Finanzgericht Hamburg Urteil, 14. Sept. 2018 - 4 K 261/17

Die Klägerin begehrt die Erteilung einer verbindlichen Zolltarifauskunft.

Die Klägerin beantragte am 25.10.2013 die Erteilung einer verbindlichen Zolltarifauskunft für einen Damen Formslip der Marke XX, Art. Nr. -1, -2 und -3, wobei die unterschiedlichen Artikelnummern lediglich auf die Zuordnung zu verschiedenen Lieferländern zurückzuführen sind. Die Ware beschrieb die Klägerin u. a. wie folgt: "Bei unseren Artikeln handelt es sich um rundgestrickte, figurformende (seamless) Miederwäsche, Seamless Damen Unterwäsche (Shapewear) aus Gestricken, die primär eine figurformende Stützfunktion haben. Damen Formslip (Miederware) Seamless Shapewear, [...] Formslip, formt und modelliert den Bauch- und Taillenbereich. Zusammensetzung: schwarz Ringel 64 % Polyamid, 20 % Polypropylen, 16 % Elasthan, schwarz: 85 % Polyamid, 15 % Elasthan, haut: 85 % Polyamid, 15 % Elasthan." Als Einreihungsvorschlag gab die Klägerin die Codenummer 6212 9000 000 (Büstenhalter, Hüftgürtel, Korsette, Hosenträger, Strumpfhalter, Strumpfbänder und ähnliche Waren, Teile davon, auch aus Gewirken oder Gestricken, andere als Büstenhalter, Hüftgürtel und Miederhosen, Korseletts) an.

Mit der verbindlichen Zolltarifauskunft YY vom 10.12.2013 reihte der Beklagte die Ware in die Warennummer 6108 2200 000 (Slips und andere Unterhosen aus Chemiefasern) ein. Wegen der Warenbeschreibung wird auf die verbindliche Zolltarifauskunft verwiesen.

Den dagegen eingelegten Einspruch wies der Beklagte nach Einholung von zwei Stellungnahmen des Bildungs- und Wissenschaftszentrums, Dienstsitz Frankfurt a. M. - im Folgenden: BWZ - vom 15.01.2014 und vom 06.05.2014, auf deren Einzelheiten jeweils verwiesen wird, mit Einspruchsentscheidung vom 05.11.2014, der Klägerin zugestellt am 07.11.2014, als unbegründet zurück. Die streitgegenständliche Ware stelle sich als Hüftslip dar, der aufgrund seiner bi-elastischen Verarbeitung eine figurformende Stützfunktion haben solle. Alle Waren der Position 6212 müssten die in den Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur zu Position 6212, ErlKN Pos. 6212 (HS) Rz. 01.0, aufgeführten Bedingungen erfüllen, wonach die Waren dieser Position dazu bestimmt sein müssten, gewisse Teile des Körpers zu stützen. Die Bedingung "gewisse Teile des Körpers zu stützen" sei für Miederhosen, die als Hüft- oder Taillenslip gearbeitet seien, in den ErlKN Pos. 6212 (KN) Rz. 010 bis 09.0 präzisiert worden, wonach Miederhosen der Unterposition 6212 2000 die dort genannten drei Eigenschaften aufweisen müssten. Während die erste und die dritte der dort aufgeführten Eigenschaften erfüllt seien, sei die zweite dort genannte Voraussetzung nicht erfüllt, wonach Miederhosen die Eigenschaft aufweisen müssten, dass sie längselastisch seien, jedoch in Querrichtung die Elastizität begrenzt sei. Die Klägerin führe selbst aus, dass ein figurformender Miederslip heute nicht mehr nur in der Höhe, also in der Längsrichtung, sondern auch in der Querrichtung elastisch sein sollte, um ein Einschneiden im Taillenbund, das schwere Hineinzwängen und alle weiteren Nachteile, die vor vielen Jahren für figurformende Wäsche üblich gewesen seien, zu verhindern. Die in Rede stehende Ware verfüge sowohl in der Längs- als auch in der Querrichtung über eine hohe Elastizität, sie sei in vertikaler und in horizontaler Richtung gut dehnbar. Eine Begrenzung der Querelastizität sei jedoch bei Miederhosen der Position 6212 zwingend erforderlich, um so eine wirkungsvolle, umfassende Stützung im Bereich des Bauches, der Hüfte und des Gesäßes zu erreichen. Fehle es, wie hier, an dieser Eigenschaft, liege zolltariflich keine Miederhose vor. Unbestritten sei die von der Klägerin angeführte Elongationsstützkraft für die vom Hohenstein Institut für Textilinnovation gGmbH - im Folgenden: Hohenstein Institut - bestätigte Passform wichtig, da sie dafür sorge, dass sich das Kleidungsstück der Körperform anpasse und auch nach mehrmaligem Tragen seine Form behalte. Ob und inwieweit die durch das Hohenstein Institut durchgeführten Prüfungen, die LYCRA(R)BEAUTY-Zertifizierung oder Laserscanmessungen belegten, dass die im Sinne des Zolltarifs erforderliche Begrenzung der Querelastizität gegeben sei, gehe aus der Argumentation der Klägerin nicht hervor. Die Begrenzung der Querelastizität, durch die eine wirkungsvolle, umfassende Stützung im Bereich des Bauches, der Hüfte und des Gesäßes erreicht werde, sei aber Voraussetzung für die Einreihung als Miederhose in die Position 6212. Diese Auffassung werde durch das Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 17.08.2004, 6 K 2194/00 Z, auszugsweise abgedruckt in ErlKN Pos. 6212 (GE), Rz. 08.0 ff., gestützt. Danach würden auch "leichte" oder "moderne" Miederhosen als Waren der Position 6212 anerkannt, wenn sie eine den klassischen Miederhosen ähnliche Stützfunktion aufwiesen. Folglich müssten auch "leichte" oder "moderne" Miederhosen in der Querelastizität ähnlich begrenzt sein wie klassische Miederhosen. Da bei der streitgegenständlichen Ware aufgrund der hohen Dehnbarkeit keine derartige Begrenzung feststellbar sei, werde eine den klassischen Miederhosen ähnliche Stützfunktion nicht bewirkt und eine Einreihung in die Position 6212 als "andere Miederware" komme somit nicht in Betracht. Damit sei die streitgegenständliche Ware als Slip aus Gewirken, für Frauen, der Position 6108, und dort der Unterposition 6108 2200 (aus synthetischen Chemiefasern), zuzuweisen.

