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Bundesfinanzhof Urteil, 03. Aug. 2016 - X R 35/15

ECLI:

ECLI:DE:BFH:2016:U.030816.XR35.15.0

bei uns veröffentlicht am

03.08.2016

Bundesfinanzhof Urteil, 03. Aug. 2016 - X R 35/15

ra.de-Urteilsbesprechung zu Bundesfinanzhof Urteil, 03. Aug. 2016 - X R 35/15

Rechtsgebiete

Handels- und Gesellschaftsrecht

Gericht

Tenor

: Die Revision der Kläger gegen das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 16. Oktober 2015 3 K 1087/14 wird als unbegründet zurückgewiesen.

: Die Kosten des Revisionsverfahrens haben die Kläger zu tragen.

Tatbestand

1: I. Die Kläger und Revisionskläger (Kläger) wurden in den Streitjahren 2010 und 2011 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger erzielte in diesen Jahren Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit, Einkünfte aus Gewerbebetrieb, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und Renteneinkünfte. Er war bei der A-Krankenkasse (Krankenkasse) gesetzlich krankenversichert.

2: Im Jahr 2010 erstattete die Krankenkasse dem Kläger für die Jahre 2008 und 2009 zu viel gezahlte Beiträge für die Kranken- und Pflegeversicherung in Höhe von 1.329,64 €. Grund für die Erstattung gemäß § 231 des Fünften Buchs Sozialgesetzbuch (SGB V) war, dass der Kläger aufgrund des Zusammentreffens seiner unterschiedlichen Einkünfte über die Beitragsbemessungsgrenze hinaus zu Beiträgen herangezogen worden war. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt --FA--) kürzte demzufolge die Aufwendungen des Klägers für die Kranken- und Pflegeversicherung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung (EStG) um den Erstattungsbetrag in Höhe von 1.329 €, so dass im Rahmen des Sonderausgabenabzugs zu berücksichtigende Versicherungsbeiträge (Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung sowie zur Haftpflichtversicherung) in Höhe von insgesamt 4.612 € verblieben. Die durchzuführende Günstigerprüfung gemäß § 10 Abs. 4a EStG ergab, dass die Ermittlung der abziehbaren Vorsorgeaufwendungen nach der Rechtslage 2004 zu einem günstigeren Ergebnis führte. Der ursprüngliche Bescheid wurde aus hier nicht streitigen Gründen mit Bescheid vom 14. November 2011 geändert, der bestandskräftig wurde.

3: Im Jahr 2011 erstattete die Krankenkasse dem Kläger erneut Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung, nunmehr für die Jahre 2005 bis 2011. Diese Erstattung beruhte darauf, dass der Kläger während der Ansparphase Beiträge zu einer Direktversicherung zum Teil selbstfinanziert hatte. Da nach dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 28. September 2010 1 BvR 1660/08 (Der Betrieb 2010, 2343) die darauf beruhenden Leistungen der Direktversicherung nicht in vollem Umfang mit Beiträgen zur Kranken- und Pflegeversicherung belegt werden durften, korrigierte die Krankenkasse die Beitragsberechnungen für die Jahre 2005 bis 2011 und wies eine Erstattung von insgesamt 7.354,08 € für diese Jahre aus.

4: Aufgrund der Heranziehung geringerer beitragspflichtiger Einkünfte wurden die Beitragsbemessungsgrenzen beim Kläger (überwiegend) wieder unterschritten, so dass die Krankenkasse insoweit gegen den Kläger einen Erstattungsanspruch in Höhe von 1.234,71 € hatte. Nach dessen Verrechnung erstattete die Krankenkasse dem Kläger im Jahr 2011 einen Betrag in Höhe von 6.124,23 €.

5: Das FA berücksichtigte für den Veranlagungszeitraum 2011 zunächst Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von 4.076 € und Pflegeversicherungsbeiträge in Höhe von 591 €, von denen es jedoch einen Erstattungsbetrag in Höhe von 6.119 € --dies entspricht dem Unterschiedsbetrag zwischen den von der Krankenkasse im Jahr 2011 zu erstattenden Beiträgen in Höhe von 7.354,08 € und dem Erstattungsanspruch der Krankenkasse in Höhe von 1.234,71 €-- in Abzug brachte. Damit wurden im Jahr 2011 keine Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge berücksichtigt.

6: Aufgrund des im Einkommensteuerbescheid 2011 berechneten Erstattungsüberhangs in Höhe von 1.452 € änderte das FA den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2010 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 der Abgabenordnung (AO) und kürzte die dem Grunde nach als Sonderausgaben abziehbaren Aufwendungen zur Kranken- und Pflegeversicherung um die Beitragsrückerstattungen. Da ihm hierbei ein Additionsfehler unterlaufen war, korrigierte das FA die Einkommensteuerfestsetzung für 2010 mit Bescheid vom 20. Juni 2013 und reduzierte die abziehbaren Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge nunmehr um Erstattungen in Höhe von 2.781 €.

7: Gegen den Einkommensteuerbescheid für 2011 sowie gegen den geänderten Einkommensteuerbescheid für 2010 legten die Kläger Einspruch ein. Zur Begründung trugen sie im Wesentlichen vor, die erstatteten Beträge dürften nicht im Jahr ihres Zuflusses, sondern müssten im jeweiligen Beitragsjahr berücksichtigt werden. Während des Einspruchsverfahrens teilte das FA den Klägern mit, nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) kürze ein Erstattungsüberhang den Sonderausgabenabzug des Jahres der Verausgabung, so dass im Streitfall der Erstattungsüberhang in Höhe von 1.452 €, der bislang in voller Höhe im Jahr 2010 berücksichtigt worden sei, anteilig auf die Jahre 2005 bis 2010 zu verteilen sei. Dementsprechend änderte das FA den Einkommensteuerbescheid für 2010 und kürzte die dem Grunde nach als Sonderausgaben abziehbaren Aufwendungen zur Kranken- und Pflegeversicherung um Beitragsrückerstattungen in Höhe von 1.624 €. Der Betrag entspricht der Summe aus den im Einkommensteuerbescheid 2010 bereits berücksichtigten Erstattungen in Höhe von 1.329 € und dem für 2010 ermittelten anteiligen Erstattungsüberhang von 295 €. Im Übrigen wies das FA die Einsprüche zurück. Auch das Klageverfahren war ohne Erfolg (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2016, 283).

8: Zur Begründung ihrer Revision rügen die Kläger die Verletzung materiellen Rechts.

9: Die Kläger beantragen,
das Urteil des Finanzgerichts (FG) und die Einspruchsentscheidung des FA vom 20. Dezember 2013 aufzuheben sowie den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 6. Februar 2013 und den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 17. Dezember 2013 dergestalt zu ändern, dass die Erstattungszahlungen der Krankenkasse in Höhe von 6.119 € im Jahr 2011 sowie in Höhe von 1.329 € im Jahr 2010 nicht als verrechenbare Beiträge, sondern als Erstattungsbeträge sonstiger Zahlungen anerkannt werden, so dass ein Vorsorgeaufwand im Bereich der Krankenversicherungsbeiträge im Jahr 2011 in beantragter und erklärter Höhe von 4.667 € und im Jahr 2010 in Höhe von 5.456 € berücksichtigt wird, hilfsweise
das Urteil des FG und die Einspruchsentscheidung des FA vom 20. Dezember 2013 aufzuheben sowie den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 6. Februar 2013 und den Einkommensteuerbescheid 2010 vom 17. Dezember 2013 dergestalt zu ändern, dass der Vorsorgeaufwand in Bezug auf die Krankenversicherung im Jahr 2011 lediglich um 305,79 € und im Jahr 2010 lediglich um 1.181,16 € gekürzt wird.

10: Das FA beantragt,
die Revision zurückzuweisen.

Entscheidungsgründe

11: II. Die Revision ist unbegründet und gemäß § 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zurückzuweisen.

12: Die im Jahr 2011 gezahlten Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung waren mit den rückerstatteten Beträgen für die Jahre 2005 bis 2010 zu verrechnen (unter 1.). Ebenso war die Kürzung der im Jahr 2010 gezahlten Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung um die im Jahr 2010 erstatteten Beiträge für die Jahre 2008 und 2009 sowie den anteiligen Erstattungsüberhang aus dem Jahr 2011 rechtmäßig (unter 2.).

13: 1. Das FA konnte die im Jahr 2011 geleisteten Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung um die in diesem Jahr für die Jahre 2005 bis 2010 erstatteten Beiträge kürzen (unter a). Eine Gleichartigkeit der gezahlten und verrechneten Beiträge ist --entgegen der Auffassung der Kläger-- gegeben (unter b). Die Verrechnung der im Jahr 2011 gezahlten Beiträge mit den erstatteten Beiträgen, die in den Jahren 2005 bis 2009 nur begrenzt abziehbar waren, widerspricht nicht der Entscheidung des BVerfG vom 13. Februar 2008 2 BvL 1/06 (BVerfGE 120, 125, unter c).

14: a) Nach § 10 Abs. 1 Satz 1 EStG sind bestimmte im Einzelnen aufgeführte "Aufwendungen" als Sonderausgaben abziehbar. Aus der Verwendung des Begriffs "Aufwendungen" und aus dem Zweck des § 10 EStG, bestimmte die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mindernde Privatausgaben vom Ab-zugsverbot des § 12 Nr. 1 EStG auszunehmen, folgt nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung, dass nur solche Ausgaben als Sonderausgaben berücksichtigt werden dürfen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist (vgl. z.B. Senatsurteil vom 28. Mai 1998 X R 7/96, BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95, unter II.3.a, m.w.N.; s. dazu auch BVerfG-Beschluss vom 18. Februar 1988 1 BvR 930/86, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1989, 271, unter 1.b).

15: aa) Bei den in der Regel jährlich wiederkehrenden Sonderausgaben, wie z.B. den Versicherungsbeiträgen oder der Kirchensteuer, steht häufig die endgültige Belastung im Zahlungsjahr noch nicht fest, weil dem Steuerpflichtigen nach Ablauf des Veranlagungszeitraums Versicherungsbeiträge oder Kirchensteuern erstattet werden. In diesen Fällen sind nach ständiger BFH-Rechtsprechung und Verwaltungspraxis die erstatteten Beiträge mit den im Jahr der Erstattung gezahlten gleichartigen Sonderausgaben zu verrechnen, so dass nur der Saldo zum Abzug als Sonderausgaben verbleibt (zur Verrechnung von Beitragsrückerstattungen BFH-Urteile vom 20. Februar 1970 VI R 11/68, BFHE 98, 357, BStBl II 1970, 314, und in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95, unter 3.c; s. auch Amtliches Einkommensteuer-Handbuch 2015 H 10.1 Abs. 2).

16: bb) Eine solche Verrechnung im Erstattungsjahr ist jedoch dann nicht möglich, wenn in diesem Veranlagungszeitraum nicht genügend verrechenbare gleichartige Sonderausgaben zur Verfügung stehen, sei es, weil gar keine gleichartigen Sonderausgaben angefallen sind oder weil die erstatteten Sonderausgaben höher sind als die gezahlten gleichartigen Sonderausgaben (vgl. Senatsurteil in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95, unter 3.c). Die Verrechnung der erstatteten mit den gezahlten Sonderausgaben ist bei einem entstandenen Erstattungsüberhang damit im Jahr der Zahlung geboten, weil anderenfalls nicht mehr zu rechtfertigende Steuervorteile einträten (vgl. BFH-Urteil vom 7. Juli 2004 XI R 10/04, BFHE 207, 28, BStBl II 2004, 1058, unter II.1.).

