Bundesgerichtshof Beschluss, 21. Jan. 2019 - 1 StR 475/18

Gründe:

1

Das Landgericht hat den Angeklagten wegen Beihilfe zur Steuerhehlerei zu einer Freiheitsstrafe von einem Jahr mit Strafaussetzung zur Bewährung verurteilt. Hiergegen wendet sich der Angeklagte mit seiner auf Verfahrensrügen und die näher ausgeführte Sachrüge gestützten Revision. Das Rechtsmittel hat keinen Erfolg.

I.

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Nach den Feststellungen unterstützte der Angeklagte den Mitangeklagten I. , der im Sommer 2007 für unbekannt gebliebene Hinterleute als Absatzhelfer beim Absatz unversteuerter Zigaretten tätig war. Die Zigaretten waren zuvor im Juli bzw. August 2007 unter Tarnware versteckt aus Litauen nach Deutschland verbracht und dort in einer Lagerhalle zwischengelagert worden , ohne dass beim Verbringen nach Deutschland an den Zigaretten deutsche Steuerbanderolen angebracht gewesen waren oder für die Zigaretten eine Steuererklärung abgegeben worden wurde. Nachdem ein Teil der Zigaretten beim Weitertransport von der Mobilen Kontrollgruppe des Hauptzollamtes Magdeburg beschlagnahmt worden war, veranlasste der Angeklagte die Umlagerung der noch in der Lagerhalle befindlichen Zigaretten der Marke „Carlton“ in eine andere Lagerhalle und ließ die Fenster der Halle mit Kartonpappe zukleben , um eine Entdeckung zu verhindern und den Mitangeklagten I. bei seinen Absatzbemühungen zu unterstützen. Das Landgericht hat den Angeklagten deshalb wegen Beihilfe zur Steuerhehlerei in Form der Absatzhilfe (§ 374 Abs. 1 4. Variante AO, § 27 StGB) verurteilt.

II.

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Die Revision des Angeklagten hat aus den Gründen der Antragsschrift des Generalbundesanwalts keinen Erfolg. Ergänzend bemerkt der Senat zum Strafausspruch:

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1. Es begegnet keinen Bedenken, dass das Landgericht bei der Strafzumessung maßgeblich auf den Umfang der in Deutschland verkürzten Tabaksteuer abgestellt hat. Vielmehr handelte es sich dabei um einen bestimmenden Strafzumessungsgrund (§ 267 Abs. 3 Satz 1 StGB), da Vortat der Steuerhehlerei, zu welcher der Angeklagte Hilfe leistete, die Hinterziehung deutscher Tabaksteuer (§ 370 AO) beim Verbringen der Zigaretten nach Deutschland war (vgl. dazu Jäger NStZ 2008, 21, 23 m.w.N.).

5

2. Die vom Landgericht vorgenommene Berechnung der bei der Vortat hinterzogenen Tabaksteuer enthält keinen Rechtsfehler zum Nachteil des Angeklagten. Allerdings hätte es der umfangreichen Alternativberechnungen der Strafkammer zur Schätzung des Kleinverkaufspreises der aus Litauen nach Deutschland verbrachten Zigaretten nicht bedurft.

6

a) In Umsetzung der Richtlinie (EWG) Nr. 95/59 des Rates über die anderen Verbrauchsteuern auf Tabakwaren als Umsatzsteuer (Tabaksteuerstrukturrichtlinie ) und der Richtlinie (EWG) Nr. 92/79 des Rates über die Annäherung der Verbrauchsteuern auf Zigaretten (Tabaksteuersatzrichtlinie) hat die Bundesrepublik Deutschland in § 4 TabStG einen nach der jeweiligen Erzeugungseinheit berechneten spezifischen Verbrauchsteuersatz und einen proportionalen Steuersatz festgelegt (vgl. dazu BGH wistra 2004, 348). Diese betrugen in der für die Tatzeit geltenden Fassung des § 4 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 TabStG vom 9. Dezember 2006 für Zigaretten 8,27 Cent je Stück und 24,66 Prozent des Kleinverkaufspreises, mindestens aber 17,11 Cent je Stück abzüglich der Umsatzsteuer des Kleinverkaufspreises der zu versteuernden Zigarette höchstens jedoch 14,07 Cent (BGBl. I 2006, 2830).