Mit ihrer am 05.12.2014 erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Zur Begründung trägt sie im Wesentlichen vor: Es handele sich bei der streitgegenständlichen Ware um einen rundgestrickten, nicht gewirkten Damenslip. Die für Miederware zolltariflich notwendige Begrenzung der Querelastizität sei gegeben. Es liege eine extrem hohe Stützkraft im Taillenbereich vor. Aufgrund der bi-elastischen Verarbeitung des Miederslips sei sogar eine Rücksprungkraft gegeben, die für die Begrenzung der Querelastizität entscheidend sei, die sog. Elongationsstützkraft. Diese Eigenschaft sei sowohl dem Einsatz spezieller, für den seamless-Bereich entwickelter Elasthan-Fasern (LYCRA(R)) geschuldet als auch einer speziellen, patentierten Herstellungstechnik. Normalerweise bedürfte es nicht einmal 10 % Elasthan (LYCRA(R)), um die Stützkraft zu erzeugen, dies sei allerdings aufgrund der zolltariflichen Bestimmungen erfüllt worden, obwohl dies zu höheren Kosten führe. Durch die langjährigen Entwicklungen und Veränderungen im Bereich der heutigen Miederwäsche lasse sich der streitgegenständliche Miederslip mit den Händen, je nachdem wie viel Kraft eingesetzt werde, im Vergleich zu einer "klassischen" Miederhose etwas leichter in die Querrichtung ziehen. Dies bedeute aber nicht, dass deswegen keine stützende Funktionalität vorhanden bzw. weniger Stützfunktion gegeben sei. Die Stützkraft im Bauch-, Hüft- und Taillenbereich könne anhand des sogenannten Laserscans bewiesen werden, der durch Messungen aufzeige, dass eine schlankere Silhouette beim Tragen entstehe. Damit sei offensichtlich, dass der Miederslip über ausreichende Stützeffekte der Querelastizität verfüge, um seiner Aufgabe gerecht zu werden. Wissenschaftliche oder andere Messverfahren, anhand deren man die Elastizitätsbegrenzung nachweisen könne, würden durch den Beklagten nicht angewendet, sondern die Entscheidung des Beklagten falle vielmehr nach einem persönlichen Gefühl, nämlich dem Auseinanderziehen des Textils mit der Hand, aus, ohne nachweisbare, wiederholbare und messbare Kennziffern. Auch das renommierte Hohenstein Institut habe den Miederslip auf seine Passform und ausreichende Stützkraft geprüft und bestätigt, dass es sich um Shapewear handele. Weiterer Garant für die Elasthanqualität sei das Unternehmen A durch den Garneinsatz von LYCRA(R) und die dazugehörige LYCRA(R)BEAUTY-Zertifizierung, die exklusiv für die Shapewear-Produkte der neuesten Generation entwickelt worden sei. Sie seien innovativ nahtlos verarbeitet und formten den Bauch- und Taillenbereich ebenso gut oder besser wie herkömmliche Shapewear-Produkte aus dem Cut & Sew-Bereich, die ein festes, unelastisches Element aufwiesen. Der streitgegenständliche Miederslip erfülle die Kriterien von LYCRA(R)BEAUTY. Es bestehe kein Zweifel, dass dem streitgegenständlichen Slip eine effektive stützende Funktion zukomme. Zusammengefasst besitze der Miederslip aufgrund der Materialzusammensetzung, der Schnittform und der Konstruktion und Verarbeitung die Eigenschaft, gezielt Teile des Körpers zu stützen, so dass alle Anforderung für eine Einreihung in die Position 6212 erfüllt seien.

Der Europäische Gerichtshof hat auf das Vorabentscheidungsersuchen des Senats mit Urteil vom 19.10.2017 (C-556/16) erkannt:

Die Kombinierte Nomenklatur in Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23. Juli 1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif in der Fassung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 927/2012 der Kommission vom 9. Oktober 2012 ist dahin auszulegen, dass eine Unterhose, die sich durch eine geringere Querelastizität auszeichnet, in die jedoch keine in Querrichtung nicht dehnbaren Elemente eingearbeitet sind, in die Unterposition 6212 20 00 der Kombinierten Nomenklatur eingereiht werden kann, wenn die Querelastizität nachweislich erheblich geringer ist, um so den menschlichen Körper zu stützen und eine die Figur schlanker machende Wirkung zu erzielen.

Nach Eingang des Urteils des Europäischen Gerichtshofs hat der Senat das Verfahren von Amts wegen wieder aufgenommen, das nunmehr unter dem Aktenzeichen 4 K 261/17 geführt wird.