17: Die Konsequenz dieser Ausnahme ist aber nicht, dass hierdurch der Grundsatz der vorrangigen Verrechnung im Erstattungsjahr durchbrochen würde und die gesamte Erstattung im Zahlungsjahr mit den dort geleisteten Sonderausgaben zu verrechnen wäre. Vielmehr mindert der Erstattungsüberhang --und nur dieser-- über § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO den Sonderausgabenabzug im Zahlungsjahr (s. Senatsentscheidungen in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95, Rz 19, und vom 19. Januar 2010 X B 32/09, BFH/NV 2010, 1250, Rz 5).

18: cc) Das Vorbringen der Kläger, die von ihnen zu viel gezahlten Beiträge seien ohne Rechtsgrund geleistet worden, ist ohne Bedeutung. Für die hier allein entscheidende Rechtsfrage, ob "Aufwendungen" i.S. des § 10 EStG vorliegen, ist der Rechtsgrund für die Erstattung unerheblich (s. BFH-Urteil in BFHE 207, 28, BStBl II 2004, 1058, Rz 13). Auch hat der erkennende Senat in der vergleichbaren Konstellation, in der Versicherungsbeiträge mangels bestehender Versicherungspflicht erstattet wurden, bereits entschieden, dass die erstatteten Beiträge (zunächst) mit den im Jahr der Erstattung gezahlten Beiträgen zu verrechnen sind (Senatsurteil in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95, Rz 19).

19: An dieser Rechtsprechung hält der Senat fest. Die notwendige wirtschaftliche Belastung von als Sonderausgaben abziehbaren Aufwendungen mindert sich wegen einer Erstattung erst in dem Jahr, in dem sie dem Steuerpflichtigen tatsächlich dauerhaft zugeflossen ist. Dabei ist es unerheblich, auf welcher Rechtsgrundlage die Erstattung beruht und/oder ob sie materiell zu Recht oder zu Unrecht erfolgt ist. Entscheidend ist vielmehr, dass die Krankenkasse davon ausgeht, die Erstattung stehe dem Versicherten auch tatsächlich zu (vgl. auch BFH-Urteile vom 26. November 2008 X R 24/08, BFH/NV 2009, 568, Rz 14, und vom 23. Februar 2005 XI R 68/03, BFH/NV 2005, 1304, Rz 13).

20: b) Voraussetzung für die im Erstattungsjahr vorzunehmende Verrechnung ist indes, dass es sich um gleichartige Sonderausgaben handelt (aa und bb). Die unterschiedlichen steuerlichen Auswirkungen der Sonderausgaben im Zahlungs- und Erstattungsjahr sind bei der Beurteilung der Gleichartigkeit unbeachtlich (unter cc bis ee).

21: aa) Die im Jahr 2011 erstatteten Krankenversicherungsbeiträge sind mit den von den Klägern in den Jahren 2005 bis 2010 gezahlten Krankenversicherungsbeiträgen gleichartig, soweit sie auf die Basisabsicherung entfallen.

22: Der erkennende Senat hat bereits entschieden, dass sich die Gleichartigkeit der Sonderausgaben nach deren Sinn und Zweck sowie der wirtschaftlichen Bedeutung und den Auswirkungen für den Steuerpflichtigen richtet. Bei Versicherungsbeiträgen kommt es dabei auf die Funktion der Versicherung und das abgesicherte Risiko an (Urteil vom 21. Juli 2009 X R 32/07, BFHE 226, 67, BStBl II 2010, 38).

23: Dies zugrunde gelegt, bestehen keine Zweifel, dass im Streitfall die erstatteten mit den gezahlten Krankenversicherungsbeiträgen i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG verrechnet werden können. Sie entfallen auf Vertragsleistungen, die --mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile-- in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des SGB V vergleichbar sind (s. hierzu auch Stöcker in Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rz 596).

24: bb) Das Vorbringen der Kläger, den --nicht geschuldeten-- Beiträgen habe keine Gegenleistung in Form von besseren und erweiterten Krankenversicherungsleistungen gegenüber gestanden, so dass sie keine (verrechenbaren) Beiträge, sondern lediglich "beitragsähnliche" oder "sonstige" Zahlungen seien, führt zu keiner anderen Beurteilung. Der Aspekt, durch die zu Unrecht erhobenen und später erstatteten Beiträge werde der Versicherungsschutz nicht verbessert, ist in diesem Zusammenhang unbeachtlich, wie der Senat bereits in seinem Urteil in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95 entschieden hat. In dem dortigen Sachverhalt ging es um Sozialversicherungsbeiträge, die einem Gesellschafter-Geschäftsführer mangels Sozialversicherungspflicht erstattet worden waren. Auch diese Beitragserstattungen konnten verrechnet werden, obwohl die zu Unrecht entrichteten Sozialversicherungsbeiträge kein Versicherungsverhältnis begründeten und nicht dazu berechtigten, Sozialversicherungsleistungen in Anspruch zu nehmen (vgl. z.B. Reiserer/Schulte, Betriebs-Berater 1995, 2162, unter II.4.a; Brinkmeier, GmbH-StB 1998, 338).

25: cc) Die unterschiedliche steuerliche Entlastung der Krankenversicherungsbeiträge in den Jahren 2005 bis 2009 einerseits und im Streitjahr 2011 andererseits führt zu keinem anderen Ergebnis.

26: (1) Bereits in seinem Urteil in BFHE 226, 67, BStBl II 2010, 38 hat der erkennende Senat bei der Prüfung der Gleichartigkeit der Sonderausgaben die steuerlichen Auswirkungen unberücksichtigt gelassen. In seinem Beschluss in BFH/NV 2010, 1250 hat er explizit ausgeführt, dass die Verrechnung im Erstattungsjahr nicht davon abhängt, ob sie auch im Zahlungsjahr möglich gewesen wäre oder wie sich der Sonderausgabenabzug im Zahlungsjahr ausgewirkt habe. Er hat ausdrücklich die Rechtsansicht abgelehnt, die Verrechnung im Erstattungsjahr setze umgekehrt eine steuerliche Auswirkung des Sonderausgabenabzugs im Zahlungsjahr voraus, da dadurch zu Unrecht die Verrechnungsmöglichkeit mit der steuerlichen Auswirkung gleichgesetzt werde (Senatsbeschluss in BFH/NV 2010, 1250, Rz 7).

27: (2) Die Senatsrechtsprechung kann demzufolge in bestimmten Fällen dazu führen, dass gezahlte Sonderausgaben sich steuerlich nicht auswirken, obwohl eine tatsächliche und endgültige wirtschaftliche Belastung vorliegt. Andererseits kann in anderen Fällen die vorrangige Verrechnung im Erstattungsjahr auch bewirken, dass Erstattungen von Sonderausgaben im Ergebnis steuerlich unbeachtlich sind, obwohl die frühere Zahlung der Sonderausgaben zu einer Steuerminderung geführt hat. Daraus hat der Senat geschlossen, dass die Verrechnungsmethode unter systematischen Gesichtspunkten zu Gunsten und zu Lasten der Steuerpflichtigen belastungsneutral sei (Beschluss in BFH/NV 2010, 1250, Rz 8 ff.). Dieser Grundsatz muss ebenfalls gelten, wenn sich die gesetzlichen Rahmenbedingungen ändern.

28: Dabei macht es keinen Unterschied, wenn die Änderung --wie im Streitfall-- darin besteht, dass Sonderausgaben nicht mehr beschränkt, sondern unbeschränkt abziehbar sind oder eine bislang bestehende unbeschränkte Abziehbarkeit beschränkt wird. So kann sich die Berücksichtigung der erstatteten Sonderausgaben im Erstattungs- und nicht im Zahlungsjahr für den Steuerpflichtigen, wie der Streitfall zeigt, zwar negativ auswirken, wenn ein Teil der Sonderausgaben im Zahlungsjahr nicht abziehbar war. Andererseits wäre die Verrechnung im Erstattungsjahr bei einem in diesem Jahr nunmehr gesetzlich eingeschränkten Sonderausgabenabzug für den Steuerpflichtigen positiv.

29: Die Belastungsneutralität zeigt sich entsprechend auch in den Fällen, in denen Sonderausgaben nachzuzahlen sind und sich die steuerliche Abziehbarkeit zwischenzeitlich geändert hat.

30: dd) Eine andere Beurteilung ergibt sich nach Auffassung des erkennenden Senats auch nicht daraus, dass durch das Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung vom 16. Juli 2009 (BGBl I 2009, 1959) die steuerliche Berücksichtigung der Aufwendungen zur Absicherung der Krankheitskosten neu geregelt wurde und die Beiträge für die Basisabsicherung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG ab dem Streitjahr 2010 unbegrenzt abziehbar sind, während die Aufwendungen für eine zusätzliche Krankheitsabsicherung nur unter den Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG berücksichtigt werden können (im Ergebnis ebenso FG Düsseldorf, Urteil vom 19. November 2013 13 K 3456/12 E, EFG 2014, 260, unter II.2.b dd; Schmidt/Heinicke, EStG, 35. Aufl., § 10 Rz 7; a.A. Niedersächsisches FG, Urteil vom 18. Dezember 2013 4 K 139/13, EFG 2014, 832, Rz 25 ff., Revision X R 6/14; FG Köln, Urteil vom 6. Februar 2014 10 K 2042/12, EFG 2014, 906, Rz 18, Revision X R 22/14; wohl auch FG Düsseldorf, Urteil vom 6. Juni 2014 1 K 2873/13 E, EFG 2014, 1789, Rz 27).

31: (1) Der Gesetzgeber hat erkennbar lediglich den Umfang der Abziehbarkeit der Krankenversicherungsbeiträge --den Vorgaben des BVerfG in BVerfGE 120, 125 folgend-- verbessern, nicht aber die Systematik der Verrechnung von Sonderausgaben verändern wollen. Dies zeigt bereits die Gesetzesbegründung, in der ausdrücklich ausgeführt wird, dass die im Veranlagungszeitraum erstatteten Beiträge für eine existenznotwendige Krankenversorgung die abziehbaren Beiträge minderten, weil insoweit eine Belastung der steuerpflichtigen Person nicht gegeben sei (BTDrucks 16/12254, S. 22).

32: (2) Dem Gesetzeswortlaut ist ebenfalls nicht zu entnehmen, dass eine Verrechnung von erstatteten Beiträgen, die im Zahlungsjahr nur beschränkt steuerlich abziehbar waren, mit den nunmehr unbeschränkt berücksichtigungsfähigen Beiträgen zu Basiskranken- und Pflegepflichtversicherungen ausnahmsweise nicht möglich sein soll. Eine dementsprechende Regelung wäre aber erforderlich gewesen.

33: (3) Der Wille des Gesetzgebers, bereits im Jahr 2010 Beitragsrückerstattungen mit den gezahlten Beiträgen zu verrechnen, zeigt sich zudem in dem durch das Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung geschaffenen Pflichtveranlagungstatbestand des § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG, der bereits ab dem Veranlagungszeitraum 2010 gilt. Durch diese Vorschrift soll sichergestellt werden, dass Arbeitnehmer keine ungerechtfertigten Vorteile haben, wenn den im Lohnsteuerabzugsverfahren pauschal berücksichtigten Beiträgen für eine Kranken- und gesetzliche Pflegeversicherung keine Aufwendungen in entsprechender Höhe gegenüberstehen. Bei der Einkommensteuerveranlagung werden dann nur die tatsächlichen Versicherungsbeiträge berücksichtigt. Einer der Anwendungsfälle des § 46 Abs. 2 Nr. 3 EStG sind die in der Gesetzesbegründung ausdrücklich aufgeführten Beitragsrückerstattungen (BTDrucks 16/12254, S. 27). Hätte der Gesetzgeber die Erstattungen der bis 2009 nur begrenzt abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge hiervon ausnehmen wollen, hätte es einer ausdrücklichen Gesetzesregelung bedurft. Eine solche fehlt indes.

