Verwaltungsgericht München Urteil, 26. Apr. 2018 - M 10 K 17.1638

I.

Die Klage wird abgewiesen.

II.

Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

III.

Die Kostenentscheidung ist vorläufig vollstreckbar.

Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des vollstreckbaren Betrags abwenden, wenn nicht die Beklagte vorher Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Die Klägerin wendet sich gegen ihre Inanspruchnahme zu einem Fremdenverkehrsbeitrag durch die Beklagte.

Die Klägerin ist Eigentümerin von im Gemeindegebiet der Beklagten gelegenen Grundstücken und hat diese an die Privatklinik und Sanatorium ... GmbH zur gewerblichen Nutzung als Privatklinik und Sanatorium verpachtet.

Zwischen der Klägerin, der Privatklinik und Sanatorium ... GmbH und der ... GmbH besteht ein Organschaftsverhältnis. Die Klägerin ist hierbei Organgesellschaft.

Die Beklagte erhebt von allen selbstständig Tätigen natürlichen und den juristischen Personen, denen durch den Fremdenverkehr im Gemeindegebiet Vorteile erwachsen, einen Fremdenverkehrsbeitrag auf der Grundlage ihrer Satzung für die Erhebung eines Fremdenverkehrsbeitrages (FBS). Zur Bestimmung des beitragspflichtigen Vorteils dienen der einkommens- oder körperschaftsteuerliche Gewinn und der steuerbare Umsatz innerhalb eines Kalenderjahres.

Mit Bescheid vom ... Dezember 2011 setzte die Beklagte gegenüber der Klägerin einen Fremdenverkehrsbeitrag in Höhe von 8.841,46 Euro für das Jahr 2007 fest. Sie legte hierbei einen steuerpflichtigen Gewinn für 2007 in Höhe von 180.438,00 Euro zugrunde. Dieser Betrag beruht auf einer Auskunft des Finanzamts ... vom 27. Dezember 2010 über Umsatz und Gewinn der Klägerin im Jahr 2007. Eine frühere Veranlagung für das Jahr 2007 im Bescheid vom ... Oktober 2010 (Fremdenverkehrsbeitrag in Höhe von 2.593,08 Euro, ausgehend vom steuerbaren Umsatz in 2007 in Höhe von 420.000,00 Euro, Vorteilssatz von 98,00% und einem Mindestbeitragssatz von 0,63%) widerrief die Beklagte mit Bescheid vom ... Dezember 2011. Der Bescheid wurde mit einfachem Brief versandt.

Mit Bescheid vom ... November 2011 setzte die Beklagte gegenüber der Klägerin einen Fremdenverkehrsbeitrag in Höhe von 8.106,71 Euro für das Jahr 2008 fest. Sie legte hierbei einen steuerpflichtigen Gewinn in Höhe von 165.443,00 Euro in 2008 zugrunde, wobei sie diesen Betrag der Auskunft des Finanzamts ... vom 27. Dezember 2010 über Umsatz und Gewinn der Klägerin im Jahr 2008 entnahm.

Mit Bescheid vom ... November 2011 setzte die Beklagte gegenüber der Klägerin einen Fremdenverkehrsbeitrag in Höhe von 10.328,66 Euro für das Jahr 2009 fest. Als Vorauszahlung für 2011 setzte sie einen Betrag in Höhe von 10.325,00 Euro fest. Grundlage für die Festsetzungen war hier ein steuerpflichtiger Gewinn der Klägerin in 2009 in Höhe von 210.789,00 Euro.

Die Bescheide vom ... November 2011 wurden als Anlagen zum Schreiben der Beklagten vom 28.11.2011 an die Klägerin versandt.

Bei allen aktuellen Veranlagungen legte die Beklagte einen Vorteilssatz in Höhe von 98,00% sowie einen Beitragssatz von 5% zugrunde.

Gegen alle Bescheide erhob die Klägerin Widerspruch mit Schreiben vom 28. Dezember 2011, bei der Beklagten per Fax eingegangen am 29. Dezember 2011. Die Klägerin ist der Auffassung, eine Beitragspflicht sei wegen der organschaftlichen Eingliederungsverhältnisse der Gesellschaft nicht gegeben. Sie erziele weder körperschaftsteuerliche Gewinne noch steuerbare Umsätze, da der gesamte erwirtschaftete Ertrag an die Organträgerin abzuführen sei.

Im Laufe des Widerspruchsverfahrens legte die Klägerin Unterlagen vor, woraus sich andere Unternehmensgewinne für die Jahre 2007 bis 2009 ergeben.

Mit Widerspruchsbescheid vom ... Dezember 2014 setzte das Landratsamt ... in Abänderung des Bescheids der Beklagten vom ... Dezember 2011 den zu zahlenden Fremdenverkehrsbeitrag für das Jahr 2007 auf 6.144,80 Euro fest. In der Begründung wurde ausgeführt, die Klägerin sei fremdenverkehrsbeitragspflichtig. Das Bestehen einer Organschaft berühre das Beitragsrecht nicht. Die Höhe des festgesetzten Fremdenverkehrsbeitrags 2007 sei aber von 8.841,46 Euro auf 6.144,80 Euro herabzusetzen. Nach den von der Klägerin zwischenzeitlich vorgelegten Unterlagen müsse der Gewinnansatz nach unten korrigiert werden.

Mit Widerspruchsbescheid vom ... Dezember 2014 wurde in Abänderung des Bescheids der Beklagten vom ... November 2011 der zu zahlende Fremdenverkehrsbeitrag für das Jahr 2008 auf 6.043,56 Euro festgesetzt. Grundlage für die Herabsetzung war auch hier die Angabe eines geänderten Gewinns durch die Klägerin.

Mit Widerspruchsbescheid vom ... Dezember 2014 setzte das Landratsamt ... in Abänderung des Bescheids der Beklagten vom ... November 2011 den zu zahlenden Fremdenverkehrsbeitrag für das Jahr 2009 auf 8.184,86 Euro fest. Die Herabsetzung ist auch in diesem Fall durch später durch die Klägerin vorgelegte Dokumente begründet. Die festgesetzte Vorauszahlung für das Jahr 2011 in Höhe von 10.325,00 Euro änderte das Landratsamt nicht.

Alle Widerspruchsbescheide wurden am 11. Dezember 2014 zur Post gegeben. Auf ihre Begründung wird Bezug genommen.

Am 13. Januar 2015 hat die Klägerin Klage beim Verwaltungsgericht München erhoben gegen die Fremdenverkehrsbeitragsbescheide der Beklagten vom ... November 2011 für die Jahre 2008 und 2009 sowie die zugehörigen Widerspruchsbescheide des Landratsamts ... vom ... Dezember 2014 und vom ... Dezember 2014 sowie gegen den Fremdenverkehrsbeitragsbescheid 2007 vom ... Dezember 2011 und den Widerspruchsbescheid des Landratsamts ... vom ... Dezember 2014. Zur Begründung wird vorgetragen, die Klägerin habe als Immobilieneigentümerin und Verpächterin einem der im streitgegenständlichen Zeitraum ausschließlich als Klinik genutzten Immobilie keinen Vorteil durch den Fremdenverkehr mittelbar oder unmittelbar erzielt. Die Veranlagung einer Klinik bzw. hier deren Vermieterin im Sinne eines touristischen Vorteilsgewinns würde unterstellen, dass therapiebedürftige Patienten den Klinikaufenthalt primär aus touristischen Gründen absolvieren würden. Eine solche Mutmaßung seitens der Beklagten sei durch nichts belegt und laufe dem eigentlichen Betriebszweck der „Privatklinik ...“ als Pächterin in dem Objekt der Klägerin klar zuwider. Kein Patient, der für seinen Aufenthalt sowohl die Einweisung eines behandelnden Arztes wie die Kostenübernahme durch seine Krankenversicherung etc. benötige, absolviere einen solchen Klinikaufenthalt primär aus Gründen des Fremdenverkehrs. Die Beklagte habe bei der Bemessung ihrer Fremdenverkehrsbeiträge gegenüber der Klägerin einen Vorteilssatz von 98% zugrunde gelegt. Die Beklagte würde also davon ausgehen, dass nahezu alle Patienten in dem in den Räumlichkeiten der Klägerin befindlichen Klinikbetrieb maßgeblich deshalb in die dortige stationäre Behandlung kämen, weil die Lage touristisch attraktiv sei. Es werde unterstellt, dass sich nur 2% der Patienten aus rein medizinischen und nicht touristisch relevanten Gründen in der dortigen Klinik aufgehalten hätten. Dies sei eine Unterstellung, die die Beklagte in keiner Weise belegen könne. In der Satzung der Beklagten heiße es unter § 3 Abs. 3: der Vorteilssatz wird durch Schätzung für jeden Fall gesondert ermittelt. Eine solche Schätzung seitens der Beklagten setze gerade für einen derart besonderen Betrieb wie denjenigen einer Privatklinik eine erhebliche Detail- und Sachkenntnis voraus. Es stelle sich die Frage, woher die Beklagte eine solche Kenntnis über die angeblich medizinisch völlig irrelevanten Gründe für den Aufenthalt nahezu aller Patienten in den streitgegenständlichen Räumlichkeiten der Klinik nehmen wolle. Die Beklagte unterstelle mit dieser Schätzung, dass die in den dortigen Räumlichkeiten behandelnden Patienten unzutreffender Weise die Kostenübernahme über die jeweiligen Kostenträger in Anspruch genommen hätten, dabei in einem Großteil der Fälle über die Beamtenbeihilfe. Auch werde damit unterstellt, dass die für den Aufenthalt erforderliche ärztliche Überweisung mit einer entsprechenden Diagnose und Therapieempfehlung in den allermeisten Fällen unzutreffend gewesen sei. Die Klägerin könne das Gegenteil nachweisen. Unter Berücksichtigung der ärztlichen Vertraulichkeit könnte die relevante Einweisungsdiagnose sowie die Kostenübernahme bei einzelnen Patienten offengelegt werden. In anonymisierter Form könnten solche Belege vorgelegt werden. Im Übrigen würden auch die Auswirkungen einer Veränderung in der ärztlichen Leitung mit zusätzlichem ärztlichem Angebot darlegen, dass die Klinikaufenthalte nicht auf dem Fremdenverkehr beruht hätten. Zum Jahreswechsel 2005/2006 sei der damalige ärztliche Leiter Herr Prof. Dr. ... vorübergehend ausgeschieden. Zum Jahresende 2012 habe Herr Prof. Dr. ... im Angesicht seines fortgeschrittenen Alters die Tätigkeit in der Privatklinik ... weitgehend und zum Ende 2013 dann endgültig aufgegeben. Anfang 2013 sei die Fachärztin Frau Dr. med. ... aus dem Klinikbetrieb ausgeschieden. Diese ärztlichen Veränderungen hätten zu einem massiven Belegungs- und Umsatzrückgang geführt. Der Gesamtumsatz des Betriebes habe von 2012 auf 2013 um rund 40% und von 2013 auf 2014 nochmals um 31,5% sowie der Umsatz an medizinischen Leistungen um 70% bzw. um weitere 36,2% abgenommen. Eine solche radikale Veränderung von Auslastung und Umsatz als direkte Reaktion auf Veränderungen des medizinischen Leistungsangebotes sei nicht mit einem angeblich zu 98% auf dem Fremdenverkehr beruhenden Beherbergungsbetrieb vereinbar. Sonst hätte es so gravierende Schwankungen und Rückgänge nicht gegeben. Selbst wenn für den stationären Aufenthalt der Patienten in der Privatklinik ... tatsächlich auch eine touristische Motivation mitherangezogen würde, könne diese auf gar keinen Fall mehrheitlich oder gar nahezu vollständig maßgeblich sein.

Die Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Aus der Verpachtung der dem Betrieb von Privatklinik und Sanatorium dienenden Grundstücke ziehe die Klägerin mindestens mittelbare wirtschaftliche Vorteile aus dem Fremdenverkehr im Gemeindegebiet der Beklagten. In dem von ihr verpachteten Sanatoriums- und Klinikbetrieb würden Personen zu Heil- und Erholungszwecken untergebracht und behandelt. Diesem Betrieb würden unmittelbar wirtschaftliche Vorteile durch den Fremdenverkehr erwachsen, so dass er von der Beklagten wegen dieser Vorteile ebenfalls zum Fremdenverkehr veranlagt werde. Der Begriff „Fremdenverkehr“ als Ausgangspunkt der Vorteilsabgeltung werde in einem weiten Sinn verstanden und umfasse nach der Rechtsprechung „alle Formen des Erholungs-, Vergnügungs-, Heil- und Bildungstourismus“. Heilsuchende, die zumindest auch wegen besonderer natürlicher Heilfaktoren eines Ortes von auswärts kommen und sich dort zur Heilung in eine Klinik begeben, seien dem Fremdenverkehr zuzurechnen. Zu den Hauptanziehungspunkten des Fremdenverkehrs würden neben den natürlichen Heilfaktoren wie etwa Heilquellen, besonderes Klima, gute Luft, Höhenlage u. a. auch die von der Gemeinde zusätzlich geschaffenen Anreize, wie ausgebaute und beschilderte Wanderwege, Kurparks, Kurkonzerte und ähnliches gehören. Hierbei komme es nicht darauf an, ob die im verpachteten Klinik- und Sanatoriumsbetrieb untergebrachten Personen durch die Inanspruchnahme bestimmter Fremdenverkehrseinrichtungen auch persönliche Vorteile hätten. Nur ausnahmsweise für den Fall, dass die im streitgegenständlichen Pachtbetrieb untergebrachten Personen wegen eines akuten Krankheitszustands oder aufgrund ärztlicher Anordnung nicht in der Lage sein würden, sich außerhalb der Klinik zu bewegen und an den örtlichen Gegebenheiten des Fremdenverkehrs teilzunehmen, würde insoweit ein entsprechend niedrigerer Vorteilssatz anzusetzen sein. Dem habe die Beklagte dadurch Rechnung getragen, dass sie der Beitragsveranlagung nur einen Vorteilssatz von 98% statt eines solchen von 100% zugrunde gelegt habe. Die Klägerin sei auch ungeachtet des zwischen ihr, der Privatklinik und Sanatorium ... GmbH und der ... GmbH bestehenden Organschaftsverhältnisses beitragspflichtig. Die Organgesellschaft und die Organträgergesellschaft seien als zwei fremdenverkehrsbeitragspflichtige (juristische) Personen anzusehen. Dies gelte unabhängig davon, dass im steuerrechtlichen Sinne nur ein Unternehmen vorliege, weil die Organgesellschaft die gewerbliche Tätigkeit nie selbstständig ausübe und ihr damit die Unternehmereigenschaft fehle. Entscheidend sei, dass ein körperschaftssteuerpflichtiger Gewinn bei der Organgesellschaft vorliege, nicht aber, ob dieser Gewinn nach steuerrechtlichen Sondervorschriften aufgrund einer besonderen Unternehmenskonstruktion einer anderen juristischen Person, der Organträgergesellschaft, zugerechnet werde. Diese Auffassung vertrete auch das Bayerische Staatsministerium des Innern. Die Beitragshöhe sei wie sie in den Widerspruchsbescheiden festgesetzt worden sei, nicht zu beanstanden. Erst im Widerspruchsverfahren seien aktualisierte Gewinn- und Umsatzbeträge mitgeteilt worden. Es liege auch keine unzulässige „Doppelbesteuerung“ vor. Die parallele Veranlagung organschaftlich verbundener Gesellschaften zum Fremdenverkehrsbeitrag liege im System des Beitragsrechts begründet.

Am 2. Juli 2015 verhandelte das Gericht die Streitsache in einer mündlichen Verhandlung.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf den Inhalt der Gerichts- und vorgelegten Behördenakten Bezug genommen.

Im Einverständnis mit den Parteien konnte über die Verwaltungsstreitsache ohne weitere mündliche Verhandlung entschieden werden (§ 101 Abs. 2 VwGO).

Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.

Der Fremdenverkehrsbeitragsbescheid der Beklagten vom ... Dezember 2011 in Gestalt des Widerspruchsbescheids vom ... Dezember 2014 für das Jahr 2007 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO). Dasselbe gilt für den Beitragsbescheid vom ... November 2011 in Gestalt des Widerspruchsbescheids vom ... Dezember 2014 für das Jahr 2008 sowie für den Bescheid vom ... November 2011 in Gestalt des Widerspruchsbescheids vom ... Dezember 2014 für das Jahr 2009.

1. Nach Art. 6 Kommunalabgabengesetz (KAG) vom 26. März 1974 (GVBl S. 109) können Gemeinden, in denen die Zahl der Fremdenübernachtungen im Jahr in der Regel das Siebenfache der Einwohnerzahl übersteigt, zur Deckung ihres Aufwands für die Fremdenverkehrsförderung von den selbstständig tätigen, natürlichen und den juristischen Personen, denen durch den Fremdenverkehr im Gemeindegebiet unmittelbar oder mittelbar wirtschaftliche Vorteile erwachsen, einen Fremdenverkehrsbeitrag erheben. Von dieser Ermächtigung hat die Beklagte Gebrauch gemacht durch den Erlass ihrer Fremdenverkehrsbeitragssatzung (FBS) vom ... November 2007 (in Kraft seit 1. Januar 2008).

Formelle oder materielle Bedenken gegen die Wirksamkeit dieser Satzung wurden nicht geltend gemacht. Sie sind auch nicht ersichtlich. Das in der Satzung in § 3 enthaltene sog. „Vergleichs- oder Doppelberechnungsverfahren“, wonach grundsätzlich der einkommens- oder körperschaftssteuerliche Gewinn maßgeblich ist und der Umsatz nur dann, wenn er zu einem höhere Betrag führt, ist zulässig (Engelbrecht in Schieder/Happ, KAG, Art. 6 Rn. 54 mit Nachweisen zur Rechtsprechung).

