Finanzgericht Münster Urteil, 23. Feb. 2016 - 12 K 2145/13 E,F

(1)¹Negative Einkünfte

1.

aus einer in einem Drittstaat belegenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebsstätte,

2.

aus einer in einem Drittstaat belegenen gewerblichen Betriebsstätte,

3.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder

b)

aus der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals einer Drittstaaten-Körperschaft,

4.

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an einer Drittstaaten-Kapitalgesellschaft,

5.

aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz, Sitz oder Geschäftsleitung in einem Drittstaat hat,

6.

a)

aus der Vermietung oder der Verpachtung von unbeweglichem Vermögen oder von Sachinbegriffen, wenn diese in einem Drittstaat belegen sind, oder

b)

aus der entgeltlichen Überlassung von Schiffen, sofern der Überlassende nicht nachweist, dass diese ausschließlich oder fast ausschließlich in einem anderen Staat als einem Drittstaat eingesetzt worden sind, es sei denn, es handelt sich um Handelsschiffe, die

aa)

von einem Vercharterer ausgerüstet überlassen oder

bb)

an in einem anderen als in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen oder

cc)

insgesamt nur vorübergehend an in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen

worden sind, oder

c)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts oder der Übertragung eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsguts im Sinne der Buchstaben a und b,

7.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts, der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an

b)

aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals,

c)

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an

einer Körperschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem anderen Staat als einem Drittstaat, soweit die negativen Einkünfte auf einen der in den Nummern 1 bis 6 genannten Tatbestände zurückzuführen sind,

dürfen nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art und, mit Ausnahme der Fälle der Nummer 6 Buchstabe b, aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Den negativen Einkünften sind Gewinnminderungen gleichgestellt.³Soweit die negativen Einkünfte nicht nach Satz 1 ausgeglichen werden können, mindern sie die positiven Einkünfte der jeweils selben Art, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, erzielt.⁴Die Minderung ist nur insoweit zulässig, als die negativen Einkünfte in den vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht berücksichtigt werden konnten (verbleibende negative Einkünfte).⁵Die am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibenden negativen Einkünfte sind gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 gilt sinngemäß.

(2)¹Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die negativen Einkünfte aus einer gewerblichen Betriebsstätte in einem Drittstaat stammen, die ausschließlich oder fast ausschließlich die Herstellung oder Lieferung von Waren, außer Waffen, die Gewinnung von Bodenschätzen sowie die Bewirkung gewerblicher Leistungen zum Gegenstand hat, soweit diese nicht in der Errichtung oder dem Betrieb von Anlagen, die dem Fremdenverkehr dienen, oder in der Vermietung oder der Verpachtung von Wirtschaftsgütern einschließlich der Überlassung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen bestehen; das unmittelbare Halten einer Beteiligung von mindestens einem Viertel am Nennkapital einer Kapitalgesellschaft, die ausschließlich oder fast ausschließlich die vorgenannten Tätigkeiten zum Gegenstand hat, sowie die mit dem Halten der Beteiligung in Zusammenhang stehende Finanzierung gilt als Bewirkung gewerblicher Leistungen, wenn die Kapitalgesellschaft weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland hat.²Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 und 4 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die in Satz 1 genannten Voraussetzungen bei der Körperschaft entweder seit ihrer Gründung oder während der letzten fünf Jahre vor und in dem Veranlagungszeitraum vorgelegen haben, in dem die negativen Einkünfte bezogen werden.

(2a)¹Bei der Anwendung der Absätze 1 und 2 sind

1.

als Drittstaaten die Staaten anzusehen, die nicht Mitgliedstaaten der Europäischen Union sind;

2.

Drittstaaten-Körperschaften und Drittstaaten-Kapitalgesellschaften solche, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union haben.

²Bei Anwendung des Satzes 1 sind den Mitgliedstaaten der Europäischen Union die Staaten gleichgestellt, auf die das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist, sofern zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem anderen Staat auf Grund der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 2 des EU-Amtshilfegesetzes oder einer vergleichbaren zwei- oder mehrseitigen Vereinbarung Auskünfte erteilt werden, die erforderlich sind, um die Besteuerung durchzuführen.

(1)¹Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war.²Die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft steht der Veräußerung der Anteile gleich.³Anteile an einer Kapitalgesellschaft sind Aktien, Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen sowie Anteile an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.⁴Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung unentgeltlich erworben, so gilt Satz 1 entsprechend, wenn der Veräußerer zwar nicht selbst, aber der Rechtsvorgänger oder, sofern der Anteil nacheinander unentgeltlich übertragen worden ist, einer der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre im Sinne von Satz 1 beteiligt war.

(2)¹Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der Anteile ihr gemeiner Wert.³Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert.⁴Satz 3 ist in den Fällen des § 6 Absatz 3 des Außensteuergesetzes nicht anzuwenden.⁵Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil unentgeltlich erworben, so sind als Anschaffungskosten des Anteils die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend, der den Anteil zuletzt entgeltlich erworben hat.⁶Ein Veräußerungsverlust ist nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt,

a)

die der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben hatte.²Dies gilt nicht, soweit der Rechtsvorgänger anstelle des Steuerpflichtigen den Veräußerungsverlust hätte geltend machen können;

b)

die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 gehört haben.²Dies gilt nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 geführt hat oder die nach Begründung der Beteiligung im Sinne von Absatz 1 Satz 1 erworben worden sind.

(2a)¹Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um die Anteile im Sinne des Absatzes 1 zu erwerben.²Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten.³Zu den nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 gehören insbesondere

1.

offene oder verdeckte Einlagen,

2.

Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war, und

3.

Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen und vergleichbaren Forderungen, soweit die Hingabe oder das Stehenlassen der betreffenden Sicherheit gesellschaftsrechtlich veranlasst war.

⁴Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt regelmäßig vor, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel im Sinne der Nummern 2 oder 3 bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.⁵Leistet der Steuerpflichtige über den Nennbetrag seiner Anteile hinaus Einzahlungen in das Kapital der Gesellschaft, sind die Einzahlungen bei der Ermittlung der Anschaffungskosten gleichmäßig auf seine gesamten Anteile einschließlich seiner im Rahmen von Kapitalerhöhungen erhaltenen neuen Anteile aufzuteilen.

(3)¹Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9 060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.²Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36 100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.

(4)¹Als Veräußerung im Sinne des Absatzes 1 gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes.²In diesen Fällen ist als Veräußerungspreis der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusehen.³Satz 1 gilt nicht, soweit die Bezüge nach § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 2 zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören.

(5)¹Die Beschränkung oder der Ausschluss des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Fall der Verlegung des Sitzes oder des Orts der Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft in einen anderen Staat stehen der Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich.²Dies gilt nicht in den Fällen der Sitzverlegung einer Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und der Sitzverlegung einer anderen Kapitalgesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union.³In diesen Fällen ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.⁴§ 15 Absatz 1a Satz 2 ist entsprechend anzuwenden.

(6) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft nicht unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war, wenn

1.

die Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, bei dem nicht der gemeine Wert zum Ansatz kam, erworben wurden und

2.

zum Einbringungszeitpunkt für die eingebrachten Anteile die Voraussetzungen von Absatz 1 Satz 1 erfüllt waren oder die Anteile auf einer Sacheinlage im Sinne von § 20 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) in der jeweils geltenden Fassung beruhen.

(7) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft.

(1)¹Negative Einkünfte

1.

aus einer in einem Drittstaat belegenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebsstätte,

2.

aus einer in einem Drittstaat belegenen gewerblichen Betriebsstätte,

3.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder

b)

aus der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals einer Drittstaaten-Körperschaft,

4.

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an einer Drittstaaten-Kapitalgesellschaft,

5.

aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz, Sitz oder Geschäftsleitung in einem Drittstaat hat,

6.

a)

aus der Vermietung oder der Verpachtung von unbeweglichem Vermögen oder von Sachinbegriffen, wenn diese in einem Drittstaat belegen sind, oder

b)

aus der entgeltlichen Überlassung von Schiffen, sofern der Überlassende nicht nachweist, dass diese ausschließlich oder fast ausschließlich in einem anderen Staat als einem Drittstaat eingesetzt worden sind, es sei denn, es handelt sich um Handelsschiffe, die

aa)

von einem Vercharterer ausgerüstet überlassen oder

bb)

an in einem anderen als in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen oder

cc)

insgesamt nur vorübergehend an in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen

worden sind, oder

c)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts oder der Übertragung eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsguts im Sinne der Buchstaben a und b,

7.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts, der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an

b)

aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals,

c)

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an

einer Körperschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem anderen Staat als einem Drittstaat, soweit die negativen Einkünfte auf einen der in den Nummern 1 bis 6 genannten Tatbestände zurückzuführen sind,

dürfen nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art und, mit Ausnahme der Fälle der Nummer 6 Buchstabe b, aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Den negativen Einkünften sind Gewinnminderungen gleichgestellt.³Soweit die negativen Einkünfte nicht nach Satz 1 ausgeglichen werden können, mindern sie die positiven Einkünfte der jeweils selben Art, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, erzielt.⁴Die Minderung ist nur insoweit zulässig, als die negativen Einkünfte in den vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht berücksichtigt werden konnten (verbleibende negative Einkünfte).⁵Die am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibenden negativen Einkünfte sind gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 gilt sinngemäß.

(2)¹Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die negativen Einkünfte aus einer gewerblichen Betriebsstätte in einem Drittstaat stammen, die ausschließlich oder fast ausschließlich die Herstellung oder Lieferung von Waren, außer Waffen, die Gewinnung von Bodenschätzen sowie die Bewirkung gewerblicher Leistungen zum Gegenstand hat, soweit diese nicht in der Errichtung oder dem Betrieb von Anlagen, die dem Fremdenverkehr dienen, oder in der Vermietung oder der Verpachtung von Wirtschaftsgütern einschließlich der Überlassung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen bestehen; das unmittelbare Halten einer Beteiligung von mindestens einem Viertel am Nennkapital einer Kapitalgesellschaft, die ausschließlich oder fast ausschließlich die vorgenannten Tätigkeiten zum Gegenstand hat, sowie die mit dem Halten der Beteiligung in Zusammenhang stehende Finanzierung gilt als Bewirkung gewerblicher Leistungen, wenn die Kapitalgesellschaft weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland hat.²Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 und 4 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die in Satz 1 genannten Voraussetzungen bei der Körperschaft entweder seit ihrer Gründung oder während der letzten fünf Jahre vor und in dem Veranlagungszeitraum vorgelegen haben, in dem die negativen Einkünfte bezogen werden.

(2a)¹Bei der Anwendung der Absätze 1 und 2 sind

1.

als Drittstaaten die Staaten anzusehen, die nicht Mitgliedstaaten der Europäischen Union sind;

2.

Drittstaaten-Körperschaften und Drittstaaten-Kapitalgesellschaften solche, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union haben.

²Bei Anwendung des Satzes 1 sind den Mitgliedstaaten der Europäischen Union die Staaten gleichgestellt, auf die das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist, sofern zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem anderen Staat auf Grund der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 2 des EU-Amtshilfegesetzes oder einer vergleichbaren zwei- oder mehrseitigen Vereinbarung Auskünfte erteilt werden, die erforderlich sind, um die Besteuerung durchzuführen.

(1)¹Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war.²Die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft steht der Veräußerung der Anteile gleich.³Anteile an einer Kapitalgesellschaft sind Aktien, Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen sowie Anteile an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.⁴Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung unentgeltlich erworben, so gilt Satz 1 entsprechend, wenn der Veräußerer zwar nicht selbst, aber der Rechtsvorgänger oder, sofern der Anteil nacheinander unentgeltlich übertragen worden ist, einer der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre im Sinne von Satz 1 beteiligt war.

(2)¹Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der Anteile ihr gemeiner Wert.³Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert.⁴Satz 3 ist in den Fällen des § 6 Absatz 3 des Außensteuergesetzes nicht anzuwenden.⁵Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil unentgeltlich erworben, so sind als Anschaffungskosten des Anteils die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend, der den Anteil zuletzt entgeltlich erworben hat.⁶Ein Veräußerungsverlust ist nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt,

a)

die der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben hatte.²Dies gilt nicht, soweit der Rechtsvorgänger anstelle des Steuerpflichtigen den Veräußerungsverlust hätte geltend machen können;

b)

die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 gehört haben.²Dies gilt nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 geführt hat oder die nach Begründung der Beteiligung im Sinne von Absatz 1 Satz 1 erworben worden sind.

(2a)¹Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um die Anteile im Sinne des Absatzes 1 zu erwerben.²Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten.³Zu den nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 gehören insbesondere

1.

offene oder verdeckte Einlagen,

2.

Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war, und

3.

Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen und vergleichbaren Forderungen, soweit die Hingabe oder das Stehenlassen der betreffenden Sicherheit gesellschaftsrechtlich veranlasst war.

⁴Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt regelmäßig vor, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel im Sinne der Nummern 2 oder 3 bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.⁵Leistet der Steuerpflichtige über den Nennbetrag seiner Anteile hinaus Einzahlungen in das Kapital der Gesellschaft, sind die Einzahlungen bei der Ermittlung der Anschaffungskosten gleichmäßig auf seine gesamten Anteile einschließlich seiner im Rahmen von Kapitalerhöhungen erhaltenen neuen Anteile aufzuteilen.

(3)¹Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9 060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.²Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36 100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.

(4)¹Als Veräußerung im Sinne des Absatzes 1 gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes.²In diesen Fällen ist als Veräußerungspreis der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusehen.³Satz 1 gilt nicht, soweit die Bezüge nach § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 2 zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören.

(5)¹Die Beschränkung oder der Ausschluss des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Fall der Verlegung des Sitzes oder des Orts der Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft in einen anderen Staat stehen der Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich.²Dies gilt nicht in den Fällen der Sitzverlegung einer Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und der Sitzverlegung einer anderen Kapitalgesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union.³In diesen Fällen ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.⁴§ 15 Absatz 1a Satz 2 ist entsprechend anzuwenden.

(6) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft nicht unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war, wenn

1.

die Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, bei dem nicht der gemeine Wert zum Ansatz kam, erworben wurden und

2.

zum Einbringungszeitpunkt für die eingebrachten Anteile die Voraussetzungen von Absatz 1 Satz 1 erfüllt waren oder die Anteile auf einer Sacheinlage im Sinne von § 20 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) in der jeweils geltenden Fassung beruhen.

(7) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft.

(1)¹Negative Einkünfte, die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichen werden, sind bis zu einem Betrag von 10 000 000 Euro, bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammenveranlagt werden, bis zu einem Betrag von 20 000 000 Euro vom Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen (Verlustrücktrag).²Soweit ein Ausgleich der negativen Einkünfte nach Satz 1 nicht möglich ist, sind diese vom Gesamtbetrag der Einkünfte des zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraums vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen.³Dabei wird der Gesamtbetrag der Einkünfte des unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraums und des zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraums um die Begünstigungsbeträge nach § 34a Absatz 3 Satz 1 gemindert.⁴Ist für den unmittelbar vorangegangenen Veranlagungszeitraum oder den zweiten dem Veranlagungszeitraum vorangegangenen Veranlagungszeitraum bereits ein Steuerbescheid erlassen worden, so ist er insoweit zu ändern, als der Verlustrücktrag zu gewähren oder zu berichtigen ist.⁵Das gilt auch dann, wenn der Steuerbescheid unanfechtbar geworden ist; die Festsetzungsfrist endet insoweit nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, in dem die negativen Einkünfte nicht ausgeglichen werden.⁶Auf Antrag des Steuerpflichtigen ist von der Anwendung des Verlustrücktrags nach den Sätzen 1 und 2 insgesamt abzusehen.

(2)¹Nicht ausgeglichene negative Einkünfte, die nicht nach Absatz 1 abgezogen worden sind, sind in den folgenden Veranlagungszeiträumen bis zu einem Gesamtbetrag der Einkünfte von 1 Million Euro unbeschränkt, darüber hinaus bis zu 60 Prozent des 1 Million Euro übersteigenden Gesamtbetrags der Einkünfte vorrangig vor Sonderausgaben, außergewöhnlichen Belastungen und sonstigen Abzugsbeträgen abzuziehen (Verlustvortrag).²Bei Ehegatten, die nach den §§ 26, 26b zusammenveranlagt werden, tritt an die Stelle des Betrags von 1 Million Euro ein Betrag von 2 Millionen Euro.³Der Abzug ist nur insoweit zulässig, als die Verluste nicht nach Absatz 1 abgezogen worden sind und in den vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht nach Satz 1 und 2 abgezogen werden konnten.

(3) (weggefallen)

(4)¹Der am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende Verlustvortrag ist gesondert festzustellen.²Verbleibender Verlustvortrag sind die bei der Ermittlung des Gesamtbetrags der Einkünfte nicht ausgeglichenen negativen Einkünfte, vermindert um die nach Absatz 1 abgezogenen und die nach Absatz 2 abziehbaren Beträge und vermehrt um den auf den Schluss des vorangegangenen Veranlagungszeitraums festgestellten verbleibenden Verlustvortrag.³Zuständig für die Feststellung ist das für die Besteuerung zuständige Finanzamt.⁴Bei der Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags sind die Besteuerungsgrundlagen so zu berücksichtigen, wie sie den Steuerfestsetzungen des Veranlagungszeitraums, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag festgestellt wird, und des Veranlagungszeitraums, in dem ein Verlustrücktrag vorgenommen werden kann, zu Grunde gelegt worden sind; § 171 Absatz 10, § 175 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 und § 351 Absatz 2 der Abgabenordnung sowie § 42 der Finanzgerichtsordnung gelten entsprechend.⁵Die Besteuerungsgrundlagen dürfen bei der Feststellung nur insoweit abweichend von Satz 4 berücksichtigt werden, wie die Aufhebung, Änderung oder Berichtigung der Steuerbescheide ausschließlich mangels Auswirkung auf die Höhe der festzusetzenden Steuer unterbleibt.⁶Die Feststellungsfrist endet nicht, bevor die Festsetzungsfrist für den Veranlagungszeitraum abgelaufen ist, auf dessen Schluss der verbleibende Verlustvortrag gesondert festzustellen ist; § 181 Absatz 5 der Abgabenordnung ist nur anzuwenden, wenn die zuständige Finanzbehörde die Feststellung des Verlustvortrags pflichtwidrig unterlassen hat.

(1)¹Negative Einkünfte

1.

aus einer in einem Drittstaat belegenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebsstätte,

2.

aus einer in einem Drittstaat belegenen gewerblichen Betriebsstätte,

3.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder

b)

aus der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals einer Drittstaaten-Körperschaft,

4.

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an einer Drittstaaten-Kapitalgesellschaft,

5.

aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz, Sitz oder Geschäftsleitung in einem Drittstaat hat,

6.

a)

aus der Vermietung oder der Verpachtung von unbeweglichem Vermögen oder von Sachinbegriffen, wenn diese in einem Drittstaat belegen sind, oder

b)

aus der entgeltlichen Überlassung von Schiffen, sofern der Überlassende nicht nachweist, dass diese ausschließlich oder fast ausschließlich in einem anderen Staat als einem Drittstaat eingesetzt worden sind, es sei denn, es handelt sich um Handelsschiffe, die

aa)

von einem Vercharterer ausgerüstet überlassen oder

bb)

an in einem anderen als in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen oder

cc)

insgesamt nur vorübergehend an in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen

worden sind, oder

c)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts oder der Übertragung eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsguts im Sinne der Buchstaben a und b,

7.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts, der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an

b)

aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals,

c)

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an

einer Körperschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem anderen Staat als einem Drittstaat, soweit die negativen Einkünfte auf einen der in den Nummern 1 bis 6 genannten Tatbestände zurückzuführen sind,

dürfen nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art und, mit Ausnahme der Fälle der Nummer 6 Buchstabe b, aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Den negativen Einkünften sind Gewinnminderungen gleichgestellt.³Soweit die negativen Einkünfte nicht nach Satz 1 ausgeglichen werden können, mindern sie die positiven Einkünfte der jeweils selben Art, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, erzielt.⁴Die Minderung ist nur insoweit zulässig, als die negativen Einkünfte in den vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht berücksichtigt werden konnten (verbleibende negative Einkünfte).⁵Die am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibenden negativen Einkünfte sind gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 gilt sinngemäß.

(2)¹Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die negativen Einkünfte aus einer gewerblichen Betriebsstätte in einem Drittstaat stammen, die ausschließlich oder fast ausschließlich die Herstellung oder Lieferung von Waren, außer Waffen, die Gewinnung von Bodenschätzen sowie die Bewirkung gewerblicher Leistungen zum Gegenstand hat, soweit diese nicht in der Errichtung oder dem Betrieb von Anlagen, die dem Fremdenverkehr dienen, oder in der Vermietung oder der Verpachtung von Wirtschaftsgütern einschließlich der Überlassung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen bestehen; das unmittelbare Halten einer Beteiligung von mindestens einem Viertel am Nennkapital einer Kapitalgesellschaft, die ausschließlich oder fast ausschließlich die vorgenannten Tätigkeiten zum Gegenstand hat, sowie die mit dem Halten der Beteiligung in Zusammenhang stehende Finanzierung gilt als Bewirkung gewerblicher Leistungen, wenn die Kapitalgesellschaft weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland hat.²Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 und 4 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die in Satz 1 genannten Voraussetzungen bei der Körperschaft entweder seit ihrer Gründung oder während der letzten fünf Jahre vor und in dem Veranlagungszeitraum vorgelegen haben, in dem die negativen Einkünfte bezogen werden.

(2a)¹Bei der Anwendung der Absätze 1 und 2 sind

1.

als Drittstaaten die Staaten anzusehen, die nicht Mitgliedstaaten der Europäischen Union sind;

2.

Drittstaaten-Körperschaften und Drittstaaten-Kapitalgesellschaften solche, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union haben.

²Bei Anwendung des Satzes 1 sind den Mitgliedstaaten der Europäischen Union die Staaten gleichgestellt, auf die das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist, sofern zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem anderen Staat auf Grund der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 2 des EU-Amtshilfegesetzes oder einer vergleichbaren zwei- oder mehrseitigen Vereinbarung Auskünfte erteilt werden, die erforderlich sind, um die Besteuerung durchzuführen.

(1)¹Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war.²Die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft steht der Veräußerung der Anteile gleich.³Anteile an einer Kapitalgesellschaft sind Aktien, Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen sowie Anteile an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.⁴Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung unentgeltlich erworben, so gilt Satz 1 entsprechend, wenn der Veräußerer zwar nicht selbst, aber der Rechtsvorgänger oder, sofern der Anteil nacheinander unentgeltlich übertragen worden ist, einer der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre im Sinne von Satz 1 beteiligt war.

(2)¹Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der Anteile ihr gemeiner Wert.³Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert.⁴Satz 3 ist in den Fällen des § 6 Absatz 3 des Außensteuergesetzes nicht anzuwenden.⁵Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil unentgeltlich erworben, so sind als Anschaffungskosten des Anteils die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend, der den Anteil zuletzt entgeltlich erworben hat.⁶Ein Veräußerungsverlust ist nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt,

a)

die der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben hatte.²Dies gilt nicht, soweit der Rechtsvorgänger anstelle des Steuerpflichtigen den Veräußerungsverlust hätte geltend machen können;

b)

die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 gehört haben.²Dies gilt nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 geführt hat oder die nach Begründung der Beteiligung im Sinne von Absatz 1 Satz 1 erworben worden sind.

(2a)¹Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um die Anteile im Sinne des Absatzes 1 zu erwerben.²Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten.³Zu den nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 gehören insbesondere

1.

offene oder verdeckte Einlagen,

2.

Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war, und

3.

Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen und vergleichbaren Forderungen, soweit die Hingabe oder das Stehenlassen der betreffenden Sicherheit gesellschaftsrechtlich veranlasst war.

⁴Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt regelmäßig vor, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel im Sinne der Nummern 2 oder 3 bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.⁵Leistet der Steuerpflichtige über den Nennbetrag seiner Anteile hinaus Einzahlungen in das Kapital der Gesellschaft, sind die Einzahlungen bei der Ermittlung der Anschaffungskosten gleichmäßig auf seine gesamten Anteile einschließlich seiner im Rahmen von Kapitalerhöhungen erhaltenen neuen Anteile aufzuteilen.

(3)¹Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9 060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.²Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36 100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.

(4)¹Als Veräußerung im Sinne des Absatzes 1 gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes.²In diesen Fällen ist als Veräußerungspreis der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusehen.³Satz 1 gilt nicht, soweit die Bezüge nach § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 2 zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören.