Die Klägerin führt unter Berücksichtigung des Urteils des Europäischen Gerichtshofs im Wesentlichen aus: Der Europäische Gerichtshof habe ihre Auffassung bestätigt, dass der Miederslip nicht absolut in der Querelastizität begrenzt sein müsse, um in die Position 6212 eingereiht werden zu können, sondern dass der Verwendungszweck einer körperstützenden und die Figur schlanker machenden Wirkung berücksichtigt werden müsse. Die innovative Konstruktion des Miederslips trage zur Erfüllung dieses Verwendungszwecks bei, da die Stützkraft und das Formen der Silhouette gegeben seien. Optisch unterscheide sich der Miederslip bereits durch die eingearbeiteten Stützbandzonen, die bei einer normalen Unterhose nicht zu finden seien. Der Europäische Gerichtshof habe leider keinen konkreten Bewertungsmaßstab benennen können, der als Hilfestellung bei der Beurteilung der Querelastizität dienen könne, und verweise auf eine objektive und physische Beurteilung. Ein unabhängiges Institut könne die Auswirkung belegen. Anhand der weltweit anerkannten Cetme-Messmaschine könne der Unterschied der Elastizität aufgezeigt werden. Auch anhand der LYCRA(R)BEAUTY shaping Technologie und weiteren wissenschaftlichen Messverfahren könne die Wirksamkeit belegt werden. Die vom Beklagten mitgeteilten Differenzwerte aufgrund der vom BWZ nach Ergehen des Urteils des Europäischen Gerichtshofs durchgeführten Messungen seien für sie, die Klägerin, nicht in allen Punkten nachvollziehbar. Eine Gegenprüfung auf der Cetme-Messmaschine habe gezeigt, dass ihre Miederwaren eine Differenz von 21 % bis 22 % zwischen der Längs- und der Querelastizität aufwiesen. Dies sei auf die gleichartige Konstruktion aller Artikel zurückzuführen. Die Differenz von 21 % bis 22 % sei signifikant, wenn im direkten Vergleich ein nahtloser Slip ohne figurformende Funktion eine Differenz von 0 % aufweise. Dieser Wert habe ebenfalls mithilfe der Cetme-Messmaschine ermittelt werden können. CETME(R) sei in der Strumpfwarenbranche mit der Entwicklung und Standardisierung der Messsysteme beteiligt und die Geräte seien der weltweite Referenzstandard für Strumpfwaren-Produzenten und -händler. CETME(R) sei ein Synonym für "Mess- und Größenkontrolle" für Strumpfhosen, Strümpfe, Seamlesswäsche, Unterwäsche und Stretchbekleidung. Die Messungen würden durch das Herabsenken eines standardisierten Schlittens (geeichtes Gewicht) durch einen Elektromotor mit konstanter Geschwindigkeit durchgeführt. Mithilfe dieses Gerätes überprüfe sie, die Klägerin, die Einhaltung der Cetme-Maße an der Hüfte (Quer- und Längsmaße), die Gesamtlänge und ggf. die Schenkelweite. Eine Differenz zwischen der Längs- und Querelastizität sei trotz der bi-elastischen Verarbeitung anhand messbarer Werte mithin feststellbar, doch sie, die Klägerin, sei weiterhin der Auffassung, dass die Unterscheidung der Längs- und Querelastizität für die streitgegenständlichen Miederwaren irrelevant sei. Entscheidend sei die vorhandene formende Eigenschaft, die durch die Elongationsstützkraft (Rücksprungskraft) gegeben sei und die für eine Stützkraft und Formung der Silhouette sorge. Alle ihre Miederwaren seien vom Hohenstein Institut auf ihre Passform geprüft und mit dem Passform-Qualitätslabel ausgezeichnet worden. Bei dem Passformtest werde insbesondere auch die Stützkraft überprüft. Erst nach Freigabe der Passform, unter Beachtung der ausreichenden Stützkraft, werde das Qualitätslabel vergeben. Ein Auszug aus dem Passformbericht und die freigegebenen Maßtabellen könnten nach Absprache mit dem Hohenstein Institut zur Verfügung gestellt werden. Diese innovative Seamless-Stützkonstruktion sei bei der Festlegung der Position 6212 des Zolltarifs nicht berücksichtigt worden, daher lägen dem Beklagten auch keine Bemessungsgrundlagen für diese Seamless-Miederwaren vor, mithilfe deren eine Zuordnung und Feststellung der gegebenen Stützkraft möglich wäre. Für diese Waren könne der Nachweis der figurformenden Eigenschaften und somit die Bestätigung, dass es sich um Mieder der Position 6212 handele, anhand von Passformprüfungen mit Versuchspersonen und/oder mit dem 3D-Bodyscanner Vitus Smart XXL des Hohenstein Instituts erbracht werden. Bei dem Einsatz von LYCRA(R)BEAUTY werde die figurformende Eigenschaft zudem durch das A Labor in den USA belegt. Für die in diesem Verfahren streitgegenständliche Ware sei auf die entsprechenden Passformprüfungen inklusive der Vergabe des Passform-Qualitätslabels durch das Hohenstein Institut und den Einsatz von LYCRA(R)BEAUTY inklusive der Zertifizierung durch das A Labor zu verweisen.

Die Klägerin beantragt,
den Beklagten unter Aufhebung der verbindlichen Zolltarifauskunft YY vom 10.12.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 05.11.2014 zu verpflichten, ihr gemäß Antrag vom 25.10.2013 eine verbindliche Zolltarifauskunft zu erteilen, in der die Ware Damen Formslip, Art. Nr. -1, -2 und -3, in die Unterposition 6212 2000 000, hilfsweise in die Unterposition 6212 9000 000, eingereiht wird.

Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

Er verteidigt die angegriffenen Bescheide und bemerkt im Hinblick auf das Urteil des Europäischen Gerichtshofs, dass die streitgegenständliche Ware keine eingearbeiteten, in Querrichtung nicht dehnbaren Elemente aufweise. Nach dem Urteil des Europäischen Gerichtshofs sei eine Einreihung in die Unterposition 6212 2000 gleichwohl zwar grundsätzlich nicht auszuschließen, jedoch bleibe an der konkreten Ware zu prüfen, ob die Querelastizität nachweislich erheblich geringer sei, um so den menschlichen Körper zu stützen und eine die Figur schlanker machende Wirkung zu erzielen. Im Rahmen einer Versuchsanordnung seien im Textillabor des BWZ jeweils die Längselastizität und die Querelastizität gemessen worden, indem in einem ersten Schritt der figurformende Teil des verarbeiteten Gewirkes in entspanntem Zustand auf einer definierten Strecke in Zentimetern gemessen worden sei und in einem nächsten Schritt wiederum der figurformende Teil, jetzt jedoch in gespanntem Zustand, mit Hilfe eines definierten Gewichtes auf der bereits definierten Strecke in Zentimetern gemessen worden sei. Die ermittelten Werte seien dann ins Verhältnis zueinander gesetzt worden. Diese Untersuchung sei sowohl in Längs- wie auch in Querrichtung durchgeführt worden. Dabei sei zwischen der Längselastizität und der Querelastizität für die streitgegenständliche Ware eine Differenz von 21 % festgestellt worden. Aufgrund dieser geringen Differenz sei die Elastizität des Erzeugnisses in Querrichtung nicht, wie im Urteil des Europäischen Gerichtshofes formuliert, erheblich geringer. Daher sei die Ware zu Recht als Slip, aus Gewirken, für Frauen, aus Chemiefasern in die Unterposition 6108 2200 000 eingereiht worden. Die von der Klägerin in Bezug genommene und vom Hohenstein Institut mit Schreiben vom 21.02.2018 dargestellte Prüfung von formenden Eigenschaften von Shapewear mittels 3D-Bodyscanner ermittele weder die Längs- noch die Querelastizität einer sog. Miederhose. Eine rein visuelle Prüfung anhand eines Trageversuchs durch eine Probandin möge vielleicht eine formende Eigenschaft feststellen, und eine 3D-Scan-Methode sei vielleicht geeignet, einen geglätteten Taillen- oder Bauchbereich in der Silhouette festzustellen, wobei eine gewisse Fehlerquote allein durch Atmen bzw. unbewusstes Einziehen des Bauchbereiches nicht auszuschließen sei. Es fehlten aber jegliche messbare Feststellungen in Form von vergleichbarem Zahlenmaterial. Die von der Klägerin betonte "innovative Konstruktion von seamless Shapewear" sei nicht einreihungsrelevant. Lediglich eine dadurch generierte und auch nachweislich feststellbare geringere Querelastizität sei für die Einreihung einer sog. Miederhose entscheidend.