2. Mit den angefochtenen Bescheiden in der Gestalt der jeweiligen Widerspruchsbescheide hat die Beklagte ihre Fremdenverkehrsbeitragssatzung auch fehlerfrei vollzogen. Die Beklagte hat die Klägerin zu Recht zu einem Fremdenverkehrsbeitrag unter Zugrundelegung eines Vorteilssatzes von 98% des Gewinns herangezogen.

a) Der Begriff des Fremdenverkehrs ist umfassend zu verstehen. Er umfasst auch den sog. „Heiltourismus“ (Engelbrecht, a. a. O., Art. 6 Rn. 49; BayVGH, U. v. 14.3.2000 - 4 B 96.809 - juris Rn. 19; OVG Lüneburg, B. v. 11.9.2007 - 9 ME 119/07 - juris).

b) Gemäß § 2 Abs. 1 FBS wird durch den Beitrag der Vorteil, der dem Beitragsschuldner innerhalb eines Kalenderjahres durch den Fremdenverkehr mittelbar oder unmittelbar erwächst, abgegolten. Hier erzielt die Klägerin einen mittelbaren Vorteil durch die Verpachtung von Grundstücken an einen Sanatoriums- und Klinikbetrieb. Der Verpächter einer Kurklinik zieht mittelbare Vorteile aus dem Fremdenverkehr (Engelbrecht, a. a. O., Art. 6 Rn. 37).

c) Die Schätzung des Vorteilssatzes ist als bloße Tatsachenfeststellung in vollem Umfang gerichtlich überprüfbar (Engelbrecht, a. a. O., Art. 6 Rn. 46 mit Nachweisen zur Rechtsprechung). Es besteht ein Schätzungsspielraum (VGH Baden-Württemberg, U. v. 29.4.2010 - 2 S 2160/09 - juris). Der hier geschätzte Vorteilssatz von 98% ist nachvollziehbar. Die Klägerin behauptet zwar, ihr Vorteil wäre niedriger. Dies hat sie bisher nicht nachweisen können. Sie hat lediglich die Vorlage von anonymisierten Belegen angeboten. Solche Belege wären nur für solche Patienten sinnvoll, die tatsächlich wegen schwerer Erkrankung das Klinikgelände gar nicht verlassen können (s. Engelbrecht, a. a. O., Art. 6 Rn. 50; BayVGH, U. v. 14.3.2000 - 4 B 96.899 - juris Rn. 29; s. auch Sächsisches OVG, B. v. 27.1.2015 - 5 B 123/14), bzw. für Ortsansässige. Ohne Belang ist es, ob die ortsfremden Patienten, die die gemeindlichen Fremdenverkehrseinrichtungen nutzen konnten, sich selbst für die Klinik entschieden haben oder von ihrem Sozialversicherungsträger - mit oder ohne Selbstbeteiligung - zugewiesen wurden (Sächsisches OVG, B. v. 27.1.2015 - 5 B 123/14 - juris Rn. 20). Die Klägerin hat nicht einmal vorgetragen, dass die Patienten bettlägerig waren. Einwände der Klägerin, ärztliche Veränderungen in der Klinik hätten zu einem Umsatzrückgang geführt, führen zu keinem anderen Ergebnis. Solche Auswirkungen finden sich auch bei Gewinn und Umsatz wieder. Diese sind wiederum Grundlage für den Fremdenverkehrsbeitrag.

d) Die von der Klägerin im Widerspruchsverfahren vorgelegten Gewinnzahlen wurden berücksichtigt. Bezüglich der konkreten Berechnung des Beitrags wurden, abgesehen von der Höhe des Vorteilssatzes, keine Einwände vorgebracht. Es sind auch keine Fehler ersichtlich.

e) Ein anderes Ergebnis ergibt sich auch nicht daraus, dass die Klägerin eine Organgesellschaft in einer Organschaft ist und daher hier steuerlich rechtliche Besonderheiten gelten. Die Klägerin erzielt einen grundsätzlich einkommensteuerpflichtigen Gewinn. Ob dieser Gewinn nach steuerrechtlichen Sondervorschriften aufgrund einer besonderen Unternehmenskonstruktion einer anderen juristischen Person zugerechnet wird, ist nicht maßgeblich (VG München, U. v. 18.4.2002 - M 10 K 01.933 - juris Rn. 30).

f) Eine etwaige „Doppelbelastung“ von organschaftlich verbundenen Gesellschaften ist nicht willkürlich und liegt im System des Beitragsrechts begründet (Bayer. Verfassungsgerichtshof, U. v. 27.03.2001 - Vf. 62-VI-00 - juris).

g) Die Beklagte durfte bei der Veranlagung hinsichtlich 2007 den Bescheid vom ... Oktober 2010 widerrufen und durch einen für die Klägerin ungünstigeren ersetzen mit Bescheid vom ... Dezember 2011. Nach Art. 13 Abs. 1 Nr. 3b KAG i. V. m. § 131 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) ist der Widerruf eines rechtmäßigen belastenden Verwaltungsakts möglich. Da aktuellere Zahlen zum Gewinn der Klägerin im Jahr 2007 vorlagen, durfte die Beklagte daraufhin einen neuen Bescheid erlassen mit einem höheren Beitrag. Es liegt auch keine Festsetzungsverjährung vor bei Bescheidserlass am ... Dezember 2011. Die Beitragsschuld entsteht gemäß § 4 Abs. 1 FBS mit Ablauf des Kalenderjahres, auf das sie sich bezieht. Im Übrigen sind die Verjährungsvorschriften des Art. 13 Abs. 1 Nr. 4 b) KAG i. V. m. §§ 169 ff. AO zu beachten. Hiernach war die Beitragsfestsetzung Ende 2011 noch rechtzeitig für das Jahr 2007.

3. Die Beklagte durfte im Bescheid vom ... November 2011 (für das Jahr 2009) auch eine Vorauszahlung betreffend das Jahr 2011 festsetzen. Dies ergibt sich aus § 5 FBS. Gemäß § 5 Abs. 2 Satz 1 FBS bemessen sich die Vorauszahlungen grundsätzlich nach der Höhe der Schuld, die sich bei der letzten Veranlagung ergeben hat. Die letzte Veranlagung war bei Bescheidserlass die von 2009. Da sich im Widerspruchsverfahren im Januar 2015 eine Änderung ergeben hat, wäre eigentlich 2010 heranzuziehen gewesen. Für 2010 war mit Bescheid vom ... August 2014 ein Beitrag in Höhe von 10.057,64 Euro festgesetzt worden. Im Rahmen dieser Festsetzung bewegt sich die festgesetzte Vorauszahlung in Höhe von 10.325,00 Euro.

4. Daher war die Klage mit der Kostenfolge des § 154 Abs. 1 VwGO abzuweisen.

5. Die vorläufige Vollstreckbarkeit der Kostenentscheidung beruht auf § 167 Abs. 1, Abs. 2 VwGO i. V. m. § 708 Nr. 11 und § 711 ZPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Nach §§ 124, 124 a Abs. 4 VwGO können die Beteiligten die Zulassung der Berufung gegen dieses Urteil innerhalb eines Monats nach Zustellung beim Bayerischen Verwaltungsgericht München,

Hausanschrift: Bayerstraße 30, 80335 München, oder

Postanschrift: Postfach 20 05 43, 80005 München

schriftlich beantragen. In dem Antrag ist das angefochtene Urteil zu bezeichnen. Dem Antrag sollen vier Abschriften beigefügt werden.

Innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung dieses Urteils sind die Gründe darzulegen, aus denen die Berufung zuzulassen ist. Die Begründung ist bei dem Bayerischen Verwaltungsgerichtshof,

Hausanschrift in München: Ludwigstraße 23, 80539 München, oder

Postanschrift in München: Postfach 34 01 48, 80098 München

Hausanschrift in Ansbach: Montgelasplatz 1, 91522 Ansbach

einzureichen, soweit sie nicht bereits mit dem Antrag vorgelegt worden ist.

Über die Zulassung der Berufung entscheidet der Bayerische Verwaltungsgerichtshof.

Vor dem Bayerischen Verwaltungsgerichtshof müssen sich die Beteiligten, außer im Prozesskostenhilfeverfahren, durch Prozessbevollmächtigte vertreten lassen. Dies gilt auch für Prozesshandlungen, durch die ein Verfahren vor dem Bayerischen Verwaltungsgerichtshof eingeleitet wird. Als Prozessbevollmächtigte zugelassen sind neben Rechtsanwälten und den in § 67 Abs. 2 Satz 1 VwGO genannten Rechtslehrern mit Befähigung zum Richteramt die in § 67 Abs. 4 Sätze 4 und 7 VwGO sowie in §§ 3, 5 RDGEG bezeichneten Personen und Organisationen.

Beschluss:

Der Streitwert wird auf EUR 30.698,22 festgesetzt (§ 52 Abs. 3 Gerichtskostengesetz -GKG-).

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Beschluss steht den Beteiligten die Beschwerde an den Bayerischen Verwaltungsgerichtshof zu, wenn der Wert des Beschwerdegegenstandes EUR 200,-- übersteigt oder die Beschwerde zugelassen wurde. Die Beschwerde ist innerhalb von sechs Monaten, nachdem die Entscheidung in der Hauptsache Rechtskraft erlangt oder das Verfahren sich anderweitig erledigt hat, beim Bayerischen Verwaltungsgericht München,

Hausanschrift: Bayerstraße 30, 80335 München, oder

Postanschrift: Postfach 20 05 43, 80005 München

schriftlich oder zur Niederschrift des Urkundsbeamten der Geschäftsstelle einzulegen.

Ist der Streitwert später als einen Monat vor Ablauf dieser Frist festgesetzt worden, kann die Beschwerde auch noch innerhalb eines Monats nach Zustellung oder formloser Mitteilung des Festsetzungsbeschlusses eingelegt werden.

Der Beschwerdeschrift eines Beteiligten sollen Abschriften für die übrigen Beteiligten beigefügt werden.

I. Der Bescheid der Beklagten vom 26. September 2013 und der Widerspruchsbescheid des Landratsamts … vom 20. Oktober 2015 in der Gestalt der Änderung vom 21. Juni 2016 werden aufgehoben. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

II. Von den Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin ein Sechstel, die Beklagte fünf Sechstel.

III. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren war notwendig.

IV. Die Kostenentscheidung ist vorläufig vollstreckbar. Der jeweilige Kostenschuldner darf die Vollstreckung jeweils durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht der jeweilige Kostengläubiger vorher Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

V. Die Berufung wird zugelassen.

Die Beteiligten streiten über die Höhe des Fremdenverkehrsbeitrags für den Verkauf einer Immobilie im Gemeindegebiet der Beklagten.

Die Klägerin war Eigentümerin des im Gemeindegebiet der Beklagten liegenden Anwesens … Straße 10, … … Das Anwesen besteht aus einem Erdgeschoss und drei Obergeschossen. Mit Kaufvertrag vom 7. Oktober 2010 verkaufte die Klägerin die Immobilie an Frau S.-R.. Nach Angaben der Klägerin gegenüber der Presse (Artikel in der „Tegernseer Stimme“ vom 12. April 2016, https://t...de/p...) sowie der Auskunft verschiedener Telefonbücher betreibt die Käuferin eine Hausverwaltung.

Das erste Obergeschoss war seit 5. Oktober 2009 an einen Mieter vermietet, welcher dort das Unternehmen „… …“ betrieb. Gegenstand des Unternehmens waren jedenfalls Innenarchitekturleistungen, zwischen den Parteien ist streitig, ob außerdem ein Café betrieben wurde. Im Mietvertrag findet sich die Bezeichnung „Laden“.

Seit dem 3. November 2009 vermietete die Klägerin an einen anderen Mieter das Erdgeschoss als Speiselokal, das zweite und dritte Obergeschoss als Wohnraum. Das Lokal im Erdgeschoss wurde nach von der Klägerin unbestrittenen Angaben der Beklagten bis zum 31. Dezember 2012 von dem Mieter betrieben. Das zweite Obergeschoss war auf Grund schlechten baulichen Zustands nur teilweise als Wohnung nutzbar, das dritte gar nicht. Es stand leer und wurde dem Mieter überlassen, um sicherzustellen, dass das zweite Obergeschoss nicht zu einem späteren Zeitpunkt als Durchgang zum dritten Obergeschoss genutzt werden würde.

Die Beklagte forderte mit Schreiben vom 24. Juni 2011 die Klägerin auf, eine Erklärung zur Veranlagung des Fremdenverkehrsbeitrags für den Immobilienverkauf abzugeben und mahnte diese an. Am 25. Juni 2012 erklärte die Klägerin über ihre Bevollmächtigte, es läge keine Betriebsstätte vor, so dass kein Fremdenverkehrsbeitrag zu zahlen sei. Die Beklagte forderte die Klägerin zwei weitere Male zur Abgabe der Erklärung auf, was die Klägerin jeweils ablehnte.

Mit Bescheid vom 26. September 2013 setze die Beklagte für den Verkauf einen Fremdenverkehrsbeitrag in Höhe von 14.100,00 Euro fest. Die Beklagte legte auf Grund einer Schätzung einen steuerpflichtigen Gewinn von 470.000,00 EUR zu Grunde und wendete den Vorteilssatz in Höhe von 60% an. Der Schätzung des Veräußerungsgewinns legte die Beklagte die Differenz zu Grunde zwischen dem Buchwert der Immobilie in Höhe von 524.323,01 Euro, von welchem die Beklagte nach Auskunft des Finanzamts … ausging, und dem Verkaufspreis von 1 Mio. Euro. Hiervon zog die Beklagte 6.000,00 Euro geschätzte Veräußerungskosten ab. Zur genauen Berechnung und den weiteren Einzelheiten wird auf den Bescheid Bezug genommen.

Mit Schreiben vom 1. Oktober 2013 legte die Klägerin Widerspruch gegen den Bescheid beim Landratsamt … ein. Im Rahmen des Widerspruchsverfahrens legte die Klägerin eine eigene konkrete Berechnung eines Gewinns in Höhe von 109.862,00 Euro vor. Sie berücksichtigte bei der Gewinnermittlung auch die Kosten, die sie während der Zeit als Eigentümerin für Instandhaltung und Sanierung zu zahlen hatte sowie Zinsen und Bearbeitungsgebühren für das Bankdarlehen und Grunderwerbskosten.

Mit Widerspruchsbescheid vom 20. Oktober 2015, den Steuerberatern der Klägerin am 27. Oktober 2015 zugestellt, wies das Landratsamt … den Widerspruch zurück. Zur Begründung verweist die Widerspruchsbehörde darauf, die von der Klägerin vorgebrachten Kosten habe die Beklagte im Buchwert beziehungsweise als Veräußerungskosten in ihrer Schätzung berücksichtigt. Dass lediglich das Erdgeschoss und das erste Obergeschoss gewerblich vermietet seien, mindere nicht den geschätzten Vorteil, da die an den an den Gaststättenbetreiber mitvermietete Wohnfläche im zweiten und dritten Obergeschoss unbewohnbar und von der Gaststätte nicht trennbar gewesen sei. In neuwertigem Zustand sei das Anwesen zum doppelten Kaufpreis verkäuflich gewesen, so dass der Veräußerungsgewinn den wirtschaftlichen Einheiten zuzurechnen sei, die der Fremdenverkehrspflicht unterlägen. Ob die Klägerin eine Betriebsstätte unterhalte, sei unerheblich, da auch ortsfremde Personen der Satzungsgewalt der Beklagten unterfielen, wenn sie zu dieser in einer näheren Beziehung treten. Eine solche nähere Beziehung sei auch das Eigentum an der überwiegend zu Fremdenverkehrszwecken genutzten Immobilie.

Der Bevollmächtigte der Klägerin hat am 27. November 2015 Klage erhoben und beantragt,

Der Bescheid der Beklagten vom 26. September 2013 in Gestalt des Widerspruchsbescheids des Landratsamts … vom 20. Oktober 2015 wird aufgehoben.

Zur Begründung wird ausgeführt: Die Beklagte hätte zwischen den gewerblich genutzten Flächen der unteren Geschosse und den leerstehenden bzw. bewohnten Flächen der oberen beiden Geschosse unterscheiden müssen. Letztere seien neutral im Sinne der Satzung zum Fremdenverkehrsbeitrag, denn sie profitierten nicht vom Fremdenverkehr. Zudem unterfalle das erste Stockwerk nicht der Fremdenverkehrsbeitragspflicht. Denn dort habe sich ein Innenarchitekturbüro befunden, welches nicht dem Fremdenverkehr diene. Zudem sei eine bestimmte Nutzung mit dem Mieter des ersten Obergeschosses überhaupt nicht vereinbart worden. Lediglich das Erdgeschoss und somit eine Fläche von 350 m² sei damit erheblich. Zudem habe die Beklagte den Gewinn fälschlicherweise aus dem Buchwert bestimmt. Der Klägerbevollmächtigte verweist auf die im Widerspruchsverfahren vorgelegte Berechnung eines Gewinns von 109.862 Euro. Da nach der Argumentation des Klägerbevollmächtigten nur das Erdgeschoss habe herangezogen werden dürfen, hätte die Beklagte bei einem Vorteilssatz von 60% allein einen Fremdenverkehrsbeitrag von 779,43 Euro fordern dürfen. Zudem sei nicht ersichtlich, weshalb die Beklagte von einem Vorteilssatz von 60% ausgegangen sei. Überzeugende Grundlagen für diese Schätzung fehlten.

