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Finanzgericht München Urteil, 09. Apr. 2014 - 4 K 361/12

published on 09/04/2014 00:00

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Gericht

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Tenor

1. Die Klage wird abgewiesen.

2. Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.

Tatbestand

Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Prüfungsentscheidung des Beklagten über das Ergebnis des Klägers bei der Steuerberaterprüfung 2011.

Der Kläger ist Diplom-Volkswirt (Uni) und strebt den Erwerb der beruflichen Qualifikation als Steuerberater an. Zu diesem Zweck unterzog er sich, jedoch ohne Erfolg, jeweils der schriftlichen Steuerberaterprüfung im Jahre 2009 und 2010. Beim zweiten Wiederholungsversuch im Rahmen der Steuerberaterprüfung im Jahre 2011 erzielte er in den schriftlichen Aufsichtsarbeiten aus dem Gebiet des Verfahrensrechts die Note 4,5, sowie aus den Gebieten einerseits des Ertragsteuerrechts und andererseits der Buchführung und des Bilanzwesens jeweils die Note 5,0. Aufgrund des sich hieraus ergebenden Notendurchschnittes der drei schriftlichen Aufsichtsarbeiten von 4,83 stellte der Beklagte dem Kläger gegenüber mit schriftlichem Bescheid vom 5. Januar 2012 fest, dass dieser die Steuerberaterprüfung nicht bestanden hatte. Als Erstprüfer und als Zweitprüfer insbesondere der Aufsichtsarbeiten des Klägers aus dem Gebiet des Ertragsteuerrechts bzw. der Buchführung und des Bilanzwesens waren jeweils zwei höhere Beamte der bayerischen Finanzverwaltung bestimmt worden. Für beide Aufsichtsarbeiten galt jeweils ein maximaler Bewertungsrahmen von 0 bis 100 erzielbaren Wertungspunkten. Für die Aufsichtsarbeit des Klägers aus dem Gebiet der Ertragsteuer vergaben sowohl der Erstprüfer als auch der Zweitprüfer in der Summe jeweils eine Anzahl von 37,5 Wertungspunkten, was nach den Korrekturvorgaben der Note 5,0 entspricht. Für die Aufsichtsarbeit des Klägers aus dem Gebiet der Buchführung und des Bilanzwesens vergab der diesbezügliche Erstprüfer eine Anzahl von 32,0 Wertungspunkten sowie der Zweitprüfer eine Anzahl von 31,0 Wertungspunkten. Nach den vorgegebenen Bewertungsstufen ergab sich hieraus ebenfalls jeweils die Note 5,0. Die Note 5,0 war für beide vorgenannten Aufsichtsarbeiten bei einem Ergebnis von 30 bis 39 Wertungspunkten, die nächsthöhere Notenstufe von 4,5 bei einem Bewertungsergebnis von 40 bis 49 Wertungspunkten vorgesehen. Der Kläger beantragte in Bezug auf die Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Ertragsteuer und die Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Buchführung und des Bilanzwesens eine nochmalige Überprüfung der Bewertung durch die jeweiligen Erst- und Zweitprüfer im (außergerichtlichen) Überdenkungsverfahren. Erst- und Zweitprüfer der Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Ertragsteuer sowie der Erstprüfer der Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Buchführung und des Bilanzwesens blieben unverändert bei ihrer bisherigen Prüfungsbewertung. Der Zweitprüfer der Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Buchführung und des Bilanzwesens erhöhte die Anzahl der von ihm vergebenen Wertungspunkte auf 31,5, ohne dass sich hierdurch die Note von 5,0 veränderte.

Mit Schriftsatz vom 1. Februar 2012, der am Folgetag bei Gericht einging, erhob der Kläger gegen die Prüfungsentscheidung vom 5. Januar 2012 Klage, die er wie folgt begründet:

Seine Lösung der Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Ertragsteuer sei an sieben verschiedenen Stellen fehlerhaft bewertet worden, wodurch ihm die Anhebung der Wertungspunkte auf 44,5 zustehe und er richtigerweise die Note 4,5 erhalten hätte müssen. Seine Lösung der Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Buchführung und des Bilanzwesens sei an insgesamt vierzehn verschiedenen Stellen fehlerhaft bewertet, wodurch ihm eine Erhöhung der Wertungspunkte um 13,5 zustehe und sich hieraus gleichermaßen eine Note von 4,5 ergebe. Im Einzelnen seien bei der Beurteilung seiner Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Ertragsteuer folgende Fehlbewertungen vorgenommen worden: Unter Teil I Sachverhalt 1 der Aufgabenstellung sei die zutreffende Nennung der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht unbewertet geblieben. Unter Teil I Sachverhalt 2 habe er zwar die Tätigkeitsvergütung des Gesellschafters rechtlich falsch eingeordnet; die Auswirkung dieses Fehlers auf die Gewinnverteilungsrechnung der Personengesellschaft sei jedoch ein Folgefehler, der nicht erneut zu seinen Lasten berücksichtigt werden hätte dürfen. In demselben Prüfungsabschnitt sei die nochmalige Qualifizierung der Pensionszusage für die Lösung der Aufgabe entbehrlich gewesen. Ein Wertungspunkt habe hierfür nicht erwartet werden können. Der Umstand, dass er diesen Gesichtspunkt nicht noch einmal erwähnt habe, dürfe ihm nicht angelastet werden. In Bezug auf die Pensionsrückstellung seien seine Ausführungen zwar mit einem Haken versehen, jedoch nicht bei der Vergabe der Wertungspunkte berücksichtigt worden. Seine Ausführungen hierzu seien jedoch Voraussetzung für die Beantwortung der Frage der Zulässigkeit der erfolgswirksamen Verbuchung der Pensionsrückstellung gewesen. Unter Teil I Sachverhalt 4 Aufgabe 1 stehe ihm für seine für die korrekte Qualifizierung der Geschäftsführervergütung notwendigen Ausführungen zur Mitunternehmerstellung der Komplementär-GmbH ein zusätzlicher Wertungspunkt zu. Unter Teil I Sachverhalt 4 Aufgabe 2 habe er zu Unrecht für die Nennung der mitunternehmerischen Betriebsaufspaltung und seine Aussage, dass das Besitzunternehmen und das Betriebsunternehmen nicht als Einheit behandelt werden könnten, keinen Wertungspunkt erhalten. Für die erneute Berechnung des Gewerbesteuermessbetrags könne der als Nr. 65 im Korrekturbogen vorgesehene Wertungspunkt nicht verlangt werden, weil dies nach der Aufgabenstellung nicht gefragt worden sei. Bei der Beurteilung seiner Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Buchführung und des Bilanzwesens seien folgende Fehlbewertungen gegeben: Unter Teil I Sachverhalt 1 der Aufgabenstellung habe sein Rechenfehler bei der Abschreibung der Produktionshalle einen Folgefehler für die Gewinnermittlung bewirkt, der ihm nicht noch einmal angelastet werden dürfe. Unter Teil I Sachverhalt 2 habe er keinen Wertungspunkt für seine zutreffenden Ausführungen zum Patent als selbstgeschaffenes immaterielles Wirtschaftsgut erhalten. Unter Teil I Sachverhalt 3 habe er sowohl die Herstellungskosten der Maschine, den Korrekturbuchungssatz und die Gewinnauswirkung als auch die Absetzung für Abnutzung der Maschine in der Handelsbilanz, deren Gewinnauswirkung, sowie die Auswirkungen für die Steuerbilanz korrekt dargestellt und berechnet, gleichwohl aber keine Wertungspunkte hierfür erhalten. Unter Teil I Sachverhalt 4 habe er dargestellt, dass Wertpapiere nichtabnutzbare Wirtschaftsgüter seien, wofür ihm die zusätzliche Vergabe von 0,5 Wertungspunkten zustehe, auch wenn er die Gewinnauswirkung fehlerhaft ermittelt habe. Für die Darstellung der Gewinnauswirkung hätte er gleichfalls einen zusätzlichen Wertungspunkt erhalten müssen, auch wenn die Berechnung wegen eines Folgefehlers unzutreffend sei. Unter Teil I Sachverhalt 5 seien seine Ausführungen zur Bilanzierung der Fremdwährungsforderungen unberücksichtigt geblieben. Seine Erläuterungen zur Rechtslage vor dem Bilanzrechtsmodernisierungsgesetz, zum Wegfall der umgekehrten Maßgeblichkeit im Veranlagungszeitraum 2009 und zum Wahlrecht zugunsten der Beibehaltung des Sonderpostens mit Rücklageanteil seien bei seiner Bearbeitung des Teils II Sachverhalt 5 zu Unrecht unbewertet geblieben. Unter Teil III Sachverhalt 1 hätten die Prüfer insgesamt 4 Wertungspunkte zu wenig vergeben. So seien seine korrekten Ausführungen zur Qualifizierung des Grundstücks als Anlagevermögen, zum Verbot des Ansatzes einer Schadensersatzforderung, zum Wert des Grundstücks und der Höhe der Abschreibung zu niedrig bewertet worden. Auch seine Ausführungen zur Behandlung der OHG-Beteiligung in der Handelsbilanz der KG seien ebenso korrekt wie zur steuerbilanziellen Behandlung und hätten deshalb eine höhere Anzahl von Wertungspunkten verdient. Unter Teil III Sachverhalt 2 habe er die Zulässigkeit der Übertragung der Aktien geprüft, die einschlägige handelsrechtliche Vorschrift genannt, das Vorliegen eines Veräußerungsgeschäfts und die Aufdeckung stiller Reserven, sowie die Anwendung des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes erkannt, das Verbot der Bildung eines Sonderpostens mit Rücklagenanteil, die Möglichkeit der Bildung einer Reinvestitionsrücklage sowie die Verpflichtung zur Bildung einer Rücklage für latente Steuern erläutert, jedoch insgesamt nur ein Drittel der möglichen Wertungspunkte erhalten. Unter Teil III Sachverhalt 3 habe er die Behandlung des Grund und Bodens in der Handelsbilanz der KG erläutert, den Bilanzposten zum Stichtag 31.12.2010 dargestellt, das Gebäude als handelsrechtliches Anlagevermögen der KG, die handelsrechtliche Abschreibung und den Bilanzposten zum o.g. Stichtag erläutert, wofür ihm insgesamt ein zusätzlicher Wertungspunkt zustehe. Zudem sei die Korrekturvorgabe insoweit fehlerhaft, als unter Wertungspunkt Nr. 93 für die Angabe, dass die dort bezeichnete Vorschrift in der Prüfungsaufgabe keine Anwendung finde, eine Bewertung vorgesehen sei. Eine Prüfung dieser Vorschrift sei nach der Aufgabenstellung überhaupt nicht geboten, die Notenverteilung entsprechend anzupassen.

Der Kläger beantragt,

unter Aufhebung der Prüfungsentscheidung vom 5. Januar 2012 den Beklagten zu verpflichten, die Aufsichtsarbeit auf dem Gebiet des Ertragsteuerrechts sowie die Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Buchführung und des Bilanzwesens unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bewerten und den Kläger zur Ableistung des mündlichen Teiles der Steuerberaterprüfung zu laden.

Der Beklagte beantragt,

die Klage abzuweisen.

Nach seiner Ansicht seien beide im Streit stehenden Aufsichtsarbeiten von den Prüfern fehlerfrei bewertet worden. Zur Begründung verweist er auf die dem Gericht vorgelegten Stellungnahmen der Erst- und Zweitprüfer vom 4. März 2013 bzw. vom 9. März 2013 zur Klagebegründung.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird gemäß § 105 Abs. 3 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die Schriftsätze der Beteiligten, insbesondere auf die Klagebegründung im Schriftsatz des Klägers vom 17. Februar 2013, auf den Schriftsatz des Beklagtenvertreters vom 20. März 2013 sowie auf die diesem beigefügten Stellungnahmen der Prüfer vom 4. März 2013 bzw. vom 9. März 2013, auf die den Kläger betreffenden Akten der Steuerberaterkammer …. und auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 9. April 2014 Bezug genommen.

Gründe

1.) Die Klage ist fristgerecht erhoben und auch im Übrigen zulässig (§ 33 Abs. 1 Nr. 3 FGO). Die Klage ist als Verpflichtungsklage im Sinne des § 40 Abs. 1, 2. Alt. FGO statthaft (vgl. hierzu Verwaltungsgericht -VG- Aachen Urteil vom 23. Januar 2009, 9 K 902/07; VG München Urteil vom 3. Juli 2006, M 3 K 05.3363; VG Berlin Urteile vom 16. Juni 2004, 12 A 41.00, vom 19. Januar 2005, 12 A 413.02; VG Düsseldorf Urteil vom 14. November 2003, 15 K 6737/01, jeweils juris). Soweit die Klage auch auf Aufhebung der Prüfungsentscheidung vom 5. Januar 2012 zielt, ist das Anfechtungsbegehren vom Verpflichtungsantrag mit umfasst. Ein außergerichtliches Vorverfahren im Sinne des § 44 Abs. 1 FGO ist gesetzlich nicht vorgesehen (§ 164a Abs. 1 Satz 1 des Steuerberatungsgesetzes -StBerG- in Verbindung mit § 348 Nr. 4 der Abgabenordnung -AO-).