(5)¹Die Beschränkung oder der Ausschluss des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Fall der Verlegung des Sitzes oder des Orts der Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft in einen anderen Staat stehen der Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich.²Dies gilt nicht in den Fällen der Sitzverlegung einer Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und der Sitzverlegung einer anderen Kapitalgesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union.³In diesen Fällen ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.⁴§ 15 Absatz 1a Satz 2 ist entsprechend anzuwenden.

(6) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft nicht unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war, wenn

1.

die Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, bei dem nicht der gemeine Wert zum Ansatz kam, erworben wurden und

2.

zum Einbringungszeitpunkt für die eingebrachten Anteile die Voraussetzungen von Absatz 1 Satz 1 erfüllt waren oder die Anteile auf einer Sacheinlage im Sinne von § 20 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) in der jeweils geltenden Fassung beruhen.

(7) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft.

(1)¹Negative Einkünfte

1.

aus einer in einem Drittstaat belegenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebsstätte,

2.

aus einer in einem Drittstaat belegenen gewerblichen Betriebsstätte,

3.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder

b)

aus der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals einer Drittstaaten-Körperschaft,

4.

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an einer Drittstaaten-Kapitalgesellschaft,

5.

aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz, Sitz oder Geschäftsleitung in einem Drittstaat hat,

6.

a)

aus der Vermietung oder der Verpachtung von unbeweglichem Vermögen oder von Sachinbegriffen, wenn diese in einem Drittstaat belegen sind, oder

b)

aus der entgeltlichen Überlassung von Schiffen, sofern der Überlassende nicht nachweist, dass diese ausschließlich oder fast ausschließlich in einem anderen Staat als einem Drittstaat eingesetzt worden sind, es sei denn, es handelt sich um Handelsschiffe, die

aa)

von einem Vercharterer ausgerüstet überlassen oder

bb)

an in einem anderen als in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen oder

cc)

insgesamt nur vorübergehend an in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen

worden sind, oder

c)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts oder der Übertragung eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsguts im Sinne der Buchstaben a und b,

7.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts, der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an

b)

aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals,

c)

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an

einer Körperschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem anderen Staat als einem Drittstaat, soweit die negativen Einkünfte auf einen der in den Nummern 1 bis 6 genannten Tatbestände zurückzuführen sind,

dürfen nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art und, mit Ausnahme der Fälle der Nummer 6 Buchstabe b, aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Den negativen Einkünften sind Gewinnminderungen gleichgestellt.³Soweit die negativen Einkünfte nicht nach Satz 1 ausgeglichen werden können, mindern sie die positiven Einkünfte der jeweils selben Art, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, erzielt.⁴Die Minderung ist nur insoweit zulässig, als die negativen Einkünfte in den vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht berücksichtigt werden konnten (verbleibende negative Einkünfte).⁵Die am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibenden negativen Einkünfte sind gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 gilt sinngemäß.

(2)¹Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die negativen Einkünfte aus einer gewerblichen Betriebsstätte in einem Drittstaat stammen, die ausschließlich oder fast ausschließlich die Herstellung oder Lieferung von Waren, außer Waffen, die Gewinnung von Bodenschätzen sowie die Bewirkung gewerblicher Leistungen zum Gegenstand hat, soweit diese nicht in der Errichtung oder dem Betrieb von Anlagen, die dem Fremdenverkehr dienen, oder in der Vermietung oder der Verpachtung von Wirtschaftsgütern einschließlich der Überlassung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen bestehen; das unmittelbare Halten einer Beteiligung von mindestens einem Viertel am Nennkapital einer Kapitalgesellschaft, die ausschließlich oder fast ausschließlich die vorgenannten Tätigkeiten zum Gegenstand hat, sowie die mit dem Halten der Beteiligung in Zusammenhang stehende Finanzierung gilt als Bewirkung gewerblicher Leistungen, wenn die Kapitalgesellschaft weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland hat.²Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 und 4 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die in Satz 1 genannten Voraussetzungen bei der Körperschaft entweder seit ihrer Gründung oder während der letzten fünf Jahre vor und in dem Veranlagungszeitraum vorgelegen haben, in dem die negativen Einkünfte bezogen werden.

(2a)¹Bei der Anwendung der Absätze 1 und 2 sind

1.

als Drittstaaten die Staaten anzusehen, die nicht Mitgliedstaaten der Europäischen Union sind;

2.

Drittstaaten-Körperschaften und Drittstaaten-Kapitalgesellschaften solche, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union haben.

²Bei Anwendung des Satzes 1 sind den Mitgliedstaaten der Europäischen Union die Staaten gleichgestellt, auf die das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist, sofern zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem anderen Staat auf Grund der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 2 des EU-Amtshilfegesetzes oder einer vergleichbaren zwei- oder mehrseitigen Vereinbarung Auskünfte erteilt werden, die erforderlich sind, um die Besteuerung durchzuführen.

(1)¹Der Einkommensteuer unterliegen

1.

Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft,

2.

Einkünfte aus Gewerbebetrieb,

3.

Einkünfte aus selbständiger Arbeit,

4.

Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit,

5.

Einkünfte aus Kapitalvermögen,

6.

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung,

7.

sonstige Einkünfte im Sinne des § 22,

die der Steuerpflichtige während seiner unbeschränkten Einkommensteuerpflicht oder als inländische Einkünfte während seiner beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielt.²Zu welcher Einkunftsart die Einkünfte im einzelnen Fall gehören, bestimmt sich nach den §§ 13 bis 24.

(2)¹Einkünfte sind

1.

bei Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k und 13a),

2.

bei den anderen Einkunftsarten der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 bis 9a).

²Bei Einkünften aus Kapitalvermögen tritt § 20 Absatz 9 vorbehaltlich der Regelung in § 32d Absatz 2 an die Stelle der §§ 9 und 9a.

(3) Die Summe der Einkünfte, vermindert um den Altersentlastungsbetrag, den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende und den Abzug nach § 13 Absatz 3, ist der Gesamtbetrag der Einkünfte.

(4) Der Gesamtbetrag der Einkünfte, vermindert um die Sonderausgaben und die außergewöhnlichen Belastungen, ist das Einkommen.

(5)¹Das Einkommen, vermindert um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 und um die sonstigen vom Einkommen abzuziehenden Beträge, ist das zu versteuernde Einkommen; dieses bildet die Bemessungsgrundlage für die tarifliche Einkommensteuer.²Knüpfen andere Gesetze an den Begriff des zu versteuernden Einkommens an, ist für deren Zweck das Einkommen in allen Fällen des § 32 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 zu vermindern.

(5a)¹Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) an, erhöhen sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 32d Absatz 1 und nach § 43 Absatz 5 zu besteuernden Beträge sowie um die nach § 3 Nummer 40 steuerfreien Beträge und mindern sich um die nach § 3c Absatz 2 nicht abziehbaren Beträge.²Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den Absätzen 1 bis 3 genannten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte) an, mindern sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 10 Absatz 1 Nummer 5 abziehbaren Kinderbetreuungskosten.

(5b) Soweit Rechtsnormen dieses Gesetzes an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) anknüpfen, sind Kapitalerträge nach § 32d Absatz 1 und § 43 Absatz 5 nicht einzubeziehen.

(6)¹Die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um den Unterschiedsbetrag nach § 32c Absatz 1 Satz 2, die anzurechnenden ausländischen Steuern und die Steuerermäßigungen, vermehrt um die Steuer nach § 32d Absatz 3 und 4, die Steuer nach § 34c Absatz 5 und den Zuschlag nach § 3 Absatz 4 Satz 2 des Forstschäden-Ausgleichsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 26. August 1985 (BGBl. I S. 1756), das zuletzt durch Artikel 412 der Verordnung vom 31. August 2015 (BGBl. I S. 1474) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, ist die festzusetzende Einkommensteuer.²Wurde der Gesamtbetrag der Einkünfte in den Fällen des § 10a Absatz 2 um Sonderausgaben nach § 10a Absatz 1 gemindert, ist für die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer der Anspruch auf Zulage nach Abschnitt XI der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; bei der Ermittlung der dem Steuerpflichtigen zustehenden Zulage bleibt die Erhöhung der Grundzulage nach § 84 Satz 2 außer Betracht.³Wird das Einkommen in den Fällen des § 31 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 gemindert, ist der Anspruch auf Kindergeld nach Abschnitt X der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; nicht jedoch für Kalendermonate, in denen durch Bescheid der Familienkasse ein Anspruch auf Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Absatz 1 Satz 2 nicht ausgezahlt wurde.

(7)¹Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer.²Die Grundlagen für ihre Festsetzung sind jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln.³Besteht während eines Kalenderjahres sowohl unbeschränkte als auch beschränkte Einkommensteuerpflicht, so sind die während der beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielten inländischen Einkünfte in eine Veranlagung zur unbeschränkten Einkommensteuerpflicht einzubeziehen.

(8) Die Regelungen dieses Gesetzes zu Ehegatten und Ehen sind auch auf Lebenspartner und Lebenspartnerschaften anzuwenden.

(1)¹Negative Einkünfte

1.

aus einer in einem Drittstaat belegenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebsstätte,

2.

aus einer in einem Drittstaat belegenen gewerblichen Betriebsstätte,

3.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder

b)

aus der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals einer Drittstaaten-Körperschaft,

4.

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an einer Drittstaaten-Kapitalgesellschaft,

5.

aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz, Sitz oder Geschäftsleitung in einem Drittstaat hat,

6.

a)

aus der Vermietung oder der Verpachtung von unbeweglichem Vermögen oder von Sachinbegriffen, wenn diese in einem Drittstaat belegen sind, oder

b)

aus der entgeltlichen Überlassung von Schiffen, sofern der Überlassende nicht nachweist, dass diese ausschließlich oder fast ausschließlich in einem anderen Staat als einem Drittstaat eingesetzt worden sind, es sei denn, es handelt sich um Handelsschiffe, die

aa)

von einem Vercharterer ausgerüstet überlassen oder

bb)

an in einem anderen als in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen oder

cc)

insgesamt nur vorübergehend an in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen

worden sind, oder

c)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts oder der Übertragung eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsguts im Sinne der Buchstaben a und b,

7.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts, der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an

b)

aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals,

c)

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an

einer Körperschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem anderen Staat als einem Drittstaat, soweit die negativen Einkünfte auf einen der in den Nummern 1 bis 6 genannten Tatbestände zurückzuführen sind,

dürfen nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art und, mit Ausnahme der Fälle der Nummer 6 Buchstabe b, aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Den negativen Einkünften sind Gewinnminderungen gleichgestellt.³Soweit die negativen Einkünfte nicht nach Satz 1 ausgeglichen werden können, mindern sie die positiven Einkünfte der jeweils selben Art, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, erzielt.⁴Die Minderung ist nur insoweit zulässig, als die negativen Einkünfte in den vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht berücksichtigt werden konnten (verbleibende negative Einkünfte).⁵Die am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibenden negativen Einkünfte sind gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 gilt sinngemäß.

(2)¹Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die negativen Einkünfte aus einer gewerblichen Betriebsstätte in einem Drittstaat stammen, die ausschließlich oder fast ausschließlich die Herstellung oder Lieferung von Waren, außer Waffen, die Gewinnung von Bodenschätzen sowie die Bewirkung gewerblicher Leistungen zum Gegenstand hat, soweit diese nicht in der Errichtung oder dem Betrieb von Anlagen, die dem Fremdenverkehr dienen, oder in der Vermietung oder der Verpachtung von Wirtschaftsgütern einschließlich der Überlassung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen bestehen; das unmittelbare Halten einer Beteiligung von mindestens einem Viertel am Nennkapital einer Kapitalgesellschaft, die ausschließlich oder fast ausschließlich die vorgenannten Tätigkeiten zum Gegenstand hat, sowie die mit dem Halten der Beteiligung in Zusammenhang stehende Finanzierung gilt als Bewirkung gewerblicher Leistungen, wenn die Kapitalgesellschaft weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland hat.²Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 und 4 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die in Satz 1 genannten Voraussetzungen bei der Körperschaft entweder seit ihrer Gründung oder während der letzten fünf Jahre vor und in dem Veranlagungszeitraum vorgelegen haben, in dem die negativen Einkünfte bezogen werden.

(2a)¹Bei der Anwendung der Absätze 1 und 2 sind

1.

als Drittstaaten die Staaten anzusehen, die nicht Mitgliedstaaten der Europäischen Union sind;

2.

Drittstaaten-Körperschaften und Drittstaaten-Kapitalgesellschaften solche, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union haben.

²Bei Anwendung des Satzes 1 sind den Mitgliedstaaten der Europäischen Union die Staaten gleichgestellt, auf die das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist, sofern zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem anderen Staat auf Grund der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 2 des EU-Amtshilfegesetzes oder einer vergleichbaren zwei- oder mehrseitigen Vereinbarung Auskünfte erteilt werden, die erforderlich sind, um die Besteuerung durchzuführen.

(1)¹Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war.²Die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft steht der Veräußerung der Anteile gleich.³Anteile an einer Kapitalgesellschaft sind Aktien, Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen sowie Anteile an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.⁴Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung unentgeltlich erworben, so gilt Satz 1 entsprechend, wenn der Veräußerer zwar nicht selbst, aber der Rechtsvorgänger oder, sofern der Anteil nacheinander unentgeltlich übertragen worden ist, einer der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre im Sinne von Satz 1 beteiligt war.

(2)¹Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der Anteile ihr gemeiner Wert.³Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert.⁴Satz 3 ist in den Fällen des § 6 Absatz 3 des Außensteuergesetzes nicht anzuwenden.⁵Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil unentgeltlich erworben, so sind als Anschaffungskosten des Anteils die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend, der den Anteil zuletzt entgeltlich erworben hat.⁶Ein Veräußerungsverlust ist nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt,

a)

die der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben hatte.²Dies gilt nicht, soweit der Rechtsvorgänger anstelle des Steuerpflichtigen den Veräußerungsverlust hätte geltend machen können;

b)

die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 gehört haben.²Dies gilt nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 geführt hat oder die nach Begründung der Beteiligung im Sinne von Absatz 1 Satz 1 erworben worden sind.

(2a)¹Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um die Anteile im Sinne des Absatzes 1 zu erwerben.²Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten.³Zu den nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 gehören insbesondere

1.

offene oder verdeckte Einlagen,

2.

Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war, und

3.

Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen und vergleichbaren Forderungen, soweit die Hingabe oder das Stehenlassen der betreffenden Sicherheit gesellschaftsrechtlich veranlasst war.

⁴Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt regelmäßig vor, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel im Sinne der Nummern 2 oder 3 bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.⁵Leistet der Steuerpflichtige über den Nennbetrag seiner Anteile hinaus Einzahlungen in das Kapital der Gesellschaft, sind die Einzahlungen bei der Ermittlung der Anschaffungskosten gleichmäßig auf seine gesamten Anteile einschließlich seiner im Rahmen von Kapitalerhöhungen erhaltenen neuen Anteile aufzuteilen.

(3)¹Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9 060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.²Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36 100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.

(4)¹Als Veräußerung im Sinne des Absatzes 1 gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes.²In diesen Fällen ist als Veräußerungspreis der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusehen.³Satz 1 gilt nicht, soweit die Bezüge nach § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 2 zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören.

(5)¹Die Beschränkung oder der Ausschluss des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Fall der Verlegung des Sitzes oder des Orts der Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft in einen anderen Staat stehen der Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich.²Dies gilt nicht in den Fällen der Sitzverlegung einer Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und der Sitzverlegung einer anderen Kapitalgesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union.³In diesen Fällen ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.⁴§ 15 Absatz 1a Satz 2 ist entsprechend anzuwenden.

(6) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft nicht unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war, wenn

1.

die Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, bei dem nicht der gemeine Wert zum Ansatz kam, erworben wurden und

2.

zum Einbringungszeitpunkt für die eingebrachten Anteile die Voraussetzungen von Absatz 1 Satz 1 erfüllt waren oder die Anteile auf einer Sacheinlage im Sinne von § 20 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) in der jeweils geltenden Fassung beruhen.

(7) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft.

(1)¹Der Einkommensteuer unterliegen

1.

Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft,

2.

Einkünfte aus Gewerbebetrieb,

3.

Einkünfte aus selbständiger Arbeit,

4.

Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit,

5.

Einkünfte aus Kapitalvermögen,

6.

Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung,

7.

sonstige Einkünfte im Sinne des § 22,

die der Steuerpflichtige während seiner unbeschränkten Einkommensteuerpflicht oder als inländische Einkünfte während seiner beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielt.²Zu welcher Einkunftsart die Einkünfte im einzelnen Fall gehören, bestimmt sich nach den §§ 13 bis 24.

(2)¹Einkünfte sind

1.

bei Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb und selbständiger Arbeit der Gewinn (§§ 4 bis 7k und 13a),

2.

bei den anderen Einkunftsarten der Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten (§§ 8 bis 9a).

²Bei Einkünften aus Kapitalvermögen tritt § 20 Absatz 9 vorbehaltlich der Regelung in § 32d Absatz 2 an die Stelle der §§ 9 und 9a.

(3) Die Summe der Einkünfte, vermindert um den Altersentlastungsbetrag, den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende und den Abzug nach § 13 Absatz 3, ist der Gesamtbetrag der Einkünfte.

(4) Der Gesamtbetrag der Einkünfte, vermindert um die Sonderausgaben und die außergewöhnlichen Belastungen, ist das Einkommen.

(5)¹Das Einkommen, vermindert um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 und um die sonstigen vom Einkommen abzuziehenden Beträge, ist das zu versteuernde Einkommen; dieses bildet die Bemessungsgrundlage für die tarifliche Einkommensteuer.²Knüpfen andere Gesetze an den Begriff des zu versteuernden Einkommens an, ist für deren Zweck das Einkommen in allen Fällen des § 32 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 zu vermindern.

(5a)¹Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) an, erhöhen sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 32d Absatz 1 und nach § 43 Absatz 5 zu besteuernden Beträge sowie um die nach § 3 Nummer 40 steuerfreien Beträge und mindern sich um die nach § 3c Absatz 2 nicht abziehbaren Beträge.²Knüpfen außersteuerliche Rechtsnormen an die in den Absätzen 1 bis 3 genannten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte) an, mindern sich für deren Zwecke diese Größen um die nach § 10 Absatz 1 Nummer 5 abziehbaren Kinderbetreuungskosten.

(5b) Soweit Rechtsnormen dieses Gesetzes an die in den vorstehenden Absätzen definierten Begriffe (Einkünfte, Summe der Einkünfte, Gesamtbetrag der Einkünfte, Einkommen, zu versteuerndes Einkommen) anknüpfen, sind Kapitalerträge nach § 32d Absatz 1 und § 43 Absatz 5 nicht einzubeziehen.

(6)¹Die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um den Unterschiedsbetrag nach § 32c Absatz 1 Satz 2, die anzurechnenden ausländischen Steuern und die Steuerermäßigungen, vermehrt um die Steuer nach § 32d Absatz 3 und 4, die Steuer nach § 34c Absatz 5 und den Zuschlag nach § 3 Absatz 4 Satz 2 des Forstschäden-Ausgleichsgesetzes in der Fassung der Bekanntmachung vom 26. August 1985 (BGBl. I S. 1756), das zuletzt durch Artikel 412 der Verordnung vom 31. August 2015 (BGBl. I S. 1474) geändert worden ist, in der jeweils geltenden Fassung, ist die festzusetzende Einkommensteuer.²Wurde der Gesamtbetrag der Einkünfte in den Fällen des § 10a Absatz 2 um Sonderausgaben nach § 10a Absatz 1 gemindert, ist für die Ermittlung der festzusetzenden Einkommensteuer der Anspruch auf Zulage nach Abschnitt XI der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; bei der Ermittlung der dem Steuerpflichtigen zustehenden Zulage bleibt die Erhöhung der Grundzulage nach § 84 Satz 2 außer Betracht.³Wird das Einkommen in den Fällen des § 31 um die Freibeträge nach § 32 Absatz 6 gemindert, ist der Anspruch auf Kindergeld nach Abschnitt X der tariflichen Einkommensteuer hinzuzurechnen; nicht jedoch für Kalendermonate, in denen durch Bescheid der Familienkasse ein Anspruch auf Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Absatz 1 Satz 2 nicht ausgezahlt wurde.

(7)¹Die Einkommensteuer ist eine Jahressteuer.²Die Grundlagen für ihre Festsetzung sind jeweils für ein Kalenderjahr zu ermitteln.³Besteht während eines Kalenderjahres sowohl unbeschränkte als auch beschränkte Einkommensteuerpflicht, so sind die während der beschränkten Einkommensteuerpflicht erzielten inländischen Einkünfte in eine Veranlagung zur unbeschränkten Einkommensteuerpflicht einzubeziehen.

(8) Die Regelungen dieses Gesetzes zu Ehegatten und Ehen sind auch auf Lebenspartner und Lebenspartnerschaften anzuwenden.

(1)¹Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war.²Die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft steht der Veräußerung der Anteile gleich.³Anteile an einer Kapitalgesellschaft sind Aktien, Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen sowie Anteile an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.⁴Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung unentgeltlich erworben, so gilt Satz 1 entsprechend, wenn der Veräußerer zwar nicht selbst, aber der Rechtsvorgänger oder, sofern der Anteil nacheinander unentgeltlich übertragen worden ist, einer der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre im Sinne von Satz 1 beteiligt war.

(2)¹Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der Anteile ihr gemeiner Wert.³Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert.⁴Satz 3 ist in den Fällen des § 6 Absatz 3 des Außensteuergesetzes nicht anzuwenden.⁵Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil unentgeltlich erworben, so sind als Anschaffungskosten des Anteils die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend, der den Anteil zuletzt entgeltlich erworben hat.⁶Ein Veräußerungsverlust ist nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt,

a)

die der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben hatte.²Dies gilt nicht, soweit der Rechtsvorgänger anstelle des Steuerpflichtigen den Veräußerungsverlust hätte geltend machen können;

b)

die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 gehört haben.²Dies gilt nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 geführt hat oder die nach Begründung der Beteiligung im Sinne von Absatz 1 Satz 1 erworben worden sind.

(2a)¹Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um die Anteile im Sinne des Absatzes 1 zu erwerben.²Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten.³Zu den nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 gehören insbesondere

1.

offene oder verdeckte Einlagen,

2.

Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war, und

3.

Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen und vergleichbaren Forderungen, soweit die Hingabe oder das Stehenlassen der betreffenden Sicherheit gesellschaftsrechtlich veranlasst war.

⁴Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt regelmäßig vor, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel im Sinne der Nummern 2 oder 3 bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.⁵Leistet der Steuerpflichtige über den Nennbetrag seiner Anteile hinaus Einzahlungen in das Kapital der Gesellschaft, sind die Einzahlungen bei der Ermittlung der Anschaffungskosten gleichmäßig auf seine gesamten Anteile einschließlich seiner im Rahmen von Kapitalerhöhungen erhaltenen neuen Anteile aufzuteilen.

(3)¹Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9 060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.²Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36 100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.

(4)¹Als Veräußerung im Sinne des Absatzes 1 gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes.²In diesen Fällen ist als Veräußerungspreis der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusehen.³Satz 1 gilt nicht, soweit die Bezüge nach § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 2 zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören.

(5)¹Die Beschränkung oder der Ausschluss des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Fall der Verlegung des Sitzes oder des Orts der Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft in einen anderen Staat stehen der Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich.²Dies gilt nicht in den Fällen der Sitzverlegung einer Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und der Sitzverlegung einer anderen Kapitalgesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union.³In diesen Fällen ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.⁴§ 15 Absatz 1a Satz 2 ist entsprechend anzuwenden.

(6) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft nicht unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war, wenn

1.

die Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, bei dem nicht der gemeine Wert zum Ansatz kam, erworben wurden und

2.

zum Einbringungszeitpunkt für die eingebrachten Anteile die Voraussetzungen von Absatz 1 Satz 1 erfüllt waren oder die Anteile auf einer Sacheinlage im Sinne von § 20 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) in der jeweils geltenden Fassung beruhen.

(7) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft.

(1) Sonderausgaben sind die folgenden Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden:

1.

(weggefallen)

1a.

(weggefallen)

1b.