Auf Anforderung des Senats hat das Hohenstein Institut mit Schreiben vom 21.02.2018 Auskunft über die durchgeführte Prüfung zu Silhouette formenden Eigenschaften von Shapewear erteilt.

Auf weitere Anforderung des Senats hat der Beklagte die nach der Versuchsanordnung des BWZ im einzelnen ermittelten Messwerte mitgeteilt. Auf die tabellarische Darstellung gemäß Anlage zum Schriftsatz des Beklagten vom 25.04.2018 wird Bezug genommen.

Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der Sachakten des Beklagten einschließlich der Warenprobe (Ausführung "schwarz Ringel") Bezug genommen.

I.

Die zulässige Verpflichtungsklage ist unbegründet. Die verbindliche Zolltarifauskunft YY vom 10.12.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 05.11.2014, die gemäß Art. 252 Satz 1 der Delegierten Verordnung (EU) 2015/2446 der Kommission vom 28.07.2015 zur Ergänzung der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates mit Einzelheiten zur Präzisierung von Bestimmungen des Zollkodex der Union (ABl. Nr. L 343/1, m. spät. Änd.) - UZK-DA - für den in ihr genannten Zeitraum von sechs Jahren gültig bleibt, ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten; die Klägerin hat keinen Anspruch auf antragsgemäße Erteilung einer verbindlichen Zolltarifauskunft, in der die Ware Damen Formslip der Marke XX, Art. Nr. -1, -2 und -3 in die Unterposition 6212 2000 000, hilfsweise Unterposition 6212 9000 000, der Kombinierten Nomenklatur (Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23.07.1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif ) - im Folgenden: KN - eingereiht wird, gemäß der - ab dem 01.05.2016 geltenden und für die Beurteilung der Rechtslage im Zeitpunkt der gerichtlichen Entscheidung nunmehr maßgeblichen - Regelung aus Art. 33 Abs. 1 Unterabs. 1, 1. Alt. der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 09.10.2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. Nr. L 269/1) - UZK -, § 101 Satz 1 FGO (vgl. zum maßgeblichen Zeitraum für die Beurteilung der Rechtslage bei einer auf die Erteilung einer verbindlichen Zolltarifauskunft gerichteten Verpflichtungsklage auch FG Hamburg, Beschluss vom 19.06.2015, 4 K 92/14, in: juris, Rn. 16).

Nach ständiger Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs sowie des Bundesfinanzhofes (vgl. etwa EuGH, Urteil vom 20.06.1996, Rs. C-121/95, EuGHE 1996, I-3047 Rn. 13; BFH, Urteile vom 18.12.2001, VII R 78/00, vom 09.10.2001, VII R 69/00, vom 14.11.2000, VII R 83/99, vom 05.10.1999, VII R 42/98, und vom 23.07.1998, VII R 36/97, jeweils in: juris) ist das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln des Gemeinsamen Zolltarifs festgelegt sind (vgl. die Allgemeinen Vorschriften 1 und 6 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur). Soweit in den Positionen und Anmerkungen nichts anderes bestimmt ist, richtet sich die Einreihung nach den Allgemeinen Vorschriften 2 bis 5 für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur. Daneben gibt es nach dem Übereinkommen zum Harmonisierten System (HS) Erläuterungen und Einreihungsavise, die ebenso wie die Erläuterungen zur KN, die von der Europäischen Kommission ausgearbeitet wurden, ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen darstellen (vgl. EuGH, Urteile vom 09.12.1997, Rs. C-143/96, EuGHE 1997, I-7039 Rn. 14, und vom 19.05.1994, Rs. C-11/93, EuGHE 1994, I-1945 Rn. 11 und 12). Auf den Verwendungszweck einer Ware darf nur dann abgestellt werden, wenn im Wortlaut der Bestimmungen oder in den Erläuterungen dazu ausdrücklich auf dieses Kriterium Bezug genommen wird (vgl. BFH, Urteile vom 14.11.2000, VII R 83/99, und vom 05.10.1999, VII R 42/98, jeweils in: juris; Beschluss vom 24.10.2002, VII B 17/02, in: juris).

