetrags auf die Einspruchsfrist anschließen könnte.

18: (3) Auch im Übrigen ist im Streitfall für den strittigen Investitionsabzugsbetrag der Finanzierungszusammenhang mit der begünstigten Investition gewahrt.

19: Der Finanzierungszusammenhang ist keine an einem Zahlungsfluss orientierte Größe im Sinne eines konkreten Ansparens oder einer bestimmten anderen Weise der Finanzierung (vgl. BFH-Urteil in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, m.w.N.). § 7g EStG verfolgt --wie schon die früher in der für Jahre vor 2007 geltenden Gesetzesfassung geregelte Ansparrücklage-- den Zweck, die Wettbewerbssituation kleiner und mittlerer Betriebe dadurch zu verbessern, dass deren Liquidität und Eigenkapitalbildung unterstützt und ihre Investitions- und Innovationskraft gestärkt werden (vgl. dazu BFH-Urteile vom 29. April 2008 VIII R 62/06, BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747; vom 27. Oktober 2004 VIII R 35/04, BFHE 207, 318, BStBl II 2008, 737; vom 14. August 2001 XI R 18/01, BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181; vgl. auch BTDrucks 10/336, S. 13, 25 f.; BTDrucks 11/257, S. 8 f.; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 1; BMF-Schreiben in BStBl I 2009, 633, 635, Rz 19: "Funktion der Finanzierungserleichterung"). Mit Hilfe des die Steuer des Abzugsjahres mindernden Abzugsbetrags können die dadurch freigewordenen liquiden Mittel produktiv verwendet oder zur Tilgung von Verbindlichkeiten eingesetzt werden.

20: Das kann auch der Fall sein, wenn der Abzugsbetrag sich erst geraume Zeit später unmittelbar auf die Liquidität des Betriebs auswirkt, etwa weil das Steuerfestsetzungsverfahren längere Zeit in Anspruch nimmt. Einen rechnerischen Nachvollzug der Investitionserleichterung hat der BFH bisher weder vorgenommen noch gefordert, sondern er hat mit Hilfe des Finanzierungszusammenhangs Fallgruppen ausgesondert, die, gemessen am Zweck des § 7g EStG, nicht förderungswürdig sind.

21: Danach wird der Finanzierungszusammenhang verneint, wenn im Zeitpunkt der Geltendmachung des Abzugs eine Investition nicht mehr durchführbar ist, weil der Betrieb bereits aufgegeben oder veräußert worden war (BFH-Urteil vom 13. Mai 2004 IV R 11/02, BFH/NV 2004, 1400) oder der Entschluss zur Betriebsveräußerung oder -aufgabe gefasst war (BFH-Urteile vom 20. Dezember 2006 X R 31/03, BFHE 216, 288, BStBl II 2007, 862; vom 17. November 2004 X R 41/03, BFH/NV 2005, 848). Am Finanzierungszusammenhang fehlt es auch, wenn der Abzugsbetrag erst nach Ablauf des (nunmehr dreijährigen) Investitionszeitraums geltend gemacht wird, ohne dass tatsächliche Investitionen durchgeführt wurden (Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 17; vgl. zu § 7g EStG a.F. BFH-Urteile vom 6. März 2003 IV R 23/01, BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187; in BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66, unter II.2.; vom 2. August 2006 XI R 44/05, BFHE 214, 486, BStBl II 2006, 903, unter II.3.). Das Gleiche gilt, wenn der Abzug so kurze Zeit vor Ablauf des Investitionszeitraums geltend gemacht wird, dass auch der Steuerpflichtige nicht damit rechnen kann, die Investition noch rechtzeitig durchzuführen (zu § 7g EStG a.F. s. BFH-Urteile vom 29. November 2007 IV R 82/05, BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471, BFH/NV 2008, 1130, unter II.1.b bb).

22: Nach diesen Maßstäben ist im Streitfall der Finanzierungszusammenhang zwischen Abzugsbetrag und Investition (Anschaffung des PKW) zu bejahen, weil die begünstigte Investition tatsächlich durchgeführt und damit der Subventionszweck des § 7g EStG erfüllt ist.

23: 3. Da die Vorentscheidung auf einer abweichenden Rechtsauffassung beruht, ist sie aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Die Investitionsabsicht des Klägers ergibt sich aus der tatsächlichen Anschaffung des PKW. Die nahezu ausschließlich betriebliche Nutzung des PKW hat der Kläger bereits im Einspruchsschreiben in Aussicht gestellt. Die Steuerfestsetzung für das Streitjahr ist unter Berücksichtigung eines zusätzlichen Abzugsbetrags in Höhe von 15.500 € zu ändern. Die Berechnung der Steuer wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem FA übertragen. Ob Gründe dafür vorliegen könnten, die diesem Urteil entsprechende Steuerfestsetzung nach Maßgabe des § 7g Abs. 4 EStG gegebenenfalls nochmals zu ändern, ist nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe

1.

der Gewinn

a): nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b): im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und

2.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.: der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.: das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Jan. 2012 - VIII R 23/09

Tatbestand

1: I. Im Streit ist die steuerliche Berücksichtigung einer Ansparabschreibung gemäß § 7g des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für das Streitjahr (2005) geltenden Fassung (EStG a.F.).

2: Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Rechtsanwalt, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt.

3: In seiner beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) am 31. Mai 2006 eingegangenen Einkommensteuererklärung für das Streitjahr erklärte er einen Gewinn aus selbständiger Tätigkeit in Höhe von 13.805 €, ohne zunächst eine Ansparabschreibung geltend zu machen.

4: Der Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 31. Juli 2006 wich aus nicht streiterheblichen Gründen von der Steuererklärung ab. Mit seinem hiergegen gerichteten Einspruch vom 21. August 2006 begehrte der Kläger unter anderem erstmals die Berücksichtigung einer Ansparabschreibung gemäß § 7g EStG in Höhe von 8.000 € und verwies zur Begründung darauf, dass er sich im Jahre 2007 ein neues, betrieblich genutztes Auto zu einem Kaufpreis von 20.000 € kaufen werde. Sein derzeitiges Fahrzeug sei bereits acht Jahre alt und weise eine Laufleistung von über 140.000 km auf. Mit einem Schreiben vom 6. November 2006 reichte der Kläger beim FA eine entsprechend geänderte Einnahmenüberschussrechnung für das Streitjahr nach sowie mit einem weiteren Schreiben vom 5. Februar 2007 eine ebenfalls entsprechend geänderte Anlage GSE.

5: Im Rahmen der Einspruchsentscheidung versagte das FA die Ansparabschreibung. Mit der dagegen erhobenen Klage machte der Kläger geltend, er habe die Ansparrücklage lediglich aus Versehen nicht bereits in der Steuererklärung berücksichtigt. Bei nachträglicher Bildung einer Ansparrücklage seien entgegen der Ansicht des FA keine erhöhten Anforderungen an die notwendige Konkretisierung der Investitionsabsicht zu stellen.

6: Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 1006 veröffentlichten Urteil statt.

7: Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.

8: Unter Berufung auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 25. Februar 2004 (BStBl I 2004, 337) ist es der Auffassung, dass im Fall einer nachträglich gebildeten Rücklage erhöhte Anforderungen an die erforderliche Konkretisierung der Investitionsabsicht zu stellen seien. Insbesondere sei glaubhaft darzulegen, aus welchen Gründen die Rücklage trotz voraussichtlicher Investitionsabsicht nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung gebildet worden sei. Die Behauptung, die Passivierung der Rücklage sei versehentlich unterblieben, reiche nicht aus.

9: Das FA beantragt, die Klage unter Aufhebung des angefochtenen Urteils abzuweisen.

10: Der Kläger beantragt sinngemäß, die Revision zurückzuweisen.

11: Angesichts der tatsächlichen Laufleistung des überwiegend betrieblich genutzten alten PKW sei die übliche Lebensdauer eines Fahrzeugs von acht bis zehn Jahren das stärkste Indiz für eine zum Ende des Streitjahrs bereits latente Investitionsabsicht; dazu bedürfe es keiner weiteren Glaubhaftmachung. Tatsächlich habe er, der Kläger, --allerdings erst 2008-- ein (gebrauchtes) Kfz für sein Betriebsvermögen angeschafft.

12: Das dem Verfahren beigetretene BMF folgert aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 19. September 2002 X R 51/00 (BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184), dass die "voraussichtliche" Investition nach § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F. hinreichend konkretisiert sein müsse, weil es andernfalls möglich wäre, die Ansparabschreibung "ins Blaue hinein" in Anspruch zu nehmen etwa mit der Wirkung, dass diese zur Erhöhung eines tarifbegünstigten Veräußerungs- oder Aufgabegewinns führen würde. In dem BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 337 (dort Rdnr. 9) sei dies in der Weise konkretisiert worden, dass in den Fällen des versehentlich unterbliebenen Ansatzes der Rücklage in der Einkommensteuererklärung der Steuerpflichtige anhand geeigneter Unterlagen oder Erläuterungen glaubhaft darzulegen habe, aus welchen Gründen die Rücklage trotz voraussichtlicher Investitionsabsicht nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung gebildet worden sei.

Entscheidungsgründe

13: II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

14: Zu Recht hat das FG die vom Kläger geltend gemachte Ansparabschreibung bei der Ermittlung des im Streitjahr erzielten Gewinns des Klägers aus selbständiger Arbeit als Rechtsanwalt berücksichtigt.

15: 1. Verfahrensrechtlich wie auch materiell-rechtlich ist eine Ansparabschreibung an mehrere Voraussetzungen geknüpft.

16: a) Die Bildung einer Rücklage nach § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. und die Inanspruchnahme des Betriebsausgabenabzugs nach Abs. 6 der Vorschrift gehören zu den zeitlich unbefristeten Wahlrechten, die formell grundsätzlich bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden können, auf welche sie sich auswirken sollen (BFH-Urteile vom 21. September 2005 X R 32/03, BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66; vom 17. Juni 2010 III R 43/06, BFHE 230, 517, m.w.N.). Dabei muss eine Rücklage nicht bereits bei erstmaliger Einreichung der Steuererklärung erklärt werden, sondern kann auch später im Rahmen einer Bescheidänderung gebildet werden (BFH-Urteile in BFHE 230, 517; vom 29. November 2007 IV R 82/05, BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471; Wendt, Finanz-Rundschau 2009, 87, 88; zweifelnd BFH-Urteil vom 8. November 2006 I R 89/05, BFH/NV 2007, 671). Allerdings können materiell-rechtliche Gründe die (nachträgliche) Wahlrechtsausübung hindern (s. dazu unten unter II.1.b dd).

17: Eine andere Beurteilung folgt entgegen der Auffassung des FA nicht aus dem Beschluss des Senats vom 26. Februar 2008 VIII B 107/07 (NV). Dieser Beschluss ist nur in dem Sinne zu verstehen, dass die erforderliche Dokumentation der Rücklage mit ihrer Geltendmachung einhergehen muss. Eine weiter gehende Folgerung ist daraus nicht zu ziehen.

18: b) Die materiell-rechtlichen Voraussetzungen bestimmen sich nach der gesetzlichen Regelung in § 7g Abs. 3 bis 5 EStG a.F. Danach können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Rücklage darf 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten, das der Steuerpflichtige "voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahres anschaffen oder herstellen wird" (§ 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.). Ermittelt der Steuerpflichtige --wie im Streitfall-- den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG, so sind gemäß § 7g Abs. 6 EStG a.F. die Abs. 3 bis 5 mit Ausnahme von Abs. 3 Nr. 1 mit der Maßgabe entsprechend anzuwenden, dass die Bildung der Rücklage als Betriebsausgabe (Abzug) und ihre spätere Auflösung als Betriebseinnahme (Zuschlag) zu behandeln ist.

19: aa) Während bei bilanzierenden Steuerpflichtigen Bildung und Auflösung der Rücklage gemäß § 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 3 EStG a.F. aus der Buchführung ersichtlich sein müssen, folgt aus der entsprechenden Anwendung dieser Norm bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG das Erfordernis, dass die Bildung der Ansparrücklage mit den investitionsbezogenen Angaben und die Auflösung der Rücklage wie in einer Buchführung verfolgt werden kann (BFH-Urteil vom 13. Dezember 2005 XI R 52/04, BFHE 212, 208, BStBl II 2006, 462; vgl. auch BFH-Urteil vom 6. März 2003 IV R 23/01, BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187), auch wenn § 7g Abs. 6 EStG nicht die Aufnahme erst noch anzuschaffender oder herzustellender Wirtschaftsgüter in laufend zu führende Verzeichnisse voraussetzt (BFH-Urteil in BFHE 212, 208, BStBl II 2006, 462, m.w.N.).

20: Das Wahlrecht wird nicht schon durch den entsprechenden Ausweis in der Buchführung oder in den sonstigen Unterlagen des Steuerpflichtigen ausgeübt, sondern erst durch den Ausweis eines entsprechenden Passivpostens in der Bilanz oder --bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG-- durch den Ansatz einer entsprechenden Betriebsausgabe in der Einnahmenüberschussrechnung und deren Einreichung beim Finanzamt (vgl. BFH-Urteile vom 29. März 2011 VIII R 28/08, BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572; vom 17. November 2004 X R 41/03, BFH/NV 2005, 848, 849). Diesen Voraussetzungen hat der Kläger im Laufe des Einspruchsverfahrens genügt.