Der Bevollmächtigte der Beklagten hat mit Schriftsatz vom 18. Dezember 2015 beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung wird mit Schriftsatz vom 6. April 2016 ausgeführt: Die Klägerin unterläge auch als nicht Ortsansässige der Fremdenverkehrsbeitragspflicht, da das Eigentum an dem streitgegenständlichen Grundstück eine nicht nur vorübergehende, objektiv verfestigte Beziehung zur Beklagten darstelle. Den Pächtern des Anwesens sei ein unmittelbarer wirtschaftlicher Vorteil aus dem Fremdenverkehr entstanden. Es komme nicht darauf an, ob die Klägerin auch eine Betriebsstätte im Gemeindegebiet der Beklagten unterhalte. Der von der Klägerin beim Verkauf des Anwesens erzielte Veräußerungsgewinn unterfalle der Pflicht, Fremdenverkehrsbeitrag zu zahlen, weil es sich um steuerlichen Gewinn handele, nach dem sich der durch den Fremdenverkehrsbeitrag abzugeltende Vorteil richte. Es handele sich bei den vermieteten Räumlichkeiten nicht um neutrale Räume, denn Gaststätte und Café seien auch von Touristen frequentiert worden. Die Berechnung des steuerpflichtigen Gewinns in Höhe von 470.000 Euro sei korrekt, denn es handele sich um die Differenz von Veräußerungsgewinn und Buchwert abzüglich der Veräußerungskosten. Dass das Objekt teilweise unbewohnbar und daher nicht vermietet gewesen sei, rechtfertige keinen geringeren Gewinn, denn in bewohnbarem Zustand sei der doppelte Kaufpreis zu erreichen gewesen. Der Vorteilssatz von 60% sei korrekt geschätzt worden. Denn das entspreche dem auf dem Fremdenverkehr beruhenden Anteil. Die Beklagte habe bei der Berechnung die Lage des Objekts an der Hauptverkehrsstraße und dem dortigen zentralen Platz berücksichtigt, auf welchem sich vor allem Kurgäste und Fremde aufhielten. Bei einem Cafébetrieb sei die Aufteilung in 60% und 40% angemessen und nach der fremdenverkehrsrechtlichen Praxis üblich. Zudem habe die Klägerin denselben Vorteilssatz nicht beanstandet, soweit sie als Verpächterin herangezogen wurde; daran müsse die Klägerin sich festhalten lassen.

In der mündlichen Verhandlung vom 14. April 2016 hat die Beklagte angegeben, das Unternehmen im ersten Obergeschoss „… …“ sei von 1. Juli 2010 bis zum 31. Dezember 2014 angemeldet gewesen. Der Betreiber habe von den in der Gemeinde bestehenden Ferienwohnungen profitieren. Die Beteiligten verzichteten auf weitere mündliche Verhandlung.

Mit Schriftsatz vom 27. Mai 2016 führt die Klägerbevollmächtigte aus: Die Veräußerung des streitgegenständlichen Objekts stelle keine Betriebsveräußerung dar, so dass die Beklagte nicht § 16 EStG hätte heranziehen dürfen. Die Klägerin sei Eigentümerin von etwa 12 bis 15 Objekten vergleichbaren Umfangs. Die Beklagte hätte zudem den konkreten Gewinn berechnen müssen; die Klägerin habe die entsprechenden Unterlagen über ihre Steuerberater vorgelegt. Dies gebe auch eine Mail der Beklagten an die Widerspruchsbehörde vom 29. Mai 2015 wider, in der die Absenderin ihr Bedauern mitgeteilt habe, dass sie bei der Widerspruchsablehnung nicht auf diese Zahlen eingegangen sei und auch in keinem weiteren Schreiben. Die Beklagte und die Widerspruchsbehörde wollten sich nach Ansicht der Klägerbevollmächtigten die mühevolle konkrete Berechnung ersparen und hätten aus Gründen der Einfachheit auf die Gewinnermittlung nach § 16 EStG zurückgegriffen. Dies sei willkürlich und führe bereits zur Rechtswidrigkeit des Fremdenverkehrsbeitragsbescheids. Die Angaben über die Mieteinnahmen hätten sich sowohl in der Akte der Beklagten als auch in der Widerspruchsakte gefunden. Der Gewinn der Klägerin im Jahr 2011 habe - wie der Beklagten und der Widerspruchsbehörde bekannt gewesen sei - 51.891 Euro betragen. Der Anteil des streitgegenständlichen Objekts an den Gesamterlösen habe 22,4% betragen, auf den Gesamtgewinn umgerechnet habe der Anteil des streitgegenständlichen Objekts 22,4% betragen. Nach der Bilanzsumme habe der Anteil am streitgegenständlichen Objekt 5,6% betragen. Der Anteil des streitgegenständlichen Objekts sei daher mit etwa 8% des Gesamtumfangs ins Gewicht gefallen. Da die Gesellschaft nahezu vollständig fremdfinanziert gewesen sei, seien auch die Zinsaufwendungen in der Gesamthöhe zwischen 400.000 Euro und 430.000 Euro zu berücksichtigen. Für das streitgegenständliche Objekt wären damit bei einem Kaufpreis von 524.000 Euro und 6% Zinsen p.a. ca. 31.000 Euro im Jahr entfallen. Dagegen hätten die Mieteinnahmen, die der Beklagten und der Widerspruchsbehörde vorgelegen hätten, im Jahr 2011 5.264 Euro und im Jahr 2010 61.946 Euro betragen. Aus diesen Daten hätten die Beklagte und die Widerspruchsbehörde den konkreten Gewinn ermitteln können. Zudem habe die Beklagte einen falschen Vorteilssatz angewendet. Die Beklagte habe verkannt, dass die Wertsteigerung zwischen Erwerb und Verkauf des Grundstücks allein aus der Wertsteigerung des Grundstücks und nicht aus dem Gebäude und damit aus den „betrieblichen Tätigkeiten“ der Klägerin erfolgt sei. Die Beklagte hätte einen von der betrieblichen Tätigkeit der Klägerin unabhängigen Vorteilssatz für Grundstücksverkäufe bestimmen müssen. Die Klägerin habe keine AfA in Anspruch genommen, da es sich bei dem Grundstück um Umlaufvermögen gehandelt habe. Zudem habe die Beklagte die Gebäudefläche falsch berechnet. Es sei nicht nachvollziehbar, weshalb die leerstehenden Gebäudeteile sich im Kaufpreis niedergeschlagen hätten. Jedenfalls die als Wohnraum vermieteten Flächen hätten als neutrale Flächen bewertet werden müssen. Zudem fehle ein Nachweis, weshalb von einem Grundstückspreis von 360 Euro ausgegangen werde. Ein entsprechendes Gutachten fehle. Der Preis werde bestritten. Die Klägerin habe das Gebäude bereits in baufälligem Zustand erworben. Zudem sei nach dem Vortrag der Beklagten in der mündlichen Verhandlung auch das erste Obergeschoss als neutrale Fläche zu bewerten (430 m²). Die Beklagte habe vorgetragen, das Innenarchitekturbüro im ersten Obergeschoss mit einem Vorteilssatz von 50% berücksichtigt zu haben, ohne darzulegen, woraus sich dieser ergebe. Zudem habe die Beklagte die Geschäftstätigkeit des Mieters deshalb als fremdenverkehrsbeitragspflichtig eingeordnet, weil er von den Ferienwohnungen und somit vom Fremdenverkehr profitiere. Dies treffe aber nicht auf die Klägerin zu. Der Mieter habe sicherlich auch Werkleistungen erbracht, so dass ein erheblicher Teil seines Umsatzes außerhalb des Gebäudes generiert worden sei. Dieser dürfe nicht einbezogen werden. Zudem profitiere die Klägerin als Vermieterin nicht auch nur mittelbar vom Fremdenverkehr.

Mit Schriftsatz vom 21. Juli 2016 erwiderte der Bevollmächtigte der Beklagten wie folgt: Die von der Klägerin vorgelegte Gewinn- und Verlustrechnung könne nicht maßgeblich sein, da Vorgänge von in anderen Orten gelegenen Immobilien einbezogen seien und es sich um eine steuerliche Gesamtbetrachtung handele. Für die Errechnung des Fremdenverkehrsbeitrags könne aber nur auf die Betriebsstätte im Gemeindegebiet der Beklagten abgestellt werden. Die von der Klägerin vorgelegte Berechnung des Verkaufsgewinns sei für die Beitragsermittlung ungeeignet, denn es seien in dieser Berechnung auch Kosten aus den Jahren 2005 bis 2010 berücksichtigt worden. Verlustabzüge seien hinsichtlich der Berechnung des Fremdenverkehrsbeitrags nicht vorgesehen und daher auch nicht zulässig. Es sei unerheblich, inwiefern die Wertsteigerung zwischen Erwerb und Veräußerung auf betrieblichen Aktivitäten beruhe. Durch den Fremdenverkehrsbeitrag werde der Vorteil entgolten, der in der Gewinnchance oder in der erhöhten Verdienstmöglichkeit bestehe, die sich aus dem Fremdenverkehr ergebe. Es komme nicht darauf an, dass der Pflichtige den Vorteil nutze. Die zu Grunde gelegten Grundstückspreise ergäben sich aus Angaben des Gutachterausschusses des Landratsamtes …, es handele sich damit um ein für die Wertermittlung fachkundiges Gremium. Um die durch die Unterschiede im Vorteilssatz (für die Gaststätte im Erdgeschoss 60% und für das Innenarchitekturbüro 50%) entstandene Aufspaltung zu vermeiden, hat die Beklagte den Vorteilssatz auf 50% herabgesetzt und den Fremdenverkehrsbeitrag auf 11.750 Euro ermäßigt.

Wegen des weiteren Sach- und Streitstandes wird auf die Behörden- und Gerichtsakten verwiesen.

Mit Einvernehmen der Beteiligten kann das Gericht ohne weitere mündliche Verhandlung entscheiden (vgl. § 101 Abs. 2 VwGO).

Die Klage hat im aus dem Tenor ersichtlichen Umfang Erfolg. Sie ist teilweise unzulässig (dazu unter 1.). Soweit die Klage zulässig ist, ist sie begründet (dazu unter 2.).

1. In Höhe von 2.350 EUR hat die Klage keinen Erfolg, da sich das Klagebegehren durch die Herabsetzung des Fremdenverkehrsbeitrages im Schriftsatz vom 21. Juli 2016 erledigt hat. Eine Anfechtungsklage nach § 42 Abs. 1 Alt. 1 VwGO ist mithin nicht mehr statthaft. Auch eine Fortsetzungsfeststellungsklage nach § 113 Abs. 1 Satz 4 VwGO ist nicht zulässig. Denn ein Fortsetzungsfeststellungsinteresse hat die Klägerin nicht geltend gemacht und ist auch sonst nicht ersichtlich. Damit ist die Klage in dieser Höhe unzulässig und abzuweisen.

2. Im Übrigen ist die Klage begründet. Es liegt eine wirksame Rechtsgrundlage vor (dazu unter a.). Die Beklagte hat sie aber nicht rechtmäßig angewendet (dazu unter b.) Der Bescheid vom 26. September 2013 und der Widerspruchsbescheid vom 20. Oktober 2015 sind daher rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

a. Rechtsgrundlage für die Heranziehung des Klägers zum Fremdenverkehrsbeitrag ist Art. 6 Kommunalabgabengesetz (KAG) i. V. m. der Satzung der Beklagten über die Erhebung des Fremdenverkehrsbeitrags (FBS) vom 28. November 2007.

Nach Art. 6 Abs. 1 KAG, § 1 Abs. 1 FBS wird von allen selbständig tätigen natürlichen und den juristischen Personen, denen durch den Fremdenverkehr im Gemeindegebiet der Beklagten Vorteile erwachsen, ein Fremdenverkehrsbeitrag erhoben. Mit diesem wird der Vorteil, der dem Beitragspflichtigen innerhalb eines Kalenderjahres durch den Fremdenverkehr unmittelbar oder mittelbar erwächst, abgegolten (§ 2 Abs. 1 FBS); zur Bestimmung des Vorteils dienen der einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtige Gewinn und der steuerbare (Netto-) Umsatz (§ 2 Abs. 2 Satz 1 FBS).

Zweifel an der Rechtsgültigkeit dieser Satzung wurden weder vorgetragen noch sind solche ersichtlich. Die Fremdenverkehrsbeitragssatzung der Beklagten vom 28. November 2007 war bereits wiederholt Gegenstand verwaltungsgerichtlicher Überprüfungen und wurde für rechtlich unbedenklich gehalten (vgl. zuletzt VG München, U.v. 8.10. 2015 - M 10 K 15.156; vgl. auch BayVGH, B.v. 5.2.2013 - 4 CS 12.258 - KStZ 2013, 1944); zudem entsprechen insbesondere ihre Regelungen zur Beitragsbemessung und -ermittlung der Mustersatzung des Bayerischen Staatsministeriums des Innern vom 28. Juni 1978 (MABl. S. 464) in der Fassung der Bekanntmachung vom 27. November 1979 (MABl. S. 770), welche auch der Bayerische Verwaltungsgerichtshof für gültig befunden hat (vgl. z.B. BayVGH, U.v. 25.2.1998 - 4 B 95.546 - BayVBl 1999, 21; B.v. 31.3.2005 - 4 N 03.3086 - juris Rn. 26). Namentlich das sog. Vergleichs- oder Doppelberechnungsverfahren nach dem Gewinn bzw. Umsatz gemäß § 2 Abs. 2 Satz 2 FBS ist mit höherrangigem Recht vereinbar (so schon BayVGH, U.v. 3.10.1986 - 4 N 85 A.460 - juris).

b. Die Klägerin ist nicht Beitragsschuldnerin im Sinne des § 1 FBS. Denn bei dem Verkauf des Grundstücks ist der Klägerin kein Vorteil unmittelbar oder mittelbar durch den Fremdenverkehr erwachsen, wie von § 1 Abs. 1 FBS gefordert. Der Verkaufserlös als wirtschaftlicher Vorteil beruht nicht auf einem ausreichend engen Zusammenhang mit dem Fremdenverkehr.

Unstreitig ist der Klägerin durch den Verkauf kein unmittelbarer Vorteil aus dem Fremdenverkehr entstanden (vgl. zur Definition Engelbrecht in Schieder/Happ, Bayerisches Kommunalabgabengesetz, Stand: Juli 2015, Art. 6 Rn. 35; Hürholz in Thimet, Kommunalabgaben- und Ortsrecht in Bayern, Stand: Januar 2011, Art. 6 Frage 6).

Auch ein mittelbarer Vorteil aus dem Fremdenverkehr ist der Klägerin aus dem Verkauf nicht entstanden. Mittelbare Vorteile ergeben sich daraus, dass eine Person aufgrund ihrer selbstständigen Tätigkeit im Rahmen der Bedarfsdeckung für den Fremdenverkehr mit den daran unmittelbar Beteiligten Geschäfte tätigt. Die beiden Kernelemente des Begriffs sind die Geschäftsbeziehung zu unmittelbar am Fremdenverkehr Beteiligten sowie ein typischer und offensichtlicher Zusammenhang mit dem Fremdenverkehr, um von einer allgemein positiven wirtschaftlichen Entwicklung abzugrenzen (vgl. Schieder/Happ, a.a.O. Rn. 35 f., 40 m.w.N.). Derjenige, der wiederum Geschäfte mit den mittelbar am Fremdenverkehr Beteiligten gleichsam als „drittes Kettenglied“ tätigt, ist von der Beitragspflicht grundsätzlich nicht mehr erfasst (vgl. Schieder/Happ, a.a.O. Rn. 38; Thimet, a.a.O.).

Es wird angesichts des rechtstaatlichen Bestimmtheitsgebots für eine enge Auslegung plädiert (vgl. Schieder/Happ, a.a.O. Rn. 36).

Die Beklagte bezog sich mit dem Fremdenverkehrsbeitrag auf den Verkauf der streitgegenständlichen Immobilie, deren Erdgeschoss als Gaststätte vermietet war, an Frau S.-R.. Grundsätzlich kann der Verkauf einer Immobilie nach einer auf Art. 6 KAG beruhenden Satzung beitragspflichtig sein. Voraussetzung ist, dass sich im Verkaufserlös Vorteile aus dem Fremdenverkehr realisieren, da der Beitragscharakter eine Gegenleistung verlangt für die Erhebung einer Fremdenverkehrsabgabe (vgl. Engelbrecht in Schieder/Happ, a.a.O. Rn. 28). Die Rechtsprechung stellt auf die Umstände des Einzelfalls ab; es lassen sich jedoch Fallgruppen ausmachen, in denen dem Verkäufer einer Immobilie aus dem Fremdenverkehr mittelbare Vorteile erwachsen: Der Verkäufer einer zu Fremdenverkehrszwecken genutzten Immobilie erlangt mittelbar Vorteile aus dem Fremdenverkehr, wenn der Käufer mit Fremden Geschäfte machen wird (dazu unter aa.). Zudem unterfallen selbst entferntere Vorteile noch der Beitragspflicht, wenn eine Gesamtschau der vertraglichen Beziehungen einen eindeutigen Zusammenhang mit dem Fremdenverkehr offenbart (dazu unter bb.). Schließlich können sich - etwa im Fall der Betriebsaufgabe - im Veräußerungserlös Vorteile aus dem Fremdenverkehr realisieren, welche bis dahin als Abschreibungen nicht beim Fremdenverkehrsbeitrag berücksichtigt werden konnten (dazu unter cc.). Alle drei Konstellationen sind im vorliegenden Fall nicht gegeben. Auch sonstige Ansatzpunkte für mittelbare Vorteile sind nicht ersichtlich (dazu unter dd.).

aa. Der Verkauf einer Immobilie, die zu Fremdenverkehrszwecken genutzt wird (z.B. einer Hotelanlage), unterliegt der Beitragspflicht, wenn der Erwerber das Hotel weiterhin nutzen und dort mit Fremden Geschäfte tätigen wird (vgl. BayVGH, B.v. 1.12.2000 - 4 ZB 99.961 - juris Rn. 11; VG München, U.v. 29.10.2015 - M 10 K 15.2764 - juris). Insofern ist der Verkäufer einem Bauträger vergleichbar, welcher Wohnungen an Käufer verkauft, welche durch Ferienvermietungen unmittelbar vom Fremdenverkehr profitieren werden, und somit einen mittelbaren Vorteil erlangt, für den er der Fremdenverkehrsbeitragspflicht unterliegt (BayVGH, B.v. 1.12.2000 - 4 ZB 99.961 - juris Rn. 11; vgl. dazu z.B. NdsOVG, B.v. 21.6.2007 - 9 ME 177/06 - juris). Dies entspricht der allgemeinen Rechtsprechung zum Fremdenverkehrsbeitrag, wonach das „zweite Kettenglied“ auch einen mittelbaren Vorteil erlangt. Ähnlich demjenigen, der Waren für einen unmittelbaren Fremdenverkehrsbetrieb liefert (etwa für ein Hotel) und daher einen mittelbaren und beitragspflichtigen Vorteil aus dem Fremdenverkehr erlangt, liefert der Verkäufer der Immobilie die erforderliche Unterkunft. Es ist deshalb folgerichtig, denjenigen, der einem anderen ein bereits bestehendes Hotel verkauft, das dieser für den Fremdenverkehr nutzen werde, ebenfalls zum Fremdenverkehrsbeitrag heranzuziehen (BayVGH, B.v.1.12.2000 a.a.O. juris Rn.11 m.w.N.).