34: ee) Die Gleichartigkeit der Krankenversicherungsbeiträge der Jahre 2009 und 2010 ist nicht deswegen zu verneinen, weil es der Gesetzgeber bei der Schaffung des § 10 Abs. 4b EStG durch das Steuervereinfachungsgesetz 2011 abgelehnt hat, Erstattungsüberhänge bei den nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a EStG anzusetzenden Krankenversicherungsbeiträgen mit den nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG zu berücksichtigenden Beiträgen zu verrechnen, wie dies noch im Gesetzentwurf vorgesehen war (vgl. BTDrucks 17/5125, S. 37).

35: § 10 Abs. 4b des Einkommensteuergesetzes in der Fassung des Steuervereinfachungsgesetzes 2011 vom 1. November 2011 (BGBl I 2011, 2131) regelt erstmals gesetzlich die Behandlung von Erstattungsüberhängen bei Sonderausgaben, wobei der Gesetzgeber erkennbar von der höchstrichterlichen Rechtsprechung zur Verrechnung der Erstattungen und Zahlungen von gleichartigen Sonderausgaben im Zahlungsveranlagungszeitraum ausgegangen ist (vgl. dazu BTDrucks 17/5125, S. 37; ebenso Blümich/Hutter, § 10 EStG Rz 33). Aus den --teilweise-- neu normierten und auch bei den einzelnen Sonderausgaben unterschiedlichen Rechtsfolgen bei Erstattungsüberhängen, mit denen der durch sie verursachte Aufwand ab 2012 "weitgehend" vermieden werden sollte (BTDrucks 17/5125, S. 37), kann indes nicht geschlossen werden, dass hierdurch die Kriterien zur Prüfung der Gleichartigkeit von Sonderausgaben grundlegend geändert werden sollten.

36: c) Die im Jahr 2010 vom FA vorgenommene Verrechnung der er-statteten mit den geleisteten Beiträgen steht auch nicht im Widerspruch zu den Aussagen des BVerfG in seinem Beschluss in BVerfGE 120, 125. Danach ist es mit den Art. 1 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 1, Art. 3 Abs. 1 und Art. 6 Abs. 1 des Grundgesetzes unvereinbar, wenn der Sonderausgabenabzug die Beiträge zu einer privaten Krankheitskostenversicherung (Vollversicherung) und einer privaten Pflegepflichtversicherung nicht ausreichend erfasst, die dem Umfang nach erforderlich sind, um dem Steuerpflichtigen und seiner Familie eine sozialhilfegleiche Kranken- und Pflegeversorgung zu gewährleisten.

37: Das BVerfG geht in seiner Entscheidung nicht ausdrücklich auf die ständige höchstrichterliche Rechtsprechung und Verwaltungspraxis zur möglichen Verrechnung gleichartiger Sonderausgaben ein, sie wird von ihm vielmehr vorausgesetzt. Diese Rechtsprechung beruht --wie unter II.1. dargestellt-- darauf, dass Voraussetzung für den Sonderausgabenabzug die endgültige wirtschaftliche Belastung des Steuerpflichtigen ist. Dies war vom BVerfG auch bereits vorher anerkannt worden (vgl. z.B. Beschluss in HFR 1989, 271, unter 1.b).

38: Wenn das BVerfG unter dieser Prämisse in seinem Beschluss in BVerfGE 120, 125 die verfassungsrechtliche Vorgabe macht, ab dem Jahr 2010 müssten die Kranken- und Pflegeversicherungskosten steuerlich berücksichtigt werden, die den verfassungsrechtlich gebotenen Basisschutz gewährleisten, können damit nur die Aufwendungen gemeint sein, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich wirtschaftlich endgültig belastet ist. Eine solche wirtschaftliche Belastung liegt zunächst zwar in den Beitragszahlungen, sie wird aber um die verrechneten gleichartigen Beitragsrückerstattungen reduziert. Diese tatsächliche Belastung ist --entsprechend den Vorgaben des BVerfG-- vollständig steuerlich abziehbar.

39: 2. Die im Jahr 2010 gezahlten Beiträge des Klägers zur Kranken- und Pflegeversicherung konnten sowohl um die in diesem Jahr erstatteten Beiträge für die Jahre 2008 und 2009 (unter a) als auch um den anteiligen Erstattungsüberhang aus dem Jahr 2011 (unter b) gekürzt werden.

40: a) Zunächst weisen FG und FA zu Recht darauf hin, dass § 351 Abs. 1 AO der von den Klägern begehrten Änderung der Einkommensteuerfestsetzung für 2010 in Bezug auf die in diesem Jahr erstatteten Beiträge für die Jahre 2008 und 2009 entgegensteht. Der streitgegenständliche Änderungsbescheid vom 17. Dezember 2013, in dem die als Sonderausgaben abziehbaren Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge um erstattete Beiträge in Höhe von insgesamt 1.624 € (= Erstattung für die Jahre 2008 und 2009 von 1.329 € und der auf das Jahr 2010 entfallende Erstattungsüberhang von 295 €) gekürzt wurden, änderte den bereits bestandskräftigen Bescheid vom 14. November 2011, durch den die als Sonderausgaben abziehbaren Beiträge bereits um die von der Krankenkasse für die Jahre 2008 und 2009 erstatteten Beiträge in Höhe von 1.329 € gemindert worden waren.

41: Aber selbst wenn ein bestandskräftiger Bescheid nicht vorgelegen hätte, wäre die Verrechnung der im Jahr 2010 erstatteten Beiträge aus den unter II.1. dargestellten Gründen nicht zu beanstanden gewesen.

42: b) Die weitere Minderung der im Jahr 2010 gezahlten Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge um den anteiligen Erstattungsüberhang in Höhe von 295 € ist rechtmäßig. Sie entspricht der ständigen Rechtsprechung des BFH, wonach in dem Fall, in dem im Jahr der Erstattung die erstatteten die gezahlten (gleichartigen) Sonderausgaben übersteigen (sog. Erstattungsüberhang), der Sonderausgabenabzug im Zahlungsjahr über § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO wegen Eintritts eines rückwirkenden Ereignisses zu korrigieren ist (vgl. Entscheidungen in BFHE 186, 521, BStBl II 1999, 95; in BFHE 207, 28, BStBl II 2004, 1058; vom 8. September 2004 XI R 28/04, BFH/NV 2005, 321; in BFH/NV 2005, 1304; in BFH/NV 2009, 568; vom 21. Februar 2013 X B 110/11, BFH/NV 2013, 1060). Hieran hat sich auch durch das Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung nichts geändert.

43: 3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.

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(1) Ein Steuerbescheid ist zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern,1.soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird,2.soweit ein Ereignis eintritt, das steu

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(1) Verwaltungsakte, die unanfechtbare Verwaltungsakte ändern, können nur insoweit angegriffen werden, als die Änderung reicht, es sei denn, dass sich aus den Vorschriften über die Aufhebung und Änderung von Verwaltungsakten etwas anderes ergibt.

(1) (weggefallen) (2) Besteht das Einkommen ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, von denen ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, so wird eine Veranlagung nur durchgeführt,1.wenn die positive Summe der einkommensteue

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Bundesfinanzhof Urteil, 03. Aug. 2016 - X R 35/15 zitiert oder wird zitiert von 1 Urteil(en).

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bei uns veröffentlicht am 16.10.2015

Finanzgericht Rheinland-Pfalz

Diese Entscheidung zitiert Tenor I. Die Klage wird abgewiesen. II. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen. III. Die Revision wird zugelassen. Tatbestand 1 Strittig ist die Kürzung der als Sonderausgaben abziehbare

RechtsgebieteHandels- und Gesellschaftsrecht Insolvenzrecht Steuerrecht Einkommensteuer Grundsteuer

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Finanzgericht Rheinland-Pfalz Urteil, 16. Okt. 2015 - 3 K 1087/14

Diese Entscheidung zitiert

Tenor

: I. Die Klage wird abgewiesen.

: II. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.

: III. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1: Strittig ist die Kürzung der als Sonderausgaben abziehbaren Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung um für die Vorjahre erhaltene Erstattungen von zu Unrecht gezahlten Krankenversicherungsbeiträgen.

2: Die Kläger sind Eheleute, die in den Streitjahren 2010 und 2011 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Der Kläger erzielte in den Streitjahren Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit, Einkünfte aus Gewerbebetrieb, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung und Renteneinkünfte. Er war gesetzlich krankenversichert.

3: Im Jahr 2010 erstattete die Krankenkasse dem Kläger (vgl. Schreiben der Krankenkasse vom 23.04.2010, Bl.46f d. Prozessakte – PA -) für die Jahre 2008 und 2009 zu viel gezahlte Beiträge für die Kranken- und Pflegeversicherung in Höhe von 1.329,64 € nach § 231 SGB V (= Erstattung von Beiträgen des Versicherten, wenn aufgrund des Zusammentreffens mehrerer Einnahmearten insgesamt beitragspflichtige Einnahmen über die Beitragsbemessungsgrenze hinaus zu Beiträgen herangezogen worden sind).

4: Im Erstveranlagungsbescheid zur Einkommensteuer für das Streitjahr 2010 kürzte das beklagte Finanzamt die Aufwendungen des Klägers für die Krankenversicherung um den Erstattungsbetrag von 1.329 €, so dass im Rahmen des Sonderausgabenabzugs zu berücksichtigende Versicherungsbeiträge der Kläger (Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung sowie zur Haftpflichtversicherung) in Höhe von insgesamt 4.612 € verblieben. Die durchzuführende Günstigerprüfung gemäß § 10 Abs. 4a EStG a.F. ergab, dass die Ermittlung der abziehbaren Vorsorgeaufwendungen nach der Rechtslage 2004 zu einem günstigeren Ergebnis führte. Dieser Bescheid wurde aus hier nicht streitigen Gründen geändert. Der Änderungsbescheid vom 14.11.2011 wurde bestandskräftig.

5: Im Jahr 2011 erstattete die Krankenkasse dem Kläger für die Jahre 2005 bis 2011 Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung in Höhe von insgesamt 6.124,23 €. Dieser Erstattung lag folgender Sachverhalt zugrunde:

6: Der Kläger hatte eine Rente aus einem privaten Vorsorgevertrag bezogen. Hierbei handelte es sich ursprünglich um eine Direktversicherung, die im Verlauf der Beitragszahlungsphase privat vom Kläger als Versicherungsnehmer fortgeführt worden war. Die Rentenzahlungen erfolgten ab dem Jahr 2005. Noch während des Jahres 2009 machte der Kläger von der Möglichkeit Gebrauch, sich die ursprüngliche Direktversicherung als einmalige Kapitalleistung auszahlen zu lassen. Daraufhin erfolgte die beitragsmäßige Erfassung der Kapitalleistung nach der sog. „1/120stel“-Methode gemäß § 229 Abs. 1 Satz 3 SGB V.