21: bb) Das Gesetz enthält keine ausdrückliche Regelung darüber, ob und wie gegebenenfalls die voraussichtliche Investition i.S. von § 7g Abs. 3 EStG a.F. nachzuweisen ist. Die Rechtsprechung hat daraus gefolgert, dass der Steuerpflichtige nicht gehalten ist, die Absicht einer Investition nachzuweisen (BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 848) oder glaubhaft zu machen (vgl. BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00, BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; BFH-Beschluss vom 26. November 2009 VIII B 190/09, BFHE 226, 541, BFH/NV 2010, 331). Jedoch setzt die Ansparabschreibung eine hinreichende Konkretisierung der geplanten Investition voraus (vgl. BFH-Urteile in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572; in BFH/NV 2005, 848; in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; vom 19. September 2002 X R 51/00, BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; vom 15. September 2010 X R 21/08, BFH/NV 2011, 235), sodass im Investitionsjahr festgestellt werden kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wird (BFH-Urteil in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385). Die betreffende Investition muss zudem schlüssig und plausibel sein (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; vom 29. April 2008 VIII R 62/06, BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747; BFH-Beschlüsse in BFHE 226, 541, 546, BFH/NV 2010, 331, 333; vom 25. September 2002 IV B 55/02, BFH/NV 2003, 159).

22: cc) Die Prognose einer voraussichtlichen Investition des Steuerpflichtigen ist aus der Sicht des Bilanzstichtages zu treffen, zu dem die Ansparrücklage in die Bilanz eingestellt wird bzw. bei Einnahmenüberschussrechnung aus der Sicht zum Ende des Gewinnermittlungszeitraums, für den die Ansparabschreibung in Anspruch genommen werden soll (BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187; in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385). Nach dem Sinn und Zweck der Ansparrücklage, Investitionen für kleine und mittlere Betriebe mithilfe eines Steuerstundungseffekts zu erleichtern, ist zu prüfen, ob der Ansparrücklage eine (noch) durchführbare, objektiv mögliche Investition zugrunde liegt (vgl. im Einzelnen dazu BFH-Urteile in BFH/NV 2005, 848, m.w.N.; in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747). Das ist zum einen ausgeschlossen, wenn --im Hinblick auf die Betriebsbezogenheit der Rücklage (BFH-Urteil vom 23. Mai 2007 X R 35/06, BFH/NV 2007, 1862)-- zum maßgeblichen Zeitpunkt der betreffende Betrieb bereits aufgegeben oder veräußert ist (s. dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 848; vgl. in BFH/NV 2007, 1862, 1864) oder der Entschluss zur (kurzfristigen) Veräußerung bereits gefasst ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572), zum anderen aber auch, wenn aus anderen Gründen im Zeitpunkt der Rücklagenbildung bereits feststeht, dass die Investition nicht mehr vorgenommen wird (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1862, 1864) oder wenn es an der gebotenen Plausibilität der Investition fehlt, etwa wenn eine künftige Investition behauptet wird, die der gegenwärtigen Betriebsstruktur entgegensteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFH/NV 2005, 848).

23: dd) Schließlich ist nach ständiger Rechtsprechung zu § 7g EStG a.F. erforderlich, dass zwischen der Bildung der Rücklage und der Investition ein "Finanzierungszusammenhang" besteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471, m.w.N.; in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747), d.h., dass die konkrete Rücklagenbildung die Finanzierung der beabsichtigten Investition erleichtert (BFH-Urteil in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747; vgl. BTDrucks 12/4487, S. 33).

24: Die an den Finanzierungszusammenhang zu stellenden Anforderungen hat der BFH nicht im Einzelnen --positiv-- konkretisiert (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, m.w.N.), jedoch Fallgruppen herausgebildet, in denen der erforderliche Zusammenhang zu verneinen ist. Das ist der Fall, wenn im Zeitpunkt der Geltendmachung der Rücklage schon ersichtlich ist, dass --ungeachtet der auf das Ende des Gewinnermittlungszeitraums rückbezogenen Prognose-- die in Aussicht genommene Investition nicht (mehr) durchgeführt wird. So verhält es sich etwa, wenn die Rücklagenbildung erst nach Ablauf des zweijährigen Investitionszeitraums geltend gemacht wird, ohne dass die Investition tatsächlich durchgeführt worden ist (BFH-Urteile in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104; in BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66), oder wenn wegen der bei Bildung der Rücklage nur mehr geringen Dauer des restlichen Investitionszeitraums mit der Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts nicht mehr gerechnet werden kann (vgl. BFH-Urteil in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471). Der BFH hat den Finanzierungszusammenhang ferner in den Fällen verneint, in denen eine Rücklage erstmals später als zwei Jahre nach der Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts gebildet wird (vgl. BFH-Urteile vom 14. August 2001 XI R 18/01, BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181; in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104). Schließlich liegt der erforderliche Finanzierungszusammenhang auch dann nicht vor, wenn die Entscheidung für die Bildung der Rücklage erst nach der Anschaffung getroffen wird und dafür nach dem Anschaffungszeitpunkt entstandene und nicht investitionsbezogene Gründe maßgeblich sind (BFH-Urteil in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747, m.w.N.).

25: 2. Nach diesen --unter II.1.b dieses Urteils aufgeführten-- Maßstäben genügt das Vorbringen des Klägers im Streitfall den an die Bildung der Rücklage und die Ansparabschreibung zu stellenden Anforderungen.

26: a) Der Kläger hat die künftige Anschaffung eines PKW hinreichend konkretisiert. Als Betriebsinhaber hat er eine Einschätzungsprärogative, was sein künftiges Investitionsverhalten angeht. Ob seine Investitionsabsicht zum Ende des Wirtschaftsjahrs der Inanspruchnahme der Ansparabschreibung als maßgebendem Zeitpunkt tatsächlich bestanden hat, lässt sich nur in Gestalt einer Prognose der Investitionstätigkeit auf der Grundlage objektivierter wirtschaftlicher Gegebenheiten überprüfen (vgl. BFH-Urteil vom 8. Juni 2011 I R 90/10, BFHE 234, 130, BFH/NV 2011, 1594, m.w.N.). Auf der Grundlage der von ihm getroffenen Feststellungen hat das FG danach in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise eine dem Vorbringen des Klägers entsprechende Prognose seines künftigen Investitionsverhaltens vorgenommen. Die voraussichtliche Anschaffung eines PKW war aus der Perspektive am Ende des Streitjahrs schlüssig und plausibel.

27: Zum Zeitpunkt der Geltendmachung der Ansparabschreibung im Einspruchsverfahren und der Einreichung einer berichtigten Einnahmenüberschussrechnung mit korrigierter AfA-Liste beim FA dauerte der zweijährige Investitionszeitraum (§ 7 Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.) noch geraume Zeit an. Gründe, aus denen zu diesem Zeitpunkt die Durchführung der Investition innerhalb des Investitionszeitraums praktisch ausgeschlossen gewesen wäre oder nach der Rechtsprechung der Finanzierungszusammenhang zwischen der Ansparabschreibung und der prognostizierten Anschaffung eines PKW zu verneinen wäre, sind nicht ersichtlich.

28: b) Die verfahrensrechtlich mögliche Inanspruchnahme der Ansparabschreibung erst im Einspruchsverfahren (s. dazu in diesem Urteil unter II.1.a) war im Streitfall auch nicht deshalb gehindert, weil der Kläger die Gründe für die verzögerte Geltendmachung nicht ausreichend dargelegt hätte. Für eine gesteigerte Pflicht zur Darlegung (etwa durch Vorlage angeforderter Prospekte oder Erteilung von Informationen), wie sie das BMF in seiner Stellungnahme unter Bezugnahme auf das BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 337 (Rdnr. 9) postuliert, findet sich keine gesetzliche Grundlage. Die Sorge der Verwaltung, es könne zu einer steuergestaltenden Inanspruchnahme der Ansparrücklage oder Ansparabschreibung "ins Blaue hinein" kommen, gebietet keine andere Beurteilung. Das steuerliche Lenkungsinstrument der Ansparabschreibung nach den Regeln des § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. bot in vielfältiger Hinsicht erhebliches Potenzial zur Steuergestaltung (vgl. BFH-Urteil vom 10. August 2011 I R 45/10, BFHE 234, 412, BFH/NV 2012, 90, m.w.N.). Das Ziel der Verhinderung oder Eindämmung solcher Gestaltungen rechtfertigt aber weder eine einschränkende Auslegung der Norm gegen den Wortlaut (vgl. BFH-Urteil in BFHE 234, 412, BFH/NV 2012, 90) noch die Hinzufügung ungeschriebener Tatbestandsmerkmale. Vielmehr spricht der Gesetzeszweck, durch die Vorverlagerung von Abschreibungspotential die wirtschaftsgutbezogene Investitionstätigkeit kleiner und mittlerer Unternehmen zu fördern (vgl. Lambrecht, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 7g Rz A 1), gegen das restriktive Gesetzesverständnis der Verwaltung.

29: Ein besonderes Darlegungserfordernis folgt entgegen der Auffassung des FA und des BMF auch nicht aus dem Urteil in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184, in dem vielmehr maßgeblich auf objektive wirtschaftliche Gegebenheiten abgestellt wird, an die die Prognose anknüpfen kann (vgl. die dortigen Entscheidungsgründe unter II.4.a, b und c).

30: Demzufolge ist der BFH an die tatsächliche Feststellung des FG gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO), wonach es keine Hinweise darauf gibt, dass die späte Geltendmachung der streitigen Ansparabschreibung nicht lediglich auf einem Versehen des Klägers beruhte. In Bezug auf diese Feststellung sind keine zulässigen und begründeten Revisionsgründe vorgebracht (§ 118 Abs. 2, 2. Halbsatz FGO). Die Schlussfolgerung des FG leidet auch nicht an einer Unvereinbarkeit mit Denkgesetzen oder allgemeinen Erfahrungssätzen, so dass sie das Revisionsgericht bindet, und zwar auch dann, wenn sie nicht zwingend, sondern nur möglich ist (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 118 Rz 54, m.w.N.).

31: Darauf, ob überhaupt die Angabe eines Grundes für eine verzögerte Ausübung des Wahlrechts auf Inanspruchnahme der Ansparabschreibung zu fordern ist (vgl. etwa das BFH-Urteil in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, zur erstmaligen Inanspruchnahme der Ansparrücklage im Wege der eine vorausgegangene Bilanzberichtigung kompensierenden Bilanzänderung; BFH-Urteile in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104; in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471), kommt es deshalb im Streitfall nicht an.

32: c) Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger den an die Dokumentation des Investitionsvorhabens --wie in einer Buchführung (s. unter II.1.B dieses Urteils)-- zu stellenden Anforderungen nicht genügt hätte, sind vom FG nicht festgestellt.

33: d) Soweit die Rechtsprechung in Fällen der Betriebseröffnung oder der wesentlichen Betriebserweiterung gesteigerte Anforderungen an den Nachweis der Investitionsabsicht stellt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184), und zwar regelmäßig in Gestalt verbindlicher Bestellungen (vgl. statt aller BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572, m.w.N.), ist sie nicht auf den Streitfall übertragbar.

34: 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. Der Senat ist nicht befugt, im Revisionsverfahren über die nicht beschwerdefähige Entscheidung des FG zu befinden, mit der dem Kläger die Erstattung der Kosten des Vorverfahrens versagt worden ist (§ 128 Abs. 4 Satz 1 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe

1.

der Gewinn

a): nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b): im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und

2.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.: der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.: das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe

1.

der Gewinn

a): nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b): im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und

2.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.: der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.: das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe

1.

der Gewinn

a): nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b): im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und

2.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.: der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.: das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Juni 2010 - III R 43/06

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) werden als Ehegatten zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger betrieb im Streitjahr 1999 Taxis und Mietwagen. Er ermittelte seinen Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich (§ 4 Abs. 1, § 5 des Einkommensteuergesetzes --EStG--).

2: In den im Februar 2001 beim Beklagten und Revisionsbeklagten (Finanzamt --FA--) eingegangenen Einkommen- und Gewerbesteuererklärungen für das Streitjahr 1999 erklärte der Kläger einen Gewinn von 46.847 DM. Die beigefügte Bilanz zum 31. Dezember 1999 enthielt eine Rücklage gemäß § 7g EStG für die zukünftige Anschaffung eines Mercedes E 200 CDI in Höhe von 23.000 DM. Das FA setzte die Einkommensteuer für 1999 erklärungsgemäß auf 0 DM und den Gewerbesteuermessbetrag des Klägers auf 2 DM fest. Beide Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung --AO--).

3: Im Oktober 2001 begann das FA beim Kläger mit einer Betriebsprüfung. Nach dem Betriebsprüfungsbericht vom 14. Februar 2002 war der Gewinn aus Gewerbebetrieb aus unstreitigen Gründen zu erhöhen. Die Gewinnänderungen beruhten auf der Nichtberücksichtigung des Abzugsverbotes für Geldbußen (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 EStG), der Schätzung eines höheren Anteils der privaten PKW-Nutzung und Hinzuschätzungen wegen verschiedener Mängel in der Buchführung. Die Prüfer nahmen an, der Kläger habe diese Mehrgewinne entnommen. Außerdem stellten sie die sich daraus ergebenden Umsatzsteuer- und Gewerbesteuerverbindlichkeiten von 9.050,25 DM und 5.110 DM gewinnmindernd in die Prüferbilanz zum 31. Dezember 1999 ein. Mit nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Bescheiden setzte das FA die Einkommensteuer und den Gewerbesteuermessbetrag für 1999 unter Berücksichtigung der Prüfungsfeststellungen fest und hob die Nachprüfungsvorbehalte auf.