Dies kann jedoch nach den allgemeinen Grundsätzen des Fremdenverkehrsbeitragsrechts nicht mehr gelten, wenn - wie im vorliegenden Fall - der Käufer der Immobilie keinen unmittelbaren Vorteil aus dem Fremdenverkehrsbeitrag ziehen wird. Denn beim „dritten Kettenglied“ in der Kette von Vertragsverhältnissen besteht kein ausreichender Bezug zum Fremdenverkehr mehr (vgl. OVG RhPf, U.v. 17.1.2014 - 6 A 10919/13 - juris). Im vorliegenden Fall gab es keinerlei Anhaltspunkte, dass die Käuferin, welche nach Angaben der Klägerin gegenüber der Presse Inhaberin einer Hausverwaltung ist sowie online in verschiedenen Telefonbüchern als solche geführt wird, selbst die Gaststätte oder einen anderen Fremdenverkehrsbetrieb in dem Anwesen betreiben wollte. Sie hat es auch tatsächlich nicht getan, sondern den bestehenden Mietvertrag mit der Gaststätte noch etwa zwei Jahre weitergeführt. In dieser Zeit hat die Käuferin als Vermieterin selbst nur mittelbar vom Fremdenverkehr profitiert, die Verkäuferin war mithin das „dritte Kettenglied.“. Anschließend stand das Erdgeschoss wohl für einige Zeit leer.

bb. Eine Ausnahmekonstellation, in der offensichtlich dennoch ein Zusammenhang zum Fremdenverkehr besteht, liegt nicht vor. Zwar können auch dritte oder weiter entfernte Glieder der Vertragskette zum Fremdenverkehrsbeitrag herangezogen werden, wenn ihre wirtschaftliche Betätigung gleichwohl in direktem Zusammenhang mit dem Fremdenverkehr steht, beispielsweise der Fremdenverkehrsbezug gleichsam durchgereicht wird (vgl. dazu BayVGH, U.v. 18.3.1998 - 4 B 95.3470 - juris; B.v. 6.8.2002 - 4 CS 02.1537 - juris; B.v. 14.10.2002 - 4 ZB 02.583 - juris; U.v. 14.1.2016 - 4 B 14.2227 - juris Rn. 27 ff.). Die Abgrenzung von der allgemeinen positiven wirtschaftlichen Entwicklung durch Fremdenverkehr erfordert einen konkreten Zusammenhang zum Fremdenverkehr. In der Rechtsprechung wird stets der Ausnahmecharakter eines solchen Fremdenverkehrsbezugs betont, die Unterscheidung nach den verschiedenen Vertragsverhältnissen könne „nicht durch eine Gesamtbetrachtung […] “eingeebnet„werden“ (BayVGH, B.v. 6.8.2002 a.a.O.). Dementsprechend wurde ein solcher direkter Fremdenverkehrsbezug häufig abgelehnt, etwa bei der Vermietung neutraler Räume, z.B. einer Bankfiliale (BayVGH, B.v. 14.10.2002 a.a.O.) oder von Räumlichkeiten, welche zur Weitervermietung an eine Gaststätte genutzt werden (BayVGH, U.v. 18.3.1998 a.a.O.). Angenommen wurde ein solcher Bezug dagegen in einem Fall, in dem der alleinige Zweck der Überlassung eines Nießbrauchsrechts darin bestand, den Betrieb des Thermalbads auf den fraglichen Grundstücken zu ermöglichen (BayVGH, U.v. 14.1.2016 a.a.O.). Eine solche Ausnahme ist im vorliegenden Fall nicht gegeben. Der Fremdenverkehrsbezug könnte sich allein auf die Tatsache stützen, dass das Gebäude teilweise an eine Gaststätte verpachtet war, welche auch von Fremden aufgesucht wurde. Jedoch handelt es sich bei dem Verkauf eines teilweise leerstehenden und baufälligen Anwesens, in dem sich unter anderem eine durch einen Pächter geführte Gaststätte befindet, weder um eine Kette von Vertragsverhältnissen, die den Fremdenverkehrsbezug der Gaststätte nur weiterreichen, noch um eine offensichtlich und konkret auf den Fremdenverkehr bezogene Gestaltung. Anders als ein Hotelkomplex oder eine Thermalquelle kann das Gebäude auch anders als zu Fremdenverkehrszwecken genutzt werden. Angesichts des Zustandes kam sowohl eine vollkommene Umgestaltung (z.B. Wohnnutzung), ein Abriss wie auch eine Neuverpachtung oder -vermietung z.B. an ein Geschäft in Betracht. Eine besondere Zweckbindung im Kaufvertrag ist nicht ersichtlich. Ähnlich der Vermietung oder Verpachtung handelt es sich mithin um einen Verkauf neutraler Räumlichkeiten. Würde man die vorliegende Gestaltung für einen offensichtlichen Bezug zum Fremdenverkehr ausreichen lassen, verlöre das Kriterium des mittelbaren Vorteils die Kontur, denn nahezu jeder Verkauf eines Gebäudes in einem touristisch geprägten Gebiet könnte damit der Fremdenverkehrsbeitragspflicht unterworfen werden, was dessen Beitragscharakter entgegenstünde.

cc. Der Fremdenverkehrsbezug muss sich jedoch nicht aus der vertraglichen Beziehung zum Käufer des Anwesens ergeben. Der Verkaufserlös kann bei wirtschaftlicher Betrachtung auch noch ein (bislang nicht berücksichtigter) Gewinn aus den Geschäften sein, die der Immobilienverkäufer während des laufenden Betriebes (mittelbar) mit Fremden getätigt hat. Auch dieser Bezug ist im vorliegenden Fall nicht gegeben.

Der Verkauf eines zu Fremdenverkehrszwecken genutzten Gebäudes (z.B. eines Fremdenverkehrsheimes) kann der Beitragspflicht unterliegen, wenn darin eine Betriebsaufgabe liegt und sich in dem Verkaufserlös stille Reserven des Betriebs realisieren, welche infolge der jährlichen Absetzung für Abnutzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten als periodengerechte Verteilung des Aufwands bzw. Berücksichtigung des Werteverzehrs entstanden wären (vgl. BayVGH, U.v. 10.10.2005 - 4 BV 04.1306 - juris; B.v. 17.9.2010 - 4 CS 10.1776 - juris Rn. 9; VG München, U.v. 13.1.2011 - M 10 K 10.731 - juris). Durch das Ausscheiden des Wirtschaftsgutes aus dem Betriebsvermögen realisieren sich die bis dahin unversteuerten Gewinne, welche § 16 EStG der Versteuerung unterwirft. Diese Gewinne stammen unabhängig von dem Veräußerungsgeschäft aus den im Betrieb (evt. mittelbar) mit Fremden getätigten Geschäften (vgl. BayVGH, U.v. 10.10.2005, a.a.O. Rn. 17).

Die Klägerin hat weder selbst die Gaststätte oder ein etwaiges Café betrieben noch ist ihr Betriebszweck die Verpachtung von Gebäuden. Nach Angaben der Klägerin im Schriftsatz vom 27. Mai 2016 war das Gebäude allein Umlaufvermögen und die Klägerin hat daher nach eigenen Angaben keine Absetzung für Abnutzung in Anspruch genommen. Die Beklagte hat diese Angaben nicht bestritten. Nach der von der Klägerin vorgelegten Bilanz sowie ihrer Internetpräsenz betreibt die Klägerin ein Pfandleihhaus für Kraftfahrzeuge.

dd. Auch abgesehen von den in der Rechtsprechung gebildeten Fallgruppen findet sich nach der allgemeinen Definition des mittelbaren Vorteils kein weiterer Ansatzpunkt, den streitgegenständlichen Immobilienverkauf der Fremdenverkehrsbeitragspflicht zu unterwerfen.

Denn als Vorteil aus dem Fremdenverkehr verbleibt die allgemeine Wertsteigerung oder Wertbeständigkeit von Immobilien in einer durch Tourismus florierenden Gemeinde, da Immobilienverkäufer auf Kaufinteressenten hoffen können, welche mittelbar aus dem Fremdenverkehr profitieren. Diese allgemeinen Vorteile aber können mit dem Fremdenverkehrsbeitrag gerade nicht abgegolten werden (Engelbrecht in Schieder/Happ a.a.O. Rn. 32, 39 m.w.N.).

3. Der angefochtene, für die Klägerin belastende Bescheid vom 26. September 2013 und der Widerspruchsbescheid vom 20. Oktober 2015 sind mithin rechtswidrig und vom Gericht aufzuheben, soweit sie die Beklagte nicht bereits selbst aufgehoben hat. Soweit sich die Bescheide durch Aufhebung erledigt haben, ist die Klage abzuweisen.

4. Die Kostenfolge ergibt sich aus § 155 Abs. 1 VwGO.

5. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren war gem. § 162 Abs. 2 Satz 2 VwGO notwendig, da der Klägerin wegen der Schwierigkeit des Streitstoffes ein Betreiben des Widerspruchsverfahrens ohne rechtskundigen Beistand nicht zuzumuten war.

6. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit der Kostenentscheidung ergibt sich aus § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 ZPO.

7. Die Berufung war zuzulassen, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat, § 124 a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO.

I.

Die Klage wird abgewiesen.

II.

Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

III.

Die Kostenentscheidung ist vorläufig vollstreckbar.

Der Kläger darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des vollstreckbaren Betrags abwenden, wenn nicht die Beklagte vorher Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

IV.

Die Berufung wird zugelassen.

Der Kläger wendet sich gegen die Erhebung eines Fremdenverkehrsbeitrags durch die Beklagte.

Der Kläger war bis zu dessen Veräußerung im Jahr 2012 alleiniger Eigentümer des Anwesens ...-Straße 29 im Gemeindegebiet der Beklagten. Auf dem Grundstück befindet sich ein Hotelbetrieb.

Der Kläger hatte das Anwesen nach eigenen Angaben bis 31. März 2012 an die ... GmbH Hotel- und Gaststättenbetrieb, im Handelsregister beim Amtsgericht ... vom ... August 2009 bis ... Januar 2014 unter der Nummer HRB ... eingetragen, verpachtet. Geschäftsführerin der ... GmbH war die Ehefrau des Klägers, Frau .... Der Betrieb „Hotel ...“ war gewerberechtlich bis ... März 2012 (Datum der Betriebsaufgabe) von der Ehefrau des Klägers angemeldet. Der Kläger war selbst nicht an der ... GmbH beteiligt.

Aktuell wird auf dem Anwesen das Hotel „...“ betrieben (Gewerbeummeldung vom ... März 2012).

Auf der Grundlage ihrer Satzung für die Erhebung eines Fremdenverkehrsbeitrags (FBS) vom ... November 2007 erhebt die Beklagen von allen selbstständig tätigen natürlichen und den juristischen Personen, denen durch den Fremdenverkehr in ihrem Gemeindegebiet Vorteile erwachsen, einen Fremdenverkehrsbeitrag; zur Bestimmung des Vorteils dienen dabei der einkommen- oder körperschaftssteuerpflichtige Gewinn und der steuerbare Nettoumsatz innerhalb eines Kalenderjahres.

Am 3. November 2014 gab der Kläger gegenüber der Beklagten jeweils Erklärungen zur Veranlagung des Fremdenverkehrsbeitrags für die Jahre 2010 bis 2012 ab. In Bezug auf 2012 erklärte er, aus der selbstständigen Tätigkeit der Verpachtung des Hotels ... im Zeitraum 1. Januar 2012 bis 31. März 2012 keinen einkommen- oder körperschaftssteuerpflichtigen Gewinn, sondern vielmehr einen Verlust in Höhe von 68.427,- Euro erwirtschaftet zu haben; den steuerbaren Umsatz ohne Eigenbedarf und Umsatzsteuer bezifferte er insoweit auf 27.731,- Euro (Bl. 27 der Verwaltungsakten der Beklagten).

Ferner sprach im Rahmen des Veranlagungsverfahrens die Ehefrau des Klägers bei der Beklagten vor. Dabei legte sie den an die Eheleute gerichteten Einkommenssteuerbescheid des Finanzamts Nordfriesland vom ... Oktober 2014 für das Steuerjahr 2012 vor, der sich bei den Verwaltungsakten der Beklagten befindet (Bl. 11 f.). Dort werden in den Besteuerungsgrundlagen beim Kläger u. a. sonstige Einkünfte/Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften in Höhe von 425.151,- Euro ausgewiesen; ferner wird für die Eheleute insgesamt ein Verlustvortrag in Höhe von 173.747,- Euro gesondert festgesetzt.

Die Ehefrau des Klägers bestätigte gegenüber der Beklagten, dass die im Einkommensteuerbescheid aufgeführten sonstigen Einkünfte/Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften ausschließlich auf dem Verkauf des Hotels ... beruhten.

Mit Bescheid vom ... November 2014 setzte die Beklagte gegenüber dem Kläger für den „Betrieb Verkauf Hotel ..., ...-Straße 29 in ...“ für das Jahr 2012 einen Fremdenverkehrsbeitrag in Höhe von 21.257,55 Euro, zahlbar zum 24. Dezember 2014, fest. Der Veranlagung wurden ein steuerpflichtiger Gewinn in Höhe von 425.151,- Euro, ein Vorteilssatz von 100% sowie ein Beitragssatz von 5% zugrunde gelegt. Der Bescheid wurde dem Kläger am 21. November 2014 zugestellt.

Mit Schriftsatz seiner Steuerbevollmächtigten vom 12. Dezember 2014, bei der Beklagten am 15. Dezember 2014 eingegangen, ließ der Kläger Widerspruch gegen den Fremdenverkehrsbeitragsbescheid 2012 einlegen.

Zur Begründung wurde ausgeführt, der Kläger habe das Gebäude ...-Straße 29 in ... an die Firma ... GmbH Hotel- und Gaststättenbetrieb vermietet. Diese habe am 20. Oktober 2012 die Liquidation beschlossen, der Gewerbebetrieb sei abgemeldet worden. Beim Kläger entfielen daher die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Aufgrund der Abmeldung des Gewerbes durch die ... GmbH habe er das Gebäude veräußert. Der Veräußerungsgewinn falle nicht unter die Fremdenverkehrsbeitragspflicht, da gemäß § 3 Abs. 3 FBS nur der einkommen- oder körperschaftssteuerpflichtige Gewinn für die Berechnung des Fremdenverkehrsbeitrags herangezogen werde und nicht ein eventueller Veräußerungsgewinn.

Ergänzend machten die Steuerbevollmächtigten unter dem 31. Januar 2015 geltend, bei dem Veräußerungsgewinn handle es sich nicht um einen einkommenssteuerpflichtigen Gewinn nach § 16 EStG, sondern um private Veräußerungsgeschäfte nach § 23 EStG, da sich das Grundstück niemals im Betriebsvermögen befunden habe. Das Grundstück sei ausschließlich Privatvermögen des Klägers gewesen, daher handle es sich auch nicht um eine Veräußerung eines ganzen Gewerbebetriebes, sondern um einen Spekulationsgewinn. Außerdem wäre dann hierzu noch ein Verlustvortrag in Höhe von 173.747,- Euro in Abzug zu bringen.

Mit Schreiben vom 27. Februar 2015 legten die Steuerbevollmächtigten der Beklagen den Einkommenssteuerbescheid des Finanzamts Nordfriesland für 2012 vor; sie wiesen darauf hin, dass hieraus ersichtlich sei, dass der Gewinn aus der Veräußerung des Grundstücks nicht unter den Einkünften aus Gewerbebetrieb, sondern bei den Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften enthalten sei. Aus diesem Grund sei der Fremdenverkehrsbeitragsbescheid für 2012 aufzuheben.

Die Beklagte half dem Widerspruch nicht ab und legte ihn mit Schreiben vom 19. März 2015 dem Landratsamt ... zur Entscheidung vor.

Mit Widerspruchsbescheid vom ... Mai 2015, den nunmehr bestellten rechtsanwaltlichen Bevollmächtigten des Klägers ausweislich Postzustellungsurkunde am 2. Juni 2015 zugestellt, wies das Landratsamt ... den Widerspruch des Klägers gegen den Fremdenverkehrsbeitragsbescheid der Beklagten vom ... November 2014 zurück.