7: Mit Schreiben vom 09.05.2011 teilte die Kasse dem Kläger mit, dass nach einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts die Kapitalleistung einer Direktversicherung, die nach dem Ausscheiden aus dem Arbeitsverhältnis privat vom Arbeitnehmer als Versicherungsnehmer fortgeführt worden sei, nicht in vollem Umfang mit Beiträgen zur Kranken- und Pflegeversicherung belegt werden dürfe. Der Teil der Kapitalabfindung, der auf Beiträgen beruhe, die der Arbeitnehmer in seiner Stellung als Versicherungsnehmer privat geleistet habe, sei entsprechend der Regelung zu Leistungen aus privaten Lebensversicherungsverträgen frei von Beiträgen zur Krankenversicherung und Pflegeversicherung (Bl.51f der PA). Dem Schreiben waren entsprechende korrigierte Beitragsberechnungen für die Jahre 2005 bis 2011 beigefügt, die folgende Erstattungen auswiesen:

8


Jahr	Krankenversicherung	Pflegeversicherung	Summe
2005	995,40 €	119,16 €	1.114,56 €
2006	922,95 €	109,23 €	1.032,18 €
2007	1.121,55 €	119,16 €	1.240,71 €
2008	1.149,60 €	127,92 €	1.277,52 €
2009	1.065,48 €	136,68 €	1.202,16 €
2010	1.044,48 €	136,68 €	1.181,16 €
2011	271,62 €	34,17 €	305,79 €
Summe:	6.571,08 €	783,00 €	7.354,08 €

9: Aufgrund der Heranziehung geringerer beitragspflichtiger Einkünfte wurden die Beitragsbemessungsgrenzen (überwiegend) wieder unterschritten mit der Folge, dass sich nach Verrechnung der bereits an den Kläger für die Jahre 2008 und 2009 im Jahr 2010 rückvergüteten Beträge von 1.329,64 € ein Erstattungsanspruch der Krankenkasse in Höhe von 1.234,71 € ergab. Letztlich wurde dem Kläger ein Betrag in Höhe von 6.124,23 € im Jahr 2011 von der Krankenkasse erstattet (vgl. Schreiben der Krankenkasse vom 09.05.2011, Bl.51f der PA).

10: Das beklagte Finanzamt berücksichtigte im Einkommensteuerbescheid für 2011 vom 06.02.2013 Arbeitnehmerbeiträge des Klägers zu Krankenversicherungen in Höhe von 2.086 € und zu Pflegversicherungen in Höhe von 258 €, Aufwendungen des Klägers für die gesetzliche Krankenversicherung in Höhe von 1.990 € und zur Pflegeversicherung in Höhe von 333 €, mithin insgesamt Beiträge in Höhe von 4.667 € als dem Grunde nach abziehbare Sonderausgaben. Von diesen Beträgen zog es jedoch die Rückerstattung in Höhe von 6.119 € (5,23 € Rundungsdifferenzen der Beträge der einzelnen Jahre) ab, so dass letztlich keine zu berücksichtigenden Aufwendungen für die Kranken- und Pflegeversicherung im Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2011 verblieben. Aufgrund des sich hiernach ergebenden Erstattungsüberhangs in Höhe von 1.452 € änderte der Beklagte gleichzeitig den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2010 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO und kürzte die dem Grunde nach als Sonderausgaben abziehbaren Aufwendungen zur Kranken- und Pflegeversicherung in Höhe von insgesamt 5.456 € um Beitragsrückerstattungen in Höhe von 2.864 €. Da dem Finanzamt hierbei ein Additionsfehler unterlaufen war – die im Einkommensteuerbescheid 2010 bereits berücksichtigten Erstattungen von 1.329 € und der Erstattungsüberhang von 1.452 € ergeben in der Summe lediglich ein Betrag von 2.781 € -, änderte es erneut die Einkommensteuerfestsetzung für 2010 mit Bescheid vom 20.06.2013 und berücksichtigte nunmehr lediglich einen Erstattungsbetrag von insgesamt 2.781 €.

11: Gegen den Einkommensteuerbescheid für 2011 sowie gegen den geänderten Einkommensteuerbescheid für 2010 legten die Kläger Einspruch ein. Zur Begründung trugen sie im Wesentlichen vor, die rückerstatteten Beträge müssten nicht im Jahr ihres Zuflusses, sondern im jeweiligen Beitragsjahr berücksichtigt werden. Gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO müssten die jeweiligen Steuerfestsetzungen, soweit keine Verjährung eingetreten sei, geändert werden und eine entsprechende Neuberechnung der Vorsorgeaufwendungen durchgeführt werden. Da die tatsächlich in den Jahren 2005 bis 2009 geleisteten Vorsorgeaufwendungen deutlich die in diesen Jahren geltenden Höchstbeträge überschritten hätten, ergäbe sich für diese Veranlagungszeiträume keine Auswirkung. In den Streitjahren dürften die Krankenversicherungsbeiträge lediglich um 1.181,16 € (2010) und 305,79 € (2011) gekürzt werden. Ansonsten würden die Kläger ein weiteres Mal wirtschaftlich belastet. Denn neben der Einschränkung des Vorsorgeausgabenabzugs in den Veranlagungsjahren 2005 bis 2009 würde die vollständige Berücksichtigung der Beitragserstattung im Jahr 2011 sowie der Rücktrag in das Jahr 2010 dazu führen, dass die über der Höchstbetragsberechnung liegenden Überhänge der Veranlagungszeiträume 2005 bis 2009 nun eine wesentliche wirtschaftliche Wirkung in den Streitjahren entfalteten. Dies habe zur Folge, dass die bei veranlagungskonformer Berücksichtigung steuerlich unwirksamen Erstattungen nunmehr zu einer steuerlichen Belastung führten. Die Vorgehensweise des Finanzamts verstoße gegen Art. 3 GG.

12: Das Finanzamt regte das Ruhen des Verfahrens in Anbetracht zahlreicher bei den Finanzgerichten anhängiger Verfahren zu der Streitfrage an, ob auch noch nach dem Systemwechsel im Jahr 2010 Erstattungen zur Krankenversicherung im Jahr des Zuflusses die abziehbaren Beträge mindern. Die Kläger lehnten eine Verfahrensruhe mit der Begründung ab, dass es sich bei den streitgegenständlichen Erstattungsbeträgen nicht um Beitragsrückerstattungen, mithin um die Rückzahlung von Vorsorgeaufwendungen, sondern lediglich um die Erstattung von sonstigen Zahlungen handle, die in keinem Zusammenhang mit der rechtlichen Begriffsdefinition von Versicherungsbeiträgen stünden. Die streitgegenständlichen Erstattungsbeträge setzten sich aus zwei Positionen zusammen, nämlich aus der Erstattung von Beträgen, die oberhalb der Beitragsbemessungsgrenze von krankenversicherungspflichtigen Einnahmen einbehalten worden seien, und aus der Erstattung von Beträgen, die rechtsunwirksam auf Leistungen erhoben worden seien, die einer Verbeitragung im Rahmen der Krankenversicherung nicht unterlägen. In beiden Fällen handle es sich somit nicht um die Erstattung von Versicherungsbeiträgen, sondern lediglich um die Erstattung von sonstigen Zahlungen.

13: Mit Schreiben vom 28.08.2013 teilte das Finanzamt den Klägern mit, dass der Erstattungsüberhang in Höhe von 1.452 €, der bisher in voller Höhe im Jahr 2010 berücksichtigt worden sei, den Sonderausgabenabzug des Jahres der Verausgabung kürze und somit anteilig auf die Jahre 2005 bis 2010 wie folgt zu verteilen sei:

14


Jahr	Erstattungsbetrag	Erstattungsüberhang
2005	1.114,56 €	278,32 €
2006	1.032,18 €	257,79 €
2007	1.240,71 €	309,88 €
2008	815,13 €	203,59 €
2009	429,84 €	107,37 €
2010	1.181,16 €	295,01 €
Summe:	5.813,58 €	1.451,96 €

15: Dementsprechend änderte das beklagte Finanzamt den Einkommensteuerbescheid für 2010 mit Bescheid vom 17.12.2013 und kürzte die dem Grunde nach als Sonderausgaben abziehbaren Aufwendungen zur Kranken- und Pflegeversicherung um Beitragsrückerstattungen in Höhe von 1.624 € (= die im Einkommensteuerbescheid 2010 bereits berücksichtigten Erstattungen von 1.329 € und der Erstattungsüberhang von 295 €), so dass im Rahmen des Sonderausgabenabzugs insgesamt zu berücksichtigende Versicherungsbeiträge der Kläger in Höhe von insgesamt 4.317 € verblieben. Die Günstigerprüfung gemäß § 10 Abs. 4a EStG a.F. ergab, dass die Ermittlung der abziehbaren Vorsorgeaufwendungen nach der Rechtslage 2004 zu einem günstigeren Ergebnis führte. Dieser Änderungsbescheid wurde zum Gegenstand des Einspruchsverfahrens.

16: Mit Einspruchsentscheidung vom 20.12.2013 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, nach ständiger Rechtsprechung des BFH (vgl. Entscheidungen vom 26.06.1996 X R 73/94, BStBl II 1996, 646; vom 28.06.2006 XI B 163/05, BFH/NV 2006, 1836; vom 02.09.2008 X R 46/07, BStBl II 2009, 229; vom 16.09.2008 X B 267/07, BFH/NV 2009, 5) seien aus Gründen der Praktikabilität erstattete Sonderausgaben im Jahr der Erstattung vorrangig mit den in diesem Jahr gezahlten Sonderausgaben zu verrechnen und minderten den Sonderausgabenabzug im Erstattungsjahr. Nur wenn die Erstattung die gezahlten Sonderausgaben im Erstattungsjahr überstiegen, mindere der Erstattungsüberhang – und nur dieser – über § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO den Sonderausgabenabzug im Zahlungsjahr. An dieser Rechtsprechung habe der BFH in Kenntnis der systematischen Bedenken und der Kritik im Schrifttum noch in jüngster Zeit festgehalten (vgl. Entscheidungen vom 26.11.2008 X R 24/08, BFH/NV 2009, 568; vom 03.03.2009 X B 145/08, in juris). Die Verrechnung im Erstattungsjahr finde mithin stets statt, wenn und soweit sie möglich sei. Sie hänge nicht davon ab, ob sie auch im Zahlungsjahr möglich gewesen wäre oder wie oder ob sich der Sonderausgabenabzug im Zahlungsjahr ausgewirkt hätte (BFH, Beschluss vom 19.01.2010 X B 32/09, BFH/NV 2010, 1250). Die Gleichartigkeit der Aufwendungen sei nach den Grundsätzen der Rechtsprechung im Streitfall zu bejahen (vgl. FG Schleswig-Holstein, Urteil vom 10.07.2007 5 K 358/04, EFG 2007, 1590 bestätigt durch BFH, Urteil vom 21.07.2009 X R 32/07, BStBl II 2010, 38). Schließlich habe der BFH in seiner Entscheidung vom 28.05.1998 – X R 7/96 – (BStBl II 1999, 95) geklärt, dass im Fall der späteren Erstattung von rechtsgrundlos gezahlten Versicherungsbeiträgen nur dann der Sonderausgabenabzug des Jahres der Verausgabung zu mindern sei, soweit im Jahr der Erstattung eine Kompensation mit gleichartigen Aufwendungen nicht möglich sei. So sei es vorliegend geschehen.

17: Mit ihrer Klage wenden sich die Kläger weiterhin gegen die Verrechnung der rückerstatteten Versicherungsbeiträge im Erstattungsjahr. Ergänzend und vertiefend tragen sie im Wesentlichen vor: Bereits in früheren Jahren sei die Rechtsprechung zu dem Ergebnis gekommen, dass erstattete Sonderausgaben, worum es sich im Fall von Beitragsrückgewährungen handle, aus Praktikabilitätsgründen im Jahr der Erstattung steuerlich berücksichtigt werden sollten. Die Finanzverwaltung habe sich diese Rechtsprechung zu eigen gemacht und in den Hinweisen der Einkommensteuerrichtlinien unter Punkt H 10.1 festgehalten. Diese Verwaltungsanweisung, die lediglich die Verwaltung binde, sei besonders kritisch vor dem Hintergrund der systematischen Umstellung der Berücksichtigungsfähigkeit von Vorsorgeaufwendungen zu sehen. Beitragsrückerstattungen, die für Jahre vor dem Systemwechsel (bis einschließlich des Veranlagungszeitraums 2009), in denen Vorsorgeaufwendungen nur begrenzt steuerlich abzugsfähig gewesen seien, geleistet worden seien, entfalteten nunmehr volle steuerliche Auswirkung zu Ungunsten des Steuerpflichtigen, indem sie die nach dem Systemwechsel unbeschränkt abzugsfähigen Vorsorgeaufwendungen kürzten.