4: Während des gegen diese Änderungsbescheide gerichteten Einspruchsverfahrens beantragte der Kläger am 2. Mai 2002, in der Bilanz zum 31. Dezember 1999 die Rücklage nach § 7g Abs. 3 EStG für die zukünftige Anschaffung eines Mercedes 200 CDI um 750 DM auf 23.750 DM zu erhöhen und außerdem eine weitere Rücklage nach § 7g Abs. 3 EStG in Höhe von 23.850 DM für die zukünftige Anschaffung eines Mercedes E 200 zu bilden. Ausweislich des beigefügten Investitionsplans sollten die Fahrzeuge am 9. Oktober 2000 und am 25. Oktober 2001 angeschafft werden. Tatsächlich waren beide Fahrzeuge bei Antragstellung bereits angeschafft, und zwar ein Mercedes für 47.512 DM am 9. Oktober 2000 und ein weiterer für 47.762 DM am 14. September 2001.

5: Die Kopien dementsprechend geänderter Bilanzen für die Jahre 1999 bis 2001 legte der Kläger erstmals im Dezember 2003 während des finanzgerichtlichen Verfahrens vor.

6: Die Einsprüche blieben ohne Erfolg. Das Finanzgericht (FG) wies die Klage ab. Es entschied mit Urteil vom 27. Januar 2005 12 K 4155/03 E, G (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2006, 1654), die Betriebsprüfung habe nicht zu einer Bilanzberichtigung geführt. Daher könne die vom Steuerpflichtigen nach Einreichung seiner Bilanz beim FA beantragte Erhöhung einer Ansparrücklage nicht berücksichtigt werden.

7: Die Revision begründeten die Kläger zunächst damit, dass das FG das Vorliegen einer Bilanzberichtigung zu Unrecht abgelehnt habe. Der Antrag auf Zuführung zu den Rücklagen sei bereits am 5./19. November 2001 gestellt worden, zu diesem Zeitpunkt sei der zweijährige Investitionszeitraum noch nicht abgelaufen gewesen.

8: Nach Veröffentlichung des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 31. Mai 2007 IV R 54/05 (BFHE 218, 188, BStBl II 2008, 665), wonach eine Bilanzberichtigung auch dann vorliegt, wenn sich eine Gewinnänderung aus der Nicht- oder der fehlerhaften Verbuchung von Entnahmen und Einlagen ergibt, sah sich das FA an einer Abhilfe gehindert, weil es an dem von § 7g Abs. 3 EStG vorausgesetzten Finanzierungszusammenhang zwischen Rücklagenbildung und Investition fehle. Dazu verwies es auf das BFH-Urteil vom 29. April 2008 VIII R 62/06 (BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747).

9: Die Kläger tragen daher zur Begründung der Revision weiter vor, dass der Finanzierungszusammenhang zwischen der Rücklagenbildung und der Anschaffung des Wirtschaftsguts nach dem BFH-Urteil vom 14. August 2001 XI R 18/01 (BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181) erst dann nicht mehr gewahrt sei, wenn dazwischen mehr als zwei Jahre lägen. Da die Einkommensteuer nach Veranlagungszeiträumen festgesetzt werde, könne die Rücklage noch bis zum Ende des zweiten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr der Investition folge, geltend gemacht werden; diese Frist sei aber im Falle des BFH-Urteils in BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181 bereits verstrichen gewesen. Dass es auf volle Kalenderjahre bzw. auf volle abweichende Wirtschaftsjahre ankomme, ergebe sich auch daraus, dass eine Ansparrücklage nicht unterjährig aufgelöst werden könne. Sie --die Kläger-- hätten die Rücklage in Übereinstimmung mit den Grundsätzen des BFH-Urteils in BFHE 218, 188, BStBl II 2008, 665 bereits im November 2001 während der Außenprüfung geltend gemacht. Auch nach dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 23. März 2001 IV A 6 -S 2141- 5/01 (BStBl I 2001, 244) sei der erforderliche zeitliche Zusammenhang im Falle eines Rechtsbehelfsverfahrens als gewahrt anzusehen, wenn die Bilanzänderung erst im Laufe des außergerichtlichen oder gerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens begehrt werde.

10: Die Kläger beantragen, das FG-Urteil und die Einspruchsentscheidungen aufzuheben und unter Änderung der angefochtenen Bescheide den Gewinn aus Gewerbebetrieb durch Erhöhung der Rücklage gemäß § 7g EStG um 24.600 DM herabzusetzen.

11: Das FA beantragt, die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

12: II. Die Revision ist unbegründet und deshalb zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung --FGO--). Da das Wahlrecht zur Bildung der Rücklage nach § 7g EStG in der Bilanz ausgeübt wird und die geänderte Bilanz erst im Dezember 2003 vorgelegt wurde, d.h. mehr als zwei Jahre nach Anschaffung der Fahrzeuge, war der erforderliche Finanzierungszusammenhang zwischen der Rückstellung und der Investition nicht mehr gewahrt.

13: 1. Der Kläger war dem Grunde nach zur Änderung seiner Bilanz berechtigt. Eine Bilanz darf gemäß § 4 Abs. 2 Satz 2 EStG geändert werden, wenn die Änderung in einem engen zeitlichen und sachlichen Zusammenhang mit einer Bilanzberichtigung (§ 4 Abs. 2 Satz 1 EStG) steht und soweit deren Auswirkung auf den Gewinn reicht.

14: a) Die Erhöhung des Anteils der privaten PKW-Nutzung und die Hinzuschätzung eines Sicherheitszuschlags wegen Buchführungsmängeln, die Entnahme dieser Beträge und zusätzliche Umsatzsteuer- und Gewerbesteuerverbindlichkeiten wirken sich auch dann auf das Eigenkapital und damit auf die Bilanz aus, wenn dessen Saldo unverändert bleibt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 218, 188, BStBl II 2008, 665). Die dem FA eingereichte Bilanz war insoweit sowohl objektiv als auch für den Kläger subjektiv erkennbar fehlerhaft (vgl. das BFH-Urteil vom 17. Juli 2008 I R 85/07, BFHE 222, 418, BStBl II 2008, 924, unter II.2.), so dass er die Bilanz berichtigen durfte.

15: Die vom Kläger --nicht vom Betriebsprüfer-- vorzunehmende Bilanzberichtigung braucht ebenso wie eine die Bilanzberichtigung kompensierende Bilanzänderung erst zu erfolgen, wenn deren Zulässigkeit gerichtlich geklärt ist (BFH-Urteile vom 27. September 2006 IV R 7/06, BFHE 215, 172, 176, BStBl II 2008, 600, 602; in BFHE 218, 188, BStBl II 2008, 665, und in BFHE 222, 418, BStBl II 2008, 924). Der Kläger war mithin nach § 4 Abs. 2 EStG nicht verpflichtet, die berichtigte und geänderte Bilanz sofort vorzulegen.

16: b) Gewinnänderungen wegen der fehlenden Abziehbarkeit von Betriebsausgaben --im Streitfall gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 EStG-- erfolgen außerhalb der Bilanz. Da die Bilanz insoweit nicht zu berichtigen ist, kommt auch eine kompensierende Bilanzänderung nicht in Betracht (BFH-Urteile vom 9. Juni 1999 I R 64/97, BFHE 189, 75, BStBl II 1999, 656, betr. Rückstellungsverbot für Geldbußen gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 Satz 1 EStG; vom 6. April 2000 IV R 31/99, BFHE 192, 64, 69, BStBl II 2001, 536, 538, betr. § 12 Nr. 4 EStG; vom 23. Januar 2008 I R 40/07, BFHE 220, 361, BStBl II 2008, 669, betr. Umwandlungsgewinn).

17: c) Die Bildung einer Rücklage nach § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. gehört zu den zeitlich unbefristeten Wahlrechten, die formell bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden können, auf welche sie sich auswirken sollen (BFH-Urteile vom 21. September 2005 X R 32/03, BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66, betr. vorzeitige Auflösung einer Ansparrücklage; vom 7. November 2007 X R 16/07, BFH/NV 2008, 217).

18: 2. Steuerpflichtige können für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens gemäß der im Streitjahr 1999 geltenden Fassung des § 7g Abs. 3 Satz 1 EStG eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden (Ansparabschreibung), die 50 v.H. der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten darf, das der Steuerpflichtige voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahrs anschaffen oder herstellen wird.

19: a) Der Kläger ermittelt seinen Gewinn nach § 5 EStG (§ 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 1 EStG a.F.) und erfüllt das für die Rücklagenbildung vorausgesetzte Größenmerkmal (§ 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 2 i.V.m. Abs. 2 EStG a.F.).

20: b) Soweit die Rücklage gemäß § 7g Abs. 3 Sätze 1 und 2 EStG die "künftige" bzw. die "voraussichtlich bis zum Ende des zweiten Jahres auf die Bildung der Rücklage" erfolgende Anschaffung eines Wirtschaftsguts voraussetzt, schließt dies ein im Zeitpunkt der Rücklagenbildung bereits angeschafftes Wirtschaftsgut nicht aus (BFH-Urteil vom 8. November 2006 I R 89/05, BFH/NV 2007, 671). Nur für künftige Investitionen, die im Zeitpunkt der Rücklagenbildung nicht mehr durchführbar oder objektiv unmöglich sind, darf keine Rücklage mehr gebildet werden (BFH-Urteile vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00, BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385, unter II.1.a; vom 29. November 2007 IV R 83/05, BFH/NV 2008, 1130).

21: c) Eine Rücklage gemäß § 7g Abs. 3 EStG muss nicht bereits bei erstmaliger Einreichung der Steuererklärung, sondern kann auch später im Rahmen einer Bescheidänderung --auch nach einer Betriebsprüfung-- gebildet werden (BFH-Urteil vom 29. November 2007 IV R 82/05, BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471; Wendt, Finanz-Rundschau --FR-- 2009, 88; zweifelnd BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 671), es sei denn, dass dafür nicht investitionsbezogene Gründe ausschlaggebend sind, sondern z.B. lediglich die Einkünftegrenze für die Begünstigung gemäß § 10e EStG a.F. wieder unterschritten werden soll (BFH-Urteil in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747).

22: d) Der BFH setzt wegen der der Rücklage vom Gesetzgeber zugewiesenen Funktion der Finanzierungserleichterung in ständiger Rechtsprechung einen Finanzierungszusammenhang zwischen Investition und Rücklagenbildung voraus, obwohl sich dieses Merkmal und eine damit verbundene zeitliche Begrenzung nicht unmittelbar aus dem Regelungstext ergibt (BFH-Urteil in BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181). Er hat daran trotz Kritik im Schrifttum (vgl. die Nachweise im Urteil des FG Köln vom 7. September 2005 13 K 1147/05, EFG 2005, 1922) festgehalten. Der Senat schließt sich dem aus den im BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 671 genannten Gründen an (ebenso BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1130).

23: Die an den Finanzierungszusammenhang zu stellenden Anforderungen hat der BFH nicht im Einzelnen konkretisiert. Der Finanzierungszusammenhang stellt jedenfalls keine zahlungsflussorientierte Größe im Sinne eines tatsächlichen Ansparens oder einer Finanzierung zur Anschaffung oder Herstellung in Form einer Steuerminderung dar (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 671; Kanzler, FR 2002, 938, 939; Hoffmann, EFG 2005, 1924, 1925). Das Erfordernis eines Finanzierungszusammenhangs schließt es daher z.B. nicht aus, die Rücklage auch dann zu bilden, wenn die Bilanz für das Jahr der Rücklage zeitlich nach der Investition aufgestellt wird.

24: Am Finanzierungszusammenhang fehlt es aber u.a. dann, wenn die Bildung der Rücklage erst nach Ablauf des zweijährigen Investitionszeitraums geltend gemacht wird, ohne dass tatsächlich Investitionen durchgeführt worden sind (BFH-Urteil in BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66). Ein Finanzierungszusammenhang zwischen der Rücklage und der Investition ist auch dann nicht mehr gegeben, wenn die Rücklage erstmals später als zwei Jahre nach Anschaffung oder Herstellung der Wirtschaftsgüter gebildet wird (BFH-Urteile in BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181; in BFH/NV 2007, 671). In diesem Fall wird typisierend und unwiderleglich vermutet, dass die Rücklage nicht mehr der Investitionserleichterung dient. Die Möglichkeit der Rücklagenbildung nach § 7g Abs. 3 EStG endet insoweit materiell vor dem Eintritt der Bestandskraft des Bescheides und obwohl die Bilanz formell noch geändert werden könnte.

25: Diese Frist von zwei Jahren zwischen der Investition und der nachfolgenden Bildung der Rücklage ist taggenau zu berechnen; sie endet mithin entgegen der Ansicht der Kläger nicht erst nach Ablauf des zweiten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr der Anschaffung des Wirtschaftsguts folgt. Denn der für den wirtschaftlichen Zusammenhang erforderliche zeitliche Zusammenhang wird nicht dadurch verlängert oder verkürzt, dass zu Beginn oder gegen Ende des Wirtschaftsjahres investiert wurde, so dass er in einem Fall erst nach 35 Monaten, im anderen aber bereits nach 24 Monaten endet. Im Übrigen dauert auch die Investitionsfrist (§ 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.), an der sich die zur Wahrung des Finanzierungszusammenhangs von der Rechtsprechung gesetzte Frist zur nachträglichen Rücklagenbildung orientiert (BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 671), ebenfalls genau zwei Jahre ab dem Bilanzstichtag. Um die Dauer von Veranlagungszeiträumen, um Verjährungsfristen oder darum, dass eine Ansparrückstellung unterjährig nicht aufgelöst werden kann, geht es dabei nicht.