2.) Die Klage ist unbegründet.

a) Die Bewertung von Prüfungsleistungen ist ein Vorrecht der Prüfer. Nur die nach der jeweiligen Prüfungsordnung berufenen Prüfer haben die jeweilige Prüfungsleistung zu bewerten, nicht hingegen das Gericht oder ein vom Gericht bestellter Sachverständiger. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) und des Bundesverwaltungsgerichts (BVerwG) kann die angefochtene Prüfungsentscheidung deshalb gerichtlich nur begrenzt überprüft werden. Dabei ist zwischen Fachfragen und prüfungsspezifischen Wertungen zu unterscheiden (für viele: BFH-Urteile vom 11. November 1997 VII R 66/97, BFHE 184, 157, BStBl II 1998, 218 und vom 5. Oktober 1999 VII R 152/97, BFHE 191, 140, BStBl II 2000, 93; BVerwG-Beschlüsse vom 2. Juni 1998, 6 B 78/97 und vom 13. März 1998, 6 B 28/98, jeweils in juris). Während fachlich-wissenschaftliche Wertungen (d.h. Fachfragen) nach den Beurteilungskriterien „richtig“, „falsch“ oder „vertretbar“ überprüfbar und damit justiziabel sind, beruhen prüfungsspezifische Wertungen auf der eigenen Prüfungserfahrung des jeweiligen Prüfers und der unwiederholbaren Prüfungssituation und sind Ausdruck des prüferischen Bewertungsspielraums. Mithin sind prüfungsspezifische Wertungen im gerichtlichen Verfahren nicht rekonstruierbar und entziehen sich einer justiziellen Nachprüfung (vgl. z.B.: BFH-Urteil vom 3. Februar 2004 VII R 1/03, BFHE 204, 546, BStBl II 2004, 842). Bei der Beurteilung schriftlicher Prüfungsleistungen gilt, dass die Prüfer die maßgeblichen Gründe ihrer abschließenden Bewertung zwar nicht in allen Einzelheiten, aber doch in den für das Ergebnis ausschlaggebenden Punkten darlegen, damit das Recht des Prüflings, Einwendungen gegen eine Prüfungsentscheidung wirksam vorzubringen, ebenso gewährleistet ist, wie auch die gerichtliche Kontrolle über das Einhalten der Grenzen des den Prüfern eingeräumten Beurteilungsspielraumes (vgl. BVerwG–Urteil vom 9. Dezember 1992, 6 C 3/92, BVerwGE 91, 262, DVBl. 1993, 503 ff.). Die prüfungsspezifischen – den nicht justiziablen Beurteilungsspielraum betreffenden – Erwägungen brauchen jedoch nicht detailliert und erschöpfend dargelegt zu werden (vgl. BFH-Beschluss vom 19. April 2005 VII B 199/04, BFH/NV 2005, 1388). Die Bewertung schriftlicher Prüfungsarbeiten, deren Misslingen den beruflichen Werdegang des Prüflings beeinträchtigen kann, ist dabei stets schriftlich zu begründen (vgl. BVerwG-Urteil vom 9. Dezember 1992, 6 C 3/92, a.a.O.). Hat der Prüfer seine Beurteilung der Leistung des Prüflings im Zeitpunkt der Vornahme der Korrektur in dem dargestellten Sinne nicht ausreichend begründet, so kann er seine Begründung im Überdenkungsverfahren und darüber hinaus noch bis zum Abschluss des finanzgerichtlichen Rechtsschutzverfahrens ergänzen oder nachholen (BVerwG–Urteil vom 9. Dezember 1992, 6 C 3/92, a.a.O.; Sächsisches FG-Urteil vom 11. Dezember 1996, 1 K 119/96, EFG 1997, 566).

b) Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall hat die Klage keinen Erfolg. Die Einwendungen des Klägers begründen im Ergebnis keine gegenüber den für die Aufsichtsarbeiten aus dem Gebiet des Ertragsteuerrechts sowie der Buchführung und des Bilanzwesens vergebenen Noten bessere Bewertung.

aa) Die von den beiden Prüfern für die schriftliche Aufsichtsarbeit des Klägers aus dem Gebiet des Ertragsteuerrechts vergebene Note von 5,0 ist aus rechtlicher Sicht nicht zu beanstanden.

[I] Die Einwendung des Klägers, bei der Bewertung des Teils I Sachverhalt 1 der Prüfungsaufgabe habe er für die Feststellung der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht zu Unrecht keinen zusätzlichen Wertungspunkt erhalten, greift nicht durch. Abgesehen davon, dass es allein der prüfungsspezifischen Wertung der Prüfer obliegt, zu entscheiden, ob für einzelne Ausführungen des Prüflings zusätzliche Wertungspunkte vergeben werden können, ist diese Feststellung schon deshalb überflüssig, weil sie bereits durch den in der Aufgabenstellung enthaltenen Sachverhalt vorgegeben gewesen ist. Die Wiederholung von Einzelheiten des Sachverhalts der Aufgabenstellung in der Ausarbeitung der Lösung stellt keine gesondert zu würdigende Prüfungsleistung dar.

[II] Für den Teil I Sachverhalt 2 der Prüfungsaufgabe haben die Prüfer dem Kläger aus einem Rahmen von 23 Wertungspunkten übereinstimmend 10 Wertungspunkte zugesprochen. Der Rechtsansicht des Klägers, ihm stehe für die Berechnung der Gewinnverteilung unter den beiden Gesellschaftern der Kommanditgesellschaft ein zusätzlicher Wertungspunkt zu, weil seine fehlerhafte Behandlung des Vorabgewinns der Komplementärgesellschafterin sich insoweit als ein ihm nicht erneut anzulastender Folgefehler auswirke, kann nicht gefolgt werden. Bei der Verteilung des Gesamthandsgewinns der Kommanditgesellschaft ist die Frage der gesellschaftsrechtlichen Behandlung der Tätigkeitsvergütung der Komplementärin außer der bereits im Sachverhalt vorgegebenen Aufteilungsquote von 80:20 der einzige, vom Kläger jedoch unzutreffend beurteilte Rechenschritt gewesen. Eine doppelte Berücksichtigung als Folgefehler liegt nicht vor. Insoweit die Prüfer dem Kläger übereinstimmend für den angesprochenen Teilsachverhalt betreffend die Wertungspunkte Nr. 20 bis 22 zusammenfassend 1,0 Wertungspunkte zugesprochen haben, ist diese Gewichtung unter dem Gesichtspunkt des prüferspezifischen Entscheidungsspielraums nicht zu beanstanden. Die Einwendung des Klägers, er dürfe nicht deshalb den Verlust eines erzielbaren Wertungspunktes erleiden, weil er nicht eigens erwähnt hat, dass die Pensionszusage gegenüber dem Kommanditisten der Gesellschaft bei diesem zu Einkünften aus Gewerbebetrieb führt, ist nicht begründet. Es ist dem Kläger einzuräumen, dass er generell die Einkünfte der beiden Gesellschafter, einschließlich der Tätigkeitsvergütung des Kommanditisten als Einkünfte aus Gewerbebetrieb qualifiziert hat. Insbesondere für die letztgenannte Aussage hat der Kläger unter dem Einzelpunkt Nr. 30 von beiden Prüfern übereinstimmend auch 1,0 Wertungspunkte erhalten. Dass die Prüfer unter dem Einzelpunkt 32 die zusätzliche Feststellung erwartet haben, dass auch die Pensionszusage an den Kommanditisten zu Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) führt, ist im Rahmen ihres Entscheidungsspielraums nicht fehlerhaft. In diesem Zusammenhang ist es schließlich nicht allein um die Qualifikation der Einkunftsart als Einkünfte aus Gewerbebetrieb sondern auch um das Erkennen des Tatbestands der Sonderbetriebseinnahmen des Kommanditisten gegangen. In dieser Hinsicht wäre deshalb der erneuten Feststellung der Einkunftsart verbunden mit der Bezeichnung der o.g. Rechtsnorm eine eigenständige Aussagekraft beizumessen gewesen. Auch die Rüge des Klägers, seine schriftliche Darstellung, dass die Pensionsverpflichtung gegenüber dem Kommanditisten in der Gesamthandsbilanz zu Recht als Aufwand verbucht worden ist, sei zwar von beiden Prüfern übereinstimmend mit einem Haken versehen worden, demgegenüber aber bei den Wertungspunkten unberücksichtigt geblieben, ist unbegründet. Dieser rechtliche Gesichtspunkt ist unter Wertungspunkt Nr. 20 erfasst und übereinstimmend durch beide Prüfer mit 1,0 Wertungspunkten zugunsten des Klägers berücksichtigt worden. Eine fehlerhafte Ausübung des prüferspezifischen Entscheidungs- und Wertungsspielraums kann hierin nicht gesehen werden. Ob für die Bearbeitung eines Teilabschnitts der Prüfungsaufgabe – wie vorliegend in Bezug auf die Wertungspunkte Nr. 20 bis 22 – die volle oder nur eine teilweise Punktevergabe erfolgt, obliegt der Leistungseinschätzung durch die Prüfer im Rahmen ihrer prüfungsspezifischen Wertung und der Beurteilung des Gesamtbildes des Lösungsentwurfs des Klägers für diese Teilaufgabe.

[III] In Bezug auf die Prüfungsaufgabe 1 unter Teil I Sachverhalt 4 beansprucht der Kläger zusätzlich 1,0 Wertungspunkte für seine Feststellung der Mitunternehmerstellung der Komplementär-GmbH im Rahmen der dort angesprochenen GmbH & Co. KG. Seiner Begründung, die Feststellung sei systematische Voraussetzung der Qualifizierung der Tätigkeitsvergütung sowie der Einbeziehung dieser Besteuerungsgrundlage in den Gewerbesteuerertrag der Kommanditgesellschaft, ist zuzustimmen. Gleichwohl kann er hieraus nicht die Vergabe eines weiteren Wertungspunktes ableiten, weil ihm die beiden Prüfer für den Teilkomplex der Aufgabe unter den Wertungspunkten Nr. 52 bis 56 immerhin insgesamt 4,5 von den möglichen 5,0 Wertungspunkten zugesprochen haben. Die hierdurch vorgenommene Gewichtung ist unter dem Gesichtspunkt des Entscheidungs- und Wertungsspielraums der Prüfer nicht zu beanstanden.

[IV] In Bezug auf die Prüfungsaufgabe 2 unter Teil I Sachverhalt 4 rügt der Kläger, für die Darstellung der Betriebsaufspaltung nicht noch zusätzlich 1,0 Wertungspunkte erhalten zu haben. Tatsächlich haben die beiden Prüfer für seine Bearbeitung dieses rechtlichen Gesichtspunkts übereinstimmend 0,5 Wertungspunkte vergeben. Laut der Stellungnahme des Zweitprüfers sei hierfür entscheidend gewesen, dass es der Kläger unterlassen hat, auf die nunmehr vorliegende originär gewerbliche Tätigkeit hinzuweisen. Diese prüfungsspezifische Wertung ist rechtlich nicht angreifbar.

[V] Soweit der Kläger gegen die Auspunktung der Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrags unter Wertungspunkt Nr. 65 betreffend die Prüfungsaufgabe 2 unter Teil I Sachverhalt 4 mit der Begründung einwendet, nach dem Wortlaut der Aufgabenstellung sei der Gewerbesteuermessbetrag für die Fallabwandlung überhaupt nicht verlangt worden, ist seine Rüge berechtigt. Unklare oder missverständliche Aufgabenstellungen dürfen nicht zu Lasten des Prüflings ausgelegt werden. Hätte der Aufgabensteller eine erneute Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrags verlangen wollen, so hätte er dies auch ausdrücklich und eindeutig formulieren müssen. Der Umstand, dass der Kläger hierzu keine Darstellungen vorgenommen und deswegen diesen Wertungspunkt nicht erhalten hat, darf nicht zu seinen Lasten gehen.

bb) Die Einwendungen des Klägers gegen die Prüfungsbewertung seiner schriftlichen Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Buchführung und des Bilanzwesens sind zwar zum Teil berechtigt, können aber im Ergebnis mangels hinreichender Auswirkung keine Verbesserung der von den beiden Prüfern hierfür vergebenen Note von 5,0 begründen.

[I] Die Bewertung der Lösung des Klägers für die Aufgabe unter Teil I Sachverhalt 1 lässt keine offensichtlichen fachlichen Fehler erkennen. Der Einwendung des Klägers, er habe trotz seines Rechenfehlers bei der Ermittlung der Absetzung für Abnutzung eine folgerichtige Gewinnermittlung erstellt, begegnet die zutreffende Feststellung insbesondere des Erstprüfers, dass der vom Kläger ermittelte Wert in mehrfacher Hinsicht falsch sei und deshalb für die Gewinnermittlung kein zusätzlicher Wertungspunkt vergeben werden könne. Insoweit handelt es sich um eine nicht justiziable prüfungsspezifische Wertung. Für eine einen Rechtsfehler begründende Fehlbewertung liegen auch angesichts der Vergabe von immerhin 4,5 Wertungspunkten aus einem Rahmen von 7 Wertungspunkten keine Anhaltspunkte vor.

[II] Für seine Bearbeitung des Teiles I Sachverhalt 2 hat der Kläger aus einem Rahmen von 7 Wertungspunkten nach Ansicht des Erstprüfers nur 0,5 bzw. des Zweitprüfers überhaupt keine Wertungspunkte erzielt. Der Kläger rügt in diesem Zusammenhang im Wesentlichen die fehlende Berücksichtigung seiner zutreffenden Ausführungen zum Patent als immaterieller Vermögensgegenstand im Sinne des Handelsrechts. Die Prüfer halten die Bewertung u.a. wegen der unrichtigen Annahme der Aktivierbarkeit des Firmenwerts sowie der in der Lösung fehlenden rechtlichen Unterscheidung zwischen Forschungs- und Entwicklungskosten für angemessen. Dem Bearbeitungsvorschlag des Klägers ist jedoch zumindest zu entnehmen, dass er nicht nur die Lösungsrelevanz der für immaterielle Vermögensgegenstände bzw. Wirtschaftsgüter geltenden handelsrechtlichen Vorschrift des § 248 Abs. 2 des Handelsgesetzbuches (HGB) und der bilanzsteuerrechtlichen Vorschrift des § 5 Abs. 2 EStG sowie deren normative Unterschiede erkannt, sondern unter Nennung der Vorschrift des § 253 Abs. 1 und 3 HGB auch zutreffende Ausführungen zur Bewertung des Patents gemacht hat. In der Sache zutreffende und lösungsorientierte Ausführungen eines Prüflings können nicht ohne Weiteres völlig unberücksichtigt bleiben und müssen in der Abwägung der Prüferbewertung jedenfalls ihren Niederschlag finden. In diesem fachlichen Zusammenhang aus dem vorgeschlagenen Korrekturrahmen überhaupt keine Wertungspunkte bzw. lediglich einen halben Wertungspunkt zu vergeben, deutet auf eine Unterschreitung des prüfungsspezifischen Wertungsspielraums hin. Die Vergabe von 1,5 bis 2,0 Wertungspunkten für diesen Teil der Aufgabenbearbeitung wäre demgegenüber nicht zu beanstanden gewesen.