18: Die Anwendung der Praktikabilitätsregelung für Beitragsrückerstattungen verbiete sich im Streitfall jedoch schon dem Grunde nach, weil vorliegend schon gar keine Vorsorgeaufwendungen und Beitragsrückerstattungen vorlägen und somit die Voraussetzungen des § 10 Abs. 1 Nr. 3 bzw. Nr. 3a EStG gar nicht erfüllt seien. Zwar unterscheide das SGB V nicht zwischen echten Krankenversicherungsbeiträgen und sonstigen Zahlungen, so dass jede Art von Rück- oder Auszahlung im Rahmen der Erhebung und Berechnung zu einer Beitragserstattung führe, welche entsprechend bescheinigt werde. Es bedürfe jedoch einer Differenzierung zwischen echten Beitragszahlungen im Rahmen der Beitragserhebung nach SGB V und sonstigen darüber hinaus gehenden Zahlungen, die rein vom Verständnis und der Definition keine Beiträge sein könnten. Vorsorgeaufwendungen seien eine reine Begrifflichkeit aus dem Steuerrecht. Um von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des EStG sprechen zu können, bedürfe es der Zahlungen von Beiträgen an eine Versicherung. Beiträge definierten dabei einen Aufwandsersatz für eine mögliche Inanspruchnahme von Leistungen der betreffenden Einrichtung. Eine Definition der Begrifflichkeit „Versicherung“ sei weder im Zivilrecht noch im Aufsichtsrecht gesetzlich verortet und lasse sich lediglich aus der Rechtsprechung ableiten. Hiernach verstehe das Bundesverwaltungsgericht unter dem Begriff der Versicherung das Versprechen auf bestimmte Leistungen infolge des Eintritts ungewisser Ereignisse gegen Entgelt, wobei das übernommene Risiko auf eine Vielzahl durch die gleiche Gefahr bedrohter Personen verteilt werde und der Risikoübernahme eine auf dem Gesetz der großen Zahl beruhende Kalkulation zugrunde liege. Im Rahmen der Verbeitragung von Einkünften bei der Krankenversicherung habe der Gesetzgeber eine Beitragsbemessungsgrenze eingeführt. Einkünfte sollten lediglich bis zum Betrag der Beitragsbemessungsgrenze einer Verbeitragung der Krankenversicherung unterliegen. Wenn der Gesetzgeber hier von einer Grenze spreche, könnten Zahlungen oberhalb dieser Grenze keine Beiträge darstellen und müssten als sonstige Zahlungen im Rahmen des Beitragserhebungsverfahrens betrachtet werden. Durch diese Überzahlungen ergäben sich keine Ansprüche des Zahlenden. Diese habe er bereits vollständig mit seinen Beitragsleistungen im Rahmen der Verbeitragung innerhalb der Beitragsbemessung erworben. Auch bestehe seitens der Krankenversicherung kein Rechtsanspruch auf diese Überzahlungen, da der Rechtsanspruch mit der Erfüllung der Beitragsbemessungsgrenze betragsmäßig gekappt werde. Ferner ändere sich nichts an den kalkulatorischen Risikoüberlegungen für die Gesamtheit aller Versicherten. Gleiches müsse für die Zahlungen an die Krankenversicherung gelten, die wie im Streitfall unrechtmäßig auf den Teil der Kapitalleistungen einer Direktversicherung erhoben worden seien, der auf Beiträgen beruhe, die der Kläger in seiner Stellung als Versicherungsnehmer privat geleistet habe. Es könne daher im Streitfall nicht von Beiträgen gesprochen werden. Die Bescheinigung von Beitragsrückerstattungen sei somit irreführend und nicht definitionskonform. Es handle sich vielmehr um die Rückerstattung von Zahlungen, die von der Krankenversicherung in den Jahren 2005 bis 2010 unrechtmäßig erhoben worden seien.

19: Die Vorgehensweise des Finanzamts führe zu einer indirekten Besteuerung und zu einer doppelten Ungleichbehandlung im Sinne des Art. 3 GG. Einerseits finde eine Besteuerung statt, die sich im Rahmen der Berücksichtigung der tatsächlich geleisteten Vorsorgeaufwendungen völlig individuell darstelle, andererseits würden Zahlungsbeträge einer Besteuerung unterworfen, die keine steuerpflichtigen Einnahmen seien (vgl. BFH, Urteil vom 28.05.1998 X R 7/96, BStBl II 1999, 95). Die Kläger würden im Ergebnis doppelt wirtschaftlich belastet. Denn in den entsprechenden Veranlagungsjahren hätten die Zahlungen keine steuerliche Berücksichtigung gefunden, weil die Abzugsbegrenzung im Rahmen der Höchstbetragsregelung den darüber hinausgehenden Abzug nicht zugelassen habe. Im Erstattungsjahr würden voll berücksichtigungsfähige Vorsorgeaufwendungen steuerwirksam gekürzt. Die zusätzliche Versteuerung führe zu einer unangemessenen wirtschaftlichen Belastung, die nicht dem Gleichbehandlungsgrundsatz Rechnung trage, sondern in einer fehlerhaften Rechtsanwendung ihren Ursprung finde.

20: Es sei zweifelhaft, ob die vom Beklagten zitierte Rechtsprechung, die insgesamt in einem Zeitraum vor dem systematischen Wechsel der Berücksichtigungsfähigkeit von Vorsorgeaufwendungen ab dem 01.01.2010 ergangen sei, danach noch Bestand habe.

21: Die Steuerbescheide der einzelnen Veranlagungsjahre wären nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu ändern, weil in der Vergangenheit Zahlungen an die AOK als Vorsorgeaufwendungen deklariert worden seien, die – wie im Nachhinein bekannt geworden sei – nicht alle als solche zu qualifizieren gewesen seien. Die rein verwaltungstechnische Praktikabilitätsregelung, die auf den Erstattungszeitpunkt abstelle, dürfe gar nicht herangezogen werden, weil sie nicht einschlägig sei.

22: Die Finanzverwaltung habe an anderer Stelle ebenfalls aus Praktikabilitätsgründen eine Verfahrensweise in Form einer Richtlinie erlassen, die analog auf den vorliegenden Fall angewandt werden könnte. So könnte eine Nachsteuerversteuerung sinngemäß R. 10.6 der Einkommensteuerrichtlinien 2011 durchgeführt werden.

23


Die Kläger beantragen,
1.	den geänderten Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 17.12.2013 und die Einspruchsentscheidung vom 20.12.2013 dahin gehend zu ändern, dass die als Sonderausgaben abzugsfähigen Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge lediglich um den Erstattungsbetrag in Höhe von 1.181 € gemindert werden und dass bei der Berechnung der als Sonderausgaben abzugsfähigen Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung die für die Jahre 2008 und 2009 rückerstatteten Beträge in Höhe von 1.329 € unberücksichtigt bleiben;
2.	den Einkommensteuerbescheid für 2011 vom 06.02.2013 und die Einspruchsentscheidung vom 20.12.2013 dahin gehend zu ändern, dass die als Sonderausgaben abzugsfähigen Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge lediglich um den Erstattungsbetrag in Höhe von 305 € gemindert werden;
3.	hilfsweise die Revision zuzulassen.

24: Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

25: Er verweist auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung. Ergänzend trägt er vor, entgegen der Ansicht der Kläger handle es sich bei den erstatteten Beiträgen um Vorsorgeaufwendungen. In den Jahren 2005 bis 2010 sei eine Zahlung als Kranken- bzw. Pflegeversicherungsbeitrag erfolgt. Der BFH habe sich in seiner Entscheidung vom 28.05.1998 – X R 7/96 – (BStBl II 1999, 95) mit der Frage beschäftigt, wie die Rückzahlung von Sozialversicherungsbeiträgen bei einer Rückabwicklung eines irrtümlich angenommenen Sozialversicherungsverhältnisses zu behandeln sei. Er vertrete die Ansicht, dass im Fall der späteren Erstattung von rechtsgrundlos gezahlten Versicherungsbeiträgen nur dann der Sonderausgabenabzug des Jahres der Verausgabung zu mindern sei, soweit im Jahr der Erstattung eine Kompensation mit gleichartigen Aufwendungen nicht möglich sei.

26: Insoweit könne es hier nur auf die Frage der Gleichartigkeit ankommen. Mit Urteil vom 19.11.2013 – 13 K 3456/12 E – (EFG 2014, 260) habe das FG Düsseldorf bestätigt, dass die Aufwendungen für die Kranken- und Pflegeversicherung in 2009 und 2010 als gleichartig zu qualifizieren seien. Die Gleichartigkeit sei nicht dadurch entfallen, dass der Gesetzgeber die Regelung zum Abzug der Aufwendungen für die Kranken- und Pflegeversicherung mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2010 umgestaltet habe. Maßgeblich bleibe in erster Linie weiterhin das versicherte Risiko. Erstattungen von Beiträgen zur Kranken- und Pflegeversicherung müssten daher im Jahr des Zuflusses die abziehbaren Beiträge mindern. Konträr hierzu habe das FG Niedersachsen am 18.12.2013 – 4 K 139/13 – (EFG 2014, 832) entschieden, dass Beitragsrückerstattungen die als Sonderausgaben abziehbaren Beiträge zur Basiskrankenversicherung nur insoweit minderten, als sie auf die unbeschränkt abziehbaren Krankenversicherungsbeiträge entfielen.

27: Die Nachversteuerung nach § 30 EStDV habe ihre Rechtsgrundlage in § 10 Abs. 5 EStG a. F.. In dieser Vorschrift habe der Gesetzgeber den Anwendungsbereich der Vorschrift im Detail festgelegt. Eine sinngemäße Anwendung auf den Streitfall könne nicht erfolgen.

Entscheidungsgründe

28: I. Die Klage ist unbegründet.

29: Die Einkommensteuerbescheide für 2010 und 2011 vom 17.12.2013 und 06.02.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20.12.2013 sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten.

30: Das beklagte Finanzamt durfte die Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 a und b EStG im Jahr 2011 um die rückerstatteten Beträge für die Jahre 2005 bis 2010 und im Jahr 2010 um den anteiligen Erstattungsüberhang sowie die im Jahr 2010 erstatteten Beträge für die Jahre 2008 und 2009 kürzen (nachfolgend Ziffer 1). Der begehrten Änderung der Einkommensteuerfestsetzung für 2010 steht ferner teilweise die Vorschrift des § 351 AO entgegen (nachfolgend Ziffer 2).

31: 1.
Das beklagte Finanzamt hat zu Recht die Beitragsrückerstattungen für die Jahre 2005 bis 2011 im Jahr 2011 mit den abzugsfähigen Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen verrechnet und den anteiligen Erstattungsüberhang sowie die im Jahr 2010 erstatteten Beiträge für die Jahre 2008 und 2009 im Jahr 2010 berücksichtigt.

32: a) Gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a und b EStG in der für die Streitjahre geltenden Fassung sind Beiträge zu Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind, und Beiträge zur gesetzlichen Pflegeversicherung als Sonderausgaben abziehbar.

33: Abziehbar sind die Krankenversicherungs- und Pflegeversicherungsbeiträge jedoch nur dann, wenn es sich um "Aufwendungen" im Sinne des § 10 Abs. 1 Satz 1 EStG handelt. Aus der Verwendung des Begriffs "Aufwendungen" im Einleitungssatz des § 10 Abs. 1 Satz 1 EStG und dem Sinn und Zweck des § 10 EStG, bestimmte, die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen mindernde Privatausgaben vom Abzugsverbot des § 12 EStG auszunehmen, folgt, dass nur solche Ausgaben als Sonderausgaben berücksichtigt werden dürfen, durch die der Steuerpflichtige tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet wird (st. Rspr.; vgl. BFH, Urteile vom 20.02.1970 VI R 11/68, BStBl II 1970, 314: zur Erstattung von Beiträgen zur Lebensversicherung; vom 26.06.1996 X R 73/94, BStBl II 1996, 646: zur Erstattung von Kirchensteuern; vom 21.07.2009 X R 32/07, BStBl II 2010, 38). Das Bundesverfassungsgericht hat diese Rechtsprechung als verfassungsgemäß bestätigt (BVerfG, Beschluss vom 18.02.1988 1 BvR 930/86, HFR 1989, 271).