(weggefallen)

2.

a)

Beiträge zu den gesetzlichen Rentenversicherungen oder zur landwirtschaftlichen Alterskasse sowie zu berufsständischen Versorgungseinrichtungen, die den gesetzlichen Rentenversicherungen vergleichbare Leistungen erbringen;

b)

Beiträge des Steuerpflichtigen

aa)

zum Aufbau einer eigenen kapitalgedeckten Altersversorgung, wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente nicht vor Vollendung des 62. Lebensjahres oder zusätzlich die ergänzende Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente), der verminderten Erwerbsfähigkeit (Erwerbsminderungsrente) oder von Hinterbliebenen (Hinterbliebenenrente) vorsieht.²Hinterbliebene in diesem Sinne sind der Ehegatte des Steuerpflichtigen und die Kinder, für die er Anspruch auf Kindergeld oder auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 hat.³Der Anspruch auf Waisenrente darf längstens für den Zeitraum bestehen, in dem der Rentenberechtigte die Voraussetzungen für die Berücksichtigung als Kind im Sinne des § 32 erfüllt;

bb)

für seine Absicherung gegen den Eintritt der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit (Versicherungsfall), wenn der Vertrag nur die Zahlung einer monatlichen, auf das Leben des Steuerpflichtigen bezogenen lebenslangen Leibrente für einen Versicherungsfall vorsieht, der bis zur Vollendung des 67. Lebensjahres eingetreten ist.²Der Vertrag kann die Beendigung der Rentenzahlung wegen eines medizinisch begründeten Wegfalls der Berufsunfähigkeit oder der verminderten Erwerbsfähigkeit vorsehen.³Die Höhe der zugesagten Rente kann vom Alter des Steuerpflichtigen bei Eintritt des Versicherungsfalls abhängig gemacht werden, wenn der Steuerpflichtige das 55. Lebensjahr vollendet hat.

²Die Ansprüche nach Buchstabe b dürfen nicht vererblich, nicht übertragbar, nicht beleihbar, nicht veräußerbar und nicht kapitalisierbar sein.³Anbieter und Steuerpflichtiger können vereinbaren, dass bis zu zwölf Monatsleistungen in einer Auszahlung zusammengefasst werden oder eine Kleinbetragsrente im Sinne von § 93 Absatz 3 Satz 2 abgefunden wird.⁴Bei der Berechnung der Kleinbetragsrente sind alle bei einem Anbieter bestehenden Verträge des Steuerpflichtigen jeweils nach Buchstabe b Doppelbuchstabe aa oder Doppelbuchstabe bb zusammenzurechnen.⁵Neben den genannten Auszahlungsformen darf kein weiterer Anspruch auf Auszahlungen bestehen.⁶Zu den Beiträgen nach den Buchstaben a und b ist der nach § 3 Nummer 62 steuerfreie Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und ein diesem gleichgestellter steuerfreier Zuschuss des Arbeitgebers hinzuzurechnen.⁷Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch werden abweichend von Satz 6 nur auf Antrag des Steuerpflichtigen hinzugerechnet;

3.

Beiträge zu

a)

Krankenversicherungen, soweit diese zur Erlangung eines durch das Zwölfte Buch Sozialgesetzbuch bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und sofern auf die Leistungen ein Anspruch besteht.²Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder die nach dem Sechsten Abschnitt des Zweiten Gesetzes über die Krankenversicherung der Landwirte festgesetzten Beiträge.³Für Beiträge zu einer privaten Krankenversicherung sind dies die Beitragsanteile, die auf Vertragsleistungen entfallen, die, mit Ausnahme der auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile, in Art, Umfang und Höhe den Leistungen nach dem Dritten Kapitel des Fünften Buches Sozialgesetzbuch vergleichbar sind; § 158 Absatz 2 des Versicherungsaufsichtsgesetzes gilt entsprechend.⁴Wenn sich aus den Krankenversicherungsbeiträgen nach Satz 2 ein Anspruch auf Krankengeld oder ein Anspruch auf eine Leistung, die anstelle von Krankengeld gewährt wird, ergeben kann, ist der jeweilige Beitrag um 4 Prozent zu vermindern;

b)

gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung).

²Als eigene Beiträge des Steuerpflichtigen können auch eigene Beiträge im Sinne der Buchstaben a oder b eines Kindes behandelt werden, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge des Kindes, für das ein Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld besteht, durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat, unabhängig von Einkünften oder Bezügen des Kindes; Voraussetzung für die Berücksichtigung beim Steuerpflichtigen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Kindes in der Einkommensteuererklärung des Steuerpflichtigen.³Satz 2 gilt entsprechend, wenn der Steuerpflichtige die Beiträge für ein unterhaltsberechtigtes Kind trägt, welches nicht selbst Versicherungsnehmer ist, sondern der andere Elternteil.⁴Hat der Steuerpflichtige in den Fällen des Absatzes 1a Nummer 1 eigene Beiträge im Sinne des Buchstaben a oder des Buchstaben b zum Erwerb einer Krankenversicherung oder gesetzlichen Pflegeversicherung für einen geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten geleistet, dann werden diese abweichend von Satz 1 als eigene Beiträge des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten behandelt.⁵Beiträge, die für nach Ablauf des Veranlagungszeitraums beginnende Beitragsjahre geleistet werden und in der Summe das Dreifache der auf den Veranlagungszeitraum entfallenden Beiträge überschreiten, sind in dem Veranlagungszeitraum anzusetzen, für den sie geleistet wurden;

3a.

Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind; Beiträge zu Versicherungen gegen Arbeitslosigkeit, zu Erwerbs- und Berufsunfähigkeitsversicherungen, die nicht unter Nummer 2 Satz 1 Buchstabe b fallen, zu Unfall- und Haftpflichtversicherungen sowie zu Risikoversicherungen, die nur für den Todesfall eine Leistung vorsehen; Beiträge zu Versicherungen im Sinne des § 10 Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe bb bis dd in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung, wenn die Laufzeit dieser Versicherungen vor dem 1. Januar 2005 begonnen hat und ein Versicherungsbeitrag bis zum 31. Dezember 2004 entrichtet wurde; § 10 Absatz 1 Nummer 2 Satz 2 bis 6 und Absatz 2 Satz 2 in der am 31. Dezember 2004 geltenden Fassung ist in diesen Fällen weiter anzuwenden;

4.

gezahlte Kirchensteuer; dies gilt nicht, soweit die Kirchensteuer als Zuschlag zur Kapitalertragsteuer oder als Zuschlag auf die nach dem gesonderten Tarif des § 32d Absatz 1 ermittelte Einkommensteuer gezahlt wurde;

5.

zwei Drittel der Aufwendungen, höchstens 4 000 Euro je Kind, für Dienstleistungen zur Betreuung eines zum Haushalt des Steuerpflichtigen gehörenden Kindes im Sinne des § 32 Absatz 1, welches das 14. Lebensjahr noch nicht vollendet hat oder wegen einer vor Vollendung des 25. Lebensjahres eingetretenen körperlichen, geistigen oder seelischen Behinderung außerstande ist, sich selbst zu unterhalten.²Dies gilt nicht für Aufwendungen für Unterricht, die Vermittlung besonderer Fähigkeiten sowie für sportliche und andere Freizeitbetätigungen.³Ist das zu betreuende Kind nicht nach § 1 Absatz 1 oder Absatz 2 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, ist der in Satz 1 genannte Betrag zu kürzen, soweit es nach den Verhältnissen im Wohnsitzstaat des Kindes notwendig und angemessen ist.⁴Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen nach Satz 1 ist, dass der Steuerpflichtige für die Aufwendungen eine Rechnung erhalten hat und die Zahlung auf das Konto des Erbringers der Leistung erfolgt ist;

6.

(weggefallen)

7.

Aufwendungen für die eigene Berufsausbildung bis zu 6 000 Euro im Kalenderjahr.²Bei Ehegatten, die die Voraussetzungen des § 26 Absatz 1 Satz 1 erfüllen, gilt Satz 1 für jeden Ehegatten.³Zu den Aufwendungen im Sinne des Satzes 1 gehören auch Aufwendungen für eine auswärtige Unterbringung.⁴§ 4 Absatz 5 Satz 1 Nummer 6b und 6c sowie § 9 Absatz 1 Satz 3 Nummer 4 und 5, Absatz 2, 4 Satz 8 und Absatz 4a sind bei der Ermittlung der Aufwendungen anzuwenden.

8.

(weggefallen)

9.

30 Prozent des Entgelts, höchstens 5 000 Euro, das der Steuerpflichtige für ein Kind, für das er Anspruch auf einen Freibetrag nach § 32 Absatz 6 oder auf Kindergeld hat, für dessen Besuch einer Schule in freier Trägerschaft oder einer überwiegend privat finanzierten Schule entrichtet, mit Ausnahme des Entgelts für Beherbergung, Betreuung und Verpflegung.²Voraussetzung ist, dass die Schule in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet, und die Schule zu einem von dem zuständigen inländischen Ministerium eines Landes, von der Kultusministerkonferenz der Länder oder von einer inländischen Zeugnisanerkennungsstelle anerkannten oder einem inländischen Abschluss an einer öffentlichen Schule als gleichwertig anerkannten allgemein bildenden oder berufsbildenden Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss führt.³Der Besuch einer anderen Einrichtung, die auf einen Schul-, Jahrgangs- oder Berufsabschluss im Sinne des Satzes 2 ordnungsgemäß vorbereitet, steht einem Schulbesuch im Sinne des Satzes 1 gleich.⁴Der Besuch einer Deutschen Schule im Ausland steht dem Besuch einer solchen Schule gleich, unabhängig von ihrer Belegenheit.⁵Der Höchstbetrag nach Satz 1 wird für jedes Kind, bei dem die Voraussetzungen vorliegen, je Elternpaar nur einmal gewährt.

(1a)¹Sonderausgaben sind auch die folgenden Aufwendungen:

1.

Unterhaltsleistungen an den geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten, wenn der Geber dies mit Zustimmung des Empfängers beantragt, bis zu 13 805 Euro im Kalenderjahr.²Der Höchstbetrag nach Satz 1 erhöht sich um den Betrag der im jeweiligen Veranlagungszeitraum nach Absatz 1 Nummer 3 für die Absicherung des geschiedenen oder dauernd getrennt lebenden unbeschränkt einkommensteuerpflichtigen Ehegatten aufgewandten Beiträge.³Der Antrag kann jeweils nur für ein Kalenderjahr gestellt und nicht zurückgenommen werden.⁴Die Zustimmung ist mit Ausnahme der nach § 894 der Zivilprozessordnung als erteilt geltenden bis auf Widerruf wirksam.⁵Der Widerruf ist vor Beginn des Kalenderjahres, für das die Zustimmung erstmals nicht gelten soll, gegenüber dem Finanzamt zu erklären.⁶Die Sätze 1 bis 5 gelten für Fälle der Nichtigkeit oder der Aufhebung der Ehe entsprechend.⁷Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) der unterhaltenen Person in der Steuererklärung des Unterhaltsleistenden, wenn die unterhaltene Person der unbeschränkten oder beschränkten Steuerpflicht unterliegt.⁸Die unterhaltene Person ist für diese Zwecke verpflichtet, dem Unterhaltsleistenden ihre erteilte Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) mitzuteilen.⁹Kommt die unterhaltene Person dieser Verpflichtung nicht nach, ist der Unterhaltsleistende berechtigt, bei der für ihn zuständigen Finanzbehörde die Identifikationsnummer der unterhaltenen Person zu erfragen;

2.

auf besonderen Verpflichtungsgründen beruhende, lebenslange und wiederkehrende Versorgungsleistungen, die nicht mit Einkünften in wirtschaftlichem Zusammenhang stehen, die bei der Veranlagung außer Betracht bleiben, wenn der Empfänger unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Dies gilt nur für

a)

Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Mitunternehmeranteils an einer Personengesellschaft, die eine Tätigkeit im Sinne der §§ 13, 15 Absatz 1 Satz 1 Nummer 1 oder des § 18 Absatz 1 ausübt,

b)

Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines Betriebs oder Teilbetriebs, sowie

c)

Versorgungsleistungen im Zusammenhang mit der Übertragung eines mindestens 50 Prozent betragenden Anteils an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, wenn der Übergeber als Geschäftsführer tätig war und der Übernehmer diese Tätigkeit nach der Übertragung übernimmt.

³Satz 2 gilt auch für den Teil der Versorgungsleistungen, der auf den Wohnteil eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft entfällt.⁴Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Empfängers in der Steuererklärung des Leistenden; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;

3.

Ausgleichsleistungen zur Vermeidung eines Versorgungsausgleichs nach § 6 Absatz 1 Satz 2 Nummer 2 und § 23 des Versorgungsausgleichsgesetzes sowie § 1408 Absatz 2 und § 1587 des Bürgerlichen Gesetzbuchs, soweit der Verpflichtete dies mit Zustimmung des Berechtigten beantragt und der Berechtigte unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Nummer 1 Satz 3 bis 5 gilt entsprechend.³Voraussetzung für den Abzug der Aufwendungen ist die Angabe der erteilten Identifikationsnummer (§ 139b der Abgabenordnung) des Berechtigten in der Steuererklärung des Verpflichteten; Nummer 1 Satz 8 und 9 gilt entsprechend;

4.

Ausgleichszahlungen im Rahmen des Versorgungsausgleichs nach den §§ 20 bis 22 und 26 des Versorgungsausgleichsgesetzes und nach den §§ 1587f, 1587g und 1587i des Bürgerlichen Gesetzbuchs in der bis zum 31. August 2009 geltenden Fassung sowie nach § 3a des Gesetzes zur Regelung von Härten im Versorgungsausgleich, soweit die ihnen zu Grunde liegenden Einnahmen bei der ausgleichspflichtigen Person der Besteuerung unterliegen, wenn die ausgleichsberechtigte Person unbeschränkt einkommensteuerpflichtig ist.²Nummer 3 Satz 3 gilt entsprechend.

(2)¹Voraussetzung für den Abzug der in Absatz 1 Nummer 2, 3 und 3a bezeichneten Beträge (Vorsorgeaufwendungen) ist, dass sie

1.

nicht in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit steuerfreien Einnahmen stehen; ungeachtet dessen sind Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a zu berücksichtigen, soweit

a)

sie in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum oder in der Schweizerischen Eidgenossenschaft erzielten Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit stehen,

b)

diese Einnahmen nach einem Abkommen zur Vermeidung der Doppelbesteuerung im Inland steuerfrei sind und

c)

der Beschäftigungsstaat keinerlei steuerliche Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen im Rahmen der Besteuerung dieser Einnahmen zulässt;

steuerfreie Zuschüsse zu einer Kranken- oder Pflegeversicherung stehen insgesamt in unmittelbarem wirtschaftlichen Zusammenhang mit den Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3,

2.

geleistet werden an

a)

¹Versicherungsunternehmen,

aa)

die ihren Sitz oder ihre Geschäftsleitung in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union oder einem Vertragsstaat des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum haben und das Versicherungsgeschäft im Inland betreiben dürfen, oder

bb)

denen die Erlaubnis zum Geschäftsbetrieb im Inland erteilt ist.

²Darüber hinaus werden Beiträge nur berücksichtigt, wenn es sich um Beträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe a an eine Einrichtung handelt, die eine anderweitige Absicherung im Krankheitsfall im Sinne des § 5 Absatz 1 Nummer 13 des Fünften Buches Sozialgesetzbuch oder eine der Beihilfe oder freien Heilfürsorge vergleichbare Absicherung im Sinne des § 193 Absatz 3 Satz 2 Nummer 2 des Versicherungsvertragsgesetzes gewährt.³Dies gilt entsprechend, wenn ein Steuerpflichtiger, der weder seinen Wohnsitz noch seinen gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hat, mit den Beiträgen einen Versicherungsschutz im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Satz 1 erwirbt,

b)

berufsständische Versorgungseinrichtungen,

c)

einen Sozialversicherungsträger oder

d)

einen Anbieter im Sinne des § 80.

²Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b werden nur berücksichtigt, wenn die Beiträge zugunsten eines Vertrags geleistet wurden, der nach § 5a des Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetzes zertifiziert ist, wobei die Zertifizierung Grundlagenbescheid im Sinne des § 171 Absatz 10 der Abgabenordnung ist.

(2a)¹Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b hat der Anbieter als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten Beiträge und die Zertifizierungsnummer an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln.²§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.³§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(2b)¹Bei Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 hat das Versicherungsunternehmen, der Träger der gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung, die Künstlersozialkasse oder eine Einrichtung im Sinne des Absatzes 2 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a Satz 2 als mitteilungspflichtige Stelle nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung und unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Beiträge sowie die in § 93c Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe c der Abgabenordnung genannten Daten mit der Maßgabe, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt, an die zentrale Stelle (§ 81) zu übermitteln; sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.²Satz 1 gilt nicht, soweit diese Daten mit der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung (§ 41b Absatz 1 Satz 2) oder der Rentenbezugsmitteilung (§ 22a Absatz 1 Satz 1 Nummer 4) zu übermitteln sind.³§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.⁴Zuständige Finanzbehörde im Sinne des § 72a Absatz 4 und des § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung ist das Bundeszentralamt für Steuern.⁵Wird in den Fällen des § 72a Absatz 4 der Abgabenordnung eine unzutreffende Höhe der Beiträge übermittelt, ist die entgangene Steuer mit 30 Prozent des zu hoch ausgewiesenen Betrags anzusetzen.

(3)¹Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 sind bis zu dem Höchstbeitrag zur knappschaftlichen Rentenversicherung, aufgerundet auf einen vollen Betrag in Euro, zu berücksichtigen.²Bei zusammenveranlagten Ehegatten verdoppelt sich der Höchstbetrag.³Der Höchstbetrag nach Satz 1 oder 2 ist bei Steuerpflichtigen, die

1.

Arbeitnehmer sind und die während des ganzen oder eines Teils des Kalenderjahres

a)

in der gesetzlichen Rentenversicherung versicherungsfrei oder auf Antrag des Arbeitgebers von der Versicherungspflicht befreit waren und denen für den Fall ihres Ausscheidens aus der Beschäftigung auf Grund des Beschäftigungsverhältnisses eine lebenslängliche Versorgung oder an deren Stelle eine Abfindung zusteht oder die in der gesetzlichen Rentenversicherung nachzuversichern sind oder

b)

nicht der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht unterliegen, eine Berufstätigkeit ausgeübt und im Zusammenhang damit auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung erworben haben, oder

2.

Einkünfte im Sinne des § 22 Nummer 4 erzielen und die ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung einen Anspruch auf Altersversorgung erwerben,

um den Betrag zu kürzen, der, bezogen auf die Einnahmen aus der Tätigkeit, die die Zugehörigkeit zum genannten Personenkreis begründen, dem Gesamtbeitrag (Arbeitgeber- und Arbeitnehmeranteil) zur allgemeinen Rentenversicherung entspricht.⁴Im Kalenderjahr 2013 sind 76 Prozent der nach den Sätzen 1 bis 3 ermittelten Vorsorgeaufwendungen anzusetzen.⁵Der sich danach ergebende Betrag, vermindert um den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss des Arbeitgebers, ist als Sonderausgabe abziehbar.⁶Der Prozentsatz in Satz 4 erhöht sich in den folgenden Kalenderjahren bis zum Kalenderjahr 2022 um je 2 Prozentpunkte je Kalenderjahr; ab dem Kalenderjahr 2023 beträgt er 100 Prozent.⁷Beiträge nach § 168 Absatz 1 Nummer 1b oder 1c oder nach § 172 Absatz 3 oder 3a des Sechsten Buches Sozialgesetzbuch vermindern den abziehbaren Betrag nach Satz 5 nur, wenn der Steuerpflichtige die Hinzurechnung dieser Beiträge zu den Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Satz 7 beantragt hat.

(4)¹Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a können je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden.²Der Höchstbetrag beträgt 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben oder für deren Krankenversicherung Leistungen im Sinne des § 3 Nummer 9, 14, 57 oder 62 erbracht werden.³Bei zusammen veranlagten Ehegatten bestimmt sich der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge.⁴Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.

(4a)¹Ist in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a, Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Absatz 3 mit folgenden Höchstbeträgen für den Vorwegabzug

Kalenderjahr	Vorwegabzug für den Steuerpflichtigen	Vorwegabzug im Fall der Zusammen- veranlagung von Ehegatten
2013	2 100	4 200
2014	1 800	3 600
2015	1 500	3 000
2016	1 200	2 400
2017	900	1 800
2018	600	1 200
2019	300	600

zuzüglich des Erhöhungsbetrags nach Satz 3 günstiger, ist der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.²Mindestens ist bei Anwendung des Satzes 1 der Betrag anzusetzen, der sich ergeben würde, wenn zusätzlich noch die Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b in die Günstigerprüfung einbezogen werden würden; der Erhöhungsbetrag nach Satz 3 ist nicht hinzuzurechnen.³Erhöhungsbetrag sind die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b, soweit sie nicht den um die Beiträge nach Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe a und den nach § 3 Nummer 62 steuerfreien Arbeitgeberanteil zur gesetzlichen Rentenversicherung und einen diesem gleichgestellten steuerfreien Zuschuss verminderten Höchstbetrag nach Absatz 3 Satz 1 bis 3 überschreiten; Absatz 3 Satz 4 und 6 gilt entsprechend.

(4b)¹Erhält der Steuerpflichtige für die von ihm für einen anderen Veranlagungszeitraum geleisteten Aufwendungen im Sinne des Satzes 2 einen steuerfreien Zuschuss, ist dieser den erstatteten Aufwendungen gleichzustellen.²Übersteigen bei den Sonderausgaben nach Absatz 1 Nummer 2 bis 3a die im Veranlagungszeitraum erstatteten Aufwendungen die geleisteten Aufwendungen (Erstattungsüberhang), ist der Erstattungsüberhang mit anderen im Rahmen der jeweiligen Nummer anzusetzenden Aufwendungen zu verrechnen.³Ein verbleibender Betrag des sich bei den Aufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und 4 ergebenden Erstattungsüberhangs ist dem Gesamtbetrag der Einkünfte hinzuzurechnen.⁴Nach Maßgabe des § 93c der Abgabenordnung haben Behörden im Sinne des § 6 Absatz 1 der Abgabenordnung und andere öffentliche Stellen, die einem Steuerpflichtigen für die von ihm geleisteten Beiträge im Sinne des Absatzes 1 Nummer 2, 3 und 3a steuerfreie Zuschüsse gewähren oder Vorsorgeaufwendungen im Sinne dieser Vorschrift erstatten als mitteilungspflichtige Stellen, neben den nach § 93c Absatz 1 der Abgabenordnung erforderlichen Angaben, die zur Gewährung und Prüfung des Sonderausgabenabzugs nach § 10 erforderlichen Daten an die zentrale Stelle zu übermitteln.⁵§ 22a Absatz 2 gilt entsprechend.⁶§ 72a Absatz 4 und § 93c Absatz 4 der Abgabenordnung finden keine Anwendung.

(5) Durch Rechtsverordnung wird bezogen auf den Versicherungstarif bestimmt, wie der nicht abziehbare Teil der Beiträge zum Erwerb eines Krankenversicherungsschutzes im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 Buchstabe a Satz 3 durch einheitliche prozentuale Abschläge auf die zugunsten des jeweiligen Tarifs gezahlte Prämie zu ermitteln ist, soweit der nicht abziehbare Beitragsteil nicht bereits als gesonderter Tarif oder Tarifbaustein ausgewiesen wird.

(6) Absatz 1 Nummer 2 Buchstabe b Doppelbuchstabe aa ist für Vertragsabschlüsse vor dem 1. Januar 2012 mit der Maßgabe anzuwenden, dass der Vertrag die Zahlung der Leibrente nicht vor der Vollendung des 60. Lebensjahres vorsehen darf.

(1)¹Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war.²Die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft steht der Veräußerung der Anteile gleich.³Anteile an einer Kapitalgesellschaft sind Aktien, Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen sowie Anteile an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.⁴Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung unentgeltlich erworben, so gilt Satz 1 entsprechend, wenn der Veräußerer zwar nicht selbst, aber der Rechtsvorgänger oder, sofern der Anteil nacheinander unentgeltlich übertragen worden ist, einer der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre im Sinne von Satz 1 beteiligt war.

(2)¹Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der Anteile ihr gemeiner Wert.³Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert.⁴Satz 3 ist in den Fällen des § 6 Absatz 3 des Außensteuergesetzes nicht anzuwenden.⁵Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil unentgeltlich erworben, so sind als Anschaffungskosten des Anteils die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend, der den Anteil zuletzt entgeltlich erworben hat.⁶Ein Veräußerungsverlust ist nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt,

a)

die der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben hatte.²Dies gilt nicht, soweit der Rechtsvorgänger anstelle des Steuerpflichtigen den Veräußerungsverlust hätte geltend machen können;

b)

die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 gehört haben.²Dies gilt nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 geführt hat oder die nach Begründung der Beteiligung im Sinne von Absatz 1 Satz 1 erworben worden sind.