[III] Für seine Bearbeitung von Teil I Sachverhalt 3 der Aufgabe hat der Kläger aus einem Rahmen von 9 insgesamt 3,5 bzw. 3,0 Wertungspunkte erhalten. Die Bewertungsbegründung insbesondere des Erstprüfers nimmt eine nachvollziehbare Abwägung der richtigen und unrichtigen bzw. fehlenden Ausführungen des Klägers in seiner Aufgabenbearbeitung vor. Die Prüferfeststellung, dass der Kläger die Herstellungskosten für die Maschine korrekt berechnet habe, der Rest seiner Bearbeitung jedoch ungenau oder unzutreffend sei, lässt keine offensichtliche Fehlbeurteilung seitens der Prüfer erkennen.

[IV] Aus einem Rahmen von 3 Wertungspunkten für den Teil I Sachverhalt 4 betreffend die rechtliche Behandlung der Wertpapiere hat der Kläger von den Prüfern insgesamt 2 Wertungspunkte zugesprochen erhalten. Seine Einwendung, er habe die handelsrechtliche Rechtsqualität der Aktien als nicht-abnutzbare Vermögensgegenstände angesprochen und deshalb 0,5 Wertungspunkt zusätzlich verdient, begründet jedoch keinen Rechtsfehler der Prüferbewertung. Ohne erkennbare fachliche Fehleinschätzung hat insbesondere der Erstprüfer in seiner Stellungnahme zur Begründung der Bewertung zutreffend darauf hingewiesen, dass die Ausführungen des Klägers zu § 253 Abs. 3 Satz 4 HGB kein hinreichendes Verständnis des Regelungsumfangs dieser handelsrechtlichen Vorschrift seitens des Klägers erkennen lassen.

[V] Soweit der Kläger in demselben Aufgabenzusammenhang wegen seiner Berechnung der Gewinnermittlung einen weiteren Wertungspunkt für angemessen hält, ist dem die von Rechtsfehlern freie Prüfungsbewertung entgegenzuhalten, dass die Lösung des Klägers erhebliche fachliche Mängel aufweist. Von den erzielbaren 3,0 Wertungspunkten hat der Kläger nach Einschätzung der Prüfer zumindest die Hälfte (d.h. 1,5 Wertungspunkte) erreicht. Die Ausübung des diesbezüglichen Prüferspielraums ist danach nicht zu beanstanden.

[VI] Für seine Bearbeitung der Prüfungsaufgabe unter Teil I Sachverhalt 5 hat der Kläger keinen der hierfür vorgesehenen 5 Wertungspunkte erhalten. Entgegen seiner Einwendung, er habe die Bilanzierung der Fremdwährungsforderung erläutert, enthalten seine Ausführungen weder einen Bezug zur handelsrechtlichen Norm des § 256a HGB noch lassen sie sein Verständnis der diesbezüglichen bilanzrechtlichen Problemstellung erkennen. Die konkrete Bewertung seiner fachlichen Leistung hält sich deshalb innerhalb des zulässigen Rahmens des prüfungsspezifischen Beurteilungsspielraums.

[VII] Die Bearbeitung der Prüfungsaufgabe unter Teil II Sachverhalt 5 haben die beiden Prüfer übereinstimmend mit 0 Wertungspunkten beurteilt. Nach den inhaltlich unverbindlichen Korrekturvorgaben waren hierfür immerhin 9 Wertungspunkte erzielbar. Insbesondere der Erstprüfer hält die Ausführungen des Klägers zur Problematik des Sonderpostens mit Rücklageanteil für zu abstrakt und verweist darauf, dass die angestrebte Lösung der Rechtsfrage nach der Beibehaltung des Bilanzpostens unbeantwortet geblieben sei. Immerhin hat jedoch der Kläger auf den Wegfall der Möglichkeit der Bildung eines handelsrechtlichen Sonderpostens mit Rücklageanteil infolge der Aufhebung der Vorschrift des § 247 Abs. 3 HGB mit Jahreswechsel 2009/2010, auf den sich hieraus ergebenden Grundsatz der Auflösung des Bilanzpostens in 2009 und auf das Wahlrecht hierzu hingewiesen. Der Kläger hat zwar die diesbezügliche Vorschrift des Art. 67 Abs. 3 Satz 1 des Einführungsgesetzes zum Handelsgesetzbuch (EGHGB) insoweit falsch zitiert, als er die Vorschrift dem HGB zugeordnet hat, aber die Regelung zumindest als lösungsrelevantes Wahlrecht erkannt. Darüber hinaus zeigt die Bearbeitung durch den Kläger dessen Kenntnis der bilanzsteuerrechtlichen Beibehaltung der Rücklage nach § 6b EStG. Für die vorgenannte Bearbeitung durch den Kläger überhaupt keine Wertungspunkte zu vergeben, kann ohne weitere Begründung durch die Prüfer nicht als fachgerecht angesehen werden. Wie oben dargestellt, dürfen in der Sache zutreffende und lösungsorientierte Ausführungen eines Prüflings nicht ohne Weiteres völlig unberücksichtigt bleiben. Die Vergabe von 0 Wertungspunkten kann deshalb nicht mehr als rechtsfehlerfreie Ausübung des Prüfungsspielraums angesehen werden.

[VIII] Für die Bearbeitung des Teiles III Sachverhalt 1 haben die Prüfer dem Kläger aus einem Rahmen von 13 Wertungspunkten ein Ergebnis von 5,0 Wertungspunkten zugesprochen. Die diesbezügliche Annahme des Klägers, der Wertungspunkt Nr. 69 auf dem Korrekturbogen sei ihm für die handelsrechtliche Abschreibung gewährt worden und seine Einordnung des Grundstücks als Vermögensgegenstand des Anlagevermögens beim Wertungspunkt Nr. 68 des Korrekturbogens unberücksichtigt geblieben, ist durch die Stellungnahme des Erstprüfers widerlegt. Es bestehen auch keine rechtlichen Bedenken dagegen, dass im Fall der Korrektur einer Prüfungsaufgabe sachlich zusammenhängende Themen durch rechnerische Addition mehrerer Einzelwertungspunkte beurteilt werden. Die zusammenfassende Bewertung einzelner Unterpunkte kann sich insbesondere dann anbieten, wenn der Prüfling – wie es in der Prüfungspraxis häufig vorkommen wird und auch im Streitfall vorliegt – einen anderen Lösungsaufbau wählt, als der unverbindliche Korrekturvorschlag vorsieht. Das Begehren des Klägers, für seinen Hinweis auf die fehlende Aktivierbarkeit der Schadensersatzforderung 0,5 Wertungspunkte zusätzlich zu erhalten, ist unbegründet. Angesichts der Vergabe von 1,0 Wertungspunkten für die unter Nr. 68 bis 70 bezeichneten Einzelwertungspunkte ist kein Anhaltspunkt für eine rechtsfehlerhafte Ausübung des Prüferermessens ersichtlich. Dasselbe gilt für die Einwendung des Klägers, seine korrekten Ausführungen zur Bewertung des Grundstücks und zur Höhe der gebotenen Abschreibung seien unberücksichtigt geblieben. Nach der insoweit schlüssigen Stellungnahme insbesondere des Erstprüfers sei deren Berücksichtigung im Rahmen der Bewertung der o.g. Einzelwertungspunkte erfolgt. Auch die weiteren diesbezüglichen Einwendungen des Klägers, seine Ausführungen zur bilanziellen Behandlung des Gesellschaftsanteiles in der Handelsbilanz sowie der Steuerbilanz der Kommanditgesellschaft seien nicht hinreichend gewürdigt, greifen nicht durch. Die Auspunktung beider Teilsachverhalte mit 3,0 aus einem Rahmen von insgesamt 8 Wertungspunkten lässt angesichts der Stellungnahme des Erstprüfers, die Ausführungen des Klägers seien zu knapp ausgefallen, keine Rechtsfehler bei der Ausübung der Prüferwertung erkennen.

[IX] In Bezug auf Teil III Sachverhalt 2 der Prüfungsaufgabe, für die der Kläger aus dem Rahmen von 10 Wertungspunkten vom Erstprüfer 3,0 bzw. vom Zweitprüfer 3,5 Wertungspunkte erhalten hat, begehrt er wegen seiner zutreffenden Qualifikation der Aktieneinziehung als Veräußerungsvorgang, seiner Ausführungen zur handelsrechtlichen Behandlung des Sonderpostens mit Rücklageanteil und der steuerrechtlichen Voraussetzung des § 6b EStG zusätzlich 2,0 Wertungspunkte. Diesbezüglich hat der Kläger jedoch bei den Unterpunkten Nr. 81 bis 82 die volle Wertungspunktzahl von 2,0 und zu den Unterpunkten Nr. 86 und 87 immerhin 1,0 Wertungspunkte erlangt. Ohne ersichtliche Rechtsfehler hat insbesondere der Erstprüfer eine höhere Auspunktung abgelehnt. Die Leistungsdefizite des Klägers in Bezug auf diesen Aufgabenteil liegen demgegenüber eher bei den Unterpunkten Nr. 84 und 85 sowie bei Nr. 88 bis 90.

[X] Für den Lösungsentwurf des Klägers für den Teil III Sachverhalt 3 der Prüfungsaufgabe haben die beiden Prüfer übereinstimmend aus einem vorgesehenen Rahmen von 10 nur 1,0 Wertungspunkte vergeben. Die Einwendung des Klägers, ihm stünde für die Darstellung des Grund und Bodens in der Handels- und der Steuerbilanz, für die Qualifizierung des Gebäudes als Anlagevermögen und der handelsrechtlichen Abschreibung zumindest noch ein zusätzlicher Wertungspunkt zu, halten die Prüfer angesichts der bestehenden Mängel für unbegründet. Nach deren Einschätzung fehle es vor allem an einer eigenständigen Prüfung der Einlage nach handelsrechtlichen Vorschriften. Festzustellen ist jedenfalls, dass der Kläger bei der Bearbeitung dieses Aufgabenteils in Bezug auf die Zuführung zum Gesellschaftsvermögen gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten die Unterscheidung zwischen handelsrechtlicher Einlage und steuerrechtlichem Veräußerungsgeschäft sowie die zutreffende Vorschrift für die Absetzung für Abnutzung und damit wesentliche Rechtsprobleme nicht erkannt hat. Die Vergabe von nur 1,0 Wertungspunkten stellt deshalb keine rechtliche Verletzung des prüfungsspezifischen Beurteilungsspielraums dar. Der Senat ist nicht befugt, diesbezüglich die Angemessenheit der Prüferbewertung zu beurteilen und diese durch eine eigene zu ersetzen.

[XI] Die Einwendung des Klägers, für die Nennung der Norm des § 6 Abs. 5 EStG dürfe kein Wertungspunkt erwartet werden, weil die Vorschrift wegen der offensichtlichen Qualifikation des Grundstücks als Privatvermögen selbstverständlich nicht in Betracht gekommen sei, ist nicht ohne Weiteres von der Hand zu weisen. Werden vom Prüfling rechtliche Tatbestände nicht behandelt, die bereits aufgrund der Sachverhaltsangabe ersichtlich nicht lösungsrelevant sind, kann deren Nichterwähnung diesem auch nicht angelastet werden. Im Gegenzug hätte der Kläger schließlich für die Prüfung weiterer, nicht unmittelbar lösungsrelevanter Gesetzesvorschriften auch keine Wertungspunkte erwarten können. Fairerweise sind nur solche Rechtsausführungen zu verlangen, die sich zielführend an der zu erwartenden oder zumindest vertretbaren Aufgabenlösung orientieren. Die Notenvergabe im Streitfall darf deshalb nicht entscheidend davon abhängig gemacht werden, ob der Kläger die Vorschrift des § 6 Abs. 5 EStG geprüft oder erwähnt hat.

cc) Eine entscheidungserhebliche Auswirkung ergibt sich aus der rechtlichen Prüfung der Aufgabenbewertung der beiden Aufsichtsarbeiten des Klägers letztlich nicht. Die einzige begründete Einwendung des Klägers gegen die Bewertung seiner Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet des Ertragsteuerrechts (vgl. oben unter aa) [V]) in der Größenordnung von 1,0 Wertungspunkten führt nicht zu der vom Kläger angestrebten Anhebung der Note von 5,0 auf 4,5, weil hierfür die Erhöhung der Anzahl der Wertungspunkte um immerhin 2,5 erforderlich wäre. Auch bei Berücksichtigung der in der Sache berechtigten Einwendungen des Klägers gegen die Bewertung seiner Leistung in Bezug auf die Aufsichtsarbeit aus dem Gebiet der Buchführung und des Bilanzwesens (vgl. oben unter bb) [II], [VII] und [XI]) kann er die nach dem Ergebnis des Überdenkungsverfahrens für die Anhebung der Note auf 4,5 erforderliche Erhöhung der Anzahl der Wertungspunkte um 8 bzw. 8,5 nicht erreichen. Soweit die Einwendungen des Klägers in der Sache berechtigt sind, ergibt sich hieraus keine das Klagebegehren begründende Auswirkung.

3.) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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FGO

EStG

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens. (2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat. (3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werd

Annotations

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 105

(1) Das Urteil ergeht im Namen des Volkes. Es ist schriftlich abzufassen und von den Richtern, die bei der Entscheidung mitgewirkt haben, zu unterzeichnen. Ist ein Richter verhindert, seine Unterschrift beizufügen, so wird dies mit dem Hinderungsgrund vom Vorsitzenden oder, wenn er verhindert ist, vom dienstältesten beisitzenden Richter unter dem Urteil vermerkt. Der Unterschrift der ehrenamtlichen Richter bedarf es nicht.

(2) Das Urteil enthält

1.: die Bezeichnung der Beteiligten, ihrer gesetzlichen Vertreter und der Bevollmächtigten nach Namen, Beruf, Wohnort und ihrer Stellung im Verfahren,
2.: die Bezeichnung des Gerichts und die Namen der Mitglieder, die bei der Entscheidung mitgewirkt haben,
3.: die Urteilsformel,
4.: den Tatbestand,
5.: die Entscheidungsgründe,
6.: die Rechtsmittelbelehrung.