26: e) Das dem Steuerpflichtigen durch § 7g Abs. 3 Satz 1 EStG a.F. eingeräumte (Bilanz-)Ansatzwahlrecht wird nicht bereits durch den entsprechenden Ausweis in seiner Buchführung oder durch eine Mitteilung an die Steuerverwaltung ausgeübt, sondern durch den Ausweis eines entsprechenden Passivpostens in der (Handels- und Steuer-)Bilanz (BFH-Urteile vom 17. November 2004 X R 41/03, BFH/NV 2005, 848, unter II.3.b a.E.; in BFH/NV 2008, 1130; in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471). Erst der Ausweis der Rücklage in der Bilanz lässt die Ausübung des Bilanzierungswahlrechts mit der notwendigen Klarheit erkennen. Zudem bindet nur die Passivierung der Rücklage in der Bilanz den Steuerpflichtigen aufgrund des Bilanzenzusammenhangs für die Folgejahre (BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 1130, unter Bezug auf das zu § 6b Abs. 4 Nr. 5 EStG ergangene BFH-Urteil vom 24. Januar 1990 I R 152-153/85, BFHE 159, 464, BStBl II 1990, 426).

27: f) Der Kläger hat die Kopie der geänderten Bilanz für das Streitjahr 1999 erstmals im Dezember 2003 während des finanzgerichtlichen Verfahrens vorgelegt; die zugrunde liegende Buchung wurde am 28. November 2003 vorgenommen. Da zu diesem Zeitpunkt seit der Anschaffung beider Fahrzeuge im Oktober 2000 und im September 2001 mehr als zwei Jahre vergangen waren, fehlte es am Finanzierungszusammenhang zwischen Ansparrücklage und Investition. War die Rücklagenbildung materiell ausgeschlossen, so konnte die --dem Grunde nach zulässige-- Bilanzänderung nicht mehr vorgenommen werden.

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Jan. 2012 - VIII R 23/09

Tatbestand

1: I. Im Streit ist die steuerliche Berücksichtigung einer Ansparabschreibung gemäß § 7g des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für das Streitjahr (2005) geltenden Fassung (EStG a.F.).

2: Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Rechtsanwalt, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt.

3: In seiner beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) am 31. Mai 2006 eingegangenen Einkommensteuererklärung für das Streitjahr erklärte er einen Gewinn aus selbständiger Tätigkeit in Höhe von 13.805 €, ohne zunächst eine Ansparabschreibung geltend zu machen.

4: Der Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 31. Juli 2006 wich aus nicht streiterheblichen Gründen von der Steuererklärung ab. Mit seinem hiergegen gerichteten Einspruch vom 21. August 2006 begehrte der Kläger unter anderem erstmals die Berücksichtigung einer Ansparabschreibung gemäß § 7g EStG in Höhe von 8.000 € und verwies zur Begründung darauf, dass er sich im Jahre 2007 ein neues, betrieblich genutztes Auto zu einem Kaufpreis von 20.000 € kaufen werde. Sein derzeitiges Fahrzeug sei bereits acht Jahre alt und weise eine Laufleistung von über 140.000 km auf. Mit einem Schreiben vom 6. November 2006 reichte der Kläger beim FA eine entsprechend geänderte Einnahmenüberschussrechnung für das Streitjahr nach sowie mit einem weiteren Schreiben vom 5. Februar 2007 eine ebenfalls entsprechend geänderte Anlage GSE.

5: Im Rahmen der Einspruchsentscheidung versagte das FA die Ansparabschreibung. Mit der dagegen erhobenen Klage machte der Kläger geltend, er habe die Ansparrücklage lediglich aus Versehen nicht bereits in der Steuererklärung berücksichtigt. Bei nachträglicher Bildung einer Ansparrücklage seien entgegen der Ansicht des FA keine erhöhten Anforderungen an die notwendige Konkretisierung der Investitionsabsicht zu stellen.

6: Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 1006 veröffentlichten Urteil statt.

7: Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.

8: Unter Berufung auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 25. Februar 2004 (BStBl I 2004, 337) ist es der Auffassung, dass im Fall einer nachträglich gebildeten Rücklage erhöhte Anforderungen an die erforderliche Konkretisierung der Investitionsabsicht zu stellen seien. Insbesondere sei glaubhaft darzulegen, aus welchen Gründen die Rücklage trotz voraussichtlicher Investitionsabsicht nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung gebildet worden sei. Die Behauptung, die Passivierung der Rücklage sei versehentlich unterblieben, reiche nicht aus.

9: Das FA beantragt, die Klage unter Aufhebung des angefochtenen Urteils abzuweisen.

10: Der Kläger beantragt sinngemäß, die Revision zurückzuweisen.

11: Angesichts der tatsächlichen Laufleistung des überwiegend betrieblich genutzten alten PKW sei die übliche Lebensdauer eines Fahrzeugs von acht bis zehn Jahren das stärkste Indiz für eine zum Ende des Streitjahrs bereits latente Investitionsabsicht; dazu bedürfe es keiner weiteren Glaubhaftmachung. Tatsächlich habe er, der Kläger, --allerdings erst 2008-- ein (gebrauchtes) Kfz für sein Betriebsvermögen angeschafft.

12: Das dem Verfahren beigetretene BMF folgert aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 19. September 2002 X R 51/00 (BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184), dass die "voraussichtliche" Investition nach § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F. hinreichend konkretisiert sein müsse, weil es andernfalls möglich wäre, die Ansparabschreibung "ins Blaue hinein" in Anspruch zu nehmen etwa mit der Wirkung, dass diese zur Erhöhung eines tarifbegünstigten Veräußerungs- oder Aufgabegewinns führen würde. In dem BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 337 (dort Rdnr. 9) sei dies in der Weise konkretisiert worden, dass in den Fällen des versehentlich unterbliebenen Ansatzes der Rücklage in der Einkommensteuererklärung der Steuerpflichtige anhand geeigneter Unterlagen oder Erläuterungen glaubhaft darzulegen habe, aus welchen Gründen die Rücklage trotz voraussichtlicher Investitionsabsicht nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung gebildet worden sei.

Entscheidungsgründe

13: II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

14: Zu Recht hat das FG die vom Kläger geltend gemachte Ansparabschreibung bei der Ermittlung des im Streitjahr erzielten Gewinns des Klägers aus selbständiger Arbeit als Rechtsanwalt berücksichtigt.

15: 1. Verfahrensrechtlich wie auch materiell-rechtlich ist eine Ansparabschreibung an mehrere Voraussetzungen geknüpft.

16: a) Die Bildung einer Rücklage nach § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. und die Inanspruchnahme des Betriebsausgabenabzugs nach Abs. 6 der Vorschrift gehören zu den zeitlich unbefristeten Wahlrechten, die formell grundsätzlich bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden können, auf welche sie sich auswirken sollen (BFH-Urteile vom 21. September 2005 X R 32/03, BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66; vom 17. Juni 2010 III R 43/06, BFHE 230, 517, m.w.N.). Dabei muss eine Rücklage nicht bereits bei erstmaliger Einreichung der Steuererklärung erklärt werden, sondern kann auch später im Rahmen einer Bescheidänderung gebildet werden (BFH-Urteile in BFHE 230, 517; vom 29. November 2007 IV R 82/05, BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471; Wendt, Finanz-Rundschau 2009, 87, 88; zweifelnd BFH-Urteil vom 8. November 2006 I R 89/05, BFH/NV 2007, 671). Allerdings können materiell-rechtliche Gründe die (nachträgliche) Wahlrechtsausübung hindern (s. dazu unten unter II.1.b dd).

17: Eine andere Beurteilung folgt entgegen der Auffassung des FA nicht aus dem Beschluss des Senats vom 26. Februar 2008 VIII B 107/07 (NV). Dieser Beschluss ist nur in dem Sinne zu verstehen, dass die erforderliche Dokumentation der Rücklage mit ihrer Geltendmachung einhergehen muss. Eine weiter gehende Folgerung ist daraus nicht zu ziehen.

18: b) Die materiell-rechtlichen Voraussetzungen bestimmen sich nach der gesetzlichen Regelung in § 7g Abs. 3 bis 5 EStG a.F. Danach können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Rücklage darf 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten, das der Steuerpflichtige "voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahres anschaffen oder herstellen wird" (§ 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.). Ermittelt der Steuerpflichtige --wie im Streitfall-- den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG, so sind gemäß § 7g Abs. 6 EStG a.F. die Abs. 3 bis 5 mit Ausnahme von Abs. 3 Nr. 1 mit der Maßgabe entsprechend anzuwenden, dass die Bildung der Rücklage als Betriebsausgabe (Abzug) und ihre spätere Auflösung als Betriebseinnahme (Zuschlag) zu behandeln ist.

19: aa) Während bei bilanzierenden Steuerpflichtigen Bildung und Auflösung der Rücklage gemäß § 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 3 EStG a.F. aus der Buchführung ersichtlich sein müssen, folgt aus der entsprechenden Anwendung dieser Norm bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG das Erfordernis, dass die Bildung der Ansparrücklage mit den investitionsbezogenen Angaben und die Auflösung der Rücklage wie in einer Buchführung verfolgt werden kann (BFH-Urteil vom 13. Dezember 2005 XI R 52/04, BFHE 212, 208, BStBl II 2006, 462; vgl. auch BFH-Urteil vom 6. März 2003 IV R 23/01, BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187), auch wenn § 7g Abs. 6 EStG nicht die Aufnahme erst noch anzuschaffender oder herzustellender Wirtschaftsgüter in laufend zu führende Verzeichnisse voraussetzt (BFH-Urteil in BFHE 212, 208, BStBl II 2006, 462, m.w.N.).

20: Das Wahlrecht wird nicht schon durch den entsprechenden Ausweis in der Buchführung oder in den sonstigen Unterlagen des Steuerpflichtigen ausgeübt, sondern erst durch den Ausweis eines entsprechenden Passivpostens in der Bilanz oder --bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG-- durch den Ansatz einer entsprechenden Betriebsausgabe in der Einnahmenüberschussrechnung und deren Einreichung beim Finanzamt (vgl. BFH-Urteile vom 29. März 2011 VIII R 28/08, BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572; vom 17. November 2004 X R 41/03, BFH/NV 2005, 848, 849). Diesen Voraussetzungen hat der Kläger im Laufe des Einspruchsverfahrens genügt.

21: bb) Das Gesetz enthält keine ausdrückliche Regelung darüber, ob und wie gegebenenfalls die voraussichtliche Investition i.S. von § 7g Abs. 3 EStG a.F. nachzuweisen ist. Die Rechtsprechung hat daraus gefolgert, dass der Steuerpflichtige nicht gehalten ist, die Absicht einer Investition nachzuweisen (BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 848) oder glaubhaft zu machen (vgl. BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00, BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; BFH-Beschluss vom 26. November 2009 VIII B 190/09, BFHE 226, 541, BFH/NV 2010, 331). Jedoch setzt die Ansparabschreibung eine hinreichende Konkretisierung der geplanten Investition voraus (vgl. BFH-Urteile in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572; in BFH/NV 2005, 848; in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; vom 19. September 2002 X R 51/00, BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; vom 15. September 2010 X R 21/08, BFH/NV 2011, 235), sodass im Investitionsjahr festgestellt werden kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wird (BFH-Urteil in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385). Die betreffende Investition muss zudem schlüssig und plausibel sein (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; vom 29. April 2008 VIII R 62/06, BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747; BFH-Beschlüsse in BFHE 226, 541, 546, BFH/NV 2010, 331, 333; vom 25. September 2002 IV B 55/02, BFH/NV 2003, 159).

22: cc) Die Prognose einer voraussichtlichen Investition des Steuerpflichtigen ist aus der Sicht des Bilanzstichtages zu treffen, zu dem die Ansparrücklage in die Bilanz eingestellt wird bzw. bei Einnahmenüberschussrechnung aus der Sicht zum Ende des Gewinnermittlungszeitraums, für den die Ansparabschreibung in Anspruch genommen werden soll (BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187; in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385). Nach dem Sinn und Zweck der Ansparrücklage, Investitionen für kleine und mittlere Betriebe mithilfe eines Steuerstundungseffekts zu erleichtern, ist zu prüfen, ob der Ansparrücklage eine (noch) durchführbare, objektiv mögliche Investition zugrunde liegt (vgl. im Einzelnen dazu BFH-Urteile in BFH/NV 2005, 848, m.w.N.; in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747). Das ist zum einen ausgeschlossen, wenn --im Hinblick auf die Betriebsbezogenheit der Rücklage (BFH-Urteil vom 23. Mai 2007 X R 35/06, BFH/NV 2007, 1862)-- zum maßgeblichen Zeitpunkt der betreffende Betrieb bereits aufgegeben oder veräußert ist (s. dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 848; vgl. in BFH/NV 2007, 1862, 1864) oder der Entschluss zur (kurzfristigen) Veräußerung bereits gefasst ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572), zum anderen aber auch, wenn aus anderen Gründen im Zeitpunkt der Rücklagenbildung bereits feststeht, dass die Investition nicht mehr vorgenommen wird (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1862, 1864) oder wenn es an der gebotenen Plausibilität der Investition fehlt, etwa wenn eine künftige Investition behauptet wird, die der gegenwärtigen Betriebsstruktur entgegensteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFH/NV 2005, 848).