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Hiervon ausgehend hat das Landgericht, im Ansatz zutreffend, den Kleinverkaufspreis der Marke „Carlton“ durch Schätzung bestimmt. Im Steuerstrafverfahren kommt eine Schätzung dann in Betracht, wenn zwar feststeht, dass ein Besteuerungstatbestand erfüllt ist, das Ausmaß der verwirklichten Besteuerungsgrundlagen aber ungewiss ist (vgl. BGH wistra 2007, 470; NStZ 2007, 589). Einer Schätzung bedurfte es hier, weil ein Marktpreis für in Deutschland ordnungsgemäß versteuerte Zigaretten der Marke „Carlton“ - und allein den Mitangeklagten I. betreffend der Marken „Jin Ling“ und „Sovereign“ - vom Landgericht nicht festgestellt werden konnte. Auf den beim abgabenfreien Verkauf verbrauchsteuerpflichtiger Waren jeweils erzielten „Schwarzmarktpreis“ hat die Strafkammer zu Recht nicht abgestellt. Anderenfalls würde der illegale Verbringer steuerlich besser gestellt und gerade deshalb gegenüber dem legalen Händler begünstigt, weil er sich regelwidrig verhält (vgl. BGH wistra 2004, 348).

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b) Um den für den Angeklagten günstigsten Steuerbetrag zugrunde legen zu können, hat die Strafkammer für die Monate Juli und August 2007 eine Alternativberechnung vorgenommen und als Schätzungsgrundlage für beide Monate jeweils den Durchschnittswert aller legal in Deutschland im Handel befindlichen Zigaretten ermittelt und hieraus den Kleinverkaufspreis bestimmt.

9

Für eine weitere Vergleichsrechnung hat die Strafkammer der Beilage zur Deutschen Tabakzeitung den niedrigsten Kleinverkaufspreis für Markenzigaretten in Deutschland im Jahr 2007 entnommen. Diese Berechnung hat die Strafkammer aber wieder verworfen, weil sich bei dem dann zugrundezulegenden niedrigeren Kleinverkaufspreis eine höhere Tabaksteuerschuld ergeben hätte als bei einer Schätzung auf der Grundlage von Durchschnittsverkaufspreisen. Der Grund für dieses auf den ersten Blick paradox wirkende Ergebnis ist, dass bei dem im Tatzeitraum geltenden Tabaksteuertarif die Mindesttabaksteuer dann höher ausfällt, wenn ein niedrigerer Kleinverkaufspreis angesetzt wird, weil sich die Mindesttabaksteuer aus einem Festbetrag unter Abzug der im Kleinverkaufspreis enthaltenen Umsatzsteuer errechnet. Je niedriger der Kleinverkaufspreis ist, desto geringer ist auch der Abzugsposten. Hierbei hat der Gesetzgeber berücksichtigt, dass beim Verkauf der Zigaretten in der Bundesrepublik Deutschland Bemessungsgrundlage für die zu erhebende Umsatzsteuer (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG) nicht nur der Nettoverkaufspreis der Zigaretten, son- dern auch die auf den Zigaretten lastende Tabaksteuer ist. Ein Verkauf im Inland hat hier aber nicht stattgefunden.

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Im Ergebnis ihrer Alternativberechnungen hat die Strafkammer zugunsten des Angeklagten den aus dem Durchschnittswert aller legal in Deutschland im Handel befindlichen Zigaretten im Monat Juli 2007 errechneten Kleinverkaufspreis der Berechnung der verkürzten Tabaksteuer zugrunde gelegt, da sich bei diesem Ansatz die niedrigste Tabaksteuerschuld ergab.