(3) Im Tatbestand ist der Sach- und Streitstand unter Hervorhebung der gestellten Anträge seinem wesentlichen Inhalt nach gedrängt darzustellen. Wegen der Einzelheiten soll auf Schriftsätze, Protokolle und andere Unterlagen verwiesen werden, soweit sich aus ihnen der Sach- und Streitstand ausreichend ergibt.

(4) Ein Urteil, das bei der Verkündung noch nicht vollständig abgefasst war, ist vor Ablauf von zwei Wochen, vom Tag der Verkündung an gerechnet, vollständig abgefasst der Geschäftsstelle zu übermitteln. Kann dies ausnahmsweise nicht geschehen, so ist innerhalb dieser zwei Wochen das von den Richtern unterschriebene Urteil ohne Tatbestand, Entscheidungsgründe und Rechtsmittelbelehrung der Geschäftsstelle zu übermitteln. Tatbestand, Entscheidungsgründe und Rechtsmittelbelehrung sind alsbald nachträglich niederzulegen, von den Richtern besonders zu unterschreiben und der Geschäftsstelle zu übermitteln.

(5) Das Gericht kann von einer weiteren Darstellung der Entscheidungsgründe absehen, soweit es der Begründung des Verwaltungsakts oder der Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf folgt und dies in seiner Entscheidung feststellt.

(6) Der Urkundsbeamte der Geschäftsstelle hat auf dem Urteil den Tag der Zustellung und im Fall des § 104 Abs. 1 Satz 1 den Tag der Verkündung zu vermerken und diesen Vermerk zu unterschreiben. Werden die Akten elektronisch geführt, hat der Urkundsbeamte der Geschäftsstelle den Vermerk in einem gesonderten Dokument festzuhalten. Das Dokument ist mit dem Urteil untrennbar zu verbinden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 33

(1) Der Finanzrechtsweg ist gegeben

1.: in öffentlich-rechtlichen Streitigkeiten über Abgabenangelegenheiten, soweit die Abgaben der Gesetzgebung des Bundes unterliegen und durch Bundesfinanzbehörden oder Landesfinanzbehörden verwaltet werden,
2.: in öffentlich-rechtlichen Streitigkeiten über die Vollziehung von Verwaltungsakten in anderen als den in Nummer 1 bezeichneten Angelegenheiten, soweit die Verwaltungsakte durch Bundesfinanzbehörden oder Landesfinanzbehörden nach den Vorschriften der Abgabenordnung zu vollziehen sind,
3.: in öffentlich-rechtlichen und berufsrechtlichen Streitigkeiten über Angelegenheiten, die durch den Ersten Teil, den Zweiten und den Sechsten Abschnitt des Zweiten Teils und den Ersten Abschnitt des Dritten Teils des Steuerberatungsgesetzes geregelt werden,
4.: in anderen als den in den Nummern 1 bis 3 bezeichneten öffentlich-rechtlichen Streitigkeiten, soweit für diese durch Bundesgesetz oder Landesgesetz der Finanzrechtsweg eröffnet ist.

(2) Abgabenangelegenheiten im Sinne dieses Gesetzes sind alle mit der Verwaltung der Abgaben einschließlich der Abgabenvergütungen oder sonst mit der Anwendung der abgabenrechtlichen Vorschriften durch die Finanzbehörden zusammenhängenden Angelegenheiten einschließlich der Maßnahmen der Bundesfinanzbehörden zur Beachtung der Verbote und Beschränkungen für den Warenverkehr über die Grenze; den Abgabenangelegenheiten stehen die Angelegenheiten der Verwaltung der Finanzmonopole gleich.

(3) Die Vorschriften dieses Gesetzes finden auf das Straf- und Bußgeldverfahren keine Anwendung.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 44

(1) In den Fällen, in denen ein außergerichtlicher Rechtsbehelf gegeben ist, ist die Klage vorbehaltlich der §§ 45 und 46 nur zulässig, wenn das Vorverfahren über den außergerichtlichen Rechtsbehelf ganz oder zum Teil erfolglos geblieben ist.

(2) Gegenstand der Anfechtungsklage nach einem Vorverfahren ist der ursprüngliche Verwaltungsakt in der Gestalt, die er durch die Entscheidung über den außergerichtlichen Rechtsbehelf gefunden hat.

Steuerberatungsgesetz - StBerG | § 164a Verwaltungsverfahren und finanzgerichtliches Verfahren

(1) Die Durchführung des Verwaltungsverfahrens in öffentlich-rechtlichen und berufsrechtlichen Angelegenheiten, die durch den Ersten Teil, den Zweiten und Sechsten Abschnitt des Zweiten Teils und den Ersten Abschnitt des Dritten Teils dieses Gesetzes geregelt werden, richtet sich nach der Abgabenordnung. Das Verfahren kann über eine einheitliche Stelle abgewickelt werden. Dafür gelten die Vorschriften des Verwaltungsverfahrensgesetzes entsprechend.

(2) Die Vollziehung der Rücknahme oder des Widerrufs der Anerkennung als Lohnsteuerhilfeverein (§ 20), der Anordnung der Schließung einer Beratungsstelle (§ 28 Abs. 3), der Rücknahme oder des Widerrufs der Bestellung als Steuerberater oder Steuerbevollmächtigter (§ 46) oder der Anerkennung als Berufsausübungsgesellschaft (§ 53) ist bis zum Eintritt der Unanfechtbarkeit gehemmt; § 361 Abs. 4 Sätze 2 und 3 der Abgabenordnung und § 69 Abs. 5 Sätze 2 bis 4 der Finanzgerichtsordnung bleiben unberührt. In den Fällen des Satzes 1 kann daneben die Ausübung der Hilfeleistung in Steuersachen mit sofortiger Wirkung untersagt werden, wenn es das öffentliche Interesse erfordert.

(3) In finanzgerichtlichen Verfahren in Angelegenheiten der §§ 37, 37a und 39a wird die für die Finanzverwaltung zuständige oberste Landesbehörde durch die zuständige Steuerberaterkammer vertreten. Die der für die Finanzverwaltung zuständigen obersten Landesbehörde in Verfahren nach Satz 1 auferlegten Kosten werden von der zuständigen Steuerberaterkammer unmittelbar an den Kostengläubiger gezahlt. Die für die Finanzverwaltung zuständige oberste Landesbehörde wird insoweit von ihrer Zahlungsverpflichtung gegenüber dem Kostengläubiger befreit. Die zuständige Steuerberaterkammer kann für eigene Aufwendungen in Verfahren nach Satz 1 und für die Zahlung nach Satz 2 keinen Ersatz von der für die Finanzverwaltung zuständigen obersten Landesbehörde verlangen.

Abgabenordnung - AO 1977 | § 348 Ausschluss des Einspruchs

Der Einspruch ist nicht statthaft

1.: gegen Einspruchsentscheidungen (§ 367),
2.: bei Nichtentscheidung über einen Einspruch,
3.: gegen Verwaltungsakte der obersten Finanzbehörden des Bundes und der Länder, außer wenn ein Gesetz das Einspruchsverfahren vorschreibt,
4.: gegen Entscheidungen in Angelegenheiten des Zweiten und Sechsten Abschnitts des Zweiten Teils des Steuerberatungsgesetzes,
5.: (weggefallen)
6.: in den Fällen des § 172 Abs. 3.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 15 Einkünfte aus Gewerbebetrieb

(1)¹Einkünfte aus Gewerbebetrieb sind

1.: Einkünfte aus gewerblichen Unternehmen.²Dazu gehören auch Einkünfte aus gewerblicher Bodenbewirtschaftung, z. B. aus Bergbauunternehmen und aus Betrieben zur Gewinnung von Torf, Steinen und Erden, soweit sie nicht land- oder forstwirtschaftliche Nebenbetriebe sind;
2.: die Gewinnanteile der Gesellschafter einer Offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft und einer anderen Gesellschaft, bei der der Gesellschafter als Unternehmer (Mitunternehmer) des Betriebs anzusehen ist, und die Vergütungen, die der Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.²Der mittelbar über eine oder mehrere Personengesellschaften beteiligte Gesellschafter steht dem unmittelbar beteiligten Gesellschafter gleich; er ist als Mitunternehmer des Betriebs der Gesellschaft anzusehen, an der er mittelbar beteiligt ist, wenn er und die Personengesellschaften, die seine Beteiligung vermitteln, jeweils als Mitunternehmer der Betriebe der Personengesellschaften anzusehen sind, an denen sie unmittelbar beteiligt sind;
3.: die Gewinnanteile der persönlich haftenden Gesellschafter einer Kommanditgesellschaft auf Aktien, soweit sie nicht auf Anteile am Grundkapital entfallen, und die Vergütungen, die der persönlich haftende Gesellschafter von der Gesellschaft für seine Tätigkeit im Dienst der Gesellschaft oder für die Hingabe von Darlehen oder für die Überlassung von Wirtschaftsgütern bezogen hat.

²Satz 1 Nummer 2 und 3 gilt auch für Vergütungen, die als nachträgliche Einkünfte (§ 24 Nummer 2) bezogen werden.³§ 13 Absatz 5 gilt entsprechend, sofern das Grundstück im Veranlagungszeitraum 1986 zu einem gewerblichen Betriebsvermögen gehört hat.

(1a)¹In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 5 ist der Gewinn aus einer späteren Veräußerung der Anteile ungeachtet der Bestimmungen eines Abkommens zur Vermeidung der Doppelbesteuerung in der gleichen Art und Weise zu besteuern, wie die Veräußerung dieser Anteile an der Europäischen Gesellschaft oder Europäischen Genossenschaft zu besteuern gewesen wäre, wenn keine Sitzverlegung stattgefunden hätte.²Dies gilt auch, wenn später die Anteile verdeckt in eine Kapitalgesellschaft eingelegt werden, die Europäische Gesellschaft oder Europäische Genossenschaft aufgelöst wird oder wenn ihr Kapital herabgesetzt und zurückgezahlt wird oder wenn Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 des Körperschaftsteuergesetzes ausgeschüttet oder zurückgezahlt werden.

(2)¹Eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, ist Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.²Eine durch die Betätigung verursachte Minderung der Steuern vom Einkommen ist kein Gewinn im Sinne des Satzes 1.³Ein Gewerbebetrieb liegt, wenn seine Voraussetzungen im Übrigen gegeben sind, auch dann vor, wenn die Gewinnerzielungsabsicht nur ein Nebenzweck ist.

(3) Als Gewerbebetrieb gilt in vollem Umfang die mit Einkünfteerzielungsabsicht unternommene Tätigkeit

1.: einer offenen Handelsgesellschaft, einer Kommanditgesellschaft oder einer anderen Personengesellschaft, wenn die Gesellschaft auch eine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt oder gewerbliche Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 bezieht.²Dies gilt unabhängig davon, ob aus der Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ein Gewinn oder Verlust erzielt wird oder ob die gewerblichen Einkünfte im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 positiv oder negativ sind;
2.: einer Personengesellschaft, die keine Tätigkeit im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 1 ausübt und bei der ausschließlich eine oder mehrere Kapitalgesellschaften persönlich haftende Gesellschafter sind und nur diese oder Personen, die nicht Gesellschafter sind, zur Geschäftsführung befugt sind (gewerblich geprägte Personengesellschaft).²Ist eine gewerblich geprägte Personengesellschaft als persönlich haftender Gesellschafter an einer anderen Personengesellschaft beteiligt, so steht für die Beurteilung, ob die Tätigkeit dieser Personengesellschaft als Gewerbebetrieb gilt, die gewerblich geprägte Personengesellschaft einer Kapitalgesellschaft gleich.

(4)¹Verluste aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung dürfen weder mit anderen Einkünften aus Gewerbebetrieb noch mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.²Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Steuerpflichtige in dem unmittelbar vorangegangenen und in den folgenden Wirtschaftsjahren aus gewerblicher Tierzucht oder gewerblicher Tierhaltung erzielt hat oder erzielt; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.³Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für Verluste aus Termingeschäften, durch die der Steuerpflichtige einen Differenzausgleich oder einen durch den Wert einer veränderlichen Bezugsgröße bestimmten Geldbetrag oder Vorteil erlangt.⁴Satz 3 gilt nicht für die Geschäfte, die zum gewöhnlichen Geschäftsbetrieb bei Kreditinstituten, Finanzdienstleistungsinstituten und Finanzunternehmen im Sinne des Gesetzes über das Kreditwesen oder bei Wertpapierinstituten im Sinne des Wertpapierinstitutsgesetzes gehören oder die der Absicherung von Geschäften des gewöhnlichen Geschäftsbetriebs dienen.⁵Satz 4 gilt nicht, wenn es sich um Geschäfte handelt, die der Absicherung von Aktiengeschäften dienen, bei denen der Veräußerungsgewinn nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 teilweise steuerfrei ist, oder die nach § 8b Absatz 2 des Körperschaftsteuergesetzes bei der Ermittlung des Einkommens außer Ansatz bleiben.⁶Verluste aus stillen Gesellschaften, Unterbeteiligungen oder sonstigen Innengesellschaften an Kapitalgesellschaften, bei denen der Gesellschafter oder Beteiligte als Mitunternehmer anzusehen ist, dürfen weder mit Einkünften aus Gewerbebetrieb noch aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d abgezogen werden.⁷Die Verluste mindern jedoch nach Maßgabe des § 10d die Gewinne, die der Gesellschafter oder Beteiligte in dem unmittelbar vorangegangenen Wirtschaftsjahr oder in den folgenden Wirtschaftsjahren aus derselben stillen Gesellschaft, Unterbeteiligung oder sonstigen Innengesellschaft bezieht; § 10d Absatz 4 gilt entsprechend.⁸Die Sätze 6 und 7 gelten nicht, soweit der Verlust auf eine natürliche Person als unmittelbar oder mittelbar beteiligter Mitunternehmer entfällt.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 5 Gewinn bei Kaufleuten und bei bestimmten anderen Gewerbetreibenden

(1)¹Bei Gewerbetreibenden, die auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, oder die ohne eine solche Verpflichtung Bücher führen und regelmäßig Abschlüsse machen, ist für den Schluss des Wirtschaftsjahres das Betriebsvermögen anzusetzen (§ 4 Absatz 1 Satz 1), das nach den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung auszuweisen ist, es sei denn, im Rahmen der Ausübung eines steuerlichen Wahlrechts wird oder wurde ein anderer Ansatz gewählt.²Voraussetzung für die Ausübung steuerlicher Wahlrechte ist, dass die Wirtschaftsgüter, die nicht mit dem handelsrechtlich maßgeblichen Wert in der steuerlichen Gewinnermittlung ausgewiesen werden, in besondere, laufend zu führende Verzeichnisse aufgenommen werden.³In den Verzeichnissen sind der Tag der Anschaffung oder Herstellung, die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, die Vorschrift des ausgeübten steuerlichen Wahlrechts und die vorgenommenen Abschreibungen nachzuweisen.