Die objektiven Merkmale und Eigenschaften der streitgegenständlichen Ware sprechen - dem Wortlaut der Positionen und Unterpositionen des Gemeinsamen Zolltarifs und den Anmerkungen zu den Kapiteln folgend sowie unter Berücksichtigung der Erläuterungen zum HS und der Erläuterungen zur KN - für die Einreihung in die von dem Beklagten angesprochene Position 6108 (u. a. Slips und andere Unterhosen, aus Gewirken oder Gestricken, für Frauen oder Mädchen), und dort in die Unterposition 6108 2200 000 (Slips und andere Unterhosen aus Chemiefasern), und nicht für die Einreihung in die von der Klägerin angesprochene Position 6212 (Büstenhalter, Hüftgürtel, Korsette, Hosenträger, Strumpfhalter, Strumpfbänder und ähnliche Waren, Teile davon, auch aus Gewirken oder Gestricken) mit der innerhalb dieser Position angesprochenen Unterposition 6212 2000 (Hüftgürtel und Miederhosen) bzw. hilfsweise angesprochenen Unterposition 6212 9000 (andere).

Unzweifelhaft und zwischen den Beteiligten unstreitig ist, dass die Ware als Unterhose anzusehen und damit grundsätzlich in die Position 6108 einzureihen ist. Streitig ist, ob sich die Ware zugleich als eine Ware im Sinne der Position 6212 darstellt, so dass diese, da Waren der Position 6212 nach Anmerkung 2 a) zu Kapitel 61 nicht zu Kapitel 61 gehören, allein der Position 6212 zuzuweisen wäre. Dies ist zu verneinen. Die Ware stellt sich nicht als eine - hier allein in Betracht kommende - ähnliche Ware im Sinne der Position 6212 dar, namentlich nicht als eine Miederhose im Sinne der Unterposition 6212 2000 und auch nicht als eine andere ähnliche Ware im Sinne der Unterposition 6212 9000.

Die Bedeutung des Begriffs der Miederhose als eine Büstenhaltern, Hüftgürteln, etc. ähnliche Ware ist nicht näher durch die KN definiert, auch finden sich hierzu keine Hinweise in den Anmerkungen zu Abschnitt XI bzw. zu Kapitel 62. Damit ist die Bedeutung des Begriffs der Miederhose nach den üblichen Auslegungsgrundsätzen festzustellen, wobei es nicht auf eine Verkehrsanschauung ankommen kann, da sich aus der Position 6212 und der Unterposition 6212 2000 nichts dafür ergibt, dass der Unionsgesetzgeber ausnahmsweise die Verkehrsanschauung als maßgebendes Kriterium angesehen hätte. Es ist damit auf die Erläuterungen zum HS und die Erläuterungen zur KN als maßgebliches Erkenntnismittel zurückzugreifen (vgl. BFH, Urteil vom 18.12.2001, VII R 78/00, in: juris). Nach den Erläuterungen zu Position 6212 (HS), Rz. 01.0, gehören zu dieser Position Waren, die dazu bestimmt sind, gewisse Teile des Körpers zu stützen oder verschiedene Kleidungsstücke beim Tragen zu halten, und Teile davon, wobei diese Waren aus Spinnstofferzeugnissen aller Art, auch elastischen, einschließlich Gewirken oder Gestricken, hergestellt sein können. Nach den Erläuterungen zu Unterposition 6212 2000 (KN), Rz. 02.0, gehören hierher vor allem solche Miederhosen, auch aus Gewirken oder Gestricken, die wie eine kurze Hose mit oder ohne Bein oder eine kurze Hose mit oder ohne Bein mit hoher Taille geschnitten sind, und sie müssen die in den Erläuterungen zu Unterposition 6212 2000 (KN), Rz. 04.0 bis 09.0, unter Buchstaben a) bis c) genannten Eigenschaften aufweisen. Wie der erkennende Senat bereits in seinem Vorabentscheidungsersuchen vom 11.05.2016 (4 K 218/14) ausgeführt hat, dienen die genannten kumulativ geforderten Eigenschaften, anknüpfend an besondere Vorgaben zur Schnitt- und Passform (Buchstabe a)), zur Elastizität (Buchstabe b)) und zur Spinnstoffzusammensetzung mit einem Mindest-Elastomer-Anteil (Buchstabe c)), dazu sicherzustellen, dass eine Miederhose im Sinne der Unterposition 6212 2000 im Sinne der Erläuterung zu Position 6212 (HS) dazu bestimmt ist, gewisse Teile des Körpers zu stützen; liegen die genannten Voraussetzungen nicht vor, ist davon auszugehen, dass die erforderliche Stützfunktion nicht gegeben ist und die Ware damit - unabhängig von einem durch den Hersteller oder Einführer etwaig beabsichtigten Verwendungszweck - nicht dazu bestimmt ist, gewisse Teile des Körpers zu stützen. Die an die Stützfunktion in Bezug auf gewisse Teile des Körpers anknüpfende und diese für die Miederhose näher definierende Warendefinition der hier einschlägigen Erläuterungen zur KN, die in Zusammenschau mit den Erläuterungen zum HS zu Unterposition 6212 und der dort umschriebenen Stützfunktion zu lesen sind, steht damit im Einklang mit der durch die Position 6212 und die Unterposition 6212 2000 vorgegebenen Begriffsbedeutung eines Kleidungsstücks oder Bekleidungszubehörs im Sinne der unter Position 6212 exemplarisch genannten Waren, denen eine solche Stütz- bzw. Zusammenhaltfunktion gemeinsam ist. Damit dürfen die Erläuterungen nicht unberücksichtigt bleiben, sondern sind als maßgebliches Erkenntnismittel heranzuziehen (vgl. dazu auch EuGH, Urteil vom 14.04.2011, C-88/09 und C-289/09, in: juris, Rn. 63 ff. m. w. N. aus der Rspr.(Hinweis des Dokumentars: Das Az. lautet zutreffend C-288/09 und C-289/09)). In Bezug auf die vorstehend genannten Erläuterungen zur KN hat der Europäische Gerichtshof auf das Vorabentscheidungsersuchen des Senats mit Urteil vom 19.10.2017 (C-556/16) erkannt, dass aus den in Position 6212 bzw. in Unterposition 6212 2000 verwendeten Gattungsbegriffen "Hüftgürtel", "Miederhose" und "Korsett" und den die Position 6212 betreffenden Erläuterungen zum HS hervorgehe, dass die entsprechenden Waren eine stützende und formende Wirkung auf den menschlichen Körper hätten, die durch eine Versteifung erreicht werde, und diese Wirkung nur möglich sei, wenn die Querelastizität dieser Waren erheblich geringer sei. Damit hat der Europäische Gerichtshof verbindlich festgestellt, dass insbesondere auch die in den Erläuterungen zu Unterposition 6212 2000 (KN) genannte Vorgabe, dass die Ware längselastisch ist, jedoch in Querrichtung die Elastizität begrenzt ist, geeignet ist, die tariflich relevanten Merkmale und Eigenschaften von Miederhosen zu definieren, und damit als maßgebliches Erkenntnismittel bei der Einreihungsentscheidung zu berücksichtigen ist.