Die Erhebung eines Fremdenverkehrsbeitrags vom Kläger auf der Grundlage der Fremdenverkehrsbeitragssatzung der Beklagten in Verbindung mit Art. 6 Kommunalabgabengesetz (KAG) sei rechtmäßig. Ein Befreiungstatbestand im Sinne von § 1 Abs. 2 FBS liege nicht vor. Der Kläger als natürliche Person erfülle die Voraussetzungen für eine Beitragserhebung, weil er hinsichtlich der Vermietung des Gebäudes in der ...-Straße 29 an die Firma ... GmbH Hotel- und Gaststättenbetrieb selbstständig gewesen sei und das betreffende Gebäude als Hotel unmittelbar dem Fremdenverkehr gedient habe. Dabei sei die Beklagte zu Recht von einem einkommenssteuerpflichtigen Gewinn in Höhe von 425.151,- Euro ausgegangen, den der Kläger durch den Verkauf seines Hotels erzielt habe. Denn auch der Veräußerungsgewinn sei einkommenssteuerpflichtiger Gewinn (§ 16 EStG). Die Berücksichtigung bei der Fremdenverkehrsbeitragserhebung stehe auch im Einklang mit den Prinzipien des Fremdenverkehrsbeitragsrechts. Es handle sich um einen mittelbaren Vorteil aus dem Fremdenverkehr, weil der Erwerber mit dem Hotel Geschäfte mit Fremden tätigen werde. Insofern könne dies mit einem Bauträger verglichen werden, der ein Hotel oder Ferienmietwohnungen für Fremde erbaue und diese dann an Hoteliers oder Wohnungsvermieter verkaufe, damit diese ihrerseits mit den Fremden Geschäft machten. Auch der Bauträger werde zu Fremdenverkehrsbeiträgen herangezogen. Es sei deshalb folgerichtig, dass auch derjenige zum Fremdenverkehrsbeitrag herangezogen werde, der einem anderen ein bereits bestehendes Hotel verkaufe, welches der Erwerber für den Fremdenverkehr nutze. Der vom Kläger geltend gemachte Verlustvortrag in Höhe von 173.747,- Euro mindere den Gewinn nicht, dies sei bereits gerichtlich entschieden (BayVGH, U. v. 3.4.1990 - 4 B 87.968; VG München, U. v. 13.1.2011 - M 10 K 10.4188); er könne deshalb nicht von dem der Berechnung zugrunde gelegten Gewinn in Abzug gebracht werden. Die Höhe des festgesetzten Fremdenverkehrsbeitrags 2012 sei nicht zu beanstanden. Die Beklagte habe einen steuerpflichtigen Gewinn in Höhe von 425.151,- Euro bzw. ein steuerbaren Umsatz von 0 Euro zugrunde gelegt, diese Zahlen stammten aus dem Einkommensteuerbescheid des Jahrs 2012, wo entsprechende Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften ausgewiesen gewesen seien. Die Beitragsschuld werde gemäß § 2 Abs. 2 Satz 2 FBS auf der Grundlage des Gewinns bestimmt, da sich auf der Grundlage des Umsatzes kein höherer Betrag ergebe.

Mit Telefax vom 2. Juli 2015 haben die rechtsanwaltlichen Bevollmächtigten des Klägers Klage gegen den Fremdenverkehrsabgabebescheid der Beklagten vom ... November 2014 betreffend das Jahr 2012 erhoben.

Zuletzt stellen sie den Antrag,

den Bescheid der Beklagten vom ... November 2014 in Gestalt des Widerspruchsbescheids des Landratsamts ... vom ... Mai 2015 aufzuheben.

Die Beklagte hat mit Schriftsatz ihrer Bevollmächtigten vom 5. August 2015 beantragen lassen:

Die Klage wird abgewiesen.

Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf den Inhalt der Gerichtsakte, insbesondere die Niederschrift über die mündliche Verhandlung der Verwaltungsstreitsache am 29. Oktober 2015, sowie der von der Beklagten und der Widerspruchsbehörde vorgelegten Behördenakten Bezug genommen.

Die Klage ist zulässig, in der Sache bleibt sie jedoch ohne Erfolg. Der angefochtene Fremdenverkehrsbeitragsbescheid der Beklagten vom ... November 2014 in Gestalt des Widerspruchsbescheids des Landratsamts ... vom ... Mai 2015 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

1. Rechtsgrundlage für die Heranziehung des Klägers zum Fremdenverkehrsbeitrag ist Art. 6 Kommunalabgabengesetz (KAG) i. V. m. der Satzung der Beklagten über die Erhebung des Fremdenverkehrsbeitrags (FBS) vom ... November 2007.

Nach Art. 6 Abs. 1 KAG, § 1 Abs. 1 FBS wird von allen selbstständig tätigen natürlichen und den juristischen Personen, denen durch den Fremdenverkehr im Gemeindegebiet der Beklagten Vorteile erwachsen, ein Fremdenverkehrsbeitrag erhoben. Mit ihm wird der Vorteil, der dem Beitragspflichtigen innerhalb eines Kalenderjahres durch den Fremdenverkehr unmittelbar oder mittelbar erwächst, abgegolten (§ 2 Abs. 1 FBS); zur Bestimmung des Vorteils dienen der einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtige Gewinn und der steuerbare (Netto-) Umsatz (§ 2 Abs. 2 Satz 1 FBS).

Zweifel an der Rechtsgültigkeit dieser Satzung wurden weder vorgetragen noch sind solche ersichtlich. Dass die Beklagte Fremdenverkehrsgemeinde im Sinne des Art. 6 Abs. 1 KAG mit entsprechenden Übernachtungszahlen ist und Aufwand zur Fremdenverkehrsförderung betreibt, ist unstrittig.

Die Fremdenverkehrsbeitragssatzung der Beklagten vom ... November 2007 war bereits wiederholt Gegenstand verwaltungsgerichtlicher Überprüfungen und wurde für rechtlich unbedenklich gehalten (vgl. zuletzt VG München, U. v. 8.10. 2015 - M 10 K 15.156; vgl. auch BayVGH, B. v. 5.2.2013 - 4 CS 12.258 - KStZ 2013, 1944); zudem entsprechen insbesondere ihre Regelungen zur Beitragsbemessung und -ermittlung der Mustersatzung des Bayerischen Staatsministeriums des Innern vom 28. Juni 1978 (MABl. S. 464) in der Fassung der Bekanntmachung vom 27. November 1979 (MABl. S. 770), welche auch der Bayerische Verwaltungsgerichtshof für gültig befunden hat (vgl. z. B. BayVGH, U. v. 25.2.1998 - 4 B 95.546 - BayVBl 1999, 21; B. v. 31.3.2005 - 4 N 03.3086 - juris Rn. 26). Namentlich das sog. Vergleichs- oder Doppelberechnungsverfahren nach dem Gewinn bzw. Umsatz gemäß § 2 Abs. 2 Satz 2 FBS ist mit höherrangigem Recht vereinbar (so schon BayVGH, U. v. 3.10.1986 - 4 N 85 A.460 - VGHE BY 39, 75).

2. Die gemeindliche Satzung wurde in dem streitgegenständlichen Bescheid der Beklagten vom ... November 2014 in Gestalt des Widerspruchsbescheids des Land-ratsamts ... auch fehlerfrei vollzogen.

Der Kläger ist nach Maßgabe der Satzung als Vermieter bzw. zuletzt Veräußerer eines Hotelbetriebs sog. örtlicher Unternehmer im Sinne von § 1 Abs. 1 FBS und damit fremdenverkehrsbeitragspflichtig (2.1.). Seine durch den Verkauf des Anwesens „Hotel ...“ im Jahr 2012 erzielten Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften können zur Bestimmung des ihm aus dem Fremdenverkehr erwachsenen Vorteils herangezogen werden (2.2). Der im angefochtenen Bescheid festgesetzte Fremdenverkehrsbeitrag ist auch im Übrigen der Höhe nach nicht zu beanstanden (2.3.).

2.1. Fremdenverkehrsbeitragspflichtig sind nach § 1 Abs. 1 FBS alle selbstständig tätigen Personen, denen durch den Fremdenverkehr im Gemeindegebiet Vorteile erwachsen (sog. örtliche Unternehmer). Dabei geht der Begriff des „selbstständig Tätigen“ im Fremdenverkehrsbeitragsrecht weiter als der im Steuerrecht. Er umfasst neben den Freiberuflern auch Gewerbetreibende (BayVGH, U. v. 27.3.2003 - 4 B 98.2772 - juris Rn. 19; Hürholz in Thimet, Kommunalabgaben- und Ortsrecht in Bayern, Stand: Dezember 2011, Teil IV Art. 6 Frage 3 Nr. 1 m. w. N.). Beitragspflichtig sind mithin nicht nur diejenigen, die in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgezählt sind, sondern auch jene Personen, die eine gewerbliche Tätigkeit im Sinne des Einkommensteuerrechts ausüben, also Einkünfte nach § 15 Abs. 1 EStG erzielen und nach § 2 Abs. 1 GewStG der Gewerbesteuerpflicht unterliegen (BayVGH, U. v. 27.9.1988 - 4 B 87.01844 - VGHE BY 41, 124; Hürholz a. a. O.)

2.1.1. Nach Aktenlage und nach Einlassung seines Verfahrensbevollmächtigten ist vorliegend davon auszugehen, dass der Kläger die Verpachtung und Veräußerung des Anwesens „Hotel ...“ nicht im Rahmen eines gewerblichen Unternehmens im Sinne von § 15 Abs. 1 EStG betrieben hat. Er erwirtschaftete daher mit den Pachteinnahmen keine Gewinneinkünfte nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 15 Abs. 1 EStG; auch handelt es sich bei den durch den Verkauf des Hotels erzielten Erlös nicht um betrieblichen Veräußerungsgewinn nach § 16 EStG i. V. m. § 23 Abs. 2 EStG (vgl. dazu BayVGH, B. v. 5.2.2013 - 4 CS 12.2584 - juris Rn. 23 ff.). So geht auch der Einkommensteuerbescheid des Finanzamts Nordfriesland vom ... Oktober 2014 für das Jahr 2012 von Überschusseinkünften aus Vermietung und Verpachtung bzw. von Einkünften aus privaten Veräußerungsgeschäften aus und nicht von gewerblichen Gewinneinkünften.

2.1.2. Aber auch wenn der Kläger somit weder freiberuflich noch gewerbsmäßig tätig war, sondern durch die Verpachtung und Veräußerung des Hotelanwesens (nur) private Vermögensverwaltung betrieben hat, ist er dennoch selbstständig Tätiger im Sinne des fremdenverkehrsbeitragsrechtlichen Begriffs nach Art. 6 Abs. 1 KAG, § 1 Abs. 1 FBS.

Nach ständiger Rechtsprechung des Bayerischen Verwaltungsgerichtshofs erschöpft sich die Funktion dieses Tatbestandsmerkmals darin, unselbstständig tätige Arbeitnehmer von der Beitragspflicht auszunehmen. Folglich werden auch nichtgewerbsmäßige Tätigkeiten erfasst, sofern sie einer nachhaltigen Einnahmenwirtschaft dienen (BayVGH, U. v. 05.12.2006 - 4 B 05.3119 - juris Rn.18; U. v. 27.3.2003 - a.a.O - juris Rn. 19; vgl. auch Hürholz a. a. O. - jeweils m. w. N.).

Selbstständige Tätigkeit im Sinne von Art. 6 Abs. 1 KAG, § 1 Abs. 1 FBS liegt hiernach jedenfalls immer dann vor, wenn Gebäude oder Räume vermietet werden, die unmittelbar einem Fremdenverkehrsbetrieb zu dienen bestimmt sind (BayVGH, U. v. 05.12.2006 - 4 B 05.3119 - juris Rn. 18; B. v. 12.6.2002 - 4 CS 02.1220 - juris Rn. 19). Wer Gebäude oder Räume an Gewerbetreibende verpachtet oder vermietet, die ihrerseits unmittelbar vom Fremdenverkehr profitieren, erzielt dadurch mittelbare Vorteile durch den Fremdenverkehr im Sinne von Art. 6 Abs. 1 KAG; § 2 Abs. 1 FBS. Als mittelbarer Vorteil stellt sich der Nutzen dar, der durch Geschäfte mit den am Fremdenverkehr unmittelbar beteiligten Kreisen im Rahmen der für den Fremdenverkehr notwendigen Bedarfsdeckung gezogen wird. Dies beruht auf der Erwägung, dass es keinen Unterschied machen kann, ob ein auf den Fremdenverkehr ausgerichteter Gewerbetreibender vom Eigentümer selbst oder von einem Mieter oder Pächter betrieben wird. Dabei muss der mittelbare Vorteil durch einen typischen und offensichtlichen Zusammenhang mit dem Fremdenverkehr geprägt sein; dies ist jedenfalls dann gegeben, wenn im Mietvertrag die auf den Fremdenverkehr ausgerichtete Nutzung des Betriebs festgelegt ist und keine Vermietung sog. neutraler Räume vorliegt, bei denen die jeweilige konkrete Nutzung dem Mieter überlassen bleibt (BayVGH, U. v. 5.12.2006 u. B. v. 12.6.2002 jeweils a. a. O.). Nach diesen Maßgaben sind auch „Vermietungsgewinne“ fremdenverkehrsbeitragspflichtig (vgl. VG München, U. v. 29.10.2009 - M 10 K 08.2294 - juris Rn. 35), auch wenn es sich dabei steuerrechtlich nicht um Gewinn im Sinne von § 2 Abs. 1 Nr. 3, Abs. 2 Nr. 1 EStG handelt, sondern um Überschusseinnahmen nach § 2 Abs. 1 Nr. 6, Abs. 2 Nr. 2 EStG.

Der Kläger hat die Verpachtung der Hotelanlage „...“ zumindest bis März 2012 als „selbstständig Tätiger“ i. S. v. Art. 6 KAG, § 1 Abs. 1 FBS betrieben (vgl. seine Abgabenerklärungen 2010 bis 2012, B. 49 ff. der Verwaltungsakten der Beklagten). Bei einem Hotel handelt es sich nicht um „neutrale Räume“, vielmehr liegt die auf den Fremdenverkehr ausgerichtete Nutzung hier auf der Hand; der Betrieb wurde nach dem Verkauf auch als Hotel (nunmehr „...“) weitergeführt.

Die Veräußerung des Anwesens stellte den Schlusspunkt der selbstständigen Tätigkeit des Klägers im fremdenverkehrsrechtlichen Sinne dar.

2.1.4. Durch den Fremdenverkehr im Gemeindegebiet der Beklagten sind dem Kläger als örtlichem Unternehmer auch Vorteile erwachsen.

Ausschlaggebend ist insoweit, dass der örtliche Unternehmer unmittelbar oder - wie hier im Fall der Verpachtung und Veräußerung eines (auch) auf den Fremdenverkehr ausgerichteten Betriebs - mittelbar Nutzen aus dem von der Gemeinde geförderten Tourismus ziehen kann, d. h. ob eine Verdienstmöglichkeit besteht, unabhängig von der konkreter Ertrags- (Gewinn-) situation im Einzelfall. Dem liegt der Gedanke zugrunde, dass ohne den Fremdenverkehr das wirtschaftliche Ergebnis (noch) schlechter gewesen wäre (vgl. Engelbrecht in Schieder/Happ, Bayerisches Kommunalabgabengesetz, Stand: Dezember 2014, Art. 6 Rn. 31 m. w. N.).

2.2. Die Beklagte hat den Vorteil zutreffend bestimmt.

Zur Bestimmung des Vorteils dient nach Maßgabe des § 2 Abs. 2 Satz 1 und 2 FBS in erster Linie der einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtige Gewinn, in zweiter Linie der steuerbare Nettoumsatz.

2.2.1. Einkommensteuerrechtlich definieren sich Gewinneinkünfte als solche aus Gewerbebetrieb und aus selbstständiger Arbeit (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und 3, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, §§ 4 bis 7k und 13a EStG i. V. m. § 15 bzw. § 18 EStG). Im Rahmen der gewerblichen Einkünfte fallen hierunter nicht nur die „laufenden“ Gewinne bezogen auf das jeweilige Wirtschaftsjahr; zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb gehören gemäß § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG auch Gewinne, die bei der Veräußerung des ganzen Gewerbebetriebs oder eines Teilbetriebs erzielt werden. Für „Freiberufler“ gilt diese Vorschrift nach Maßgabe des § 18 Abs. 3 Satz 1 und 2 EStG entsprechend.

In einer insoweit grundlegenden Entscheidung vom 1. Dezember 2000 - 4 ZB 99.961 - (BayVBl 2001, 405; auch juris) hat der Bayerische Verwaltungsgerichtshof klargestellt, dass auch bei der Bemessung des Fremdenverkehrsbeitrags derjenige einkommensteuerpflichtige Gewinn zu berücksichtigen sei, der durch den Verkauf eines Hotels als Veräußerungsgewinn im Sinne von § 16 EStG erzielt wurde. Seine Berücksichtigung bei der Fremdenverkehrsbeitragserhebung stehe auch im Einklang mit den Prinzipien des Fremdenverkehrsbeitragsrechts im Übrigen; es handle sich um einen mittelbaren Vorteil aus dem Fremdenverkehr, weil der Erwerber mit dem Hotel Geschäfte mit Fremden tätigen wird. Insofern sei der Fall vergleichbar dem des Bauträgers, der ein Hotel oder Ferienmietwohnungen für Fremde erbaue und diese einem Hotelier oder einem Wohnungsvermieter verkaufe, damit diese ihrerseits mit den Fremden Geschäfte machten. Auch der Bauträger werde zu Fremdenverkehrsbeiträgen herangezogen. Es sei deshalb folgerichtig, denjenigen, der einem anderen ein bereits bestehendes Hotel verkaufe, das dieser für den Fremdenverkehr nutzen werde, ebenfalls zum Fremdenverkehrsbeitrag heranzuziehen (BayVGH, B. v.1.12.2000 a. a. O. juris Rn.11 m. w. N.).