(1a)¹Posten der Aktivseite dürfen nicht mit Posten der Passivseite verrechnet werden.²Die Ergebnisse der in der handelsrechtlichen Rechnungslegung zur Absicherung finanzwirtschaftlicher Risiken gebildeten Bewertungseinheiten sind auch für die steuerliche Gewinnermittlung maßgeblich.

(2) Für immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens ist ein Aktivposten nur anzusetzen, wenn sie entgeltlich erworben wurden.

(2a) Für Verpflichtungen, die nur zu erfüllen sind, soweit künftig Einnahmen oder Gewinne anfallen, sind Verbindlichkeiten oder Rückstellungen erst anzusetzen, wenn die Einnahmen oder Gewinne angefallen sind.

(3)¹Rückstellungen wegen Verletzung fremder Patent-, Urheber- oder ähnlicher Schutzrechte dürfen erst gebildet werden, wenn

1.: der Rechtsinhaber Ansprüche wegen der Rechtsverletzung geltend gemacht hat oder
2.: mit einer Inanspruchnahme wegen der Rechtsverletzung ernsthaft zu rechnen ist.

²Eine nach Satz 1 Nummer 2 gebildete Rückstellung ist spätestens in der Bilanz des dritten auf ihre erstmalige Bildung folgenden Wirtschaftsjahres gewinnerhöhend aufzulösen, wenn Ansprüche nicht geltend gemacht worden sind.

(4) Rückstellungen für die Verpflichtung zu einer Zuwendung anlässlich eines Dienstjubiläums dürfen nur gebildet werden, wenn das Dienstverhältnis mindestens zehn Jahre bestanden hat, das Dienstjubiläum das Bestehen eines Dienstverhältnisses von mindestens 15 Jahren voraussetzt, die Zusage schriftlich erteilt ist und soweit der Zuwendungsberechtigte seine Anwartschaft nach dem 31. Dezember 1992 erwirbt.

(4a)¹Rückstellungen für drohende Verluste aus schwebenden Geschäften dürfen nicht gebildet werden.²Das gilt nicht für Ergebnisse nach Absatz 1a Satz 2.

(4b)¹Rückstellungen für Aufwendungen, die in künftigen Wirtschaftsjahren als Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsguts zu aktivieren sind, dürfen nicht gebildet werden.²Rückstellungen für die Verpflichtung zur schadlosen Verwertung radioaktiver Reststoffe sowie ausgebauter oder abgebauter radioaktiver Anlagenteile dürfen nicht gebildet werden, soweit Aufwendungen im Zusammenhang mit der Bearbeitung oder Verarbeitung von Kernbrennstoffen stehen, die aus der Aufarbeitung bestrahlter Kernbrennstoffe gewonnen worden sind und keine radioaktiven Abfälle darstellen.

(5)¹Als Rechnungsabgrenzungsposten sind nur anzusetzen

1.: auf der Aktivseite Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Aufwand für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen;
2.: auf der Passivseite Einnahmen vor dem Abschlussstichtag, soweit sie Ertrag für eine bestimmte Zeit nach diesem Tag darstellen.

²Der Ansatz eines Rechnungsabgrenzungspostens kann unterbleiben, wenn die jeweilige Ausgabe oder Einnahme im Sinne des Satzes 1 den Betrag des § 6 Absatz 2 Satz 1 nicht übersteigt; das Wahlrecht ist einheitlich für alle Ausgaben und Einnahmen im Sinne des Satzes 1 auszuüben.³Auf der Aktivseite sind ferner anzusetzen

1.: als Aufwand berücksichtigte Zölle und Verbrauchsteuern, soweit sie auf am Abschlussstichtag auszuweisende Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens entfallen,
2.: als Aufwand berücksichtigte Umsatzsteuer auf am Abschlussstichtag auszuweisende Anzahlungen.

(6) Die Vorschriften über die Entnahmen und die Einlagen, über die Zulässigkeit der Bilanzänderung, über die Betriebsausgaben, über die Bewertung und über die Absetzung für Abnutzung oder Substanzverringerung sind zu befolgen.

(7)¹Übernommene Verpflichtungen, die beim ursprünglich Verpflichteten Ansatzverboten, -beschränkungen oder Bewertungsvorbehalten unterlegen haben, sind zu den auf die Übernahme folgenden Abschlussstichtagen bei dem Übernehmer und dessen Rechtsnachfolger so zu bilanzieren, wie sie beim ursprünglich Verpflichteten ohne Übernahme zu bilanzieren wären.²Dies gilt in Fällen des Schuldbeitritts oder der Erfüllungsübernahme mit vollständiger oder teilweiser Schuldfreistellung für die sich aus diesem Rechtsgeschäft ergebenden Verpflichtungen sinngemäß.³Satz 1 ist für den Erwerb eines Mitunternehmeranteils entsprechend anzuwenden.⁴Wird eine Pensionsverpflichtung unter gleichzeitiger Übernahme von Vermögenswerten gegenüber einem Arbeitnehmer übernommen, der bisher in einem anderen Unternehmen tätig war, ist Satz 1 mit der Maßgabe anzuwenden, dass bei der Ermittlung des Teilwertes der Verpflichtung der Jahresbetrag nach § 6a Absatz 3 Satz 2 Nummer 1 so zu bemessen ist, dass zu Beginn des Wirtschaftsjahres der Übernahme der Barwert der Jahresbeträge zusammen mit den übernommenen Vermögenswerten gleich dem Barwert der künftigen Pensionsleistungen ist; dabei darf sich kein negativer Jahresbetrag ergeben.⁵Für einen Gewinn, der sich aus der Anwendung der Sätze 1 bis 3 ergibt, kann jeweils in Höhe von vierzehn Fünfzehntel eine gewinnmindernde Rücklage gebildet werden, die in den folgenden 14 Wirtschaftsjahren jeweils mit mindestens einem Vierzehntel gewinnerhöhend aufzulösen ist (Auflösungszeitraum).⁶Besteht eine Verpflichtung, für die eine Rücklage gebildet wurde, bereits vor Ablauf des maßgebenden Auflösungszeitraums nicht mehr, ist die insoweit verbleibende Rücklage erhöhend aufzulösen.

Handelsgesetzbuch - HGB | § 253 Zugangs- und Folgebewertung

(1) Vermögensgegenstände sind höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um die Abschreibungen nach den Absätzen 3 bis 5, anzusetzen. Verbindlichkeiten sind zu ihrem Erfüllungsbetrag und Rückstellungen in Höhe des nach vernünftiger kaufmännischer Beurteilung notwendigen Erfüllungsbetrages anzusetzen. Soweit sich die Höhe von Altersversorgungsverpflichtungen ausschließlich nach dem beizulegenden Zeitwert von Wertpapieren im Sinn des § 266 Abs. 2 A. III. 5 bestimmt, sind Rückstellungen hierfür zum beizulegenden Zeitwert dieser Wertpapiere anzusetzen, soweit er einen garantierten Mindestbetrag übersteigt. Nach § 246 Abs. 2 Satz 2 zu verrechnende Vermögensgegenstände sind mit ihrem beizulegenden Zeitwert zu bewerten. Kleinstkapitalgesellschaften (§ 267a) dürfen eine Bewertung zum beizulegenden Zeitwert nur vornehmen, wenn sie von keiner der in § 264 Absatz 1 Satz 5, § 266 Absatz 1 Satz 4, § 275 Absatz 5 und § 326 Absatz 2 vorgesehenen Erleichterungen Gebrauch machen. Macht eine Kleinstkapitalgesellschaft von mindestens einer der in Satz 5 genannten Erleichterungen Gebrauch, erfolgt die Bewertung der Vermögensgegenstände nach Satz 1, auch soweit eine Verrechnung nach § 246 Absatz 2 Satz 2 vorgesehen ist.

(2) Rückstellungen mit einer Restlaufzeit von mehr als einem Jahr sind abzuzinsen mit dem ihrer Restlaufzeit entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatz, der sich im Falle von Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen aus den vergangenen zehn Geschäftsjahren und im Falle sonstiger Rückstellungen aus den vergangenen sieben Geschäftsjahren ergibt. Abweichend von Satz 1 dürfen Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen oder vergleichbare langfristig fällige Verpflichtungen pauschal mit dem durchschnittlichen Marktzinssatz abgezinst werden, der sich bei einer angenommenen Restlaufzeit von 15 Jahren ergibt. Die Sätze 1 und 2 gelten entsprechend für auf Rentenverpflichtungen beruhende Verbindlichkeiten, für die eine Gegenleistung nicht mehr zu erwarten ist. Der nach den Sätzen 1 und 2 anzuwendende Abzinsungszinssatz wird von der Deutschen Bundesbank nach Maßgabe einer Rechtsverordnung ermittelt und monatlich bekannt gegeben. In der Rechtsverordnung nach Satz 4, die nicht der Zustimmung des Bundesrates bedarf, bestimmt das Bundesministerium der Justiz im Benehmen mit der Deutschen Bundesbank das Nähere zur Ermittlung der Abzinsungszinssätze, insbesondere die Ermittlungsmethodik und deren Grundlagen, sowie die Form der Bekanntgabe.

(3) Bei Vermögensgegenständen des Anlagevermögens, deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, sind die Anschaffungs- oder die Herstellungskosten um planmäßige Abschreibungen zu vermindern. Der Plan muss die Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf die Geschäftsjahre verteilen, in denen der Vermögensgegenstand voraussichtlich genutzt werden kann. Kann in Ausnahmefällen die voraussichtliche Nutzungsdauer eines selbst geschaffenen immateriellen Vermögensgegenstands des Anlagevermögens nicht verlässlich geschätzt werden, sind planmäßige Abschreibungen auf die Herstellungskosten über einen Zeitraum von zehn Jahren vorzunehmen. Satz 3 findet auf einen entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder Firmenwert entsprechende Anwendung. Ohne Rücksicht darauf, ob ihre Nutzung zeitlich begrenzt ist, sind bei Vermögensgegenständen des Anlagevermögens bei voraussichtlich dauernder Wertminderung außerplanmäßige Abschreibungen vorzunehmen, um diese mit dem niedrigeren Wert anzusetzen, der ihnen am Abschlussstichtag beizulegen ist. Bei Finanzanlagen können außerplanmäßige Abschreibungen auch bei voraussichtlich nicht dauernder Wertminderung vorgenommen werden.

(4) Bei Vermögensgegenständen des Umlaufvermögens sind Abschreibungen vorzunehmen, um diese mit einem niedrigeren Wert anzusetzen, der sich aus einem Börsen- oder Marktpreis am Abschlussstichtag ergibt. Ist ein Börsen- oder Marktpreis nicht festzustellen und übersteigen die Anschaffungs- oder Herstellungskosten den Wert, der den Vermögensgegenständen am Abschlussstichtag beizulegen ist, so ist auf diesen Wert abzuschreiben.

(5) Ein niedrigerer Wertansatz nach Absatz 3 Satz 5 oder 6 und Absatz 4 darf nicht beibehalten werden, wenn die Gründe dafür nicht mehr bestehen. Ein niedrigerer Wertansatz eines entgeltlich erworbenen Geschäfts- oder Firmenwertes ist beizubehalten.

(6) Im Falle von Rückstellungen für Altersversorgungsverpflichtungen ist der Unterschiedsbetrag zwischen dem Ansatz der Rückstellungen nach Maßgabe des entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatzes aus den vergangenen zehn Geschäftsjahren und dem Ansatz der Rückstellungen nach Maßgabe des entsprechenden durchschnittlichen Marktzinssatzes aus den vergangenen sieben Geschäftsjahren in jedem Geschäftsjahr zu ermitteln. Gewinne dürfen nur ausgeschüttet werden, wenn die nach der Ausschüttung verbleibenden frei verfügbaren Rücklagen zuzüglich eines Gewinnvortrags und abzüglich eines Verlustvortrags mindestens dem Unterschiedsbetrag nach Satz 1 entsprechen. Der Unterschiedsbetrag nach Satz 1 ist in jedem Geschäftsjahr im Anhang oder unter der Bilanz darzustellen.

Handelsgesetzbuch - HGB | § 256a Währungsumrechnung

Auf fremde Währung lautende Vermögensgegenstände und Verbindlichkeiten sind zum Devisenkassamittelkurs am Abschlussstichtag umzurechnen. Bei einer Restlaufzeit von einem Jahr oder weniger sind § 253 Abs. 1 Satz 1 und § 252 Abs. 1 Nr. 4 Halbsatz 2 nicht anzuwenden.

Handelsgesetzbuch - HGB | § 247 Inhalt der Bilanz

(1) In der Bilanz sind das Anlage- und das Umlaufvermögen, das Eigenkapital, die Schulden sowie die Rechnungsabgrenzungsposten gesondert auszuweisen und hinreichend aufzugliedern.

(2) Beim Anlagevermögen sind nur die Gegenstände auszuweisen, die bestimmt sind, dauernd dem Geschäftsbetrieb zu dienen.