(2a)¹Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um die Anteile im Sinne des Absatzes 1 zu erwerben.²Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten.³Zu den nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 gehören insbesondere

1.

offene oder verdeckte Einlagen,

2.

Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war, und

3.

Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen und vergleichbaren Forderungen, soweit die Hingabe oder das Stehenlassen der betreffenden Sicherheit gesellschaftsrechtlich veranlasst war.

⁴Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt regelmäßig vor, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel im Sinne der Nummern 2 oder 3 bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.⁵Leistet der Steuerpflichtige über den Nennbetrag seiner Anteile hinaus Einzahlungen in das Kapital der Gesellschaft, sind die Einzahlungen bei der Ermittlung der Anschaffungskosten gleichmäßig auf seine gesamten Anteile einschließlich seiner im Rahmen von Kapitalerhöhungen erhaltenen neuen Anteile aufzuteilen.

(3)¹Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9 060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.²Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36 100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.

(4)¹Als Veräußerung im Sinne des Absatzes 1 gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes.²In diesen Fällen ist als Veräußerungspreis der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusehen.³Satz 1 gilt nicht, soweit die Bezüge nach § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 2 zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören.

(5)¹Die Beschränkung oder der Ausschluss des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Fall der Verlegung des Sitzes oder des Orts der Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft in einen anderen Staat stehen der Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich.²Dies gilt nicht in den Fällen der Sitzverlegung einer Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und der Sitzverlegung einer anderen Kapitalgesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union.³In diesen Fällen ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.⁴§ 15 Absatz 1a Satz 2 ist entsprechend anzuwenden.

(6) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft nicht unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war, wenn

1.

die Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, bei dem nicht der gemeine Wert zum Ansatz kam, erworben wurden und

2.

zum Einbringungszeitpunkt für die eingebrachten Anteile die Voraussetzungen von Absatz 1 Satz 1 erfüllt waren oder die Anteile auf einer Sacheinlage im Sinne von § 20 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) in der jeweils geltenden Fassung beruhen.

(7) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft.

Tatbestand

1	Die Kläger (Kl) machten in ihrer Einkommen(ESt)-Erklärung 2004 u.a. Aufwendungen für den Besuch der staatlich anerkannten X Schulen in Y ihres 1993 geborenen Sohnes A, dem ältesten von vier Kindern, in Höhe von 13.228 EUR als Sonderausgaben (Schulgeld an eine Ersatz- oder allgemein bildende Ergänzungsschule) geltend. Die X Schulen Y AG (frühere Firmennamen X Schulen Y sowie Privatgymnasium Institut X und Z AG) wurde 1986 in das  Handelsregister (HR) des Kantons Y-Stadt eingetragen (HR-Nummer). Ihr Zweck ist das Führen einer Privatschule. Sie ist Mitglied im Verband Schweizerischer Privatschulen. Das Schulgeld betrug für das Sommersemester (Februar - Juli 2004) an der Primarschule 9.450 Schweizer Franken (SFr.) und für das Wintersemester (August 2004 - Januar 2005) am Progymnasium 10.900 SFr. Davon entfielen 250 SFr. pro Jahr auf Lehrmittelkosten. Für Schüler besteht die Möglichkeit von einmaligen Ausbildungsbeiträgen. Die Stiftung Schweizerischer Privatschulen, die 1988 in das HR des Kantons R eingetragen wurde (HR-Nummer) gewährt unter bestimmten Voraussetzungen Stipendien und Studiendarlehen an Schülerinnen und Schüler von Ausbildungsstätten, die einer der Organisationen der Arbeitsgemeinschaft Schweizerischer Privatschulen -so wie die X Schulen Y dem Verband Schweizerischer Privatschulen- angehören.
2	Der Beklagte (Bekl) berücksichtigte die Schulgeldzahlungen nicht steuermindernd, da sich die Schule im Ausland befinde, und setzte mit ESt-Bescheid für 2004 vom 16. September 2005 die ESt in Höhe von 30.642 EUR fest.
3	A leidet an der ADS-Symptomatik (Träumertypus) und ist eingeschränkt eingliederungsfähig. Er wurde dadurch schon in der 2. Grundschulklasse auffällig und bedurfte intensiver pädagogischer Betreuung. Die Kläger suchten daher mit ihm die schulpsychologische Beratungsstelle in B des Oberschulamts G auf. Diese erstellte am 6. Mai 2003 eine gutachterliche Stellungnahme. Frau C, Oberpsychologierätin, befürwortete einen Schulwechsel in die X Schule Y wegen der Schwächen des Sohnes der Kl. Sie erwähnte auch, dass die Kl nach langer Wartezeit keine Zusage von der Christlichen Schule in V erhalten haben. Wegen der Einzelheiten wird auf Schreiben vom 6. Mai 2003 Bezug genommen (Klage-Akte, S. 151 f.). Darüber hinaus diagnostizierte Frau Dr. Q, Ärztin der Gemeinschaftspraxis Dr. H und Dr. Q Kinder- und Jugendärztinnen in Ö, nach einer Konsultation der Klägerin und einer Untersuchung des Kindes A ADS vom Träumertyp in Verbindung mit „taktil-kinestetische Wahrnehmungsstörung und leichter passagerer psychomotorischer und feinmotorischer Störung“. Wegen der Einzelheiten wird auf ihr Schreiben vom 15. September 2003 Bezug genommen (Klage-Akte, S. 98 f.).
4	Mit ihrer nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage machen die Kl im Wesentlichen geltend, der Ausschluss ausländischer Schulen vom Sonderausgabenabzug verstoße gegen das Diskriminierungsverbot und das Verbot der Beschränkung der Freizügigkeit. Der Europäische Gerichtshof (EuGH) habe mit Urteilen vom 11. September 2007 C-76/05 (Deutsches Steuerrecht (DStR) 2007, 1670) und C-318/05 (Bundesfinanzhof (BFH) Sammlung nicht veröffentlichter Entscheidungen (BFH/NV) 2008, Beilage 1, 14) entschieden, dass § 10 Abs. 1 Nr. 9 Einkommensteuergesetz (EStG) gegen die Grundfreiheiten verstoße. Die Grundfreiheiten seien auch im Verhältnis zur Schweiz zu beachten. Der EuGH habe einen Verstoß gegen die Niederlassungsfreiheit gesehen und diese Grundfreiheit gelte auch im Verhältnis zur Schweiz. Dies ergebe sich aus dem Abkommen zwischen der Schweiz und der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedern vom 21. Juni 1999 (sog. Freizügigkeitsabkommen -FZA-, Bundesgesetzblatt II 2001, 811). Nach Art. 1 FZA gelten im Verhältnis zur Schweiz sowohl die primären Rechte aus Art. 43 EG-Vertrag (EG) als auch die sich hieraus ergebenden Begleitrechte. Dieses Abkommen gewähre ihnen subjektive Rechte. Ebenso komme die Dienstleistungsfreiheit zur Anwendung. Eine Abzugsfähigkeit nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG scheitere nicht an Art. 7 Abs. 4 S. 3 Grundgesetz (GG), da die Schule allgemein zugänglich sei und einkommensschwache Eltern gefördert würden. Insoweit seien die Entscheidungen des BFH vom 14. Dezember 2004 XI R 66/03 (Bundessteuerblatt (BStBl) II 2005, 473) und vom 18. Juli 2005 XI B 50/04 (BFH/NV 2006, 266) nicht einschlägig. Im Übrigen leide der Sohn an ADS und könne krankheitsbedingt keine inländische Schule besuchen, so dass die Aufwendungen auch als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen seien. Sie seien wie Aufwendungen zum Zwecke der Heilung oder Linderung einer Legasthenie abzugsfähig. Da weder das Oberschulamt G noch der Landkreis B eine adäquate Beschulungsmöglichkeit für A aufzeigten, hätten sie sich um eine entsprechende Bildungseinrichtung bemüht. Sowohl die Christliche Schule in V als auch die N-Schule hätten eine Aufnahme abgelehnt. Doch auch diese Schulen hätten Geld gekosten und zwar habe die N Schule (Y) pro Semester 21.500 SFr. zzgl. Internatsunterbringung und die Christliche Schule (V) monatlich 225 EUR und damit jährlich 2.700 EUR verlangt. Lediglich die X Schule habe ihren Sohn A aufgenommen. Sein Schulbesuch in Y sei die unmittelbare und gebotene Heilbehandlung für die ADS-Krankheit, so wie das Finanzgericht (FG) München in seinem Urteil vom 22. März 2005 12 K 826/04, Entscheidungen der FG (EFG) 2005, 1201 in einem vergleichbaren Fall entschieden habe. Mit der gutachterlichen Stellungnahme des Oberschulamts G liege auch die von der Rechtsprechung geforderte amtliche Bescheinigung über die Notwendigkeit einer entsprechenden Heilbehandlung vor.
5	Die Kl beantragen, den ESt-Bescheid 2004 vom 16. September 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. Februar 2006 dahin gehend zu ändern, dass die Schulgeldzahlungen an die X Privatschule Y in Höhe von 13.228 EUR steuermindernd berücksichtigt werden; hilfsweise, die Zulassung der Revision.
6	Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.
7	Er macht im Wesentlichen unter Bezugnahme auf seine Einspruchsentscheidung geltend, Schulgeldzahlungen für den Besuch einer Schule im Ausland seien nicht abzugsfähig. Außerdem sei die X Schule weder eine Ersatzschule noch zähle sie zu den anerkannten allgemein bildenden Ergänzungsschulen. Im Inland würde solch eine Schule wegen der Höhe der Schulgeldzahlungen nicht anerkannt werden. Eine Berücksichtigung scheide auch unter Beachtung der gesetzlichen Neufassung aus. Begünstigt seien danach lediglich Entgelte an Schulen innerhalb der EU bzw. des europäischen Wirtschaftsraums (EWR). Hierzu gehöre die Schweiz nicht. Im Verhältnis zur Schweiz könne sich ein Steuerpflichtiger nicht auf die Grundfreiheiten berufen. Der Wortlaut der einschlägigen Grundfreiheiten stehe dem entgegen. Außerdem habe es für das Streitjahr nach Art. 10 FZA Beschränkungen gegeben.
8	Auch eine Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastungen scheide aus. § 33 EStG werde durch § 33a EStG eingeschränkt. § 33a EStG erfasse die gesamte Schulausbildung. Aufwendungen für den Besuch einer Privatschule seien grundsätzlich durch Kindergeld bzw. Kinderfreibetrag abgegolten. Im Übrigen liege kein amtsärztliches Attest vor. Ein Sachverständigengutachten sei nicht erforderlich, da der Gesundheitszustand von A zum Zeitpunkt der Entscheidung über den Schulwechsel nicht streitig sei. Streitig sei die Rechtsfrage, ob die Aufwendungen für den Besuch der allgemein bildenden X-Schule in Y als unmittelbare Heilbehandlungskosten anzusehen sei und damit ein Abzug als außergewöhnliche Belastungen in Betracht komme. Er, der Bekl, bezweifle nicht, dass die Kl ihrem Sohn eine optimal fördernde schulische Ausbildung zu teil werden lassen.
9	Der Berichterstatter erörterte die Sach- und Rechtslage am 9. Oktober 2007. Er vernahm aufgrund des Beweisbeschlusses vom 8. Oktober 2007 die sachverständige Zeugin C. Er führte außerdem am 22. Januar 2008 eine mündliche Verhandlung durch. Daraufhin erging der Beschluss, dass das Ruhen des Verfahrens angeordnet wird. Das Verfahren wurde im April 2010 wieder aufgenommen und am 21. Juli 2010 mündlich verhandelt. Wegen der Einzelheiten wird insoweit auf die Niederschrift vom 21. Juli 2010 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe

10	Die Klage ist unbegründet.
11	Der Bekl hat zu Recht das von den Kl für den Besuch ihres Sohnes A der X Schule in Y gezahlte Schulgeld in Höhe von 13.228 EUR nicht steuermindernd berücksichtigt, so dass der angefochtene ESt-Bescheid die Kl nicht in ihren Rechten verletzt. Denn die Schulgeldzahlungen sind weder als außergewöhnliche Belastungen (1.) noch als Sonderausgaben (2.) abzugsfähig.
12	1. Die Schuldgeldzahlungen sind nicht als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 EStG zu berücksichtigen. Die Aufwendungen für den Besuch der Privatschule sind als Kosten der privaten Lebensführung für die Erziehung und Ausbildung des Sohnes A nicht abzugsfähig.
13	Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die ESt auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes erwachsen. Aufwendungen erwachsen nach § 33 Abs. 2 S. 1 EStG zwangsläufig, wenn sich der Steuerpflichtige ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen. Hierzu zählen Krankheitskosten ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung und damit Aufwendungen für die eigentliche Heilbehandlung, also Kosten, die zum Zwecke der Heilung oder mit dem Ziel aufgewendet werden, die Krankheit erträglich zu machen, sofern die medizinische Erforderlichkeit grundsätzlich durch ein vor der Behandlung ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten belegt wird, aus dem sich die Krankheit und die medizinische Notwendigkeit der den Aufwendungen zugrunde liegenden Behandlung zweifelsfrei ergeben (BFH-Urteil vom 21. April 2005 III R 45/03, BStBl II 2005, 602).
14	Bei den Aufwendungen für einen Schulbesuch muss es sich um unmittelbare Krankheitskosten handeln, d.h. sie müssen ausschließlich zum Zwecke der Heilung einer Krankheit getätigt werden oder den Zweck verfolgen, die Krankheit erträglich zu machen (BFH-Beschluss vom 22. Dezember 2004 III B 169/03, Juris). Die Kl haben kein entsprechendes amts- oder vertrauensärztliches Attest vor Besuch der X Schule ihres, der Kl, Sohn A vorgelegt. Die Bescheinigung des staatlichen Schulamts sowie einer Fachärztin reichen nicht aus (vgl. FG München, Urteil vom 20. März 2009 10 K 1565/08, Juris). Ein Gutachten ist jedoch erforderlich, da der Besuch einer Privatschule verschiedene Ursachen haben kann und nicht auf der Krankheit des Sohnes der Kl beruhen muss. Im Übrigen ergibt sich aus den vorgelegten ärztlichen Bescheinigungen nicht, dass der Sohn A die Privatschule ausschließlich zum Zwecke der Heilung der Krankheit besucht, also deren Besuch zur Heilung oder Linderung der Krankheit unabdingbar wäre. Ihnen ist vielmehr zu entnehmen, dass der Schulbesuch erfolgt, um A trotz der Krankheit eine sehr gute Schulausbildung zu ermöglichen. Im Übrigen wird in der X Schule Y keine spezielle Heilbehandlung unter der Aufsicht medizinisch geschulten Fachpersonals durchgeführt. Frau C führte u.a. aus, dass „gleiche Lehrkräfte im Unterricht und in der Hausaufgabensituation“ eine „therapeutische Chance“ bieten und A einer „individualisierenden pädagogisch-psychologischen Betreuung in der nicht zu großen Lerngruppe bedarf“. Eine spezielle Heilbehandlung ist jedoch Voraussetzung, um die Zwangsläufigkeit und die Notwendigkeit der Schulgeldzahlungen zu begründen (vgl. BFH-Urteil vom 18. April 1990 III R 160/86, BStBl II 1990, 962).
15	2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.
16	a. Ein Abzug als Sonderausgaben scheitert zwar nicht daran, dass für den Besuch der Privatschule ein hohes Schulgeld zu zahlen ist. Gemäß § 52 Abs. 24a S. 2 EStG ist nämlich § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG für noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen der Veranlagungszeiträume vor 2008 mit der Maßgabe anzuwenden, dass es sich nicht um eine gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule oder eine nach Landesrecht anerkannte allgemein bildende Ergänzungsschule handeln muss. Das Sonderungsverbot ist danach nicht zu prüfen (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 9. März 2009 IV C 4-S 2221/07/0007, 2009/0158048, BStBl I 2009, 487). Art. 7 Abs. 4 GG ist damit für die noch nicht bestandskräftigen Steuerfestsetzungen nicht mehr entscheidungserheblich (Schaffhausen/Plenker, Neuregelung des Sonderausgabenabzugs von Schulgeldzahlungen, DStR 2009, 1123 ff.). Der Gesetzgeber bevorzugt insoweit Auslandsschulen im Verhältnis zu Inlandsschulen. Im Übrigen verletzt die Höhe der gezahlten Beträge für den Besuch der Privatschule nicht Art. 7 Abs. 4 S. 3 GG. Die X Schule Y ist allgemein zugänglich, da infolge der Möglichkeit von Stipendien alle Schüler ohne Rücksicht auf ihre wirtschaftliche Lage die Privatschule besuchen können. Hohe Schulgeldzahlungen können nämlich durch Stipendien oder durch andere Maßnahmen, die den ungehinderten Zugang (auch deutscher Schüler) ermöglichen, kompensiert werden (vgl. BFH-Urteil vom 21. Oktober 2008 X R 15/08, BFH/NV 2009, 559).
17	b. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG setzt jedoch voraus, dass die Privatschule, für deren Besuch ein Entgelt bezahlt wird, in einem Mitgliedstaat der EU oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet. Dies ist indes bei der X Schule Y nicht der Fall. Die Schweiz ist weder Mitgliedstaat der EU noch findet insoweit das Abkommen über den EWR Anwendung. Nach dem Wortlaut der Norm hängt die Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen vom Belegenheitsort der Schule ab. Die Differenzierung nach dem Ort der Schule ist auch unter Berücksichtigung der von den Kl zitierten Entscheidungen des EuGH vom 11. September 2007 C-76/05 (DStR 2007, 1670) und C-318/05 (BFH/NV 2008, Beilage 1, 14) und dem Urteil des BFH vom 21. Oktober 2008 X R 15/08 (BFH/NV 2009, 378), nach denen infolge des Anwendungsvorrangs des EG-Rechts nationale Normen wie § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG europarechtskonform ausgelegt werden können, mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar. Denn Art. 18 EG, Art. 39 EG, Art. 43 EG und Art. 49 EG sind nach ihrem Wortlaut nicht für Drittstaaten wie die Schweiz anwendbar, da die Schweiz nicht Mitglied der EU ist.
18	c. Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht unter Berücksichtigung des o.g. FZA vom 21. Juni 1999, das am 1. Juni 2002 in Kraft getreten ist (offen gelassen vom Bundesverfassungsgericht (BVerfG), Nichtannahmebeschluss vom 3. November 2003 2 BvR 168/02, Internationales Steuerrecht (IStR) 2004, 125). Die Bestimmungen des FZA sind nicht dahin gehend auszulegen, dass sie einen subjektiven Anspruch der Kl begründen, dass die Schulgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
19	aa. Das FZA, ein sektorspezifisches Abkommen, ist ein völkerrechtlicher Vertrag, der bestimmte, im Einzelnen geregelte Freiheiten garantiert und ein allgemeines Diskriminierungsverbot formuliert. Ein völkerrechtlicher Vertrag hat den Rang eines Bundesgesetzes (vgl. Art. 59 Abs. 2 GG) und geht damit einem Steuergesetz nicht vor. § 2 Abgabenordnung (AO), nach dessen Wortlaut völkerrechtliche Verträge über die Besteuerung den Steuergesetzen vorgehen, kann als einfaches Recht keinen allgemeinen Vorrang völkerrechtlicher Verträge begründen, so dass eine Normenkollision im konkreten Einzelfall nach den allgemeinen Regeln aufzulösen ist (Drüen in Tipke/Kruse, AO, § 2 Rn. 1 f., 38). Entscheidend ist, welche Vorschrift als die speziellere anzusehen ist. Dies ist hier § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG.
20	bb. Der Anwendungsbereich dieser Normen erstreckt sich nicht wegen des FZA unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des EuGH zu den Schulgeldzahlungen auf Schulen, die in der Schweiz belegen sind. Eine schlicht ähnliche Fassung einer Bestimmung eines Gründungsvertrags der Gemeinschaften -im Streitfall der Art. 18 EG und 49 EG- und eines völkerrechtlichen Vertrags zwischen der Gemeinschaft und einem Drittland, so wie der Schweiz, genügt nicht, um der Bestimmung des völkerrechtlichen Vertrags die Bedeutung zu geben, die den Bestimmungen der Gründungsverträge zukommt (EuGH, Urteil vom 27. September 2001 C-235/99 Tz. 51, Europäische Grundrechte Zeitschrift -EuGRZ- 2001, 610).
21	Entgegen der Auffassung der Kl ist die Niederlassungsfreiheit nicht berührt. Diese umfasst nach Art. 43 Abs. 2 EG das Recht auf Aufnahme und Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen. Der Sinn und Zweck der Niederlassungsfreiheit besteht in der Möglichkeit der Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit. Damit kommt sie zur Anwendung, wenn Gemeinschaftsangehörige benachteiligt werden, sofern sie eine Erwerbstätigkeit in einem anderen Staat ausüben wollen (vgl. EuGH, Urteil vom 11. September 2007 C-318/05 Tz. 144 ff., BFH/NV 2008, Beilage 1, 14). Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt. Der Besuch der  Privatschule in Y ist nicht durch eine Erwerbstätigkeit der Kl in der Schweiz bedingt.
22	Die Übertragung der Auslegung einer Bestimmung des EG-Vertrags auf eine vergleichbar, ähnlich oder übereinstimmend gefasste Bestimmung eines Abkommens zwischen der Gemeinschaft und einem Drittland -im Streitfall der Art. 1, Art. 2 und Art. 5 FZA-, hängt insbesondere davon ab, welchen Zweck diese Bestimmungen in dem ihnen je eigenen Rahmen verfolgen. Insoweit kommt dem Vergleich von Zweck und Kontext des Abkommens und des EG-Vertrags erhebliche Bedeutung zu (EuGH, Urteil vom 27. September 2001 C-235/99 Tz. 52, EuGRZ 2001, 610). Die den gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen über den Binnenmarkt gegebene Auslegung kann nicht automatisch auf die Auslegung des Abkommens übertragen werden, sofern dies nicht im Abkommen selbst ausdrücklich vorgesehen ist (EuGH, Urteil vom 12. November 2009 C-351/08 Tz. 31, Recht der internationalen Wirtschaft -RIW- 2010, 55 sowie Urteil vom 11. Februar 2010 C-541/08 Tz. 28, RIW 2010, 228).
23	Nach Art. 31 Abs. 1 Wiener Übereinkommen über das Recht der Verträge ist das FZA nach Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, seinen Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung im Lichte seines Ziels und Zweckes auszulegen (EuGH, Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09, Tz. 36, 42, Juris). Für seine Auslegung sind die im Abkommen selbst festgeschriebenen Zielsetzungen sowie „das Niveau der sektoriellen Integration in den gemeinsamen Binnenmarkt entscheidend“ (Imhof, Das Freizügigkeitsabkommen EG-Schweiz und seine Auslegungsmethode - Teil 1, Zeitschrift für europäisches Sozial- und Arbeitsrecht -ZESAR- 2007, 155 ff.). Ziel des FZA ist es, gemäß seiner Präambel unter Berücksichtigung von Art. 16 Abs. 1 FZA, die Freizügigkeit zwischen den Mitgliedstaaten der EU und der Schweiz auf der Grundlage der in der EU geltenden Bestimmungen zu verwirklichen. Das FZA bezweckt die Einräumung eines Rechts auf Einreise, Aufenthalt und Zugang zu einer unselbständigen Erwerbstätigkeit und auf Niederlassung als Selbständiger, die Erleichterung der Erbringung von Dienstleistungen im Hoheitsgebiet der Vertragsparteien, insbesondere die Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen und die Einräumung der gleichen Lebens-, Beschäftigungs- und Arbeitsbedingungen wie für Inländer/-innen (Art. 1 FZA). Außerdem gewährt Art. 5 Abs. 3 FZA Personen, die als Dienstleistungsempfänger i.S.d. Abkommens anzusehen sind, ein Einreise- und Aufenthaltsrecht in Bezug auf das Hoheitsgebiet der Vertragsparteien.
24	Die in Art. 3-7 FZA gewährten Rechte (Einreiserecht, Recht auf Aufenthalt und Zugang zu Erwerbstätigkeit, Recht der Dienstleistungserbringer, Aufenthaltsrecht für Personen, die keine Erwerbstätigkeit ausüben sowie sonstige mit der Freizügigkeit zusammenhängende Rechte) werden indes nicht schrankenlos gewährt. Einerseits betont Art. 1 S. 1 Buchst. b FZA die Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen. Im Streitfall geht es indes um die Inanspruchnahme einer langfristigen Dienstleistung, nämlich von Bildungsleistungen. Andererseits regelt Art. 16 Abs. 2 FZA, dass, soweit für die Anwendung des FZA Begriffe des Gemeinschaftsrechts herangezogen werden, hierfür die einschlägige Rechtsprechung des EuGH vor dem Zeitpunkt der Unterzeichnung, also vor dem 21. Juni 1999, zu berücksichtigen ist. Die Kl stützen sich allerdings auf Entscheidungen des EuGH aus dem Jahre 2007. An diese sind die Vertragsbeteiligten nach dem Wortlaut des Art. 16 Abs. 2 FZA jedoch nicht gebunden. Außerdem stellt Art. 21 Abs. 2 FZA klar, dass keine Bestimmung dieses Abkommens so auszulegen ist, dass sie die Vertragsparteien daran hindert, bei der Anwendung ihrer Steuervorschriften eine Unterscheidung zwischen Steuerpflichtigen zu machen, die sich -insbesondere hinsichtlich ihres Wohnsitzes- nicht in vergleichbaren Situationen befinden. Diese Norm sowie Art. 21 Abs. 1 und Abs. 3 FZA lassen darauf schließen, dass, nach dem Willen der Vertragsparteien, das FZA grundsätzlich keine Anwendung auf Steuernormen finden soll.
25	Dieser Auslegung stehen weder Art. 4 i.V.m. Anhang I Art. 9 Abs. 2 FZA, nachdem der geschützte Arbeitnehmer sowie auch seine Familienangehörigen im Aufnahmestaat „die gleichen steuerlichen … Vergünstigungen wie die inländischen Arbeitnehmer und ihre Familienangehörigen genießen“ noch Art. 4 i.V.m. Anhang I Art. 15 Abs. 2 i.V.m. Art. 9 Abs. 2 FZA für Selbständige entgegen. Denn diese Regelungen zielen auf eine Gleichbehandlung von Arbeitnehmern und Selbstständigen ab. In diesem Sinne setzt sich Cordewener (Seminar A: Der Einfluss von EU-Nichtdiskriminierungsregeln auf Nicht-EU-Staaten, IStR 2008, 536 ff.) (nur) mit der Frage auseinander, inwieweit für wirtschaftliche Betätigungen von Arbeitnehmern oder Selbständigen Steuervorschriften der Mitgliedstaaten gegen die Freizügigkeitsgebote und Diskriminierungsverbote des FZA unter Berücksichtigung von Art. 21 FZA und Art. 16 Abs. 2 S. 1 FZA verstoßen können. Für den Streitfall gilt indes der sachliche Anwendungsbereich dieser Regelungen nicht.
26	Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
27	cc. Aus diesem Grund kommt es nicht darauf an, ob die Urteile des EuGH vom 11. September 2007 C-76/05 (DStR 2007, 1670) und C-318/05 (BFH/NV 2008, Beilage 1, 14), die nach dem in Art. 16 Abs. 2 FZA genannten Stichtag 21. Juni 1999 ergangenen sind, lediglich Entscheidungen vor dem 21. Juni 1999 präzisieren und damit ausnahmsweise zur Auslegung des FZA herangezogen werden können (vgl. Imhof, Das Freizügigkeitsabkommen EG-Schweiz und seine Auslegungsmethode - Teil 1, ZESAR 2007, 155 ff., insbesondere 165 f.). Daran lässt sich allerdings zweifeln, weil der EuGH in seinen Entscheidungen vom 19. Januar 1999 C-348/96 (EuGRZ 1999, 122) und vom 21. September 1999 C-378/97 (EuGRZ 1999, 564) noch offen gelassen hatte, ob der einzelne Unionsbürger aus dem allgemeinen Freizügigkeitsrecht Art. 18 EG (früher Art. 8a EGV) individuelle Rechte gegenüber nationalen Maßnahmen ableiten und notfalls auf gerichtlichem Weg durchsetzen kann. Erst im Jahr 2000 hat der EuGH eine weite Auslegung von Art. 18 EG als „Grundsatz der Freizügigkeit“ entwickelt (so auch Cordewener, Europäische Grundfreiheiten und nationales Steuerrecht, Köln, 2002, S. 341 f.).
28	Dementsprechend war die Klage abzuweisen.
29	3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).
30	4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Gründe