23: dd) Schließlich ist nach ständiger Rechtsprechung zu § 7g EStG a.F. erforderlich, dass zwischen der Bildung der Rücklage und der Investition ein "Finanzierungszusammenhang" besteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471, m.w.N.; in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747), d.h., dass die konkrete Rücklagenbildung die Finanzierung der beabsichtigten Investition erleichtert (BFH-Urteil in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747; vgl. BTDrucks 12/4487, S. 33).

24: Die an den Finanzierungszusammenhang zu stellenden Anforderungen hat der BFH nicht im Einzelnen --positiv-- konkretisiert (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, m.w.N.), jedoch Fallgruppen herausgebildet, in denen der erforderliche Zusammenhang zu verneinen ist. Das ist der Fall, wenn im Zeitpunkt der Geltendmachung der Rücklage schon ersichtlich ist, dass --ungeachtet der auf das Ende des Gewinnermittlungszeitraums rückbezogenen Prognose-- die in Aussicht genommene Investition nicht (mehr) durchgeführt wird. So verhält es sich etwa, wenn die Rücklagenbildung erst nach Ablauf des zweijährigen Investitionszeitraums geltend gemacht wird, ohne dass die Investition tatsächlich durchgeführt worden ist (BFH-Urteile in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104; in BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66), oder wenn wegen der bei Bildung der Rücklage nur mehr geringen Dauer des restlichen Investitionszeitraums mit der Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts nicht mehr gerechnet werden kann (vgl. BFH-Urteil in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471). Der BFH hat den Finanzierungszusammenhang ferner in den Fällen verneint, in denen eine Rücklage erstmals später als zwei Jahre nach der Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts gebildet wird (vgl. BFH-Urteile vom 14. August 2001 XI R 18/01, BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181; in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104). Schließlich liegt der erforderliche Finanzierungszusammenhang auch dann nicht vor, wenn die Entscheidung für die Bildung der Rücklage erst nach der Anschaffung getroffen wird und dafür nach dem Anschaffungszeitpunkt entstandene und nicht investitionsbezogene Gründe maßgeblich sind (BFH-Urteil in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747, m.w.N.).

25: 2. Nach diesen --unter II.1.b dieses Urteils aufgeführten-- Maßstäben genügt das Vorbringen des Klägers im Streitfall den an die Bildung der Rücklage und die Ansparabschreibung zu stellenden Anforderungen.

26: a) Der Kläger hat die künftige Anschaffung eines PKW hinreichend konkretisiert. Als Betriebsinhaber hat er eine Einschätzungsprärogative, was sein künftiges Investitionsverhalten angeht. Ob seine Investitionsabsicht zum Ende des Wirtschaftsjahrs der Inanspruchnahme der Ansparabschreibung als maßgebendem Zeitpunkt tatsächlich bestanden hat, lässt sich nur in Gestalt einer Prognose der Investitionstätigkeit auf der Grundlage objektivierter wirtschaftlicher Gegebenheiten überprüfen (vgl. BFH-Urteil vom 8. Juni 2011 I R 90/10, BFHE 234, 130, BFH/NV 2011, 1594, m.w.N.). Auf der Grundlage der von ihm getroffenen Feststellungen hat das FG danach in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise eine dem Vorbringen des Klägers entsprechende Prognose seines künftigen Investitionsverhaltens vorgenommen. Die voraussichtliche Anschaffung eines PKW war aus der Perspektive am Ende des Streitjahrs schlüssig und plausibel.

27: Zum Zeitpunkt der Geltendmachung der Ansparabschreibung im Einspruchsverfahren und der Einreichung einer berichtigten Einnahmenüberschussrechnung mit korrigierter AfA-Liste beim FA dauerte der zweijährige Investitionszeitraum (§ 7 Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.) noch geraume Zeit an. Gründe, aus denen zu diesem Zeitpunkt die Durchführung der Investition innerhalb des Investitionszeitraums praktisch ausgeschlossen gewesen wäre oder nach der Rechtsprechung der Finanzierungszusammenhang zwischen der Ansparabschreibung und der prognostizierten Anschaffung eines PKW zu verneinen wäre, sind nicht ersichtlich.

28: b) Die verfahrensrechtlich mögliche Inanspruchnahme der Ansparabschreibung erst im Einspruchsverfahren (s. dazu in diesem Urteil unter II.1.a) war im Streitfall auch nicht deshalb gehindert, weil der Kläger die Gründe für die verzögerte Geltendmachung nicht ausreichend dargelegt hätte. Für eine gesteigerte Pflicht zur Darlegung (etwa durch Vorlage angeforderter Prospekte oder Erteilung von Informationen), wie sie das BMF in seiner Stellungnahme unter Bezugnahme auf das BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 337 (Rdnr. 9) postuliert, findet sich keine gesetzliche Grundlage. Die Sorge der Verwaltung, es könne zu einer steuergestaltenden Inanspruchnahme der Ansparrücklage oder Ansparabschreibung "ins Blaue hinein" kommen, gebietet keine andere Beurteilung. Das steuerliche Lenkungsinstrument der Ansparabschreibung nach den Regeln des § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. bot in vielfältiger Hinsicht erhebliches Potenzial zur Steuergestaltung (vgl. BFH-Urteil vom 10. August 2011 I R 45/10, BFHE 234, 412, BFH/NV 2012, 90, m.w.N.). Das Ziel der Verhinderung oder Eindämmung solcher Gestaltungen rechtfertigt aber weder eine einschränkende Auslegung der Norm gegen den Wortlaut (vgl. BFH-Urteil in BFHE 234, 412, BFH/NV 2012, 90) noch die Hinzufügung ungeschriebener Tatbestandsmerkmale. Vielmehr spricht der Gesetzeszweck, durch die Vorverlagerung von Abschreibungspotential die wirtschaftsgutbezogene Investitionstätigkeit kleiner und mittlerer Unternehmen zu fördern (vgl. Lambrecht, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 7g Rz A 1), gegen das restriktive Gesetzesverständnis der Verwaltung.

29: Ein besonderes Darlegungserfordernis folgt entgegen der Auffassung des FA und des BMF auch nicht aus dem Urteil in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184, in dem vielmehr maßgeblich auf objektive wirtschaftliche Gegebenheiten abgestellt wird, an die die Prognose anknüpfen kann (vgl. die dortigen Entscheidungsgründe unter II.4.a, b und c).

30: Demzufolge ist der BFH an die tatsächliche Feststellung des FG gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO), wonach es keine Hinweise darauf gibt, dass die späte Geltendmachung der streitigen Ansparabschreibung nicht lediglich auf einem Versehen des Klägers beruhte. In Bezug auf diese Feststellung sind keine zulässigen und begründeten Revisionsgründe vorgebracht (§ 118 Abs. 2, 2. Halbsatz FGO). Die Schlussfolgerung des FG leidet auch nicht an einer Unvereinbarkeit mit Denkgesetzen oder allgemeinen Erfahrungssätzen, so dass sie das Revisionsgericht bindet, und zwar auch dann, wenn sie nicht zwingend, sondern nur möglich ist (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 118 Rz 54, m.w.N.).

31: Darauf, ob überhaupt die Angabe eines Grundes für eine verzögerte Ausübung des Wahlrechts auf Inanspruchnahme der Ansparabschreibung zu fordern ist (vgl. etwa das BFH-Urteil in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, zur erstmaligen Inanspruchnahme der Ansparrücklage im Wege der eine vorausgegangene Bilanzberichtigung kompensierenden Bilanzänderung; BFH-Urteile in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104; in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471), kommt es deshalb im Streitfall nicht an.

32: c) Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger den an die Dokumentation des Investitionsvorhabens --wie in einer Buchführung (s. unter II.1.B dieses Urteils)-- zu stellenden Anforderungen nicht genügt hätte, sind vom FG nicht festgestellt.

33: d) Soweit die Rechtsprechung in Fällen der Betriebseröffnung oder der wesentlichen Betriebserweiterung gesteigerte Anforderungen an den Nachweis der Investitionsabsicht stellt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184), und zwar regelmäßig in Gestalt verbindlicher Bestellungen (vgl. statt aller BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572, m.w.N.), ist sie nicht auf den Streitfall übertragbar.

34: 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. Der Senat ist nicht befugt, im Revisionsverfahren über die nicht beschwerdefähige Entscheidung des FG zu befinden, mit der dem Kläger die Erstattung der Kosten des Vorverfahrens versagt worden ist (§ 128 Abs. 4 Satz 1 FGO).

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Jan. 2012 - VIII R 48/10

Tatbestand

1: I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) erzielt als Sachverständiger Einkünfte aus nichtselbständiger und aus selbständiger Arbeit. Seine selbständig erzielten Einkünfte ermittelt er nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) durch Einnahmenüberschussrechnung.

2: In seiner am 11. Dezember 2008 abgegebenen Einkommensteuererklärung für das Streitjahr (2007) machte er die Gewährung von Investitionsabzugsbeträgen nach § 7g EStG geltend für einen PC, einen Laptop und einen Bildschirm. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) veranlagte den Kläger erklärungsgemäß. Mit seinem gegen den Steuerbescheid vom 29. Januar 2009 gerichteten Einspruch vom 23. Februar 2009 begehrte der Kläger nunmehr einen weiteren Investitionsabzugsbetrag von 15.500 € für ein am 10. Dezember 2008 zum Preis von 38.753,79 € angeschafftes Kraftfahrzeug (PKW).

3: Einspruch und Klage blieben erfolglos. Das Finanzgericht (FG) führte in seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2010, 2076 veröffentlichten Urteil aus, der Abzugsbetrag sei jedenfalls dann zu versagen, wenn der Steuerpflichtige die Investition vor Einreichung der Steuererklärung bereits getätigt habe, ohne sie jedoch in der Erklärung geltend zu machen. Der erforderliche Finanzierungszusammenhang zwischen dem Investitionsabzugsbetrag und der Investition setze voraus, dass die Absicht der Inanspruchnahme des Abzugsbetrags spätestens im Zeitpunkt der Anschaffung des Wirtschaftsguts vorliege. Das schließe es nicht aus, den Abzugsbetrag mit einer erst nach Anschaffung oder Herstellung des betreffenden Wirtschaftsguts eingereichten Steuererklärung geltend zu machen. Bei nachträglicher Geltendmachung im Einspruchs- oder Klageverfahren sei hingegen im Zweifel davon auszugehen, dass der Steuerpflichtige zum Zeitpunkt der Investition noch nicht entschlossen gewesen sei, den Abzugsbetrag als Finanzierungshilfe zu nutzen.

4: Mit seiner Revision rügt der Kläger die Verletzung des § 7g EStG. Er beantragt sinngemäß,

5: Das FA beantragt,

die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

6: II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des vorinstanzlichen Urteils und zur Klagestattgabe (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 der Finanzgerichtsordnung --FGO--).

7: 1. Die Inanspruchnahme eines Investitionsabzugsbetrags nach § 7g EStG gehört zu den zeitlich unbefristeten Wahlrechten, die formell bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden können, auf welche sie sich auswirken sollen (vgl. zu § 7g EStG a.F. Urteile des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 21. September 2005 X R 32/03, BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66; vom 17. Juni 2010 III R 43/06, BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, m.w.N.). Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass insoweit die formellen Voraussetzungen für die Inanspruchnahme des streitbefangenen Abzugsbetrags erfüllt sind.

8: 2. Auch die materiell-rechtlichen Voraussetzungen des Investitionsabzugsbetrags liegen im Streitjahr vor.

9: a) Ein Investitionsabzugsbetrag wird gewährt für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens (§ 7g Abs. 1 Satz 1 EStG). Maßgeblich ist dabei die Sicht am Ende des Wirtschaftsjahres, für das der Steuerpflichtige den Abzugsbetrag geltend macht (BFH-Urteil in BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66; Schmidt/ Kulosa, EStG, 30. Aufl., § 7g Rz 18). Die aus dieser Sicht "künftige" Anschaffung kann bei Abgabe der Steuererklärung für das Abzugsjahr zwischenzeitlich --wie im Streitfall-- bereits erfolgt sein. Es ist mithin für die Gewährung des Abzugsbetrags grundsätzlich nicht von Bedeutung, ob die Investition im Zeitpunkt der Abgabe der Steuererklärung tatsächlich schon vorgenommen war (BFH-Urteil vom 8. Juni 2011 I R 90/10, BFH/NV 2011, 1594, BFHE 234, 130; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 18; Kratzsch in Frotscher, EStG, Freiburg 2012, § 7g Rz 30).

10: b) Zu Unrecht versagt das angefochtene Urteil den Investitionsabzugsbetrag mit der Begründung, es fehle an dem notwendigen Finanzierungszusammenhang zwischen der Investition (Anschaffung des PKW) und der aus dem geltend gemachten Abzugsbetrag resultierenden Steuererleichterung.