(3) (weggefallen)

Einführungsgesetz zum Handelsgesetzbuch - HGBEG | Art 67

(1) Soweit auf Grund der geänderten Bewertung der laufenden Pensionen oder Anwartschaften auf Pensionen eine Zuführung zu den Rückstellungen erforderlich ist, ist dieser Betrag bis spätestens zum 31. Dezember 2024 in jedem Geschäftsjahr zu mindestens einem Fünfzehntel anzusammeln. Ist auf Grund der geänderten Bewertung von Verpflichtungen, die die Bildung einer Rückstellung erfordern, eine Auflösung der Rückstellungen erforderlich, dürfen diese beibehalten werden, soweit der aufzulösende Betrag bis spätestens zum 31. Dezember 2024 wieder zugeführt werden müsste. Wird von dem Wahlrecht nach Satz 2 kein Gebrauch gemacht, sind die aus der Auflösung resultierenden Beträge unmittelbar in die Gewinnrücklagen einzustellen. Wird von dem Wahlrecht nach Satz 2 Gebrauch gemacht, ist der Betrag der Überdeckung jeweils im Anhang und im Konzernanhang anzugeben.

(2) Bei Anwendung des Absatzes 1 müssen Kapitalgesellschaften, Kreditinstitute, Finanzdienstleistungsinstitute und Wertpapierinstitute im Sinn des § 340 des Handelsgesetzbuchs, Versicherungsunternehmen und Pensionsfonds im Sinn des § 341 des Handelsgesetzbuchs, eingetragene Genossenschaften und Personenhandelsgesellschaften im Sinn des § 264a des Handelsgesetzbuchs die in der Bilanz nicht ausgewiesenen Rückstellungen für laufende Pensionen, Anwartschaften auf Pensionen und ähnliche Verpflichtungen jeweils im Anhang und im Konzernanhang angeben.

(3) Waren im Jahresabschluss für das letzte vor dem 1. Januar 2010 beginnende Geschäftsjahr Rückstellungen nach § 249 Abs. 1 Satz 3, Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs, Sonderposten mit Rücklageanteil nach § 247 Abs. 3, § 273 des Handelsgesetzbuchs oder Rechnungsabgrenzungsposten nach § 250 Abs. 1 Satz 2 des Handelsgesetzbuchs in der bis zum 28. Mai 2009 geltenden Fassung enthalten, können diese Posten unter Anwendung der für sie geltenden Vorschriften in der bis zum 28. Mai 2009 geltenden Fassung, Rückstellungen nach § 249 Abs. 1 Satz 3, Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs auch teilweise, beibehalten werden. Wird von dem Wahlrecht nach Satz 1 kein Gebrauch gemacht, ist der Betrag unmittelbar in die Gewinnrücklagen einzustellen; dies gilt nicht für Beträge, die der Rückstellung nach § 249 Abs. 1 Satz 3, Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs in der bis zum 28. Mai 2009 geltenden Fassung im letzten vor dem 1. Januar 2010 beginnenden Geschäftsjahr zugeführt wurden.

(4) Niedrigere Wertansätze von Vermögensgegenständen, die auf Abschreibungen nach § 253 Abs. 3 Satz 3, § 253 Abs. 4 des Handelsgesetzbuchs oder nach den §§ 254, 279 Abs. 2 des Handelsgesetzbuchs in der bis zum 28. Mai 2009 geltenden Fassung beruhen, die in Geschäftsjahren vorgenommen wurden, die vor dem 1. Januar 2010 begonnen haben, können unter Anwendung der für sie geltenden Vorschriften in der bis zum 28. Mai 2009 geltenden Fassung fortgeführt werden. Wird von dem Wahlrecht nach Satz 1 kein Gebrauch gemacht, sind die aus der Zuschreibung resultierenden Beträge unmittelbar in die Gewinnrücklagen einzustellen; dies gilt nicht für Abschreibungen, die im letzten vor dem 1. Januar 2010 beginnenden Geschäftsjahr vorgenommen worden sind.

(5) Ist im Jahresabschluss für ein vor dem 1. Januar 2010 beginnendes Geschäftsjahr eine Bilanzierungshilfe für Aufwendungen für die Ingangsetzung und Erweiterung des Geschäftsbetriebs nach § 269 des Handelsgesetzbuchs in der bis zum 28. Mai 2009 geltenden Fassung gebildet worden, so darf diese unter Anwendung der für sie geltenden Vorschriften in der bis zum 28. Mai 2009 geltenden Fassung fortgeführt werden. Ist im Konzernabschluss für ein vor dem 1. Januar 2010 beginnendes Geschäftsjahr eine Kapitalkonsolidierung gemäß § 302 des Handelsgesetzbuchs in der bis zum 28. Mai 2009 geltenden Fassung vorgenommen worden, so darf diese unter Anwendung der für sie geltenden Vorschriften in der bis zum 28. Mai 2009 geltenden Fassung beibehalten werden.

(6) Aufwendungen oder Erträge aus der erstmaligen Anwendung der §§ 274, 306 des Handelsgesetzbuchs in der Fassung des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes vom 25. Mai 2009 (BGBl. I S. 1102) sind unmittelbar mit den Gewinnrücklagen zu verrechnen. Werden Beträge nach Absatz 1 Satz 3, nach Absatz 3 Satz 2 oder nach Absatz 4 Satz 2 unmittelbar mit den Gewinnrücklagen verrechnet, sind daraus nach den §§ 274, 306 des Handelsgesetzbuchs in der Fassung des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes entstehende Aufwendungen und Erträge ebenfalls unmittelbar mit den Gewinnrücklagen zu verrechnen.

(7) (weggefallen)

(8) Ändern sich bei der erstmaligen Anwendung der durch die Artikel 1 bis 11 des Bilanzrechtsmodernisierungsgesetzes vom 25. Mai 2009 (BGBl. I S. 1102) geänderten Vorschriften die bisherige Form der Darstellung oder die bisher angewandten Bewertungsmethoden, so sind § 252 Abs. 1 Nr. 6, § 265 Abs. 1, § 284 Abs. 2 Nr. 3 und § 313 Abs. 1 Nr. 3 des Handelsgesetzbuchs bei der erstmaligen Aufstellung eines Jahres- oder Konzernabschlusses nach den geänderten Vorschriften nicht anzuwenden. Außerdem brauchen die Vorjahreszahlen bei erstmaliger Anwendung nicht angepasst zu werden; hierauf ist im Anhang und Konzernanhang hinzuweisen.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 6b Übertragung stiller Reserven bei der Veräußerung bestimmter Anlagegüter

(1)¹Steuerpflichtige, die

Grund und Boden,

Aufwuchs auf Grund und Boden mit dem dazugehörigen Grund und Boden, wenn der Aufwuchs zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehört,

Gebäude oder Binnenschiffe

veräußern, können im Wirtschaftsjahr der Veräußerung von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der in Satz 2 bezeichneten Wirtschaftsgüter, die im Wirtschaftsjahr der Veräußerung oder im vorangegangenen Wirtschaftsjahr angeschafft oder hergestellt worden sind, einen Betrag bis zur Höhe des bei der Veräußerung entstandenen Gewinns abziehen.²Der Abzug ist zulässig bei den Anschaffungs- oder Herstellungskosten von

1.: Grund und Boden,soweit der Gewinn bei der Veräußerung von Grund und Boden entstanden ist,
2.: Aufwuchs auf Grund und Boden mit dem dazugehörigen Grund und Boden, wenn der Aufwuchs zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehört,soweit der Gewinn bei der Veräußerung von Grund und Boden oder der Veräußerung von Aufwuchs auf Grund und Boden mit dem dazugehörigen Grund und Boden entstanden ist,
3.: Gebäuden,soweit der Gewinn bei der Veräußerung von Grund und Boden, von Aufwuchs auf Grund und Boden mit dem dazugehörigen Grund und Boden oder Gebäuden entstanden ist, oder
4.: Binnenschiffen,soweit der Gewinn bei der Veräußerung von Binnenschiffen entstanden ist.

³Der Anschaffung oder Herstellung von Gebäuden steht ihre Erweiterung, ihr Ausbau oder ihr Umbau gleich.⁴Der Abzug ist in diesem Fall nur von dem Aufwand für die Erweiterung, den Ausbau oder den Umbau der Gebäude zulässig.

(2)¹Gewinn im Sinne des Absatzes 1 Satz 1 ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten den Buchwert übersteigt, mit dem das veräußerte Wirtschaftsgut im Zeitpunkt der Veräußerung anzusetzen gewesen wäre.²Buchwert ist der Wert, mit dem ein Wirtschaftsgut nach § 6 anzusetzen ist.

(2a)¹Werden im Wirtschaftsjahr der Veräußerung der in Absatz 1 Satz 1 bezeichneten Wirtschaftsgüter oder in den folgenden vier Wirtschaftsjahren in Absatz 1 Satz 2 bezeichnete Wirtschaftsgüter angeschafft oder hergestellt oder sind sie in dem der Veräußerung vorangegangenen Wirtschaftsjahr angeschafft oder hergestellt worden, die einem Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen in einem anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union oder des Europäischen Wirtschaftsraums zuzuordnen sind, kann auf Antrag des Steuerpflichtigen die festgesetzte Steuer, die auf den Gewinn im Sinne des Absatzes 2 entfällt, in fünf gleichen Jahresraten entrichtet werden; die Frist von vier Jahren verlängert sich bei neu hergestellten Gebäuden auf sechs Jahre, wenn mit ihrer Herstellung vor dem Schluss des vierten auf die Veräußerung folgenden Wirtschaftsjahres begonnen worden ist.²Der Antrag kann nur im Wirtschaftsjahr der Veräußerung der in Absatz 1 Satz 1 bezeichneten Wirtschaftsgüter gestellt werden.³§ 36 Absatz 5 Satz 2 bis 5 ist sinngemäß anzuwenden.⁴Unterbleibt der Nachweis einer in Satz 1 genannten Anschaffung oder Herstellung durch den Steuerpflichtigen, sind für die Dauer des durch die Ratenzahlung gewährten Zahlungsaufschubs Zinsen in entsprechender Anwendung des § 234 der Abgabenordnung zu erheben.⁵Unterschreiten die Anschaffungs- oder Herstellungskosten der angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter den Gewinn im Sinne des Absatzes 2, gilt Satz 4 mit der Maßgabe, dass die Zinsen nur auf den Unterschiedsbetrag erhoben werden.⁶Bei der Zinsberechnung ist davon auszugehen, dass der Unterschiedsbetrag anteilig auf alle Jahresraten entfällt.⁷Zu den nach Satz 1 angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgütern gehören auch die einem Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen im Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland zuzuordnenden Wirtschaftsgüter, soweit der Antrag nach Satz 1 vor dem Zeitpunkt gestellt worden ist, ab dem das Vereinigte Königreich Großbritannien und Nordirland nicht mehr Mitgliedstaat der Europäischen Union ist und auch nicht wie ein solcher zu behandeln ist.

(3)¹Soweit Steuerpflichtige den Abzug nach Absatz 1 nicht vorgenommen haben, können sie im Wirtschaftsjahr der Veräußerung eine den steuerlichen Gewinn mindernde Rücklage bilden.²Bis zur Höhe dieser Rücklage können sie von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten der in Absatz 1 Satz 2 bezeichneten Wirtschaftsgüter, die in den folgenden vier Wirtschaftsjahren angeschafft oder hergestellt worden sind, im Wirtschaftsjahr ihrer Anschaffung oder Herstellung einen Betrag unter Berücksichtigung der Einschränkungen des Absatzes 1 Satz 2 bis 4 abziehen.³Die Frist von vier Jahren verlängert sich bei neu hergestellten Gebäuden auf sechs Jahre, wenn mit ihrer Herstellung vor dem Schluss des vierten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahres begonnen worden ist.⁴Die Rücklage ist in Höhe des abgezogenen Betrags gewinnerhöhend aufzulösen.⁵Ist eine Rücklage am Schluss des vierten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres noch vorhanden, so ist sie in diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen, soweit nicht ein Abzug von den Herstellungskosten von Gebäuden in Betracht kommt, mit deren Herstellung bis zu diesem Zeitpunkt begonnen worden ist; ist die Rücklage am Schluss des sechsten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres noch vorhanden, so ist sie in diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen.

(4)¹Voraussetzung für die Anwendung der Absätze 1 und 3 ist, dass

1.: der Steuerpflichtige den Gewinn nach § 4 Absatz 1 oder § 5 ermittelt,
2.: die veräußerten Wirtschaftsgüter im Zeitpunkt der Veräußerung mindestens sechs Jahre ununterbrochen zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehört haben,
3.: die angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zum Anlagevermögen einer inländischen Betriebsstätte gehören,
4.: der bei der Veräußerung entstandene Gewinn bei der Ermittlung des im Inland steuerpflichtigen Gewinns nicht außer Ansatz bleibt und
5.: der Abzug nach Absatz 1 und die Bildung und Auflösung der Rücklage nach Absatz 3 in der Buchführung verfolgt werden können.

²Der Abzug nach den Absätzen 1 und 3 ist bei Wirtschaftsgütern, die zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gehören oder der selbständigen Arbeit dienen, nicht zulässig, wenn der Gewinn bei der Veräußerung von Wirtschaftsgütern eines Gewerbebetriebs entstanden ist.

(5) An die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten im Sinne des Absatzes 1 tritt in den Fällen, in denen das Wirtschaftsgut im Wirtschaftsjahr vor der Veräußerung angeschafft oder hergestellt worden ist, der Buchwert am Schluss des Wirtschaftsjahres der Anschaffung oder Herstellung.

(6)¹Ist ein Betrag nach Absatz 1 oder 3 abgezogen worden, so tritt für die Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung oder in den Fällen des § 6 Absatz 2 und Absatz 2a im Wirtschaftsjahr des Abzugs der verbleibende Betrag an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten.²In den Fällen des § 7 Absatz 4 Satz 1 und Absatz 5 sind die um den Abzugsbetrag nach Absatz 1 oder 3 geminderten Anschaffungs- oder Herstellungskosten maßgebend.

(7) Soweit eine nach Absatz 3 Satz 1 gebildete Rücklage gewinnerhöhend aufgelöst wird, ohne dass ein entsprechender Betrag nach Absatz 3 abgezogen wird, ist der Gewinn des Wirtschaftsjahres, in dem die Rücklage aufgelöst wird, für jedes volle Wirtschaftsjahr, in dem die Rücklage bestanden hat, um 6 Prozent des aufgelösten Rücklagenbetrags zu erhöhen.