10	Die Klage ist unbegründet.
11	Der Bekl hat zu Recht das von den Kl für den Besuch ihres Sohnes A der X Schule in Y gezahlte Schulgeld in Höhe von 13.228 EUR nicht steuermindernd berücksichtigt, so dass der angefochtene ESt-Bescheid die Kl nicht in ihren Rechten verletzt. Denn die Schulgeldzahlungen sind weder als außergewöhnliche Belastungen (1.) noch als Sonderausgaben (2.) abzugsfähig.
12	1. Die Schuldgeldzahlungen sind nicht als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 EStG zu berücksichtigen. Die Aufwendungen für den Besuch der Privatschule sind als Kosten der privaten Lebensführung für die Erziehung und Ausbildung des Sohnes A nicht abzugsfähig.
13	Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die ESt auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes erwachsen. Aufwendungen erwachsen nach § 33 Abs. 2 S. 1 EStG zwangsläufig, wenn sich der Steuerpflichtige ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen. Hierzu zählen Krankheitskosten ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung und damit Aufwendungen für die eigentliche Heilbehandlung, also Kosten, die zum Zwecke der Heilung oder mit dem Ziel aufgewendet werden, die Krankheit erträglich zu machen, sofern die medizinische Erforderlichkeit grundsätzlich durch ein vor der Behandlung ausgestelltes amts- oder vertrauensärztliches Gutachten belegt wird, aus dem sich die Krankheit und die medizinische Notwendigkeit der den Aufwendungen zugrunde liegenden Behandlung zweifelsfrei ergeben (BFH-Urteil vom 21. April 2005 III R 45/03, BStBl II 2005, 602).
14	Bei den Aufwendungen für einen Schulbesuch muss es sich um unmittelbare Krankheitskosten handeln, d.h. sie müssen ausschließlich zum Zwecke der Heilung einer Krankheit getätigt werden oder den Zweck verfolgen, die Krankheit erträglich zu machen (BFH-Beschluss vom 22. Dezember 2004 III B 169/03, Juris). Die Kl haben kein entsprechendes amts- oder vertrauensärztliches Attest vor Besuch der X Schule ihres, der Kl, Sohn A vorgelegt. Die Bescheinigung des staatlichen Schulamts sowie einer Fachärztin reichen nicht aus (vgl. FG München, Urteil vom 20. März 2009 10 K 1565/08, Juris). Ein Gutachten ist jedoch erforderlich, da der Besuch einer Privatschule verschiedene Ursachen haben kann und nicht auf der Krankheit des Sohnes der Kl beruhen muss. Im Übrigen ergibt sich aus den vorgelegten ärztlichen Bescheinigungen nicht, dass der Sohn A die Privatschule ausschließlich zum Zwecke der Heilung der Krankheit besucht, also deren Besuch zur Heilung oder Linderung der Krankheit unabdingbar wäre. Ihnen ist vielmehr zu entnehmen, dass der Schulbesuch erfolgt, um A trotz der Krankheit eine sehr gute Schulausbildung zu ermöglichen. Im Übrigen wird in der X Schule Y keine spezielle Heilbehandlung unter der Aufsicht medizinisch geschulten Fachpersonals durchgeführt. Frau C führte u.a. aus, dass „gleiche Lehrkräfte im Unterricht und in der Hausaufgabensituation“ eine „therapeutische Chance“ bieten und A einer „individualisierenden pädagogisch-psychologischen Betreuung in der nicht zu großen Lerngruppe bedarf“. Eine spezielle Heilbehandlung ist jedoch Voraussetzung, um die Zwangsläufigkeit und die Notwendigkeit der Schulgeldzahlungen zu begründen (vgl. BFH-Urteil vom 18. April 1990 III R 160/86, BStBl II 1990, 962).
15	2. Die Schuldgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule sind auch nicht gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 abzugsfähig.
16	a. Ein Abzug als Sonderausgaben scheitert zwar nicht daran, dass für den Besuch der Privatschule ein hohes Schulgeld zu zahlen ist. Gemäß § 52 Abs. 24a S. 2 EStG ist nämlich § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG für noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen der Veranlagungszeiträume vor 2008 mit der Maßgabe anzuwenden, dass es sich nicht um eine gemäß Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule oder eine nach Landesrecht anerkannte allgemein bildende Ergänzungsschule handeln muss. Das Sonderungsverbot ist danach nicht zu prüfen (vgl. Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 9. März 2009 IV C 4-S 2221/07/0007, 2009/0158048, BStBl I 2009, 487). Art. 7 Abs. 4 GG ist damit für die noch nicht bestandskräftigen Steuerfestsetzungen nicht mehr entscheidungserheblich (Schaffhausen/Plenker, Neuregelung des Sonderausgabenabzugs von Schulgeldzahlungen, DStR 2009, 1123 ff.). Der Gesetzgeber bevorzugt insoweit Auslandsschulen im Verhältnis zu Inlandsschulen. Im Übrigen verletzt die Höhe der gezahlten Beträge für den Besuch der Privatschule nicht Art. 7 Abs. 4 S. 3 GG. Die X Schule Y ist allgemein zugänglich, da infolge der Möglichkeit von Stipendien alle Schüler ohne Rücksicht auf ihre wirtschaftliche Lage die Privatschule besuchen können. Hohe Schulgeldzahlungen können nämlich durch Stipendien oder durch andere Maßnahmen, die den ungehinderten Zugang (auch deutscher Schüler) ermöglichen, kompensiert werden (vgl. BFH-Urteil vom 21. Oktober 2008 X R 15/08, BFH/NV 2009, 559).
17	b. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG setzt jedoch voraus, dass die Privatschule, für deren Besuch ein Entgelt bezahlt wird, in einem Mitgliedstaat der EU oder in einem Staat belegen ist, auf den das Abkommen über den EWR Anwendung findet. Dies ist indes bei der X Schule Y nicht der Fall. Die Schweiz ist weder Mitgliedstaat der EU noch findet insoweit das Abkommen über den EWR Anwendung. Nach dem Wortlaut der Norm hängt die Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen vom Belegenheitsort der Schule ab. Die Differenzierung nach dem Ort der Schule ist auch unter Berücksichtigung der von den Kl zitierten Entscheidungen des EuGH vom 11. September 2007 C-76/05 (DStR 2007, 1670) und C-318/05 (BFH/NV 2008, Beilage 1, 14) und dem Urteil des BFH vom 21. Oktober 2008 X R 15/08 (BFH/NV 2009, 378), nach denen infolge des Anwendungsvorrangs des EG-Rechts nationale Normen wie § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG europarechtskonform ausgelegt werden können, mit dem Gemeinschaftsrecht vereinbar. Denn Art. 18 EG, Art. 39 EG, Art. 43 EG und Art. 49 EG sind nach ihrem Wortlaut nicht für Drittstaaten wie die Schweiz anwendbar, da die Schweiz nicht Mitglied der EU ist.
18	c. Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht unter Berücksichtigung des o.g. FZA vom 21. Juni 1999, das am 1. Juni 2002 in Kraft getreten ist (offen gelassen vom Bundesverfassungsgericht (BVerfG), Nichtannahmebeschluss vom 3. November 2003 2 BvR 168/02, Internationales Steuerrecht (IStR) 2004, 125). Die Bestimmungen des FZA sind nicht dahin gehend auszulegen, dass sie einen subjektiven Anspruch der Kl begründen, dass die Schulgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
19	aa. Das FZA, ein sektorspezifisches Abkommen, ist ein völkerrechtlicher Vertrag, der bestimmte, im Einzelnen geregelte Freiheiten garantiert und ein allgemeines Diskriminierungsverbot formuliert. Ein völkerrechtlicher Vertrag hat den Rang eines Bundesgesetzes (vgl. Art. 59 Abs. 2 GG) und geht damit einem Steuergesetz nicht vor. § 2 Abgabenordnung (AO), nach dessen Wortlaut völkerrechtliche Verträge über die Besteuerung den Steuergesetzen vorgehen, kann als einfaches Recht keinen allgemeinen Vorrang völkerrechtlicher Verträge begründen, so dass eine Normenkollision im konkreten Einzelfall nach den allgemeinen Regeln aufzulösen ist (Drüen in Tipke/Kruse, AO, § 2 Rn. 1 f., 38). Entscheidend ist, welche Vorschrift als die speziellere anzusehen ist. Dies ist hier § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG.
20	bb. Der Anwendungsbereich dieser Normen erstreckt sich nicht wegen des FZA unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des EuGH zu den Schulgeldzahlungen auf Schulen, die in der Schweiz belegen sind. Eine schlicht ähnliche Fassung einer Bestimmung eines Gründungsvertrags der Gemeinschaften -im Streitfall der Art. 18 EG und 49 EG- und eines völkerrechtlichen Vertrags zwischen der Gemeinschaft und einem Drittland, so wie der Schweiz, genügt nicht, um der Bestimmung des völkerrechtlichen Vertrags die Bedeutung zu geben, die den Bestimmungen der Gründungsverträge zukommt (EuGH, Urteil vom 27. September 2001 C-235/99 Tz. 51, Europäische Grundrechte Zeitschrift -EuGRZ- 2001, 610).
21	Entgegen der Auffassung der Kl ist die Niederlassungsfreiheit nicht berührt. Diese umfasst nach Art. 43 Abs. 2 EG das Recht auf Aufnahme und Ausübung einer selbständigen Erwerbstätigkeit sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen. Der Sinn und Zweck der Niederlassungsfreiheit besteht in der Möglichkeit der Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit. Damit kommt sie zur Anwendung, wenn Gemeinschaftsangehörige benachteiligt werden, sofern sie eine Erwerbstätigkeit in einem anderen Staat ausüben wollen (vgl. EuGH, Urteil vom 11. September 2007 C-318/05 Tz. 144 ff., BFH/NV 2008, Beilage 1, 14). Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt. Der Besuch der  Privatschule in Y ist nicht durch eine Erwerbstätigkeit der Kl in der Schweiz bedingt.
22	Die Übertragung der Auslegung einer Bestimmung des EG-Vertrags auf eine vergleichbar, ähnlich oder übereinstimmend gefasste Bestimmung eines Abkommens zwischen der Gemeinschaft und einem Drittland -im Streitfall der Art. 1, Art. 2 und Art. 5 FZA-, hängt insbesondere davon ab, welchen Zweck diese Bestimmungen in dem ihnen je eigenen Rahmen verfolgen. Insoweit kommt dem Vergleich von Zweck und Kontext des Abkommens und des EG-Vertrags erhebliche Bedeutung zu (EuGH, Urteil vom 27. September 2001 C-235/99 Tz. 52, EuGRZ 2001, 610). Die den gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen über den Binnenmarkt gegebene Auslegung kann nicht automatisch auf die Auslegung des Abkommens übertragen werden, sofern dies nicht im Abkommen selbst ausdrücklich vorgesehen ist (EuGH, Urteil vom 12. November 2009 C-351/08 Tz. 31, Recht der internationalen Wirtschaft -RIW- 2010, 55 sowie Urteil vom 11. Februar 2010 C-541/08 Tz. 28, RIW 2010, 228).
23	Nach Art. 31 Abs. 1 Wiener Übereinkommen über das Recht der Verträge ist das FZA nach Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, seinen Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung im Lichte seines Ziels und Zweckes auszulegen (EuGH, Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09, Tz. 36, 42, Juris). Für seine Auslegung sind die im Abkommen selbst festgeschriebenen Zielsetzungen sowie „das Niveau der sektoriellen Integration in den gemeinsamen Binnenmarkt entscheidend“ (Imhof, Das Freizügigkeitsabkommen EG-Schweiz und seine Auslegungsmethode - Teil 1, Zeitschrift für europäisches Sozial- und Arbeitsrecht -ZESAR- 2007, 155 ff.). Ziel des FZA ist es, gemäß seiner Präambel unter Berücksichtigung von Art. 16 Abs. 1 FZA, die Freizügigkeit zwischen den Mitgliedstaaten der EU und der Schweiz auf der Grundlage der in der EU geltenden Bestimmungen zu verwirklichen. Das FZA bezweckt die Einräumung eines Rechts auf Einreise, Aufenthalt und Zugang zu einer unselbständigen Erwerbstätigkeit und auf Niederlassung als Selbständiger, die Erleichterung der Erbringung von Dienstleistungen im Hoheitsgebiet der Vertragsparteien, insbesondere die Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen und die Einräumung der gleichen Lebens-, Beschäftigungs- und Arbeitsbedingungen wie für Inländer/-innen (Art. 1 FZA). Außerdem gewährt Art. 5 Abs. 3 FZA Personen, die als Dienstleistungsempfänger i.S.d. Abkommens anzusehen sind, ein Einreise- und Aufenthaltsrecht in Bezug auf das Hoheitsgebiet der Vertragsparteien.
24	Die in Art. 3-7 FZA gewährten Rechte (Einreiserecht, Recht auf Aufenthalt und Zugang zu Erwerbstätigkeit, Recht der Dienstleistungserbringer, Aufenthaltsrecht für Personen, die keine Erwerbstätigkeit ausüben sowie sonstige mit der Freizügigkeit zusammenhängende Rechte) werden indes nicht schrankenlos gewährt. Einerseits betont Art. 1 S. 1 Buchst. b FZA die Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen. Im Streitfall geht es indes um die Inanspruchnahme einer langfristigen Dienstleistung, nämlich von Bildungsleistungen. Andererseits regelt Art. 16 Abs. 2 FZA, dass, soweit für die Anwendung des FZA Begriffe des Gemeinschaftsrechts herangezogen werden, hierfür die einschlägige Rechtsprechung des EuGH vor dem Zeitpunkt der Unterzeichnung, also vor dem 21. Juni 1999, zu berücksichtigen ist. Die Kl stützen sich allerdings auf Entscheidungen des EuGH aus dem Jahre 2007. An diese sind die Vertragsbeteiligten nach dem Wortlaut des Art. 16 Abs. 2 FZA jedoch nicht gebunden. Außerdem stellt Art. 21 Abs. 2 FZA klar, dass keine Bestimmung dieses Abkommens so auszulegen ist, dass sie die Vertragsparteien daran hindert, bei der Anwendung ihrer Steuervorschriften eine Unterscheidung zwischen Steuerpflichtigen zu machen, die sich -insbesondere hinsichtlich ihres Wohnsitzes- nicht in vergleichbaren Situationen befinden. Diese Norm sowie Art. 21 Abs. 1 und Abs. 3 FZA lassen darauf schließen, dass, nach dem Willen der Vertragsparteien, das FZA grundsätzlich keine Anwendung auf Steuernormen finden soll.
25	Dieser Auslegung stehen weder Art. 4 i.V.m. Anhang I Art. 9 Abs. 2 FZA, nachdem der geschützte Arbeitnehmer sowie auch seine Familienangehörigen im Aufnahmestaat „die gleichen steuerlichen … Vergünstigungen wie die inländischen Arbeitnehmer und ihre Familienangehörigen genießen“ noch Art. 4 i.V.m. Anhang I Art. 15 Abs. 2 i.V.m. Art. 9 Abs. 2 FZA für Selbständige entgegen. Denn diese Regelungen zielen auf eine Gleichbehandlung von Arbeitnehmern und Selbstständigen ab. In diesem Sinne setzt sich Cordewener (Seminar A: Der Einfluss von EU-Nichtdiskriminierungsregeln auf Nicht-EU-Staaten, IStR 2008, 536 ff.) (nur) mit der Frage auseinander, inwieweit für wirtschaftliche Betätigungen von Arbeitnehmern oder Selbständigen Steuervorschriften der Mitgliedstaaten gegen die Freizügigkeitsgebote und Diskriminierungsverbote des FZA unter Berücksichtigung von Art. 21 FZA und Art. 16 Abs. 2 S. 1 FZA verstoßen können. Für den Streitfall gilt indes der sachliche Anwendungsbereich dieser Regelungen nicht.
26	Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugutekommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
27	cc. Aus diesem Grund kommt es nicht darauf an, ob die Urteile des EuGH vom 11. September 2007 C-76/05 (DStR 2007, 1670) und C-318/05 (BFH/NV 2008, Beilage 1, 14), die nach dem in Art. 16 Abs. 2 FZA genannten Stichtag 21. Juni 1999 ergangenen sind, lediglich Entscheidungen vor dem 21. Juni 1999 präzisieren und damit ausnahmsweise zur Auslegung des FZA herangezogen werden können (vgl. Imhof, Das Freizügigkeitsabkommen EG-Schweiz und seine Auslegungsmethode - Teil 1, ZESAR 2007, 155 ff., insbesondere 165 f.). Daran lässt sich allerdings zweifeln, weil der EuGH in seinen Entscheidungen vom 19. Januar 1999 C-348/96 (EuGRZ 1999, 122) und vom 21. September 1999 C-378/97 (EuGRZ 1999, 564) noch offen gelassen hatte, ob der einzelne Unionsbürger aus dem allgemeinen Freizügigkeitsrecht Art. 18 EG (früher Art. 8a EGV) individuelle Rechte gegenüber nationalen Maßnahmen ableiten und notfalls auf gerichtlichem Weg durchsetzen kann. Erst im Jahr 2000 hat der EuGH eine weite Auslegung von Art. 18 EG als „Grundsatz der Freizügigkeit“ entwickelt (so auch Cordewener, Europäische Grundfreiheiten und nationales Steuerrecht, Köln, 2002, S. 341 f.).
28	Dementsprechend war die Klage abzuweisen.
29	3. Die Kl tragen die Kosten des Verfahrens, da sie unterlegen sind (§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).
30	4. Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Denn das Verhältnis des FZA zum nationalen Steuerrecht ist noch nicht geklärt.

Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand

1	Der im Jahre 1983 geborene Sohn A der Kläger (Kl) besuchte in den Streitjahren die privat finanzierte Schule mit Internat „X“ in F (Schweiz) -im Folgenden: Schule-, das aufgrund von Beschlüssen der Ständigen Konferenz der Kultusminister der Länder in der Bundesrepublik Deutschland (Kultusministerkonferenz) ermächtigt war, die Reifeprüfung nach der Ordnung für deutsche Reifeprüfungen im deutschsprachigen Ausland abzuhalten (vgl. die Bescheinigung der Schule vom 14. Mai 2002 Bl. 144 d. Einkommensteuer -ESt- Akte 2002 und die Aufstellung des Sekretariats der Kultusministerkonferenz über die Prüfungen zur Erlangung einer deutschen Hochschulzugangsberechtigung an Schulen im Ausland Bl. 73f. d. Finanzgerichts -FG-Akte). Die Kl machten die entsprechenden Aufwendungen von insgesamt 50.150 EUR (75.226 CHF) für 2002 und 41.725 EUR (62.588,25 CHF) für 2003 als Sonderausgaben geltend. Hierin waren nicht nur die den allgemeinen Gebührenregelungen des Internats entsprechenden Schulgelder („Ecolage“) von 9.300 CHF und später 9.920 CHF pro Trimester, sondern auch die regulären Unterbringungskosten („Logement“) von mindestens 2.850 CHF pro Trimester sowie Essenskosten und Nebenkosten für Skiausflüge, Schulbücher und Ähnliches enthalten. Wegen der Einzelheiten der geltend gemachten Aufwendungen wird auf die Rechnungen v. 19. Dezember 2001, 20. März 2002, 3. Juli 2002, 18. Dezember 2002, 2. April 2003 und 3. Juli 2003 (Bl. 82 f. d. FG-Akte und Bl. 109ff. d. ESt-Akte 2003) Bezug genommen.
2	Der Beklagte (Bekl) berücksichtigte die Schulgeldzahlungen in seinen später aus Gründen, die nicht in Zusammenhang mit den hier streitigen Zahlungen stehen, mehrfach geänderten Einkommensteuerbescheiden vom 27. Juli 2004 für 2002 und 23. Mai 2005 für 2003 nicht. Für den o.g. Sohn gewährte das Finanzamt in beiden Streitjahren den Freibetrag nach § 32 Abs. 6 des Einkommensteuergesetzes -EStG- in der in den Streitjahren geltenden Fassung (a.F.).
3	Die Kl legten am 13. August 2004 gegen den Einkommensteuerbescheid 2002 und am 23. Juni 2005 gegen den Einkommensteuerbescheid 2003 Einsprüche ein. Sie begründeten diese damit, dass nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 14. Dezember 2004 (XI R 32/03) die Aufwendungen für den Auslandsschulbesuch größtenteils als Sonderausgaben abziehbar seien und verwiesen darauf, dass die Schule unter der Rubrik „Prüfungen zur Erlangung der deutschen Hochschulzugangsberechtigung an Schulen im Ausland“ der Kultusministerkonferenz seit 1950 vermerkt sei.
4	Mit Einspruchsentscheidungen vom 13. November 2007 wies der Bekl die Einsprüche als unbegründet zurück. Er begründete dies hinsichtlich des hier streitgegenständlichen Schulgelds damit, dass nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (a.F.) die Schule entweder eine gemäß Art. 7 Abs. 4 des Grundgesetzes (GG) staatlich genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule oder eine allgemein bildende Ergänzungsschule sein müsse. Die Finanzämter seien insoweit an die Entscheidung der obersten Kultusbehörden der Länder gebunden (BFH Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 32/03). In der Übersicht der von der Kultusministerkonferenz anerkannten deutschen Auslandsschulen (Stand 1. August 2006) sei die vom Sohn der Kl besuchte Schule nicht aufgeführt. Nach Aussage der Oberfinanzdirektion liege eine solche Anerkennung nicht vor. Die Ermächtigung zur Abhaltung der Reifeprüfung an Privatschulen in der Schweiz nach der Ordnung für deutsche Reifeprüfungen an Privatschulen im deutschsprachigen Ausland beinhalte nicht zugleich die Anerkennung als Ersatzschule.
5	Die Kl haben hiergegen am 14. Dezember 2007 Klage erhoben. Der Europäische Gerichtshof -EuGH- habe mit Urteilen vom 11. September 2007 (C-76/05 und C-318/05) entschieden, dass die Regelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in den vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2009 (vom 19. Dezember 2008, Bundesgesetzblatt -BGBl- I 2008, 2794) geltenden Fassungen, soweit sie die Abziehbarkeit von Schulgeldzahlungen auf den Besuch bestimmter inländischer Schulen begrenze, mit Gemeinschaftsrecht nicht vereinbar sei. Betroffen sei nach Auffassung des EuGH die passive Dienstleistungsfreiheit, die allgemeine Freizügigkeit und die Niederlassungsfreiheit. Der Sonderausgabenabzug könne auch nicht wegen der Höhe der Schulgelder verweigert werden. In dem Vertragsverletzungsverfahren mit dem Aktenzeichen C-318/05 habe die deutsche Regierung zwar mit der geringeren Höhe der von deutschen Internaten erhobenen Entgelte argumentiert, was jedoch durch Internetauftritte deutscher Privatschulen wie z.B. Schloss Salem widerlegt worden sei. Der EuGH gehe auf diese Argumentation aber nicht ein. Auf die Frage, ob auch in Deutschland überwiegend entgeltlich finanzierte Privatschulen mit entsprechend hohen Schulgeldern vorhanden seien, komme es nach Auffassung des EuGH (Urt. v. 16. Mai 2005, C-372/04) nicht an. Dem sich hieraus ergebenden Anspruch der Kl könne auch nicht entgegengehalten werden, dass die Rechtsprechung des EuGH nur Privatschulen im EU-Ausland betreffe. In dem Abkommen zwischen der Europäischen Gemeinschaft und ihren Mitgliedstaaten einerseits und der Schweizerischen Eidgenossenschaft andererseits über die Freizügigkeit -FZA- vom 21. Juni 1999 (BGBl II 2001, 811), das zum Gemeinschaftsrecht gehöre, räumten die Vertragspartner natürlichen Personen, die Staatsangehörige eines Mitgliedstaates der Europäischen Gemeinschaften oder der Schweiz seien, Aufenthaltsrechte ein, solange diese Dienstleistungen auf ihrem Staatsgebiet in Anspruch nähmen (Art. 5 Abs. 3 i.V.m. Anhang I Art. 23 des FZA). Im Verhältnis zur Schweiz bestehe danach ebenfalls ein gemeinschaftsrechtlicher Anspruch auf passive Dienstleistungsfreiheit, dem § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG (a.F.) entgegenstehe. Das von den Klägern gezahlte Schulgeld sei auch nach der Neuregelung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 i.V.m. § 52 Abs. 24b Satz 2 EStG (in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2009) abziehbar. Die Ausführungen in dem Urteil des BFH vom 17. Juli 2008 (X R 62/04) seien, soweit sie nach den Entscheidungen des EuGH auf ausländische Privatschulen überhaupt anwendbar gewesen seien, durch die inzwischen in Kraft getretene Übergangsregelung überholt. Danach sei § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes geltenden Fassung für noch nicht bestandskräftige Steuerfestsetzungen der Veranlagungszeiträume vor 2008 auch dann anzuwenden, wenn die Schulgeldzahlungen an eine ausländische Ersatzschule geleistet würden, die nicht nach Art. 7 Abs. 4 GG staatlich genehmigt oder nach Landesrecht erlaubt sei. Warum die Genehmigung nicht vorliege, ob sie nicht beantragt worden sei oder ob die Voraussetzungen des Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG nicht erfüllt gewesen seien, sei unwesentlich. Damit seien die vor Veröffentlichung des Jahressteuergesetzes 2009 ergangenen Entscheidungen und Literaturbeiträge, die auf das Sonderungsverbot in Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG abstellten, überholt. Nur so könne für die Vergangenheit der vom EuGH festgestellte Verstoß gegen das Diskriminierungsverbot beseitigt werden.
6	Der Berichterstatter hatte der Klägerseite im Erörterungstermin am 15. Juni 2010 aufgegeben, binnen 6 Wochen bei der Schule Nachweise dazu beizubringen, wie viele Schüler in den Streitjahren die Schule besuchten, wie viele davon ein Stipendium oder eine Schulgebührenermäßigung erhielten und wie hoch diese Ermäßigung bzw. dieses Stipendium war. Nachdem die Kl sich zur Vorlage dieser Nachweise bereit erklärt hatten, erklärten diese mit Schriftsatz vom 2. September 2010, dass die Nachweisführung für die Streitjahre mangels eigener Unterlagen nicht möglich sei. Es werde daher der Internetauftritt des Internats ebenso herangezogen wie Presseveröffentlichungen über die Schule. Aus dem Internetauftritt des Internats ergebe sich, dass für Schülerinnen und Schüler mit überdurchschnittlichen schulischen Leistungen und ausgeprägtem Sozialverhalten Stipendien durch die mit dem Internat verbundene Stiftung für Jugendbildung zur Verfügung gestellt werden könnten. Aus einem Artikel auf der Internetseite vom 24. August 2004 ergebe sich eine Gesamtschülerzahl von etwa 250. Weiter heiße es, dass jedes Jahr nur etwa zwei bis fünf Stipendien vergeben würden. Allerdings müsse diese Angabe relativiert werden. Nachdem das Internat auf die Schweizer Matura und das deutsche Abitur vorbereite, verteile sich die Zahl der Schüler auf mindestens acht Jahrgänge, was für jeden Jahrgang etwa 31 Schüler bedeute. Von diesen hätten zwei bis fünf, d.h. zwischen 6 % und 16 %, ein Stipendium erhalten.
7	Die Kl beantragen, jeweils 30% der Schulgeldzahlungen in Höhe von 18.999 EUR in 2002 und 18.906 EUR in 2003 als Sonderausgaben anzuerkennen, hilfsweise, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften die Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen, ob ein Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht vorliegt, wenn entgegen dem Freizügigkeitsübereinkommen Schulgeldzahlungen an in der Schweiz ansässige Privatschulen steuerrechtlich schlechter behandelt werden als solche Zahlungen an Privatschulen im Inland und höchst hilfsweise, die Revision zuzulassen.
8	Der Bekl beantragt, die Klage abzuweisen.
9	Da die Schweiz nicht Mitglied der Europäischen Union sei und auch nicht zu den Mitgliedstaaten des Europäischen Wirtschaftsraums zähle, sei das gezahlte Schulgeld auch nach der Neuregelung nicht abzugsfähig. Das FZA vom 21. Juni 1999, das ohnehin erst ab dem 1. Juni 2002 in Kraft getreten sei, könne auf den vorliegenden Sachverhalt nicht angewendet werden. Selbst bei einer Anwendbarkeit der von den Klägern angeführten Rechtsprechung des EuGH müsse entsprechend den Ausführungen des BFH in den Urteilen vom 17. Juli 2008 (X R 62/04) und 14. Dezember 2004 (XI R 66/03) noch geprüft werden, ob durch die Höhe des Schulgeldes keine Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern gefördert werde. Gerade in dem letztgenannten Urteil habe der BFH betont, dass das gemeinschaftsrechtliche Diskriminierungsverbot nicht verletzt sei, wenn die Höhe des Schulgelds eine Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern fördere und es deshalb auch bei einem Besuch einer inländischen Schule steuerlich nicht berücksichtigt werden könne. Das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) habe Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG als verletzt angesehen, wenn die Schule nicht mehr allgemein zugänglich sei. Im Grundsatz müssten alle Schüler ohne Rücksicht auf ihre wirtschaftliche Lage die Privatschule besuchen können. Nach der Rechtsprechung des BVerfG sei 1983 bereits ein Schulgeld von 170 bis 190 DM schädlich gewesen. Selbst wenn man diesen Betrag verdoppele, sei im Streitfall noch eine soziale Sonderung gegeben. Warum ein Schulgeld, das beim Besuch einer inländischen Schule keine Berücksichtigung finden könne, beim Besuch einer Schweizer Schule berücksichtigt werden müsse, erschließe sich nicht. Die gesetzliche Neuregelung lasse weder vom Wortlaut noch von der Gesetzesbegründung her erkennen, dass sie eine Begünstigung des Besuchs ausländischer Schulen beabsichtige oder dass auf den Besuch ausländischer Schulen die bisherige Rechtsprechung des BFH und des BVerfG keine Anwendung finden solle oder dass diese inzwischen überholt sei. Die Klägerseite habe die einzuholenden Nachweise über Stipendien und Gebührenermäßigungen der Schule in den Streitjahren nicht vorgelegt. Soweit sich diese auf den aktuellen Internetauftritt der Schule berufe, spreche dies für seine (des Bekl) Auffassung. Denn nach den dortigen Angaben betrage das Schulgeld der deutschen und internationalen Abteilung in den Klassen 1 bis 6 27.000 CHF und in den Klassen 7 bis 12 30.000 CHF pro Schuljahr. Für Internatsschüler betrage das Schulgeld 15.500 CHF pro Trimester zuzüglich Kosten für Pension und Logement in Höhe von je 4.750 CHF pro Trimester, so dass sich die Kosten pro Schuljahr auf 75.000 CHF beliefen. Stipendien würden danach - ohne Angaben der Zahl und der Höhe - für Schülerinnen und Schüler mit überdurchschnittlichen schulischen Leistungen und ausgeprägt gutem Sozialverhalten angeboten. Der Artikel aus ... vom …. 2004 spreche von 250 Schülern, darunter 50 % Deutsche. Weiter heiße es dort: „Für Kinder weniger betuchter Familien werden nur zwei bis fünf Teilstipendien pro Jahr vergeben“. Ob diese Aussage von der Schule stamme und wie hoch die Stipendien seien, sei nicht bekannt. Er verstehe diese Aussage so, dass von den 250 Schülern pro Jahr 2 bis 5, also 0,8 bis 2 %, ein Stipendium erhielten.

Entscheidungsgründe

10	Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Bekl hat zu Recht die geltend gemachten Schulgeldzahlungen nicht als Sonderausgaben anerkannt.
11	Die Schulgelder können für die Streitjahre nicht nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der durch das Jahressteuergesetz 2009 erfolgten Neufassung (begrenzt) als Sonderausgaben abgezogen werden, weil diese nach § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 1 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 erstmals für den Veranlagungszeitraum 2008 und damit nicht auf die hier zu entscheidenden Streitjahre 2002 und 2003 anzuwenden ist.
12	Ebenso wenig sind die streitigen Schulgelder nach der den § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 13. Dezember 2006 (BGBl I, 2878) modifizierenden Übergangsregelung des § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 (1.) oder nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. (2.) zu berücksichtigen. Auch aus dem FZA ergibt sich nichts anderes, weil dieses den Kl kein subjektives Recht auf den Sonderausgabenabzug gewährt (3.) und jedenfalls das Sonderungsverbot einem Erfolg der Klage entgegensteht (4.).
13	1. Der Sonderausgabenabzug für die Schulgelder kann nicht auf § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 2 EStG i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 13. Dezember 2006 (BGBl I, 2878) gestützt werden. weil diese Übergangsregelung nicht für Schulgelder gilt, die an in der Schweiz belegene Privatschulen entrichtet werden. § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG setzt voraus, dass die Privatschule, für deren Besuch ein Entgelt bezahlt wird, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union belegen ist oder das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet. Dies ist bei der in der Schweiz gelegenen Schule nicht der Fall. Die Schweiz ist weder Mitgliedstaat der Europäischen Union noch findet das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung auf die Schweiz. Nach dem Wortlaut der Norm hängt die Abzugsfähigkeit der Schulgeldzahlungen vom Belegenheitsort der Schule ab (Finanzgericht -FG- Baden-Württemberg, Urt. v. 21. Juli 2010, 14 K 1469/10 -JURIS-). Somit ist die dargestellte Übergangsregelung hier nicht einschlägig. Nach der Systematik des § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG ist auf solche Sachverhalte, die von Satz 2 der Vorschrift nicht erfasst werden und die Streitjahre vor 2008 betreffen, § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der bis zum Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2009 geltenden - nicht durch § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG modifizierten - Fassung anzuwenden. Dies gilt nicht nur hinsichtlich solcher Fälle, die das Schulgeld für inländische Schulen betreffen, sondern auch für Sachverhalte, bei denen Schulgeldzahlungen für sonstige, außerhalb der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums belegene Schulen als Sonderausgaben geltend gemacht werden. Der Gesetzgeber nimmt damit eine Besserstellung von Aufwendungen für Privatschulen, die in den von § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 2 EStG erfassten Ländern belegen sind, nicht nur gegenüber inländischen Privatschulen (vgl. hierzu FG München, Urt. v. 28. April 2010, 1 K 1758/07, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2010, 1310, Rev. beim BFH anhängig unter Az. X R 12/10; Sächsisches FG, Urt. v. 1. Oktober 2009, 1 K 2304/07, EFG 2010, 1030, Rev. beim BFH anhängig unter Az. X R 48/09 und Schaffhausen/Plenker, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2009, 1123 <1127>), sondern auch gegenüber solchen Privatschulen in Kauf, die außerhalb der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums belegen sind. Da somit die Übergangsvorschrift des § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 2 EStG für eine in der Schweiz belegene Privatschule nicht gilt, kann dahingestellt bleiben, ob im Rahmendieser Vorschrift das Sonderungsverbot zu prüfen ist (vgl. -bejahend- Kanzler, Finanzrundschau -FR- 2009, 230, zweifelnd Kulosa in: Hermann/Heuer/Raupach, EStG, § 10 Anm. 294; verneinend FG Baden-Württemberg, Urt. v. 21. Juli 2010, 14 K 1469/10, -JURIS- sowie das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 9. März 2009, BStBl. I 2009, 487 und Schaffhausen/Plenker, DStR 2009, 1127 sowie Meilicke, Internationales Steuerrecht -IStR- 2008, 778).
14	2. Die Voraussetzungen des somit allein maßgeblichen § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. für den Sonderausgabenabzug liegen nicht vor. Bei der Schule handelt es sich weder um eine gemäß Art. 7 Abs. 4 GG genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule noch um eine nach Landesrecht allgemein anerkannte allgemein bildende Ergänzungsschule. Eine solche Genehmigung, Anerkennung oder Erlaubnis der zuständigen Landesbehörden besteht nicht. Es handelt sich bei dieser auch nicht um eine von der Kultusministerkonferenz anerkannte Deutsche Auslandsschule, die nach der Rechtsprechung des BFH (Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 32/03, BStBl. II 2005, 518) den in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. aufgeführten Schulen gleichzustellen ist. Einen Beschluss der Kultusministerkonferenz über die Anerkennung dieser Schule gibt es und gab es ausweislich der von den Klägern vorgelegten Unterlagen nicht. In der Übersicht des Sekretariats der Kultusministerkonferenz über Prüfungen zur Erlangung von Hochschulzugangsberechtigungen im Ausland wird gerade zwischen Schulen, für die eine Anerkennung der Schule vorliegt und solchen Schulen, die lediglich zur Abhaltung der Prüfung ermächtigt sind, unterschieden. Der Umstand, dass das Internat von der Kultusministerkonferenz seit einem Beschluss der Kultusministerkonferenz vom 15. Juni 1950 ermächtigt ist, die Reifeprüfung nach der Ordnung für deutsche Reifeprüfungen an Privatschulen im deutschsprachigen Ausland abzuhalten, führt deshalb nicht dazu, dass die Schule einer Deutschen Auslandschule gleichgestellt werden kann (so im Ergebnis auch FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 11. Juli 2007, 2 K 1741/06, Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst -DStRE- 2008, 266 zu dem Lyzeum Alpinum, einer ebenfalls in der Schweiz gelegene Privatschule, die von der Kultusministerkonferenz ermächtigt wurde, die Reifeprüfung nach der Ordnung für deutsche Reifeprüfungen an Privatschulen im deutschsprachigen Ausland abzuhalten). Denn es ist auf die formale Anerkennung der Schule als Deutsche Schule im Ausland durch die Kultusministerkonferenz und nicht darauf abzustellen, ob die Ausbildung mit dem deutschen Schulsystem vergleichbar ist (FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 13. September 2010, 5 K 1010/10 -JURIS-). Im Übrigen ist die hier vom Sohn der Kl besuchte Schule den anerkannten Deutschen Auslandsschulen schon deshalb nicht vergleichbar, weil sie im Gegensatz zu den anerkannten Deutschen Auslandsschulen nicht als Element der deutschen Auswärtigen Kultur- und Bildungspolitik besonders förderungswürdig ist (vgl. hierzu BFH-Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 32/03, BStBl. II 2005, 518).
15	3. Da die Schweiz nicht Mitgliedstaat der Europäischen Union ist, bedarf es keiner europarechtskonformen Auslegung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. Auch aus dem FZA ergibt sich für die Streitjahre kein Anspruch auf Berücksichtigung des Schulgelds für in der Schweiz gelegene Schulen. Der 14. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg hat hierzu in seinem Urteil vom 21. Juli 2010 (14 K 1469/10 -JURIS-) ausgeführt:
16	„Die Bestimmungen des FZA sind nicht dahin gehend auszulegen, dass sie einen subjektiven Anspruch der Kl begründen, dass die Schulgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
17	aa. Das FZA, ein sektorspezifisches Abkommen, ist ein völkerrechtlicher Vertrag, der bestimmte, im Einzelnen geregelte Freiheiten garantiert und ein allgemeines Diskriminierungsverbot formuliert. Ein völkerrechtlicher Vertrag hat den Rang eines Bundesgesetzes (vgl. Art. 59 Abs. 2 GG) und geht damit einem Steuergesetz nicht vor. § 2 Abgabenordnung (AO), nach dessen Wortlaut völkerrechtliche Verträge über die Besteuerung den Steuergesetzen vorgehen, kann als einfaches Recht keinen allgemeinen Vorrang völkerrechtlicher Verträge begründen, so dass eine Normenkollision im konkreten Einzelfall nach den allgemeinen Regeln aufzulösen ist (Drüen in Tipke/Kruse, AO, § 2 Rn. 1 f., 38). Entscheidend ist, welche Vorschrift als die speziellere anzusehen ist. Dies ist hier § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG.
18	bb. Der Anwendungsbereich dieser Normen erstreckt sich nicht wegen des FZA unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des EuGH zu den Schulgeldzahlungen auf Schulen, die in der Schweiz belegen sind. Eine schlicht ähnliche Fassung einer Bestimmung eines Gründungsvertrags der Gemeinschaften -im Streitfall der Art. 18 EG und 49 EG- und eines völkerrechtlichen Vertrags zwischen der Gemeinschaft und einem Drittland, so wie der Schweiz, genügt nicht, um der Bestimmung des völkerrechtlichen Vertrags die Bedeutung zu geben, die den Bestimmungen der Gründungsverträge zukommt (EuGH, Urteil vom 27. September 2001 C-235/99 Tz. 51, Europäische Grundrechte Zeitschrift -EuGRZ- 2001, 610).
19	Entgegen der Auffassung der Kl ist die Niederlassungsfreiheit nicht berührt. Diese umfasst nach Art. 43 Abs. 2 EG das Recht auf Aufnahme und Ausübung einer elbständigen Erwerbstätigkeit sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen. Der Sinn und Zweck der Niederlassungsfreiheit besteht in der Möglichkeit der Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit. Damit kommt sie zur Anwendung, wenn Gemeinschaftsangehörige benachteiligt werden, sofern sie eine Erwerbstätigkeit in einem anderen Staat ausüben wollen (vgl. EuGH, Urteil vom 11. September 2007 C-318/05 Tz. 144 ff., BFH/NV 2008, Beilage 1, 14). Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt. Der Besuch der  Privatschule in Y ist nicht durch eine Erwerbstätigkeit der Kl in der Schweiz bedingt.
20	Die Übertragung der Auslegung einer Bestimmung des EG-Vertrags auf eine vergleichbar, ähnlich oder übereinstimmend gefasste Bestimmung eines Abkommens zwischen der Gemeinschaft und einem Drittland -im Streitfall der Art. 1, Art. 2 und Art. 5 FZA-, hängt insbesondere davon ab, welchen Zweck diese Bestimmungen in dem ihnen je eigenen Rahmen verfolgen. Insoweit kommt dem Vergleich von Zweck und Kontext des Abkommens und des EG-Vertrags erhebliche Bedeutung zu (EuGH, Urteil vom 27. September 2001 C-235/99 Tz. 52, EuGRZ 2001, 610). Die den gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen über den Binnenmarkt gegebene Auslegung kann nicht automatisch auf die Auslegung des Abkommens übertragen werden, sofern dies nicht im Abkommen selbst ausdrücklich vorgesehen ist (EuGH, Urteil vom 12. November 2009 C-351/08 Tz. 31, Recht der internationalen Wirtschaft -RIW- 2010, 55 sowie Urteil vom 11. Februar 2010 C-541/08 Tz. 28, RIW 2010, 228).
21	Nach Art. 31 Abs. 1 Wiener Übereinkommen über das Recht der Verträge ist das FZA nach Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, seinen Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung im Lichte seines Ziels und Zweckes auszulegen (EuGH, Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09, Tz. 36, 42, Juris). Für seine Auslegung sind die im Abkommen selbst festgeschriebenen Zielsetzungen sowie „das Niveau der sektoriellen Integration in den gemeinsamen Binnenmarkt entscheidend“ (Imhof, Das Freizügigkeitsabkommen EG-Schweiz und seine Auslegungsmethode - Teil 1, Zeitschrift für europäisches Sozial- und Arbeitsrecht -ZESAR- 2007, 155 ff.). Ziel des FZA ist es, gemäß seiner Präambel unter Berücksichtigung von Art. 16 Abs. 1 FZA, die Freizügigkeit zwischen den Mitgliedstaaten der EU und der Schweiz auf der Grundlage der in der EU geltenden Bestimmungen zu verwirklichen. Das FZA bezweckt die Einräumung eines Rechts auf Einreise, Aufenthalt und Zugang zu einer unselbständigen Erwerbstätigkeit und auf Niederlassung als Selbständiger, die Erleichterung der Erbringung von Dienstleistungen im Hoheitsgebiet der Vertragsparteien, insbesondere die Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen und die Einräumung der gleichen Lebens-, Beschäftigungs- und Arbeitsbedingungen wie für Inländer/-innen (Art. 1 FZA). Außerdem gewährt Art. 5 Abs. 3 FZA Personen, die als Dienstleistungsempfänger i.S.d. Abkommens anzusehen sind, ein Einreise- und Aufenthaltsrecht in Bezug auf das Hoheitsgebiet der Vertragsparteien.
22	Die in Art. 3-7 FZA gewährten Rechte (Einreiserecht, Recht auf Aufenthalt und Zugang zu Erwerbstätigkeit, Recht der Dienstleistungserbringer, Aufenthaltsrecht für Personen, die keine Erwerbstätigkeit ausüben sowie sonstige mit der Freizügigkeit zusammenhängende Rechte) werden indes nicht schrankenlos gewährt. Einerseits betont Art. 1 S. 1 Buchst. b FZA die Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen. Im Streitfall geht es indes um die Inanspruchnahme einer langfristigen Dienstleistung, nämlich von Bildungsleistungen. Andererseits regelt Art. 16 Abs. 2 FZA, dass, soweit für die Anwendung des FZA Begriffe des Gemeinschaftsrechts herangezogen werden, hierfür die einschlägige Rechtsprechung des EuGH vor dem Zeitpunkt der Unterzeichnung, also vor dem 21. Juni 1999, zu berücksichtigen ist. Die Kl stützen sich allerdings auf Entscheidungen des EuGH aus dem Jahre 2007. An diese sind die Vertragsbeteiligten nach dem Wortlaut des Art. 16 Abs. 2 FZA jedoch nicht gebunden. Außerdem stellt Art. 21 Abs. 2 FZA klar, dass keine Bestimmung dieses Abkommens so auszulegen ist, dass sie die Vertragsparteien daran hindert, bei der Anwendung ihrer Steuervorschriften eine Unterscheidung zwischen Steuerpflichtigen zu machen, die sich -insbesondere hinsichtlich ihres Wohnsitzes- nicht in vergleichbaren Situationen befinden. Diese Norm sowie Art. 21 Abs. 1 und Abs. 3 FZA lassen darauf schließen, dass, nach dem Willen der Vertragsparteien, das FZA grundsätzlich keine Anwendung auf Steuernormen finden soll.
23	Dieser Auslegung stehen weder Art. 4 i.V.m. Anhang I Art. 9 Abs. 2 FZA, nachdem der geschützte Arbeitnehmer sowie auch seine Familienangehörigen im Aufnahmestaat „die gleichen steuerlichen … Vergünstigungen wie die inländischen Arbeitnehmer und ihre Familienangehörigen genießen“ noch Art. 4 i.V.m. Anhang I Art. 15 Abs. 2 i.V.m. Art. 9 Abs. 2 FZA für Selbständige entgegen. Denn diese Regelungen zielen auf eine Gleichbehandlung von Arbeitnehmern und Selbstständigen ab. In diesem Sinne setzt sich Cordewener (Seminar A: Der Einfluss von EU-Nichtdiskriminierungsregeln auf Nicht-EU-Staaten, IStR 2008, 536 ff.) (nur) mit der Frage auseinander, inwieweit für wirtschaftliche Betätigungen von Arbeitnehmern oder Selbständigen Steuervorschriften der Mitgliedstaaten gegen die Freizügigkeitsgebote und Diskriminierungsverbote des FZA unter Berücksichtigung von Art. 21 FZA und Art. 16 Abs. 2 S. 1 FZA verstoßen können. Für den Streitfall gilt indes der sachliche Anwendungsbereich dieser Regelungen nicht.
24	Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugute kommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
25	cc. Aus diesem Grund kommt es nicht darauf an, ob die Urteile des EuGH vom 11. September 2007 C-76/05 (DStR 2007, 1670) und C-318/05 (BFH/NV 2008, Beilage 1, 14), die nach dem in Art. 16 Abs. 2 FZA genannten Stichtag 21. Juni 1999 ergangenen sind, lediglich Entscheidungen vor dem 21. Juni 1999 präzisieren und damit ausnahmsweise zur Auslegung des FZA herangezogen werden können (vgl. Imhof, Das Freizügigkeitsabkommen EG-Schweiz und seine Auslegungsmethode - Teil 1, ZESAR 2007, 155 ff., insbesondere 165 f.). Daran lässt sich allerdings zweifeln, weil der EuGH in seinen Entscheidungen vom 19. Januar 1999 C-348/96 (EuGRZ 1999, 122) und vom 21. September 1999 C-378/97 (EuGRZ 1999, 564) noch offen gelassen hatte, ob der einzelne Unionsbürger aus dem allgemeinen Freizügigkeitsrecht Art. 18 EG (früher Art. 8a EGV) individuelle Rechte gegenüber nationalen Maßnahmen ableiten und notfalls auf gerichtlichem Weg durchsetzen kann. Erst im Jahr 2000 hat der EuGH eine weite Auslegung von Art. 18 EG als „Grundsatz der Freizügigkeit“ entwickelt (so auch Cordewener, Europäische Grundfreiheiten und nationales Steuerrecht, Köln, 2002, S. 341 f.)“.
26	Der erkennende Senat schließt sich diesen Ausführungen vollumfänglich an.
27	4. Zudem hätte die vorliegende Klage nicht einmal dann Erfolg haben können, wenn § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F unter Berücksichtigung des FZA - abweichend von der Senatsauffassung - entsprechend der für Mitgliedstaaten der Europäischen Union nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2009 unter Anwendung der von der Klägerseite angeführten Rechtsprechung des EuGH (vgl. hierzu BFH-Urt. v. 17. Juli 2008, X R 62/04, BStBl. II 2008, 976 und BFH-Urt. v. 21. Oktober 2008, X R 15/08, BFH/NV 2009, 559) „abkommenskonform“ auszulegen wäre. Zwar hat der BFH in den beiden zuletzt genannten Urteilen ausgeführt, dass in diesen Fällen das „europarechtswidrige“ Tatbestandsmerkmal nicht zu beachten ist, dass also dann, wenn die Schule im EU-Ausland zu einem im Inland ohne Abstriche anerkannten Schulabschluss führt, der Abzug des für den Besuch dieser Schule gezahlten Schulgelds dem Grunde nach in Betracht zu ziehen ist. Der BFH hat dort aber weiter darauf hingewiesen, dass das Sonderungsverbot zwar kein Tatbestandsmerkmal des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG sei, beim Besuch einer Schule im EU-Ausland aber fiktiv zu prüfen sei, ob diese nach deutschem Recht anerkannt worden wäre; in diesem Zusammenhang sei das Sonderungsverbot von Bedeutung. Nichts anderes könnte - falls das FZA dem Grunde nach einen Anspruch auf Berücksichtigung der Schulgelder als Sonderzahlungen vermitteln würde - im vorliegenden Fall gelten. Soweit der BFH in seinem Urteil vom 21. Oktober 2008 (a.a.O.) auf das Jahressteuergesetz 2009 hingewiesen hat, führt dies aus den oben dargelegten Gründen für an eine Schweizer Schule gezahlte Schulgelder nicht dazu, dass das Sonderungsverbot nicht mehr zu prüfen ist. Schließlich ist auch die Behauptung, dass in der deutschen Besteuerungspraxis die Absetzbarkeit von Schulgeld (für in Deutschland gelegene Schulen wie Salem) nicht am Sonderungsverbot scheitere, kein hinreichender Grund, an den Voraussetzungen des grundgesetzlichen Sonderungsverbotes nicht festzuhalten (BFH-Urt. v. 17. Juli 2008, X R 62/04, BStBl. II 2008, 976).
28	Im Streitfall verletzen die erhobenen Schulgelder das sich aus Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG ergebende Verbot der Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern. Dieses ist verletzt, wenn die Schule nicht mehr allgemein zugänglich ist. Im Grundsatz müssen danach alle Schüler ohne Rücksicht auf ihre wirtschaftliche Lage die Schule besuchen können. Schädlich war nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts bereits ein im Jahre 1983 erhobenes Schulgeld von 170 bis 190 DM (BVerfG-Beschl. v. 9. März 1994, 1 BvR 682/88, 1 BvR 712/88, BVerfGE 90, 107). Gemessen hieran und selbst unter Berücksichtigung der inzwischen höheren Gehälter und der damit verbundenen Erhöhung der zu akzeptierenden Schulgelder ist das in den Streitjahren erhobene Schulgeld von mindestens 9.300 CHF pro Trimester so hoch, dass von einer allgemeinen Zugänglichkeit der Schule nicht mehr gesprochen werden kann, zumal noch die insoweit ebenfalls zu berücksichtigenden (BFH-Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 66/03, BStBl. II 2005, 473) Unterbringungskosten von mindestens 2.850 CHF pro Trimester hinzukommen. Es bedarf keiner weiteren Ausführungen, dass ein Durchschnittsverdiener in den Streitjahren nicht in der Lage war, Schulgelder und Unterbringungskosten in dieser zu tragen. Der Senat kann auch nicht feststellen, dass Stipendien oder Schulgebührennachlässe in einem Umfang gewährt wurden, dass gleichwohl eine allgemeine Zugänglichkeit der Schule gewährleistetet war. Die Kl, denen insoweit die Feststellungslast und im Hinblick auf den von ihnen geschaffenen Auslandssachverhalt eine erhöhte Mitwirkungspflicht obliegt (§ 90 Abs. 2 AO), sind der Aufforderung des Berichterstatters im Erörterungstermin, Nachweise der Schule dazu vorzulegen, wie viele Schüler in den Streitjahren die Schule besuchten, wie viele ein Stipendium oder eine Gebührenermäßigung erhielten und wie hoch diese Ermäßigung war, nicht nachgekommen. Sie haben insoweit lediglich auf die aktuelle Internetseite der Schule und einen Beitrag in ... vom 24. August 2004 verwiesen. Hieraus ergibt sich aber weder mit hinreichender Verlässlichkeit, wie viele Stipendien und Gebührenermäßigungen in den Streitjahren vergeben wurden, noch, wie hoch diese waren. Insbesondere kann aus dem Beitrag in ..., in dem es heißt, für Kinder weniger betuchter Eltern würden zwei bis fünf Teilstipendien pro Jahr vergeben, nicht geschlossen werden, dass hierdurch die allgemeine Zugänglichkeit der Schule gewahrt ist. Einige Freiplätze oder Schulgeldstipendien in Ausnahmefällen für besonders begabte oder besonders arme Schüler gewährleisten die allgemeine Zugänglichkeit im Übrigen nicht (BVerfG-Beschl. v. 9. März 1994, 1 BvR 682/88, 1 BvR 712/88, BVerfGE 90, 107 <111>).
29	Die geltend gemachten Schulgelder waren somit nicht zu berücksichtigen.
30	Der Senat, der hier nicht im Sinne des Art. 267 Abs. 3 des Vertrages über die Europäische Union letztinstanzlich entscheidet, sieht auch keinen Anlass für eine Vorlage der von den Klägern aufgeworfenen Rechtsfrage an den EuGH.
31	Die Klage ist deshalb insgesamt mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.
32	Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Gründe