Dabei ist, wie der Verwaltungsgerichtshof in der bezeichneten Entscheidung weiter ausführt, auch die im Veräußerungsgewinn realisierte allgemeine Wertsteigerung eines - der betrieblichen Sphäre zugeordneten - Grundstücks fremdenverkehrsbeitragspflichtig. Denn die gemeindliche Fremdenverkehrsförderung sei auch zumindest mitursächlich für die Wertsteigerung von Grundstücken, so dass der entsprechende Veräußerungsgewinn auch aus dem Fremdenverkehr erwachse (BayVGH, B. v.1.12.2000 a. a. O. juris Rn. 13; B. v. 24.1.2005 - 4 ZB 04.2044 - juris Rn. 3; vgl. auch VG München, U. v. 13.1.2011 - M 10 K 10.731 - juris Rn. 17; s.u. Ziff.2.3.).

2.2.2. Im zu entscheidenden Fall hat der Kläger jedoch die Verpachtung des Hotels „...“ nicht gewerbsmäßig betrieben, das Grundstück war nicht Betriebsvermögen; durch den Verkauf des Anwesens hat er folglich keinen Veräußerungsgewinn im Sinne des § 16 EStG erzielt.

2.2.3. Die Einkünfte des Klägers aus der Veräußerung des Anwesens „Hotel ...“ lassen sich auch nicht nach den Grundsätzen der sog. Betriebsaufspaltung als gewerbliche Einkünfte im Sinne des § 16 EStG umqualifizieren.

Bei der Betriebsaufspaltung handelt es sich um ein steuerliches Konstrukt, bei dem ein Unternehmen in zwei oder mehrere rechtlich selbstständige Einheiten (Besitz- und Betriebsunternehmen) aufgespalten wird, wobei die beteiligten Einheiten personell und wirtschaftlich aneinandergebunden bleiben (BFH, B. v. 8.11.1971 - GrS 2/71 - BStBl II 1972, 63). Die Betriebsaufspaltung ist nicht ausdrücklich in den Steuergesetzen definiert, sondern wurde durch Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs entwickelt. Sie ermöglicht für den Fall, dass zwischen einem Besitz- und einem Betriebsunternehmen sowohl sachliche als auch persönliche Verflechtungen bestehen, die Umqualifikation der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung in Bezug auf das Besitzunternehmen in Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Eine personelle Verflechtung kann insbesondere auch bei Familienbetrieben vorliegen.

Im zu entscheidenden Fall war an der ... GmbH (Betriebsgesellschaft) zwar die Ehefrau des Klägers als Gesellschafterin beteiligt (und gleichzeitig Geschäftsführerin), nicht jedoch der Kläger selbst; umgekehrt stand das verpachtete Grundstück (Besitzunternehmen) im Alleineigentum des Klägers. Mit dieser Struktur haben die Eheleute das sog. Wiesbadener Modell gewählt, bei dem von der steuerrechtlichen Rechtsprechung im Regelfall eine personelle Verflechtung verneint wird (BFH, U. v. 30.7.1985 - VIII R 263/81 - BStBl 1986 II, 359; U. v. 9.9.1986 - VIII R 198/84 - BStBl 1987 I, 28) und die Einkünfte aus dem Besitzunternehmen nicht umgestuft werden.

2.2.4. Bei dem im Einkommensteuerbescheid für 2012 ausgewiesenen Betrag in Höhe von 425.151,- Euro handelt es sich mithin nicht um gewerbliche, sondern um sonstige Einkünfte im Sinne von §§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7, 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG („Spekulationsgewinne aus privaten Immobiliengeschäften“).

Nach Auffassung der Kammer ist es aber sachlich gerechtfertigt, auch nach Maßgabe der §§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7, 22 Nr. 2, 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG einkommensteuerrechtlich relevante Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften als Veräußerungsgewinn im fremdenverkehrsrechtlichen Sinne bei der Bemessung des durch den Fremdenverkehr vermittelten Vorteils nach § 2 Abs. 2 FBS zu berücksichtigen; dies gilt jedenfalls dann, wenn es sich bei dem Veräußerungsobjekt um einen Hotelbetrieb handelt und dieser vom Erwerber auch als solcher fortgeführt wird.

Dieser Auffassung liegen folgende Erwägungen zugrunde:

Wie bereits ausgeführt (s.o. Ziff. 2.1.) geht der Begriff des selbstständig Tätigen im Fremdenverkehrsbeitragsrecht weiter als der im Steuerrecht; es werden auch nichtgewerbsmäßige Tätigkeiten erfasst, sofern sie einer nachhaltigen Einnahmenwirtschaft dienen (BayVGH, U. v. 05.12.2006 - 4 B 05.3119 - juris Rn.18; U. v. 27.3.2003 - a.a.O - juris Rn. 19; vgl. auch Hürholz a. a. O. - jeweils m. w. N.). Die so erwirtschafteten Einnahmen sind dann Gewinne im - ebenfalls weiter gehenden - fremdenverkehrsrechtlichen Sinne.

Nach diesen Grundsätzen gelten nach ständiger Rechtsprechung insbesondere einkommensteuerrechtliche Überschusseinkünfte aus Vermietung und Verpachtung jedenfalls immer dann als „Vermietungsgewinne“ im fremdenverkehrsbeitragsrechtlichen Sinne, wenn Gebäude oder Räume vermietet werden, die - wie insbesondere Hotels - unmittelbar einem Fremdenverkehrsbetrieb zu dienen bestimmt sind.

Die Absicht einer nachhaltigen Einnahmenwirtschaft wird in den Fällen der §§ 22 Nr. 2, 23 EStG aber gerade fingiert. Abweichend vom Grundsatz der Nichtsteuerbarkeit privater Vermögensvorgänge ist es Sinn und Zweck dieser Vorschriften, innerhalb einer Spekulationsfrist realisierte Wertmehrungen aus verhältnismäßig kurzfristigen Wertdurchgängen eines bestimmten Wirtschaftsguts im Privatvermögen des Steuerpflichtigen - insbesondere bei Immobiliengeschäften - zu erfassen.

Der Regelung in § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG liegt generell der Gedanke zugrunde dass der An- und Verkauf von (nicht zu eigenen Wohnzwecken genutzten) Immobilien innerhalb der dort genannten Frist von zehn Jahren eine gewisse Nähe zur Gewerblichkeit indiziert und dies die (einkommensteuerrechtliche) Besteuerung legitimiert (vgl. Weber-Grellet in Schmidt, EStG, 31. Aufl. 2015, § 23 Rn. 1). Auch die Gewinnermittlung gemäß § 23 Abs. 3 EStG lässt die Nähe zum gewerblichen Veräußerungsgewinn nach § 16 EStG erkennen.

Diese gesetzgeberische Wertung, private Spekulationsgewinne nach Maßgabe der §§ 22 Nr. 2, 23 Abs. 1, Abs. 3 EStG einkommensteuerrechtlich zu erfassen, lässt sich auf das Fremdenverkehrsbeitragsrecht übertragen und steht auch im Übrigen im Einklang mit dessen Prinzipien. Auch hier profitiert der private Veräußerer eines - auch nach Veräußerung weiter geführten - Hotels jedenfalls mittelbar von dem gemeindlichen Aufwand für den Fremdenverkehr nach Maßgabe des bereits zitierten Beschlusses des Bayerischen Verwaltungsgerichtshofs vom 1. Dezember 2000 - 4 ZB 99.961 - (juris Rn. 11).

Übertragen auf den vorliegenden Fall hat die Beklagte zur Bestimmung des Vorteils im Sinne von § 2 Abs. 2 FBS zu Recht einen Veräußerungsgewinn im fremdenverkehrsrechtlichen Sinne in Höhe von 425.151,- Euro angesetzt. Dass sich hierin gerade auch eine Wertsteigerung des Grundstücks niedergeschlagen hat, ist unschädlich, da die gemeindliche Fremdenverkehrsförderung hierfür zumindest mitursächlich ist (entsprechend der Rechtsprechung zum gewerblichen Veräußerungsgewinn nach § 16 EStG, vgl. BayVGH, B. v.1.12.200 a. a. O. juris Rn. 13; B. v. 24.1.2005 - 4 ZB 04.2044 - juris Rn. 3; auch VG München, U. v. 13.1.2011 - M 10 K 10.731 - juris Rn. 17).

2.2.5. Die wohl prinzipiell anwendbare Regelung in § 23 Abs. 3 Satz 5 EStG, wonach Gewinne i. S. v. § 23 Abs. 3 EStG (einkommen)steuerfrei bleiben, wenn der aus den privaten Veräußerungsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 600 Euro betragen hat, wirkt sich vorliegend nicht aus. Denn hierbei handelt es sich um eine Freigrenze, nicht um einen Freibetrag; betragen die Einkünfte 600 EUR oder mehr, sind sie folglich vollen Umfangs steuerpflichtig.

2.2.6. Auch die vom Kläger (hilfsweise) begehrte Berücksichtigung des Verlustvortrags gemäß § 10d EStG kommt schon nach der EStG-Systematik hier nicht in Betracht. Der Verlustabzug mindert nicht den Gewinn bzw. die Überschusseinkünfte (vgl. § 2 Abs. 2 EStG), an die der Fremdenverkehrsbeitrag anknüpft; der Verlust ist vielmehr wie Sonderausgaben vom Gesamtbetrag der Einkünfte aus sämtlichen Einkunftsarten abzuziehen (vgl. § 2 Abs. 4 EStG). Eine derartige oder eine ähnliche Verfahrensweise ist im Fremdenverkehrsbeitragsrecht nicht vorgesehen und deshalb dort auch nicht zulässig (so auch BayVGH, U. v. 3.4.1990 - 4 B 87.00968 - juris Rn. 24).

2.3. Schließlich ist auch die konkrete Ermittlung und Festsetzung des Fremdenverkehrsbeitrags im Bescheid vom ... November 2014 nicht zu beanstanden.

Der Beitrag nach dem Gewinn errechnet sich, indem er mit dem Vorteilssatz und dem Beitragssatz von 5% multipliziert wird, § 3 Abs. 1, Abs. 4 FBS. Dabei bezeichnet der Vorteilssatz den auf dem Fremdenverkehr beruhenden Teil des einkommensteuerpflichtigen Gewinns oder steuerbaren Umsatzes (§ 3 Abs. 3 Satz 1 FBS); er ist nach Maßgabe von § 3 Abs. 3 Satz 2 und 3 FBS für jeden Fall gesondert zu schätzen.

Aufgrund der Eigenart der Hotelanlage durfte die Beklagte von einer ausschließlich touristisch genutzten Einrichtung ausgehen und demzufolge im Rahmen der Schätzung nach § 3 Abs. 3 Satz 2 FBS einen Anteil auswärtiger erholungssuchender Gäste an der Gesamtbelegung von 100% annehmen, so dass sich in gleicher Höhe auch ein (mittelbarer) fremdenverkehrsbedingter Vorteil des Klägers ergab (vgl. BayVGH, B. v. 1.12.2000 a. a. O. juris Rn. 13 f.).

Auch bedurfte es für die Veranlagung der Veräußerungserlöses keines gesonderten Vorteilssatzes im Hinblick auf die darin enthaltene Immobilienwertsteigerung; Anstatt einer solchen Sonderbetrachtung einzelner Wirtschaftsgüter war es vielmehr richtig, betriebsbezogen den Fremdenverkehrsanteil des mit der Grundstücksverpachtung erzielten Gewinns im Sinne des § 2 Abs. 2 FBS zu bestimmen und danach einen einheitlichen Vorteilssatz festzulegen (BayVGH, B. v. 5.2.2013 - 4 CS 12.2584 - juris Rn. 33).

Eine Reduzierung des (zu bildenden einheitlichen) Vorteilssatzes war nicht deshalb veranlasst, weil der Veräußerungsgewinn auch auf die allgemeine Wertsteigerung von Immobilien in den vergangenen Jahrzehnten zurückzuführen ist. Die Beitragspflicht besteht bereits dann zu 100%, wenn eine der Ursachen des Gewinns der Fremdenverkehr ist. Sind auch andere Faktoren ursächlich für den Gewinn, verringert dies die Beitragspflicht nicht. Der erzielte Gewinn hat immer eine Vielzahl von Ursachen, z. B. die fachliche Leistung und die persönliche Initiative des Abgabepflichtigen, Klima und Landschaft des Fremdenverkehrsortes, die Konjunktur und die wirtschaftliche Lage usw. Die gemeindliche Fremdenverkehrsförderung, die durch den Beitrag (mit)finanziert werden soll, ist meist nur eine von mehreren Ursachen für den erzielten Gewinn. Der Grad, zu dem sie den Vorteil mitverursacht, ist für die Beitragspflicht nicht erheblich. Eine einschränkende Interpretation des Vorteilssatzes dahingehend, dass die Mitverursachung des Gewinns durch andere Faktoren zu berücksichtigen wäre, ist nicht geboten und würde in der Praxis zu kaum mehr durchführbaren Differenzierungen zwingen (vgl. BayVGH, B. v. 1.12.2000 a. a. O. juris Rn. 13 f.; Engelbrecht a. a. O. Art. 6 Rn. 53 m. w. N.).

2.4. Die Vergleichsberechnung nach dem steuerbaren Umsatz - im fremdenverkehrsbeitragsrechtlichen Sinne (vgl. dazu Engelbrecht a. a. O. Art. 6 Rn. 29 m. w. N.) - ergibt keinen höheren Beitrag, so dass der Beitrag nach dem Gewinn maßgeblich bleibt (§ 2 Abs. 2 Satz 2, § 3 Abs. 2, Abs. 5 FBS). Dies gilt sowohl unter Zugrundelegung des vom Kläger für 2012 erklärten Betrags von 27.731,- Euro (Bl. 27 der Verwaltungsakten der Beklagten) als auch des von der Beklagten im Bescheid angenommen „Nullumsatzes“.

3. Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 154 Abs. 1 VwGO abzuweisen.

4. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit der Kostenentscheidung beruht auf § 167 VwGO i. V. m. § 708 Nr. 11, § 711 ZPO.

5. Die Berufung war zuzulassen, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat, § 124 a Abs. 1 Satz 1 i. V. m. § 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Nach §§ 124 und 124a Abs. 1 VwGO kann die Berufung innerhalb eines Monats nach Zustellung dieses Urteils beim Bayerischen Verwaltungsgericht München,

Hausanschrift: Bayerstraße 30, 80335 München, oder

Postanschrift: Postfach 20 05 43, 80005 München

schriftlich eingelegt werden. Die Berufung muss das angefochtene Urteil bezeichnen. Sie ist spätestens innerhalb von zwei Monaten nach Zustellung dieses Urteils zu begründen. Die Begründung ist, sofern sie nicht zugleich mit der Einlegung der Berufung erfolgt, beim Bayerischen Verwaltungsgerichtshof,

Hausanschrift in München: Ludwigstraße 23, 80539 München, oder

Postanschrift in München: Postfach 34 01 48, 80098 München

Hausanschrift in Ansbach: Montgelasplatz 1, 91522 Ansbach

einzureichen. Die Berufungsbegründung muss einen bestimmten Antrag enthalten, sowie die im Einzelnen anzuführenden Gründe der Anfechtung (Berufungsgründe).

Über die Berufung entscheidet der Bayerische Verwaltungsgerichtshof.

Vor dem Bayerischen Verwaltungsgerichtshof müssen sich die Beteiligten, außer im Prozesskostenhilfeverfahren, durch Prozessbevollmächtigte vertreten lassen. Dies gilt auch für Prozesshandlungen, durch die ein Verfahren vor dem Bayerischen Verwaltungsgerichtshof eingeleitet wird. Als Prozessbevollmächtigte zugelassen sind neben Rechtsanwälten und den in § 67 Abs. 2 Satz 1 VwGO genannten Rechtslehrern mit Befähigung zum Richteramt die in § 67 Abs. 4 Sätze 4 und 7 VwGO sowie in §§ 3, 5 RDGEG bezeichneten Personen und Organisationen.

Beschluss:

Der Streitwert wird auf 21.257,55 EUR festgesetzt (§ 52 Abs. 3 Gerichtskostengesetz -GKG-).

Rechtsmittelbelehrung:

Gegen diesen Beschluss steht den Beteiligten die Beschwerde an den Bayerischen Verwaltungsgerichtshof zu, wenn der Wert des Beschwerdegegenstandes EUR 200,- übersteigt oder die Beschwerde zugelassen wurde. Die Beschwerde ist innerhalb von sechs Monaten, nachdem die Entscheidung in der Hauptsache Rechtskraft erlangt oder das Verfahren sich anderweitig erledigt hat, beim Bayerischen Verwaltungsgericht München,

Hausanschrift: Bayerstraße 30, 80335 München, oder

Postanschrift: Postfach 20 05 43, 80005 München

schriftlich oder zur Niederschrift des Urkundsbeamten der Geschäftsstelle einzulegen.

Ist der Streitwert später als einen Monat vor Ablauf dieser Frist festgesetzt worden, kann die Beschwerde auch noch innerhalb eines Monats nach Zustellung oder formloser Mitteilung des Festsetzungsbeschlusses eingelegt werden.

Der Beschwerdeschrift eines Beteiligten sollen Abschriften für die übrigen Beteiligten beigefügt werden.

I. Der Bescheid der Beklagten vom 26. September 2013 und der Widerspruchsbescheid des Landratsamts … vom 20. Oktober 2015 in der Gestalt der Änderung vom 21. Juni 2016 werden aufgehoben. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.

II. Von den Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin ein Sechstel, die Beklagte fünf Sechstel.

III. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren war notwendig.

IV. Die Kostenentscheidung ist vorläufig vollstreckbar. Der jeweilige Kostenschuldner darf die Vollstreckung jeweils durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht der jeweilige Kostengläubiger vorher Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

V. Die Berufung wird zugelassen.

Die Beteiligten streiten über die Höhe des Fremdenverkehrsbeitrags für den Verkauf einer Immobilie im Gemeindegebiet der Beklagten.