(8)¹Werden Wirtschaftsgüter im Sinne des Absatzes 1 zum Zweck der Vorbereitung oder Durchführung von städtebaulichen Sanierungs- oder Entwicklungsmaßnahmen an einen der in Satz 2 bezeichneten Erwerber übertragen, sind die Absätze 1 bis 7 mit der Maßgabe anzuwenden, dass

1.: die Fristen des Absatzes 3 Satz 2, 3 und 5 sich jeweils um drei Jahre verlängern und
2.: an die Stelle der in Absatz 4 Nummer 2 bezeichneten Frist von sechs Jahren eine Frist von zwei Jahren tritt.

²Erwerber im Sinne des Satzes 1 sind Gebietskörperschaften, Gemeindeverbände, Verbände im Sinne des § 166 Absatz 4 des Baugesetzbuchs, Planungsverbände nach § 205 des Baugesetzbuchs, Sanierungsträger nach § 157 des Baugesetzbuchs, Entwicklungsträger nach § 167 des Baugesetzbuchs sowie Erwerber, die städtebauliche Sanierungsmaßnahmen als Eigentümer selbst durchführen (§ 147 Absatz 2 und § 148 Absatz 1 Baugesetzbuch).

(9) Absatz 8 ist nur anzuwenden, wenn die nach Landesrecht zuständige Behörde bescheinigt, dass die Übertragung der Wirtschaftsgüter zum Zweck der Vorbereitung oder Durchführung von städtebaulichen Sanierungs- oder Entwicklungsmaßnahmen an einen der in Absatz 8 Satz 2 bezeichneten Erwerber erfolgt ist.

(10)¹Steuerpflichtige, die keine Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen sind, können Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an Kapitalgesellschaften bis zu einem Betrag von 500 000 Euro auf die im Wirtschaftsjahr der Veräußerung oder in den folgenden zwei Wirtschaftsjahren angeschafften Anteile an Kapitalgesellschaften oder angeschafften oder hergestellten abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgüter oder auf die im Wirtschaftsjahr der Veräußerung oder in den folgenden vier Wirtschaftsjahren angeschafften oder hergestellten Gebäude nach Maßgabe der Sätze 2 bis 10 übertragen.²Wird der Gewinn im Jahr der Veräußerung auf Gebäude oder abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter übertragen, so kann ein Betrag bis zur Höhe des bei der Veräußerung entstandenen und nicht nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 steuerbefreiten Betrags von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten für Gebäude oder abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter abgezogen werden.³Wird der Gewinn im Jahr der Veräußerung auf Anteile an Kapitalgesellschaften übertragen, mindern sich die Anschaffungskosten der Anteile an Kapitalgesellschaften in Höhe des Veräußerungsgewinns einschließlich des nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 steuerbefreiten Betrags.⁴Absatz 2, Absatz 4 Satz 1 Nummer 1, 2, 3, 5 und Satz 2 sowie Absatz 5 sind sinngemäß anzuwenden.⁵Soweit Steuerpflichtige den Abzug nach den Sätzen 1 bis 4 nicht vorgenommen haben, können sie eine Rücklage nach Maßgabe des Satzes 1 einschließlich des nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 steuerbefreiten Betrags bilden.⁶Bei der Auflösung der Rücklage gelten die Sätze 2 und 3 sinngemäß.⁷Im Fall des Satzes 2 ist die Rücklage in gleicher Höhe um den nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 steuerbefreiten Betrag aufzulösen.⁸Ist eine Rücklage am Schluss des vierten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres noch vorhanden, so ist sie in diesem Zeitpunkt gewinnerhöhend aufzulösen.⁹Soweit der Abzug nach Satz 6 nicht vorgenommen wurde, ist der Gewinn des Wirtschaftsjahres, in dem die Rücklage aufgelöst wird, für jedes volle Wirtschaftsjahr, in dem die Rücklage bestanden hat, um 6 Prozent des nicht nach § 3 Nummer 40 Satz 1 Buchstabe a und b in Verbindung mit § 3c Absatz 2 steuerbefreiten aufgelösten Rücklagenbetrags zu erhöhen.¹⁰Für die zum Gesamthandsvermögen von Personengesellschaften oder Gemeinschaften gehörenden Anteile an Kapitalgesellschaften gelten die Sätze 1 bis 9 nur, soweit an den Personengesellschaften und Gemeinschaften keine Körperschaften, Personenvereinigungen oder Vermögensmassen beteiligt sind.

Einkommensteuergesetz - EStG | § 6 Bewertung

(1) Für die Bewertung der einzelnen Wirtschaftsgüter, die nach § 4 Absatz 1 oder nach § 5 als Betriebsvermögen anzusetzen sind, gilt das Folgende:

1.

Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die der Abnutzung unterliegen, sind mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um die Absetzungen für Abnutzung, erhöhte Absetzungen, Sonderabschreibungen, Abzüge nach § 6b und ähnliche Abzüge, anzusetzen.²Ist der Teilwert auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden.³Teilwert ist der Betrag, den ein Erwerber des ganzen Betriebs im Rahmen des Gesamtkaufpreises für das einzelne Wirtschaftsgut ansetzen würde; dabei ist davon auszugehen, dass der Erwerber den Betrieb fortführt.⁴Wirtschaftsgüter, die bereits am Schluss des vorangegangenen Wirtschaftsjahres zum Anlagevermögen des Steuerpflichtigen gehört haben, sind in den folgenden Wirtschaftsjahren gemäß Satz 1 anzusetzen, es sei denn, der Steuerpflichtige weist nach, dass ein niedrigerer Teilwert nach Satz 2 angesetzt werden kann.

1a.

Zu den Herstellungskosten eines Gebäudes gehören auch Aufwendungen für Instandsetzungs- und Modernisierungsmaßnahmen, die innerhalb von drei Jahren nach der Anschaffung des Gebäudes durchgeführt werden, wenn die Aufwendungen ohne die Umsatzsteuer 15 Prozent der Anschaffungskosten des Gebäudes übersteigen (anschaffungsnahe Herstellungskosten).²Zu diesen Aufwendungen gehören nicht die Aufwendungen für Erweiterungen im Sinne des § 255 Absatz 2 Satz 1 des Handelsgesetzbuchs sowie Aufwendungen für Erhaltungsarbeiten, die jährlich üblicherweise anfallen.

1b.

Bei der Berechnung der Herstellungskosten brauchen angemessene Teile der Kosten der allgemeinen Verwaltung sowie angemessene Aufwendungen für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für die betriebliche Altersversorgung im Sinne des § 255 Absatz 2 Satz 3 des Handelsgesetzbuchs nicht einbezogen zu werden, soweit diese auf den Zeitraum der Herstellung entfallen.²Das Wahlrecht ist bei Gewinnermittlung nach § 5 in Übereinstimmung mit der Handelsbilanz auszuüben.

2.

Andere als die in Nummer 1 bezeichneten Wirtschaftsgüter des Betriebs (Grund und Boden, Beteiligungen, Umlaufvermögen) sind mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder dem an deren Stelle tretenden Wert, vermindert um Abzüge nach § 6b und ähnliche Abzüge, anzusetzen.²Ist der Teilwert (Nummer 1 Satz 3) auf Grund einer voraussichtlich dauernden Wertminderung niedriger, so kann dieser angesetzt werden.³Nummer 1 Satz 4 gilt entsprechend.

2a.

Steuerpflichtige, die den Gewinn nach § 5 ermitteln, können für den Wertansatz gleichartiger Wirtschaftsgüter des Vorratsvermögens unterstellen, dass die zuletzt angeschafften oder hergestellten Wirtschaftsgüter zuerst verbraucht oder veräußert worden sind, soweit dies den handelsrechtlichen Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung entspricht.²Der Vorratsbestand am Schluss des Wirtschaftsjahres, das der erstmaligen Anwendung der Bewertung nach Satz 1 vorangeht, gilt mit seinem Bilanzansatz als erster Zugang des neuen Wirtschaftsjahres.³Von der Verbrauchs- oder Veräußerungsfolge nach Satz 1 kann in den folgenden Wirtschaftsjahren nur mit Zustimmung des Finanzamts abgewichen werden.

2b.

Steuerpflichtige, die in den Anwendungsbereich des § 340 des Handelsgesetzbuchs fallen, haben die zu Handelszwecken erworbenen Finanzinstrumente, die nicht in einer Bewertungseinheit im Sinne des § 5 Absatz 1a Satz 2 abgebildet werden, mit dem beizulegenden Zeitwert abzüglich eines Risikoabschlages (§ 340e Absatz 3 des Handelsgesetzbuchs) zu bewerten.²Nummer 2 Satz 2 ist nicht anzuwenden.

3.

Verbindlichkeiten sind unter sinngemäßer Anwendung der Vorschriften der Nummer 2 anzusetzen.

3a.

Rückstellungen sind höchstens insbesondere unter Berücksichtigung folgender Grundsätze anzusetzen:

a): bei Rückstellungen für gleichartige Verpflichtungen ist auf der Grundlage der Erfahrungen in der Vergangenheit aus der Abwicklung solcher Verpflichtungen die Wahrscheinlichkeit zu berücksichtigen, dass der Steuerpflichtige nur zu einem Teil der Summe dieser Verpflichtungen in Anspruch genommen wird;
b): Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen sind mit den Einzelkosten und den angemessenen Teilen der notwendigen Gemeinkosten zu bewerten;
c): künftige Vorteile, die mit der Erfüllung der Verpflichtung voraussichtlich verbunden sein werden, sind, soweit sie nicht als Forderung zu aktivieren sind, bei ihrer Bewertung wertmindernd zu berücksichtigen;
d): Rückstellungen für Verpflichtungen, für deren Entstehen im wirtschaftlichen Sinne der laufende Betrieb ursächlich ist, sind zeitanteilig in gleichen Raten anzusammeln.²Rückstellungen für gesetzliche Verpflichtungen zur Rücknahme und Verwertung von Erzeugnissen, die vor Inkrafttreten entsprechender gesetzlicher Verpflichtungen in Verkehr gebracht worden sind, sind zeitanteilig in gleichen Raten bis zum Beginn der jeweiligen Erfüllung anzusammeln; Buchstabe e ist insoweit nicht anzuwenden.³Rückstellungen für die Verpflichtung, ein Kernkraftwerk stillzulegen, sind ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Nutzung bis zum Zeitpunkt, in dem mit der Stilllegung begonnen werden muss, zeitanteilig in gleichen Raten anzusammeln; steht der Zeitpunkt der Stilllegung nicht fest, beträgt der Zeitraum für die Ansammlung 25 Jahre;
e): Rückstellungen für Verpflichtungen sind mit einem Zinssatz von 5,5 Prozent abzuzinsen; ausgenommen von der Abzinsung sind Rückstellungen für Verpflichtungen, deren Laufzeit am Bilanzstichtag weniger als zwölf Monate beträgt, und Rückstellungen für Verpflichtungen, die verzinslich sind oder auf einer Anzahlung oder Vorausleistung beruhen.²Für die Abzinsung von Rückstellungen für Sachleistungsverpflichtungen ist der Zeitraum bis zum Beginn der Erfüllung maßgebend.³Für die Abzinsung von Rückstellungen für die Verpflichtung, ein Kernkraftwerk stillzulegen, ist der sich aus Buchstabe d Satz 3 ergebende Zeitraum maßgebend; und
f): bei der Bewertung sind die Wertverhältnisse am Bilanzstichtag maßgebend; künftige Preis- und Kostensteigerungen dürfen nicht berücksichtigt werden.

4.

Entnahmen des Steuerpflichtigen für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke sind mit dem Teilwert anzusetzen; die Entnahme ist in den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 3 erster Halbsatz mit dem gemeinen Wert und in den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 3 zweiter Halbsatz mit dem Wert anzusetzen, den der andere Staat der Besteuerung zugrunde legt, höchstens jedoch mit dem gemeinen Wert.²Die private Nutzung eines Kraftfahrzeugs, das zu mehr als 50 Prozent betrieblich genutzt wird, ist für jeden Kalendermonat mit 1 Prozent des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen; bei der privaten Nutzung von Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge), oder von extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, ist der Listenpreis dieser Kraftfahrzeuge

1.

soweit die Nummern 2, 3 oder 4 nicht anzuwenden sind und bei Anschaffung vor dem 1. Januar 2023 um die darin enthaltenen Kosten des Batteriesystems im Zeitpunkt der Erstzulassung des Kraftfahrzeugs wie folgt zu mindern: für bis zum 31. Dezember 2013 angeschaffte Kraftfahrzeuge um 500 Euro pro Kilowattstunde der Batteriekapazität, dieser Betrag mindert sich für in den Folgejahren angeschaffte Kraftfahrzeuge um jährlich 50 Euro pro Kilowattstunde der Batteriekapazität; die Minderung pro Kraftfahrzeug beträgt höchstens 10 000 Euro; dieser Höchstbetrag mindert sich für in den Folgejahren angeschaffte Kraftfahrzeuge um jährlich 500 Euro, oder

2.

soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2022 nur zur Hälfte anzusetzen; bei extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen muss das Fahrzeug die Voraussetzungen des § 3 Absatz 2 Nummer 1 oder 2 des Elektromobilitätsgesetzes erfüllen, oder

3.

bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2031 nur zu einem Viertel anzusetzen, wenn das Kraftfahrzeug keine Kohlendioxidemission je gefahrenen Kilometer hat und der Bruttolistenpreis des Kraftfahrzeugs nicht mehr als 60 000 Euro beträgt, oder

4.

soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2021 und vor dem 1. Januar 2025 nur zur Hälfte anzusetzen, wenn das Kraftfahrzeug

a): eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder
b): die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 60 Kilometer beträgt, oder

5.

soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2024 und vor dem 1. Januar 2031 nur zur Hälfte anzusetzen, wenn das Kraftfahrzeug

a): eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder
b): die Reichweite des Fahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt,

die maßgebliche Kohlendioxidemission sowie die Reichweite des Kraftfahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine ist der Übereinstimmungsbescheinigung nach Anhang IX der Richtlinie 2007/46/EG oder aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Artikel 38 der Verordnung (EU) Nr. 168/2013 zu entnehmen.³Die private Nutzung kann abweichend von Satz 2 mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen angesetzt werden, wenn die für das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden; bei der privaten Nutzung von Fahrzeugen mit Antrieb ausschließlich durch Elektromotoren, die ganz oder überwiegend aus mechanischen oder elektrochemischen Energiespeichern oder aus emissionsfrei betriebenen Energiewandlern gespeist werden (Elektrofahrzeuge), oder von extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen, sind

1.

soweit die Nummern 2, 3 oder 4 nicht anzuwenden sind und bei Anschaffung vor dem 1. Januar 2023 die der Berechnung der Entnahme zugrunde zu legenden insgesamt entstandenen Aufwendungen um Aufwendungen für das Batteriesystem zu mindern; dabei ist bei zum Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen gehörenden Elektro- und Hybridelektrofahrzeugen die der Berechnung der Absetzungen für Abnutzung zugrunde zu legende Bemessungsgrundlage um die nach Satz 2 in pauschaler Höhe festgelegten Aufwendungen zu mindern, wenn darin Kosten für ein Batteriesystem enthalten sind, oder

2.

soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2022 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zur Hälfte zu berücksichtigen; bei extern aufladbaren Hybridelektrofahrzeugen muss das Fahrzeug die Voraussetzungen des § 3 Absatz 2 Nummer 1 oder 2 des Elektromobilitätsgesetzes erfüllen, oder

3.

bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2018 und vor dem 1. Januar 2031 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zu einem Viertel zu berücksichtigen, wenn das Kraftfahrzeug keine Kohlendioxidemission je gefahrenen Kilometer hat, und der Bruttolistenpreis des Kraftfahrzeugs nicht mehr als 60 000 Euro beträgt oder

4.

soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2021 und vor dem 1. Januar 2025 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zur Hälfte zu berücksichtigen, wenn das Kraftfahrzeug

a): eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder
b): die Reichweite des Kraftfahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 60 Kilometer beträgt, oder

5.

soweit Nummer 3 nicht anzuwenden ist und bei Anschaffung nach dem 31. Dezember 2024 und vor dem 1. Januar 2031 bei der Ermittlung der insgesamt entstandenen Aufwendungen die Anschaffungskosten für das Kraftfahrzeug oder vergleichbare Aufwendungen nur zur Hälfte zu berücksichtigen, wenn das Kraftfahrzeug

a): eine Kohlendioxidemission von höchstens 50 Gramm je gefahrenen Kilometer hat oder
b): die Reichweite des Kraftfahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine mindestens 80 Kilometer beträgt,

die maßgebliche Kohlendioxidemission sowie die Reichweite des Kraftfahrzeugs unter ausschließlicher Nutzung der elektrischen Antriebsmaschine ist der Übereinstimmungsbescheinigung nach Anhang IX der Richtlinie 2007/46/EG oder aus der Übereinstimmungsbescheinigung nach Artikel 38 der Verordnung (EU) Nr. 168/2013 zu entnehmen.⁴Wird ein Wirtschaftsgut unmittelbar nach seiner Entnahme einer nach § 5 Absatz 1 Nummer 9 des Körperschaftsteuergesetzes von der Körperschaftsteuer befreiten Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse oder einer juristischen Person des öffentlichen Rechts zur Verwendung für steuerbegünstigte Zwecke im Sinne des § 10b Absatz 1 Satz 1 unentgeltlich überlassen, so kann die Entnahme mit dem Buchwert angesetzt werden.⁵Satz 4 gilt nicht für die Entnahme von Nutzungen und Leistungen.⁶Die private Nutzung eines betrieblichen Fahrrads, das kein Kraftfahrzeug im Sinne des Satzes 2 ist, bleibt außer Ansatz.

5.

Einlagen sind mit dem Teilwert für den Zeitpunkt der Zuführung anzusetzen; sie sind jedoch höchstens mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen, wenn das zugeführte Wirtschaftsgut

a): innerhalb der letzten drei Jahre vor dem Zeitpunkt der Zuführung angeschafft oder hergestellt worden ist,
b): ein Anteil an einer Kapitalgesellschaft ist und der Steuerpflichtige an der Gesellschaft im Sinne des § 17 Absatz 1 oder Absatz 6 beteiligt ist; § 17 Absatz 2 Satz 5 gilt entsprechend, oder
c): ein Wirtschaftsgut im Sinne des § 20 Absatz 2 oder im Sinne des § 2 Absatz 4 des Investmentsteuergesetzes ist.

²Ist die Einlage ein abnutzbares Wirtschaftsgut, so sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um Absetzungen für Abnutzung zu kürzen, die auf den Zeitraum zwischen der Anschaffung oder Herstellung des Wirtschaftsguts und der Einlage entfallen.³Ist die Einlage ein Wirtschaftsgut, das vor der Zuführung aus einem Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen entnommen worden ist, so tritt an die Stelle der Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Wert, mit dem die Entnahme angesetzt worden ist, und an die Stelle des Zeitpunkts der Anschaffung oder Herstellung der Zeitpunkt der Entnahme.

5a.

In den Fällen des § 4 Absatz 1 Satz 8 zweiter Halbsatz ist das Wirtschaftsgut mit dem gemeinen Wert anzusetzen; unterliegt der Steuerpflichtige in einem anderen Staat einer Besteuerung auf Grund des Ausschlusses oder der Beschränkung des Besteuerungsrechts dieses Staates, ist das Wirtschaftsgut mit dem Wert anzusetzen, den der andere Staat der Besteuerung zugrunde legt, höchstens jedoch mit dem gemeinen Wert.

5b.

Im Fall des § 4 Absatz 1 Satz 9 ist das Wirtschaftsgut jeweils mit dem Wert anzusetzen, den der andere Staat der Besteuerung zugrunde legt, höchstens jedoch mit dem gemeinen Wert.

6.

Bei Eröffnung eines Betriebs ist Nummer 5 entsprechend anzuwenden.

7.

Bei entgeltlichem Erwerb eines Betriebs sind die Wirtschaftsgüter mit dem Teilwert, höchstens jedoch mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten anzusetzen.

(2)¹Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind, können im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs in voller Höhe als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag (§ 9b Absatz 1), oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert für das einzelne Wirtschaftsgut 800 Euro nicht übersteigen.²Ein Wirtschaftsgut ist einer selbständigen Nutzung nicht fähig, wenn es nach seiner betrieblichen Zweckbestimmung nur zusammen mit anderen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens genutzt werden kann und die in den Nutzungszusammenhang eingefügten Wirtschaftsgüter technisch aufeinander abgestimmt sind.³Das gilt auch, wenn das Wirtschaftsgut aus dem betrieblichen Nutzungszusammenhang gelöst und in einen anderen betrieblichen Nutzungszusammenhang eingefügt werden kann.⁴Wirtschaftsgüter im Sinne des Satzes 1, deren Wert 250 Euro übersteigt, sind unter Angabe des Tages der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs und der Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder des nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretenden Werts in ein besonderes, laufend zu führendes Verzeichnis aufzunehmen.⁵Das Verzeichnis braucht nicht geführt zu werden, wenn diese Angaben aus der Buchführung ersichtlich sind.

(2a)¹Abweichend von Absatz 2 Satz 1 kann für die abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind, im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs ein Sammelposten gebildet werden, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag (§ 9b Absatz 1), oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert für das einzelne Wirtschaftsgut 250 Euro, aber nicht 1 000 Euro übersteigen.²Der Sammelposten ist im Wirtschaftsjahr der Bildung und den folgenden vier Wirtschaftsjahren mit jeweils einem Fünftel gewinnmindernd aufzulösen.³Scheidet ein Wirtschaftsgut im Sinne des Satzes 1 aus dem Betriebsvermögen aus, wird der Sammelposten nicht vermindert.⁴Die Anschaffungs- oder Herstellungskosten oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert von abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die einer selbständigen Nutzung fähig sind, können im Wirtschaftsjahr der Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Wirtschaftsguts oder der Eröffnung des Betriebs in voller Höhe als Betriebsausgaben abgezogen werden, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten, vermindert um einen darin enthaltenen Vorsteuerbetrag (§ 9b Absatz 1), oder der nach Absatz 1 Nummer 5 bis 6 an deren Stelle tretende Wert für das einzelne Wirtschaftsgut 250 Euro nicht übersteigen.⁵Die Sätze 1 bis 3 sind für alle in einem Wirtschaftsjahr angeschafften, hergestellten oder eingelegten Wirtschaftsgüter einheitlich anzuwenden.

(3)¹Wird ein Betrieb, ein Teilbetrieb oder der Anteil eines Mitunternehmers an einem Betrieb unentgeltlich übertragen, so sind bei der Ermittlung des Gewinns des bisherigen Betriebsinhabers (Mitunternehmers) die Wirtschaftsgüter mit den Werten anzusetzen, die sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergeben, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist; dies gilt auch bei der unentgeltlichen Aufnahme einer natürlichen Person in ein bestehendes Einzelunternehmen sowie bei der unentgeltlichen Übertragung eines Teils eines Mitunternehmeranteils auf eine natürliche Person.²Satz 1 ist auch anzuwenden, wenn der bisherige Betriebsinhaber (Mitunternehmer) Wirtschaftsgüter, die weiterhin zum Betriebsvermögen derselben Mitunternehmerschaft gehören, nicht überträgt, sofern der Rechtsnachfolger den übernommenen Mitunternehmeranteil über einen Zeitraum von mindestens fünf Jahren nicht veräußert oder aufgibt.³Der Rechtsnachfolger ist an die in Satz 1 genannten Werte gebunden.

(4) Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut außer in den Fällen der Einlage (§ 4 Absatz 1 Satz 8) unentgeltlich in das Betriebsvermögen eines anderen Steuerpflichtigen übertragen, gilt sein gemeiner Wert für das aufnehmende Betriebsvermögen als Anschaffungskosten.

(5)¹Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut von einem Betriebsvermögen in ein anderes Betriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen überführt, ist bei der Überführung der Wert anzusetzen, der sich nach den Vorschriften über die Gewinnermittlung ergibt, sofern die Besteuerung der stillen Reserven sichergestellt ist; § 4 Absatz 1 Satz 4 ist entsprechend anzuwenden.²Satz 1 gilt auch für die Überführung aus einem eigenen Betriebsvermögen des Steuerpflichtigen in dessen Sonderbetriebsvermögen bei einer Mitunternehmerschaft und umgekehrt sowie für die Überführung zwischen verschiedenen Sonderbetriebsvermögen desselben Steuerpflichtigen bei verschiedenen Mitunternehmerschaften.³Satz 1 gilt entsprechend, soweit ein Wirtschaftsgut

1.: unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten aus einem Betriebsvermögen des Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen einer Mitunternehmerschaft und umgekehrt,
2.: unentgeltlich oder gegen Gewährung oder Minderung von Gesellschaftsrechten aus dem Sonderbetriebsvermögen eines Mitunternehmers in das Gesamthandsvermögen derselben Mitunternehmerschaft oder einer anderen Mitunternehmerschaft, an der er beteiligt ist, und umgekehrt oder
3.: unentgeltlich zwischen den jeweiligen Sonderbetriebsvermögen verschiedener Mitunternehmer derselben Mitunternehmerschaft

übertragen wird.⁴Wird das nach Satz 3 übertragene Wirtschaftsgut innerhalb einer Sperrfrist veräußert oder entnommen, ist rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung der Teilwert anzusetzen, es sei denn, die bis zur Übertragung entstandenen stillen Reserven sind durch Erstellung einer Ergänzungsbilanz dem übertragenden Gesellschafter zugeordnet worden; diese Sperrfrist endet drei Jahre nach Abgabe der Steuererklärung des Übertragenden für den Veranlagungszeitraum, in dem die in Satz 3 bezeichnete Übertragung erfolgt ist.⁵Der Teilwert ist auch anzusetzen, soweit in den Fällen des Satzes 3 der Anteil einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse an dem Wirtschaftsgut unmittelbar oder mittelbar begründet wird oder dieser sich erhöht.⁶Soweit innerhalb von sieben Jahren nach der Übertragung des Wirtschaftsguts nach Satz 3 der Anteil einer Körperschaft, Personenvereinigung oder Vermögensmasse an dem übertragenen Wirtschaftsgut aus einem anderen Grund unmittelbar oder mittelbar begründet wird oder dieser sich erhöht, ist rückwirkend auf den Zeitpunkt der Übertragung ebenfalls der Teilwert anzusetzen.

(6)¹Wird ein einzelnes Wirtschaftsgut im Wege des Tausches übertragen, bemessen sich die Anschaffungskosten nach dem gemeinen Wert des hingegebenen Wirtschaftsguts.²Erfolgt die Übertragung im Wege der verdeckten Einlage, erhöhen sich die Anschaffungskosten der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft um den Teilwert des eingelegten Wirtschaftsguts.³In den Fällen des Absatzes 1 Nummer 5 Satz 1 Buchstabe a erhöhen sich die Anschaffungskosten im Sinne des Satzes 2 um den Einlagewert des Wirtschaftsguts.⁴Absatz 5 bleibt unberührt.

(7) Im Fall des § 4 Absatz 3 sind

1.: bei der Bemessung der Absetzungen für Abnutzung oder Substanzverringerung die sich bei der Anwendung der Absätze 3 bis 6 ergebenden Werte als Anschaffungskosten zugrunde zu legen und
2.: die Bewertungsvorschriften des Absatzes 1 Nummer 1a und der Nummern 4 bis 7 entsprechend anzuwenden.

Finanzgerichtsordnung - FGO | § 135

(1) Der unterliegende Beteiligte trägt die Kosten des Verfahrens.

(2) Die Kosten eines ohne Erfolg eingelegten Rechtsmittels fallen demjenigen zur Last, der das Rechtsmittel eingelegt hat.

(3) Dem Beigeladenen können Kosten nur auferlegt werden, soweit er Anträge gestellt oder Rechtsmittel eingelegt hat.

(4) Die Kosten des erfolgreichen Wiederaufnahmeverfahrens können der Staatskasse auferlegt werden, soweit sie nicht durch das Verschulden eines Beteiligten entstanden sind.

(5) Besteht der kostenpflichtige Teil aus mehreren Personen, so haften diese nach Kopfteilen. Bei erheblicher Verschiedenheit ihrer Beteiligung kann nach Ermessen des Gerichts die Beteiligung zum Maßstab genommen werden.