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c) Einer derartigen überaus komplizierten und zudem fehlerträchtigen Alternativberechnung zur Bestimmung des für den Angeklagten günstigsten Kleinverkaufspreises hätte es indes nicht bedurft. Existiert für ausländische Markenzigaretten in Deutschland kein legaler Kleinverkaufspreis auf der Grundlage versteuerter Zigaretten, ist zwar nicht der Schwarzmarktpreis anzusetzen; denn dies würde den illegalen Verbringer zu Unrecht begünstigen (vgl. BGH wistra 2004, 348). Das Tatgericht darf dann jedoch der Schätzung den durchschnittlichen Kleinverkaufspreis von Markenzigaretten des unteren Preissegments zugrunde legen. Es ist nicht gehalten, der Steuerberechnung die jeweils günstigsten denkbaren Parameter zugrunde zu legen, wenn keine Anhaltspunkte dafür bestehen, dass diese den wahren Gegebenheiten entsprechen. Im vorliegenden Fall hätte daher das Landgericht selbst dann den Kleinverkaufspreis durchschnittlicher Markenzigaretten aus dem unteren Preissegment ansetzen dürfen, wenn sich hierbei im Hinblick auf die Besonderheiten des Tabaksteuertarifs ein höherer Steuerbetrag ergeben hätte als beim Ansatz eines höheren Kleinverkaufspreises. Schließlich ist auch nicht ersichtlich, dass sich bei einem den Angeklagten betreffenden Gesamtverkürzungsumfang von mehr als 800.000 Euro geringfügige Unterschiede beim Kleinverkaufspreis der Zigaretten auf die Strafhöhe hätten auswirken können.

Gründe:

1

Das Landgericht hat den Angeklagten wegen gewerbsmäßiger Steuerhehlerei in zehn Fällen, jeweils in Tateinheit mit Steuerhinterziehung, wobei es in einem Fall beim Versuch blieb, zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von sechs Jahren und neun Monaten verurteilt. Im Übrigen hat es den Angeklagten freigesprochen. Gegen seine Verurteilung wendet sich der Angeklagte mit seiner Revision , mit der er die Verletzung formellen und materiellen Rechts rügt. Das Rechtsmittel hat keinen Erfolg, da die Nachprüfung des Urteils auf Grund der Revisionsrechtfertigung keinen durchgreifenden Rechtsfehler zum Nachteil des Angeklagten ergeben hat (§ 349 Abs. 2 StPO).

2

Ergänzend zu den Ausführungen des Generalbundesanwalts in seiner Antragsschrift bemerkt der Senat zur Verurteilung des Angeklagten wegen gewerbsmäßiger Steuerhehlerei gemäß § 374 AO:

3

Zwar tragen die insoweit rechtsfehlerfrei getroffenen Feststellungen den Schuldspruch. Jedoch hält die Bestimmung des Umfangs der bei der Einfuhr der verfahrensgegenständlichen Zigaretten in die Europäische Gemeinschaft verkürzten Einfuhrabgaben rechtlicher Nachprüfung nicht stand. Der Senat schließt allerdings angesichts der Ausführungen der Strafkammer zur Strafzumessung aus, dass das Landgericht bei zutreffender Bestimmung der Einfuhrabgaben auf geringere Einzelstrafen oder eine niedrigere Gesamtfreiheitsstrafe erkannt hätte.

4

a) Das Landgericht hat im Rahmen der Bestimmung der bei der Einfuhr der Zigaretten, die Gegenstand der von dem Angeklagten begangenen Steuerhehlerei waren, in die Europäische Gemeinschaft hinterzogenen Einfuhrumsatzsteuer fälschlich die Hinterziehung polnischer Einfuhrumsatzsteuer zugrunde gelegt. Es hat dabei nicht berücksichtigt, dass die nach den Feststellungen im Jahr 2007 aus der russischen Exklave Kaliningrad (Königsberg) über Litauen und Polen nach Deutschland verbrachten Zigaretten der Marke „Jin Ling“ bereits in Litauen unter Verkürzung der Einfuhrabgaben in das Zollgebiet der Europäischen Gemeinschaft eingeführt worden waren. Denn Litauen gehörte ebenso wie Polen bereits seit dem 1. Mai 2004 zur Europäischen Union. Somit war die gemäß § 374 Abs. 2 AO aF maßgebliche Einfuhrumsatzsteuer nicht nach polnischem, sondern nach litauischem Recht zu bestimmen (vgl. auch Joecks in Franzen/Gast/Joecks, Steuerstrafrecht 7. Aufl. § 370 Rdn. 27, 28a, sowie Jäger, Die Auswirkungen der Osterweiterung der Europäischen Union auf das deutsche Steuerstrafrecht, in: Festschrift für Knut Amelung zum 70. Geburtstag , 2009, S. 447, 454 ff.). Damit betrug die Einfuhrumsatzsteuer gemäß Art. 2 Abs. 27 i.V.m. Art. 2 Abs. 7 und Art. 3 Abs. 2 des Mehrwertsteuergesetzes der Republik Litauen Nr. IX-751 vom 5. März 2002 18 Prozent und somit 4 Prozentpunkte weniger als der vom Landgericht zugrunde gelegte polnische Steuersatz von 22 Prozent. Erst mit Wirkung vom 1. Januar 2009 wurde der Einfuhrumsatzsteuersatz auf 19 Prozent erhöht (Änderungsgesetz Nr. XI-114 vom 23. Dezember 2008).