Die Klägerin war Eigentümerin des im Gemeindegebiet der Beklagten liegenden Anwesens … Straße 10, … … Das Anwesen besteht aus einem Erdgeschoss und drei Obergeschossen. Mit Kaufvertrag vom 7. Oktober 2010 verkaufte die Klägerin die Immobilie an Frau S.-R.. Nach Angaben der Klägerin gegenüber der Presse (Artikel in der „Tegernseer Stimme“ vom 12. April 2016, https://t...de/p...) sowie der Auskunft verschiedener Telefonbücher betreibt die Käuferin eine Hausverwaltung.

Das erste Obergeschoss war seit 5. Oktober 2009 an einen Mieter vermietet, welcher dort das Unternehmen „… …“ betrieb. Gegenstand des Unternehmens waren jedenfalls Innenarchitekturleistungen, zwischen den Parteien ist streitig, ob außerdem ein Café betrieben wurde. Im Mietvertrag findet sich die Bezeichnung „Laden“.

Seit dem 3. November 2009 vermietete die Klägerin an einen anderen Mieter das Erdgeschoss als Speiselokal, das zweite und dritte Obergeschoss als Wohnraum. Das Lokal im Erdgeschoss wurde nach von der Klägerin unbestrittenen Angaben der Beklagten bis zum 31. Dezember 2012 von dem Mieter betrieben. Das zweite Obergeschoss war auf Grund schlechten baulichen Zustands nur teilweise als Wohnung nutzbar, das dritte gar nicht. Es stand leer und wurde dem Mieter überlassen, um sicherzustellen, dass das zweite Obergeschoss nicht zu einem späteren Zeitpunkt als Durchgang zum dritten Obergeschoss genutzt werden würde.

Die Beklagte forderte mit Schreiben vom 24. Juni 2011 die Klägerin auf, eine Erklärung zur Veranlagung des Fremdenverkehrsbeitrags für den Immobilienverkauf abzugeben und mahnte diese an. Am 25. Juni 2012 erklärte die Klägerin über ihre Bevollmächtigte, es läge keine Betriebsstätte vor, so dass kein Fremdenverkehrsbeitrag zu zahlen sei. Die Beklagte forderte die Klägerin zwei weitere Male zur Abgabe der Erklärung auf, was die Klägerin jeweils ablehnte.

Mit Bescheid vom 26. September 2013 setze die Beklagte für den Verkauf einen Fremdenverkehrsbeitrag in Höhe von 14.100,00 Euro fest. Die Beklagte legte auf Grund einer Schätzung einen steuerpflichtigen Gewinn von 470.000,00 EUR zu Grunde und wendete den Vorteilssatz in Höhe von 60% an. Der Schätzung des Veräußerungsgewinns legte die Beklagte die Differenz zu Grunde zwischen dem Buchwert der Immobilie in Höhe von 524.323,01 Euro, von welchem die Beklagte nach Auskunft des Finanzamts … ausging, und dem Verkaufspreis von 1 Mio. Euro. Hiervon zog die Beklagte 6.000,00 Euro geschätzte Veräußerungskosten ab. Zur genauen Berechnung und den weiteren Einzelheiten wird auf den Bescheid Bezug genommen.

Mit Schreiben vom 1. Oktober 2013 legte die Klägerin Widerspruch gegen den Bescheid beim Landratsamt … ein. Im Rahmen des Widerspruchsverfahrens legte die Klägerin eine eigene konkrete Berechnung eines Gewinns in Höhe von 109.862,00 Euro vor. Sie berücksichtigte bei der Gewinnermittlung auch die Kosten, die sie während der Zeit als Eigentümerin für Instandhaltung und Sanierung zu zahlen hatte sowie Zinsen und Bearbeitungsgebühren für das Bankdarlehen und Grunderwerbskosten.

Mit Widerspruchsbescheid vom 20. Oktober 2015, den Steuerberatern der Klägerin am 27. Oktober 2015 zugestellt, wies das Landratsamt … den Widerspruch zurück. Zur Begründung verweist die Widerspruchsbehörde darauf, die von der Klägerin vorgebrachten Kosten habe die Beklagte im Buchwert beziehungsweise als Veräußerungskosten in ihrer Schätzung berücksichtigt. Dass lediglich das Erdgeschoss und das erste Obergeschoss gewerblich vermietet seien, mindere nicht den geschätzten Vorteil, da die an den an den Gaststättenbetreiber mitvermietete Wohnfläche im zweiten und dritten Obergeschoss unbewohnbar und von der Gaststätte nicht trennbar gewesen sei. In neuwertigem Zustand sei das Anwesen zum doppelten Kaufpreis verkäuflich gewesen, so dass der Veräußerungsgewinn den wirtschaftlichen Einheiten zuzurechnen sei, die der Fremdenverkehrspflicht unterlägen. Ob die Klägerin eine Betriebsstätte unterhalte, sei unerheblich, da auch ortsfremde Personen der Satzungsgewalt der Beklagten unterfielen, wenn sie zu dieser in einer näheren Beziehung treten. Eine solche nähere Beziehung sei auch das Eigentum an der überwiegend zu Fremdenverkehrszwecken genutzten Immobilie.

Der Bevollmächtigte der Klägerin hat am 27. November 2015 Klage erhoben und beantragt,

Der Bescheid der Beklagten vom 26. September 2013 in Gestalt des Widerspruchsbescheids des Landratsamts … vom 20. Oktober 2015 wird aufgehoben.

Zur Begründung wird ausgeführt: Die Beklagte hätte zwischen den gewerblich genutzten Flächen der unteren Geschosse und den leerstehenden bzw. bewohnten Flächen der oberen beiden Geschosse unterscheiden müssen. Letztere seien neutral im Sinne der Satzung zum Fremdenverkehrsbeitrag, denn sie profitierten nicht vom Fremdenverkehr. Zudem unterfalle das erste Stockwerk nicht der Fremdenverkehrsbeitragspflicht. Denn dort habe sich ein Innenarchitekturbüro befunden, welches nicht dem Fremdenverkehr diene. Zudem sei eine bestimmte Nutzung mit dem Mieter des ersten Obergeschosses überhaupt nicht vereinbart worden. Lediglich das Erdgeschoss und somit eine Fläche von 350 m² sei damit erheblich. Zudem habe die Beklagte den Gewinn fälschlicherweise aus dem Buchwert bestimmt. Der Klägerbevollmächtigte verweist auf die im Widerspruchsverfahren vorgelegte Berechnung eines Gewinns von 109.862 Euro. Da nach der Argumentation des Klägerbevollmächtigten nur das Erdgeschoss habe herangezogen werden dürfen, hätte die Beklagte bei einem Vorteilssatz von 60% allein einen Fremdenverkehrsbeitrag von 779,43 Euro fordern dürfen. Zudem sei nicht ersichtlich, weshalb die Beklagte von einem Vorteilssatz von 60% ausgegangen sei. Überzeugende Grundlagen für diese Schätzung fehlten.

Der Bevollmächtigte der Beklagten hat mit Schriftsatz vom 18. Dezember 2015 beantragt,

die Klage abzuweisen.

Zur Begründung wird mit Schriftsatz vom 6. April 2016 ausgeführt: Die Klägerin unterläge auch als nicht Ortsansässige der Fremdenverkehrsbeitragspflicht, da das Eigentum an dem streitgegenständlichen Grundstück eine nicht nur vorübergehende, objektiv verfestigte Beziehung zur Beklagten darstelle. Den Pächtern des Anwesens sei ein unmittelbarer wirtschaftlicher Vorteil aus dem Fremdenverkehr entstanden. Es komme nicht darauf an, ob die Klägerin auch eine Betriebsstätte im Gemeindegebiet der Beklagten unterhalte. Der von der Klägerin beim Verkauf des Anwesens erzielte Veräußerungsgewinn unterfalle der Pflicht, Fremdenverkehrsbeitrag zu zahlen, weil es sich um steuerlichen Gewinn handele, nach dem sich der durch den Fremdenverkehrsbeitrag abzugeltende Vorteil richte. Es handele sich bei den vermieteten Räumlichkeiten nicht um neutrale Räume, denn Gaststätte und Café seien auch von Touristen frequentiert worden. Die Berechnung des steuerpflichtigen Gewinns in Höhe von 470.000 Euro sei korrekt, denn es handele sich um die Differenz von Veräußerungsgewinn und Buchwert abzüglich der Veräußerungskosten. Dass das Objekt teilweise unbewohnbar und daher nicht vermietet gewesen sei, rechtfertige keinen geringeren Gewinn, denn in bewohnbarem Zustand sei der doppelte Kaufpreis zu erreichen gewesen. Der Vorteilssatz von 60% sei korrekt geschätzt worden. Denn das entspreche dem auf dem Fremdenverkehr beruhenden Anteil. Die Beklagte habe bei der Berechnung die Lage des Objekts an der Hauptverkehrsstraße und dem dortigen zentralen Platz berücksichtigt, auf welchem sich vor allem Kurgäste und Fremde aufhielten. Bei einem Cafébetrieb sei die Aufteilung in 60% und 40% angemessen und nach der fremdenverkehrsrechtlichen Praxis üblich. Zudem habe die Klägerin denselben Vorteilssatz nicht beanstandet, soweit sie als Verpächterin herangezogen wurde; daran müsse die Klägerin sich festhalten lassen.

In der mündlichen Verhandlung vom 14. April 2016 hat die Beklagte angegeben, das Unternehmen im ersten Obergeschoss „… …“ sei von 1. Juli 2010 bis zum 31. Dezember 2014 angemeldet gewesen. Der Betreiber habe von den in der Gemeinde bestehenden Ferienwohnungen profitieren. Die Beteiligten verzichteten auf weitere mündliche Verhandlung.

Mit Schriftsatz vom 27. Mai 2016 führt die Klägerbevollmächtigte aus: Die Veräußerung des streitgegenständlichen Objekts stelle keine Betriebsveräußerung dar, so dass die Beklagte nicht § 16 EStG hätte heranziehen dürfen. Die Klägerin sei Eigentümerin von etwa 12 bis 15 Objekten vergleichbaren Umfangs. Die Beklagte hätte zudem den konkreten Gewinn berechnen müssen; die Klägerin habe die entsprechenden Unterlagen über ihre Steuerberater vorgelegt. Dies gebe auch eine Mail der Beklagten an die Widerspruchsbehörde vom 29. Mai 2015 wider, in der die Absenderin ihr Bedauern mitgeteilt habe, dass sie bei der Widerspruchsablehnung nicht auf diese Zahlen eingegangen sei und auch in keinem weiteren Schreiben. Die Beklagte und die Widerspruchsbehörde wollten sich nach Ansicht der Klägerbevollmächtigten die mühevolle konkrete Berechnung ersparen und hätten aus Gründen der Einfachheit auf die Gewinnermittlung nach § 16 EStG zurückgegriffen. Dies sei willkürlich und führe bereits zur Rechtswidrigkeit des Fremdenverkehrsbeitragsbescheids. Die Angaben über die Mieteinnahmen hätten sich sowohl in der Akte der Beklagten als auch in der Widerspruchsakte gefunden. Der Gewinn der Klägerin im Jahr 2011 habe - wie der Beklagten und der Widerspruchsbehörde bekannt gewesen sei - 51.891 Euro betragen. Der Anteil des streitgegenständlichen Objekts an den Gesamterlösen habe 22,4% betragen, auf den Gesamtgewinn umgerechnet habe der Anteil des streitgegenständlichen Objekts 22,4% betragen. Nach der Bilanzsumme habe der Anteil am streitgegenständlichen Objekt 5,6% betragen. Der Anteil des streitgegenständlichen Objekts sei daher mit etwa 8% des Gesamtumfangs ins Gewicht gefallen. Da die Gesellschaft nahezu vollständig fremdfinanziert gewesen sei, seien auch die Zinsaufwendungen in der Gesamthöhe zwischen 400.000 Euro und 430.000 Euro zu berücksichtigen. Für das streitgegenständliche Objekt wären damit bei einem Kaufpreis von 524.000 Euro und 6% Zinsen p.a. ca. 31.000 Euro im Jahr entfallen. Dagegen hätten die Mieteinnahmen, die der Beklagten und der Widerspruchsbehörde vorgelegen hätten, im Jahr 2011 5.264 Euro und im Jahr 2010 61.946 Euro betragen. Aus diesen Daten hätten die Beklagte und die Widerspruchsbehörde den konkreten Gewinn ermitteln können. Zudem habe die Beklagte einen falschen Vorteilssatz angewendet. Die Beklagte habe verkannt, dass die Wertsteigerung zwischen Erwerb und Verkauf des Grundstücks allein aus der Wertsteigerung des Grundstücks und nicht aus dem Gebäude und damit aus den „betrieblichen Tätigkeiten“ der Klägerin erfolgt sei. Die Beklagte hätte einen von der betrieblichen Tätigkeit der Klägerin unabhängigen Vorteilssatz für Grundstücksverkäufe bestimmen müssen. Die Klägerin habe keine AfA in Anspruch genommen, da es sich bei dem Grundstück um Umlaufvermögen gehandelt habe. Zudem habe die Beklagte die Gebäudefläche falsch berechnet. Es sei nicht nachvollziehbar, weshalb die leerstehenden Gebäudeteile sich im Kaufpreis niedergeschlagen hätten. Jedenfalls die als Wohnraum vermieteten Flächen hätten als neutrale Flächen bewertet werden müssen. Zudem fehle ein Nachweis, weshalb von einem Grundstückspreis von 360 Euro ausgegangen werde. Ein entsprechendes Gutachten fehle. Der Preis werde bestritten. Die Klägerin habe das Gebäude bereits in baufälligem Zustand erworben. Zudem sei nach dem Vortrag der Beklagten in der mündlichen Verhandlung auch das erste Obergeschoss als neutrale Fläche zu bewerten (430 m²). Die Beklagte habe vorgetragen, das Innenarchitekturbüro im ersten Obergeschoss mit einem Vorteilssatz von 50% berücksichtigt zu haben, ohne darzulegen, woraus sich dieser ergebe. Zudem habe die Beklagte die Geschäftstätigkeit des Mieters deshalb als fremdenverkehrsbeitragspflichtig eingeordnet, weil er von den Ferienwohnungen und somit vom Fremdenverkehr profitiere. Dies treffe aber nicht auf die Klägerin zu. Der Mieter habe sicherlich auch Werkleistungen erbracht, so dass ein erheblicher Teil seines Umsatzes außerhalb des Gebäudes generiert worden sei. Dieser dürfe nicht einbezogen werden. Zudem profitiere die Klägerin als Vermieterin nicht auch nur mittelbar vom Fremdenverkehr.

Mit Schriftsatz vom 21. Juli 2016 erwiderte der Bevollmächtigte der Beklagten wie folgt: Die von der Klägerin vorgelegte Gewinn- und Verlustrechnung könne nicht maßgeblich sein, da Vorgänge von in anderen Orten gelegenen Immobilien einbezogen seien und es sich um eine steuerliche Gesamtbetrachtung handele. Für die Errechnung des Fremdenverkehrsbeitrags könne aber nur auf die Betriebsstätte im Gemeindegebiet der Beklagten abgestellt werden. Die von der Klägerin vorgelegte Berechnung des Verkaufsgewinns sei für die Beitragsermittlung ungeeignet, denn es seien in dieser Berechnung auch Kosten aus den Jahren 2005 bis 2010 berücksichtigt worden. Verlustabzüge seien hinsichtlich der Berechnung des Fremdenverkehrsbeitrags nicht vorgesehen und daher auch nicht zulässig. Es sei unerheblich, inwiefern die Wertsteigerung zwischen Erwerb und Veräußerung auf betrieblichen Aktivitäten beruhe. Durch den Fremdenverkehrsbeitrag werde der Vorteil entgolten, der in der Gewinnchance oder in der erhöhten Verdienstmöglichkeit bestehe, die sich aus dem Fremdenverkehr ergebe. Es komme nicht darauf an, dass der Pflichtige den Vorteil nutze. Die zu Grunde gelegten Grundstückspreise ergäben sich aus Angaben des Gutachterausschusses des Landratsamtes …, es handele sich damit um ein für die Wertermittlung fachkundiges Gremium. Um die durch die Unterschiede im Vorteilssatz (für die Gaststätte im Erdgeschoss 60% und für das Innenarchitekturbüro 50%) entstandene Aufspaltung zu vermeiden, hat die Beklagte den Vorteilssatz auf 50% herabgesetzt und den Fremdenverkehrsbeitrag auf 11.750 Euro ermäßigt.

Wegen des weiteren Sach- und Streitstandes wird auf die Behörden- und Gerichtsakten verwiesen.

Mit Einvernehmen der Beteiligten kann das Gericht ohne weitere mündliche Verhandlung entscheiden (vgl. § 101 Abs. 2 VwGO).

Die Klage hat im aus dem Tenor ersichtlichen Umfang Erfolg. Sie ist teilweise unzulässig (dazu unter 1.). Soweit die Klage zulässig ist, ist sie begründet (dazu unter 2.).

1. In Höhe von 2.350 EUR hat die Klage keinen Erfolg, da sich das Klagebegehren durch die Herabsetzung des Fremdenverkehrsbeitrages im Schriftsatz vom 21. Juli 2016 erledigt hat. Eine Anfechtungsklage nach § 42 Abs. 1 Alt. 1 VwGO ist mithin nicht mehr statthaft. Auch eine Fortsetzungsfeststellungsklage nach § 113 Abs. 1 Satz 4 VwGO ist nicht zulässig. Denn ein Fortsetzungsfeststellungsinteresse hat die Klägerin nicht geltend gemacht und ist auch sonst nicht ersichtlich. Damit ist die Klage in dieser Höhe unzulässig und abzuweisen.