34: Aufwendungen des Steuerpflichtigen im Veranlagungszeitraum werden somit mangels wirtschaftlicher Belastung nicht als Sonderausgaben berücksichtigt, soweit sich bereits im Zeitpunkt der Zahlung absehen lässt, dass die Aufwendungen rückzuerstatten sind. Unerheblich ist, ob die Erstattung in den Veranlagungszeitraum der Aufwendungen oder in einen späteren Zeitraum fällt (BFH, Urteile vom 26.06.1996 X R 73/94, BStBl II 1996, 646 und vom 28.05.1998 X R 7/96, BStBl II 1999, 95).

35: Bei den in der Regel jährlich wiederkehrenden Sonderausgaben wie Kirchensteuern und Versicherungsbeiträgen steht häufig die endgültige Belastung im Zahlungsjahr noch nicht fest, weil dem Steuerpflichtigen nach Ablauf des Veranlagungszeitraums ein Teil der Versicherungsbeiträge rückerstattet wird oder sich die - von der Höhe der festgesetzten Einkommensteuer abhängige - Kirchensteuer mindert. In diesen Fällen sind nach ständiger Rechtsprechung und Verwaltungspraxis die erstatteten Beträge mit den im Jahr der Erstattung gezahlten gleichartigen Sonderausgaben zu verrechnen, so dass nur der Saldo zum Abzug als Sonderausgaben verbleibt (vgl. z.B.: BFH, Urteile vom 27.09.1963 VI 123/62 U, BStBl III 1963, 536; vom 20.02.1970 VI R 11/68, BStBl II 1970, 314; vom 27.02.1970 VI R 314/67, BStBl II 1970, 422; vom 26.06.1996 X R 73/94, BStBl II 1996, 646; vom 21.07.2009 X R 32/07, BStBl II 2010, 38).

36: Dem liegt der Gedanke der Verwaltungspraktikabilität und der Rechtskontinuität zugrunde (vgl. z.B.: BFH, Urteile vom 26.06.1996 X R 73/94, BStBl II 1996, 646; vom 07.07.2004 XI R 10/04, BStBl II 2004, 1058), denn andernfalls wären zahllose Veranlagungen (wegen des Kaskadeneffekts wiederholt) bei zum Teil nur geringfügigen Erstattungen im Jahr der (Zuviel-)Zahlung zu ändern. Dies wäre weder den Steuerpflichtigen noch den Finanzbehörden zuzumuten. Sind die Erstattungsbeträge geringer als die im Erstattungsjahr gezahlten gleichartigen Sonderausgaben, ist eine Änderung der ursprünglichen Veranlagung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO nicht angezeigt (BFH, Urteil vom 02.09.2008 X R 46/07, BStBl II 2009, 229).

37: Sind im Jahr der Erstattung keine gleichartigen Sonderausgaben angefallen oder übersteigen die erstatteten die gezahlten (gleichartigen) Sonderausgaben (sog. Erstattungsüberhang), fehlt es insoweit an einer endgültigen wirtschaftlichen Belastung des Steuerpflichtigen mit den zuvor von ihm gezahlten Sonderausgaben. Der Sonderausgabenabzug ist dann im Zahlungsjahr über § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO wegen Eintritts eines rückwirkenden Ereignisses zu korrigieren (vgl. z.B.: BFH, Urteile vom 07.07.2004 XI R 10/04, BStBl II 2004, 1058; vom 08.09.2004 XI R 28/04, BFH/NV 2005, 321; vom 23.02.2005 XI R 68/03, BFH/NV 2005, 1304; vom 26.11.2008 X R 24/08, BFH/NV 2009, 568; BFH, Beschluss vom 21.02.2013 X B 110/11, BFH/NV 2013, 1060).

38: b) Gemessen hieran durfte der Beklagte im Einkommensteuerbescheid für 2011 vom 06.02.2013 die Beiträge zur Krankenversicherung in Höhe von 4.667 € nicht nur um die Beitragsrückerstattung für 2011 in Höhe von 305 € kürzen, sondern diese vollständig auch mit den rückerstatteten Beiträgen für die Vorjahre 2005 bis 2010 in Höhe von 5.813,58 € kompensieren. Lediglich um den auf das Streitjahr 2010 entfallenden Erstattungsüberhang in Höhe von 295 € war der Sonderausgabenabzug des Zahlungsjahrs 2010 zu reduzieren und der bereits bestandskräftige Einkommensteuerbescheid für 2010 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu ändern. Ferner hat das beklagte Finanzamt zu Recht die für die Jahre 2008 und 2009 rückerstatteten Beiträge der Krankenkasse im Erstattungsjahr 2010 berücksichtigt.

39: c) Mit ihrem Einwand, die o. a. Rechtsprechungsgrundsätze und die von der Verwaltung übernommene Vereinfachungsregelung seien im Streitfall nicht anwendbar, weil begrifflich bereits keine Vorsorgeaufwendungen und somit auch keine Erstattung von Vorsorgeaufwendungen, mithin Beitragsrückerstattungen vorlägen, können die Kläger nicht durchdringen.

40: Der Kläger hat insoweit tatsächlich Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung geleistet. Er verfolgte mit der Zahlung das Ziel, seine Beitragspflicht zu erfüllen.Dass diese Beitragsleistung (teilweise) ohne Rechtsgrund erfolgt ist, ist dabei unerheblich. Ebenso ist für die Rechtsfrage, ob „Aufwendungen“ im Sinne des § 10 EStG vorliegen, der Rechtsgrund für die Erstattung ohne Bedeutung.

41: Der BFH hat sich auch in seiner Entscheidung vom 28.05.1998 – X R 7/96 – (BStBl II 1999, 95) mit der Rechtsfrage befasst, wie die Rückzahlung von Sozialversicherungsbeiträgen bei der Rückabwicklung eines irrtümlich angenommenen Sozialversicherungsverhältnisses steuerlich zu behandeln sei. Er ist dabei zu dem Ergebnis gekommen, dass im Jahr der Erstattung der rechtsgrundlos gezahlten Versicherungsbeiträge eine Kompensation mit gleichartigen Versicherungsbeiträgen vorzunehmen ist. Erst wenn im Jahr der Erstattung eine solche Verrechnung nicht möglich ist, ist der Sonderausgabenabzug des Zahlungsjahrs um die – ggf. zeitanteilig anzusetzende – nachträgliche Erstattung zu mindern und ein bereits bestandskräftiger Steuerbescheid des Zahlungsjahrs nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu ändern. Diese Entscheidung des BFH zeigt deutlich, dass der BFH auch bei rechtsgrundlos erbrachten Zahlungen an Versicherungen begrifflich von Versicherungsbeiträgen und somit von „Aufwendungen“ im Sinne des § 10 EStG ausgeht.

42: d) Im Streitfall sieht der Senat auch eine Gleichartigkeit zwischen den in den Streitjahren 2010 und 2011 geleisteten und erstatteten Beiträgen zur Kranken- und Pflegeversicherung.

43: Ob erstattete oder geleistete Sonderausgaben gleichartig sind, richtet sich bei Versicherungsbeiträgen nach der Funktion der Versicherung und nach dem abgesicherten Risiko (BFH-Urteil vom 21.07.2009 X R 32/07, BStBl II 2010, 38).

44: Bei den im Streitfall erstatteten und gezahlten Sonderausgaben handelt es sich jeweils um – wenn auch rechtsgrundlos geleistete - Beiträge zur Krankenversicherung und damit um eine funktionell gleiche Versicherung mit gleicher Risikoabsicherung, die bloß unterschiedliche Veranlagungszeiträume betreffen. Gemessen an der Funktion und des abgesicherten Risikos sind daher gleichartige Versicherungsbeiträge gegeben. Demgemäß mindern die im Streitjahr 2011 erstatteten Krankenversicherungs- und Pflegeversicherungsbeiträge vollständig die im Streitjahr 2011 geleisteten und nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a und b EStG abziehbaren Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung (so auch: FG Düsseldorf, Urteil vom 19.11.2013 13 K 3456/12 E, EFG 2014, 260; a. A.: Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 18.12.2013 4 K 139/13, EFG 2014, 832, anhängiges Revisionsverfahren unter dem Az. X R 6/14; FG Köln, Urteil vom 06.02.2014 10 K 2042/12, in juris, anhängiges Revisionsverfahren unter dem Az. X R 22/14).

45: e) Die Gleichartigkeit ist im Streitfall auch nicht durch das Gesetz zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen (Bürgerentlastungsgesetz Krankenversicherung vom 16.07.2009, BGBl I 2009, 1959), mit dem der Gesetzgeber den Vorgaben des BVerfG in seinem Beschluss vom 13.02.2008 (2 BvL 1/06, BVerfGE 120, 125) nachgekommen ist, entfallen. Danach sind mit Wirkung ab dem 01.01.2010 die vom Steuerpflichtigen tatsächlich geleisteten Beiträge zur privaten oder gesetzlichen Krankenversicherung für eine Absicherung auf sozialhilfegleichem Versorgungsniveau (Basisabsicherung) und die Beiträge zur Pflegeversicherung in vollem Umfang als Sonderausgaben abziehbar (§ 10 Abs. 4 Satz 4 EStG).

46: Die gesetzliche Neuregelung hat im Ergebnis zu einer Verbesserung der steuerlichen Abzugsmöglichkeiten von Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen gegenüber der zuvor geltenden Rechtslage geführt. Eine grundlegende Änderung in der Systematik des Abzugs von Vorsorgeaufwendungen, die zu einer Neubewertung des Kriteriums der Gleichartigkeit führen könnte, liegt hierin jedoch nicht (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 19.11.2013 13 K 3456/12 E, EFG 2014, 260; a. A. FG Köln, Urteil vom 06.02.2014 10 K 2042/12, in juris). Allein der Umstand, dass den Klägern nach ihrem Vortrag durch diese Umgestaltung der gesetzlichen Regelung zum Abzug von Aufwendungen für die Kranken- und Pflegeversicherung mit Wirkung ab dem Veranlagungszeitraum 2010 ein steuerlicher Nachteil entsteht, weil die Verrechnung der Erstattungsbeträge mit den Krankenversicherungs- und Pflegeversicherungsbeiträgen im Streitjahr 2011 und 2010 zu einer Kürzung des Sonderausgabenabzuges und damit zu einer höheren steuerlichen Belastung führt, während eine Änderung der bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide für 2005 bis 2009 wegen der Ausschöpfung der damals geltenden Höchstbeträge der abzugsfähigen Vorsorgeaufwendungen ohne steuerliche Auswirkung bleiben würde, kann die Gleichartigkeit der Aufwendungen nicht beseitigen. Denn hierauf kommt es nicht maßgeblich an (so auch FG Düsseldorf, Urteil vom 19.11.2013 13 K 3456/12 E, EFG 2014, 260; a. A. FG Köln, Urteil vom 06.02.2014 10 K 2042/12, in juris). Wie der BFH in seinem Beschluss vom 19.01.2010 - X B 32/09 – (BFH/NV 2010, 1250) ausgeführt hat, hängt die Verrechnung im Erstattungsjahr nicht davon ab, ob sie auch im Zahlungsjahr möglich gewesen wäre oder wie sich der Sonderausgabenabzug im Zahlungsjahr ausgewirkt hatte. Die Verrechnung hat vielmehr stets im Erstattungsjahr stattzufinden, wenn und soweit sie möglich ist. Dementsprechend wurde im Streitfall verfahren.