11: aa) Es kann dahinstehen, ob die von der Rechtsprechung zu § 7g EStG a.F. aus dem Gesetzeszweck hergeleitete Voraussetzung des Finanzierungszusammenhangs (Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 16) bei Anwendung und Auslegung der Vorschrift in der auch für das Streitjahr geltenden umgestalteten Fassung, die sie durch das Unternehmensteuerreformgesetz 2008 vom 14. August 2007 (BGBl I 2007, 1912) erfahren hat, noch erforderlich ist (so aber offenbar Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 8. Mai 2009, BStBl I 2009, 633, 635, Rz 19; vgl. auch Darstellung bei Blümich/Brandis, EStG, § 7g Rz 50). Funktion dieses Merkmals war es, solche Fälle auszusondern, in denen die Ansparrücklage zur Steuergestaltung genutzt wurde, ohne tatsächlich dem Zweck der Investitionserleichterung zu dienen.

12: In der Neufassung des Gesetzes ist nach § 7g Abs. 3 EStG bei unterbliebener Investition der ursprüngliche Betriebsausgabenabzug im Rahmen der Steuerfestsetzung für das Abzugsjahr rückgängig zu machen. Damit ist regelmäßig der Anreiz entfallen, den Investitionsabzugsbetrag auch dann in Anspruch zu nehmen, wenn tatsächlich keine Investitionsabsicht besteht (vgl. Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 27). Die Prüfung eines Finanzierungszusammenhangs zur Verhinderung einer zweckwidrigen Inanspruchnahme der Steuervergünstigung erscheint daher entbehrlich.

13: bb) Die Entscheidung des FG kann aber auch dann keinen Bestand haben, wenn man weiterhin am Erfordernis eines Finanzierungszusammenhangs festhält.

14: (1) Der Auffassung des FG, dass bereits im Zeitpunkt der Investition die Absicht zur Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags bestanden haben muss, um den erforderlichen Finanzierungszusammenhang herzustellen, ist nicht zu folgen. Eine im Vorfeld der Investition schon zu fassende Absicht späterer Wahlrechtsausübung nach § 7g EStG wird vom Gesetz nicht gefordert. Als subjektive Tatbestandsvoraussetzungen für die Gewährung des Abzugsbetrags werden dort nur die --erstmals ab 2007 ausdrücklich in das Gesetz aufgenommene-- Investitionsabsicht gemäß § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Buchst. a EStG und die in Buchst. b derselben Norm näher bestimmte Nutzungsabsicht aufgeführt; außerdem muss --als voluntative Voraussetzung-- das Wahlrecht ausgeübt werden. Weitere subjektive Voraussetzungen stellt das Gesetz nicht auf.

15: Ein im Gesetz nicht geregeltes zusätzliches subjektives Kriterium in Form einer Absicht zur Inanspruchnahme des Abzugsbetrags würde im Übrigen dem Gesetzeszweck zuwiderlaufen, durch die Vorverlagerung von Abschreibungspotenzial die wirtschaftsgutbezogene Investitionstätigkeit kleiner und mittlerer Unternehmen zu fördern (vgl. Lambrecht in Kirchhof, EStG, 10. Aufl., § 7g Rz 1).

16: (2) Der Finanzierungszusammenhang ist auch nicht deshalb zu verneinen, weil der Kläger den strittigen Investitionsabzugsbetrag erst im Einspruchsverfahren beantragt hat. Das Wahlrecht nach § 7g EStG kann grundsätzlich bis zur Bestandskraft der Steuerfestsetzung ausgeübt werden (s. oben II.1. der Gründe).

17: Dies entspricht auch der Verwaltungsauffassung (BMF-Schreiben in BStBl I 2009, 633, 635, Rz 19): Danach ist der Finanzierungszusammenhang auch dann anzunehmen, wenn --wie im Streitfall-- nach der erstmaligen Steuerfestsetzung innerhalb der Einspruchsfrist ein Investitionsabzugsbetrag in Anspruch genommen (oder geändert) wird. Wegen fehlender Entscheidungserheblichkeit kann dahinstehen, ob der Senat sich einer zeitlichen Begrenzung der Geltendmachung des Abzugsbetrags auf die Einspruchsfrist anschließen könnte.

18: (3) Auch im Übrigen ist im Streitfall für den strittigen Investitionsabzugsbetrag der Finanzierungszusammenhang mit der begünstigten Investition gewahrt.

19: Der Finanzierungszusammenhang ist keine an einem Zahlungsfluss orientierte Größe im Sinne eines konkreten Ansparens oder einer bestimmten anderen Weise der Finanzierung (vgl. BFH-Urteil in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, m.w.N.). § 7g EStG verfolgt --wie schon die früher in der für Jahre vor 2007 geltenden Gesetzesfassung geregelte Ansparrücklage-- den Zweck, die Wettbewerbssituation kleiner und mittlerer Betriebe dadurch zu verbessern, dass deren Liquidität und Eigenkapitalbildung unterstützt und ihre Investitions- und Innovationskraft gestärkt werden (vgl. dazu BFH-Urteile vom 29. April 2008 VIII R 62/06, BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747; vom 27. Oktober 2004 VIII R 35/04, BFHE 207, 318, BStBl II 2008, 737; vom 14. August 2001 XI R 18/01, BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181; vgl. auch BTDrucks 10/336, S. 13, 25 f.; BTDrucks 11/257, S. 8 f.; Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 1; BMF-Schreiben in BStBl I 2009, 633, 635, Rz 19: "Funktion der Finanzierungserleichterung"). Mit Hilfe des die Steuer des Abzugsjahres mindernden Abzugsbetrags können die dadurch freigewordenen liquiden Mittel produktiv verwendet oder zur Tilgung von Verbindlichkeiten eingesetzt werden.

20: Das kann auch der Fall sein, wenn der Abzugsbetrag sich erst geraume Zeit später unmittelbar auf die Liquidität des Betriebs auswirkt, etwa weil das Steuerfestsetzungsverfahren längere Zeit in Anspruch nimmt. Einen rechnerischen Nachvollzug der Investitionserleichterung hat der BFH bisher weder vorgenommen noch gefordert, sondern er hat mit Hilfe des Finanzierungszusammenhangs Fallgruppen ausgesondert, die, gemessen am Zweck des § 7g EStG, nicht förderungswürdig sind.

21: Danach wird der Finanzierungszusammenhang verneint, wenn im Zeitpunkt der Geltendmachung des Abzugs eine Investition nicht mehr durchführbar ist, weil der Betrieb bereits aufgegeben oder veräußert worden war (BFH-Urteil vom 13. Mai 2004 IV R 11/02, BFH/NV 2004, 1400) oder der Entschluss zur Betriebsveräußerung oder -aufgabe gefasst war (BFH-Urteile vom 20. Dezember 2006 X R 31/03, BFHE 216, 288, BStBl II 2007, 862; vom 17. November 2004 X R 41/03, BFH/NV 2005, 848). Am Finanzierungszusammenhang fehlt es auch, wenn der Abzugsbetrag erst nach Ablauf des (nunmehr dreijährigen) Investitionszeitraums geltend gemacht wird, ohne dass tatsächliche Investitionen durchgeführt wurden (Schmidt/Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 17; vgl. zu § 7g EStG a.F. BFH-Urteile vom 6. März 2003 IV R 23/01, BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187; in BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66, unter II.2.; vom 2. August 2006 XI R 44/05, BFHE 214, 486, BStBl II 2006, 903, unter II.3.). Das Gleiche gilt, wenn der Abzug so kurze Zeit vor Ablauf des Investitionszeitraums geltend gemacht wird, dass auch der Steuerpflichtige nicht damit rechnen kann, die Investition noch rechtzeitig durchzuführen (zu § 7g EStG a.F. s. BFH-Urteile vom 29. November 2007 IV R 82/05, BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471, BFH/NV 2008, 1130, unter II.1.b bb).

22: Nach diesen Maßstäben ist im Streitfall der Finanzierungszusammenhang zwischen Abzugsbetrag und Investition (Anschaffung des PKW) zu bejahen, weil die begünstigte Investition tatsächlich durchgeführt und damit der Subventionszweck des § 7g EStG erfüllt ist.

23: 3. Da die Vorentscheidung auf einer abweichenden Rechtsauffassung beruht, ist sie aufzuheben. Die Sache ist spruchreif. Die Investitionsabsicht des Klägers ergibt sich aus der tatsächlichen Anschaffung des PKW. Die nahezu ausschließlich betriebliche Nutzung des PKW hat der Kläger bereits im Einspruchsschreiben in Aussicht gestellt. Die Steuerfestsetzung für das Streitjahr ist unter Berücksichtigung eines zusätzlichen Abzugsbetrags in Höhe von 15.500 € zu ändern. Die Berechnung der Steuer wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO dem FA übertragen. Ob Gründe dafür vorliegen könnten, die diesem Urteil entsprechende Steuerfestsetzung nach Maßgabe des § 7g Abs. 4 EStG gegebenenfalls nochmals zu ändern, ist nicht Gegenstand des vorliegenden Verfahrens.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe

1.

der Gewinn

a): nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b): im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und

2.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.: der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.: das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

Bundesfinanzhof Urteil, 17. Jan. 2012 - VIII R 23/09

Tatbestand

1: I. Im Streit ist die steuerliche Berücksichtigung einer Ansparabschreibung gemäß § 7g des Einkommensteuergesetzes (EStG) in der für das Streitjahr (2005) geltenden Fassung (EStG a.F.).

2: Der Kläger und Revisionsbeklagte (Kläger) ist Rechtsanwalt, der seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelt.

3: In seiner beim Beklagten und Revisionskläger (Finanzamt --FA--) am 31. Mai 2006 eingegangenen Einkommensteuererklärung für das Streitjahr erklärte er einen Gewinn aus selbständiger Tätigkeit in Höhe von 13.805 €, ohne zunächst eine Ansparabschreibung geltend zu machen.

4: Der Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 31. Juli 2006 wich aus nicht streiterheblichen Gründen von der Steuererklärung ab. Mit seinem hiergegen gerichteten Einspruch vom 21. August 2006 begehrte der Kläger unter anderem erstmals die Berücksichtigung einer Ansparabschreibung gemäß § 7g EStG in Höhe von 8.000 € und verwies zur Begründung darauf, dass er sich im Jahre 2007 ein neues, betrieblich genutztes Auto zu einem Kaufpreis von 20.000 € kaufen werde. Sein derzeitiges Fahrzeug sei bereits acht Jahre alt und weise eine Laufleistung von über 140.000 km auf. Mit einem Schreiben vom 6. November 2006 reichte der Kläger beim FA eine entsprechend geänderte Einnahmenüberschussrechnung für das Streitjahr nach sowie mit einem weiteren Schreiben vom 5. Februar 2007 eine ebenfalls entsprechend geänderte Anlage GSE.

5: Im Rahmen der Einspruchsentscheidung versagte das FA die Ansparabschreibung. Mit der dagegen erhobenen Klage machte der Kläger geltend, er habe die Ansparrücklage lediglich aus Versehen nicht bereits in der Steuererklärung berücksichtigt. Bei nachträglicher Bildung einer Ansparrücklage seien entgegen der Ansicht des FA keine erhöhten Anforderungen an die notwendige Konkretisierung der Investitionsabsicht zu stellen.

6: Das Finanzgericht (FG) gab der Klage mit seinem in Entscheidungen der Finanzgerichte 2009, 1006 veröffentlichten Urteil statt.

7: Mit seiner Revision rügt das FA die Verletzung materiellen Rechts.

8: Unter Berufung auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 25. Februar 2004 (BStBl I 2004, 337) ist es der Auffassung, dass im Fall einer nachträglich gebildeten Rücklage erhöhte Anforderungen an die erforderliche Konkretisierung der Investitionsabsicht zu stellen seien. Insbesondere sei glaubhaft darzulegen, aus welchen Gründen die Rücklage trotz voraussichtlicher Investitionsabsicht nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung gebildet worden sei. Die Behauptung, die Passivierung der Rücklage sei versehentlich unterblieben, reiche nicht aus.

9: Das FA beantragt, die Klage unter Aufhebung des angefochtenen Urteils abzuweisen.

10: Der Kläger beantragt sinngemäß, die Revision zurückzuweisen.

11: Angesichts der tatsächlichen Laufleistung des überwiegend betrieblich genutzten alten PKW sei die übliche Lebensdauer eines Fahrzeugs von acht bis zehn Jahren das stärkste Indiz für eine zum Ende des Streitjahrs bereits latente Investitionsabsicht; dazu bedürfe es keiner weiteren Glaubhaftmachung. Tatsächlich habe er, der Kläger, --allerdings erst 2008-- ein (gebrauchtes) Kfz für sein Betriebsvermögen angeschafft.

12: Das dem Verfahren beigetretene BMF folgert aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 19. September 2002 X R 51/00 (BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184), dass die "voraussichtliche" Investition nach § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F. hinreichend konkretisiert sein müsse, weil es andernfalls möglich wäre, die Ansparabschreibung "ins Blaue hinein" in Anspruch zu nehmen etwa mit der Wirkung, dass diese zur Erhöhung eines tarifbegünstigten Veräußerungs- oder Aufgabegewinns führen würde. In dem BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 337 (dort Rdnr. 9) sei dies in der Weise konkretisiert worden, dass in den Fällen des versehentlich unterbliebenen Ansatzes der Rücklage in der Einkommensteuererklärung der Steuerpflichtige anhand geeigneter Unterlagen oder Erläuterungen glaubhaft darzulegen habe, aus welchen Gründen die Rücklage trotz voraussichtlicher Investitionsabsicht nicht bereits in der ursprünglichen Gewinnermittlung gebildet worden sei.