10	Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Bekl hat zu Recht die geltend gemachten Schulgeldzahlungen nicht als Sonderausgaben anerkannt.
11	Die Schulgelder können für die Streitjahre nicht nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der durch das Jahressteuergesetz 2009 erfolgten Neufassung (begrenzt) als Sonderausgaben abgezogen werden, weil diese nach § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 1 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 erstmals für den Veranlagungszeitraum 2008 und damit nicht auf die hier zu entscheidenden Streitjahre 2002 und 2003 anzuwenden ist.
12	Ebenso wenig sind die streitigen Schulgelder nach der den § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 13. Dezember 2006 (BGBl I, 2878) modifizierenden Übergangsregelung des § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG in der Fassung des Gesetzes vom 16. Juli 2009 (1.) oder nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. (2.) zu berücksichtigen. Auch aus dem FZA ergibt sich nichts anderes, weil dieses den Kl kein subjektives Recht auf den Sonderausgabenabzug gewährt (3.) und jedenfalls das Sonderungsverbot einem Erfolg der Klage entgegensteht (4.).
13	1. Der Sonderausgabenabzug für die Schulgelder kann nicht auf § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 2 EStG i.V.m. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der Fassung des Gesetzes vom 13. Dezember 2006 (BGBl I, 2878) gestützt werden. weil diese Übergangsregelung nicht für Schulgelder gilt, die an in der Schweiz belegene Privatschulen entrichtet werden. § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG setzt voraus, dass die Privatschule, für deren Besuch ein Entgelt bezahlt wird, in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union belegen ist oder das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung findet. Dies ist bei der in der Schweiz gelegenen Schule nicht der Fall. Die Schweiz ist weder Mitgliedstaat der Europäischen Union noch findet das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum Anwendung auf die Schweiz. Nach dem Wortlaut der Norm hängt die Abzugsfähigkeit der Schulgeldzahlungen vom Belegenheitsort der Schule ab (Finanzgericht -FG- Baden-Württemberg, Urt. v. 21. Juli 2010, 14 K 1469/10 -JURIS-). Somit ist die dargestellte Übergangsregelung hier nicht einschlägig. Nach der Systematik des § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG ist auf solche Sachverhalte, die von Satz 2 der Vorschrift nicht erfasst werden und die Streitjahre vor 2008 betreffen, § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG in der bis zum Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2009 geltenden - nicht durch § 52 Abs. 24 Buchstabe a EStG modifizierten - Fassung anzuwenden. Dies gilt nicht nur hinsichtlich solcher Fälle, die das Schulgeld für inländische Schulen betreffen, sondern auch für Sachverhalte, bei denen Schulgeldzahlungen für sonstige, außerhalb der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums belegene Schulen als Sonderausgaben geltend gemacht werden. Der Gesetzgeber nimmt damit eine Besserstellung von Aufwendungen für Privatschulen, die in den von § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 2 EStG erfassten Ländern belegen sind, nicht nur gegenüber inländischen Privatschulen (vgl. hierzu FG München, Urt. v. 28. April 2010, 1 K 1758/07, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2010, 1310, Rev. beim BFH anhängig unter Az. X R 12/10; Sächsisches FG, Urt. v. 1. Oktober 2009, 1 K 2304/07, EFG 2010, 1030, Rev. beim BFH anhängig unter Az. X R 48/09 und Schaffhausen/Plenker, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2009, 1123 <1127>), sondern auch gegenüber solchen Privatschulen in Kauf, die außerhalb der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums belegen sind. Da somit die Übergangsvorschrift des § 52 Abs. 24 Buchstabe a Satz 2 EStG für eine in der Schweiz belegene Privatschule nicht gilt, kann dahingestellt bleiben, ob im Rahmendieser Vorschrift das Sonderungsverbot zu prüfen ist (vgl. -bejahend- Kanzler, Finanzrundschau -FR- 2009, 230, zweifelnd Kulosa in: Hermann/Heuer/Raupach, EStG, § 10 Anm. 294; verneinend FG Baden-Württemberg, Urt. v. 21. Juli 2010, 14 K 1469/10, -JURIS- sowie das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 9. März 2009, BStBl. I 2009, 487 und Schaffhausen/Plenker, DStR 2009, 1127 sowie Meilicke, Internationales Steuerrecht -IStR- 2008, 778).
14	2. Die Voraussetzungen des somit allein maßgeblichen § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. für den Sonderausgabenabzug liegen nicht vor. Bei der Schule handelt es sich weder um eine gemäß Art. 7 Abs. 4 GG genehmigte oder nach Landesrecht erlaubte Ersatzschule noch um eine nach Landesrecht allgemein anerkannte allgemein bildende Ergänzungsschule. Eine solche Genehmigung, Anerkennung oder Erlaubnis der zuständigen Landesbehörden besteht nicht. Es handelt sich bei dieser auch nicht um eine von der Kultusministerkonferenz anerkannte Deutsche Auslandsschule, die nach der Rechtsprechung des BFH (Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 32/03, BStBl. II 2005, 518) den in § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. aufgeführten Schulen gleichzustellen ist. Einen Beschluss der Kultusministerkonferenz über die Anerkennung dieser Schule gibt es und gab es ausweislich der von den Klägern vorgelegten Unterlagen nicht. In der Übersicht des Sekretariats der Kultusministerkonferenz über Prüfungen zur Erlangung von Hochschulzugangsberechtigungen im Ausland wird gerade zwischen Schulen, für die eine Anerkennung der Schule vorliegt und solchen Schulen, die lediglich zur Abhaltung der Prüfung ermächtigt sind, unterschieden. Der Umstand, dass das Internat von der Kultusministerkonferenz seit einem Beschluss der Kultusministerkonferenz vom 15. Juni 1950 ermächtigt ist, die Reifeprüfung nach der Ordnung für deutsche Reifeprüfungen an Privatschulen im deutschsprachigen Ausland abzuhalten, führt deshalb nicht dazu, dass die Schule einer Deutschen Auslandschule gleichgestellt werden kann (so im Ergebnis auch FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 11. Juli 2007, 2 K 1741/06, Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst -DStRE- 2008, 266 zu dem Lyzeum Alpinum, einer ebenfalls in der Schweiz gelegene Privatschule, die von der Kultusministerkonferenz ermächtigt wurde, die Reifeprüfung nach der Ordnung für deutsche Reifeprüfungen an Privatschulen im deutschsprachigen Ausland abzuhalten). Denn es ist auf die formale Anerkennung der Schule als Deutsche Schule im Ausland durch die Kultusministerkonferenz und nicht darauf abzustellen, ob die Ausbildung mit dem deutschen Schulsystem vergleichbar ist (FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 13. September 2010, 5 K 1010/10 -JURIS-). Im Übrigen ist die hier vom Sohn der Kl besuchte Schule den anerkannten Deutschen Auslandsschulen schon deshalb nicht vergleichbar, weil sie im Gegensatz zu den anerkannten Deutschen Auslandsschulen nicht als Element der deutschen Auswärtigen Kultur- und Bildungspolitik besonders förderungswürdig ist (vgl. hierzu BFH-Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 32/03, BStBl. II 2005, 518).
15	3. Da die Schweiz nicht Mitgliedstaat der Europäischen Union ist, bedarf es keiner europarechtskonformen Auslegung des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F. Auch aus dem FZA ergibt sich für die Streitjahre kein Anspruch auf Berücksichtigung des Schulgelds für in der Schweiz gelegene Schulen. Der 14. Senat des Finanzgerichts Baden-Württemberg hat hierzu in seinem Urteil vom 21. Juli 2010 (14 K 1469/10 -JURIS-) ausgeführt:
16	„Die Bestimmungen des FZA sind nicht dahin gehend auszulegen, dass sie einen subjektiven Anspruch der Kl begründen, dass die Schulgeldzahlungen an die Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
17	aa. Das FZA, ein sektorspezifisches Abkommen, ist ein völkerrechtlicher Vertrag, der bestimmte, im Einzelnen geregelte Freiheiten garantiert und ein allgemeines Diskriminierungsverbot formuliert. Ein völkerrechtlicher Vertrag hat den Rang eines Bundesgesetzes (vgl. Art. 59 Abs. 2 GG) und geht damit einem Steuergesetz nicht vor. § 2 Abgabenordnung (AO), nach dessen Wortlaut völkerrechtliche Verträge über die Besteuerung den Steuergesetzen vorgehen, kann als einfaches Recht keinen allgemeinen Vorrang völkerrechtlicher Verträge begründen, so dass eine Normenkollision im konkreten Einzelfall nach den allgemeinen Regeln aufzulösen ist (Drüen in Tipke/Kruse, AO, § 2 Rn. 1 f., 38). Entscheidend ist, welche Vorschrift als die speziellere anzusehen ist. Dies ist hier § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a S. 2 EStG.
18	bb. Der Anwendungsbereich dieser Normen erstreckt sich nicht wegen des FZA unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des EuGH zu den Schulgeldzahlungen auf Schulen, die in der Schweiz belegen sind. Eine schlicht ähnliche Fassung einer Bestimmung eines Gründungsvertrags der Gemeinschaften -im Streitfall der Art. 18 EG und 49 EG- und eines völkerrechtlichen Vertrags zwischen der Gemeinschaft und einem Drittland, so wie der Schweiz, genügt nicht, um der Bestimmung des völkerrechtlichen Vertrags die Bedeutung zu geben, die den Bestimmungen der Gründungsverträge zukommt (EuGH, Urteil vom 27. September 2001 C-235/99 Tz. 51, Europäische Grundrechte Zeitschrift -EuGRZ- 2001, 610).
19	Entgegen der Auffassung der Kl ist die Niederlassungsfreiheit nicht berührt. Diese umfasst nach Art. 43 Abs. 2 EG das Recht auf Aufnahme und Ausübung einer elbständigen Erwerbstätigkeit sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen. Der Sinn und Zweck der Niederlassungsfreiheit besteht in der Möglichkeit der Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit. Damit kommt sie zur Anwendung, wenn Gemeinschaftsangehörige benachteiligt werden, sofern sie eine Erwerbstätigkeit in einem anderen Staat ausüben wollen (vgl. EuGH, Urteil vom 11. September 2007 C-318/05 Tz. 144 ff., BFH/NV 2008, Beilage 1, 14). Diese Voraussetzung ist im Streitfall nicht erfüllt. Der Besuch der  Privatschule in Y ist nicht durch eine Erwerbstätigkeit der Kl in der Schweiz bedingt.
20	Die Übertragung der Auslegung einer Bestimmung des EG-Vertrags auf eine vergleichbar, ähnlich oder übereinstimmend gefasste Bestimmung eines Abkommens zwischen der Gemeinschaft und einem Drittland -im Streitfall der Art. 1, Art. 2 und Art. 5 FZA-, hängt insbesondere davon ab, welchen Zweck diese Bestimmungen in dem ihnen je eigenen Rahmen verfolgen. Insoweit kommt dem Vergleich von Zweck und Kontext des Abkommens und des EG-Vertrags erhebliche Bedeutung zu (EuGH, Urteil vom 27. September 2001 C-235/99 Tz. 52, EuGRZ 2001, 610). Die den gemeinschaftsrechtlichen Bestimmungen über den Binnenmarkt gegebene Auslegung kann nicht automatisch auf die Auslegung des Abkommens übertragen werden, sofern dies nicht im Abkommen selbst ausdrücklich vorgesehen ist (EuGH, Urteil vom 12. November 2009 C-351/08 Tz. 31, Recht der internationalen Wirtschaft -RIW- 2010, 55 sowie Urteil vom 11. Februar 2010 C-541/08 Tz. 28, RIW 2010, 228).
21	Nach Art. 31 Abs. 1 Wiener Übereinkommen über das Recht der Verträge ist das FZA nach Treu und Glauben in Übereinstimmung mit der gewöhnlichen, seinen Bestimmungen in ihrem Zusammenhang zukommenden Bedeutung im Lichte seines Ziels und Zweckes auszulegen (EuGH, Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09, Tz. 36, 42, Juris). Für seine Auslegung sind die im Abkommen selbst festgeschriebenen Zielsetzungen sowie „das Niveau der sektoriellen Integration in den gemeinsamen Binnenmarkt entscheidend“ (Imhof, Das Freizügigkeitsabkommen EG-Schweiz und seine Auslegungsmethode - Teil 1, Zeitschrift für europäisches Sozial- und Arbeitsrecht -ZESAR- 2007, 155 ff.). Ziel des FZA ist es, gemäß seiner Präambel unter Berücksichtigung von Art. 16 Abs. 1 FZA, die Freizügigkeit zwischen den Mitgliedstaaten der EU und der Schweiz auf der Grundlage der in der EU geltenden Bestimmungen zu verwirklichen. Das FZA bezweckt die Einräumung eines Rechts auf Einreise, Aufenthalt und Zugang zu einer unselbständigen Erwerbstätigkeit und auf Niederlassung als Selbständiger, die Erleichterung der Erbringung von Dienstleistungen im Hoheitsgebiet der Vertragsparteien, insbesondere die Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen und die Einräumung der gleichen Lebens-, Beschäftigungs- und Arbeitsbedingungen wie für Inländer/-innen (Art. 1 FZA). Außerdem gewährt Art. 5 Abs. 3 FZA Personen, die als Dienstleistungsempfänger i.S.d. Abkommens anzusehen sind, ein Einreise- und Aufenthaltsrecht in Bezug auf das Hoheitsgebiet der Vertragsparteien.
22	Die in Art. 3-7 FZA gewährten Rechte (Einreiserecht, Recht auf Aufenthalt und Zugang zu Erwerbstätigkeit, Recht der Dienstleistungserbringer, Aufenthaltsrecht für Personen, die keine Erwerbstätigkeit ausüben sowie sonstige mit der Freizügigkeit zusammenhängende Rechte) werden indes nicht schrankenlos gewährt. Einerseits betont Art. 1 S. 1 Buchst. b FZA die Liberalisierung kurzzeitiger Dienstleistungen. Im Streitfall geht es indes um die Inanspruchnahme einer langfristigen Dienstleistung, nämlich von Bildungsleistungen. Andererseits regelt Art. 16 Abs. 2 FZA, dass, soweit für die Anwendung des FZA Begriffe des Gemeinschaftsrechts herangezogen werden, hierfür die einschlägige Rechtsprechung des EuGH vor dem Zeitpunkt der Unterzeichnung, also vor dem 21. Juni 1999, zu berücksichtigen ist. Die Kl stützen sich allerdings auf Entscheidungen des EuGH aus dem Jahre 2007. An diese sind die Vertragsbeteiligten nach dem Wortlaut des Art. 16 Abs. 2 FZA jedoch nicht gebunden. Außerdem stellt Art. 21 Abs. 2 FZA klar, dass keine Bestimmung dieses Abkommens so auszulegen ist, dass sie die Vertragsparteien daran hindert, bei der Anwendung ihrer Steuervorschriften eine Unterscheidung zwischen Steuerpflichtigen zu machen, die sich -insbesondere hinsichtlich ihres Wohnsitzes- nicht in vergleichbaren Situationen befinden. Diese Norm sowie Art. 21 Abs. 1 und Abs. 3 FZA lassen darauf schließen, dass, nach dem Willen der Vertragsparteien, das FZA grundsätzlich keine Anwendung auf Steuernormen finden soll.
23	Dieser Auslegung stehen weder Art. 4 i.V.m. Anhang I Art. 9 Abs. 2 FZA, nachdem der geschützte Arbeitnehmer sowie auch seine Familienangehörigen im Aufnahmestaat „die gleichen steuerlichen … Vergünstigungen wie die inländischen Arbeitnehmer und ihre Familienangehörigen genießen“ noch Art. 4 i.V.m. Anhang I Art. 15 Abs. 2 i.V.m. Art. 9 Abs. 2 FZA für Selbständige entgegen. Denn diese Regelungen zielen auf eine Gleichbehandlung von Arbeitnehmern und Selbstständigen ab. In diesem Sinne setzt sich Cordewener (Seminar A: Der Einfluss von EU-Nichtdiskriminierungsregeln auf Nicht-EU-Staaten, IStR 2008, 536 ff.) (nur) mit der Frage auseinander, inwieweit für wirtschaftliche Betätigungen von Arbeitnehmern oder Selbständigen Steuervorschriften der Mitgliedstaaten gegen die Freizügigkeitsgebote und Diskriminierungsverbote des FZA unter Berücksichtigung von Art. 21 FZA und Art. 16 Abs. 2 S. 1 FZA verstoßen können. Für den Streitfall gilt indes der sachliche Anwendungsbereich dieser Regelungen nicht.
24	Im Streitfall geht es um die steuerliche Abzugsfähigkeit von Schulgeldzahlungen als Sonderausgaben. Hierzu enthält das Abkommen einschließlich seiner Anhänge keine spezifischen Regelungen. Es gibt keine spezifische Regelung im FZA, wonach Dienstleistungsempfängern, wie den Kl bzw. ihrem Sohn A, der Grundsatz der Nichtdiskriminierung im Rahmen der Anwendung fiskalischer Regelungen zugute kommt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 40, Juris). Die Regelungen über das Einreise- und Aufenthaltsrecht der Dienstleistungsempfänger stellen nämlich keinen allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz in Bezug auf ihre Rechtsstellung im Hoheitsgebiet einer der Vertragsparteien auf. Auch Art. 2 FZA, der vom Grundsatz der Nichtdiskriminierung handelt, verbietet nicht generell und absolut jede Ungleichbehandlung von Staatsangehörigen einer der Vertragsparteien, die sich im Hoheitsgebiet der anderen Partei aufhalten, sondern nur Diskriminierungen wegen der Staatsangehörigkeit, und das auch nur, soweit die Situation dieser Staatsangehörigen in den sachlichen Anwendungsbereich der Bestimmungen der Anhänge I bis III des FZA fällt (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2010 C-70/09 Tz. 39, Juris). Dies ist hier jedoch -wie bereits ausgeführt- nicht der Fall. Infolgedessen kann die in der Rechtsprechung des EuGH gefundene Auslegung der Art. 18, 39, 43 und 49 EG im Streitfall nicht auf das FZA übertragen werden. § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG i.V.m. § 52 Abs. 24a EStG ist damit auch unter Berücksichtigung des FZA nicht dahin gehend auszulegen, dass Schulgeldzahlungen an eine Schweizer Privatschule als Sonderausgaben abzugsfähig sind.
25	cc. Aus diesem Grund kommt es nicht darauf an, ob die Urteile des EuGH vom 11. September 2007 C-76/05 (DStR 2007, 1670) und C-318/05 (BFH/NV 2008, Beilage 1, 14), die nach dem in Art. 16 Abs. 2 FZA genannten Stichtag 21. Juni 1999 ergangenen sind, lediglich Entscheidungen vor dem 21. Juni 1999 präzisieren und damit ausnahmsweise zur Auslegung des FZA herangezogen werden können (vgl. Imhof, Das Freizügigkeitsabkommen EG-Schweiz und seine Auslegungsmethode - Teil 1, ZESAR 2007, 155 ff., insbesondere 165 f.). Daran lässt sich allerdings zweifeln, weil der EuGH in seinen Entscheidungen vom 19. Januar 1999 C-348/96 (EuGRZ 1999, 122) und vom 21. September 1999 C-378/97 (EuGRZ 1999, 564) noch offen gelassen hatte, ob der einzelne Unionsbürger aus dem allgemeinen Freizügigkeitsrecht Art. 18 EG (früher Art. 8a EGV) individuelle Rechte gegenüber nationalen Maßnahmen ableiten und notfalls auf gerichtlichem Weg durchsetzen kann. Erst im Jahr 2000 hat der EuGH eine weite Auslegung von Art. 18 EG als „Grundsatz der Freizügigkeit“ entwickelt (so auch Cordewener, Europäische Grundfreiheiten und nationales Steuerrecht, Köln, 2002, S. 341 f.)“.
26	Der erkennende Senat schließt sich diesen Ausführungen vollumfänglich an.
27	4. Zudem hätte die vorliegende Klage nicht einmal dann Erfolg haben können, wenn § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG a.F unter Berücksichtigung des FZA - abweichend von der Senatsauffassung - entsprechend der für Mitgliedstaaten der Europäischen Union nach § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG vor Inkrafttreten des Jahressteuergesetzes 2009 unter Anwendung der von der Klägerseite angeführten Rechtsprechung des EuGH (vgl. hierzu BFH-Urt. v. 17. Juli 2008, X R 62/04, BStBl. II 2008, 976 und BFH-Urt. v. 21. Oktober 2008, X R 15/08, BFH/NV 2009, 559) „abkommenskonform“ auszulegen wäre. Zwar hat der BFH in den beiden zuletzt genannten Urteilen ausgeführt, dass in diesen Fällen das „europarechtswidrige“ Tatbestandsmerkmal nicht zu beachten ist, dass also dann, wenn die Schule im EU-Ausland zu einem im Inland ohne Abstriche anerkannten Schulabschluss führt, der Abzug des für den Besuch dieser Schule gezahlten Schulgelds dem Grunde nach in Betracht zu ziehen ist. Der BFH hat dort aber weiter darauf hingewiesen, dass das Sonderungsverbot zwar kein Tatbestandsmerkmal des § 10 Abs. 1 Nr. 9 EStG sei, beim Besuch einer Schule im EU-Ausland aber fiktiv zu prüfen sei, ob diese nach deutschem Recht anerkannt worden wäre; in diesem Zusammenhang sei das Sonderungsverbot von Bedeutung. Nichts anderes könnte - falls das FZA dem Grunde nach einen Anspruch auf Berücksichtigung der Schulgelder als Sonderzahlungen vermitteln würde - im vorliegenden Fall gelten. Soweit der BFH in seinem Urteil vom 21. Oktober 2008 (a.a.O.) auf das Jahressteuergesetz 2009 hingewiesen hat, führt dies aus den oben dargelegten Gründen für an eine Schweizer Schule gezahlte Schulgelder nicht dazu, dass das Sonderungsverbot nicht mehr zu prüfen ist. Schließlich ist auch die Behauptung, dass in der deutschen Besteuerungspraxis die Absetzbarkeit von Schulgeld (für in Deutschland gelegene Schulen wie Salem) nicht am Sonderungsverbot scheitere, kein hinreichender Grund, an den Voraussetzungen des grundgesetzlichen Sonderungsverbotes nicht festzuhalten (BFH-Urt. v. 17. Juli 2008, X R 62/04, BStBl. II 2008, 976).
28	Im Streitfall verletzen die erhobenen Schulgelder das sich aus Art. 7 Abs. 4 Satz 3 GG ergebende Verbot der Sonderung der Schüler nach den Besitzverhältnissen der Eltern. Dieses ist verletzt, wenn die Schule nicht mehr allgemein zugänglich ist. Im Grundsatz müssen danach alle Schüler ohne Rücksicht auf ihre wirtschaftliche Lage die Schule besuchen können. Schädlich war nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts bereits ein im Jahre 1983 erhobenes Schulgeld von 170 bis 190 DM (BVerfG-Beschl. v. 9. März 1994, 1 BvR 682/88, 1 BvR 712/88, BVerfGE 90, 107). Gemessen hieran und selbst unter Berücksichtigung der inzwischen höheren Gehälter und der damit verbundenen Erhöhung der zu akzeptierenden Schulgelder ist das in den Streitjahren erhobene Schulgeld von mindestens 9.300 CHF pro Trimester so hoch, dass von einer allgemeinen Zugänglichkeit der Schule nicht mehr gesprochen werden kann, zumal noch die insoweit ebenfalls zu berücksichtigenden (BFH-Urt. v. 14. Dezember 2004, XI R 66/03, BStBl. II 2005, 473) Unterbringungskosten von mindestens 2.850 CHF pro Trimester hinzukommen. Es bedarf keiner weiteren Ausführungen, dass ein Durchschnittsverdiener in den Streitjahren nicht in der Lage war, Schulgelder und Unterbringungskosten in dieser zu tragen. Der Senat kann auch nicht feststellen, dass Stipendien oder Schulgebührennachlässe in einem Umfang gewährt wurden, dass gleichwohl eine allgemeine Zugänglichkeit der Schule gewährleistetet war. Die Kl, denen insoweit die Feststellungslast und im Hinblick auf den von ihnen geschaffenen Auslandssachverhalt eine erhöhte Mitwirkungspflicht obliegt (§ 90 Abs. 2 AO), sind der Aufforderung des Berichterstatters im Erörterungstermin, Nachweise der Schule dazu vorzulegen, wie viele Schüler in den Streitjahren die Schule besuchten, wie viele ein Stipendium oder eine Gebührenermäßigung erhielten und wie hoch diese Ermäßigung war, nicht nachgekommen. Sie haben insoweit lediglich auf die aktuelle Internetseite der Schule und einen Beitrag in ... vom 24. August 2004 verwiesen. Hieraus ergibt sich aber weder mit hinreichender Verlässlichkeit, wie viele Stipendien und Gebührenermäßigungen in den Streitjahren vergeben wurden, noch, wie hoch diese waren. Insbesondere kann aus dem Beitrag in ..., in dem es heißt, für Kinder weniger betuchter Eltern würden zwei bis fünf Teilstipendien pro Jahr vergeben, nicht geschlossen werden, dass hierdurch die allgemeine Zugänglichkeit der Schule gewahrt ist. Einige Freiplätze oder Schulgeldstipendien in Ausnahmefällen für besonders begabte oder besonders arme Schüler gewährleisten die allgemeine Zugänglichkeit im Übrigen nicht (BVerfG-Beschl. v. 9. März 1994, 1 BvR 682/88, 1 BvR 712/88, BVerfGE 90, 107 <111>).
29	Die geltend gemachten Schulgelder waren somit nicht zu berücksichtigen.
30	Der Senat, der hier nicht im Sinne des Art. 267 Abs. 3 des Vertrages über die Europäische Union letztinstanzlich entscheidet, sieht auch keinen Anlass für eine Vorlage der von den Klägern aufgeworfenen Rechtsfrage an den EuGH.
31	Die Klage ist deshalb insgesamt mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.
32	Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Tatbestand