47: Wie der 2. Senat des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz in seinem Urteil vom 02.04.2014 – 2 K 2553/12 – (nicht veröffentlicht –nv-) ausgeführt hat, zwingt die gesetzliche Neuregelung auch nicht dazu, bei Erstattungen von Sonderausgaben den Gedanken der Verwaltungspraktikabilität und der Rechtskontinuität allein deshalb aufzugeben, weil durch die Verrechnung im Erstattungsjahr der krankenversicherungsmäßige Basisschutz geschmälert wird. Denn hierdurch wird das einkommensteuerrechtlich zu verschonende Existenzminimum, zu dem die Beiträge zur Krankenversicherung gehören (Beschluss des BVerfG vom 13.02.2008 2 BvL 1/06, aaO), nicht in verfassungswidriger Weise verkürzt. Das Existenzminimum bestimmt sich am tatsächlichen Bedarf (vgl. z.B.: BVerfG, Urteile vom 09.02.2010 1 BvL 1,3,4/09, BVerfGE 125, 175; vom 18.07.2012 1 BvL 10/10, BVerfGE 132, 134). Da die Beitragserstattung die Belastung der Kläger mit Beiträgen zur Krankenversicherung in den Streitjahren gemindert bzw. vollständig beseitigt hat, fehlt es insoweit an einer wirtschaftlichen Belastung mit existenzsichernden Krankenversicherungsbeiträgen in geltend gemachter Höhe und daher an einem entsprechenden tatsächlichen Bedarf. Deshalb teilt der erkennende Senat – wie auch schon der 2. Senat in seiner Entscheidung vom 02.04.2014 (2 K 2553/12, nv) - nicht die im Urteil des Niedersächsischen FG vom 18.12.2013 - 4 K 139/13 – (EFG 2014, 832) geäußerte Ansicht, eine Verrechnung würde dem sich aus dem Beschluss des BVerfG vom 13.02.2008 ergebenden Verfassungsgebot widersprechen, Aufwendungen zur Erlangung eines dem Leistungsumfang der gesetzlichen Krankenversicherungen entsprechenden Krankenversicherungsschutzes jedenfalls nach Ablauf der dem Gesetzgeber eingeräumten Anpassungsfrist zum 31.12.2009 in unbeschränkter Höhe als Sonderausgaben zu berücksichtigen.

48: Einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes -GG- vermag der erkennende Senat nicht zu erkennen.

49: 2.
Der von den Klägern begehrten Änderung der Einkommensteuerfestsetzung für 2010 steht zudem auch teilweise die Vorschrift des § 351 Abs. 1 AO entgegen.

50: Nach § 351 Abs. 1 AO können Verwaltungsakte, die unanfechtbare Verwaltungsakte ändern, nur insoweit angegriffen werden, als die Änderung reicht, es sei denn, dass sich aus den Vorschriften über die Aufhebung und Änderung von Verwaltungsakten etwas anderes ergibt.

51: Der von den Klägern angegriffene Einkommensteuerbescheid für 2010 vom 06.02.2013 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 17.12.2013, mit dem letztlich die als Sonderausgaben abziehbaren Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge um erstattete Beträge in Höhe von insgesamt 1.624 € (= Erstattung für die Jahre 2008 und 2009 von 1.329 € und der auf das Jahr 2010 entfallende Erstattungsüberhang 295 €) gekürzt wurden, änderte den bestandskräftigen Bescheid vom 14.11.2011, mit dem bereits der Sonderausgabenabzug um die von der Krankenkasse für die Jahre 2008 und 2009 rückvergüteten Beträge in Höhe von 1.329 € gemindert worden war. Damit ist die Anfechtbarkeit und Änderbarkeit des Einkommensteuerbescheides vom 06.02.2013 in Gestalt des Änderungsbescheids vom 17.12.2013 nach § 351 Abs. 1 1. Halbsatz AO hinsichtlich des Steuerbetrags beschränkt, der aus der Erhöhung des Erstattungsbetrags um 295 € (= Erstattungsüberhang) resultiert.

52: Die von den Klägern über diesen Änderungsrahmen hinausgehende begehrte Änderung des angefochtenen Bescheides - Berücksichtigung eines Erstattungsbetrags in Höhe von 1.181 € anstatt wie bisher in Höhe von 1.624 € - setzt nach § 351 Abs. 1 2. Halbsatz AO voraus, dass die Voraussetzungen einer Änderungsvorschrift erfüllt sind. Daran fehlt es jedoch hier.

53: 3.
Die von den Klägern begehrte Nachversteuerung der rechtsgrundlos gezahlten und in den Streitjahren erstatteten Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträgen nach § 30 EStDV und R 10.6 der Einkommensteuerrichtlinien (EStR) 2011 kommt nicht in Betracht.

54: Die Durchführung einer solchen Nachversteuerung sieht § 10 Abs. 5 EStG a.F., § 30 EStDV nur für die steuerschädliche Verwendung von bestimmten Versicherungen und nicht für Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung vor. Nach Auffassung des Senats kommt auch mangels einer planwidrigen Regelungslücke eine analoge Anwendung von § 10 Abs. 5 EStG a.F., § 30 EStDV nicht in Betracht. Der Fall, dass Krankenversicherungsbeiträge in einem anderen Jahr als dem Zahlungsjahr erstattet werden, kommt in der Praxis regelmäßig vor. Es kann daher nicht angenommen werden, dass dieser Umstand im Gesetzgebungsverfahren außer Acht geblieben ist.

: II.

55: Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

56: Die Revision wurde gemäß § 115 Abs. 2 FGO zugelassen, weil höchstrichterlich bisher nicht geklärt ist, ob auch nach dem Systemwechsel ab dem Veranlagungszeitraum 2010 die als Sonderausgaben abzugsfähigen Kranken- und Pflegeversicherungsbeiträge um rückerstattete Beiträge für in den Jahren vor 2010 gezahlte Versicherungsbeiträge zu kürzen sind.

Sozialgesetzbuch (SGB) Fünftes Buch (V) - Gesetzliche Krankenversicherung - (Artikel 1 des Gesetzes v. 20. Dezember 1988, BGBl. I S. 2477) - SGB 5 | § 231 Erstattung von Beiträgen

(1) Beiträge aus Versorgungsbezügen oder Arbeitseinkommen werden dem Mitglied durch die Krankenkasse auf Antrag erstattet, soweit sie auf Beträge entfallen, um die die Versorgungsbezüge und das Arbeitseinkommen zusammen mit dem Arbeitsentgelt einschließlich des einmalig gezahlten Arbeitsentgelts die anteilige Jahresarbeitsentgeltgrenze nach § 6 Abs. 7 überschritten haben. Die Krankenkasse informiert das Mitglied, wenn es zu einer Überschreitung der Beitragsbemessungsgrenze gekommen ist.

(2) Die zuständige Krankenkasse erstattet dem Mitglied auf Antrag die von ihm selbst getragenen Anteile an den Beiträgen aus der Rente der gesetzlichen Rentenversicherung, soweit sie auf Beträge entfallen, um die die Rente zusammen mit den übrigen der Beitragsbemessung zugrunde gelegten Einnahmen des Mitglieds die Beitragsbemessungsgrenze überschritten hat. Die Satzung der Krankenkasse kann Näheres über die Durchführung der Erstattung bestimmen. Wenn dem Mitglied auf Antrag von ihm getragene Beitragsanteile nach Satz 1 erstattet werden, werden dem Träger der gesetzlichen Rentenversicherung die von diesem insoweit getragenen Beitragsanteile erstattet. Absatz 1 Satz 2 gilt entsprechend.

(3) Weist ein Mitglied, dessen Beiträge nach § 240 Absatz 4a Satz 6 festgesetzt wurden, innerhalb von drei Jahren nach Ablauf des Kalenderjahres, für das die Beiträge zu zahlen waren, beitragspflichtige Einnahmen nach, die für den Kalendertag unterhalb des 30. Teils der monatlichen Beitragsbemessungsgrenze liegen, wird dem Mitglied der Anteil der gezahlten Beiträge erstattet, der die Beiträge übersteigt, die das Mitglied auf der Grundlage der tatsächlich erzielten beitragspflichtigen Einnahmen nach § 240 hätte zahlen müssen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

²Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.³Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.⁴Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.⁵Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.⁶Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.⁷Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

²Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.³Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.⁴Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.⁵Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;

3a.

Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;

4.

gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;

5.

zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.²Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.³Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.⁴Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;

6.

(weggefallen)

7.

Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.²Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.³Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.⁴§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.

8.

(weggefallen)

9.

30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.²Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.³Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.⁴Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.⁵Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.²Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.³Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.⁴Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.⁵Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.⁶Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.⁷Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.⁸Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.⁹Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;

2.

auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Dies gilt nur für

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

³Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.⁴Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;

3.

Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.³Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;

4.

Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

²Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.³Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

²Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b werden nur berücksichtigt, wenn die Beiträge zugunsten eines Vertrags geleistet wurden, der nach § 5a des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist, wobei die Zertifizierung Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Absatz 10 der Abgabenordnung ist.

(2a)¹Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.²§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.³§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)¹Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.²Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.³§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.⁴Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.⁵Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)¹Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.²Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.³Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

um den Betrag zu kürzen, der, bezogen auf die Einnahmen aus der Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zum genannten Personenkreis begründen, dem Gesamtbeitrag (Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht.⁴Im Kalenderjahr 2013 sind 76 Prozent der nach den Sätzen 1 bis 3 ermittelten Vorsorgeaufwendungen anzusetzen.⁵Der sich danach ergebende Betrag, vermindert um den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers, ist als Sonderausgabe abziehbar.⁶Der Prozentsatz in Satz 4 erhöht sich in den folgenden Kalenderjahren bis zum Kalenderjahr 2022 um je 2 Prozentpunkte je Kalenderjahr; ab dem Kalenderjahr 2023 beträgt er 100 Prozent.⁷Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch vermindern den abziehbaren Betrag nach Satz 5 nur, wenn der Steuerpflichtige die Hinzurechnung dieser Beiträge zu den Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Satz 7 beantragt hat.

(4)¹Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.²Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.³Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.⁴Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)¹Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

zuzüglich des Erhöhungsbetrags nach Satz 3 günstiger, ist der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.²Mindestens ist bei Anwendung des Satzes 1 der Betrag anzusetzen, der sich ergeben würde, wenn zusätzlich noch die Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b in die Günstigerprüfung einbezogen werden würden; der Erhöhungsbetrag nach Satz 3 ist nicht hinzuzurechnen.³Erhöhungsbetrag sind die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b, soweit sie nicht den um die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a und den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss verminderten Höchstbetrag nach Absatz 3 Satz 1 bis 3 überschreiten; Absatz 3 Satz 4 und 6 gilt entsprechend.

(4b)¹Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.²Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.³Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.⁴Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.⁵§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.⁶§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 175 Änderung von Steuerbescheiden auf Grund von Grundlagenbescheiden und bei rückwirkenden Ereignissen

(1) Ein Steuerbescheid ist zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern,

1.: soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird,
2.: soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis).

In den Fällen des Satzes 1 Nr. 2 beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem das Ereignis eintritt.

(2) Als rückwirkendes Ereignis gilt auch der Wegfall einer Voraussetzung für eine Steuervergünstigung, wenn gesetzlich bestimmt ist, dass diese Voraussetzung für eine bestimmte Zeit gegeben sein muss, oder wenn durch Verwaltungsakt festgestellt worden ist, dass sie die Grundlage für die Gewährung der Steuervergünstigung bildet. Die nachträgliche Erteilung oder Vorlage einer Bescheinigung oder Bestätigung gilt nicht als rückwirkendes Ereignis.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 126

(1) Ist die Revision unzulässig, so verwirft der Bundesfinanzhof sie durch Beschluss.