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b) Rechtsfehlerhaft ist auch die Bestimmung der Bemessungsgrundlage der Einfuhrumsatzsteuer durch die Strafkammer. Zum einen hat sie in die Bemessungsgrundlage statt der litauischen die polnische Tabaksteuer einberechnet , die im Tatzeitraum höher war als die der Republik Litauen. Zum anderen hält die Bestimmung des Zollwerts der Zigaretten rechtlicher Nachprüfung nicht stand.

6

Zwar ist das Landgericht im Ansatz zutreffend davon ausgegangen, dass zur Steuerbemessungsgrundlage für die Einfuhrumsatzsteuer neben den aufgrund der Einfuhr geschuldeten Steuern (mit Ausnahme der zu erhebenden Mehrwertsteuer) der Betrag gehört, der durch die geltenden Gemeinschaftsvorschriften als Zollwert bestimmt ist (vgl. Art. 85, 86 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem ; ABl. EU Nr. L 347 S. 1, ber. ABl. EU 2007 Nr. L 335 S. 60 - Mehrwertsteuersystemrichtlinie - sowie Art. 93 des Mehrwertsteuergesetzes der Republik Litauen Nr. IX-751 vom 5. März 2002). Das Landgericht hat jedoch den Zollwert nicht rechtsfehlerfrei nach den Vorschriften des Zollkodexes (ZK) festgestellt. Hierzu hat der Generalbundesanwalt zutreffend ausgeführt: „Die Ermittlung des Zollwerts nach den Art. 29 ff. ZK ist Rechtsanwendung , die der Tatrichter selbst vorzunehmen hat. Kommt bei geschmuggelter Ware, für die es im Rahmen der Europäischen Gemeinschaften keinen legalen Markt gibt, zur Bestimmung des Zollwerts nur die Schlussmethode nach Art. 31 ZK in Betracht, muss der Tatrichter in den Urteilsgründen grundsätzlich zum Ausdruck bringen, ob und gegebenenfalls auf welcher Grundlage er eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen vorgenommen hat. Die Angaben der Finanzverwaltung darf er nur übernehmen, wenn er diese eigenverantwortlich nachgeprüft hat und von ihrer Richtigkeit auch unter Zugrundelegung strafrechtlicher Verfahrensgrundsätze überzeugt ist (st. Rspr., vgl. nur BGH wistra 2004, 348; BGH wistra 2007, 346). Gemessen daran genügt der Verweis der Strafkammer auf eine Dienstvorschrift des Finanzministeriums (UA S. 89) den Anforderungen nicht. Dies gilt umso mehr, als die Strafkammer den Zollwert bei der Berechnung der polnischen Einfuhrumsatzsteuer anders veranschlagt als bei der Berechnung der hinterzogenen Zölle (UA S. 82), was mit einem einheitlichen Außenzoll für das gesamte Gemeinschaftsgebiet nicht zu vereinbaren ist.“

7

Rechtsfehlerhaft ist insbesondere die Würdigung der Strafkammer, ein als Zeuge gehörter erfahrener Zollbeamter habe „glaubhaft, weil in sich schlüssig und plausibel, bekundet, der sog. Zollwert sei vorgegeben und folge aus einer Dienstvorschrift des Ministeriums“ (UA S. 89). Hieraus ergibt sich, dass dem Landgericht nicht bewusst war, dass es im Wege der Rechtsanwendung den Zollwert nach den Vorschriften der Art. 29 ff. ZK selbst ermitteln und, wenn erforderlich , eigenverantwortlich schätzen muss. Die bloße Wiedergabe von Aussagen , die Finanzbeamte zur Behandlung steuerlicher Fragen gemacht haben, macht die eigene Rechtsanwendung des Tatgerichts nicht entbehrlich (vgl. BGH wistra 2001, 308, 309; 2003, 266, 269; zur Stellung des Finanzbeamten im Steuerstrafverfahren vgl. auch Harms in Gedächtnisschrift für Ellen Schlüchter , 2002, S. 451 ff.).