Entscheidungsgründe

(1)¹Zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehört auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war.²Die verdeckte Einlage von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft in eine Kapitalgesellschaft steht der Veräußerung der Anteile gleich.³Anteile an einer Kapitalgesellschaft sind Aktien, Anteile an einer Gesellschaft mit beschränkter Haftung, Genussscheine oder ähnliche Beteiligungen und Anwartschaften auf solche Beteiligungen sowie Anteile an einer optierenden Gesellschaft im Sinne des § 1a des Körperschaftsteuergesetzes.⁴Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil innerhalb der letzten fünf Jahre vor der Veräußerung unentgeltlich erworben, so gilt Satz 1 entsprechend, wenn der Veräußerer zwar nicht selbst, aber der Rechtsvorgänger oder, sofern der Anteil nacheinander unentgeltlich übertragen worden ist, einer der Rechtsvorgänger innerhalb der letzten fünf Jahre im Sinne von Satz 1 beteiligt war.

(2)¹Veräußerungsgewinn im Sinne des Absatzes 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt.²In den Fällen des Absatzes 1 Satz 2 tritt an die Stelle des Veräußerungspreises der Anteile ihr gemeiner Wert.³Weist der Veräußerer nach, dass ihm die Anteile bereits im Zeitpunkt der Begründung der unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Absatz 1 zuzurechnen waren und dass der bis zu diesem Zeitpunkt entstandene Vermögenszuwachs auf Grund gesetzlicher Bestimmungen des Wegzugsstaats im Wegzugsstaat einer der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer unterlegen hat, tritt an die Stelle der Anschaffungskosten der Wert, den der Wegzugsstaat bei der Berechnung der der Steuer nach § 6 des Außensteuergesetzes vergleichbaren Steuer angesetzt hat, höchstens jedoch der gemeine Wert.⁴Satz 3 ist in den Fällen des § 6 Absatz 3 des Außensteuergesetzes nicht anzuwenden.⁵Hat der Veräußerer den veräußerten Anteil unentgeltlich erworben, so sind als Anschaffungskosten des Anteils die Anschaffungskosten des Rechtsvorgängers maßgebend, der den Anteil zuletzt entgeltlich erworben hat.⁶Ein Veräußerungsverlust ist nicht zu berücksichtigen, soweit er auf Anteile entfällt,

a)

die der Steuerpflichtige innerhalb der letzten fünf Jahre unentgeltlich erworben hatte.²Dies gilt nicht, soweit der Rechtsvorgänger anstelle des Steuerpflichtigen den Veräußerungsverlust hätte geltend machen können;

b)

die entgeltlich erworben worden sind und nicht innerhalb der gesamten letzten fünf Jahre zu einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 gehört haben.²Dies gilt nicht für innerhalb der letzten fünf Jahre erworbene Anteile, deren Erwerb zur Begründung einer Beteiligung des Steuerpflichtigen im Sinne von Absatz 1 Satz 1 geführt hat oder die nach Begründung der Beteiligung im Sinne von Absatz 1 Satz 1 erworben worden sind.

(2a)¹Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um die Anteile im Sinne des Absatzes 1 zu erwerben.²Zu den Anschaffungskosten gehören auch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten.³Zu den nachträglichen Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 gehören insbesondere

1.

offene oder verdeckte Einlagen,

2.

Darlehensverluste, soweit die Gewährung des Darlehens oder das Stehenlassen des Darlehens in der Krise der Gesellschaft gesellschaftsrechtlich veranlasst war, und

3.

Ausfälle von Bürgschaftsregressforderungen und vergleichbaren Forderungen, soweit die Hingabe oder das Stehenlassen der betreffenden Sicherheit gesellschaftsrechtlich veranlasst war.

⁴Eine gesellschaftsrechtliche Veranlassung liegt regelmäßig vor, wenn ein fremder Dritter das Darlehen oder Sicherungsmittel im Sinne der Nummern 2 oder 3 bei sonst gleichen Umständen zurückgefordert oder nicht gewährt hätte.⁵Leistet der Steuerpflichtige über den Nennbetrag seiner Anteile hinaus Einzahlungen in das Kapital der Gesellschaft, sind die Einzahlungen bei der Ermittlung der Anschaffungskosten gleichmäßig auf seine gesamten Anteile einschließlich seiner im Rahmen von Kapitalerhöhungen erhaltenen neuen Anteile aufzuteilen.

(3)¹Der Veräußerungsgewinn wird zur Einkommensteuer nur herangezogen, soweit er den Teil von 9 060 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.²Der Freibetrag ermäßigt sich um den Betrag, um den der Veräußerungsgewinn den Teil von 36 100 Euro übersteigt, der dem veräußerten Anteil an der Kapitalgesellschaft entspricht.

(4)¹Als Veräußerung im Sinne des Absatzes 1 gilt auch die Auflösung einer Kapitalgesellschaft, die Kapitalherabsetzung, wenn das Kapital zurückgezahlt wird, und die Ausschüttung oder Zurückzahlung von Beträgen aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes.²In diesen Fällen ist als Veräußerungspreis der gemeine Wert des dem Steuerpflichtigen zugeteilten oder zurückgezahlten Vermögens der Kapitalgesellschaft anzusehen.³Satz 1 gilt nicht, soweit die Bezüge nach § 20 Absatz 1 Nummer 1 oder 2 zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören.

(5)¹Die Beschränkung oder der Ausschluss des Besteuerungsrechts der Bundesrepublik Deutschland hinsichtlich des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Fall der Verlegung des Sitzes oder des Orts der Geschäftsleitung der Kapitalgesellschaft in einen anderen Staat stehen der Veräußerung der Anteile zum gemeinen Wert gleich.²Dies gilt nicht in den Fällen der Sitzverlegung einer Europäischen Gesellschaft nach Artikel 8 der Verordnung (EG) Nr. 2157/2001 und der Sitzverlegung einer anderen Kapitalgesellschaft in einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union.³In diesen Fällen ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.⁴§ 15 Absatz 1a Satz 2 ist entsprechend anzuwenden.

(6) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an Kapitalgesellschaften, an denen der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft nicht unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war, wenn

1.

die Anteile auf Grund eines Einbringungsvorgangs im Sinne des Umwandlungssteuergesetzes, bei dem nicht der gemeine Wert zum Ansatz kam, erworben wurden und

2.

zum Einbringungszeitpunkt für die eingebrachten Anteile die Voraussetzungen von Absatz 1 Satz 1 erfüllt waren oder die Anteile auf einer Sacheinlage im Sinne von § 20 Absatz 1 des Umwandlungssteuergesetzes vom 7. Dezember 2006 (BGBl. I S. 2782, 2791) in der jeweils geltenden Fassung beruhen.

(7) Als Anteile im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 gelten auch Anteile an einer Genossenschaft einschließlich der Europäischen Genossenschaft.

(1)¹Negative Einkünfte

1.

aus einer in einem Drittstaat belegenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebsstätte,

2.

aus einer in einem Drittstaat belegenen gewerblichen Betriebsstätte,

3.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder

b)

aus der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an einer Drittstaaten-Körperschaft oder aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals einer Drittstaaten-Körperschaft,

4.

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an einer Drittstaaten-Kapitalgesellschaft,

5.

aus der Beteiligung an einem Handelsgewerbe als stiller Gesellschafter und aus partiarischen Darlehen, wenn der Schuldner Wohnsitz, Sitz oder Geschäftsleitung in einem Drittstaat hat,

6.

a)

aus der Vermietung oder der Verpachtung von unbeweglichem Vermögen oder von Sachinbegriffen, wenn diese in einem Drittstaat belegen sind, oder

b)

aus der entgeltlichen Überlassung von Schiffen, sofern der Überlassende nicht nachweist, dass diese ausschließlich oder fast ausschließlich in einem anderen Staat als einem Drittstaat eingesetzt worden sind, es sei denn, es handelt sich um Handelsschiffe, die

aa)

von einem Vercharterer ausgerüstet überlassen oder

bb)

an in einem anderen als in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen oder

cc)

insgesamt nur vorübergehend an in einem Drittstaat ansässige Ausrüster, die die Voraussetzungen des § 510 Absatz 1 des Handelsgesetzbuchs erfüllen, überlassen

worden sind, oder

c)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts oder der Übertragung eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Wirtschaftsguts im Sinne der Buchstaben a und b,

7.

a)

aus dem Ansatz des niedrigeren Teilwerts, der Veräußerung oder Entnahme eines zu einem Betriebsvermögen gehörenden Anteils an

b)

aus der Auflösung oder Herabsetzung des Kapitals,

c)

in den Fällen des § 17 bei einem Anteil an

einer Körperschaft mit Sitz oder Geschäftsleitung in einem anderen Staat als einem Drittstaat, soweit die negativen Einkünfte auf einen der in den Nummern 1 bis 6 genannten Tatbestände zurückzuführen sind,

dürfen nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art und, mit Ausnahme der Fälle der Nummer 6 Buchstabe b, aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Den negativen Einkünften sind Gewinnminderungen gleichgestellt.³Soweit die negativen Einkünfte nicht nach Satz 1 ausgeglichen werden können, mindern sie die positiven Einkünfte der jeweils selben Art, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus demselben Staat, in den Fällen der Nummer 7 auf Grund von Tatbeständen der jeweils selben Art aus demselben Staat, erzielt.⁴Die Minderung ist nur insoweit zulässig, als die negativen Einkünfte in den vorangegangenen Veranlagungszeiträumen nicht berücksichtigt werden konnten (verbleibende negative Einkünfte).⁵Die am Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibenden negativen Einkünfte sind gesondert festzustellen; § 10d Absatz 4 gilt sinngemäß.

(2)¹Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die negativen Einkünfte aus einer gewerblichen Betriebsstätte in einem Drittstaat stammen, die ausschließlich oder fast ausschließlich die Herstellung oder Lieferung von Waren, außer Waffen, die Gewinnung von Bodenschätzen sowie die Bewirkung gewerblicher Leistungen zum Gegenstand hat, soweit diese nicht in der Errichtung oder dem Betrieb von Anlagen, die dem Fremdenverkehr dienen, oder in der Vermietung oder der Verpachtung von Wirtschaftsgütern einschließlich der Überlassung von Rechten, Plänen, Mustern, Verfahren, Erfahrungen und Kenntnissen bestehen; das unmittelbare Halten einer Beteiligung von mindestens einem Viertel am Nennkapital einer Kapitalgesellschaft, die ausschließlich oder fast ausschließlich die vorgenannten Tätigkeiten zum Gegenstand hat, sowie die mit dem Halten der Beteiligung in Zusammenhang stehende Finanzierung gilt als Bewirkung gewerblicher Leistungen, wenn die Kapitalgesellschaft weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz im Inland hat.²Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 und 4 ist nicht anzuwenden, wenn der Steuerpflichtige nachweist, dass die in Satz 1 genannten Voraussetzungen bei der Körperschaft entweder seit ihrer Gründung oder während der letzten fünf Jahre vor und in dem Veranlagungszeitraum vorgelegen haben, in dem die negativen Einkünfte bezogen werden.

(2a)¹Bei der Anwendung der Absätze 1 und 2 sind

1.

als Drittstaaten die Staaten anzusehen, die nicht Mitgliedstaaten der Europäischen Union sind;

2.

Drittstaaten-Körperschaften und Drittstaaten-Kapitalgesellschaften solche, die weder ihre Geschäftsleitung noch ihren Sitz in einem Mitgliedstaat der Europäischen Union haben.

²Bei Anwendung des Satzes 1 sind den Mitgliedstaaten der Europäischen Union die Staaten gleichgestellt, auf die das Abkommen über den Europäischen Wirtschaftsraum anwendbar ist, sofern zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem anderen Staat auf Grund der Amtshilferichtlinie gemäß § 2 Absatz 2 des EU-Amtshilfegesetzes oder einer vergleichbaren zwei- oder mehrseitigen Vereinbarung Auskünfte erteilt werden, die erforderlich sind, um die Besteuerung durchzuführen.

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.

(1) Gegen das Urteil des Finanzgerichts (§ 36 Nr. 1) steht den Beteiligten die Revision an den Bundesfinanzhof zu, wenn das Finanzgericht oder auf Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Bundesfinanzhof sie zugelassen hat.

(2) Die Revision ist nur zuzulassen, wenn

1.

die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat,

2.

die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert oder

3.

ein Verfahrensmangel geltend gemacht wird und vorliegt, auf dem die Entscheidung beruhen kann.

(3) Der Bundesfinanzhof ist an die Zulassung gebunden.