Entscheidungsgründe

13: II. Die Revision ist unbegründet und nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

14: Zu Recht hat das FG die vom Kläger geltend gemachte Ansparabschreibung bei der Ermittlung des im Streitjahr erzielten Gewinns des Klägers aus selbständiger Arbeit als Rechtsanwalt berücksichtigt.

15: 1. Verfahrensrechtlich wie auch materiell-rechtlich ist eine Ansparabschreibung an mehrere Voraussetzungen geknüpft.

16: a) Die Bildung einer Rücklage nach § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. und die Inanspruchnahme des Betriebsausgabenabzugs nach Abs. 6 der Vorschrift gehören zu den zeitlich unbefristeten Wahlrechten, die formell grundsätzlich bis zum Eintritt der Bestandskraft derjenigen Steuerfestsetzung ausgeübt werden können, auf welche sie sich auswirken sollen (BFH-Urteile vom 21. September 2005 X R 32/03, BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66; vom 17. Juni 2010 III R 43/06, BFHE 230, 517, m.w.N.). Dabei muss eine Rücklage nicht bereits bei erstmaliger Einreichung der Steuererklärung erklärt werden, sondern kann auch später im Rahmen einer Bescheidänderung gebildet werden (BFH-Urteile in BFHE 230, 517; vom 29. November 2007 IV R 82/05, BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471; Wendt, Finanz-Rundschau 2009, 87, 88; zweifelnd BFH-Urteil vom 8. November 2006 I R 89/05, BFH/NV 2007, 671). Allerdings können materiell-rechtliche Gründe die (nachträgliche) Wahlrechtsausübung hindern (s. dazu unten unter II.1.b dd).

17: Eine andere Beurteilung folgt entgegen der Auffassung des FA nicht aus dem Beschluss des Senats vom 26. Februar 2008 VIII B 107/07 (NV). Dieser Beschluss ist nur in dem Sinne zu verstehen, dass die erforderliche Dokumentation der Rücklage mit ihrer Geltendmachung einhergehen muss. Eine weiter gehende Folgerung ist daraus nicht zu ziehen.

18: b) Die materiell-rechtlichen Voraussetzungen bestimmen sich nach der gesetzlichen Regelung in § 7g Abs. 3 bis 5 EStG a.F. Danach können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Rücklage darf 40 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten des begünstigten Wirtschaftsguts nicht überschreiten, das der Steuerpflichtige "voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahres anschaffen oder herstellen wird" (§ 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.). Ermittelt der Steuerpflichtige --wie im Streitfall-- den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG, so sind gemäß § 7g Abs. 6 EStG a.F. die Abs. 3 bis 5 mit Ausnahme von Abs. 3 Nr. 1 mit der Maßgabe entsprechend anzuwenden, dass die Bildung der Rücklage als Betriebsausgabe (Abzug) und ihre spätere Auflösung als Betriebseinnahme (Zuschlag) zu behandeln ist.

19: aa) Während bei bilanzierenden Steuerpflichtigen Bildung und Auflösung der Rücklage gemäß § 7g Abs. 3 Satz 3 Nr. 3 EStG a.F. aus der Buchführung ersichtlich sein müssen, folgt aus der entsprechenden Anwendung dieser Norm bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG das Erfordernis, dass die Bildung der Ansparrücklage mit den investitionsbezogenen Angaben und die Auflösung der Rücklage wie in einer Buchführung verfolgt werden kann (BFH-Urteil vom 13. Dezember 2005 XI R 52/04, BFHE 212, 208, BStBl II 2006, 462; vgl. auch BFH-Urteil vom 6. März 2003 IV R 23/01, BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187), auch wenn § 7g Abs. 6 EStG nicht die Aufnahme erst noch anzuschaffender oder herzustellender Wirtschaftsgüter in laufend zu führende Verzeichnisse voraussetzt (BFH-Urteil in BFHE 212, 208, BStBl II 2006, 462, m.w.N.).

20: Das Wahlrecht wird nicht schon durch den entsprechenden Ausweis in der Buchführung oder in den sonstigen Unterlagen des Steuerpflichtigen ausgeübt, sondern erst durch den Ausweis eines entsprechenden Passivpostens in der Bilanz oder --bei Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG-- durch den Ansatz einer entsprechenden Betriebsausgabe in der Einnahmenüberschussrechnung und deren Einreichung beim Finanzamt (vgl. BFH-Urteile vom 29. März 2011 VIII R 28/08, BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572; vom 17. November 2004 X R 41/03, BFH/NV 2005, 848, 849). Diesen Voraussetzungen hat der Kläger im Laufe des Einspruchsverfahrens genügt.

21: bb) Das Gesetz enthält keine ausdrückliche Regelung darüber, ob und wie gegebenenfalls die voraussichtliche Investition i.S. von § 7g Abs. 3 EStG a.F. nachzuweisen ist. Die Rechtsprechung hat daraus gefolgert, dass der Steuerpflichtige nicht gehalten ist, die Absicht einer Investition nachzuweisen (BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 848) oder glaubhaft zu machen (vgl. BFH-Urteil vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00, BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; BFH-Beschluss vom 26. November 2009 VIII B 190/09, BFHE 226, 541, BFH/NV 2010, 331). Jedoch setzt die Ansparabschreibung eine hinreichende Konkretisierung der geplanten Investition voraus (vgl. BFH-Urteile in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572; in BFH/NV 2005, 848; in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385; vom 19. September 2002 X R 51/00, BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; vom 15. September 2010 X R 21/08, BFH/NV 2011, 235), sodass im Investitionsjahr festgestellt werden kann, ob eine vorgenommene Investition derjenigen entspricht, für deren Finanzierung die Rücklage gebildet wird (BFH-Urteil in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385). Die betreffende Investition muss zudem schlüssig und plausibel sein (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; vom 29. April 2008 VIII R 62/06, BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747; BFH-Beschlüsse in BFHE 226, 541, 546, BFH/NV 2010, 331, 333; vom 25. September 2002 IV B 55/02, BFH/NV 2003, 159).

22: cc) Die Prognose einer voraussichtlichen Investition des Steuerpflichtigen ist aus der Sicht des Bilanzstichtages zu treffen, zu dem die Ansparrücklage in die Bilanz eingestellt wird bzw. bei Einnahmenüberschussrechnung aus der Sicht zum Ende des Gewinnermittlungszeitraums, für den die Ansparabschreibung in Anspruch genommen werden soll (BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFHE 202, 250, BStBl II 2004, 187; in BFHE 197, 448, BStBl II 2002, 385). Nach dem Sinn und Zweck der Ansparrücklage, Investitionen für kleine und mittlere Betriebe mithilfe eines Steuerstundungseffekts zu erleichtern, ist zu prüfen, ob der Ansparrücklage eine (noch) durchführbare, objektiv mögliche Investition zugrunde liegt (vgl. im Einzelnen dazu BFH-Urteile in BFH/NV 2005, 848, m.w.N.; in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747). Das ist zum einen ausgeschlossen, wenn --im Hinblick auf die Betriebsbezogenheit der Rücklage (BFH-Urteil vom 23. Mai 2007 X R 35/06, BFH/NV 2007, 1862)-- zum maßgeblichen Zeitpunkt der betreffende Betrieb bereits aufgegeben oder veräußert ist (s. dazu BFH-Urteil in BFH/NV 2005, 848; vgl. in BFH/NV 2007, 1862, 1864) oder der Entschluss zur (kurzfristigen) Veräußerung bereits gefasst ist (vgl. BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572), zum anderen aber auch, wenn aus anderen Gründen im Zeitpunkt der Rücklagenbildung bereits feststeht, dass die Investition nicht mehr vorgenommen wird (vgl. BFH-Urteil in BFH/NV 2007, 1862, 1864) oder wenn es an der gebotenen Plausibilität der Investition fehlt, etwa wenn eine künftige Investition behauptet wird, die der gegenwärtigen Betriebsstruktur entgegensteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFH/NV 2005, 848).

23: dd) Schließlich ist nach ständiger Rechtsprechung zu § 7g EStG a.F. erforderlich, dass zwischen der Bildung der Rücklage und der Investition ein "Finanzierungszusammenhang" besteht (vgl. BFH-Urteile in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184; in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471, m.w.N.; in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747), d.h., dass die konkrete Rücklagenbildung die Finanzierung der beabsichtigten Investition erleichtert (BFH-Urteil in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747; vgl. BTDrucks 12/4487, S. 33).

24: Die an den Finanzierungszusammenhang zu stellenden Anforderungen hat der BFH nicht im Einzelnen --positiv-- konkretisiert (vgl. dazu BFH-Urteil in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, m.w.N.), jedoch Fallgruppen herausgebildet, in denen der erforderliche Zusammenhang zu verneinen ist. Das ist der Fall, wenn im Zeitpunkt der Geltendmachung der Rücklage schon ersichtlich ist, dass --ungeachtet der auf das Ende des Gewinnermittlungszeitraums rückbezogenen Prognose-- die in Aussicht genommene Investition nicht (mehr) durchgeführt wird. So verhält es sich etwa, wenn die Rücklagenbildung erst nach Ablauf des zweijährigen Investitionszeitraums geltend gemacht wird, ohne dass die Investition tatsächlich durchgeführt worden ist (BFH-Urteile in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104; in BFHE 211, 221, BStBl II 2006, 66), oder wenn wegen der bei Bildung der Rücklage nur mehr geringen Dauer des restlichen Investitionszeitraums mit der Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts nicht mehr gerechnet werden kann (vgl. BFH-Urteil in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471). Der BFH hat den Finanzierungszusammenhang ferner in den Fällen verneint, in denen eine Rücklage erstmals später als zwei Jahre nach der Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts gebildet wird (vgl. BFH-Urteile vom 14. August 2001 XI R 18/01, BFHE 198, 415, BStBl II 2004, 181; in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104). Schließlich liegt der erforderliche Finanzierungszusammenhang auch dann nicht vor, wenn die Entscheidung für die Bildung der Rücklage erst nach der Anschaffung getroffen wird und dafür nach dem Anschaffungszeitpunkt entstandene und nicht investitionsbezogene Gründe maßgeblich sind (BFH-Urteil in BFHE 221, 211, BStBl II 2008, 747, m.w.N.).

25: 2. Nach diesen --unter II.1.b dieses Urteils aufgeführten-- Maßstäben genügt das Vorbringen des Klägers im Streitfall den an die Bildung der Rücklage und die Ansparabschreibung zu stellenden Anforderungen.

26: a) Der Kläger hat die künftige Anschaffung eines PKW hinreichend konkretisiert. Als Betriebsinhaber hat er eine Einschätzungsprärogative, was sein künftiges Investitionsverhalten angeht. Ob seine Investitionsabsicht zum Ende des Wirtschaftsjahrs der Inanspruchnahme der Ansparabschreibung als maßgebendem Zeitpunkt tatsächlich bestanden hat, lässt sich nur in Gestalt einer Prognose der Investitionstätigkeit auf der Grundlage objektivierter wirtschaftlicher Gegebenheiten überprüfen (vgl. BFH-Urteil vom 8. Juni 2011 I R 90/10, BFHE 234, 130, BFH/NV 2011, 1594, m.w.N.). Auf der Grundlage der von ihm getroffenen Feststellungen hat das FG danach in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise eine dem Vorbringen des Klägers entsprechende Prognose seines künftigen Investitionsverhaltens vorgenommen. Die voraussichtliche Anschaffung eines PKW war aus der Perspektive am Ende des Streitjahrs schlüssig und plausibel.

27: Zum Zeitpunkt der Geltendmachung der Ansparabschreibung im Einspruchsverfahren und der Einreichung einer berichtigten Einnahmenüberschussrechnung mit korrigierter AfA-Liste beim FA dauerte der zweijährige Investitionszeitraum (§ 7 Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.) noch geraume Zeit an. Gründe, aus denen zu diesem Zeitpunkt die Durchführung der Investition innerhalb des Investitionszeitraums praktisch ausgeschlossen gewesen wäre oder nach der Rechtsprechung der Finanzierungszusammenhang zwischen der Ansparabschreibung und der prognostizierten Anschaffung eines PKW zu verneinen wäre, sind nicht ersichtlich.

28: b) Die verfahrensrechtlich mögliche Inanspruchnahme der Ansparabschreibung erst im Einspruchsverfahren (s. dazu in diesem Urteil unter II.1.a) war im Streitfall auch nicht deshalb gehindert, weil der Kläger die Gründe für die verzögerte Geltendmachung nicht ausreichend dargelegt hätte. Für eine gesteigerte Pflicht zur Darlegung (etwa durch Vorlage angeforderter Prospekte oder Erteilung von Informationen), wie sie das BMF in seiner Stellungnahme unter Bezugnahme auf das BMF-Schreiben in BStBl I 2004, 337 (Rdnr. 9) postuliert, findet sich keine gesetzliche Grundlage. Die Sorge der Verwaltung, es könne zu einer steuergestaltenden Inanspruchnahme der Ansparrücklage oder Ansparabschreibung "ins Blaue hinein" kommen, gebietet keine andere Beurteilung. Das steuerliche Lenkungsinstrument der Ansparabschreibung nach den Regeln des § 7g Abs. 3 ff. EStG a.F. bot in vielfältiger Hinsicht erhebliches Potenzial zur Steuergestaltung (vgl. BFH-Urteil vom 10. August 2011 I R 45/10, BFHE 234, 412, BFH/NV 2012, 90, m.w.N.). Das Ziel der Verhinderung oder Eindämmung solcher Gestaltungen rechtfertigt aber weder eine einschränkende Auslegung der Norm gegen den Wortlaut (vgl. BFH-Urteil in BFHE 234, 412, BFH/NV 2012, 90) noch die Hinzufügung ungeschriebener Tatbestandsmerkmale. Vielmehr spricht der Gesetzeszweck, durch die Vorverlagerung von Abschreibungspotential die wirtschaftsgutbezogene Investitionstätigkeit kleiner und mittlerer Unternehmen zu fördern (vgl. Lambrecht, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 7g Rz A 1), gegen das restriktive Gesetzesverständnis der Verwaltung.