Dies vorweggeschickt, genügt die streitgegenständliche Ware nicht den in den Erläuterungen zur KN zu Unterposition 6212 2000 näher bestimmten Anforderungen, die an eine Miederhose im Sinne der Unterposition 6212 2000 zu stellen sind.

Während die streitgegenständliche Ware zwar die dort unter Buchstabe a) (sie umschließen Taille und Hüften fest; die Seitenteile sind länger als 8 cm ) und Buchstabe c) (sie bestehen aus folgenden Spinnstoffen, hier: aus einer Mischung aus synthetischen Chemiefasern mit einem Elastomer-Anteil von mindestens 10 %) umschriebenen Eigenschaften unzweifelhaft aufweist, ist die unter Buchstabe b) Satz 1 umschriebene Eigenschaft, nämlich dass die Ware längselastisch ist, jedoch in Querrichtung die Elastizität begrenzt ist, nicht gegeben.

Zur Auslegung der nach Auffassung des erkennenden Senats von ihrem Aussagegehalt unklaren Erläuterung in Buchstabe b) hat der Europäische Gerichtshof auf das Vorabentscheidungsersuchen des Senats mit Urteil vom 19.10.2017 (C-556/16) verbindlich festgestellt, dass es für die Wareneigenschaft einer Miederhose zwar erforderlich ist, die Querelastizität erheblich zu begrenzen, aber es (wohl) nicht zwingend erforderlich ist, dass die Miederhose aus nicht dehnbaren Materialien oder Elementen besteht, sondern es technisch möglich scheint, dass bei schlauchförmig gestrickten Miederhosen während des Strickens schlankmachende Bereiche eingearbeitet werden. Weiter hat der Europäische Gerichtshof in seinem Urteil ausgeführt, dass außerdem der Verwendungszweck der Ware zu berücksichtigen ist, da dieser ein objektives Tarifierungskriterium sein kann, sofern er dieser Ware innewohnt, was sich anhand der objektiven Merkmale und Eigenschaften der Ware beurteilen lassen muss. Zu der streitgegenständlichen Ware hat der Europäische Gerichtshof sodann ausgeführt, dass diese aufgrund ihrer Eigenschaften und objektiven Merkmale in die Unterposition 6212 2000 eingereiht werden kann und das vorlegende Gericht die physischen Merkmale der Ware sowie das entsprechende Vorbringen der Beteiligten zu prüfen haben wird. Zusammenfassend beantwortet der Europäische Gerichtshof die Vorlagefrage dahin gehend, dass die KN dahin auszulegen ist, dass eine Unterhose, die sich durch eine geringere Querelastizität auszeichnet, in die jedoch keine in Querrichtung nicht dehnbaren Elemente eingearbeitet sind, in die Unterposition 6212 2000 der KN eingereiht werden kann, wenn die Querelastizität nachweislich erheblich geringer ist, um so den menschlichen Körper zu stützen und eine die Figur schlanker machende Wirkung zu erzielen (Rn. 54 des Urteils).

Die streitgegenständliche Ware stellt sich als ein als Hüftslip gearbeiteter Damenformslip aus Gestricken dar, der keine besonderen in Querrichtung eingearbeiteten unelastischen Elemente aufweist und sowohl in Längs- als auch in Querrichtung elastisch ist, wobei sich der Slip bei händischem Auseinanderziehen in seiner Querrichtung weniger gut dehnen lässt als in seiner Längsrichtung, und die Beurteilung, in welchem Maße sich der Slip in seiner Querrichtung weniger gut dehnen lässt, je nach individuellem Empfinden durchaus unterschiedlich ausfallen kann. Da keine in Querrichtung nicht dehnbaren Elemente eingearbeitet sind, kann sich unter diesem Gesichtspunkt die von den Erläuterungen zur KN geforderte Begrenzung der Querelastizität der Ware nicht ergeben. Gleichwohl ist nach dem Urteil des Europäischen Gerichtshofs vom 19.10.2017 (C-556/16) eine Einreihung als Miederhose möglich, wenn die Querelastizität trotz fehlender in Querrichtung eingearbeiteter nicht dehnbarer Elemente nachweislich erheblich geringer ist, um so den menschlichen Körper zu stützen und eine die Figur schlanker machende Wirkung zu erzielen. Im Ergebnis aber ist die streitgegenständliche Ware, die nach dem Vorbringen der Klägerin aufgrund der patentierten Rundstrickweise mit eingearbeiteten schlankformenden Kontrollzonen eine Miederwirkung aufweisen soll, nach ihren physischen Merkmalen nicht als Miederhose im Sinne des Zolltarifs einzureihen, weil ihre Querelastizität nicht nachweislich erheblich geringer ist, um so den menschlichen Körper zu stützen und eine die Figur schlanker machende Wirkung zu erzielen. Dies ergibt sich im Einzelnen aus folgenden Erwägungen:

Unter Berücksichtigung der dem Vorabentscheidungsersuchen zugrunde liegenden Vorlagefragen und rechtlichen Überlegungen, die zur Bestimmung der begrenzten Querelastizität - neben der vom Europäischen Gerichtshof verneinten Auslegungsmöglichkeit der Erforderlichkeit einer absoluten Begrenztheit der Querelastizität - auf einen Vergleich zwischen Längselastizität und (deutlich) geringerer Querelastizität der Ware abstellen, versteht der erkennende Senat das vom Europäischen Gerichtshof für einreihungserhebliche gehaltene Merkmal der "geringeren Querelastizität" dahin gehend, dass die geringere Querelastizität der Unterhose nur im Verhältnis zu einer Bezugsgröße festgestellt werden kann, die hier sinnvollerweise allein in der Längselastizität der Unterhose liegen kann. Des Weiteren ist aus den Ausführungen des Europäischen Gerichtshofes zu entnehmen, dass darüber hinaus ein quantitativ nachweisbarer und als relevant zu bewertender Messwert in Bezug auf die im Vergleich zur Längselastizität geringere Querelastizität erforderlich ist, da die Querelastizität "nachweislich erheblich geringer" sein muss. Schließlich muss die nachweislich erheblich geringere Querelastizität im Hinblick auf den beabsichtigten Verwendungszweck, nämlich den menschlichen Körper zu stützen und eine die Figur schlanker machende Wirkung zu erzielen, objektiv zielführend sein, da eine Einreihung in die Unterposition 6212 2000 nur in Betracht kommt, wenn die Querelastizität nachweislich erheblich geringer ist, "um so den menschlichen Körper zu stützen und eine die Figur schlanker machende Wirkung zu erzielen". Daraus wird deutlich, dass die zu fordernde nachweislich erheblich geringere Querelastizität kein Selbstzweck ist, sondern zugleich im Hinblick auf den Verwendungszweck objektiv förderlich sein muss. Vor dem Hintergrund, dass die Ware im Rahmen der Zollabfertigung hinreichend sicher und einfach auf ihre einreihungsrelevanten Merkmale und Eigenschaften überprüfbar sein muss, hält der Senat dafür, dass maßgeblicher Anknüpfungspunkt aber nur die im Zusammenhang mit dem der Ware innewohnenden Verwendungszweck nachweislich geringere Querelastizität sein kann, nicht hingegen die konkret erzielbare Stützfunktion bzw. schlanker machende Wirkung der Ware, weil Letzteres nicht ohne weiteres objektiv anhand der Ware erkennbar wird und zudem von individuellen Umständen im Zusammenhang mit der Anwendung und Benutzung der Ware abhängen kann. Der im Vergleich zur Längselastizität nachweislich erheblich geringeren Querelastizität kommt damit eine Indizwirkung für die dadurch sicherzustellende Erfüllung des beabsichtigten Verwendungszwecks, den Körper zu stützen und eine die Figur schlanker machende Wirkung zu erzielen, zu. Um dieser Indizwirkung gerecht zu werden, sind nach dem Dafürhalten des erkennenden Senats an die Erheblichkeit der im Vergleich zur Längselastizität geringeren Querelastizität hohe Anforderungen zu stellen, mit anderen Worten: die Querelastizität muss nicht nur deutlich geringer, sondern - wie es übrigens auch bereits der Wortsinn des Wortes "erheblich" nahelegt - in ganz besonderem Maße signifikant und herausragend geringer im Vergleich zur Längselastizität sein, da anderenfalls von der nachweislich erheblich geringeren Querelastizität nicht regelhaft auf eine tatsächlich und effektiv den menschlichen Körper stützenden Funktion bzw. die Figur schlanker machende Wirkung geschlossen werden könnte. Da der Europäische Gerichtshof zu der Erheblichkeit keinen konkreten Bewertungsmaßstab vorgegeben hat, ist der erkennende Senat im Rahmen der Einzelfallentscheidung gehalten, festzulegen, nach welchem Bewertungsmaßstab unter Berücksichtigung der vorstehenden Erwägungen von einer Erheblichkeit der geringeren Querelastizität ausgegangen werden kann, und dies für die streitgegenständliche Ware festzustellen. Um weder überspannte Anforderungen an die Ware zu stellen noch den Verwendungszweck der Stützfunktion bei einer letztlich nur unerheblich geringeren Querelastizität faktisch leer laufen zu lassen, und zugleich dem Erfordernis eines praktikablen und handhabbaren Bewertungsmaßstabs gerecht zu werden, erscheint es dem erkennenden Senat sachgerecht, die Grenze, ab der von einer für die Anerkennung als Miederhose ausreichenden Erheblichkeit der nachweislich geringeren Querelastizität ausgegangen werden kann, so zu ziehen, dass eine um mindestens 50 % im Vergleich zur Längselastizität geringere Querelastizität der Ware zu fordern ist. Dabei ist, um eine hinreichend aussagekräftige Einschätzung zu erhalten, maßgeblich nicht auf die absolute Differenz zwischen Längs- und Querelastizität, sondern auf die relative Differenz zwischen Längs- und Querelastizität abzustellen, die sich berechnen lässt, indem man die zwischen Längs- und Querelastizität festgestellte absolute Differenz in % durch die gemessene Längselastizität in % als Bezugsgröße teilt. Dabei kann es, wie die Beteiligten zutreffend und übereinstimmend in der mündlichen Verhandlung ausgeführt haben, jeweils nur auf Messwerte betreffend die figurformende Zone der Ware ankommen, um Verzerrungen der Messergebnisse durch besonders elastische Abschnitte, die außerhalb der figurformenden Zonen liegen, zu vermeiden. Schließlich spricht auch der Umstand, dass die Erläuterungen zur KN betreffend Miederhosen darauf angelegt sind, neben den klassischen Miederhosen auch moderne, sogenannte leichte Miederhosen zu erfassen, und dabei eine hinreichend vergleichbare Stützfunktion wie bei klassischen Miederhosen sicherzustellen, dafür, die Anforderungen an die Begrenzung der Querelastizität eher hoch als zu niedrig anzusiedeln, da anderenfalls die tatsächlich den Körper stützende Funktion nicht mehr als Warenmerkmal gewährleistet wäre.