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Den Urteilsgründen kann hier zwar noch entnommen werden, dass eine Zollwertbestimmung nach Art. 29 ZK und Art. 30 ZK nicht in Betracht kam. Insbesondere war der Transaktionswert der Zigaretten, d.h. der Schwarzmarktimportpreis , nicht bekannt, was einer Anwendung des Art. 29 ZK entgegenstand. Dies erlaubte jedoch nicht die ungeprüfte Übernahme von „als vorgegeben“ bezeichneten Werten der Zollverwaltung. Vielmehr hatte das Tatgericht den Zollwert gemäß Art. 31 Abs. 1 ZK nach der Schlussmethode auf der Grundlage von in der Europäischen Gemeinschaft verfügbaren Daten zu bestimmen (vgl. dazu Jäger aaO S. 453). Insoweit können Preislisten und Preisangebote für Lieferungen in das Zollgebiet der Gemeinschaft geeignete Bewertungsgrundlagen sein, um den Zollwert nach Maßgabe des Art. 31 ZK zu ermitteln (vgl. Reiche in Witte , Zollkodex 5. Aufl. Art. 31 Rdn. 4). Sind für die eingeführten Zigaretten solche Bewertungsgrundlagen nicht vorhanden, kann die vorzunehmende Schätzung am üblichen Importpreis für Markenzigaretten des unteren Preissegments ansetzen (zum Kleinverkaufspreis bei der Tabaksteuerberechnung vgl. Senat, Beschl. vom 20. November 2008 - 1 StR 546/08 - Rdn. 11). Anknüpfungspunkte für die Schätzung können bei Fehlen besserer Erkenntnisse auch die vom Bundesministerium der Finanzen festgesetzten „Anhaltswerte“ sein (vgl. BGH wistra 2004, 348; siehe auch Krüger in Dorsch, Zollrecht, Stand 118. Lfg. Januar 2009, Art. 31 ZK Rdn. 6). Auch solche Wertansätze der Finanzverwaltung, bei denen abgestuft nach der Menge der eingeführten Zigaretten feste Zollwerte zugrunde gelegt werden, dürfen, wenn - wie hier - der tatsächlich für die Zigaretten gezahlte Preis nicht nachgewiesen werden kann, aber nur dann in das Strafverfahren übernommen werden, wenn das Tatgericht von ihrer Richtigkeit auch bei Zugrundelegung der strafrechtlichen Verfahrensgrundsätze unter Berücksichtigung der Umstände des Einzelfalls überzeugt ist (st. Rspr., vgl. nur BGH wistra 2001, 308, 309 m.w.N.).

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c) Der Senat kann trotz der aufgezeigten Rechtsfehler - in Übereinstimmung mit der Wertung des Generalbundesanwalts - im Hinblick auf die zutreffende Feststellung des Umfangs der Hinterziehung deutscher Tabaksteuer, der in allen Fällen die weitaus größte Schadensposition bildet, des vom Landgericht vorgenommenen „Sicherheitsabschlags“ und der von der Strafkammer zugrunde gelegten Maßstäbe bei der Strafzumessung (UA S. 92) ausschließen, dass das Landgericht bei fehlerfreier Bestimmung der Einfuhrabgaben für das als tateinheitlich begangen ausgeurteilte Delikt der gewerbsmäßigen Steuerhinterziehung auf niedrigere Einzelstrafen oder eine geringere Gesamtstrafe erkannt hätte. RiBGH Hebenstreit und RiBGH Dr. Graf befinden sich in Urlaub und sind deshalb an der Unterschrift verhindert. Nack Wahl Nack Jäger