Řízení o předběžné otázce – Společný systém DPH – Osoby povinné k dani – Seskupení pro účely DPH – Článek 11 směrnice 2006/112/ES – Osvobození některých činností od daně ve veřejném zájmu – Článek 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice 2006/112 – Plnění seskupení pro účely DPH poskytovaná členem tohoto seskupení, který nesplňuje všechny podmínky pro osvobození od daně

null ROZSUDEK TRIBUNÁLU (druhého senátu zasedajícího v kolegiu o pěti soudcích) 10. června 2026(*) „ Řízení o předběžné otázce – Společný systém DPH – Osoby povinné k dani – Seskupení pro účely DPH – Článek 11 směrnice 2006/112/ES – Osvobození některých činností od daně ve veřejném zájmu – Článek 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice 2006/112 – Plnění seskupení pro účely DPH poskytovaná členem tohoto seskupení, který nesplňuje všechny podmínky pro osvobození od daně“ Ve věci T‑444/25, [Cavert](i), jejímž předmětem je žádost o rozhodnutí o předběžné otázce podaná na základě článku 267 SFEU rozhodnutím Hoge Raad der Nederlanden (Nejvyšší soud Nizozemska) ze dne 28. března 2025, došlým Soudnímu dvoru dne 23. června 2025, v řízení Staatssecretaris van Financiën proti Fiscale Eenheid Stichting X c.s., TRIBUNÁL (druhý senát zasedající v kolegiu o pěti soudcích), ve složení: N. Półtorak, předsedkyně, G. Hesse, G. Steinfatt, D. Petrlík a I. Dimitrakopoulos (zpravodaj), soudci, generální advokátka: M. Brkan, za soudní kancelář: V. Di Bucci, vedoucí, s přihlédnutím k tomu, že na základě čl. 50b třetího pododstavce statutu Soudního dvora Evropské unie předal Soudní dvůr dne 9. července 2025 žádost o rozhodnutí o předběžné otázce Tribunálu, s přihlédnutím k oblasti uvedené v čl. 50b prvním pododstavci písm. a) statutu Soudního dvora Evropské unie a k tomu, že nevyvstává samostatná otázka výkladu ve smyslu čl. 50b druhého pododstavce uvedeného statutu, s přihlédnutím k písemné části řízení, s ohledem na vyjádření, která předložili: –        za Fiscale Eenheid Stichting X c.s.: F. Manzoni a F. Soetens, jako zmocněnci, –        za nizozemskou vládu: P. Huurnink a J. Langer, jako zmocněnci, –        za Evropskou komisi: M. Herold a W. Roels, jako zmocněnci, s přihlédnutím k rozhodnutí, přijatému po vyslechnutí generální advokátky, rozhodnout věc bez stanoviska, vydává tento Rozsudek 1        Žádost o rozhodnutí o předběžné otázce se týká výkladu článku 11, čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) a článku 133 písm. a) směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty (Úř. věst. 2006, L 347, s. 1, dále jen „směrnice o DPH“). 2        Tato žádost byla předložena v rámci sporu mezi Fiscale Eenheid Stichting X c.s. (dále jen „daňová entita X“) a Staatssecretaris van Financiën (státní tajemník pro finance, Nizozemsko) týkající se toho, že tato entita podléhala dani z přidané hodnoty (DPH) za služby poskytnuté jedním z jejích členů v období od 1. dubna do 30. června 2016. Právní rámec Unijní právo 3        Článek 11 směrnice o DPH stanoví: „Po konzultaci s Poradním výborem pro daň z přidané hodnoty [...] může každý členský stát považovat za jedinou osobu povinnou k dani osoby, které jsou usazeny na území tohoto členského státu a které jsou sice právně nezávislé, avšak navzájem jsou úzce propojeny finančními, hospodářskými a organizačními vazbami. Členský stát, který využije možnost stanovenou v prvním pododstavci, může přijmout veškerá opatření potřebná k zabránění daňovým únikům nebo vyhýbání se daňovým povinnostem na základě využití tohoto ustanovení.“ 4        Článek 132 odst. 1 směrnice o DPH, který je obsažen v hlavě IX v kapitole 2, nadepsané „Osvobození některých činností od daně ve veřejném zájmu“, stanoví: „Členské státy osvobodí od daně tato plnění: [...] b)      poskytnutí nemocniční a lékařské péče a s ní úzce související činnosti prováděné veřejnoprávními subjekty nebo za sociálních podmínek srovnatelných s podmínkami veřejnoprávních subjektů, nemocnicemi, léčebnými nebo diagnostickými ústavy a dalšími řádně uznanými zařízeními téže povahy; [...] g)      poskytnutí služeb a dodání zboží úzce související se sociální péčí nebo sociálním zabezpečením, včetně služeb poskytovaných domovy důchodců, veřejnoprávními subjekty nebo jinými subjekty, které dotyčné členské státy uznávají za subjekty sociální povahy; [...]“ 5        Článek 133 směrnice o DPH stanoví: „Členské státy mohou vázat v jednotlivých případech osvobození jiných než veřejnoprávních subjektů od daně podle čl. 132 odst. 1 písm. b), g), h), i), l), m) a n) na jednu či více z těchto podmínek: a)      dotyčné subjekty nesmějí systematicky sledovat zisk jako svůj cíl a jakýkoliv případný zisk nesmí být rozdělen, nýbrž určen k pokračování nebo zlepšení poskytovaných služeb; [...]“ Nizozemské právo 6        Článek 7 odst. 4 Wet op de omzetbelasting 1968 (zákon o dani z obratu z roku 1968) ze dne 28. června 1968 (Stb. 1968, s. 329) ve znění použitelném na spor v původním řízení (dále jen „zákon o dani z obratu“) zavádí možnost, kterou mají členské státy na základě článku 11 směrnice o DPH, považovat za jedinou osobu povinnou k dani osoby, které jsou sice právně nezávislé, avšak navzájem jsou úzce propojeny finančními, hospodářskými a organizačními vazbami (seskupení pro účely DPH). 7        Článek 11 odst. 1 úvodní věta a písm. c) a f) zákona o dani z obratu, který provádí čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice o DPH, zní: „Za podmínek stanovených nařízením veřejné správy jsou od daně osvobozeny: [...] c.      ošetřování osob ubytovaných v zařízeních a péče o ně a činnosti, které s nimi úzce souvisejí, zejména poskytování stravy a nápojů, léků a obvazového materiálu těmto osobám; [...] f.      dodávky zboží a poskytování služeb sociální a kulturní povahy stanovené nařízením veřejné správy za podmínky, že cílem hospodářského subjektu není dosahování zisku a že nedojde k narušení hospodářské soutěže ve vztahu k hospodářským subjektům, jejichž cílem je dosahování zisku“. 8        Podle čl. 7 odst. 1 a přílohy B písm. b) bodu 13 Uitvoeringsbesluit omzetbelasting 1968 (prováděcí vyhláška týkající se daně z obratu z roku 1968) (Stb. 1968, č. 423) ve znění použitelném na spor v původním řízení jsou od daně z obratu osvobozeny rovněž dodávky zboží a poskytování služeb sociální povahy, které jsou jako takové uskutečněny nemocnicemi, poliklinikami, psychiatrickými a obdobnými zařízeními, pokud poskytování daných služeb nelze zahrnout již pod čl. 11 odst. 1 písm. c) zákona o dani z obratu. Spor v původním řízení a předběžné otázky 9        Daňová entita X je seskupení pro účely DPH složené ze dvou nadací a tří společností s ručením omezeným založených podle nizozemského práva. Každá z těchto pěti právnických osob se zabývá různými aspekty péče o mentálně postižené osoby, které jsou ubytované ve speciálně upravených pobytových zařízeních nebo bydlí v jiné formě ubytování. 10      Pouze jedna ze dvou nadací, které jsou součástí daňové entity X, je pro účely osvobození péče o daně podle čl. 11 odst. 1 písm. c) zákona o dani z obratu řádně uznána jako subjekt, který pečuje o osoby v pečovatelském zařízení. Tato nadace je mimoto jedinou právnickou osobou, která je součástí daňové entity X, jež je pro účely osvobození dodávek zboží a poskytování služeb sociální povahy podle čl. 11 odst. 1 písm. f) tohoto zákona uznána jako subjekt sociální povahy. 11      Jedna ze tří společností s ručením omezeným, které jsou součástí daňové entity X (dále jen „společnost Y“), poskytuje služby, které spočívají v nepřetržitém monitorování mentálně postižených osob ubytovaných v pečovatelských zařízeních nebo v jiné formě ubytování s pečovatelskou službou z místa nacházejícího se mimo místo poskytování péče pomocí různých technických prostředků. 12      Daňová entity X vykázala a uhradila za období od 1. dubna do 30. června 2016 daň z obratu dlužnou za služby, které společnost Y poskytla třetím osobám, které nejsou členy této daňové entity. Daňová entita X následně podala proti částce, kterou takto uhradila, stížnost, přičemž uvedla, že služby, které poskytla společnost Y třetím osobám, byly na základě ustanovení čl. 11 odst. 1 písm. c) a f) zákona o dani z obratu osvobozeny od daně z obratu. 13      Nizozemská daňová správa tuto stížnost zamítla z důvodu, že společnost Y nebyla uznána jako subjekt, který pečuje o osoby v pečovatelském zařízení, ani jako subjekt sociální povahy, takže nesplňuje všechny podmínky k tomu, aby se na ni vztahovala osvobození od daně stanovená v těchto ustanoveních. Daňová entita X podala žalobu k rechtbank Zeeland-West-Brabant (Soud pro Zéland a západní Brabantsko, Nizozemí) a následně odvolání ke Gerechtshof’s-Hertogenbosch (Odvolací soud s-Hertogenbosch, Nizozemsko). Posledně uvedený soud odvolání daňové entity X vyhověl, přičemž měl v podstatě za to, že vzhledem k tomu, že společnost Y je součástí seskupení pro účely DPH, musí být tyto podmínky pro osvobození od daně posuzovány na úrovni tohoto seskupení, a nikoli na úrovni každého z jeho členů, a že k tomu, aby bylo celé seskupení uznáno jako subjekt, který pečuje o osoby v pečovatelském zařízení a jako subjekt sociální povahy, stačí, aby byl jako takový subjekt uznán pouze jeden člen uvedeného seskupení. 14      Státní tajemník pro finance podal kasační opravný prostředek k Hoge Raad der Nederlanden (Nejvyšší soud Nizozemska), který je předkládajícím soudem, přičemž zejména tvrdil, že na rozdíl od toho, jak rozhodl odvolací soud, nemá být otázka, zda se uplatní osvobození od daně stanovená v čl. 11 odst. 1 písm. c) a f) zákona o dani z obratu, zkoumána na úrovni daňové entity, ale ve vztahu ke konkrétní právnické osobě, která dotyčné služby poskytuje. 15      Předkládající soud má za to, že kasační opravný prostředek, který mu byl předložen, nastoluje otázku, jakým způsobem musí být vnitrostátní ustanovení o osvobození od daně, kterými se provádí čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice o DPH, použita v případě, kdy je osobou povinnou k dani seskupení pro účely DPH ve smyslu článku 11 této směrnice, jehož jeden člen splňuje podmínky pro osvobození od daně stanovené v těchto ustanoveních, pokud služby, pro které je požadováno osvobození od daně, poskytuje třetím osobám člen seskupení, který sám tyto podmínky nesplňuje. Má za to, že odpověď na tuto otázku nelze vyvodit bez jakékoli rozumné pochybnosti ze směrnice o DPH a z judikatury Soudního dvora. Tato judikatura konkrétně neumožňuje zjistit, zda postavení seskupení pro účely DPH na roveň jediné osobě povinné k dani platí rovněž v případě osvobození od daně spojeného s podmínkami souvisejícími s určitou osobou, takže k tomu, aby bylo seskupení osvobozeno od daně, stačí, aby některý člen seskupení tyto podmínky splňoval. Uvádí, že takový výklad by mohl být neslučitelný s povahou osvobození od daně stanovených v čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice o DPH, která jsou vyhrazena právnickým osobám, které splňují řádně uznané podmínky. Kromě toho si v případě, že by byl tento výklad přijat, klade otázku, zda v případě, že členský stát využil možnosti stanovené v čl. 133 úvodní větě a písm. a) směrnice o DPH, aby tato osvobození podléhala podmínce týkající se vyhledávání zisku, stačí, aby tuto podmínku splnil jediný člen seskupení pro účely DPH, nebo zda se vztahuje rovněž na člena seskupení, který služby poskytuje. 16      V tomto kontextu se Hoge Raad der Nederlanden (Nejvyšší soud Nizozemska) rozhodl přerušit řízení a položit Soudnímu dvoru následující předběžné otázky: „1)      Musí být článek 11 směrnice [o DPH] ve spojení s jejím čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) vykládán v tom smyslu, že v nich uvedená osvobození od daně se použijí pouze tehdy, pokud jsou služby seskupení pro účely DPH, uvedené ve zmíněných ustanoveních, poskytovány třetím osobám za úplatu právně nezávislým členem seskupení pro účely DPH, který splňuje všechny podmínky pro použití těchto osvobození od daně, je-li posuzován individuálně? 2)      Je-li odpověď na první otázku záporná, je pro účely použití čl. 132 odst. 1 písm. b) a g), jakož i čl. 133 úvodní věty a písm. a) směrnice [o DPH] na všechny služby seskupení pro účely DPH, uvedené ve zmíněných ustanoveních, poskytnuté třetím osobám za úplatu, dostačující, že všechny podmínky pro použití těchto osvobození od daně splňuje pouze jeden právně nezávislý člen seskupení pro účely DPH?“ K předběžným otázkám K první otázce 17      Podstatou první otázky předkládajícího soudu je, zda článek 11 směrnice o DPH ve spojení s jejím čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) musí být vykládán v tom smyslu, že seskupení pro účely DPH vytvořené na základě tohoto článku 11 se může dovolávat osvobození od daně uvedených v čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) uvedené směrnice pouze v případě, že jsou dotčené služby poskytovány třetím osobám členem uvedeného seskupení, který sám splňuje všechny podmínky pro použití těchto osvobození od daně, včetně podmínky, která vyžaduje, aby měl poskytovatel, není-li veřejnoprávním subjektem, postavení zařízení pro poskytování lékařské péče řádně uznaného dotčeným členským státem a subjektu sociální povahy uznaného tímto státem. 18      Za účelem odpovědi na tuto otázku je nutno úvodem připomenout, že na základě čl. 11 prvního pododstavce směrnice o DPH může každý členský stát považovat za jedinou osobu povinnou k dani několik osob, jsou-li usazeny na území tohoto členského státu a jsou sice právně nezávislé, avšak navzájem jsou úzce propojeny finančními, hospodářskými a organizačními vazbami. 19      Pokud jde o cíle sledované článkem 11 směrnice o DPH, normotvůrce Evropské unie chtěl tímto ustanovením členským státům umožnit v zájmu administrativního zjednodušení nebo zamezení některým zneužíváním daňového režimu, jako například rozčleněním jednoho podniku na několik osob povinných k dani s cílem dosáhnout zvláštního výhodného režimu, nespojovat systematicky kvalifikaci osoby povinné k dani s pojmem čistě právní „nezávislosti“ (viz rozsudek ze dne 15. dubna 2021, Finanzamt für Körperschaften Berlin, C‑868/19, nezveřejněný, EU:C:2021:285, bod 35 a citovaná judikatura). 20      Kromě toho provedení režimu upraveného v článku 11 směrnice o DPH vyžaduje, aby vnitrostátní právní úprava, která je přijata na základě tohoto ustanovení, umožňovala entitám, které vykazují finanční, hospodářské a organizační vazby, aby již nebyly považovány za různé osoby povinné k DPH a byly vnímány jako jediná osoba povinná k dani, a dále že použije-li členský stát uvedené ustanovení, nemohou být entita nebo entity s vazbami podřízenosti ve smyslu tohoto ustanovení považovány za osobu nebo osoby povinné k dani ve smyslu čl. 9 odst. 1 této směrnice (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 11. července 2024, Finanzamt T II, C‑184/23, EU:C:2024:599, bod 38 a citovaná judikatura). 21      Z toho vyplývá, že pokud členský stát takový režim zavedl, nemůže být poskytovatel, který je členem seskupení pro účely DPH, samostatně považován za osobu povinnou k dani odlišnou od osoby povinné k dani tvořené seskupením pro účely DPH (viz rozsudek ze dne 11. července 2024, Finanzamt T II, C‑184/23, EU:C:2024:599, bod 40). 22      Z toho rovněž plyne, že služby poskytnuté třetí osobou členovi seskupení pro účely DPH musí být považovány pro účely DPH za služby poskytnuté nikoli tomuto členovi, nýbrž samotnému seskupení pro účely DPH, k němuž tento člen náleží (viz rozsudek ze dne 18. listopadu 2020, Kaplan International colleges UK, C‑77/19, EU:C:2020:934, bod 46 a citovaná judikatura). 23      Totéž platí pro služby poskytnuté třetí osobě členem seskupení pro účely DPH, které musí být pro účely DPH považovány za služby poskytnuté seskupením pro účely DPH, k němuž poskytovatel náleží. 24      Skutečnost, že osoba, která je členem seskupení pro účely DPH, nemůže být samostatně považována za osobu povinnou k dani odlišnou od osoby povinné k dani, kterou představuje seskupení pro účely DPH, však nevylučuje, aby bylo určeno, zda tato osoba splňuje podmínky týkající se postavení hospodářského subjektu poskytujícího služby uvedené v čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice o DPH v případě, že se seskupení pro účely DPH dovolává osvobození od daně stanovených těmito ustanoveními. Otázka, zda lze takovou osobu považovat za osobu povinnou k dani odlišnou od osoby povinné k dani, kterou představuje seskupení pro účely DPH, se totiž liší od otázky, za jakých podmínek se může takové seskupení dovolávat těchto osvobození od daně. 25      Znění článku 11 směrnice o DPH neposkytuje vodítko k odpovědi, kterou je třeba podat na posledně uvedenou otázku. V tomto ohledu je však třeba připomenout, že cíle režimu stanoveného uvedeným článkem 11 spadají pod administrativní zjednodušení a předcházení zneužívajícím jednáním (viz bod 19 výše). Tyto cíle nesvědčí ve prospěch rozšíření dotčených osvobození od daně na seskupení pro účely DPH, jelikož bez existence seskupení pro účely DPH by nebyla použitelná v případě služeb poskytovaných třetím osobám jedním z jeho členů, který nesplňuje nezbytné podmínky. 26      Pokud jde kromě toho o článek 132 směrnice o DPH, z ustálené judikatury vyplývá, že výrazy použité k vymezení osvobození od DPH, která jsou uvedena ve zmíněném ustanovení, zvláště výrazy, které se týkají postavení nebo totožnosti hospodářského subjektu, který uskutečňuje plnění, na něž se vztahuje osvobození od daně, je třeba vykládat restriktivně, jelikož tato osvobození od daně představují výjimky z obecné zásady, podle níž této dani podléhá každé úplatné poskytnutí služeb uskutečněné osobou povinnou k dani [viz rozsudek ze dne 7. dubna 2022, I (Osvobození nemocničních služeb od DPH), C‑228/20, EU:C:2022:275, body 34 a 35 a citovaná judikatura]. 27      Výklad těchto výrazů však musí být v souladu s cíli sledovanými uvedenými osvobozeními od daně a splňovat požadavky zásady daňové neutrality, která je vlastní společnému systému DPH. Toto pravidlo restriktivního výkladu tedy neznamená, že by měly být výrazy použité k vymezení osvobození od daně uvedených v tomto článku 132 vykládány způsobem, který by vyloučil účinky těchto osvobození a učinil uvedená osvobození od daně v praxi téměř nepoužitelnými (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 18. listopadu 2020, Kaplan International colleges UK, C‑77/19, EU:C:2020:934, bod 37 a citovaná judikatura). 28      Ze znění čl. 132 odst. 1 písm. b) směrnice o DPH vyplývá, že členské státy osvobodí od daně poskytnutí nemocniční a lékařské péče a s ní úzce související činnosti prováděné veřejnoprávními subjekty nebo „za sociálních podmínek srovnatelných“ s podmínkami veřejnoprávních subjektů, „nemocnicemi, léčebnými nebo diagnostickými ústavy a dalšími řádně uznanými zařízeními téže povahy“. 29      Podle znění tohoto ustanovení jsou vyžadovány dvě kumulativní podmínky pro to, aby služby nemocniční a lékařské péče a s ní úzce související činnosti nabízené jiným než veřejnoprávním subjektem mohly být osvobozeny od DPH. První podmínka se vztahuje k poskytovaným službám a vyžaduje, aby byly tyto služby zajišťovány za sociálních podmínek srovnatelných s podmínkami veřejnoprávních subjektů. Druhá podmínka se vztahuje k postavení zařízení poskytujícího tyto služby a vyžaduje, aby byl hospodářský subjekt nemocnicí, léčebným nebo diagnostickým ústavem nebo dalším řádně uznaným zařízením téže povahy [viz rozsudek ze dne 7. dubna 2022, I (Osvobození nemocničních služeb od DPH), C‑228/20, EU:C:2022:275, body 37 a 38 a citovaná judikatura]. 30      Mimoto podle čl. 132 odst. 1 písm. g) směrnice o DPH členské státy osvobodí od daně poskytnutí služeb a dodání zboží úzce související se sociální péčí nebo sociálním zabezpečením, včetně služeb poskytovaných domovy důchodců, veřejnoprávními subjekty nebo jinými subjekty, které dotyčné členské státy uznávají za subjekty sociální povahy. 31      V tomto ohledu ze znění čl. 132 odst. 1 písm. g) směrnice o DPH vyplývá, že osvobození od daně uvedené v tomto ustanovení rovněž podléhá dvěma kumulativním podmínkám, a sice podmínce týkající se povahy poskytovaných služeb, jež musí úzce souviset se sociální péčí nebo sociálním zabezpečením, a podmínce týkající se poskytovatele služeb, jenž musí být veřejnoprávním subjektem nebo jiným subjektem, který dotyčný členský stát uznává za subjekt sociální povahy (rozsudek ze dne 11. května 2023, MOMTRADE RUSE, C‑620/21, EU:C:2023:395, bod 43). 32      Za těchto podmínek je třeba poznamenat, že ze znění čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice o DPH vyplývá, že členské státy osvobodí od DPH určitá plnění uskutečněná řádně uznanými „zařízeními“ nebo „subjekty“. Jak správně uvádí Evropská komise a nizozemská vláda, tato ustanovení nezmiňují pojem „osoba povinná k dani“ uvedený v článku 11 této směrnice. 33      Z toho vyplývá, že doslovný výklad ustanovení čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice o DPH, která musí být vykládána restriktivně (viz bod 26 výše), svědčí ve prospěch posouzení podmínek týkajících se postavení poskytovatele relevantních služeb s přihlédnutím k osobě, která je poskytuje jako člen seskupení pro účely DPH. V tomto ohledu je třeba zdůraznit, že nehrozí, že by takový výklad, pokud jde o služby poskytované seskupením pro účely DPH, učinil dotčená osvobození od daně v praxi téměř nepoužitelnými (viz bod 27 výše). 34      Kromě toho je podle ustálené judikatury třeba vzít pro výklad ustanovení unijního práva v úvahu nejen jeho znění, ale i jeho kontext a cíle sledované právní úpravou, jíž je součástí (rozsudek ze dne 17. listopadu 1983, Merck, 292/82, EU:C:1983:335, bod 12; viz rovněž rozsudek ze dne 18. listopadu 2020, Kaplan International colleges UK, C‑77/19, EU:C:2020:934, bod 39 a citovaná judikatura). 35      Pokud jde o kontext čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice o DPH, je toto ustanovení součástí kapitoly 2, nadepsané „Osvobození některých činností od daně ve veřejném zájmu“, hlavy IX této směrnice, která obsahuje články 132 až 134. Z nadpisu této kapitoly vyplývá, že právě povaha veřejného zájmu plnění, která jsou v ní uvedena, je hlediskem, které unijní normotvůrce považoval za rozhodující pro účely osvobození těchto plnění od DPH (rozsudek ze dne 11. května 2023, MOMTRADE RUSE, C‑620/21, EU:C:2023:395, bod 46). 36      Kromě toho je třeba připomenout, že čl. 133 první pododstavec směrnice o DPH umožňuje členským státům vázat osvobození od daně podle čl. 132 odst. 1 písm. b) nebo g) této směrnice na splnění jedné či více podmínek, které jsou uvedeny v čl. 133 písm. a) až d). Tyto podmínky se vztahují zejména k cílům soukromých zařízení a subjektů uvedených v čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) uvedené směrnice, jejich řízení a jimi účtovaným cenám. 37      V tomto rámci uznání zařízení nebo subjektu, které mohou být osvobozeny od DPH podle čl. 132 odst. 1 písm. b) nebo g) směrnice o DPH, umožňuje členským státům jednak zajistit, aby se takové osvobození od daně vztahovalo pouze na zařízení a subjekty provozující činnosti, které odpovídají cílům každého z těchto ustanovení, a jednak aby se přiznání uvedeného osvobození od daně vázalo na splnění podmínek stanovených v souladu s článkem 133 směrnice o DPH [v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 7. dubna 2022, I (Osvobození nemocničních služeb od DPH), C‑228/20, EU:C:2022:275, bod 56]. 38      Kontext čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice o DPH tedy obsahuje skutečnosti, které mohou z uplatnění dotčených osvobození od daně vyloučit plnění uskutečněná osobou jakožto členem seskupení pro účely DPH, která sama nesplňuje všechny podmínky pro uplatnění těchto osvobození od daně, včetně podmínky, která vyžaduje, aby měl poskytovatel postavení zařízení pro poskytování lékařské péče řádně uznaného dotčeným členským státem a subjektu sociální povahy uznaného tímto státem. Cíle uvedené v bodě 37 výše, týkající se uznání zařízení nebo subjektu na základě čl. 132 odst. 1 písm. b) nebo g) směrnice o DPH, by totiž byly ohroženy, kdyby se seskupení pro účely DPH mohlo dovolávat osvobození od daně, která jsou v nich uvedena, v případě, kdy byly související služby poskytovány třetím osobám členem uvedeného seskupení, který nebyl dotyčným členským státem řádně uznán, a to i v případě, že jiný člen uvedeného seskupení byl takto uznán. 39      Pokud jde o cíl čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice o DPH, je třeba připomenout účel těchto ustanovení, který spočívá v osvobození určitých činností ve veřejném zájmu vykonávaných v odvětví zdravotní péče a sociální pomoci nebo sociálního zabezpečení od DPH, a usnadnit přístup k dodávce relevantního zboží nebo poskytnutí relevantních služeb tím, že náklady na ně nebudou navyšovány v důsledku jejich zdanění DPH (v tomto smyslu viz rozsudek ze dne 5. března 2020, Idealmed III, C‑211/18, EU:C:2020:168, bod 25 a citovaná judikatura). 40      Cíl veřejného zájmu sledovaný těmito ustanoveními je inherentně spjat s podmínkami pro osvobození od daně, které stanoví a které se týkají postavení zařízení nebo subjektu poskytujících dotčená plnění. V tomto ohledu uznání zařízení nebo subjektu, které mohou být osvobozeny od DPH na základě čl. 132 odst. 1 písm. b) nebo g) směrnice o DPH, umožňuje členským státům zajistit, aby se takové osvobození od daně vztahovalo pouze na zařízení a subjekty, které vykonávají činnosti, které odpovídají účelům každého z těchto ustanovení (viz bod 37 výše). S ohledem na přesnou povahu uvedených podmínek pro osvobození od daně by byl každý výklad těchto ustanovení, který by rozšiřoval jejich působnost na plnění uskutečněná zařízeními nebo subjekty, které jsou členy seskupení pro účely DPH, které samy tyto podmínky nesplňují, neslučitelný s jejich účelem (obdobně viz rozsudek ze dne 18. listopadu 2020, Kaplan International colleges UK, C‑77/19, EU:C:2020:934, bod 49 a citovaná judikatura). 41      Takovýto výklad by také nebyl v souladu se zásadou daňové neutrality, která brání zejména tomu, aby s hospodářskými subjekty uskutečňujícími stejná plnění bylo v oblasti vybírání DPH zacházeno rozdílně [rozsudek ze dne 7. září 1999, Gregg, C‑216/97, EU:C:1999:390, bod 20; viz rovněž rozsudek ze dne 7. dubna 2022, I (Osvobození nemocničních služeb od DPH), C‑228/20, EU:C:2022:275, body 57 až 59 a citovaná judikatura]. Jak totiž správně uvádí Komise a nizozemská vláda, výklad ustanovení čl. 132 odst. 1 písm. b) nebo g) směrnice o DPH, který by vedl k tomu, že by byla plnění uskutečněná jednou společností jakožto členem seskupení pro účely DPH osvobozena od DPH, zatímco stejná plnění uskutečněná jiným hospodářským subjektem jakožto osobou povinnou k dani, která není členem seskupení pro účely DPH, by nebyla osvobozena od DPH z důvodu, že tento hospodářský subjekt nesplňuje podmínky týkající se postavení zařízení pro poskytování lékařské péče řádně uznaného dotčeným členským státem nebo subjektu sociální povahy uznaného tímto státem, znamená rozdílné a neodůvodněné zacházení z hlediska zdanění DPH. 42      Článek 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice o DPH ve spojení s článkem 11 musí být tedy vykládán v tom smyslu, že seskupení pro účely DPH vytvořené na základě tohoto článku 11 se může dovolávat osvobození od daně uvedených v čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) uvedené směrnice pouze v případě, že jsou dotčené služby poskytovány třetím osobám členem uvedeného seskupení, který sám splňuje všechny podmínky pro použití těchto osvobození od daně, včetně podmínky, která vyžaduje, aby měl poskytovatel, není-li veřejnoprávním subjektem, postavení zařízení pro poskytování lékařské péče řádně uznaného dotčeným členským státem a subjektu sociální povahy uznaného tímto státem. K druhé otázce 43      Vzhledem k odpovědi podané na první otázku není namístě odpovídat na druhou otázku. K nákladům řízení 44      Vzhledem k tomu, že řízení má, pokud jde o účastníky původního řízení, povahu incidenčního řízení ve vztahu ke sporu probíhajícímu před předkládajícím soudem, je k rozhodnutí o nákladech řízení příslušný uvedený soud. Výdaje vzniklé předložením jiných vyjádření před Tribunálem než vyjádření uvedených účastníků řízení se nenahrazují. Z těchto důvodů TRIBUNÁL (druhý senát zasedající v kolegiu o pěti soudcích) rozhodl takto: Článek 132 odst. 1 písm. b) a g) směrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty ve spojení s článkem 11 této směrnice musí být vykládán v tom smyslu, že seskupení pro účely DPH vytvořené na základě tohoto článku 11 se může dovolávat osvobození od daně uvedených v čl. 132 odst. 1 písm. b) a g) uvedené směrnice pouze v případě, že jsou dotčené služby poskytovány třetím osobám členem uvedeného seskupení, který sám splňuje všechny podmínky pro použití těchto osvobození od daně, včetně podmínky, která vyžaduje, aby měl poskytovatel, není-li veřejnoprávním subjektem, postavení zařízení pro poskytování lékařské péče řádně uznaného dotčeným členským státem a subjektu sociální povahy uznaného tímto státem. Półtorak Hesse Steinfatt Petrlík Dimitrakopoulos Takto vyhlášeno na veřejném zasedání v Lucemburku dne 10. června 2026. Podpisy *      Jednací jazyk: nizozemština. i      Název projednávané věci je fiktivní. Neodpovídá skutečnému jménu žádné ze zúčastněných stran.