Auch wenn es aufgrund der konkret festgestellten Eigenschaften der streitgegenständlichen Ware - zu denen weiter unten noch näher auszuführen sein wird - auf die Frage, ob umgekehrt angenommen werden kann, dass, wenn die Querelastizität im Verhältnis zur Längselastizität um mindestens 50 % geringer ist, von einer körperstützenden und die Figur schlanker machenden Wirkung der Ware im Sinne einer Indizwirkung ausgegangen werden kann, nicht streitentscheidend ankommt, sei darauf hingewiesen, dass diese Frage nach Auffassung des erkennenden Senats zu bejahen ist, es sei denn, die konkreten Wareneigenschaften entkräften die Indizwirkung im Einzelfall. Letzteres wäre z. B. denkbar, wenn zwar eine um mindestens 50 % geringere Querelastizität im Vergleich zur Längselastizität festgestellt werden kann, aber die Elastizität der Ware in Querrichtung gleichwohl insgesamt sehr hoch ist (beispielsweise weil entweder die figurformenden Zonen ihrerseits bereits eine sehr hohe Elastizität in Längs- und Querrichtung aufweisen oder die figurformenden Zonen so klein sind, dass die Ware aufgrund anderer in der Querrichtung gelegenen Abschnitte mit hoher Elastizität sehr elastisch ist), so dass dadurch faktisch ausgeschlossen wird, dass die geringere Querelastizität trotz ihrer im Vergleich zur Längselastizität gegebenen erheblich geringeren Elastizität eine körperstützende Funktion erreichen kann.

Unter Zugrundelegung der vorstehend genannten Maßstäbe ist bei der streitgegenständlichen Ware keine nachweislich erheblich geringere Querelastizität gegeben. Die streitgegenständliche Ware weist nach den für die figurformende Zone der Ware ermittelten Messwerten des BWZ, hinsichtlich deren Richtigkeit der Senat - auch vor dem Hintergrund der von der Klägerin nicht näher substantiierten und in der mündlichen Verhandlung letztlich nicht aufrecht erhaltenen Einwände - keinen Anlass zu Zweifeln hat, eine im Verhältnis zu ihrer Längselastizität um 32,3 % geringere Querelastizität auf: Die absolute Differenz zwischen Längselastizität und Querelastizität beträgt 20 % (62 % minus 42 % = 20 %, mithin nicht 21 %, wie vom BWZ tabellarisch, auch unter Berücksichtigung der Nachkommastellen, wohl versehentlich fälschlich ausgewiesen); der Quotient von der danach festgestellten absoluten Differenz von 20 % und der Längselastizität von 62 % ergibt 32,3 %. Damit erfüllt die Ware nicht die Anforderungen, die nach den obigen Erwägungen an eine erheblich geringere Querelastizität der Ware zu stellen sind, um von einer den Körper stützenden und die Figur schlanker machenden Wirkung einer im Sinne des Tarifs gegebenen Miederhose ausgehen zu können.

Demgegenüber kann es, anders als die Klägerin meint, für die Einreihung als Miederhose nicht darauf ankommen, dass allein auf eine - unabhängig von einer nachweislich erheblich geringeren Querelastizität - möglicherweise faktisch gleichwohl gegebene den Köper stützende und die Figur schlanker machende Wirkung der Ware, wie auch immer diese im Einzelfall nachzuweisen wäre, abgestellt wird. Der Europäische Gerichtshof hat in seinem Urteil vom 19.10.2017 (C-556/16) ausdrücklich an der Erläuterung zur KN, die eine Begrenzung der Querelastizität fordert, festgehalten und bei Fehlen von in Querrichtung eingearbeiteten nicht dehnbaren Elementen auf das Erfordernis einer nachweislich erheblich geringeren Querelastizität verweisen. Daher war es auch nicht geboten, Feststellungen über eine etwaige den Köper stützende und die Figur schlanker machende Wirkung der streitgegenständlichen Ware mittels der von der Klägerin aufgezeigten Untersuchungsverfahren wie Passformprüfungen mit Versuchspersonen und/oder mit dem 3D-Bodyscanner oder in sonstiger Weise zu treffen.

Ergänzend sei darauf hingewiesen, dass der Umstand, dass eine Ware keine im Sinne der obigen Ausführungen erheblich geringere Querelastizität im Vergleich zur Längselastizität aufweist, aber dennoch aufgrund der Materialbeschaffenheit und Art der Verarbeitung (z. B. patentierte Rundstrickweise mit eingearbeiteten Stützbandzonen) möglicherweise eine den Körper stützende und die Figur schlanker machende Wirkung erzielt, unter Berücksichtigung der maßgebenden Erläuterungen zur KN nicht einreihungsrelevant ist, da sich die gültigen Erläuterungen an der Vorgabe einer vorhandenen Längselastizität und einer begrenzten Querelastizität und damit (noch) an einem Vergleich mit der Wirkungsweise eines klassischen Mieders orientieren. Etwaige Weiterentwicklungen der technischen Möglichkeiten in der Textilerzeugung können hingegen bei der Auslegung des Bedeutungsinhalts der Erläuterungen nicht berücksichtigt werden, sondern müssten gegebenenfalls in einer - zukünftigen - Änderung der Erläuterungen zur KN oder einer Anpassung der Tarifpositionen Ausdruck finden.

Die streitgegenständliche Ware stellt auch keine andere ähnliche Ware im Sinne der Unterposition 6212 9000 dar. Da die Ware, wie ausgeführt, keine Miederhose im Sinne der Unterposition 6212 2000 ist, kommt auch in Anbetracht der unter Position 6212 als Auffangposition vorhandenen Unterposition 6212 9000 für die sonstigen in Position 6212 genannten Waren und diesen ähnliche Waren nur eine Einreihung in die Unterposition 6108 2200 (Slips und andere Unterhosen aus Chemiefasern) in Betracht. Denn wenn die unzweifelhaft als Unterhose anzusehende und daher dem Warenkreis der Unterposition 6212 2000 grundsätzlich unterfallende streitgegenständliche Ware nicht die in den Erläuterungen zur KN aufgeführten besonderen Voraussetzungen einer als Miederhose anzusehenden Unterhose erfüllt, kann sie gerade keine andere den in Position 6212 genannten Waren ähnliche Ware sein, anderenfalls die für die Miederhose erforderlichen Voraussetzungen ohne Bedeutung blieben.

Innerhalb der damit einschlägigen Position 6108 ist die Ware aufgrund ihrer Materialbeschaffenheit schließlich in die Unterposition 6108 2200 einzureihen.

II.

Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht gegeben sind.