(2) Ist die Revision unbegründet, so weist der Bundesfinanzhof sie zurück.

(3) Ist die Revision begründet, so kann der Bundesfinanzhof

1.: in der Sache selbst entscheiden oder
2.: das angefochtene Urteil aufheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverweisen.

Der Bundesfinanzhof verweist den Rechtsstreit zurück, wenn der in dem Revisionsverfahren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 Beigeladene ein berechtigtes Interesse daran hat.

(4) Ergeben die Entscheidungsgründe zwar eine Verletzung des bestehenden Rechts, stellt sich die Entscheidung selbst aber aus anderen Gründen als richtig dar, so ist die Revision zurückzuweisen.

(5) Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des Bundesfinanzhofs zugrunde zu legen.

(6) Die Entscheidung über die Revision bedarf keiner Begründung, soweit der Bundesfinanzhof Rügen von Verfahrensmängeln nicht für durchgreifend erachtet. Das gilt nicht für Rügen nach § 119 und, wenn mit der Revision ausschließlich Verfahrensmängel geltend gemacht werden, für Rügen, auf denen die Zulassung der Revision beruht.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Einkommensteuergesetz - EStG | § 12

1.: die für den Haushalt des Steuerpflichtigen und für den Unterhalt seiner Familienangehörigen aufgewendeten Beträge.²Dazu gehören auch die Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen;
2.: freiwillige Zuwendungen, Zuwendungen auf Grund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht und Zuwendungen an eine gegenüber dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gesetzlich unterhaltsberechtigte Person oder deren Ehegatten, auch wenn diese Zuwendungen auf einer besonderen Vereinbarung beruhen;
3.: die Steuern vom Einkommen und sonstige Personensteuern sowie die Umsatzsteuer für Umsätze, die Entnahmen sind, und die Vorsteuerbeträge auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot der Nummer 1 oder des § 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 1 bis 5, 7 oder Absatz 7 gilt; das gilt auch für die auf diese Steuern entfallenden Nebenleistungen;
4.: in einem Strafverfahren festgesetzte Geldstrafen, sonstige Rechtsfolgen vermögensrechtlicher Art, bei denen der Strafcharakter überwiegt, und Leistungen zur Erfüllung von Auflagen oder Weisungen, soweit die Auflagen oder Weisungen nicht lediglich der Wiedergutmachung des durch die Tat verursachten Schadens dienen sowie damit zusammenhängende Aufwendungen;
5.: (weggefallen)

Abgabenordnung - AO 1977 | § 175 Änderung von Steuerbescheiden auf Grund von Grundlagenbescheiden und bei rückwirkenden Ereignissen

(1) Ein Steuerbescheid ist zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern,

1.: soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird,
2.: soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis).

In den Fällen des Satzes 1 Nr. 2 beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem das Ereignis eintritt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Einkommensteuergesetz - EStG | § 46 Veranlagung bei Bezug von Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit

(1) (weggefallen)

(2) Besteht das Einkommen ganz oder teilweise aus Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, von denen ein Steuerabzug vorgenommen worden ist, so wird eine Veranlagung nur durchgeführt,

1.

wenn die positive Summe der einkommensteuerpflichtigen Einkünfte, die nicht dem Steuerabzug vom Arbeitslohn zu unterwerfen waren, vermindert um die darauf entfallenden Beträge nach § 13 Absatz 3 und § 24a, oder die positive Summe der Einkünfte und Leistungen, die dem Progressionsvorbehalt unterliegen, jeweils mehr als 410 Euro beträgt;

2.

wenn der Steuerpflichtige nebeneinander von mehreren Arbeitgebern Arbeitslohn bezogen hat; das gilt nicht, soweit nach § 38 Absatz 3a Satz 7 Arbeitslohn von mehreren Arbeitgebern für den Lohnsteuerabzug zusammengerechnet worden ist;

3.

wenn bei einem Steuerpflichtigen die Summe der beim Steuerabzug vom Arbeitslohn nach § 39b Absatz 2 Satz 5 Nummer 3 Buchstabe b bis d berücksichtigten Teilbeträge der Vorsorgepauschale größer ist als die abziehbaren Vorsorgeaufwendungen nach § 10 Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in Verbindung mit Absatz 4 und der im Kalenderjahr insgesamt erzielte Arbeitslohn höher ist als die Summe aus dem Grundfreibetrag (§ 32a Absatz 1 Satz 2 Nummer 1), dem Arbeitnehmer-Pauschbetrag (§ 9a Satz 1 Nummer 1 Buchstabe a) und dem Sonderausgaben-Pauschbetrag (§ 10c Satz 1) oder bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 erfüllen, höher ist als die Summe aus dem doppelten Grundfreibetrag, dem Arbeitnehmer-Pauschbetrag und dem doppelten Sonderausgaben-Pauschbetrag;

3a.

wenn von Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammen zur Einkommensteuer zu veranlagen sind, beide Arbeitslohn bezogen haben und einer für den Veranlagungszeitraum oder einen Teil davon nach der Steuerklasse V oder VI besteuert oder bei Steuerklasse IV der Faktor (§ 39f) eingetragen worden ist;

4.

wenn für einen Steuerpflichtigen ein Freibetrag im Sinne des § 39a Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 bis 3, 5 oder Nummer 6 ermittelt worden ist und der im Kalenderjahr insgesamt erzielte Arbeitslohn höher ist als die Summe aus dem Grundfreibetrag (§ 32a Absatz 1 Satz 2 Nummer 1), dem Arbeitnehmer-Pauschbetrag (§ 9a Satz 1 Nummer 1 Buchstabe a) und dem Sonderausgaben-Pauschbetrag (§ 10c Satz 1) oder bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 erfüllen, höher ist als die Summe aus dem doppelten Grundfreibetrag, dem Arbeitnehmer-Pauschbetrag und dem doppelten Sonderausgaben-Pauschbetrag; dasselbe gilt für einen Steuerpflichtigen, der zum Personenkreis des § 1 Absatz 2 gehört;

4a.

wenn bei einem Elternpaar, bei dem die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 nicht vorliegen,

a): bis c) (weggefallen)
d): im Fall des § 33a Absatz 2 Satz 5 das Elternpaar gemeinsam eine Aufteilung des Abzugsbetrags in einem anderen Verhältnis als je zur Hälfte beantragt oder
e): im Fall des § 33b Absatz 5 Satz 3 das Elternpaar gemeinsam eine Aufteilung des Pauschbetrags für Menschen mit Behinderungen oder des Pauschbetrags für Hinterbliebene in einem anderen Verhältnis als je zur Hälfte beantragt.

²Die Veranlagungspflicht besteht für jeden Elternteil, der Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit bezogen hat;

5.

wenn bei einem Steuerpflichtigen die Lohnsteuer für einen sonstigen Bezug im Sinne des § 34 Absatz 1 und 2 Nummer 2 und 4 nach § 39b Absatz 3 Satz 9 oder für einen sonstigen Bezug nach § 39c Absatz 3 ermittelt wurde;

5a.

wenn der Arbeitgeber die Lohnsteuer von einem sonstigen Bezug berechnet hat und dabei der Arbeitslohn aus früheren Dienstverhältnissen des Kalenderjahres außer Betracht geblieben ist (§ 39b Absatz 3 Satz 2, § 41 Absatz 1 Satz 6, Großbuchstabe S);

6.

wenn die Ehe des Arbeitnehmers im Veranlagungszeitraum durch Tod, Scheidung oder Aufhebung aufgelöst worden ist und er oder sein Ehegatte der aufgelösten Ehe im Veranlagungszeitraum wieder geheiratet hat;

7.

wenn

a): für einen unbeschränkt Steuerpflichtigen im Sinne des § 1 Absatz 1 bei der Bildung der Lohnsteuerabzugsmerkmale (§ 39) ein Ehegatte im Sinne des § 1a Absatz 1 Nummer 2 berücksichtigt worden ist oder
b): für einen Steuerpflichtigen, der zum Personenkreis des § 1 Absatz 3 oder des § 1a gehört, Lohnsteuerabzugsmerkmale nach § 39 Absatz 2 gebildet worden sind; das nach § 39 Absatz 2 Satz 2 bis 4 zuständige Betriebsstättenfinanzamt ist dann auch für die Veranlagung zuständig;

8.

wenn die Veranlagung beantragt wird, insbesondere zur Anrechnung von Lohnsteuer auf die Einkommensteuer.²Der Antrag ist durch Abgabe einer Einkommensteuererklärung zu stellen;

9.

wenn ein Antrag im Sinne der Nummer 8 gestellt wird und daneben beantragt wird, als unbeschränkt Steuerpflichtiger im Sinne des § 1 Absatz 3 behandelt zu werden; die Zuständigkeit liegt beim lohnsteuerlichen Betriebsstättenfinanzamt des Arbeitgebers.

(3)¹In den Fällen des Absatzes 2 ist ein Betrag in Höhe der einkommensteuerpflichtigen Einkünfte, von denen der Steuerabzug vom Arbeitslohn nicht vorgenommen worden ist und die nicht nach § 32d Absatz 6 der tariflichen Einkommensteuer unterworfen wurden, vom Einkommen abzuziehen, wenn diese Einkünfte insgesamt nicht mehr als 410 Euro betragen.²Der Betrag nach Satz 1 vermindert sich um den Altersentlastungsbetrag, soweit dieser den unter Verwendung des nach § 24a Satz 5 maßgebenden Prozentsatzes zu ermittelnden Anteil des Arbeitslohns mit Ausnahme der Versorgungsbezüge im Sinne des § 19 Absatz 2 übersteigt, und um den nach § 13 Absatz 3 zu berücksichtigenden Betrag.

(4)¹Kommt nach Absatz 2 eine Veranlagung zur Einkommensteuer nicht in Betracht, so gilt die Einkommensteuer, die auf die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit entfällt, für den Steuerpflichtigen durch den Lohnsteuerabzug als abgegolten, soweit er nicht für zuwenig erhobene Lohnsteuer in Anspruch genommen werden kann.²§ 42b bleibt unberührt.

(5) Durch Rechtsverordnung kann in den Fällen des Absatzes 2 Nummer 1, in denen die einkommensteuerpflichtigen Einkünfte, von denen der Steuerabzug vom Arbeitslohn nicht vorgenommen worden ist und die nicht nach § 32d Absatz 6 der tariflichen Einkommensteuer unterworfen wurden, den Betrag von 410 Euro übersteigen, die Besteuerung so gemildert werden, dass auf die volle Besteuerung dieser Einkünfte stufenweise übergeleitet wird.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 10

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa): zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;
bb): für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

3.

Beiträge zu

a): Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;
b): gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

3a.

4.

5.

6.

(weggefallen)

7.

8.

(weggefallen)

9.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

2.

a): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,
b): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie
c): Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

3.

4.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

a): sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,
b): diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und
c): der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa): die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder
bb): denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a): in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder
b): nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

Abgabenordnung - AO 1977 | § 351 Bindungswirkung anderer Verwaltungsakte

(2) Entscheidungen in einem Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10) können nur durch Anfechtung dieses Bescheids, nicht auch durch Anfechtung des Folgebescheids, angegriffen werden.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 175 Änderung von Steuerbescheiden auf Grund von Grundlagenbescheiden und bei rückwirkenden Ereignissen

(1) Ein Steuerbescheid ist zu erlassen, aufzuheben oder zu ändern,

1.: soweit ein Grundlagenbescheid (§ 171 Abs. 10), dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, erlassen, aufgehoben oder geändert wird,
2.: soweit ein Ereignis eintritt, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit hat (rückwirkendes Ereignis).

In den Fällen des Satzes 1 Nr. 2 beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahrs, in dem das Ereignis eintritt.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.