2. Im Übrigen ist die Klage begründet. Es liegt eine wirksame Rechtsgrundlage vor (dazu unter a.). Die Beklagte hat sie aber nicht rechtmäßig angewendet (dazu unter b.) Der Bescheid vom 26. September 2013 und der Widerspruchsbescheid vom 20. Oktober 2015 sind daher rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).

a. Rechtsgrundlage für die Heranziehung des Klägers zum Fremdenverkehrsbeitrag ist Art. 6 Kommunalabgabengesetz (KAG) i. V. m. der Satzung der Beklagten über die Erhebung des Fremdenverkehrsbeitrags (FBS) vom 28. November 2007.

Nach Art. 6 Abs. 1 KAG, § 1 Abs. 1 FBS wird von allen selbständig tätigen natürlichen und den juristischen Personen, denen durch den Fremdenverkehr im Gemeindegebiet der Beklagten Vorteile erwachsen, ein Fremdenverkehrsbeitrag erhoben. Mit diesem wird der Vorteil, der dem Beitragspflichtigen innerhalb eines Kalenderjahres durch den Fremdenverkehr unmittelbar oder mittelbar erwächst, abgegolten (§ 2 Abs. 1 FBS); zur Bestimmung des Vorteils dienen der einkommen- oder körperschaftsteuerpflichtige Gewinn und der steuerbare (Netto-) Umsatz (§ 2 Abs. 2 Satz 1 FBS).

Zweifel an der Rechtsgültigkeit dieser Satzung wurden weder vorgetragen noch sind solche ersichtlich. Die Fremdenverkehrsbeitragssatzung der Beklagten vom 28. November 2007 war bereits wiederholt Gegenstand verwaltungsgerichtlicher Überprüfungen und wurde für rechtlich unbedenklich gehalten (vgl. zuletzt VG München, U.v. 8.10. 2015 - M 10 K 15.156; vgl. auch BayVGH, B.v. 5.2.2013 - 4 CS 12.258 - KStZ 2013, 1944); zudem entsprechen insbesondere ihre Regelungen zur Beitragsbemessung und -ermittlung der Mustersatzung des Bayerischen Staatsministeriums des Innern vom 28. Juni 1978 (MABl. S. 464) in der Fassung der Bekanntmachung vom 27. November 1979 (MABl. S. 770), welche auch der Bayerische Verwaltungsgerichtshof für gültig befunden hat (vgl. z.B. BayVGH, U.v. 25.2.1998 - 4 B 95.546 - BayVBl 1999, 21; B.v. 31.3.2005 - 4 N 03.3086 - juris Rn. 26). Namentlich das sog. Vergleichs- oder Doppelberechnungsverfahren nach dem Gewinn bzw. Umsatz gemäß § 2 Abs. 2 Satz 2 FBS ist mit höherrangigem Recht vereinbar (so schon BayVGH, U.v. 3.10.1986 - 4 N 85 A.460 - juris).

b. Die Klägerin ist nicht Beitragsschuldnerin im Sinne des § 1 FBS. Denn bei dem Verkauf des Grundstücks ist der Klägerin kein Vorteil unmittelbar oder mittelbar durch den Fremdenverkehr erwachsen, wie von § 1 Abs. 1 FBS gefordert. Der Verkaufserlös als wirtschaftlicher Vorteil beruht nicht auf einem ausreichend engen Zusammenhang mit dem Fremdenverkehr.

Unstreitig ist der Klägerin durch den Verkauf kein unmittelbarer Vorteil aus dem Fremdenverkehr entstanden (vgl. zur Definition Engelbrecht in Schieder/Happ, Bayerisches Kommunalabgabengesetz, Stand: Juli 2015, Art. 6 Rn. 35; Hürholz in Thimet, Kommunalabgaben- und Ortsrecht in Bayern, Stand: Januar 2011, Art. 6 Frage 6).

Auch ein mittelbarer Vorteil aus dem Fremdenverkehr ist der Klägerin aus dem Verkauf nicht entstanden. Mittelbare Vorteile ergeben sich daraus, dass eine Person aufgrund ihrer selbstständigen Tätigkeit im Rahmen der Bedarfsdeckung für den Fremdenverkehr mit den daran unmittelbar Beteiligten Geschäfte tätigt. Die beiden Kernelemente des Begriffs sind die Geschäftsbeziehung zu unmittelbar am Fremdenverkehr Beteiligten sowie ein typischer und offensichtlicher Zusammenhang mit dem Fremdenverkehr, um von einer allgemein positiven wirtschaftlichen Entwicklung abzugrenzen (vgl. Schieder/Happ, a.a.O. Rn. 35 f., 40 m.w.N.). Derjenige, der wiederum Geschäfte mit den mittelbar am Fremdenverkehr Beteiligten gleichsam als „drittes Kettenglied“ tätigt, ist von der Beitragspflicht grundsätzlich nicht mehr erfasst (vgl. Schieder/Happ, a.a.O. Rn. 38; Thimet, a.a.O.).

Es wird angesichts des rechtstaatlichen Bestimmtheitsgebots für eine enge Auslegung plädiert (vgl. Schieder/Happ, a.a.O. Rn. 36).

Die Beklagte bezog sich mit dem Fremdenverkehrsbeitrag auf den Verkauf der streitgegenständlichen Immobilie, deren Erdgeschoss als Gaststätte vermietet war, an Frau S.-R.. Grundsätzlich kann der Verkauf einer Immobilie nach einer auf Art. 6 KAG beruhenden Satzung beitragspflichtig sein. Voraussetzung ist, dass sich im Verkaufserlös Vorteile aus dem Fremdenverkehr realisieren, da der Beitragscharakter eine Gegenleistung verlangt für die Erhebung einer Fremdenverkehrsabgabe (vgl. Engelbrecht in Schieder/Happ, a.a.O. Rn. 28). Die Rechtsprechung stellt auf die Umstände des Einzelfalls ab; es lassen sich jedoch Fallgruppen ausmachen, in denen dem Verkäufer einer Immobilie aus dem Fremdenverkehr mittelbare Vorteile erwachsen: Der Verkäufer einer zu Fremdenverkehrszwecken genutzten Immobilie erlangt mittelbar Vorteile aus dem Fremdenverkehr, wenn der Käufer mit Fremden Geschäfte machen wird (dazu unter aa.). Zudem unterfallen selbst entferntere Vorteile noch der Beitragspflicht, wenn eine Gesamtschau der vertraglichen Beziehungen einen eindeutigen Zusammenhang mit dem Fremdenverkehr offenbart (dazu unter bb.). Schließlich können sich - etwa im Fall der Betriebsaufgabe - im Veräußerungserlös Vorteile aus dem Fremdenverkehr realisieren, welche bis dahin als Abschreibungen nicht beim Fremdenverkehrsbeitrag berücksichtigt werden konnten (dazu unter cc.). Alle drei Konstellationen sind im vorliegenden Fall nicht gegeben. Auch sonstige Ansatzpunkte für mittelbare Vorteile sind nicht ersichtlich (dazu unter dd.).

aa. Der Verkauf einer Immobilie, die zu Fremdenverkehrszwecken genutzt wird (z.B. einer Hotelanlage), unterliegt der Beitragspflicht, wenn der Erwerber das Hotel weiterhin nutzen und dort mit Fremden Geschäfte tätigen wird (vgl. BayVGH, B.v. 1.12.2000 - 4 ZB 99.961 - juris Rn. 11; VG München, U.v. 29.10.2015 - M 10 K 15.2764 - juris). Insofern ist der Verkäufer einem Bauträger vergleichbar, welcher Wohnungen an Käufer verkauft, welche durch Ferienvermietungen unmittelbar vom Fremdenverkehr profitieren werden, und somit einen mittelbaren Vorteil erlangt, für den er der Fremdenverkehrsbeitragspflicht unterliegt (BayVGH, B.v. 1.12.2000 - 4 ZB 99.961 - juris Rn. 11; vgl. dazu z.B. NdsOVG, B.v. 21.6.2007 - 9 ME 177/06 - juris). Dies entspricht der allgemeinen Rechtsprechung zum Fremdenverkehrsbeitrag, wonach das „zweite Kettenglied“ auch einen mittelbaren Vorteil erlangt. Ähnlich demjenigen, der Waren für einen unmittelbaren Fremdenverkehrsbetrieb liefert (etwa für ein Hotel) und daher einen mittelbaren und beitragspflichtigen Vorteil aus dem Fremdenverkehr erlangt, liefert der Verkäufer der Immobilie die erforderliche Unterkunft. Es ist deshalb folgerichtig, denjenigen, der einem anderen ein bereits bestehendes Hotel verkauft, das dieser für den Fremdenverkehr nutzen werde, ebenfalls zum Fremdenverkehrsbeitrag heranzuziehen (BayVGH, B.v.1.12.2000 a.a.O. juris Rn.11 m.w.N.).

Dies kann jedoch nach den allgemeinen Grundsätzen des Fremdenverkehrsbeitragsrechts nicht mehr gelten, wenn - wie im vorliegenden Fall - der Käufer der Immobilie keinen unmittelbaren Vorteil aus dem Fremdenverkehrsbeitrag ziehen wird. Denn beim „dritten Kettenglied“ in der Kette von Vertragsverhältnissen besteht kein ausreichender Bezug zum Fremdenverkehr mehr (vgl. OVG RhPf, U.v. 17.1.2014 - 6 A 10919/13 - juris). Im vorliegenden Fall gab es keinerlei Anhaltspunkte, dass die Käuferin, welche nach Angaben der Klägerin gegenüber der Presse Inhaberin einer Hausverwaltung ist sowie online in verschiedenen Telefonbüchern als solche geführt wird, selbst die Gaststätte oder einen anderen Fremdenverkehrsbetrieb in dem Anwesen betreiben wollte. Sie hat es auch tatsächlich nicht getan, sondern den bestehenden Mietvertrag mit der Gaststätte noch etwa zwei Jahre weitergeführt. In dieser Zeit hat die Käuferin als Vermieterin selbst nur mittelbar vom Fremdenverkehr profitiert, die Verkäuferin war mithin das „dritte Kettenglied.“. Anschließend stand das Erdgeschoss wohl für einige Zeit leer.

bb. Eine Ausnahmekonstellation, in der offensichtlich dennoch ein Zusammenhang zum Fremdenverkehr besteht, liegt nicht vor. Zwar können auch dritte oder weiter entfernte Glieder der Vertragskette zum Fremdenverkehrsbeitrag herangezogen werden, wenn ihre wirtschaftliche Betätigung gleichwohl in direktem Zusammenhang mit dem Fremdenverkehr steht, beispielsweise der Fremdenverkehrsbezug gleichsam durchgereicht wird (vgl. dazu BayVGH, U.v. 18.3.1998 - 4 B 95.3470 - juris; B.v. 6.8.2002 - 4 CS 02.1537 - juris; B.v. 14.10.2002 - 4 ZB 02.583 - juris; U.v. 14.1.2016 - 4 B 14.2227 - juris Rn. 27 ff.). Die Abgrenzung von der allgemeinen positiven wirtschaftlichen Entwicklung durch Fremdenverkehr erfordert einen konkreten Zusammenhang zum Fremdenverkehr. In der Rechtsprechung wird stets der Ausnahmecharakter eines solchen Fremdenverkehrsbezugs betont, die Unterscheidung nach den verschiedenen Vertragsverhältnissen könne „nicht durch eine Gesamtbetrachtung […] “eingeebnet„werden“ (BayVGH, B.v. 6.8.2002 a.a.O.). Dementsprechend wurde ein solcher direkter Fremdenverkehrsbezug häufig abgelehnt, etwa bei der Vermietung neutraler Räume, z.B. einer Bankfiliale (BayVGH, B.v. 14.10.2002 a.a.O.) oder von Räumlichkeiten, welche zur Weitervermietung an eine Gaststätte genutzt werden (BayVGH, U.v. 18.3.1998 a.a.O.). Angenommen wurde ein solcher Bezug dagegen in einem Fall, in dem der alleinige Zweck der Überlassung eines Nießbrauchsrechts darin bestand, den Betrieb des Thermalbads auf den fraglichen Grundstücken zu ermöglichen (BayVGH, U.v. 14.1.2016 a.a.O.). Eine solche Ausnahme ist im vorliegenden Fall nicht gegeben. Der Fremdenverkehrsbezug könnte sich allein auf die Tatsache stützen, dass das Gebäude teilweise an eine Gaststätte verpachtet war, welche auch von Fremden aufgesucht wurde. Jedoch handelt es sich bei dem Verkauf eines teilweise leerstehenden und baufälligen Anwesens, in dem sich unter anderem eine durch einen Pächter geführte Gaststätte befindet, weder um eine Kette von Vertragsverhältnissen, die den Fremdenverkehrsbezug der Gaststätte nur weiterreichen, noch um eine offensichtlich und konkret auf den Fremdenverkehr bezogene Gestaltung. Anders als ein Hotelkomplex oder eine Thermalquelle kann das Gebäude auch anders als zu Fremdenverkehrszwecken genutzt werden. Angesichts des Zustandes kam sowohl eine vollkommene Umgestaltung (z.B. Wohnnutzung), ein Abriss wie auch eine Neuverpachtung oder -vermietung z.B. an ein Geschäft in Betracht. Eine besondere Zweckbindung im Kaufvertrag ist nicht ersichtlich. Ähnlich der Vermietung oder Verpachtung handelt es sich mithin um einen Verkauf neutraler Räumlichkeiten. Würde man die vorliegende Gestaltung für einen offensichtlichen Bezug zum Fremdenverkehr ausreichen lassen, verlöre das Kriterium des mittelbaren Vorteils die Kontur, denn nahezu jeder Verkauf eines Gebäudes in einem touristisch geprägten Gebiet könnte damit der Fremdenverkehrsbeitragspflicht unterworfen werden, was dessen Beitragscharakter entgegenstünde.

cc. Der Fremdenverkehrsbezug muss sich jedoch nicht aus der vertraglichen Beziehung zum Käufer des Anwesens ergeben. Der Verkaufserlös kann bei wirtschaftlicher Betrachtung auch noch ein (bislang nicht berücksichtigter) Gewinn aus den Geschäften sein, die der Immobilienverkäufer während des laufenden Betriebes (mittelbar) mit Fremden getätigt hat. Auch dieser Bezug ist im vorliegenden Fall nicht gegeben.

Der Verkauf eines zu Fremdenverkehrszwecken genutzten Gebäudes (z.B. eines Fremdenverkehrsheimes) kann der Beitragspflicht unterliegen, wenn darin eine Betriebsaufgabe liegt und sich in dem Verkaufserlös stille Reserven des Betriebs realisieren, welche infolge der jährlichen Absetzung für Abnutzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten als periodengerechte Verteilung des Aufwands bzw. Berücksichtigung des Werteverzehrs entstanden wären (vgl. BayVGH, U.v. 10.10.2005 - 4 BV 04.1306 - juris; B.v. 17.9.2010 - 4 CS 10.1776 - juris Rn. 9; VG München, U.v. 13.1.2011 - M 10 K 10.731 - juris). Durch das Ausscheiden des Wirtschaftsgutes aus dem Betriebsvermögen realisieren sich die bis dahin unversteuerten Gewinne, welche § 16 EStG der Versteuerung unterwirft. Diese Gewinne stammen unabhängig von dem Veräußerungsgeschäft aus den im Betrieb (evt. mittelbar) mit Fremden getätigten Geschäften (vgl. BayVGH, U.v. 10.10.2005, a.a.O. Rn. 17).

Die Klägerin hat weder selbst die Gaststätte oder ein etwaiges Café betrieben noch ist ihr Betriebszweck die Verpachtung von Gebäuden. Nach Angaben der Klägerin im Schriftsatz vom 27. Mai 2016 war das Gebäude allein Umlaufvermögen und die Klägerin hat daher nach eigenen Angaben keine Absetzung für Abnutzung in Anspruch genommen. Die Beklagte hat diese Angaben nicht bestritten. Nach der von der Klägerin vorgelegten Bilanz sowie ihrer Internetpräsenz betreibt die Klägerin ein Pfandleihhaus für Kraftfahrzeuge.

dd. Auch abgesehen von den in der Rechtsprechung gebildeten Fallgruppen findet sich nach der allgemeinen Definition des mittelbaren Vorteils kein weiterer Ansatzpunkt, den streitgegenständlichen Immobilienverkauf der Fremdenverkehrsbeitragspflicht zu unterwerfen.

Denn als Vorteil aus dem Fremdenverkehr verbleibt die allgemeine Wertsteigerung oder Wertbeständigkeit von Immobilien in einer durch Tourismus florierenden Gemeinde, da Immobilienverkäufer auf Kaufinteressenten hoffen können, welche mittelbar aus dem Fremdenverkehr profitieren. Diese allgemeinen Vorteile aber können mit dem Fremdenverkehrsbeitrag gerade nicht abgegolten werden (Engelbrecht in Schieder/Happ a.a.O. Rn. 32, 39 m.w.N.).

3. Der angefochtene, für die Klägerin belastende Bescheid vom 26. September 2013 und der Widerspruchsbescheid vom 20. Oktober 2015 sind mithin rechtswidrig und vom Gericht aufzuheben, soweit sie die Beklagte nicht bereits selbst aufgehoben hat. Soweit sich die Bescheide durch Aufhebung erledigt haben, ist die Klage abzuweisen.

4. Die Kostenfolge ergibt sich aus § 155 Abs. 1 VwGO.

5. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren war gem. § 162 Abs. 2 Satz 2 VwGO notwendig, da der Klägerin wegen der Schwierigkeit des Streitstoffes ein Betreiben des Widerspruchsverfahrens ohne rechtskundigen Beistand nicht zuzumuten war.

6. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit der Kostenentscheidung ergibt sich aus § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 ZPO.

7. Die Berufung war zuzulassen, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat, § 124 a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO.