Bundesgerichtshof Urteil, 02. Dez. 2002 - II ZR 194/00
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Richter
BUNDESGERICHTSHOF
für Recht erkannt:
Der Beklagte hat die Kosten des Rechtsstreits zu tragen.
Von Rechts wegen
Tatbestand:
Die Parteien gründeten 1992 mit zwei weiteren Personen (G. und Br.) eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, an der der Kläger und der Mitgesellschafter G. mit je 25 %, der Beklagte mit 30 % und der Mitgesellschafter Br. mit
20 % beteiligt waren. Gesellschaftszweck war die Durchführung steuerlich be- günstigter Baumaßnahmen an dem Objekt K. 8 in S., mit denen Ende 1992/Anfang 1993 begonnen wurde, sowie die anschließende Vermietung des Anwesens.
Am 17. September 1996 trafen die Gesellschafter eine schriftliche Vereinbarung , in der in Nr. 11 bestimmt wurde:
"Die Parteien erklären unwiderruflich (...) ihr Einverständnis mit der Inanspruchnahme der Sonder-AfA für das Objekt K. 8 für das Jahr 1994."
Gleichfalls noch am 17. September 1996 übertrugen der Kläger und die Gesellschafter G. und Br. ihre Gesellschaftsanteile an A. W., einen Neffen des Beklagten. Der Beklagte übertrug nach Teilung seines Anteils 28 % ebenfalls an seinen Neffen und behielt 2 % selbst.
Im August 1997 beantragte das vom Kläger beauftragte Steuerbüro beim Finanzamt F. im Namen der Gesellschaft die Berücksichtigung der Sonderabschreibung nach dem Fördergebietsgesetz (FördG) für 1994. Das Finanzamt lehnte dies im Hinblick auf die fehlende Einverständniserklärung des Beklagten, der im März 1998 gemeinsam mit seinem Neffen die Ansetzung der Sonderabschreibung für 1996 beantragt hatte, ab, und forderte den Kläger auf, eine ausdrückliche Einverständniserklärung des Beklagten bezüglich der gewünschten Inanspruchnahme für 1994 vorzulegen.
Mit seiner in beiden Vorinstanzen erfolglosen Klage begehrt der Kläger vom Beklagten, die entsprechende Erklärung gegenüber dem Finanzamt F. ab-
zugeben sowie der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung für das Jahr 1994 zuzustimmen. Mit der Revision verfolgt er seinen Klageantrag weiter.
Entscheidungsgründe:
Die Revision ist begründet.
1. Das Berufungsgericht hat zur Begründung der Klageabweisung ausgeführt , die ursprüngliche Verpflichtung des Beklagten zur Abgabe der begehrten Erklärung sei durch die Übertragung der Anteile auf seinen Neffen am 17. September 1996 entfallen. Als "wesentliche Bestandteile" der Gesellschaftsanteile seien auch die Rechte aus der Sonderabschreibung nach § 93 BGB zwingend auf die neue Gesellschaft übergegangen. Die erforderliche Erklärung gegenüber dem Finanzamt könne daher nur noch von den neuen Gesellschaftern und nicht mehr vom Beklagten allein abgegeben werden.
Dies hält revisionsrechtlicher Überprüfung nicht stand.
2. Das Berufungsgericht hat bei seinen Darlegungen nicht ausreichend zwischen der der Gesellschaft nach §§ 4 Abs. 1 Satz 2; 1 Abs. 1 FördG zustehenden Wahlmöglichkeit hinsichtlich der Inanspruchnahme einer Sonderabschreibung für Investitionen einerseits und der Bekanntgabe des Resultats der Ausübung dieser Wahlmöglichkeit gegenüber dem Finanzamt durch Erklärung andererseits differenziert.
a) Gemäß § 1 Abs. 1 Satz 1 FördG können Steuerpflichtige für begünstigte , im Fördergebiet durchgeführte Investitionen im Sinne der §§ 2, 3 FördG
(von deren Vorliegen hier auszugehen ist) nach § 4 FördG u.a. Sonderabschreibungen vornehmen.
Nach § 4 Abs. 1 Satz 1 und 2 FördG in der für die Beurteilung des Falles maßgeblichen, bis 20. Oktober 1995 geltenden Fassung betrugen diese Sonderabschreibungen bis zu 50 % der Investitionskosten und konnten (frühestens) im Jahr des Investitionsabschlusses und (sodann) in den vier darauf folgenden Jahren in Anspruch genommen werden. Hieraus ist ein Wahlrecht des Steuerpflichtigen abzuleiten, wonach dieser sowohl den jährlichen Umfang der Sonderabschreibungen als auch das Jahr oder die Jahre innerhalb des insgesamt fünfjährigen Begünstigungszeitraums bestimmen kann, in dem oder denen die Sonderabschreibungen geltend gemacht werden. Demnach ist es auch möglich , daß die Sonderabschreibungen in einem beliebigen Jahr des Begünstigungszeitraums in voller Höhe in Anspruch genommen werden (vgl. Töben, Fördergebietsgesetz 2. Aufl. Rdn. 726; Blümich/Stuhrmann, EStG 15. Aufl. § 4 FördG Rdn. 12 a).
Die Ausübung des Wahlrechts obliegt dem Steuerpflichtigen, hier der investierenden Personengesellschaft (§ 1 Abs. 1 Satz 2 FördG). Diese wiederum entscheidet nach den jeweils für sie geltenden Regelungen ein- oder mehrheitlich mit bindender Wirkung für jeden einzelnen Gesellschafter über Zeitraum und Umfang der Geltendmachung (Töben aaO, Rdn. 111; Blümich/Stuhrmann aaO, § 1 FördG Rdn. 6 a.E.). Infolge der im Belieben der Gesellschaft stehenden Wahl des Jahres der gewünschten Inanspruchnahme (innerhalb des Begünstigungszeitraums ) können mithin einzelne - ausgeschiedene, ausscheidende oder neu hinzukommende - Gesellschafter ganz oder teilweise von den aus der Inanspruchnahme der Sonderabschreibungen resultierenden Vergünstigungen ausgeschlossen werden (vgl. Töben aaO, Rdn. 113).
Unstreitig haben sich die bis zum 17. September 1996 die Gesellschaft bürgerlichen Rechts bildenden Gesellschafter, darunter der Beklagte, an diesem Tag dahingehend geeinigt, die Sonderabschreibung vollständig für das Jahr 1994 in Anspruch zu nehmen und ihre Entscheidung sowie die dahinter stehende Stimmabgabe als "unwiderruflich" bezeichnet. Durch diesen Gesellschafterbeschluß war die gesellschaftsinterne Willensbildung abgeschlossen. Die Bindungswirkung erstreckt sich auch auf die durch anschließend vorgenommenen Anteilsübertragungen in die Gesellschaft eingetretenen Gesellschafter.
b) Eine anschließende Übertragung des bereits ausgeübten Wahl- oder des Mitwirkungsrechtes an der Entscheidung auf den Neugesellschafter A. W. konnte damit entgegen der Annahme des Berufungsgerichts nicht mehr erfolgen.
Als Erwerber der auf sie übertragenen Gesellschaftsanteile ihrer Rechtsvorgänger sind die Neugesellschafter voll mit allen Rechten und Pflichten in deren Rechtsstellung eingetreten. Davon umfaßt werden grundsätzlich sämtliche gesellschaftsbezogenen Ansprüche und Vermögensrechte (Sen.Urt. v. 5. Mai 1986 - II ZR 163/85, WM 1986, 1314, 1315; MünchKomm.-Ulmer, BGB 3. Aufl. § 719 Rdn. 32). Hat der Veräußerer schon vor dem Zeitpunkt der Anteilsübertragung Verfügungen hinsichtlich eines bestimmten Anspruchs oder Rechts getroffen, so sind diese auch dem Erwerber gegenüber wirksam (Ulmer aaO, § 719 Rdn. 35).
In dem zu entscheidenden Fall stand damit den einzelnen Gesellschaftern im Zeitpunkt der Veräußerung und Übertragung der Anteile an A. W. ein
Recht auf eine erneute gesellschaftsinterne Meinungsbildung über Zeitraum und Umfang der Geltendmachung der Sonderabschreibung nicht mehr zu. Die von den Altgesellschaftern getroffene Verfügung war bestandskräftig und einer Änderung durch die neuen Gesellschafter nicht mehr zugänglich.
Etwas anderes ergibt sich auch nicht daraus, daß die Außenwirkung entfaltende Umsetzung des gefaßten Gesellschafterbeschlusses erst in der Bekanntgabe des Ergebnisses der Wahlrechtsausübung gegenüber der Finanzbehörde liegt. Dies vermag an der durch den Gesellschafterbeschluß der Altgesellschafter entstandenen internen Bindung hinsichtlich des Zeitraums und des Umfangs, in dem die Sonderabschreibung geltend gemacht werden soll, nichts zu ändern. Nach Wortlaut und Sinn der Vereinbarung vom 17. September 1996 bestand die nicht widerrufbare gesellschaftsrechtliche Pflicht eines jeden Gesellschafters , an der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung für 1994 soweit erforderlich mitzuwirken, so daß der Neugesellschafter A. W. die jeweiligen Anteile allenfalls auch nur mit dieser Verpflichtung erwerben konnte.
c) Die Abgabe der begehrten Erklärung ist dem Beklagten entgegen der Ansicht der Vorinstanzen auch nach wie vor möglich.
Aus der getroffenen Vereinbarung ergibt sich ohne weiteres die Pflicht des Beklagten, an der Inanspruchnahme der Sonderabschreibung für das Jahr 1994 mitzuwirken, insbesondere hierfür notwendige Erklärungen abzugeben. Die Erklärung gegenüber dem Finanzamt ist erforderlich, damit dieses Kenntnis davon erlangt, für welche/s Jahr/e die Gesellschaft die Abschreibungen in welchem Umfang geltend macht. Erst diese Angabe ermöglicht es dem Finanzamt, die Besteuerungsgrundlage in dem nach §§ 179 Abs. 1, 180 Abs. 1 Nr. 2 a AO zu erlassenden Bescheid für den jeweiligen Feststellungszeitraum gesondert
festzustellen. Die Feststellung ist bei mehreren zu einer Gesellschaft verbunde- nen Personen gemäß § 179 Abs. 2 Satz 2 AO einheitlich vorzunehmen. Erklärungspflichtig gegenüber dem Finanzamt ist nach § 181 Abs. 2 Satz 1, 2 Nr. 1 AO jeder Beteiligte (hier: Gesellschafter), dem das Ergebnis der Feststellung vermögensbezogen ganz oder teilweise zuzurechnen ist (Tipke/Kruse/Brandis, AO 16. Aufl. Rdn. 12; Klein, AO 6. Aufl. § 181 Anm. 3). Daraus folgt zunächst, daß entgegen den Ausführungen des Berufungsgerichts grundsätzlich jeder einzelne Beteiligte dem Finanzamt gegenüber zur Abgabe von Erklärungen verpflichtet und berechtigt ist.
Weiterhin ergibt sich hieraus auch, daß im Falle des Gesellschafterwechsels bei einer Personengesellschaft die Erklärung von denjenigen Personen abzugeben ist, die im fraglichen Feststellungszeitraum die Gesellschaft gebildet haben, da diesen das Ergebnis der Feststellung wirtschaftlich zuzurechnen ist. Dies wird in § 3 Abs. 1 Nr. 1 der zum Auffangtatbestand des § 180 Abs. 2 AO ergangenen Verordnung (BGBl. I, 1986, S. 2663) ausdrücklich festgestellt. Danach sind diejenigen Personen erklärungspflichtig, welche im Feststellungszeitraum die Wirtschaftsgüter betrieben, genutzt oder gehalten haben.
Als Ergebnis ist festzuhalten, daß eine das Jahr und den Feststellungszeitraum 1994 betreffende Erklärung gegenüber der Finanzbehörde von denjenigen Personen abzugeben ist, die in diesem Zeitraum an der Gesellschaft beteiligt waren. Hiervon geht offensichtlich auch das für die Beteiligten zuständige
Finanzamt F. aus, welches - wohl wegen der widersprüchlichen Angaben der Mitgesellschafter - die Erklärung sämtlicher im Jahr 1994 beteiligter Gesellschafter verlangt.
Röhricht Hesselberger Goette
Kurzwelly Kraemer
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Durch den Gesellschaftsvertrag verpflichten sich die Gesellschafter gegenseitig, die Erreichung eines gemeinsamen Zweckes in der durch den Vertrag bestimmten Weise zu fördern, insbesondere die vereinbarten Beiträge zu leisten.
Bestandteile einer Sache, die voneinander nicht getrennt werden können, ohne dass der eine oder der andere zerstört oder in seinem Wesen verändert wird (wesentliche Bestandteile), können nicht Gegenstand besonderer Rechte sein.
(1) Abweichend von § 157 Abs. 2 werden die Besteuerungsgrundlagen durch Feststellungsbescheid gesondert festgestellt, soweit dies in diesem Gesetz oder sonst in den Steuergesetzen bestimmt ist.
(2) Ein Feststellungsbescheid richtet sich gegen den Steuerpflichtigen, dem der Gegenstand der Feststellung bei der Besteuerung zuzurechnen ist. Die gesonderte Feststellung wird gegenüber mehreren Beteiligten einheitlich vorgenommen, wenn dies gesetzlich bestimmt ist oder der Gegenstand der Feststellung mehreren Personen zuzurechnen ist. Ist eine dieser Personen an dem Gegenstand der Feststellung nur über eine andere Person beteiligt, so kann insoweit eine besondere gesonderte Feststellung vorgenommen werden.
(3) Soweit in einem Feststellungsbescheid eine notwendige Feststellung unterblieben ist, ist sie in einem Ergänzungsbescheid nachzuholen.
(1) Für die gesonderte Feststellung gelten die Vorschriften über die Durchführung der Besteuerung sinngemäß. Steuererklärung im Sinne des § 170 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 ist die Erklärung zur gesonderten Feststellung. Wird eine Erklärung zur gesonderten Feststellung nach § 180 Absatz 2 ohne Aufforderung durch die Finanzbehörde abgegeben, gilt § 170 Absatz 3 sinngemäß. In den Fällen des § 180 Absatz 1a ist keine Erklärung zur gesonderten Feststellung abzugeben; als Steuererklärung nach § 170 Absatz 2 Satz 1 Nummer 1 gilt in diesem Fall die Steuererklärung, für deren Besteuerungszeitraum der Teilabschlussbescheid unmittelbar Bindungswirkung entfaltet.
(2) Eine Erklärung zur gesonderten Feststellung hat derjenige abzugeben, dem der Gegenstand der Feststellung ganz oder teilweise zuzurechnen ist. Erklärungspflichtig sind insbesondere
- 1.
in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a jeder Feststellungsbeteiligte, dem ein Anteil an den einkommensteuerpflichtigen oder körperschaftsteuerpflichtigen Einkünften zuzurechnen ist; - 2.
in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe b der Unternehmer; - 3.
in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 3 jeder Feststellungsbeteiligte, dem ein Anteil an den Wirtschaftsgütern, Schulden oder sonstigen Abzügen zuzurechnen ist; - 4.
in den Fällen des § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a und Nummer 3 auch die in § 34 bezeichneten Personen.
(2a) Die Erklärung zur gesonderten Feststellung nach § 180 Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 ist nach amtlich vorgeschriebenem Datensatz durch Datenfernübertragung zu übermitteln. Auf Antrag kann die Finanzbehörde zur Vermeidung unbilliger Härten auf eine elektronische Übermittlung verzichten; in diesem Fall ist die Erklärung zur gesonderten Feststellung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben und vom Erklärungspflichtigen eigenhändig zu unterschreiben.
(3) Die Frist für die gesonderte Feststellung von Einheitswerten oder von Grundsteuerwerten (Feststellungsfrist) beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, auf dessen Beginn die Hauptfeststellung, die Fortschreibung, die Nachfeststellung oder die Aufhebung eines Einheitswerts oder eines Grundsteuerwerts vorzunehmen ist. Ist eine Erklärung zur gesonderten Feststellung des Einheitswerts oder des Grundsteuerwerts abzugeben, beginnt die Feststellungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Erklärung eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten Kalenderjahres, das auf das Kalenderjahr folgt, auf dessen Beginn die Einheitswertfeststellung oder die Grundsteuerwertfeststellung vorzunehmen oder aufzuheben ist. Wird der Beginn der Feststellungsfrist nach Satz 2 hinausgeschoben, wird der Beginn der Feststellungsfrist für die weiteren Feststellungszeitpunkte des Hauptfeststellungszeitraums jeweils um die gleiche Zeit hinausgeschoben.
(4) In den Fällen des Absatzes 3 beginnt die Feststellungsfrist nicht vor Ablauf des Kalenderjahrs, auf dessen Beginn der Einheitswert oder der Grundsteuerwert erstmals steuerlich anzuwenden ist.
(5) Eine gesonderte Feststellung kann auch nach Ablauf der für sie geltenden Feststellungsfrist insoweit erfolgen, als die gesonderte Feststellung für eine Steuerfestsetzung von Bedeutung ist, für die die Festsetzungsfrist im Zeitpunkt der gesonderten Feststellung noch nicht abgelaufen ist; hierbei bleibt § 171 Abs. 10 außer Betracht. Hierauf ist im Feststellungsbescheid hinzuweisen. § 169 Abs. 1 Satz 3 gilt sinngemäß.
(1) Gesondert festgestellt werden insbesondere:
- 1.
die Einheitswerte und die Grundsteuerwerte nach Maßgabe des Bewertungsgesetzes, - 2.
- a)
die einkommensteuerpflichtigen und körperschaftsteuerpflichtigen Einkünfte und mit ihnen im Zusammenhang stehende andere Besteuerungsgrundlagen, wenn an den Einkünften mehrere Personen beteiligt sind und die Einkünfte diesen Personen steuerlich zuzurechnen sind, - b)
in anderen als den in Buchstabe a genannten Fällen die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Gewerbebetrieb oder einer freiberuflichen Tätigkeit, wenn nach den Verhältnissen zum Schluss des Gewinnermittlungszeitraums das für die gesonderte Feststellung zuständige Finanzamt nicht auch für die Steuern vom Einkommen zuständig ist,
- 3.
der Wert der vermögensteuerpflichtigen Wirtschaftsgüter (§§ 114 bis 117 a des Bewertungsgesetzes) und der Wert der Schulden und sonstigen Abzüge (§ 118 des Bewertungsgesetzes), wenn die Wirtschaftsgüter, Schulden und sonstigen Abzüge mehreren Personen zuzurechnen sind und die Feststellungen für die Besteuerung von Bedeutung sind.
(1a) Einzelne, im Rahmen einer Außenprüfung für den Prüfungszeitraum ermittelte und abgrenzbare Besteuerungsgrundlagen können gesondert festgestellt werden (Teilabschlussbescheid), solange noch kein Prüfungsbericht nach § 202 Absatz 1 ergangen ist. Auf Antrag des Steuerpflichtigen soll ein Teilabschlussbescheid ergehen, wenn daran ein erhebliches Interesse besteht und dies vom Steuerpflichtigen glaubhaft gemacht wird.
(2) Zur Sicherstellung einer einheitlichen Rechtsanwendung bei gleichen Sachverhalten und zur Erleichterung des Besteuerungsverfahrens kann das Bundesministerium der Finanzen durch Rechtsverordnung mit Zustimmung des Bundesrates bestimmen, dass in anderen als den in Absatz 1 genannten Fällen Besteuerungsgrundlagen gesondert und für mehrere Personen einheitlich festgestellt werden. Dabei können insbesondere geregelt werden
- 1.
der Gegenstand und der Umfang der gesonderten Feststellung, - 2.
die Voraussetzungen für das Feststellungsverfahren, - 3.
die örtliche Zuständigkeit der Finanzbehörden, - 4.
die Bestimmung der am Feststellungsverfahren beteiligten Personen (Verfahrensbeteiligte) und der Umfang ihrer steuerlichen Pflichten und Rechte einschließlich der Vertretung Beteiligter durch andere Beteiligte, - 5.
die Bekanntgabe von Verwaltungsakten an die Verfahrensbeteiligten und Empfangsbevollmächtigte, - 6.
die Zulässigkeit, der Umfang und die Durchführung von Außenprüfungen zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen.
(3) Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a gilt nicht, wenn
- 1.
nur eine der an den Einkünften beteiligten Personen mit ihren Einkünften im Geltungsbereich dieses Gesetzes einkommensteuerpflichtig oder körperschaftsteuerpflichtig ist oder - 2.
es sich um einen Fall von geringer Bedeutung handelt, insbesondere weil die Höhe des festgestellten Betrags und die Aufteilung feststehen; dies gilt sinngemäß auch für die Fälle des Absatzes 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe b und Nummer 3.
(4) Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 Buchstabe a gilt ferner nicht für Arbeitsgemeinschaften, deren alleiniger Zweck in der Erfüllung eines einzigen Werkvertrages oder Werklieferungsvertrages besteht.
(5) Absatz 1 Satz 1 Nummer 2 sowie die Absätze 2 und 3 sind entsprechend anzuwenden, soweit