29: Ein besonderes Darlegungserfordernis folgt entgegen der Auffassung des FA und des BMF auch nicht aus dem Urteil in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184, in dem vielmehr maßgeblich auf objektive wirtschaftliche Gegebenheiten abgestellt wird, an die die Prognose anknüpfen kann (vgl. die dortigen Entscheidungsgründe unter II.4.a, b und c).

30: Demzufolge ist der BFH an die tatsächliche Feststellung des FG gebunden (§ 118 Abs. 2 FGO), wonach es keine Hinweise darauf gibt, dass die späte Geltendmachung der streitigen Ansparabschreibung nicht lediglich auf einem Versehen des Klägers beruhte. In Bezug auf diese Feststellung sind keine zulässigen und begründeten Revisionsgründe vorgebracht (§ 118 Abs. 2, 2. Halbsatz FGO). Die Schlussfolgerung des FG leidet auch nicht an einer Unvereinbarkeit mit Denkgesetzen oder allgemeinen Erfahrungssätzen, so dass sie das Revisionsgericht bindet, und zwar auch dann, wenn sie nicht zwingend, sondern nur möglich ist (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 118 Rz 54, m.w.N.).

31: Darauf, ob überhaupt die Angabe eines Grundes für eine verzögerte Ausübung des Wahlrechts auf Inanspruchnahme der Ansparabschreibung zu fordern ist (vgl. etwa das BFH-Urteil in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104, zur erstmaligen Inanspruchnahme der Ansparrücklage im Wege der eine vorausgegangene Bilanzberichtigung kompensierenden Bilanzänderung; BFH-Urteile in BFHE 230, 517, BFH/NV 2011, 104; in BFHE 220, 98, BStBl II 2008, 471), kommt es deshalb im Streitfall nicht an.

32: c) Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger den an die Dokumentation des Investitionsvorhabens --wie in einer Buchführung (s. unter II.1.B dieses Urteils)-- zu stellenden Anforderungen nicht genügt hätte, sind vom FG nicht festgestellt.

33: d) Soweit die Rechtsprechung in Fällen der Betriebseröffnung oder der wesentlichen Betriebserweiterung gesteigerte Anforderungen an den Nachweis der Investitionsabsicht stellt (vgl. BFH-Urteil in BFHE 200, 343, BStBl II 2004, 184), und zwar regelmäßig in Gestalt verbindlicher Bestellungen (vgl. statt aller BFH-Urteil in BFHE 233, 434, BFH/NV 2011, 1572, m.w.N.), ist sie nicht auf den Streitfall übertragbar.

34: 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO. Der Senat ist nicht befugt, im Revisionsverfahren über die nicht beschwerdefähige Entscheidung des FG zu befinden, mit der dem Kläger die Erstattung der Kosten des Vorverfahrens versagt worden ist (§ 128 Abs. 4 Satz 1 FGO).

Einkommensteuergesetz - EStG | § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe

1.

der Gewinn

a): nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b): im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und

2.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.: der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.: das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe

1.

der Gewinn

a): nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b): im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und

2.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.: der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.: das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 4 Gewinnbegriff im Allgemeinen

1.: einer Sitzverlegung der Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 des Rates vom 8. Oktober 2001 über das Statut der Europäischen Gesellschaft (SE) (ABl. EG Nr. L 294 S. 1), zuletzt geändert durch die Verordnung (EG) Nr. 885/2004 des Rates vom 26. April 2004 (ABl. EU Nr. L 168 S. 1), und
2.: einer Sitzverlegung der Europäischen Genossenschaft nach Artikel 7 der Verordnung (EG) Nr. 1435/2003 des Rates vom 22. Juli 2003 über das Statut der Europäischen Genossenschaft (SCE) (ABl. EU Nr. L 207 S. 1).

(4) Betriebsausgaben sind die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind.

(5)¹Die folgenden Betriebsausgaben dürfen den Gewinn nicht mindern:

1.: Aufwendungen für Geschenke an Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind.²Satz 1 gilt nicht, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der dem Empfänger im Wirtschaftsjahr zugewendeten Gegenstände insgesamt 35 Euro nicht übersteigen;
2.: Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass, soweit sie 70 Prozent der Aufwendungen übersteigen, die nach der allgemeinen Verkehrsauffassung als angemessen anzusehen und deren Höhe und betriebliche Veranlassung nachgewiesen sind.²Zum Nachweis der Höhe und der betrieblichen Veranlassung der Aufwendungen hat der Steuerpflichtige schriftlich die folgenden Angaben zu machen: Ort, Tag, Teilnehmer und Anlass der Bewirtung sowie Höhe der Aufwendungen.³Hat die Bewirtung in einer Gaststätte stattgefunden, so genügen Angaben zu dem Anlass und den Teilnehmern der Bewirtung; die Rechnung über die Bewirtung ist beizufügen;
3.: Aufwendungen für Einrichtungen des Steuerpflichtigen, soweit sie der Bewirtung, Beherbergung oder Unterhaltung von Personen, die nicht Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen sind, dienen (Gästehäuser) und sich außerhalb des Orts eines Betriebs des Steuerpflichtigen befinden;
4.: Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden Bewirtungen;
5.: Mehraufwendungen für die Verpflegung des Steuerpflichtigen.²Wird der Steuerpflichtige vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig, sind die Mehraufwendungen für Verpflegung nach Maßgabe des § 9 Absatz 4a abziehbar;
6.: Aufwendungen für die Wege des Steuerpflichtigen zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten, soweit in den folgenden Sätzen nichts anderes bestimmt ist.²Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 und Nummer 5 Satz 5 bis 7 und Absatz 2 entsprechend anzuwenden.³Bei der Nutzung eines Kraftfahrzeugs dürfen die Aufwendungen in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,03 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 des Kraftfahrzeugs im Zeitpunkt der Erstzulassung je Kalendermonat für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 2 bis 6 oder Absatz 2 ergebenden Betrag sowie Aufwendungen für Familienheimfahrten in Höhe des positiven Unterschiedsbetrags zwischen 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises im Sinne des § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 2 für jeden Entfernungskilometer und dem sich nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 5 bis 7 oder Absatz 2 ergebenden Betrag den Gewinn nicht mindern; ermittelt der Steuerpflichtige die private Nutzung des Kraftfahrzeugs nach § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 1 oder Satz 3, treten an die Stelle des mit 0,03 oder 0,002 Prozent des inländischen Listenpreises ermittelten Betrags für Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte und für Familienheimfahrten die auf diese Fahrten entfallenden tatsächlichen Aufwendungen; § 6 Absatz 1 Nummer 4 Satz 3 zweiter Halbsatz gilt sinngemäß.⁴§ 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 Satz 8 und Nummer 5 Satz 9 gilt entsprechend;
6a.: die Mehraufwendungen für eine betrieblich veranlasste doppelte Haushaltsführung, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 Satz 1 bis 4 abziehbaren Beträge und die Mehraufwendungen für betrieblich veranlasste Übernachtungen, soweit sie die nach § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5a abziehbaren Beträge übersteigen;
6b.: Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer sowie die Kosten der Ausstattung.²Dies gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet.³Anstelle der Aufwendungen kann pauschal ein Betrag von 1 260 Euro (Jahrespauschale) für das Wirtschafts- oder Kalenderjahr abgezogen werden.⁴Für jeden vollen Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen nach Satz 2 nicht vorliegen, ermäßigt sich der Betrag von 1 260 Euro um ein Zwölftel;
6c.: für jeden Kalendertag, an dem die betriebliche oder berufliche Tätigkeit überwiegend in der häuslichen Wohnung ausgeübt und keine außerhalb der häuslichen Wohnung belegene erste Tätigkeitsstätte aufgesucht wird, kann für die gesamte betriebliche und berufliche Betätigung ein Betrag von 6 Euro (Tagespauschale), höchstens 1 260 Euro im Wirtschafts- oder Kalenderjahr, abgezogen werden.²Steht für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit dauerhaft kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung, ist ein Abzug der Tagespauschale zulässig, auch wenn die Tätigkeit am selben Kalendertag auswärts oder an der ersten Tätigkeitsstätte ausgeübt wird.³Der Abzug der Tagespauschale ist nicht zulässig, soweit für die Wohnung Unterkunftskosten im Rahmen der Nummer 6a oder des § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5 abgezogen werden können oder soweit ein Abzug nach Nummer 6b vorgenommen wird;
7.: andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind;
8.: Geldbußen, Ordnungsgelder und Verwarnungsgelder, die von einem Gericht oder einer Behörde im Geltungsbereich dieses Gesetzes oder von einem Mitgliedstaat oder von Organen der Europäischen Union festgesetzt wurden sowie damit zusammenhängende Aufwendungen.²Dasselbe gilt für Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, die in einem berufsgerichtlichen Verfahren erteilt werden, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen.³Die Rückzahlung von Ausgaben im Sinne der Sätze 1 und 2 darf den Gewinn nicht erhöhen.⁴Das Abzugsverbot für Geldbußen gilt nicht, soweit der wirtschaftliche Vorteil, der durch den Gesetzesverstoß erlangt wurde, abgeschöpft worden ist, wenn die Steuern vom Einkommen und Ertrag, die auf den wirtschaftlichen Vorteil entfallen, nicht abgezogen worden sind; Satz 3 ist insoweit nicht anzuwenden;
8a.: Zinsen auf hinterzogene Steuern nach § 235 der Abgabenordnung und Zinsen nach § 233a der Abgabenordnung, soweit diese nach § 235 Absatz 4 der Abgabenordnung auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden;
9.: Ausgleichszahlungen, die in den Fällen der §§ 14 und 17 des Körperschaftsteuergesetzes an außenstehende Anteilseigner geleistet werden;
10.: die Zuwendung von Vorteilen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen, wenn die Zuwendung der Vorteile eine rechtswidrige Handlung darstellt, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt.²Gerichte, Staatsanwaltschaften oder Verwaltungsbehörden haben Tatsachen, die sie dienstlich erfahren und die den Verdacht einer Tat im Sinne des Satzes 1 begründen, der Finanzbehörde für Zwecke des Besteuerungsverfahrens und zur Verfolgung von Steuerstraftaten und Steuerordnungswidrigkeiten mitzuteilen.³Die Finanzbehörde teilt Tatsachen, die den Verdacht einer Straftat oder einer Ordnungswidrigkeit im Sinne des Satzes 1 begründen, der Staatsanwaltschaft oder der Verwaltungsbehörde mit.⁴Diese unterrichten die Finanzbehörde von dem Ausgang des Verfahrens und den zugrundeliegenden Tatsachen;
11.: Aufwendungen, die mit unmittelbaren oder mittelbaren Zuwendungen von nicht einlagefähigen Vorteilen an natürliche oder juristische Personen oder Personengesellschaften zur Verwendung in Betrieben in tatsächlichem oder wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, deren Gewinn nach § 5a Absatz 1 ermittelt wird;
12.: Zuschläge nach § 162 Absatz 4 der Abgabenordnung;
13.: Jahresbeiträge nach § 12 Absatz 2 des Restrukturierungsfondsgesetzes.

(5a) (weggefallen)

(5b) Die Gewerbesteuer und die darauf entfallenden Nebenleistungen sind keine Betriebsausgaben.

(6) Aufwendungen zur Förderung staatspolitischer Zwecke (§ 10b Absatz 2) sind keine Betriebsausgaben.

(8) Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten die §§ 11a und 11b entsprechend.

(10) § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 5b ist entsprechend anzuwenden.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 7g Investitionsabzugsbeträge und Sonderabschreibungen zur Förderung kleiner und mittlerer Betriebe

1.

der Gewinn

a): nach § 4 oder § 5 ermittelt wird;
b): im Wirtschaftsjahr, in dem die Abzüge vorgenommen werden sollen, ohne Berücksichtigung der Investitionsabzugsbeträge nach Satz 1 und der Hinzurechnungen nach Absatz 2 200 000 Euro nicht überschreitet und

2.

(6) Die Sonderabschreibungen nach Absatz 5 können nur in Anspruch genommen werden, wenn

1.: der Betrieb im Wirtschaftsjahr, das der Anschaffung oder Herstellung vorangeht, die Gewinngrenze des Absatzes 1 Satz 2 Nummer 1 nicht überschreitet, und
2.: das Wirtschaftsgut im Jahr der Anschaffung oder Herstellung und im darauf folgenden Wirtschaftsjahr vermietet oder in einer inländischen Betriebsstätte des Betriebs des Steuerpflichtigen ausschließlich oder fast ausschließlich betrieblich genutzt wird; Absatz 4 gilt entsprechend.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 115

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.: die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,
2.: die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder
3.: ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.